Trabajo Costos Yb Presupuestos

CAPITULO I ANALISIS TEORICO 1.1.

PRESUPUESTO El concepto de presupuesto tiene varios usos, por lo general vinculados al área de las finanzas las finanzas y la economía. El presupuesto es, en este sentido, la cantidad de dinero que se estima que será necesaria para hacer frente a ciertos gastos .

1.2.

ACTIVIDADES Es el conjunto de acciones que se llevan a cabo para cumplir las metas de un programa o subprograma de operación, que consiste en la ejecución de ciertos procesos o tareas (mediante la utilización de los recursos humanos, materiales, técnicos, y financieros asignados a la actividad con un costo determinado), y que queda a cargo de una entidad administrativa de nivel intermedio o bajo. Es una categoría programática cuya producción es intermedia, y por tanto, es condición de uno o varios productos terminales. La actividad es la acción presupuestaria de mínimo nivel e indivisible a los propósitos de la asignación formal de recursos. Conjunto de operaciones o tareas que son ejecutadas por una persona o unidad administrativa como parte de una función asignada.

1.3.

PRESUPUESTO BASADO EN ACTIVIDADES 1.3.1. DEFINICION  Activity  Activity Based Budgeting Budgeting (ABB) - presupuesto presupuesto basados basados en la actividad, es un método sistemático de presupuesto y planificación de los recursos de una organización. En esencia, ABB es la Contabilidad de Actividad en marcha hacia atrás, por ejemplo la salida ABB al final de la hoja de cálculo de Contabilidad de Actividad. Define el costo por producción y los trabajos de actividad planificados y presupuestos de gastos. Las empresas consiguen los máximos beneficios de un modelo de costes basados en el tiempo invertido por actividad sólo si ajustan el suministro de sus recursos a las demandas de los productos y los clientes. A partir de ese cálculo pueden mejorar los procesos, racionalizar las líneas de productos y modificar los patrones de pedidos y entrega a los clientes para eliminar transacciones que crean unas demandas excesivas de recursos. No obstante, ninguna de estas medidas genera más beneficios en sí misma. Si una empresa puede aumentar las ventas cuando tiene una capacidad excedente, sus beneficios crecerán espectacularmente, ya que el gasto, excepto para los costes variables a corto plazo (como, 6

por  ejemplo, los de las materias directas), se mantendrá lineal, mientras van creciendo los ingresos; éste es un camino seguro para conseguir grandes aumentos en los beneficios.

1.3.2. IMPACTO DE LOS PRESUPUESTOS BASADOS EN ACTIVIDADES Hasta ahora, hemos aceptado como datos los costos presupuestados de los recursos suministrados para realizar actividades.  Al construir un modelo ABC, estimamos los costos de las actividades basados en los costos reales o presupuestados y la capacidad de los recursos suministrados (presupuestados). Hemos analizado la mayoría de estos costos diciendo que están comprometidos por anticipado y hemos visto que el suministro y costo de estos recursos no es probable que varíe mucho con los cambios a corto plazo en demandas de actividad Ha llegado el momento de relajar esta asunción y tratar los costos presupuestados como endógenos a la gestión basada en las actividades, no una decisión que se toma externamente al sistema ABC, de hecho, las recompensas reales procedentes del ABC y el ABM no pueden materializarse a menos que se inserten en el proceso presupuestario de la organización. Los presupuestos basados en las actividades proporcionan a las organizaciones la oportunidad de autorizar y controlar los recursos que suministran, basándose en las demandas previstas para las actividades realizadas La práctica presupuestaria convencional es un proceso negociador iterativo entre los jefes de los centros de responsabilidad y los altos ejecutivos. Los directos de los centros de responsabilidad buscan continuamente más recursos, mientras que los altos ejecutivos intentan continuamente controlar los aumentos en el costo autorizado para sus unidades descentralizadas. El resultado es que el presupuesto para el año siguiente se construye sobre el del año anterior, más o menos un porcentaje según el resultado de las negociaciones. Los presupuestos basados en las actividades ofrecen la oportunidad para que esta clase de discusiones estén más basadas en hechos y menos en el poder, influencia y capacidad negociadora, si el concepto no hubiera sido desacreditado por la teoría poco fundamentada y la aplicación en la administración Carter, podríamos referirnos a los presupuestos basados en las actividades como presupuestos en base cero.

1.4.

PROCESO PRESUPUESTARIO BASADO EN ACTIVIDADES Los presupuestos basados en las actividades son, sencillamente, el ABC pero a la inversa. Recuerde que el proceso ABC empieza asignando los costos de 7

los recursos a las actividades y, vía los inductores de costos de las actividades, sigue hasta los objetos de costos como los productos, servicios y clientes. Los costos fluyen de norte a sur. En los presupuestos basados en las actividades, el análisis fluye de sur a norte. Los presupuestos basados en las actividades siguen la secuencia siguiente: Estimación de la producción esperada en el siguiente período y de los volúmenes de ventas por productos y clientes individuales. 

Previsión de la demanda de actividades.



Cálculo de las demandas de recursos para realizar las actividades.



Determinación del suministro real de recursos para satisfacer las demandas.



1.5.

Determinación de la capacidad de las actividades.

PREVEER DEMANDAS DE RECURSOS La elaboración de presupuestos basados en actividades (Activity-Based Budgeting,  ABB) permite a las empresas prever los cambios en las demandas de recursos a partir de las eficiencias de procesos previstas y a partir de los cambios en el volumen y la combinación de las transacciones. Estas previsiones les dan información para ajustar el futuro suministro de recursos y,

en consecuencia, el gasto asociado para satisfacer estas

demandas. La elaboración de presupuestos basados en actividades elimina buena parte de las negociaciones y regateos asociados al proceso tradicional de elaboración de presupuestos detallados. Sustituye las negociaciones por un modelo analítico riguroso, defendible y transparente según el cual los directivos autorizan el gasto en recursos de personal y equipos para que el suministro de capacidad en toda la empresa sea acorde al trabajo necesario para cumplir los pronósticos de ventas y producción.

1.6.

CONVERTIR LOS COSTES FIJOS EN UNA VARIABLE

La teoría tras la elaboración de presupuestos basados en actividades es muy clara. Se sabe que el suministro de buena parte de los recursos de una empresa (plantilla, equipos y edificios) debe asignarse por adelantado, antes de conocer la demanda exacta que tendrán. Una empresa paga estos recursos asignados tanto si termina utilizándolos durante el período como si no. Por ello, muchos economistas y responsables de contabilidad los consideran costes fijos. Aunque este nombre es, en un sentido muy limitado, técnicamente correcto, también es engañoso; ha confundido a muchas 8

generaciones de directivos y contables. Los costes son fijos sólo porque los directivos no hacen nada por cambiarlos. En este artículo se explica la manera de conectar  las medidas que toma una empresa sobre los precios, el tamaño de los pedidos y el servicio a los clientes con los cálculos revisados sobre las demandas de recursos. Estas demandas revisadas pueden

poner de manifiesto una capacidad de

recursos no utilizada y s i se prevén aumentos en los volúmenes de

producción y ventas también alguna escasez en la capacidad de recursos. A partir de esta información, la empresa puede actuar para ajustar el suministro de recursos con objeto de satisfacer las demandas previstas. Gracias a este ajuste del suministro de recursos, el coste de prácticamente todos los recursos de una empresa deja de ser fijo y se convierte en una “variable”. Los únicos costes realmente fijos, en la práctica, son los de los gastos u obligaciones que ya se han ejecutado y que son irreversibles, como el gasto en investigación y desarrollo o las obligaciones de pago de pensiones en función de los años de servicio de los empleados.

9

CAPITULO II CASO DE APLICACIÓN Sippican Corporation: caso práctico Sippican Corporation, una empresa ficticia, fabrica dispositivos de control hidráulicos (válvulas, bombas y controladores de flujo) y se encuentra en una situación crítica: sus últimos resultados financieros mensuales ponen de manifiesto el grave impacto económico por la reducción de los precios de las bombas, una de sus principales líneas de productos. El margen bruto general de la empresa, del 21%, es muy inferior a su objetivo del 35%, y el rendimiento de las ventas antes de impuestos, del 1,8%, se encuentra muy por debajo del objetivo del 15%-20% que la empresa había conseguido en el pasado. Este insuficiente rendimiento financiero ha tenido lugar a pesar de un reciente aumento del 10% en el precio de su nueva línea de controladores de flujo, que consiguió unas buenas ventas. Sippican utiliza un sistema de contabilidad de costes muy sencillo que atribuye directamente a cada división o producto los costes directos de los materiales y la mano de obra. El coste de los materiales se basa en los precios pagados por los componentes según los acuerdos de compra anuales. El precio de la mano de obra, incluyendo los complementos, es de 32,50 dólares por hora. Este precio se carga a los productos en función de los tiempos de ciclo estándar para cada producto. La remuneración total, incluyendo los complementos salariales para los empleados directos e indirectos (diferentes de los ingenieros) es de 3.900 dólares al mes. Los empleados trabajan una media de 20 días al mes (los dos o tres días que faltan por mes se cuentan como días festivos y vacaciones). La interventora de Sippican, Peggy Knight, se da cuenta de que los gastos generales han aumentado de una manera importante durante los últimos años, especialmente en el trabajo de preparación, el trabajo indirecto de embalaje y envío, y el trabajo de los ingenieros de proceso. Estos aumentos fueron necesarios para poder administrar los ciclos de producción pequeños y los muchos envíos que ahora solicitan los clientes, así como para desarrollar los procesos rutinarios utilizados para construir los nuevos modelos de controladores de flujo. Knight pregunta a los responsables del sistema de control de la producción y recoge datos sobre el número de ciclos de producción, los envíos y la distribución del personal de ingeniería durante el último mes. Las diferencias entre las líneas de productos sorprenden a Knight. El ciclo de producción medio para las válvulas es de 375 unidades (7.500 unida- des dividido entre 20, que es el número de ciclos de producción), mientras que el ciclo de producción medio para los controladores de flujo es inferior a las 18 unidades.  Además, el envío de válvulas me- dio es de 188 unidades (7.500 unidades dividido entre 40, el número de envíos), mientras que para los controladores de flujo es de 8 10

unidades. Tal como teme Knight, la línea de productos de controladores de flujo utiliza los recursos indirectos de una manera desproporcionada en relación con su aportación a los ingresos de la empresa a través de las unidades vendidas. Sippican presenta dos de los síntomas clásicos de una empresa que necesita desesperadamente un sistema de costes más preciso. En primer lugar, los gastos generales son superiores a los gastos directos en trabajo o materiales. En segundo lugar, la empresa tiene una considerable diversidad en su combinación de productos. Las válvulas, un producto estándar que necesita poco apoyo técnico, se producen y envían en grandes cantidades, mientras que los controladores de flujo, una línea de productos nueva, se producen y envían en pequeñas cantidades y exigen un gran apoyo técnico. La combinación de unos altos gastos en recursos indirectos y de apoyo con una alta variedad en las características de los productos y los clientes es una receta infalible para unos costes muy distorsionados en un sistema de costes estándar tradicional. Teniendo esto en cuenta, Knight pone en marcha un proyecto de TDABC con la esperanza de que una asignación de costes más precisa de los recursos actuales permitirá a Sippican prever de una manera más eficiente sus futuras demandas de recursos. Knight sigue los pasos que se describen en las siguientes secciones para desarrollar un modelo de elaboración de presupuestos basados en actividades para su empresa.

2.1.

CONSTRUIR UN MODELO DE ABB Knight pone en marcha un proyecto para construir un modelo de ABB de las operaciones de fabricación de Sippican. Quiere disponer de un modelo de costes preciso para cuantificar financieramente el impacto del uso de recursos indirectos por par- te de cada una de las líneas de productos. El equipo del proyecto pasa aproximadamente una semana en la fábrica y recoge la siguiente información: a) Cada vez que debe mecanizarse una partida de componentes en un ciclo de producción se rea- liza una preparación. Cada uno de los componentes de un producto exige un ciclo de producción independiente para mecanizar la materia prima o la pieza comprada según las especificaciones del producto. Debido al gran número de preparaciones, en la actualidad casi el 25% de los empleados de producción realiza únicamente trabajos de preparación.  Algunos trabajadores de producción no manejan ninguna máquina, sino que realizan sólo trabajo de montaje manual. Su tiempo de montaje por producto

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ya está incluido en los cálculos de horas de trabajo directo para cada producto. b) Sippican realiza dos turnos de 7,5 horas cada día laborable. Cada uno de los turnos incluye 45 trabajadores de producción y montaje, además de 15 trabajadores dedicados a la preparación. Es- tos trabajadores disponen de dos descansos de 15 minutos cada día. También dedican una media de 30 minutos al día a actividades de formación y educación, y todos ellos (producción, montaje y preparación) dedican 30 minutos de cada turno a trabajos de mantenimiento preventivo y a reparaciones menores de las máquinas. c) La empresa tiene 62 máquinas para el procesamiento de componentes. Estas máquinas están generalmente disponibles durante las seis horas del turno en las que los trabajadores de producción se dedican activamente a las actividades de producción o preparación. Sippican alquila las máquinas. Los gastos de manejo de las máquinas son de unos 5.400 dólares al mes, importe que incluye el pago de los alquileres, los suministros, los servicios básicos, el mantenimiento y las reparaciones. d) Los departamentos de recepción y control de la producción tienen cuatro empleados en los dos turnos. Este personal pide, procesa, inspecciona y suministra las partidas de componentes para los ciclos de producción. Para pedir, procesar y llevar los componentes hasta una máquina para su procesamiento se necesitan unos 75 minutos. Este tiempo es independiente de si los componentes son para un ciclo de producción largo o corto, y también de si los componentes son caros o baratos. e) El trabajo en la zona de embalaje y envío ha aumentado durante los dos últimos años porque Sippican ha incrementado el número de clientes a los que sirve. Cada envío necesita unos 50 minutos para la preparación de los paquetes y las etiquetas, independientemente del número o de los tipos de artículos incluidos en el envío, más 8 minutos para envolver cada artículo en plástico de burbujas y ponerlo dentro de la caja, tanto si el artículo es una válvula como si es una bomba o un controlador de flujo. Las actividades de embalaje y envío emplean a 15 personas en cada uno de los dos turnos (30 en total). f) Los empleados de los departamentos de recepción, control de la producción, embalaje y envío trabajan durante un turno de 7,5 horas, que incluye dos descansos de 15 minutos al día y 30 minutos, de promedio, para actividades de formación y educación. 12

g) Sippican emplea a 8 ingenieros para diseñar y desarrollar nuevas variedades de productos. La remuneración total de los ingenieros sube hasta los 9.750 dólares al mes. La mayor parte de su tiempo la dedican a modificar los productos de control de flujo para adaptarlos a las solicitudes de los clientes. Los ingenieros trabajan en tur- nos de 7,5 horas. Una vez descontados los des- cansos, la formación, la educación y las actividades profesionales, los ingenieros aportan unas 6 horas de trabajo productivo por turno. Con toda esta información, el equipo del proyecto de Knight empieza a calcular los coeficientes de costes de capacidad para cada uno de los principales procesos de producción: fabricación y montaje, preparación, recepción y control de la producción, embalaje y envío, e ingeniería. Los datos ponen de manifiesto que la empresa ha ampliado de forma importante su suministro de re- cursos de personal y equipos para satisfacer las de- mandas de trabajo. Todos los recursos se están utilizando actualmente casi al máximo de su capacidad disponible. La baja rentabilidad de Sippican no puede atribuirse a la capacidad excedente ni a un mal uso de la capacidad. Sus problemas deben estar en los aspectos económicos existentes de sus productos y procesos.

2.2.

CALCULAR EL COSTE El equipo del proyecto reúne todos los datos en un modelo integrado de que asigna los costes de producción a las tres líneas de productos en función de los recursos que utilizan. Este modelo relaciona estos costes con los ingresos. Las válvulas aparecen incluso más rentables de lo que se creía. Las bombas, aunque no consiguen el margen bruto previsto del 35%, siguen realizando una gran contribución a los beneficios. Los controladores de flujo, cuya línea de productos se creía que era la más rentable, no aportan más que pérdidas debido a los altos costes de preparación, apoyo de ingeniería, embalaje y envío. Esta fase del trabajo ilustra con mayor detalle los conceptos fundamentales de los ABB: muestra la manera en la que trabaja una empresa a partir de unos datos fácilmente disponibles para construir un modelo preciso del coste de los recursos utilizados por los productos o las líneas de productos individuales. La ampliación del análisis a una fase subsiguiente permitirá atribuir muchos de los costes de márketing, de ventas y administrativos (los gastos de 350.000 dólares) a los pedidos y clientes individuales. Evidentemente, la cuestión más 13

importante surge cuando el modelo ha puesto de manifiesto los beneficios y pérdidas reales de los productos. ¿Cómo reaccionará la dirección de Sippican ante el informe sobre los aspectos económicos reales de sus líneas de productos, que aparecen en él?

a) Análisis de escenarios El modelo de ABB ha alentado al equipo directivo a explorar varias medidas posibles. El equipo ve inmediatamente el alto coste en tiempo de trabajo y máquinas para los controladores de flujo. Sippican gasta más en la preparación para producir controladores de flujo (148.500 dólares) que en materiales y trabajo directo (140.000 dólares) para producir el producto. Una posible solución sería exigir una cantidad de pedido mínima para los controladores de flujo. Los directivos pueden preguntar- se: “¿Qué pasaría si exigiéramos un pedido mínimo de 50 unidades? ¿Cómo afectaría esto a los costes?”. Con el modelo de  ABB, esta respuesta puede obtenerse muy

fácilmente. El equipo del proyecto podría simular el impacto de producir la misma cantidad de controladores de flujo con la exigencia propuesta para el tamaño mínimo del pedido. Si cada pedido fuera exactamente de 50 unidades, entonces los 4.000 controladores de flujo vendidos exigirían 80 ciclos de producción (en comparación con los 225 que se necesitaron el mes anterior). No obstante, algunos pedidos podrían ser de más de 50 unidades. Por tanto, el equipo del proyecto asume unos ciclos de producción de 60 unidades para los controladores de flujo, un tamaño de partida medio de 67. Si se reduce el número de ciclos de producción de 225 a 60, se ahorran 165 preparaciones. El impacto de esta reducción puede calcularse de la siguiente manera:



Reducción del trabajo de preparación: 165 X 12 horas/preparación = 1.980 horas.



Ahorro en tiempo de máquina: 1.980 horas.



Recepción y control de la producción: 165 X 1,25 horas/preparación = 206,25 horas.

b) La capacidad mensual de cada recurso, es la siguiente:



Trabajadores de preparación (producción): 120 horas.



Máquinas: 240 horas. 14



Trabajo indirecto: 130 horas.

Si el tamaño medio de las partidas para los controladores de flujo sube hasta las 67 unidades y no cambia nada más, Sippican puede satisfacer sus necesidades de producción con 165 ciclos de producción menos y conseguir con ello los ahorros potenciales. Éste es un ejemplo muy sencillo de un análisis de escenarios. Los directivos realizan análisis de sensibilidad sobre el plan operativo actual para evaluar de una manera muy sencilla y precisa el impacto de las medidas propuestas sobre los recursos y los costes. En otro ejemplo de análisis de escenarios, el modelo de ABB ha revelado, por primera vez, los al- tos costes asociados a las actividades de preparación. Imaginemos que los directivos de Sippican exploran los beneficios de poner en marcha una nueva iniciativa para que sus ingenieros de procesos se concentren en reducir los tiempos de preparación para todos los productos. En este escenario, la empresa acepta- ría el volumen y la combinación de pedidos actuales y no cambiaría ningún precio ni los términos de los pedidos hasta que no hubiera intentado mejorar sus propios procesos internos. Los directivos se preguntarían: “¿Qué pasaría si los tiempos de reproducción pudieran

reducirse un 40% para todos los procesos?, ¿Cuál sería el impacto?”. El equipo del proyecto puede poner rápidamente a prueba un escenario en el que los tiempos de preparación se reducen a los siguientes:



Válvulas: 3,0 horas.



Bombas: 3,6 horas.



Controladores de flujo: 7,2 horas.

Se asume que todos los demás parámetros de producción y ventas permanecen constantes. El ahorro de 1.360 horas en tiempo de preparación permitiría a Sippican mantener el mismo programa de ventas y producción que ya tenía, pero con 11 personas menos dedicadas a la preparación (1.360 horas dividido entre 120 horas por empleado de preparación) y 5 máquinas menos (1.360 horas dividido entre 240 horas por máquina) para un ahorro potencial en los costes de 78.900 dólares al mes. Así, Sippican puede ver los beneficios potenciales y la rápida amortización de poner en marcha una iniciativa centrada en la reducción del tiempo de prepa-ración. Puesto que el modelo 15

de ABB ya ha calculado la capacidad de recursos para cada categoría de recurso, cualquier reducción contemplada en la demanda de recursos puede traducirse inmediatamente en la cantidad de recursos que podrán ahorrarse. Estos dos ejemplos de análisis de escenarios muestran la manera en la que los directivos utilizan sus modelos de ABB para explorar las implicaciones que tendrán en el suministro de recursos las decisiones sobre productos, clientes y procesos operativos. El modelo de ABC de las operaciones actuales, incluyendo las capacidades y las demandas de recursos, ofrece el punto de partida para el análisis. El análisis de escenarios permite a los directivos realizar estudios muy sencillos y económicos que traducen los cambios contemplados en la combi- nación de productos, procesos, parámetros de los pedidos y servicio al cliente para ver las implicaciones en los cambios en el suministro y gasto de recursos. Las modificaciones previstas en el gasto dejan patentes los beneficios basados en hechos que se producirán a partir de los cambios propuestos en los productos, clientes y procesos.

c) Elaboración de presupuestos basados en actividades El análisis de escenarios evalúa el impacto de los cambios incrementales sobre las operaciones y las ventas, y estudia estos efectos cuando varía un parámetro o varios al mismo tiempo. El análisis más amplio se produce cuando la empresa planifica de manera exhaustiva unos grandes cambios en la combinación de productos, procesos y relaciones con los clientes. Esta planificación exhaustiva tiene lugar como mínimo una vez al año, cuando la empresa realiza la planificación estratégica y traslada la estrategia actualizada a planes detallados de ventas y operativos para el año siguiente. Algunas empresas realizan actualmente pronósticos y planificaciones con mayor frecuencia, a medida que van pasando de la planificación anual a las previsiones trimestrales y elaboran proyectos para los futuros cinco o seis períodos. Tanto si la planificación se realiza anualmente como si se realiza trimestralmente, el hecho de integrar en este proceso el modelo de ABB permite trasladar el plan de ventas y producción previsto a recursos específicos que deben estar disponibles para alcanzar los objetivos definidos. Al fin y al cabo, si una empresa prevé un aumento del 10% en las ventas, debe saber si tal aumento puede gestionar- se con los recursos 16

de producción y apoyo existentes, o bien si aparecerán obstáculos en los recursos que ya se utilizan en toda o prácticamente toda su capacidad.  Alternativamente, si la empresa prevé un aumento del 8% de mejora de la productividad, el equipo de dirección debe saber qué recursos de los que se suministran actualmente dejarán de ser necesarios si la mejora prevista en la productividad de- be reflejarse en unos ahorros económicos reales. En caso contrario, las mejoras en la productividad no harán más que generar capacidad no utilizada durante los períodos futuros. El modelo de TDABC es una potente herramienta analítica para trasladar los planes de conjunto a requisitos de recursos detallados. Unos pocos recursos de la organización se ajustan automáticamente a los cambios a corto plazo en los niveles operativos y de ventas. Quizá sólo la energía para hacer funcionar las máquinas, así como los materiales directos utilizados en la producción, son realmente costes variables a corto plazo que fluctúan con los cambios en los niveles operativos y los productos producidos. Los recursos que son más variables o flexibles en períodos cortos son normalmente aquéllos que la organización compra a proveedores externos. Éstos incluyen a los vendedores de materiales, a las empresas eléctricas que venden energía, a las agencias de trabajo temporal a las que contrata trabajadores temporales a tiempo parcial y a los proveedores de trabajo a destajo a los que compra horas de trabajo según sean necesarias o a quienes paga por el trabajo producido. Gran parte de la base de costes de una empresa consiste en la infraestructura organizativa, que incluye lo siguiente:



Personal (empleado que realizan directamente el trabajo y personal de apoyo, ingenieros, vendedores y directivo) con el q ue la empresa tiene un compromiso contractual a largo plazo, ya sea explícito o implícito.



Equipos e instalaciones.



Sistemas de información que satisfacen las necesidades informáticas y de telecomunicaciones.

Las decisiones de adquirir nuevos recursos o de continuar manteniendo el nivel actual de los recursos comprometidos se toman normalmente durante el proceso de elaboración de presupuestos. Una vez que se ha conseguido la autorización necesaria para adquirir y mantener los recursos organizativos, los gastos de estos recursos son fijos y no están relacionados con las decisiones locales a corto plazo sobre los productos 17

fabricados y la expansión o la reducción de la base de clientes. El momento para convertir en variable el gasto destinado a estos recursos es durante la elaboración de los presupuestos. Un modelo de ABB da a los directivos la in- formación que necesitan durante el proceso de elaboración de presupuestos para adquirir, suministrar y mantener sólo aquellos recursos necesarios para realizar las actividades previstas durante los próximos períodos. La elaboración de presupuestos basados en actividades no es más q ue un modelo de TDABC ejecutado a la inversa. Un modelo de ABB atribuye los costes de los recursos, por medio de ecuaciones temporales y coeficientes de costes de capacidad, a los pedidos, productos y clientes en función de la capacidad que éstos utilizan. Por el contrario, la elaboración de presupuestos basados en actividades empieza previendo el volumen y la combinación de productos, pedidos, servicios y clientes; a continuación calcula la cantidad de capacidad que debe suministrarse para satisfacer la demanda prevista y, finalmente, calcula el coste, es decir, el presupuesto autorizado para suministrar las capacidades de recursos necesarias. El proceso es iterativo. Utilizando el primer ciclo del modelo como base, la empresa varía los supuestos, poniendo continuamente a prueba los diferentes escenarios, hasta llegar al escenario de rentabilidad deseado.

2.3.

TOMAR DECISIONES DE GESTIÓN PARA MEJORAR PROCESOS, BAJAR PRECIOS Y COMBINAR PRODUCTOS Y CLIENTES Sippican Corporation, después de revisar los cálculos del modelo de TDABC sobre la rentabilidad de productos y líneas, toma las siguientes decisiones para mejorar la rentabilidad. Decide volver a con- centrarse en sus líneas de productos básicos de válvulas y bombas. Quiere aumentar su cuota de mercado en el sector de las válvulas, que ahora se ven como la línea de productos más rentable de la empresa, ofreciendo descuentos para grandes pedidos, una medida que el modelo de TDABC ha descubierto que es altamente rentable. En un intento por estabilizar y quizá invertir las presiones sobre los precios de las bombas, Sippican dejará de aplicar descuentos a los pedidos pequeños de bombas y ofrecerá un precio competitivo en esta línea de pro- ductos sólo en los grandes pedidos de producción. También continuará subiendo de forma importante los precios de sus controladores de flujo, especial- mente en los pedidos pequeños, y establecerá una cantidad de pedido mínima de 50 unidades. 18

Para mejorar la productividad, Sippican pedirá a sus ingenieros que pongan en marcha un estudio Seis Sigma del proceso de preparación, cuyo objetivo se- rá reducir espectacularmente los tiempos de prepa- ración para que las partidas de producción pequeñas dejen de resultar tan costosas en el futuro. Sippican reconoce que su nueva política puede conllevar un descenso de las ventas de bombas y controladores de flujo, pero, ahora que ha visto todos los costes y pérdidas asociados a las partidas de producción pequeñas, está dispuesta a aceptar este compromiso.

2.4.

PREVISIÓN DE LAS CAPACIDADES DEL SIGUIENTE PERÍODO  A partir de las previsiones para el siguiente período. Los cálculos de producción prevista, así como los de volúmenes y combinación de las mezclas, deben ser más detallados para un modelo de ABB que para un plan tradicional de producción de conjunto. Los cálculos deben incluir la cantidad de productos y servicios que se venderán, así como los clientes individuales (o tipos de clientes) que se espera que comprarán los productos y servicios. Los cálculos también incluyen detalles sobre los procesos de producción y ventas. Por ejemplo, el presupuesto debe incluir el número de ciclos de producción para cada producto, la frecuencia de los pedidos y recepciones de material, el número de pedidos y el método de envío. La tecnología ha facilitado la realización de previsiones de este tipo. Las empresas pueden utilizar sus sistemas de ERP para extraer información de los archivos de pedidos y de producción, así como de los archivos de clientes y de inventario, para generar patrones típicos de producción o de pedidos de clientes. Las ventas y el plan de producción de Sippican muestran la manera en la que la concentración en los grandes pedidos conlleva muchos menos ciclos de producción y envíos. Knight prevé que la iniciativa Seis Sigma para la reducción del tiempo de pre- paración supondrá una mejora del 20% en las tres líneas de productos para el siguiente período. El nuevo plan de producción exige más trabajo directo y más horas de máquina, ya que el mayor volumen de válvulas compensará con creces la reducción prevista en las ventas de bombas y controladores de flujo provocada por la eliminación de los descuentos y los pedidos pequeños. Una vez que se ha creado y aprobado un plan de producción creíble, los demás pasos para elaborar un presupuesto basado en actividades son muy fáciles de seguir.

19

2.5.

CALCULAR LA DEMANDA DE CAPACIDADES DE RECURSOS DEL SIGUIENTE PERÍODO  A partir de las previsiones detalladas de volumen y combinación de productos, servicios y clientes del plan de producción, Knight puede prever la demanda de capacidad de recursos en cada departamento y proceso de producción. Puede utilizar las ecuaciones temporales modificadas para reflejar las mejoras y los cambios en los procesos, como la reducción en los tiempos de preparación. La previsión de demandas de recursos es idéntica a la utilizada al calcular los presupuestos convencionales para la compra de materiales, la utilización de máquinas y el suministro de trabajo directo. La elaboración de presupuestos tanto convencionales como basados en actividades parte de las características de la producción prevista para el siguiente período. La elaboración de presupuestos basados en actividades amplía el sistema convencional previendo las demandas de todos los procesos indirectos y de apoyo: pedidos, recepción y manipulación de materiales; procesamiento de pedidos de los clientes; gestión de las incidencias con los clientes y de sus solicitudes de asistencia técnica; programación de la producción; y preparación de los ciclos de producción. Los datos de las horas de ingeniería se obtienen a través de discusiones con el  jefe del departamento de ingeniería sobre la cantidad de esfuerzo necesario en la iniciativa Seis Sigma para la reducción del tiempo de preparación y para prestar apoyo a las tres líneas de productos según el volumen y las características de las ventas previstas. El equipo de elaboración de presupuestos basa- dos en actividades calcula el suministro de recursos necesarios dividiendo las demandas de recursos entre la capacidad de cada unidad de recursos. La capacidad por unidad de recursos ya se ha calculado en el modelo original de TDABC. Por ejemplo, en Sippican Corporation, cada trabajador de producción (ya esté dedicado bien al trabajo directo o bien a la preparación) y cada ingeniero suministran 120 horas de trabajo al mes, y cada máquina puede su- ministrar 240 horas de tiempo disponible al mes (“Suministro calculado de re - cursos”) muestra la cantidad

exacta de recursos necesarios para cumplir el plan de producción y ven- tas del siguiente período. Reconociendo que la mayoría de los recursos no están disponibles en cantidades fraccionales, el equipo de elaboración de presupuestos basados en actividades (o el programa informático utilizado para este paso del proceso) redondea la cantidad real calculada hasta el siguiente número entero El suministro de recursos presupuestado también puede incluir 20

algunas unidades de recursos adicionales para poder satisfacer los picos o las puntas de demanda, o bien para disponer de una cierta reserva en caso de que las ventas y la producción reales superen los niveles previstos. Ésta es una decisión que depende de los directivos, que éstos deben tomar durante el proceso de elaboración de presupuestos basados en actividades. Los cálculos numéricos re- velan el suministro mínimo de recursos necesarios, en los niveles de productividad previstos, para cumplir el plan de producción. Los directivos pueden redondear esta cifra hacia arriba para disponer de una reserva de recursos o hacia abajo para adoptar una actitud conservadora a la hora de firmar contra- tos para el suministro de recursos, con la idea de utilizar las horas extraordinarias o las reducciones previstas en el t iempo de inactividad (para formación, educación y mantenimiento) con el fin de satisfacer las mayores demandas de trabajo productivo. Las empresas pueden descubrir que su suministro de recursos actual es muy superior al previsto para las operaciones futuras. En este caso, las empresas disponen de la oportunidad de convertir los costes de estos recursos en “variables”, reorganizando, eliminando o, en el caso de plan tas, propiedades y

equipos, vendiendo los recursos que ya no se necesitan. También es posible que las empresas vean que no pueden satisfacer todas las demandas de recursos de su plan de producción. En ese caso, disponen de tres opciones: 

Adquirir los recursos necesarios para cumplir el plan de producción.



Revisar el plan de producción para rebajarlo de manera que pueda cumplirse con los recursos existentes.



Intentar aumentar la productividad de sus recursos existentes para que la mayor demanda de trabajo pueda satisfacerse a través de mejoras en la eficiencia.

Sea cual sea la opción elegida, la decisión no es nada trivial. La elaboración de presupuestos basa- dos en actividades no toma estas decisiones de una manera automática; sólo indica a los directivos cuáles son las consecuencias de sus nuevas previsiones de producción y ventas. Determina dónde habrá un excedente o una escasez de capacidad, departamento a departamento y proceso a proceso, si no se realiza ningún ajuste en el suministro de recursos actual. No obstante, son los directivos de las empresas los que deben tomar las difíciles decisiones sobre los cambios necesarios en las previsiones de producción y ventas, así como sobre la manera de realizar la reducción o la adquisición de los recursos necesarios para cumplir los planes re- visados. 21

2.6.

AUTORIZAR EL GASTO PARA SUMINISTRAR LA CAPACIDAD DE RECURSOS PREVISTA Una vez que el equipo directivo ha tomado la decisión crítica sobre la cantidad de recursos que se suministrarán durante el siguiente período, el paso final es muy sencillo. Knight calcula el gasto en recursos, multiplicando la cantidad de recursos autorizados por el coste unitario de cada uno. Es la cantidad autorizada (presupuestada) de cada recurso, mult iplicada por su coste unitario. Los costes atribuidos a cada producto se basan en los recursos que deben costearse para cumplir el plan de producción previsto para cada producto. La diferencia entre los costes atribuidos a los productos, resumidos en la columna “Total”, que representan la suma de los costes atribuidos a las

tres líneas de productos, y los costes presupuestados (la columna “Presupuestado”) equivale al coste de la capacidad no usada que se ha

planificado o autorizado para el período. El coste de la capacidad no usada planificada no se asocia a ninguna línea de productos (o cliente) en concreto. Este coste surge de la irregularidad con la que se adquieren la mayoría de los recursos, o bien de las decisiones conscientes de los directivos de su- ministrar una cierta reserva de capacidad para el período. También es posible que los directivos no puedan o no quieran reducir, a corto plazo, la capacidad de recursos disponibles para suministrar sólo los necesarios para la producción del siguiente período. La columna “Capacidad no usada” muestra las consecuencias económicas asociadas a las

decisiones de suministrar una capacidad superior a la prevista para el plan de producción. El proceso analítico de elaboración de presupuestos pone de relieve el gasto que debe realizarse para cumplir las previsiones de ventas y producción de la empresa para el siguiente período. En Sippican, es muy probable que la empresa esté en- cantada con la previsión del presupuesto, ya que éste revela la oportunidad de mejorar el margen bruto hasta el 35% y los márgenes operativos hasta el 18%, unas mejoras espectaculares en relación con el rendimiento de los últimos meses. No obstante, si el gasto y los beneficios previstos no resultan aceptables para el equipo directivo, entonces el equipo de elaboración de presupuestos basados en actividades de- be volver al principio; desarrollar escenarios alternativos para los precios, para las características de los productos y los clientes, y para mejoras en la productividad; introducir los nuevos escenarios en el modelo de demanda de recursos del sistema de 22

TDABC; y volver a calcular el gasto en recursos, los márgenes y la rentabilidad. El proceso debe ser iterativo e incluso exploratorio. La existencia de un modelo analítico preciso de las operaciones de la empresa que actúa como base para el proceso de elaboración de presupuestos permite a los directivos explorar diferentes escenarios para el futuro y, a partir de ello, decidir las capacidades de recursos que ofrecerán las mejores oportunidades para mejorar los beneficios del siguiente período.

a) Elaboración de presupuestos para recursos discrecionales La elaboración de presupuestos basados en actividades, tal como se ilustra en el ejemplo de Sippican Corporation, resulta muy útil para los recursos que realizan actividades repetitivas, especialmente para los procesos que se ponen en marcha a partir de las demandas de los pedidos, productos, servicios y clientes. Los directivos también deben presupuestar el gasto discrecional para el año siguiente. Este gasto incluye la publicidad, el márketing y la promoción del producto, la investigación y el desarrollo, la formación de los empleados y el apoyo general a los clientes. Para la mayoría de las empresas, los resultados del gasto en publicidad, I+D y promociones de mercado no son tan predecibles como la capacidad adquirida cuando gastan en personal operativo y de apoyo, equipos, tecnología y espacio. El importe destinado a activos intangibles raramente puede derivarse directamente de las previsiones de ventas y producción. Las autorizaciones para gastos en la mejora de la imagen de la marca, de la empresa o de un producto, en I+D y en la mejora de las capacidades de los empleados deben concederse juiciosamente, aprovechando la experiencia y los conocimientos disponibles en el equipo de directivos.

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