RUS ASPECTOS 2016.pdf

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TRIBUTARIA

Consideraciones acerca del nuevo RUS    O    I    R    A    T    U    B    I    R    T    L    A    I    C    E    P    S    E

 Marisabel JIMENEZ BECERRA(*)

RESUMEN EJECUTIVO

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l Nuevo Régimen Único Simpli fi  ficado (Nuevo RUS) fue creado con la  finalidad de propiciar la formalización de los micro y pequeños contribuyentes, y así, aporten al  fisco de acuerdo con su capacidad contributiva. En el presente informe se analiza los alcances establecidos para este régimen a t ravés del Decreto Legislativo Nº 937, en el cual se establece quiénes pueden acogerse al Nu evo RUS, las  formalidades necesarias para que puedan acogerse, las declaraciones y pagos a realizar, además de otros bene ficios y obligaciones que deben cumplir los contribuyentes que se acojan a este régimen.

INTRODUCCIÓN En toda actividad generadora de renta de tercera categoría derivada de actividades comerciales, industriales, servicios o negocios, es necesario acogernos a algún régimen tributario como el Régimen General, el Régimen Especial o el Nuevo Régimen Único Simplificado y observar las obligaciones que la norma nos exige. En ese sentido, es necesario tener conocimiento en la elección del régimen tributario que vamos a acogernos, pues esto conlleva obligaciones y consecuencias tributarias, de allí la importancia y utilidad del presente informe, donde vamos a detallar y ejemplificar los aspectos más importantes del Nuevo Régimen Único Simplificado (NRUS).

I. SUJETOS QUE PUEDEN ACOGERSE ACOGERSE AL NUEVO RUS Los sujetos que pueden acogerse al NRUS, son los siguientes: a. Las personas personas naturales y sucesiones sucesiones indivisas indivisas domiciliadas en el país, que exclusivamente obtengan rentas por la realización de actividades empresariales.

b. Las personas naturales no profesionales, domiciliadas en el país, que perciban rentas de cuarta categoría únicamente por actividades de oficios. Se entiende por personas naturales no profesionales profesional es a aquellas personas naturales que realicen actividades que no necesiten contar con título profesional reconocido por la Ley Universitaria (1). Los sujetos de este régimen pueden realizar conjuntamente actividades empresariales y actividades de oficios. c. La empresa individual de responsabilidad responsabilidad limitada(2).

II. SUJETOS QUE NO PUEDEN ACOGERSE AL NUEVO RUS No están comprendidas en el presente régimen las personas naturales y sucesiones indivisas que incurran en cualquiera de los siguientes supuestos: a. Cuando en el transcurso transcurso de de cada ejercicio gravable el monto de sus ingresos brutos y/o adquisiciones supere los S/ 360,000.00 (trescientos sesenta mil y 00/100 nuevos soles) o cuando en algún mes tales ingresos y/o adquisiciones excedan el límite permitido para la categoría más alta de este régimen. Esto último, no será

(*)

Abogada por la Universidad Nacional de Trujillo. Maestría en Tributación por la Universidad Nacional de Trujillo. Expositora de temas de Derecho Tributario en entidades de prestigio. Exfuncionaria de la Sunat. Abogada tributaria II en el Ministerio de Economía y Finanzas. (1) En aquellos casos en que el contribuyente perciba ingresos considerados como rentas de cuarta categoría por el ejercicio de alguna profesión universitaria conjuntamente con otras rentas de cuarta categoría, no podrán acogerse al Nuevo RUS. Las personas naturales no profesionales que se hubieren acogido al Nuevo RUS y perciban ingresos de cuarta categoría por el ejercicio de alguna actividad que requiera contar con título profesional reconocido por la Ley Universitaria, deberán ingresar al Régimen General a partir del primer día calendario del mes siguiente a aquel en que percibieron los citados ingresos, no pudiendo reingresar al Nuevo RUS. (2) Literal incorporado por el artículo 21 de la Ley Nº 30056, publicada el 2 de julio de 2013.

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de aplicación a los sujetos que se encuentren ubicados en la “Categoría Especial”(3). Las adquisiciones o ingresos a los que se hace referencia no incluyen a los provenientes de la enajenación de activos fijos. b. Realicen sus actividades en más de una unidad de explotación(4), sea esta de su propiedad o la explote bajo cualquier forma de posesión. c. El valor de los activos activos fijos afectados a la la actividad con excepción de los predios y vehículos, supere los S/ 70,000.00 (setenta mil y 00/100 nuevos soles)(5). Asimismo, tampoco podrán acogerse al presente régimen, las personas naturales y sucesiones indivisas que: a. Presten el servicio de transporte de carga de mercancías siempre que sus vehículos tengan una capacidad de carga mayor o igual a 2 TM (dos toneladas métricas). b. Presten el servicio de transporte terrestre nacional o interinternacional de pasajeros. c. Efectúen y/o tramiten cualquier régimen, operación o destino aduanero; excepto se trate de contribuyentes: • Cuyo domicilio domicilio fiscal se encuentre en zona de frontera, que realicen importaciones definitivas que no excedan de US$ 500 (quinientos y 00/100 dólares americanos) por mes; y/o, • Que efectúen exportaciones de mercancías a través de los destinos aduaneros especiales o de excepción previstos en los incisos b) y c) del artículo 83 de la Ley General de Aduanas, con sujeción a la normatividad específica que las regule; y/o • Que realicen realicen exportaciones definitivas de mercancías, a través del despacho simplificado de exportación, al amparo de lo dispuesto en la normatividad aduanera. d. Organicen cualquier tipo de de espectáculo público. e. Sean notarios, martilleros, comisionistas y/o rematadores; rematadores; agentes corredores de productos, de bolsa de valores y/u operadores especiales que realizan actividades en la Bolsa de Productos; agentes de aduana y los intermediarios de seguros. f. Sean titulares titulares de negocios de casinos, máquinas máquinas tragamonedas y/u otros de naturaleza similar. g. Sean titulares de agencias de viaje, propaganda y/o y/o publicidad. cidad. h. Realicen venta de inmuebles. i. Desarrollen actividades de comercialización de combustibles líquidos y otros productos derivados de los hidrocarburos, de acuerdo con el Reglamento para la Comercialización de Combustibles Líquidos y otros productos derivados de los Hidrocarburos.  j. Entreguen bienes en consignación. k. Presten servicios de depósitos aduaneros y terminales de de almacenamiento. l. Realicen alguna de de las operaciones gravadas con el Impuesto Selectivo al Consumo. m. Realicen operaciones afectas al Impuesto a la Venta del Arroz Pilado.

III. ACOGIMIENTO AL NUEVO RUS El acogimiento al presente régimen se efectuará tal y como se detalla a continuación (Ver cuadro N° 1):

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CUADRO N° 1 Acogimiento al Nuevo RUS Tratándose de contriTratándose de contribuyentes que provengan del buyentes que inician Régimen General o Especial actividades • El acogimiento al • Declarar y pagar la cuota correspondiente correspondiente al período en en Nuevo RUS se efecque se efectúa el cambio de régimen dentro de la fecha  tuará al inscribirse rse en de vencimiento. Este requisito no será de aplicación trael referido registro,  tándose de sujetos que se encuentren en la l a categoría surtiendo efecto a especial. partir del período que • Haber dado de baja, como como máximo, hasta el último día corresponda a la fedel período precedente al que se efectúa el cambio de cha declarada como régimen, a los comprobantes de pago que tengan auinicio de actividades.  torizados, que den derecho a crédito fiscal o sustenten gasto o costo para efecto tributario y a los establecimientos anexos que tengan autorizados. • El acogimiento surtirá surtirá efecto a partir del período que corresponda a la fecha declarada como inicio de actividades al momento de su inscripción en el Registro Único de Contribuyentes o a partir del período en que se efectúa el cambio de régimen, según corresponda. • El acogimiento al Nuevo RUS tendrá carácter carácter permanente, salvo que el contribuyente opte por ingresar al Régimen General o al Régimen Especial, o se encuentre obligado a incluirse en el Régimen General de conformidad con lo previsto en el artículo 12 del Decreto Legislativo N° 937.

IV.. CATEGORÍAS DEL NUEVO RUS IV Los sujetos que deseen acogerse al presente régimen deberán ubicarse en alguna de las categorías que se establecen en la siguiente tabla, siendo los pagos a realizar, los especificados en la misma (Ver cuadro N° 2): CUADRO N° 2

Parámetros Categorías

1 2 3 4 5

Total ingresos brutos mensuales (Hasta S/)

5,000 8,000 13,000 20,000 30,000

Total adquisiciones mensuales (Hasta S/) 5,000 8,000 13,000 20,000 30,000

Cuota mensual (S/)

20 50 200 400 600

V. FORMA DE PAGO DEL NUEVO RUS Respecto a la forma de pago en el régimen bajo análisis, debemos considerar que el pago de las cuotas establecidas para el presente régimen se realizará en forma mensual, según la categoría en la que los sujetos se encuentren ubicados los contribuyentes y, en la forma, plazo y condiciones que la Sunat establezca. Con el pago de las cuotas descritas, se tendrá por cumplida la obligación de presentar la declaración que contiene la determinación de la obligación tributaria respecto de los tributos que comprende el presente régimen, siempre que dicho pago sea realizado por sujetos acogidos al nuevo RUS. La declaración y pago se realizará conforme al cronograma de obligaciones (3) Se refiere aquellos sujetos cuyo total de ingresos brutos y de sus adquisiciones anuales no exceda, cada uno, de S/ 60,000.00 (sesenta mil y 00/100 Nuevos Soles); además, se dediquen únicamente a la venta de frutas, hortalizas, legumbres, tubérculos, raíces, semillas y demás bienes e specificados en el Apéndice I de la Ley del IGV e ISC, realizada en mercados de abastos, o se dediquen exclusivamente al cultivo de productos agrícolas y que vendan sus productos en su estado natural.  Asimismo, se debe considerar que los contribuyentes ubicados en la “Categoría Especial” deberán presentar anualmente una declaración jurada informativa a fin de señalar sus 5 (cinco) principales proveedores, en la forma, plazo y condiciones que establezca la Sunat. La cuota mensual aplicable a los contribuyentes ubicados en la “Categoría Especial” asciende a S/ 0.00. (4) Se considera como unidad de explotación a cualquier lugar donde el sujeto sujeto de este Régimen desarrolle su actividad empresarial, entre otros, el local comercial o de servicios, sede productiva, depósito o almacén, oficina administrativa. (5) Se consideran activos fijos afectados afectados a la actividad a los bienes tangibles que se encuentren destinados para su uso y no para su enajenación; y, su utilización esté prevista para un lapso mayor a doce (12) meses.

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mensuales, a través boleta de pago del NRUS, en los bancos autorizados o mediante clave SOL.

VIII. COMPROBANTES QUE ESTÁN AUTORIZADOS A EMITIR Y QUE DEBEN EXIGIR LOS CONTRIBUYENTES DEL NUEVO RUS

Si en el curso del ejercicio ocurriera alguna variación en los ingresos o adquisiciones mensuales, que pudiera ubicar al contribuyente en una categoría distinta del nuevo RUS de acuerdo con la tabla, este se encontrará obligado a pagar la cuota correspondiente a su nueva categoría a partir del mes en que se produjo la variación.

Los sujetos del presente Régimen solo deberán emitir y entregar boletas de venta, tickets o cintas emitidas por máquinas registradoras que no permitan ejercer el derecho al crédito fiscal ni ser utilizados para sustentar gasto y/o costo para efectos tributarios u otros documentos que expresamente les autorice el Reglamento de Comprobantes Comprobante s de Pago aprobado por la Sunat. Por otro lado, solo deberán exigir facturas y/o tickets o cintas emitidas por máquinas registradoras u otros documentos autorizados que permitan ejercer el derecho al crédito fiscal o ser utilizados para sustentar gasto o costo para efectos tributarios t ributarios de acuerdo con las normas pertinentes, a sus proveedores por las compras de bienes y por la prestación de servicios; así como recibos por honorarios, en su caso. Asimismo, deberán exigir los comprobantes de pago u otros documentos que expresamente señale el Reglamento de Comprobantes de Pago aprobado por la Sunat. Además, los sujetos de este régimen deberán conservar en su unidad de explotación el original de los comprobantes de pago que hubieran emitido y aquellos que sustenten sus adquisiciones, incluyendo las de los bienes que conforman su activo fijo, en orden cronológico, correspondientes a los periodos no prescritos. Otro detalle a considerar es que los sujetos de este régimen no se encuentran obligados a llevar libros y registros contables.

VI. SUPUESTOS DE INCLUSIÓN DE OFICIO AL NUEVO RUS POR PARTE DE LA SUNAT Cuando la Sunat detecte a personas naturales o sucesiones indivisas que: a. Realizan actividades actividades generadoras de obligaciones obligaciones tributatributarias y, al no encontrarse inscritas en el Registro Único de Contribuyentes o al estar con baja de inscripción en dicho registro, procede de oficio a inscribirlas o a reactivar el número de su registro, según corresponda; asimismo, las afectará el nuevo RUS siempre que: • Se trate de actividades actividades permitidas permitidas en dicho régimen. • Se determine que el sujeto cumple cumple con los requisitos requisitos para pertenecer al Nuevo RUS. La afectación antes señalada operará a partir de la fecha de generación de los hechos imponibles determinados por la Sunat, la que podrá ser incluso anterior a la fecha de la inscripción o reactivación de oficio. b. Encontrándose inscritas en el Registro Único de Contribuyentes en un régimen distinto al Nuevo RUS, hubieran realizado actividades generadoras de obligaciones tributarias con anterioridad a su fecha de inscripción, las afectará al Nuevo RUS por el (los) periodo(s) anteriores anteriore s a su inscripción siempre que cumplan los requisitos previstos anteriormente.

VII. CAMBIOS DE RÉGIMEN: Podría indicarse que existen dos formas de cambio de régimen: rég imen: voluntario y obligatorio.

Voluntario

Los sujetos del presente régimen podrán optar por acogerse voluntariamente al Régimen Especial o al Régimen General en cualquier mes del año, mediante la presentación de las declaraciones juradas que correspondan a dichos regímenes, según sea el caso. En dichos casos, las cuotas pagadas por el nuevo RUS tendrán carácter cancelatorio, debiendo tributar según las normas del Régimen Especial o del Régimen General, a partir del cambio de régimen. Tratándose de contribuyentes del Régimen General o del Régimen Especial que opten por acogerse al presente régimen, lo podrán efectuar en cualquier mes del año y solo una vez en el ejercicio gravable. De existir saldo a favor del IGV pendiente de aplicación o pérdidas de ejercicios anteriores, estos se perderán una vez producido el acogimiento al nuevo RUS. Ello, sin perjuicio del cumplimiento de sus obligaciones tributarias generadas mientras estuvieron incluidos en el Régimen General o del Régimen Especial. Asimismo, si en un determinado mes, los sujetos de este régimen incurren en alguno de los supuestos mencionados en los numerales 3.1 y 3.2 del artículo 3 del Decreto Legislativo 937, ingresarán al Régimen General a partir de dicho mes.

Obligatorio

La Sunat podrá incluir a los mencionados sujetos en el Régimen General cuando a su criterio, estos realicen actividades similares a las de otros sujetos, utilizando para estos efectos los mismos activos fijos o el mismo personal afectado a la actividad en una misma unidad de explotación. La inclusión operará a partir del mes en que los referidos sujetos realicen las actividades previstas, la cual podrá ser incluso anterior a la fecha de su detección por parte de la Sunat.

IX. RESPECTO A LAS LAS PERCEPCIONES PERCEPCIONES Los sujetos del nuevo RUS a quienes se les hubiera efectuado percepciones por concepto del IGV podrán compensarlas contra sus cuotas mensuales del nuevo RUS, c on ocasión de la presentación de la declaración y pago mensual de cada cuota del nuevo RUS, a cuyo efecto: a) Se deducirá de la cuota cuota mensual del nuevo RUS las percepciones practicadas hasta el último día del mes precedente al de la presentación de la declaración y pago mensual. b) La compensación se realizará hasta por el monto de la cuota mensual que corresponda pagar de acuerdo con su categoría más los intereses moratorios que resulten aplicables, de ser el caso. Si el monto de las percepciones es mayor a la cuota mensual y los intereses moratorios antes señalados, el contribuyente podrá arrastrar el saldo no compensado, sin intereses, y aplicarlo contra las cuotas mensuales del nuevo RUS de los meses siguientes, hasta agotarlo o solicitar su devolución. c) Los sujetos del Nuevo RUS deberán presentar la declaración mensual del Nuevo RUS aun cuando la totalidad de la cuota mensual y los intereses moratorios que resulten aplicables hayan sido cubiertos por las percepciones que se les hubiere h ubiere practicado. El contribuyente podrá solicitar la devolución de las percepciones acumuladas no compensadas en la forma y condiciones que establezca la Administración Tributaria, calculada desde la fecha de presentación de la solicitud hasta la fecha en que se ponga a disposición del solicitante la devolución respectiva. No obstante, se aplicará la tasa de interés moratorio (TIM) a que se refiere el artículo 33 del Código Tributario a partir del día siguiente aquel en que venza el plazo con el que cuenta la Administración Tributaria Tributaria para pronunciarse sobre la solicitud de devolución hasta la fecha en que la misma se ponga a disposición del solicitante. Para ello, deberá apersonarse al centro de servicio al contribuyente que corresponda, presentando el Formulario 4949 (original el cual deberá ser recabado en el centro de servicio), una carta explicativa y fotocopia simple del DNI del titular. CONTADORES & EMPRESAS / N° 279

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INFORME PRÁCTICO    A    T    N    E    R    A    L    A    O    T    S    E    U    P    M    I

Tasa adicional por distribución indirecta de dividendos RESUMEN EJECUTIVO

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as economías capitalistas tienen como uno de sus pilares la libre empresa, es decir la libertad de las personas de conjugar capital y trabajo como factores de producción de bienes y/o servicios a  fin de obtener el máximo bene ficio o lucro. Este bene ficio o lucro generado por las empresas se traslada a favor de los accionistas en la empresa en forma de dividendos, por lo que al constituir un ingreso  para ellos, la norma tributaria contempla a los dividendos como renta gravada. Sin embargo, se dan supuestos en los que los accionistas gozan de los bene ficios generados por las empresas sin que formalmente se les considere como dividendos  y con la respectiva omisión del pago de impuestos. En ese sentido, comentaremos los supuestos en los que la norma tributaria establece que existirá la obligación de pagar Impuesto a la Renta por la distribución de dividendos presuntos.

INTRODUCCIÓN Los dividendos son los ingresos que obtiene el accionista de una empresa, producto del desarrollo de actividades comerciales y en proporción a su participación en ella. En ese sentido, nos referimos al rendimiento que ofrece un capital (aporte societario) cuando la empresa genera utilidades en un ejercicio comercial, calificando como una renta de capital gravable con el Impuesto a la Renta. Sin embargo, en esta oportunidad no comentaremos el tratamiento tributario de los dividendos formalmente constituidos como tales, sino aquellos supuestos contemplados en las normas por las que se entiende que las empresas están distribuyendo beneficios a sus propietarios sin calificarlos como dividendos y omitiendo la retención del impuesto correspondiente, a los que denominamos distribución indirecta de dividendos o dividendos presuntos. La distribución indirecta de dividendos se encuentra regulada en el artículo 24-A de la Ley del Impuesto a la Renta, específicamente el inciso g) contempla como dividendos a: “g) Toda suma o entrega en especie que resulte renta gravable de la tercera categoría, en tanto signifique una disposición indirecta de dicha renta no susceptible de posterior control tributario, incluyendo las sumas cargadas a gastos e ingresos no declarados. El Impuesto a aplicarse sobre estas rentas se regula en el artículo 55 de esta Ley”.

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 Alfredo GONZALEZ BISSO(*)

Por su parte, el segundo párrafo del artículo 55 de la Ley dispone que las personas jurídicas “se encuentran sujetas a una tasa adicional del 4.1 % sobre las sumas a que se refiere el inciso g ) del artículo 24-A”. Por tanto, de la base legal citada podemos señalar que la aplicación de la tasa adicional a la distribución indirecta de dividendos presume entonces el traslado de las utilidades generadas por la empresa a sus propietarios de manera indirecta, sin la adopción previa de un acuerdo de atribución de dividendos, ni el pago de impuesto alguno (incluso en algunos casos se deduce como un gasto disminuyendo la renta imponible); por lo que a fin de restablecer la igualdad entre los contribuyentes que sí cumplieron con declarar dividendos y pagar el impuesto correspondiente con aquellos contribuyentes que no declararon correctamente los beneficios distribuidos, la Administración Tributaria afecta con una tasa adicional del 4.1 % a la empresa que realizó la distribución indirecta de utilidades. La aplicación de la tasa adicional de acuerdo a la regulación del inciso g) del artículo 24-A de la Ley del Impuesto a la Renta establece dos conceptos característicos de la distribución indirecta de dividendos: i) suma que resulte renta gravable de tercera categoría; ii) no susceptible de posterior control tributario, los cuales pasaremos a explicar.

I. RENTA GRAVABLE DE TERCERA CATEGORÍA En estricto, renta gravable sería aquella suma que se obtiene de deducir a los ingresos brutos los

Abogado por la Universidad de Lima. Con estudios de Posgrado en Tributación por la Universidad de Lima. Asesor tributario deContadores & Empresas, con experiencia laboral en la División de Reclamos de la Intendencia Regional Lima de la Sunat y exasesor del Tribunal Fiscal.

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IMPUESTO A LA RENTA costos, deducciones legales, gastos, entre otros, sobre la cual debe aplicarse la tasa correspondiente a fin de obtener el importe del impuesto a pagar a favor del fisco. De acuerdo con lo expuesto, se podría afirmar que solo en el caso de obtener renta gravada un determinado importe debería calificar como distribución indirecta de dividendos, toda vez que si se comprueba que la empresa no generó rentas sino pérdidas, entonces no existen utilidades pasibles de distribución. No obstante, observamos que el artículo 13-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, define los gastos que constituyen “disposición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario”, con la finalidad de establecer cuando estos se encuentran dentro del supuesto recogido en el artículo 24-A de la Ley. Al respecto, en el último párrafo de dicho artículo se señala textualmente que: “La tasa adicional de 4.1% a la que se refiere el artículo 55 de la Ley, procede independientemente de los resultados del ejercicio, incluso en los supuestos de pérdida tributaria arrastrable”. Ello quiere decir que vía reglamento se dispone que las sumas que no estén sujetas a posterior control tributario no deben calificar necesariamente como renta gravable, siendo aplicable a todos los casos que se determine esta distribución indirecta incluso cuando el contribuyente no haya generado utilidades sino pérdidas. No obstante, Marco Chávez Gonzáles tiene una posición contraria interesante por la cual señala:

“Creemos que cuando el artículo 24-A, inciso g) indica ‘Toda suma o entrega en especie que resulte renta gravable de la tercera categoría, en tanto signifique una disposición indirecta de dicha renta (…)’ (el énfasis es agregado) para que el egreso o ingreso no declarado resulte gravado con la tasa adicional del Impuesto a la Renta, debemos remitirnos al concepto de renta gravable de tercera categoría, previsto en la Ley. Sobre el concepto de renta el profesor Medrano expresa lo siguiente: “Es por ello que ganancias que, de suyo, no serían consideradas como renta conforme a la teoría de la fuente, resultan gravables por voluntad del legislador que tiene que declararlo en forma expresa”. (…). Ahora bien, para determinar la renta gravada de tercera categoría se deduce de la renta bruta los gastos y costos necesarios para producirla y mantener su fuente productora, es decir, se determinará la “renta neta”. En ese sentido, García Mullin precisa que “es esencia del concepto mismo de renta su carácter de ‘neta’, es decir, que el concepto implica la idea de la deducción de las erogaciones que se realicen para obtener esa renta, así como para conservar la fuente en condiciones de producir”. Entonces la “renta gravable de tercera categoría” a que se refiere e l artículo 24-A, inciso g) de la Ley no puede ser otra que la renta neta, conforme al concepto de renta recogido por nuestra ley.

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En consecuencia, el importe de los egresos no susceptibles de posterior control tributario e ingresos no declarados se convierten para la persona jurídica que incurrió en ellos en “dividendos presuntos” si de ser añadidos a la base imponible de la persona jurídica resulta renta gravable de tercera categoría, por lo que es necesaria la existencia de renta neta al final del ejercicio, resultando que el último párrafo del artículo 13-B del Reglamento del Impuesto a la Renta es disconforme con la ley al indicar que resulta irrelevante la existencia de utilidades al final del ejercicio(1).

II. GASTOS NO SUSCEPTIBLES DE CONTROL TRIBUTARIO Significa que no existe la posibilidad material de que la Administración Tributaria pueda ejercer fehacientemente un control tributario de la naturaleza o destino del gasto o ingreso declarado por el contribuyente. Por ello, en el supuesto que ello sea así la norma presume una ventaja patrimonial otorgada por la persona jurídica a favor de sus socios, accionistas o partes que la integran. No obstante, cabe precisar que no todo gasto “reparable” supondrá la aplicación de la tasa adicional del 4.1 %. Ahora bien, para definir con certeza cuáles son los gastos considerados como no susceptibles de control tributario debemos remitirnos al artículo 13-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta el cual considera como dividendos presuntos a los siguientes gastos: El emisor no se encuentra inscrito en el RUC.

El emisor se identifica con un RUC de otro contribuyente. Sustentados en comprobantes de pago falsos: El emisor consigna un domicilio fiscal falso. El documento es usado para respaldar una operación inexistente. Contienen información distinta entre el original y las copias. Gastos no susceptibles de control posterior 

Sustentados en comprobantes de pago no fidedignos:

Sustentados en comprobantes de pago emitidos por contribuyentes con baja de inscripción.

Nombre o razón social del adquirente difiere del consignado en el comprobante de pago.

Sustentados en comprobantes de pago emitidos por contribuyentes inhabilitados por su régimen. Gastos deducibles que constituyan renta de una entidad controlada no domiciliada. Otros gastos cuya deducción sea prohibida. (1) “La capacidad contributiva, el impuesto adicional a los egresos no susceptibles de posterior control tributario e ingresos no declarados en la Ley del Impuesto a la Renta del Perù”. Marco Chávez Gonzáles. Publicado en Revista Jus Doctrina & Práctica N° 3. Marzo 2007. Ed. Grijley. Lima - Perú.

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III. ¿CUÁNDO SE DEBE PAGAR LA TASA ADICIONAL DEL 4.1 %? Una vez que hemos identificado las operaciones que según lo establecido por la ley y el Reglamento del Impuesto a la Renta califican como dividendos presuntos sujetos a la tasa adicional, corresponde efectuar la correspondiente regularización vía declaración jurada. A este efecto, el segundo y tercer párrafo del artículo 55 de la Ley del Impuesto a la Renta establecen los parámetros necesarios para cumplir con esta obligación: El impuesto se abona dentro del mes siguiente de la disposicón indirecta de rentas.

4) A través de la RTF N° 15452-1-2011 se establece que las empresas unipersonales no se pueden ver afectadas con la tasa adicional del impuesto a la renta, toda vez que en dicho caso no existen dos sujetos de derecho distintos, sino un único sujeto de derecho que ha afectado parte de su patrimonio a la realización de la actividad comercial, por lo que no existe una distribución de dividendos como tal.

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CASO PRÁCTICO

 La empresa Vía Venecia S.A. fue objeto de una fiscalización definitiva del Impuesto a la Renta del ejercicio 2009. Producto de dicha fiscalización la Administración TribuEl impuesto se abona en el mes de NO enero del ejercicio siguiente a aquel en taria emitió las respectivas resoluciones de determinación que se efectuó la disposición indirecta. conteniendo los siguientes reparos: Asimismo, deberá presentarse una guía para pagos varios - Diferencia entre los ingresos declarados para pagos a cuenta del Impuesto a la Renta y los ingresos declara(Formulario 1662), consignando el código 3037 - Renta - Disdos en el PDT del ejercicio 2008. tribución indirecta inciso g, artículo 24-A, además del RUC del contribuyente que regulariza dicho pago, y el periodo tributario. - Por no acreditar la realidad de las operaciones. Cabe precisar que mediante la Ley Nº 30296, publicada el 31 - Gastos ajenos al giro del negocio. de diciembre de 2014, en la que se modificó el artículo 52-A - Gastos no sustentados. de la Ley del Impuesto a la Renta, se señala el nuevo porcen- - Exceso en la remuneración a los directores. taje de retención para los dividendos, esto es, para aquellos - Provisiones no admitidas. efectivamente acordados por junta general y distribuidos como tales por las empresas, se les aplicará las tasa de: Solución: En el caso de los gastos ajenos al giro del negocio, opeEJERCICIO TASA raciones no reales y los no sustentados, la Sunat efecti2015-2016 6,8 % vamente constató que los desembolsos efectuados por el 2017-2018 8,0 % contribuyente por dichos conceptos calificaban como dis2019- en adelante 9,3 %  posición indirecta de dividendos toda vez que: Sin embargo, los dividendos contemplados en el artículo 24-A literal g) (distribución indirecta de dividendos) de la Ley del  Los gastos ajenos al giro del negocio consistentes en gasimpuesto a la Renta, siguen pagando la tasa del 4.1 %, no tos recreativos no se pudieron determinar que cumplan explicándose si se trató de una omisión legislativa o si se trató con el criterio de causalidad del gasto con el tipo de opede establecer una tasa no tan perjudicial para esta especie de raciones comerciales desarrolladas por el contribuyente, asimismo, de acuerdo con el artículo 44 de la Ley del Im“sanción” al contribuyente.  puesto a la Renta, no son deducibles los gastos personales IV. SUPUESTOS QUE NO PUEDEN SER CONSIDERADOS COMO  y de sustento del contribuyente y sus familiares, por lo que DISPOSICIÓN INDIRECTA DE RENTA SEGÚN EL TRIBUNAL se trata de una disposición indirecta de renta a favor del accionista. Paga tasa adicional de 4.1 %. FISCAL En el caso de los desembolsos calificados como no reales 1) Mediante Resolución N° 06511-1-2010, el Tribunal Fiscal  y los gastos no sustentados, la Administración no encontró ha establecido que cuando la utilidad no declarada ha sido sustento de la veracidad de dichos gastos que conceptualdeterminada sobre base presunta, no pueden aplicarse las mente son causales; por lo que se determinó que constinormas de dividendos presuntos, pues ello implicaría que tuían renta distribuida indirectamente a favor de los acciola base de una presunción se encuentre constituida por nistas. Paga tasa adicional de 4.1 %. otra, en consecuencia, no procedía que la Administración En el caso del reparo por diferencias entre los ingresos considerara como dividendos presuntos los ingresos deter- declarados para los pagos a cuenta y los ingresos vía PDT minados basándose en un procedimiento presuntivo. anual 2008, la Sunat no pudo determinar que dicha dife2) Asimismo el órgano colegiado mediante Resolución rencia sea efectivamente renta gravable generada por el N° 01387-10-2013 ha indicado que la falta de anotación contribuyente, es decir no se tiene la certeza de que se trade notas de crédito en el registro de compras no califica ten de ingresos omitidos por el contribuyente por lo que en como disposición indirecta de renta no susceptible de control este supuesto no corresponde el pago de la tasa adicional . tributario y ser considerado dividendo presunto, pues tal omisión es solo el resultado de una incorrecta determinación Por los reparos correspondientes a los honorarios de los del Impuesto a la Renta, no constituyendo desembolsos directores no socios que exceden del 6 % de la utilidad, provisiones no admitidas, el contribuyente pudo demostrar el descuyo destino no pueda ser acreditado fehacientemente. tino de dichos desembolsos, y en el caso de las provisiones 3) La Resolución N° 04215-10-2013 señala que el desconoci- no admitidas, estas no van a beneficiar al accionista sino que miento del gasto en aplicación del principio del devengado, serán deducidas una vez cumplido algún requisito de la noresto es, la oportunidad en la que se deduce el gasto, no ma tributaria; en ese sentido, se dio un control del destino de califica como disposición indirecta sujeta a la Tasa Adicional dichos desembolsos por parte de la Administración Tributaria del Impuesto a la Renta, por cuanto no se desconoce la  por lo que si bien son gastos reparables no constituyen distrirealidad del gasto ni su deducibilidad.  bución indirecta de rentas afectas al 4.1 %. ¿es posible determinar la fecha de la disposición indirecta de rentas?

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IMPUESTO A LA RENTA

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CASOS PRÁCTICOS Conozca cómo determinar el Impuesto a la Renta en la enajenación de acciones  Percy Denver BARZOLA YARASCA(*)

INTRODUCCIÓN

 D

e acuerdo con lo dispuesto en el literal b) del artículo 1 de la Ley del Impuesto a la Renta, según lo dispuesto en su Texto Único Ordenado, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF, en adelante LIR, tenemos que el Im puesto a la Renta grava las ganancias de capital. De ese modo, en el artículo 2 de dicha ley, se establece que constituye ganancia de capital cualquier ingreso que provenga de la enajenación de bienes de capital; entendiéndose por estos a aquellos que no están destinados a ser comercializados en el ámbito de un giro de negocio o de empresa.  Importante precisar que, según el artículo 5 de la LIR, se entiende por enajenación la venta, permuta, cesión de finitiva, expropiación, aporte a sociedades y, en general, todo acto de disposición por el que se transmita el dominio a título oneroso. Entonces, como se puede apreciar, una de las operaciones gravadas con este tributo es pues la enajenación de acciones  y participaciones representativas del capital. Supuesto que afecta tanto a las personas naturales como a las jurídicas. Sin perjuicio de lo expuesto, es relevante precisar que, mediante la Ley Nº 30341 que fomenta la liquidez e integración del mercado de valores, se dispone que, hasta el 31 de diciembre de 2018, las rentas provenientes de la enajenación de acciones realizadas a través de un mecanismo centralizado de negociación supervisado por la Superintendencia del Mercados de Valores se encuentran exoneradas de este tributo, en tanto se cumpla con lo dispuesto en esta norma. Resaltar que esta norma ha sido reglamentada por el Decreto Supremo Nº 382-2015-EF.  Ahora bien, respecto a contribuyentes no domiciliados, la operación se encuentra gravada en tanto por la misma se generen rentas de fuente peruana.  Así el literal h) del artículo 9 de la LIR indica que se considera de fuente peruana la renta obtenida por la enajenación de acciones y participaciones representativas del capital, cuando las empresas o sociedades que los hayan emitido estén constituidas o establecidas en el Perú.  Además, en el literal e) del artículo 10 de la LIR se señala que constituyen rentas de fuente peruana las obtenidas por la enajenación indirecta de acciones o participaciones representativas del capital de personas jurídicas domiciliadas en el país. Considerándose que existe tal enajenación cuando se trans fieran acciones o participaciones representativas del capital de una persona jurídica no domiciliada que, a su vez, es propietaria –en forma directa o por intermedio de otras u otras personas jurídicas– de acciones o participaciones representativas del capital de una o más personas jurídicas domiciliadas en el país. Ello siempre que en cualquiera de los 12 meses anteriores a la enajenación, el valor de mercado de las acciones o participaciones de las personas jurídicas domiciliadas de las que la persona jurídica no domiciliada sea propietaria, equivalga al 50 % o más del valor de mercado de todas las acciones o participaciones representativas del capital de la persona jurídica no domiciliada. Y, en dicho período, se enajenen acciones o participaciones que representen el 10 % o más del capital de una persona jurídica no domiciliada. En ese sentido, el propósito del presente informe es que nuestros lectores puedan conocer la manera de determinar correctamente el Impuesto a la Renta en el caso de enajenación de acciones o participaciones representativas del capital social. Para lo cual, hemos preparado los siguientes casos prácticos.

 Venta de acciones entre personas naturales no domiciliadas Caso:

El 9 de junio de 2016, Lokillo Vargas, argentino, vende a Pelusa, cubana, acciones de la empresa PISTOLITA  S.A.A constituida en el Perú que no cotiza en ninguna bolsa de valores. El precio por tal operación asciende a  S/ 10 000.00. Recibiendo, en esa misma fecha, el monto de dicho precio. Ahora bien, el costo de las acciones asciende a S/ 9 000.00. En ese sentido, consulta si la operación se encuentra afecta al Impuesto a la Renta, y, de ser el caso, cuál es el importe que debe pagarse y quién es el obligado a realizar dicho  pago a la Sunat.

Solución: Como observamos, el sujeto que genera la renta producto de la enajenación es no domiciliado. En ese orden, de conformidad con el artículo 6 de la LIR, aquel tributará este impuesto siempre que la renta que genere sea de fuente peruana. Así, tenemos (*)

Abogado por la Pontificia Universidad Católica del Perú (PUCP). Egresado de la maestría en Tributación y Política Fiscal por la Universidad de Lima. Postítulo en Derecho Tributario por la PUCP. Especialista en materia tributaria. Asesor externo en materia tributaria de empresas vinculadas con las actividades de minería, construcción, naviera y transporte de carga. Asesor externo en temas tributarios de Iriarte & Asociados. Asesor externo en temas tributarios del Estudio Jurídico Oropeza & Asociados; exjefe de Impuestos del Estudio García- Bustamante, Salas Rizo-Patrón & Margary Abogados; Exasesor tributario de Contadores & Empresas. Exfuncionario de la Administración Tributaria de la Intendencia Nacional de Servicios al Contribuyente.

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que el literal h) del artículo 9 de dicha ley, establece que dicha renta califica como de fuente peruana por cuanto las acciones son representativas del capital de la empresa PISTOLITA S.A.A, la cual ha sido constituida en el Perú. Entonces, tenemos que la operación se encuentra gravada al amparo del literal b) del artículo 1, artículo 2 y 5 de la LIR. El Impuesto a la Renta se determina de la siguiente manera: Conforme con el literal g) del artículo 76 de la LIR, las rentas netas de los no domiciliados sobre las cuales se aplica la tasa correspondiente, en el caso de venta de acciones, equivale a la ganancia obtenida, para lo cual, se resta al ingreso, el costo computable de dichos bienes. En ese sentido, la renta neta asciende a S/ 1000.00. Pero, para que ello sea factible, Lokillo Vargas debe solicitarle a la Sunat el certificado de recuperación de capital invertido, procedimiento por el cual dicha entidad debe reconocer el costo computable de las acciones. Solo de contar con dicha certificación, Lokillo podrá tributar sobre los S/ 1000.00. En este punto conviene precisar que, podría pensarse que por el hecho de que no existe retención en este caso, por lo que se explicará más adelante, Lokillo debería tributar sobre los S/ 10 000.00, sin embargo, ello no es correcto ya que el artículo bajo comentario regula no solo la retención, si no, también la base imponible sobre la cual se aplica la tasa del tributo. Circunstancia que, además, ha sido corroborada por la Sunat mediante el Informe Nº 054-2014-SUNAT/4B0000. Entonces, asumiendo que se realizará el trámite, y que la SUNAT reconocerá el costo, tenemos que el Impuesto a la Renta equivale a S/ 300.00, cálculo que se ha efectuado de la siguiente manera: Ingreso: S/ 10 000.00 Costo computable: S/ 9 000.00 Renta neta = Ingreso - Costo computable Renta neta = S/ 1000.00 TASA = 30 % (de conformidad con el literal d) del artículo 54 de la LIR, en tanto la ganancia de capital proviene de la

enajenación de valores mobiliarios fuera del país ya que los mismos no se encuentran inscritos en el Registro Público del Mercado de Valores). Impuesto = Renta neta * 30 % Impuesto = 1000*30 % Impuesto = 300.00 Ahora bien, en este caso el enajenante y el comprador son sujetos no domiciliados, por lo tanto, la forma cómo se paga este impuesto no puede ser vía retención en la fuente ya que, de acuerdo con el literal a) del numeral 1) del artículo 39-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, en adelante, RLIR, no procede la retención cuando el pagador de la renta es un sujeto no domiciliado. Entonces, tenemos que Lokillo Vargas deberá pagar directamente el Impuesto a la Renta el día 18 de julio de 2016, ello en aplicación del último párrafo del numeral 1) del artículo 39-A del RLIR antes citado, el mismo que dispone que cuando no procede realizar la retención, el contribuyente debe efectuar directamente el pago del impuesto con carácter definitivo dentro de los 12 días hábiles del mes siguiente de percibida la renta. Base legal: -

Artículo 1 de la LIR. Artículo 2 del LIR. Artículo 5 del LIR. Artículo 6 del LIR. Artículo 9 del LIR. Artículo 76 del LIR. Artículo 54 del LIR. Artículo 39 -A del RLIR. Artículo 39 -B del RLIR. Ver: Informe Nº 054-2014-SUNAT/4B0000.

 Venta de acciones entre personas jurídicas domiciliadas Caso:

La empresa POTRO SALVAJE S.A., titular de acciones de la empresa KANGREJITO S.A.A que cotiza en la Bolsa de Valores de Lima, en junio de 2016 enajena dichos valores mobiliarios a favor de SUMARITO S.A.C. Para estos efectos, es importante precisar que POTRO SALVAJE S.A. no ha realizado ninguna transferencia de dichas acciones anteriormente, y no piensa hacerlo tampoco por el resto del ejercicio gravable.  Además, el importe negociado de los valores mobiliarios en comentario en los cuatro (4) meses anteriores a junio 2016 no ha superado el monto de 15 800.00. En ese orden, nos pregunta si debe pagar el Impuesto a la Renta por dicha enajenación.

Solución: De acuerdo con lo dispuesto en la Ley Nº 30341 y su Reglamento, Decreto Supremo Nº 382-2015-EF, tenemos que la operación, a pesar de calzar dentro del ámbito de aplicación del Impuesto

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a la Renta, no se encuentra gravada por estar exonerada hasta el 31 de diciembre de 2018. Ahora bien, es importante precisar que la operación resulta exonerada, pues cumple con los requisitos establecidos en dichas normas. En efecto, de acuerdo con la Ley Nº 30341, para la exoneración se deben cumplir con lo siguiente: Primero, la renta debe provenir de la enajenación de acciones realizada a través de un mecanismo centralizado de negociación supervisado por la Superintendencia del Mercado de Valores (SMV), y, además: • En un período de 12 meses, el contribuyente y sus partes vinculadas no deben transferir la propiedad del 10 % o más del total de las acciones emitidas por la empresa mediante una o varias operaciones simultáneas o sucesivas. Al respecto, el Reglamento nos señala que, tratándose de acciones, este porcentaje se determina tomando en cuenta el total de las acciones o de la cuenta acciones de inversión. Asimismo que, se consideran las transferencias efectuadas a cualquier título,

IMPUESTO A LA RENTA así como cualquier otra operación financieras que conlleve dicha situación, sin importar si estas se realizan dentro o fuera de un mecanismo centralizado. Pues bien, en el caso planteado ese supuesto se cumple, ya que POTRO SALVAJE S.A. ha señalado que no ha vendido acciones antes y que no pretende hacerlo por el resto del ejercicio gravable. • Las acciones tienen que tener presencia bursátil, para ello, dentro de los 180 días hábiles anteriores a la venta se determina el número de días en los que el importe negociado diario haya superado el límite de 4UIT. Este número de días

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se divide entre 180 y se multiplica por 100 y tiene, a su vez, como límite el 15 %. Aspecto que también es cumplido de acuerdo con los datos del caso planteado. Por lo tanto, la operación no se encuentra gravada con el Impuesto a la Renta al resultar exonerada hasta el 31 de diciembre de 2018. Base legal: - Ley Nº 30341. - Decreto Supremo Nº 382-2015-EF.

Transferencia indirecta de acciones

Caso:

La empresa ANDRADE INC., accionista de la empresa TECHITO INC, decide, en junio de 2016, transferir las acciones que tiene en dicha empresa a favor de NÉBULA S.A.A, empresa constituida en el Perú. Es importante indicar que, TECHITO INC. es titular de acciones de la empresa COCOBOLO S.A, empresa domiciliada en el Perú. El valor de mercado de las acciones de TECHITO INC. asciende a S/. 60 000.00. Precisar que la operación se hizo fuera de bolsa.  Asimismo, en los doce meses anteriores a esta venta, el valor de mercado de las acciones de COCOBOLO S.A. equivale al 50 % del valor de mercado de las acciones de TECHITO INC. Igualmente, en dicho período se han transferido acciones de TECHITO INC que representan el 10 % del capital de esta persona jurídica. En ese orden, nos pregunta si la operación se encuentra  gravada con el Impuesto a la Renta, por qué importe, y quién es el responsable de pagar el mismo.

Solución: De acuerdo con lo dispuesto en el literal e) del artículo 10º de la LIR, la operación se encuentra gravada, ya que la renta generada por la enajenación indirecta de las acciones de COCOBOLO S.A. es de fuente peruana. En efecto, como se aprecia, al transferir las acciones de TECHITO INC., que a su vez es titular de acciones de COCOBOLO S.A., vemos que estas últimas han sido transferidas de forma indirecta. Además porque, se han cumplido las disposiciones establecidas en dicha norma. Esto es: • En cualquiera de los 12 meses anteriores a la venta, el valor de mercado de las acciones de COCOBOLO S.A. equivale al 50 % del valor de mercado de todas las acciones de TECHITO INC. Precisar que este porcentaje se multiplica por el valor de mercado de todas las acciones de la persona jurídica no domiciliada y se multiplica por 100. Resaltar que, con el propósito de determinar el valor de mercado señalado se deben seguir las disposiciones del RLIR, las cuales, por un tema de espacio no hemos desarrollado, pero que es fundamental hacerlo.

• En un período cualquiera de 12 meses, se enajenan acciones que representen el 10 % o más de la persona  jurídica no domiciliada. Lo cual es cumplido, toda vez que, del supuesto del caso, se deriva que se han vendido acciones de TECHITO INC. que representan el 10% del capital de la misma. Ahora bien, una vez definido que la operación se encuentra gravada con el Impuesto a la Renta, corresponde determinar el importe de dicho tributo. Para estos efectos, en tanto se trata de una transferencia indirecta de acciones, el mencionado literal b) del artículo 10 de la LIR, nos señala que el ingreso gravable es el resultante de aplicar al valor de mercado de las acciones de la persona jurídica no domiciliada que se enajenan, el porcentaje. Con lo cual, tenemos que el ingreso gravable asciende a S/ 30 000. Ingreso gravable = Valor de mercado de techito * Porcentaje del valor de mercado de cocobolo en el valor de mercado de techito. Ingreso gravable = 60 000.00 * 50 % Ingreso gravable = 30 000.00 Impuesto a la Renta = Ingreso gravable * la tasa del impuesto Impuesto a la Renta = 30 000.00 * 30 % (ello por cuanto, de acuerdo con el artículo 56 de la LIR) Impuesto a la Renta = S/ 9 000.00 Ahora, corresponde establecer quién debe efectuar la declaración y pago de este tributo a la Sunat. Pues bien, al respecto, el contribuyente es POTRO SALVAJE S.A., sin embargo, de acuerdo con los artículos 71 y 76 de la LIR, NÉBULA S.A.A., al calificar como agente de retención, debe declarar y pagar este tributo ante la Sunat. Efectivamente, como NÉBULA S.A.A. paga dicha renta, debe retener el impuesto y declararlo. Base legal: - Artículo 10 de la LIR. - Artículo 56 del LIR. - Artículo 71 del LIR. - Artículo 76 del LIR. CONTADORES & EMPRESAS / N° 279

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ASESORÍA TRIBUTARIA

INFORME PRÁCTICO  Aplicación de las notas de crédito y débito    S    A    T    N    E    V    S    A    L    A    L    A    R    E    N    E    G    O    T    S    E    U    P    M    I

RESUMEN EJECUTIVO

COPITAN(*)(1)

E 

n las operaciones comerciales del día a día, es muy común que por diversas situaciones las operaciones comerciales se vean modi ficadas en su valor. En el presente informe se desarrollarán aquellas circunstancias que dan lugar a la modi ficación o ajuste del impuesto bruto o crédito  fiscal, después de haber emitido el comprobante de pago respectivo.

INTRODUCCIÓN En principio, como se recuerda, el artículo 1 del Reglamento de Comprobantes de Pago define al comprobante de pago como el documento que acredita la transferencia de bienes, la entrega en uso o la prestación de servicios. Asimismo, en el artículo 2 de la mencionada norma se establece que solo se consideran comprobantes de pago, entre otros, a las facturas, recibos por honorarios, boletas de venta, liquidaciones de compra, tickets. En ese sentido, se puede apreciar que las notas de crédito y las notas de débito no se encuentran consideradas como comprobantes de pago.

I. NOTAS DE CRÉDITO Cabe indicar que las notas de crédito se encuentran reguladas en el artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago(2), el cual dispone lo siguiente: 1.1. Las notas de crédito se emitirán por concepto de anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros. 1.2. Deberán contener los mismos requisitos y características de los comprobantes de pago en relación a los cuales se emitan. 1.3. Solo podrán ser emitidas al mismo adquirente o usuario para modificar comprobantes de pago otorgados con anterioridad. 1.4. En el caso de descuentos o bonificaciones, solo podrán modificar comprobantes de pago que den derecho a crédito fiscal o crédito deducible, o sustenten gasto o costo para efecto tributario. Tratándose de operaciones con consumidores finales, los descuentos o bonificaciones deberán constar en el mismo comprobante de pago. (*)

1.5. Las copias de las notas de crédito no deben consignar la leyenda “COPIA SIN DERECHO A CRÉDITO FISCAL DEL IGV”. 1.6. El adquirente o usuario, o quien reciba la nota de crédito a nombre de estos, deberá consignar en ella su nombre y apellido, su documento de identidad, la fecha de recepción y, de ser el caso, el sello de la empresa. 1.7. Excepcionalmente, tratándose de boletos aéreos emitidos por las compañías de aviación comercial por el servicio de transporte aéreo de pasajeros, las agencias de viaje podrán emitir notas de crédito únicamente por los descuentos que, sobre la comisión que perciban, otorguen a quienes requieran sustentar gasto o costo para efecto tributario, ejercer el derecho al crédito fiscal o al crédito deducible, según sea el caso, siempre que se detalle la relación de boletos aéreos comprendidos en el descuento. 1.8 En el canje de productos por otros de la misma naturaleza, efectuado en aplicación de cláusulas de garantía de calidad o de caducidad contenidas en contratos de compraventa o en dispositivos legales que establezcan que dicha obligación es asumida por el vendedor, este último está exceptuado de emitir la nota de crédito por la devolución del producto originalmente transferido. Cabe indicar que actualmente, la Administración Tributaria, a través de cartas inductivas, se encuentra verificando la correcta deducción al débito fiscal. A propósito de ello, cabe traer a colación los pronunciamientos de dicha entidad respecto de este tema. Informe N° 250-2009-SUNAT/2B0000: “Tratándose de una prestación de servicios ejecutada respecto de la cual, en una oportunidad posterior, se acuerda dejar sin efecto la obligación de pago de la retribución, procede

Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Diplomado en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesor y consultor en temas tributarios y contables.

(1) Publicado el 30/01/2015. (2) Aprobado por la R.S N° 007-99/SUNAT.

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 Pablo R. ARIAS

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IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

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antes descrito que los descuentos operan en proporción a la base imponible que conste en el respectivo comprobante de pago emitido.  De lo antes descrito se tiene que se deberá calcular el im porte del ajuste en la operación que se realizó en el mes de marzo de la siguiente manera:  Base imponible: 24,800  Descuento: 15 % x base imponible = 15 % x 24,800 = S/ 3,720.00 En esa misma línea de ideas, cabe indicar que de conformidad con lo señalado en el numeral 1 del artículo 7 del  Reglamento de la Ley del IGV, los ajustes referidos al débito o crédito fiscal se efectuarán en el mes en que se produzcan las rectificaciones, devoluciones o anulaciones de las operaciones originales. Es decir, en el periodo de abril, la empresa LOS SUPERA MIGOS SRL deberá determinar el siguiente importe:  Descuento: S/ 3,720.00  IGV: S/ 669.60 1 CASO PRÁCTICO Total: S/ 4,389.60  La empresa LOS SUPERAMIGOS SRL en el mes de marzo En lo que respecta al documento a emitirse en el ajuste por realizó una venta de bienes por un importe de S/ 29,264 este tipo de operaciones, el último párrafo del artículo 27 de la Ley del IGV señala que las deducciones al Impuesto (incluido IGV) a la empresa LA ODISEA S.A.  Bruto deberán estar respaldadas por notas de crédito que  Asimismo, se sabe que en el mes de abril del mismo ejerci- el vendedor (en este caso LOS SUPERAMIGOS SRL) decio, al revisar la orden de compra y la documentación que berá emitir al cliente. sustenta la entrega de mercaderías, se verificó que hubo un acuerdo en el contrato comercial otorgando un descuen-  Así también, cabe recoger el criterio vertido por la Adto del 15 % sobre la operación, siempre que la empresa ministración, de acuerdo a lo(4)contemplado en el Informe  LA ODISEA S.A. vuelva a adquirir mercaderías dentro de  N° 103-2013-SUNAT/4B0000  ,en el que expone que la nota de crédito es un documento que se utiliza, entre otros, los 90 días, hecho que ocurrió el 24 de abril.  para modificar el valor de la operación que se encuen Datos adicionales: tra acreditada en un comprobante de pago emitido en una oportunidad previa. - Ventas en el periodo de abril: 154,200.00 (sin IGV) Se solicita saber cuál sería el tratamiento a seguir a Por último, el impuesto bruto en el periodo mensual de abril de 2016 se calculará de la siguiente manera: efectos del IGV. que se emita una nota de crédito por concepto de descuento para consignar la rebaja integral del monto de la contraprestación anotado en el comprobante de pago que acredita la prestación del servicio. EI RCP, únicamente contempla como caso de anulación de comprobantes de pago, el previsto en el numeral 5 del artículo 12 de dicho reglamento, el cual está referido a documentos que por fallas técnicas, errores en la emisión u otros motivos, hubieren sido inutilizados previamente a ser entregados, a ser emitidos o durante su emisión. En dicho supuesto no corresponde la emisión de notas de crédito”. Informe N° 138-2001-SUNAT-K00000 “No resulta procedente admitir las deducciones al débito fiscal que no se encuentren debidamente sustentadas con los documentos correspondientes, como es el caso materia de análisis en el cual la deducción se encuentra sustentada en una nota de débito emitida por el adquirente”.

Solución: En principio, cabe indicar que según lo dispuesto en el inciso a) del artículo 26 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas(3) (en adelante, la Ley del IGV), se podrá deducir del Impuesto Bruto el monto del  Impuesto Bruto correspondiente al importe de los descuentos que el sujeto del impuesto (en este caso la empresa LOS SUPERAMIGOS SRL) hubiere otorgado con posterioridad a la emisión del comprobante de pago que respalde la operación que los origina. En ese sentido, de los datos indicados en la consulta se tiene lo siguiente: Comprobante de pago (factura) emitido en el mes de marzo: Valor de venta: S/ 24,800.00  IGV: S/ 4,464.00 Total: S/ 29,264.00  Ahora bien, como se puede observar de los datos mostrados en la consulta, la empresa LOS SUPERAMIGOS SRL decidió efectuar un descuento al cliente en un periodo  posterior a la operación inicial. En ese aspecto es necesario recoger lo señalado en el mencionado inciso a) del artículo 27 de la Ley del IGV en el que se agrega a lo

CONCEPTO

BASE IMPONIBLE

IMPUESTO

Ventas en el periodo abril

154,200

27,756

Descuentos

(3,720)

(670)

Diferencias

150,480

27,086

II. NOTAS DE DÉBITO Las notas de débito de la misma manera son reguladas en el numeral 2 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago(5), el cual señala lo siguiente:

2.1 Notas de débito “a) Las notas de débito se emitirán para recuperar costos y gastos incurridos por el vendedor con posterioridad a la emisión de la factura o boleta de venta, como intereses por mora y otros. Excepcionalmente, el adquirente o usuario podrá emitir una nota de débito como documento sustentatorio de las penalidades impuestas por incumplimiento contractual del proveedor, según consta en el respectivo contrato. (3) Aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF. (4) Publicado el 31/05/2013. (5) Aprobado por la R.S N° 007-99/SUNAT.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

b) Deberán contener los mismos requisitos y características de los comprobantes de pago en relación a los cuales se emitan. c) Solo podrán ser emitidas al mismo adquirente o usuario para modificar comprobantes de pago otorgados con anterioridad”.

2.2. Notas de ajuste de operaciones - Ley N° 29972 “a) Este tipo de nota de débito se emitirá respecto del Comprobante de operaciones - Ley N° 29972 si, con posterioridad a la emisión de ese comprobante de pago, el valor de venta aumenta. La posibilidad de dicho aumento debe ser acordada por el vendedor y el adquirente previamente a la referida emisión y estar sujeta a que el adquirente haya logrado en una venta posterior del bien que adquirió con el Comprobante de operaciones - Ley N° 29972, un valor de venta mayor al que figuraba en ese comprobante de pago. A tal efecto, se entiende que se ha vendido a terceros el mismo bien aun cuando este haya sido sometido a la transformación primaria a que se refiere el inciso a) del artículo 9 de la citada ley. b) Serán emitidas por las cooperativas agrarias definidas en el inciso b) del artículo 2 de la Ley N° 29972. c) Deberán contener los mismos requisitos y características de los Comprobantes de operaciones - Ley N° 29972. d) Solo podrán ser emitidas al mismo vendedor o prestador para modificar Comprobantes de operaciones - Ley N° 29972 otorgados con anterioridad. e) El vendedor o prestador, o quien reciba este tipo de nota de débito en nombre de estos deberá consignar en ella su nombre y apellido, su documento de identidad y la fecha de recepción”. Informe N° 343-2003-SUNAT/2B0000 “Si el vendedor precisa recuperar gastos incurridos con posterioridad a la emisión de la factura o boleta de venta y emite la respectiva nota de débito, la misma se deberá anotar en el mes en que dichos recuperos se efectúen y afectará la determinación del Impuesto General a las Ventas de dicho mes”.

2

CASO PRÁCTICO

Aumento en las operaciones de venta

 La empresa LA CALETA PERU S.A.C., dedicada a la elaboración industrial de harina de pescado, solicitó en el mes de mayo un servicio de traslado de bienes a la empresa EL CAMINO SEGURO EIRL, el cual fue realizado en el mismo mes. Cabe indicar que en el mes de junio del mismo ejercicio, al revisar la documentación contable la empresa EL CAMINO SEGURO EIRL, verifica que según el acuerdo se cobraria un 8 % adicional sobre el valor de la operación por conceptos de gastos diversos adicionales, tales como peajes, siempre que el servicio se preste de manera oportuna. Si bien se cumplió con la condición pactada, no se llegó a cobrar el 8 % adicional. En ese sentido, la empresa EL CAMINO SEGURO EIRL desea saber cuál sería el tratamiento a seguir, para efectuar el referido cobro.  Datos adicionales: Valor de la operación, según orden de servicio: S/ 3,420.00 (sin IGV)

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Valor total de la factura emitida en el mes de mayo: S/ 4,035.60

Solución: Para comenzar el análisis del presente caso, se puede indicar que la operación pactada se encuentra gravada con el IGV de acuerdo a lo dispuesto en el inciso b) del artículo 1 de la Ley del IGV. Por ello, teniendo en cuenta los datos indicados en el caso, los importes consignados en el comprobante de pago emitido en mayo serían los siguientes:  Base imponible:  IGV: Total:

S/ 3,420.00 S/ 615.60 S/ 4,035.60

Por otra parte, según lo planteado en el caso, la empresa LA CALETA PERU S.A.C. se comprometió a aceptar un pago adicional a favor de la empresa que brinda el servicio de transporte de bienes. Como la empresa EL CAMINO SEGURO EIRL desea realizar el referido cobro y este se produce en una fecha posterior a la emisión del comprobante de pago, surge la interrogante del documento o comprobante de pago a emitir por este hecho. En este sentido, es necesario recordar lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del  IGV, en el que se señala que para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas se deberá anotar en el  Registro de ventas e ingresos, todas las operaciones que tengan como efecto anular, reducir o aumentar parcial o totalmente el valor de las operaciones.  Así pues, en un párrafo siguiente de la mencionada norma, esta indica que para que las modificaciones mencionadas tengan validez, deberán ser sustentadas por las notas de débito, cuando se emitan respecto de operaciones respaldadas con comprobantes de pago, en el caso que se aumente el valor de la operación.  Base imponible: S/ 231.86   IGV: S/ 41.74 Total: S/ 273.60 Cabe recordar que de acuerdo a lo establecido en el numeral 2 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago, las notas de débito se emitirán para recuperar costos o gastos incurridos por el vendedor con posterioridad a la emisión de la factura o boleta de venta, como por ejemplo, por concepto de intereses  por mora u otros.  Asimismo, la mencionada norma añade que solo podrán ser emitidas al mismo adquiriente o usuario para modificar comprobantes de pago con anterioridad.  Ahora bien, el ajuste al débito fiscal, y el ajuste al crédito fiscal se producirá en la oportunidad en que se emita la nota de débito, de conformidad con lo señalado en el numeral 1 del artículo 7 del Reglamento de la  Ley del IGV. Todo ello siempre que según acuerdo, el cliente acepte el ajuste. En caso contrario, entendemos no procederá la anotación de una nota de débito pero sí ajuste vía papeles de trabajo por parte del emisor.

IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

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CASOS PRÁCTICOS La aplicación del valor de mercado en el IGV  Saúl VILLAZANA

INTRODUCCIÓN

OCHOA(*)

E 

n los siguientes casos haremos referencia a la aplicación de la regla del valor de mercado para determinar el valor de las operaciones del IGV y las diferentes disposiciones que lo establecen para casos particulares.

Primera venta de inmuebles realizada por constructores

Caso

CONSTRUYE PERÚ S.A. celebró un contrato de asociación en participación con la sociedad Inversiones L.I.S.A. En el contrato se pactó que Inversiones L.I.S.A. transferiría la propiedad de un terreno de un valor de S/ 200,000 y que en dicho inmueble CONSTRUYE PERÚ S.A. construiría un edificio de departamentos cuya inversión alcanzaría el importe de S/ 500,000. De ese modo, al concluir con la construcción de cinco (5) departamentos, cuyo valor según tasación ascendería a S/ 200,000, y realizar la venta de los mismos, la empresa le entregaría a la Inversiones L.I.S.A. S/ 100,000 y un departamento. La empresa constructora nos consulta cuáles son los efectos tributarios de la operación con relación al IGV.

Solución Respecto al caso, cabe referir que el inciso d) del artículo 1 del TUO de la Ley del IGV señala que el IGV grava la primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos. Igualmente, establece que está gravada la posterior venta del inmueble que realicen las empresas vinculadas con el constructor, cuando el inmueble haya sido adquirido directamente de este o de empresas vinculadas económicamente con el mismo. Asimismo, se señala que lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación cuando se demuestre que el precio de la venta realizada es igual o mayor al valor de mercado. Se entiende por valor de mercado el que normalmente se obtiene en las operaciones onerosas que el constructor o la empresa realizan con terceros no vinculados, o el valor de tasación, el que resulte mayor. Por último, señala que para efecto de establecer la vinculación económica es de aplicación lo dispuesto en el artículo 54 del TUO de la Ley del IGV. De ese modo, el inciso b) del citado artículo establece que se entiende por empresas vinculadas económicamente, cuando: “1. Una empresa posea más del 30% del capital de otra empresa, directamente o por intermedio de una tercera.

2. Más del 30% del capital de 2 o más empresas pertenezca a una misma persona, directa o indirectamente. 3. En cualesquiera de los casos anteriores, cuando la indicada proporción del capital, pertenezca a cónyuges entre sí o a personas vinculadas hasta el segundo grado de c onsanguinidad o afinidad. 4. El capital de 2 o más empresas pertenezca, en más del 30 %, a socios comunes de dichas empresas. 5. Por Reglamento se establezcan otros casos”. En ese sentido, el numeral 2, artículo 12 del Reglamento de la Ley del IGV señala que adicionalmente a los supuestos establecidos en el artículo 54 del TUO de la Ley del IGV, existe vinculación económica cuando: a. El productor o importador venda a una misma empresa o a empresas vinculadas entre sí, el 50 % o más de su producción o importación. b. Exista un contrato de colaboración empresarial con contabilidad independiente, en cuyo caso el contrato se considera vinculado con cada una de las partes contratantes. De ese modo, cabe referir que doctrinariamente se asimila los conceptos de “contratos de colaboración empresarial” y “contratos asociativos”. Considerando ello, la Ley General de Sociedades (LGS), en su artículo 438, define a los contratos asociativos del modo siguiente: “Se considera contrato asociativo aquel que crea y regula relaciones de participación e integración en negocios o empresas determinadas, en interés común de los intervinientes. El contrato asociativo no genera una persona jurídica, debe constar por escrito y no está sujeto a inscripción en el Registro”. Aunque la Ley General de Sociedades distingue dos modalidades de contratos asociativos, que son la asociación en

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Asesor legal-tributario de Contadores & Empresas. Egresado de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos - UNMSM. Especialista en Tributación Empresarial por el PEE de la Universidad ESAN.

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participación(1) y el consorcio(2), no existe ninguna limitación para que se celebren otros contratos de colaboración que no encajen en la descripción de los contratos mencionados. Finalmente, la LIR en su artículo 65 ha establecido que los  joint ventures, consorcios y demás contratos de colaboración empresarial, perceptores de rentas de tercera categoría, deberán llevar contabilidad independiente de las de sus socios o partes contratantes. En ese sentido, de ese primer párrafo referido se desprende la regla general, respecto a los joint ventures, consorcios y demás contratos de colaboración empresarial, que los mismos tienen la obligación de llevar una contabilidad independiente a la de las partes que lo integran. Sin embargo, existen excepciones a esta regla. Estos supuestos son: i) Contratos en los que por la modalidad de la operación no fuera posible llevar la contabilidad en forma independiente. ii) Contratos con vencimiento a plazos menores a tres (3) años. En ese caso, cabe referir que se presentan dos (2) operaciones: i) La transferencia de propiedad del inmueble de Inversiones L.I.S.A. a favor de CONSTRUYE PERÚ S.A. en virtud del contrato de asociación en participación y por lo cual le corresponde una contraprestación. ii) La transferencia de un departamento de valor de S/ 200,000 efectuado por CONSTRUYE PERÚ S.A. a favor de Inversiones L.I.S.A. El segundo supuesto es el que es materia de análisis para nuestro caso. De ese modo corresponde definir lo siguiente:

i) ¿Inversiones L.I.S.A. y CONSTRUYE PERÚ S.A. califican como partes vinculadas para efectos del IGV en virtud del contrato de asociación en participación suscrito?; ii) ¿La transferencia de un departamento por un valor de S/ 200,000 efectuado CONSTRUYE PERÚ S.A. a favor de Inversiones L.I.S.A. es realizada a valor de mercado? iii) ¿La segunda posible transferencia de Inversiones L.I.S.A. a cualquier sujeto estaría gravada con el IGV? En nuestro caso, hemos referido que conforme al numeral 2, artículo 12 del Reglamento de la Ley del IGV califican como partes vinculadas en el supuesto que exista un contrato de colaboración empresarial con contabilidad independiente, en cuyo caso el contrato se considera vinculado con cada una de las partes contratantes. Al respecto cabe referir que el contrato de asociación en participación califica como un contrato de colaboración empresarial, y si este no lleva contabilidad independiente, no se configura el supuesto de vinculación. Si bien las partes no califican como partes vinculadas por lo expuesto en el párrafo anterior, cabe referir que el valor de la transferencia es por el valor de tasación que se efectúa oportunamente; de ese modo, no se podría cuestionar el valor de la transferencia en el supuesto que el sustento de la valoración del inmueble sea correcto. Por último, la segunda posible transferencia de Inversiones L.I.S.A. a cualquier sujeto, no estaría gravada con el IGV, toda vez que no se configura el supuesto gravado con el IGV previsto en el inciso d) del artículo 1 del TUO de la Ley del IGV.

Servicios a título gratuito entre empresas vinculadas Caso:

La empresa GRACO Empresarial S.A. ha cedido a título gratuito un ambiente de 80 metros cuadrados a la empresa GRACO Comercial S.A.C., de la cual es accionista con el 60%, para que realice sus operaciones comerciales. El gerente general de GRACO Empresarial S.A. refiere que no se ha suscrito ningún contrato al tratarse de empresas vinculadas. De ese modo, consulta cuál sería el efecto tributario de la operación; igualmente, consulta si existe la obli gación de emitir un comprobante de pago por la operación.

Solución: El numeral 1, inciso c), del artículo 3 del TUO de la Ley del IGV define a los servicios como: “Toda prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para los efectos del Impuesto a la Renta, aun cuando no esté afecto a este último impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero”. De lo anterior se desprende que en principio los servicios tienen que ser a título oneroso para estar gravados con el impuesto. Sin embargo, el numeral 2, inciso c), del mismo artículo también define como servicio la entrega a título gratuito que no implique transferencia de propiedad, de bienes que conforman el activo fijo de una empresa vinculada a otra económicamente, salvo en los casos señalados en el Reglamento. Igualmente, precisa que para efectos de establecer la vinculación económica, será de aplicación lo establecido en el artículo 54 del TUO de la Ley del IGV. En ese sentido, el numeral 1, inciso b) del artículo 54, establece que se entiende por empresas vinculadas económicamente, cuando una empresa posea más del 30 % del capital de otra empresa, directamente o por intermedio de una tercera.

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Ahora bien, toda vez que el servicio descrito se encuentra circunscrito dentro de la definición de servicios gravados con el IGV, corresponde determinar la base imponible de la operación considerando las normas sobre valor de mercado establecidas en la Ley del IGV. Al respecto, cabe citar el artículo 42 del TUO de la Ley del IGV que establece que en caso de que el valor de las operaciones entre empresas vinculadas no sea fehaciente o no esté determinado, la Administración Tributaria considerará el valor de mercado establecido por la LIR como si fueran partes independientes, no siendo de aplicación lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 32 de dicha ley. De ese modo, a falta de valor de mercado, el valor del servicio se determinará de acuerdo a los antecedentes que obren en poder de la Sunat. Igualmente, se precisa que se considera que el valor de una operación no está determinado cuando no existe documentación sustentatoria que lo ampare o existiendo esta, consigne de forma incompleta la información no necesariamente impresa a que se refieren las normas sobre comprobantes de pago, referentes a la descripción detallada de los bienes vendidos o servicios prestados o contratos de construcción, cantidades, unidades de medida, valores unitarios o precios.

(1) LGS, Artículo 440.- Contrato de asociación en participación Es el contrato por el cual una persona, denominada asociante concede a otra u otras personas denominadas asociados, una participación en el resultado o en las utilidades de uno o de varios negocios o empresas del asociante, a cambio de determinada contribución. (2) LGS, Artículo 445.- Contrato de Consorcio Es el contrato por el cual dos o más personas se asocian para participar en forma activa y directa en un determinado negocio o empresa con el propósito de obtener un beneficio económico, manteniendo cada una su propia autonomía. Corresponde a cada miembro del consorcio realizar las actividades propias del consorcio que se le encargan y aquellas a que se ha comprometido. Al hacerlo, debe coordinar con los otros miembros del consorcio conforme a los procedimientos y mecanismos previstos en el contrato.

IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS En ese sentido, cabe citar el artículo 19-A del Reglamento de la LIR: “De conformidad con lo dispuesto en el primer y último párrafo del Artículo 32 de la Ley, se considera valor de mercado del servicio el que normalmente se obtiene en condiciones iguales o similares, en los servicios onerosos que la empresa presta a terceros no vinculados que no se encuentren en alguno de los supuestos a que se refieren los incisos 1) , 2) y 3) del inciso m) del Artículo 44 de la Ley. En su defecto, o en

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caso la información que mantenga el contribuyente resulte no fehaciente, se considerará como valor de mercado aquel que obtiene un tercero, en el desarrollo de un giro de negocio similar, con partes no vinculadas que no se encuentren en alguno de los supuestos a que se refieren los incisos 1), 2) y 3) del inciso m) del Artículo 44 de la Ley. En su defecto, se considerará el valor que se determine mediante peritaje técnico formulado por organismo competente”.

 Valor no fehaciente y no determinado de las operaciones Caso:

La empresas Curvas & Líneas S.A.C. y Comercio Quino  S.A.C. califican como empresas vinculadas por tener los mismos accionistas. Ambas realizan operaciones comerciales; de ese modo, Comercio Quino S.A.C. le vende mercadería a Curvas & Líneas S.A.C. por debajo de su costo de adquisición considerando que se trata de mercadería almacenada de una campaña anterior. El gerente de Comercio Quino S.A.C. consulta cuáles son las medidas que podría implementar para efectos de no tener contingencias con la Administración Tributaria, por el hecho de transferir mercadería a su vinculada a un valor menor a su costo de adquisición.

Solución: Al respecto, cabe referirnos al artículo 42 del TUO de la Ley del IGV, que establece que cuando por cualquier causa el valor de venta del bien, el valor del servicio o el valor de la construcción, no sean fehacientes o no estén determinados, la Sunat lo estimará de oficio tomando como referencia el valor de mercado, de acuerdo a la Ley del Impuesto a la Renta. En caso de que el valor de las operaciones entre empresas vinculadas no sea fehaciente o no esté determinado, la Administración Tributaria considerará el valor de mercado establecido por la LIR como si fueran partes independientes, no siendo de aplicación lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 32 de la LIR. A falta de valor de mercado, el valor de venta del bien, el valor del servicio o el valor de la construcción se determinará de acuerdo a los antecedentes que obren en poder de la Sunat. Asimismo, se señala que no es fehaciente el valor de una operación, cuando no obstante haberse expedido el comprobante de pago o nota de débito o crédito, se produzcan, entre otras, las siguientes situaciones: a) Que sea inferior al valor usual de mercado, salvo prueba en contrario. b) Que las disminuciones de precio por efecto de mermas o razones análogas, se efectúen fuera de los márgenes normales de la actividad. c) Que los descuentos no se ajusten a lo normado en la Ley o el Reglamento. Igualmente, se considera que el valor de una operación no está determinado cuando no existe documentación sustentatoria que lo ampare o existiendo esta, consigne de forma incompleta la información no necesariamente impresa a que se refieren las normas sobre comprobantes de pago, referentes a la descripción detallada de los bienes vendidos o servicios prestados o contratos de construcción, cantidades, unidades de medida, valores unitarios o precios. En nuestro caso, cabe referir que para no tener reparos u observaciones de parte de Sunat, el contribuyente deberá acreditar

que el valor pactado por la venta no es inferior al valor usual del mercado para otros bienes o servicios de igual naturaleza, salvo prueba en contrario. Al respecto, en la Resolución N° 761-4-2001 se ha señalado: “Que la mencionada norma (artículo 42 de la Ley del IGV) no se encuentra referida al hecho que el valor a asignarse a un determinado bien deba ser el mismo siempre, ya sea que se trate de un bien nuevo, o usado, o deteriorado, o que se trate de un desmedro de existencias, toda vez que resulta evidente que el uso, o el menoscabo sufrido, o la disminución de calidad afectan el valor del mismo, por cuanto no podrían ser vendidos considerando un único valor de venta. Lo que la norma exige es que considerando la naturaleza y condiciones de los bienes, el valor asignado a estos sea el que el mercado les dé.” Así se agrega: “Que tanto la falta de condiciones de los bienes para ser considerados como nuevos como el que el valor que se les asignó era el de mercado para bienes de similares características, son aspectos que debían ser probados por la recurrente, (…)”. Considerando ello se puede afirmar que el valor de la operación no necesariamente tiene que ser mayor al costo de adquisición para considerar que es conforme al valor de mercado; ya que este valor se determina en función de las características del bien, ya sea que este ha sufrido desvalorizaciones por diversas circunstancias, como puede ser que estén pasados de moda, o hayan sufrido mermas o desmedros. Entonces, cada caso en particular se acreditará el valor pactado de forma particular considerando documentación fehaciente que sustente adecuadamente la desvalorización del bien. Al respecto, cabe referir la Resolución N° 6217-4-2003 donde después de considerar el artículo 42 del TUO de la Ley del IGV, se señala: “De lo anterior se concluye que tratándose del Impuesto General a las Ventas, para desconocer el valor de una operación por no ser fehaciente, la Administración primero debe comprobar que el valor de la transferencia es inferior al que usualmente se encuentra en el mercado para otros bienes o servicios de igual naturaleza, admitiendo la ley la prueba en contrario por parte del contribuyente. En ese sentido, dado que tal como se desprende del Anexo 3.1 de la Resolución de Determinación N° 012-03-0001085 (…) y de la apelada, en el presente caso la Administración ha tomado como referencia el costo de adquisición de los bienes transferidos, sin tener en cuenta que el valor de mercado no necesariamente debe ser superior al costo, tal como lo ha dejado establecido este Tribunal en las Resoluciones N°s 8732-2000 y 0111-3-2002, la Administración a fin de establecer la fehaciencia de las operaciones, deberá verificar si dichos valores son inferiores al valor usual de mercado para otros bienes o servicios de igual naturaleza, por lo que procede declarar la nulidad e insubsistencia de la apelada a efecto que la Administración emita nuevo pronunciamiento”. CONTADORES & EMPRESAS / N° 279

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   E    T    N    E    Y    U    B    I    R    T    N    O    C    L    E    D    A    S    N    E    F    E    D    E    D    S    O    I    D    E    M

¿Se puede reclamar una orden de pago sin pagar la deuda tributaria? RESUMEN EJECUTIVO

ROJAS(*)

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l presente informe tiene como propósito exponer las condiciones que deben  presentarse a efectos de que corresponda interponer un recurso de reclamación sin cumplir el requisito del pago previo, respecto a una orden de pago. A tal efecto, abordaremos los temas referidos a la exigibilidad de la deuda contenida en dicho documento y las razones por las cuales se exige como regla general que la referida deuda se pague a  fin de presentar un recurso de reclamación como medio de defensa contra la citada orden de pago.

INTRODUCCIÓN Tratándose de un recurso de reclamación contra una orden de pago, como regla general, se ha previsto que el contribuyente debe realizar el pago de la deuda materia de impugnación; no obstante, el Código Tributario establece que bajo un supuesto determinado, que se expondrá más adelante en el desarrollo del presente informe, procede presentar dicho recurso sin que previamente se realice el pago. Así pues, expondremos los aspectos legales que permitan determinar cuándo resulta aplicable tal excepción, para lo cual analizaremos preliminarmente la naturaleza de la deuda contenida en una orden de pago.

I. ORDEN DE PAGO La orden de pago se encuentra regulada en el artículo 78 del Código Tributario, el cual establece que este es el acto en virtud del cual la Administración exige al deudor tributario la cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la Resolución de Determinación, en casos tales como, tributos autoliquidados por el deudor tributario, anticipos o pagos a cuenta, tributos derivados de errores materiales de redacción o de cálculo en las declaraciones, o cuando la Administración Tributaria realice una verificación de los libros y registros contables del deudor tributario y encuentre tributos no pagados. Como se puede apreciar, la orden de pago se origina en el derecho que tiene la Administración Tributaria de cobrar la deuda que previamente ha sido reconocida por el deudor tributario mediante una declaración jurada, o que sin haber sido declarada expresamente, fluye de la información consignada en la documentación contable del deudor tributario de tal manera que al ser liquidada se obtenga el importe de la deuda tributaria contenida en tal documentación.

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 Mabel Violeta MACHUCA

Al respecto, nótese que la liquidación que realice la Administración Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria dista de ser una determinación, puesto que no se origina en reparos ni cuestionamientos que se formule respecto a lo declarado, sino simplemente de la constatación aritmética de sus registros contables y/o declaraciones, de allí que los motivos que originan la emisión de una orden de pago sean distintos a los de una resolución de determinación. Así pues, dado que la deuda contenida en una orden de pago no proviene de cuestionamientos realizados por la Administración sino de la constatación efectuada sobre lo declarado y/o registrado por el contribuyente, podemos válidamente concluir que dicha deuda es de carácter exigible. Recordemos que la deuda tributaria contenida en una declaración jurada es exigible desde el día siguiente a su vencimiento; entonces, si la Administración Tributaria mediante una orden de pago cobra el importe contenido en una declaración jurada, lo que está haciendo es cobrar deuda exigible, respecto de la cual ya existe la obligación de pagar desde el día siguiente al vencimiento de dicha declaración. Lo expuesto hasta el momento nos permite abordar el siguiente punto del presente informe, en el que nos referiremos a la regulación del Código Tributario sobre la presentación de recursos de reclamación contra órdenes de pago con el requisito del pago previo, y cuándo es improcedente que la Sunat nos exija el cumplimiento de dicho requisito.

II. REQUISITO DEL PAGO PREVIO En primer término, debemos señalar que el artículo 136 del Código Tributario establece que para interponer un recurso de reclamación contra Resoluciones de Determinación y de Multa, no es requisito el pago previo de la deuda tributaria por la parte que constituye motivo de la reclamación(1); pero para que esta sea aceptada, el reclamante deberá acreditar que ha abonado la parte de la deuda no reclamada

Asesora tributaria en Contadores & Empresas. Contadora Pública por la Universidad Nacional Federico Villarreal. Exasesora tributaria de la División Central de Consultas de la Supe rintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria. Curso de especialización en Derecho Tributario por la Pontificia Universidad Católica del Perú (PUCP). Cursante de la diplomatura de especialización avanzada en Tributación por la PUCP. Cabe indicar que de acuerdo con lo señalado por el mismo artículo, el reclamante deberá acreditar que ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que se realice el pago; esto quiere decir que si el recurso de reclamación no se presenta respecto de la totalidad del importe contenido en la Resolución de Determinación o Multa, corresponderá pagar el importe que no sea materia de impugnación.

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MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE actualizada hasta la fecha en que realice el pago. Agrega el citado artículo que para interponer reclamación contra la orden de pago es requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que realice el pago. En efecto, conforme hemos señalado anteriormente, la diferencia entre la orden de pago y la resolución de determinación radica en que esta última no contiene deuda tributaria exigible, por tanto no habría sustento legal para obligar al contribuyente a que pague la deuda contenida en este valor como requisito para interponer un recurso de reclamación; a diferencia de ello, en el caso de deuda tributaria contenida en una orden de pago, estamos ante una deuda que tiene el carácter de exigible desde antes de la emisión dicho documento, de allí que en el Código Tributario se haya establecido que es necesario pagar el importe de la deuda contenida en este como requisito de admisibilidad de un recurso de reclamación.

III. EXCEPCIÓN AL REQUISITO DEL PAGO PREVIO La regla general del pago previo para presentar un recurso de reclamación contra la deuda contenida en una orden de pago tiene como excepción el caso establecido en el numeral 3 del inciso a) del artículo 119 del Código Tributario, según el cual dicha regla general no resulta aplicable cuando existen circunstancias que evidencien que la cobranza de tal deuda podría ser improcedente y siempre que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la orden de pago(2). Ahora bien, resulta claro que una de las razones que evidencian que la cobranza resultaría improcedente se presenta cuando la deuda que la Administración Tributaria intenta cobrar ha sido pagada antes de que llegue la notificación de la orden de pago, en cuyo caso será suficiente presentar con el recurso de reclamación el comprobante respectivo y así evidenciar que no hay razón alguna para continuar con la cobranza. Pues bien, además de dicho supuesto, pueden presentarse otros casos en que la cobranza resultaría ser evidentemente improcedente, no obstante, la normativa tributaria no ha establecido los criterios para determinar cuándo estamos ante tales circunstancias, razón por la cual, resulta pertinente recurrir a los pronunciamientos que sobre el particular han emitido la Administración Tributaria y el Tribunal Fiscal, entre los cuales podemos citar a los siguientes: - El caso de una declaración rectificatoria:

Mediante el Informe N° 302-2005Sunat/2B0000, se consultó a la Administración Tributaria lo siguiente: ¿resulta admisible el reclamo presentado sin el pago previo de la parte no reclamada, cuando el recurrente impugna una orden de pago tras haber modificado su declaración original determinándose una menor obligación? En atención a dicha consulta, la Sunat concluyó que en el caso de una orden de pago emitida respecto de una declaración jurada original, cuando dicha declaración es rectificada determinando un monto menor y posteriormente se presenta una reclamación contra la orden de pago, no habiendo surtido efecto la rectificatoria; el reclamante debe cumplir con el pago de la parte de la deuda que no es materia del reclamo a fin de admitir a trámite su recurso. Asimismo, en el citado pronunciamiento se agregó que no es exigible el pago previo de la parte de la deuda reclamada, en tanto su cobro puede resultar siendo improcedente debido a la rectificatoria, pero respecto de la parte que es disminuida en la rectificatoria y siempre que el recurso haya sido interpuesto dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la orden de pago. Con criterio similar, en la Resolución del Tribunal Fiscal (RTF) N° 0143210-2015, se resolvió revocar una resolución que declaró inadmisible la reclamación formulada contra una orden de pago girada por la omisión al pago del Impuesto a la Renta – Renta de Trabajo, debido a que con posterioridad a la emisión de la orden de pago, el recurrente presentó una declaración rectificatoria; siendo que a la fecha de emisión de la resolución apelada ya había vencido el plazo de 45 días hábiles a que hace referencia el numeral 88.2 del artículo 88 del Código Tributario, por lo que al no haber acreditado la Administración la emisión de un pronunciamiento sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos en la declaración rectificatoria presentada esta ha surtido efecto. En ese sentido, teniendo en consideración que la aludida declaración rectificatoria había surtido efecto, correspondía considerar como deuda a cargo de la recurrente la suma rectificada y no el importe total contenido en la orden de pago reclamada, por lo cual la cobranza de esta resultaría

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evidentemente improcedente, debiendo la Administración Tributaria admitir a trámite el recurso. En el caso que la declaración no haya sido presentada por el deudor tributario: De acuerdo con lo resuelto en la Resolución del Tribunal Fiscal (RTF) N° 02474-5-2002, al haber constatado que la declaración tomada como base para emitir el valor no habría sido presentada por el contribuyente, constituye evidencia que indicaría que la cobranza de la deuda es manifiestamente improcedente, conforme a lo señalado en el artículo 119 del Código Tributario; ello, por cuanto se aprecia que la firma que consta en tal declaración no coincide con la consignada por la recurrente en la copia de su DNI. Por lo tanto, el citado Tribunal resuelve revocar la resolución de inadmisibilidad apelada y ordena a la Sunat que admita a trámite la reclamación sin la exigencia del pago previo. En el caso de una denuncia penal en trámite vinculada con la determinación de la obligación tributaria: Mediante la RTF N° 02089-1-2015, se revoca una resolución que declaró inadmisible la reclamación contra las órdenes de pago impugnadas, al verificarse que existe una denuncia en trámite vinculada a la determinación de los tributos de la recurrente por uso indebido de la clave de acceso al sistema Sunat Operaciones en Línea (clave SOL) por parte de un tercero, por lo que existen circunstancias que evidencian que la cobranza podría ser improcedente, debiendo la Administración Tributaria admitir a trámite la reclamación y emitir pronunciamiento sobre el fondo del asunto, estando a lo resuelto en la investigación preliminar de la Fiscalía Provincial Penal. Finalmente, teniendo en consideración la base legal y los criterios antes citados, debemos concluir que corresponde que la Administración Tributaria admita a trámite un recurso de reclamación contra una orden de pago sin exigir el requisito del pago previo cuando medien circunstancias que no le permitan tener seguridad absoluta sobre la procedencia del cobro de la deuda contenida en dicho documento (es decir, cuando existan circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente) y siempre que el mencionado recurso se presente dentro del plazo de 20 días hábiles siguientes a su notificación.

(2) Adicionalmente debe tenerse presente que para para la admisión a trámite de la reclamación se requiere, además de los requisitos establecidos en el Código Tributario (recogidos en el artículo 137), que el reclamante acredite que ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que se realice el pago.

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Imputación del saldo de detracciones ingresadas como recaudación    O    I    R    A    T    U    B    I    R    T    O    T    N    E    I    M    I    D    E    C    O    R    P

 Pedro CASTILLO CALDERÓN(*)

INTRODUCCIÓN El Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias SPOT tiene por finalidad generar fondos, a través de depósitos realizados por los sujetos obligados en las cuentas abiertas en el Banco de la Nación, destinados a asegurar el pago de las deudas tributarias, costas y gastos administrativos del titular de dichas cuentas. El Banco de la Nación ingresará como recaudación los montos depositados, de conformidad con el procedimiento que establezca la Sunat, cuando respecto del titular de la cuenta se presente cualquiera de las siguientes situaciones: las declaraciones presentadas contengan información no consistente con las operaciones por las cuales se hubiera efectuado el depósito; tenga la condición de domicilio fiscal no habido de acuerdo con las normas vigentes, no hubiera comparecido ante la Administración Tributaria o lo hubiera hecho fuera del plazo establecido para ello, siempre que la comparecencia esté vinculada con obligaciones tributarias del titular de la cuenta; haber incurrido en cualquiera de las infracciones contempladas en el numeral 1 del artículo 174, el numeral 1 del artículo 175, el numeral 1 del artículo 176, el numeral 1 del artículo 177 o el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario.

I. APLICACIÓN O DESTINO DE LOS MONTOS INGRESADOS COMO RECAUDACIÓN Los montos ingresados como recaudación pueden ser imputados tanto por la Administración Tributaria, como por el contribuyente: 1. La Administración Tributaria solo podrá imputar los montos ingresados como recaudación al pago de deuda tributaria contenida en órdenes de pago, resoluciones de determinación, resoluciones de multa o resoluciones que determinen la pérdida del fraccionamiento siempre que sean exigibles coactivamente de acuerdo a lo (*)

señalado en el artículo 115 del Código Tributario(1), así como al pago de costas y gastos generados en el procedimiento de cobranza coactiva. También podrá imputarla a la deuda tributaria autoliquidada por el titular de la cuenta o contenida en órdenes de pago emitidas de conformidad con el numeral 1 del artículo 78 del Código Tributario (2)   que no hayan sido notificadas, así como a las cuotas de fraccionamiento vencidas, si es que en un plazo de dos (2) días hábiles contados a partir del día hábil siguiente de realizada la notificación al titular de la cuenta de la resolución que dispone el ingreso como recaudación, este no hubiera comunicado a la Sunat su voluntad en contra de que se impute los referidos montos al pago de la deuda tributaria señalada en este párrafo. 2. El titular de la cuenta respecto de la cual se hubiera efectuado el ingreso como recaudación podrá solicitar la imputación de los montos ingresados (el procedimiento se denomina reimputación) al pago de su deuda tributaria contenida o no en órdenes de pago, resoluciones de determinación, resoluciones de multa o resoluciones que determinen la pérdida del fraccionamiento, cuotas de fraccionamiento vencidas, al saldo pendiente de deuda fraccionada vigente, o a costas y gastos generados dentro del procedimiento de cobranza coactiva; a cuyo efecto deberá presentar una comunicación a la Administración Tributaria.

II. PROCEDIMIENTO DE REIMPUTACIÓN A TRAVÉS DE SUNAT VIRTUAL Como ya fue indicado, en el caso del ingreso como recaudación, el contribuyente puede solicitar a través de Sunat Virtual la imputación del saldo del que disponga, para ser aplicado a su deuda tributaria o aduanera.

Contador Público por la Universidad Ricardo Palma. Asesor tributario deContadores & Empresas. Diplomado en Tributación por la Pontificia Universidad Católica del Perú. Exasesor tributario de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria - Sunat. (1) Deuda exigible en cobranza coactiva: La deuda exigible dará lugar a las acciones de coerción para su cobranza. A este fin se considera deuda exigible: a) La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa o la contenida en la Resolución de pérdida del fraccionamiento notificadas por la Administración y no reclamadas en el plazo de ley. En el supuesto de la resolución de pérdida de fraccionamiento se mantendrá la condición de deuda exigible si efectuándose la reclamación dentro del plazo, no se continúa con el pago de las cuotas de fraccionamiento. b) La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa reclamadas fuera del plazo establecido para la interposición del recurso, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el artículo 137. c) La establecida por Resolución no apelada en el plazo de le y, o apelada fuera del plazo legal, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el Artículo 146, o la establecida por Resolución del Tribunal Fiscal. d) La que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley. e) Las costas y los gastos en que la Administración hubiera incurrido en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, y en la aplicación de sanciones no pecuniarias de conformidad con las normas vigentes. También es deuda exigible coactivamente, los gastos incurridos en las medidas cautelares previas trabadas al amparo de lo dispuesto en los  Artículos 56 al 58 siempre que se hubiera iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva conforme con lo dispuesto en el primer párrafo del  Artículo 117, respecto de la deuda tributaria comprendida en las mencionadas medidas. Para el cobro de las costas se requiere que éstas se encuentren fijadas en el arancel de costas del procedimiento de cobranza coactiva que apruebe la administración tributaria; mientras que para el cobro de los gastos se requiere que estos se encuentren sustentados con la documentación correspondiente. Cualquier pago indebido o en exceso de ambos conceptos será devuelto por la Administración Tributaria. (2) Orden de pago; La orden de pago es el acto en virtud del cual la Administración exige al deudor tributario la cancelación de la deu da tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la Resolución de Determinación, como por ejemplo por tributos autoliquidados por el deudor tributario.

A-18

1ra. quincena - Junio 2016

PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO Para ello, previamente debe tener conocimiento del número de orden de la boleta de pago con la que Sunat registró el ingreso en forma de recaudación;

21

dicho número puede ser consultado en Sunat Operaciones en Línea, siguiendo la ruta que se indica a continuación.

A continuación se indica cómo localizar el número de orden de la boleta de pago con la que Sunat registró el ingreso como forma de recaudación.

Una vez ya obtenido el número de orden con el cual la Sunat ingresó en forma de recaudación los montos de la cuenta de detracciones, procederemos a solicitar la reimputación.

Paso 1:

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ASESORÍA TRIBUTARIA

Paso 2: Ingresar el número de orden.

Paso 3: Ingresar el monto pendiente de reimputar y el tipo de deuda al que se reimputará:

Culminada la solicitud de reimputación, se emitirá la constancia de presentación respectiva.

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1ra. quincena - Junio 2016

ASESORÍA TRIBUTARIA

   L    A    I    R    O    T    C    E    S    N     Ó    I    C    A    T    U    B    I    R    T

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Impuesto a los espectáculos públicos no deportivos  Mabel Violeta MACHUCA

RESUMEN EJECUTIVO

ROJAS(*)

E 

n el presente informe, desarrollaremos los aspectos más importantes del Im puesto a los Espectáculos Públicos no Deportivos : la hipótesis de incidencia, los sujetos pasivos, la base imponible, la tasa del impuesto, entre otros.  Así, el objetivo del presente informe es brindar la información pertinente respecto a este impuesto, a fin de poder cumplir correctamente con el pago correspondiente, en la medida que el contribuyente se encuentre dentro del ámbito de la norma.

INTRODUCCIÓN La creación del Impuesto a los espectáculos públicos no deportivos (en adelante, IEPND) fue dispuesta por el texto original del artículo 54 de la Ley de Tributación Municipal(1) como un tributo destinado a gravar el importe pagado por el acceso a eventos dirigidos a una masa de espectadores; habiéndose excluido de su ámbito de aplicación a los espectáculos culturales debidamente autorizados o calificados por el Instituto Nacional de Cultura (2), calificación que en determinado momento solo fue atribuida a los espectáculos en vivo de teatro, zarzuela, conciertos de música clásica, ópera, opereta, ballet, circo y folclore nacional(3). No obstante, con el transcurso del tiempo, la norma original de creación ha sufrido variaciones, lo que,  junto con disposiciones de otros tributos, han originado que se halla elaborado el Texto Único Ordenado de la Ley de Tributación Municipal (4); sin perjuicio de ello, la finalidad original de este tributo se mantiene vigente tal como apreciaremos en las líneas siguientes, en las que detallaremos los elementos relacionados con su ámbito de aplicación, elementos de la relación tributaria, determinación y pago.

I. HECHO GENERADOR DEL IEPND De conformidad con lo dispuesto por el artículo 54 de la Ley de Tributación Municipal, el

(*)

IEPND grava el monto que se abona por presenciar o participar en espectáculos públicos no deportivos que se realicen en locales y parques cerrados; siendo que la obligación tributaria se originará en el momento que se realice el pago, a fin de tener derecho, al ingreso para presenciar o participar en el espectáculo. Considerando lo indicado por la citada norma, podemos señalar que aun cuando el nombre de este impuesto haría pensar que se trata de una afectación a la organización de eventos no deportivos, en realidad lo que se está gravando es la muestra de solvencia de aquel que adquiere la entrada, es decir, la afectación se dirige a la capacidad contributiva que se evidencia al momento de pagar la entrada; razón por la cual podemos afirmar que se trata de un impuesto que grava el consumo. Asimismo, de la redacción de la norma se puede apreciar que el hecho generador de la obligación tributaria del IEPND se materializa en el acto de realizar un desembolso económico por cualquiera de las siguientes dos actividades: (i) presenciar o (ii) participar de eventos que tengan la condición de espectáculos públicos no deportivos (5). En efecto, esta redacción responde a la modificación introducida por la Ley N° 29168 (6), toda vez que antes de la modificación introducida por dicha Ley, el IEPND solo gravaba el pago que se

Asesora tributaria en Contadores & Empresas. Contadora Pública por la Universidad Nacional Federico Villarreal. Ex asesora tributaria de la División Central de Consultas de la Superin tendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria. Curso de especialización en Derecho Tributario por la Pontificia Universidad Católica de l Perú (PUCP). Cursante de la diplomatura de e specialización avanzada en Tributación por la PUCP.

(1) Dictada por el Decreto Legislativo N° 776, publicado el 31 de diciembre de 1993. (2) Actualmente, el Ministerio de Cultura. (3) Asimismo, cabe indicar que de conformidad con la Ley N° 28657 (publicada el 29 de diciembre de 2005) se precisa que están exonerados del IEPND, los espectáculos taurinos calificados como culturales por parte del Instituto Nacional de Cultura desde la vigencia del Decreto Legislativo N° 776 y hasta el 18 de agosto de 2005, fecha de publicación de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente N° 044-2004/AI-TC). (4) Aprobado mediante el Decreto Supremo N° 156-2004-EF, publicado el 15 de noviembre de 2004. (5) Al respecto, si bien el texto actual del citado artículo 54 no hace indicación alguna que exija expresamente que la calificación del espectáculo público no deportivo sea realizada por determinada entidad, y aun cuando la jurisprudencia del Tribunal Fiscal no ha se ha pronunciado al respecto, a modo informativo corresponde señalar que el Reglamen to de Organización y Funciones del Ministerio de Cultura, aprobado po r el Decreto Supremo N° 005-2013-MC (publicado el 20 de junio de 2013), indica que la función de calificar la realización de espectáculos públicos no deportivos recae en la Dirección General de Industrias Culturales y Artes de dicho Ministerio, siendo el Director Nacional del Instituto Nacional de Cultura su máxima autoridad. (6) Ley que promueve el desarrollo de espectáculos públicos no deportivos.

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24

ASESORÍA TRIBUTARIA

efectuaba por presenciar; así, al introducir también el término “participar” se amplió el ámbito de aplicación de dicho tributo. Sobre el particular, cabe traer a colación que antes de haberse realizado la mencionada modificación, el Tribunal Fiscal había emitido la Resolución N° 06537-5-2003, dictada como precedente de observancia obligatoria, en la cual se estableció el siguiente criterio: “De conformidad con el artículo 54 de la Ley de Tributación Municipal aprobada por el Decreto Legislativo Nº 776, el pago por derecho a asistir a bailes abiertos al público no se encuentra gravado con el Impuesto a los Espectáculos Públicos no Deportivos”.

Al respecto, resulta pertinente mencionar que la citada Resolución del Tribunal Fiscal (RTF) se emitió porque dicha entidad no tenía claridad respecto al alcance del ámbito de aplicación del IEPND, habiendo dualidad de criterio sobre el particular, toda vez que con la Resolución Nº 6584-1997 dicho Tribunal había establecido que la asistencia para participar en una diversión o esparcimiento público llevado a cabo en un local cerrado se encontraba gravado con el IEPND, mientras que en la Resolución N° 1070-3-1997, señaló que no puede extenderse el concepto de espectáculo al baile para efecto de su afectación con el IEPND. Pues bien, como se puede apreciar, la dualidad de criterio antes explicada respecto al ámbito de aplicación del IEPND fue solucionada con la emisión de la Resolución N° 06537-5-2003; no obstante, dicho criterio que excluía al acto de “participación” ya no sería aplicable a raíz de la modificación introducida a la Ley de Tributación Municipal mediante la Ley N° 29168. Ahora bien, es de notar que las dos posibilidades de interpretación planteadas en los criterios evaluados con Resolución N° 06537-5-2003 fluyen del texto de la norma, por lo que consideramos que la Ley N° 29168, en lugar de introducir una modificatoria al artículo 54 de la Ley de Tributación Municipal, debió precisar los alcances de esta norma. En todo caso, lo cierto es que actualmente el IEPND no solo grava el importe pagado por presenciar espectáculos sino también al que se paga por participar de ellos, lo que involucra espectáculos públicos no deportivos en los cuales el asistente no se limita a una función de observador.

Código Tributario, la obligación tributaria, que es de derecho público, es el vínculo entre el acreedor y el deudor tributario, establecido por ley, que tiene por objeto el cumplimiento de la prestación tributaria, siendo exigible coactivamente; asimismo, el artículo 7 del citado código indica que deudor tributario es la persona obligada al cumplimiento de la prestación tributaria como contribuyente o responsable. Sobre el particular, tratándose del IEPND, el artículo 55 de la Ley de Tributación Municipal establece que son sujetos pasivos del IEPND las personas que adquieran entradas para asistir a los espectáculos públicos no deportivos (deudores tributarios en condición de contribuyentes). Agrega la citada norma que son responsables tributarios, en calidad de agentes perceptores del IEPND, las personas que organizan los espectáculos, siendo responsables solidarios al pago del mismo el conductor del local donde se realiza el espectáculo afecto (deudores tributarios en condición de responsables). Conforme a lo señalado se puede apreciar que la condición de sujeto pasivo se identifica en el adquirente (pudiendo ser persona natural o jurídica) puesto que es este quien realiza el hecho previsto en la norma como conducta gravada: “pagar por la entrada”, soportando así el peso económico de la afectación tributaria. Asimismo, se puede ver que en este esquema, una vez pagado el importe de la entrada, la responsabilidad de pagar el IEPND al agente recaudador (Administración Tributaria Municipal) recaerá sobre aquel que percibió dicho importe, es decir, sobre el organizador del espectáculo. Así, si el organizador de espectáculo no cumpliera con la obligación tributaria que le corresponde o no pueda ser posible realizarle el cobro, la Administración podrá cobrar el importe correspondiente al IEPND al conductor del local en su calidad de responsable solidario. Por otro lado, en cuanto a las obligaciones formales, el mismo artículo 55 de la Ley de Tributación Municipal, dispone que los agentes perceptores están obligados a presentar una declaración jurada para comunicar el boletaje o similares a utilizarse, con una anticipación de siete (7) días antes de su puesta a disposición del público.

Además, tratándose de espectáculos temporales y eventuales, dicho agente perceptor está obligado a depositar una garantía, equivalente al quince por ciento (15 %) del IEPND calculado sobre la capacidad o aforo del local en que se realizará el espectáculo, debiéndose tener presente que vencido el plazo para la cancelación del impuesto, el monto de la garantía se aplicará como pago a cuenta o cancelatorio de dicho impuesto, según sea el caso. En relación con ello, es pertinente mencionar que no se ha aprobado un formato único para la presentación de la referida declaración jurada, por lo cual cada municipalidad se ha encargado de elaborar su propio formato. Así por ejemplo, a fin de graficar nuestra exposición, presentamos un formato que fue elaborado por el Servicio de Administración Tributaria (SAT) de la Municipalidad Provincial de Lima.

III. BASE IMPONIBLE En cuanto al monto sobre el cual se calcula el IEPND, cabe señalar que el artículo 56 de la Ley de Tributación Municipal establece que la base imponible de este tributo está constituida por el valor de la entrada para presenciar o participar en los espectáculos que elija el sujeto pasivo del impuesto. Ahora bien, la misma norma señala que en caso de que el valor que se cobra por la entrada, asistencia o participación de los espectáculos incluya servicios de juegos, alimentos o bebidas, u otros, la base imponible, en ningún caso, será inferior al 50 % de dicho valor total. Así pues, respecto al párrafo anterior podemos indicar lo siguiente a modo de ejemplo: Si la entrada a un espectáculo público no deportivo asciende a S/ 250.00 y este incluye varios conceptos como por ejemplo: entrada del evento, cubiertos, bebidas, cotillón, entre otros, la norma señala que la base imponible del IEPND no podrá ser menor al 50 % del valor total, por tanto en nuestro ejemplo la base imponible para el cálculo del impuesto al espectáculo público no deportivo no podrá ser menor a S/ 125.00. El esquema sería el siguiente:

Base imponible del IEPND

II. SUJETOS PASIVOS DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA Y OBLIGACIÓN DE PRESENTAR UNA DECLARACIÓN JURADA

Valor de entrada para presenciar o participar en el espectáculo (S/ 250.00)

Valor de entrada + servicios adicionales = no menor al 50 % del valor total (S/ 125.00)

En primer término cabe recordar que de acuerdo con lo señalado en el artículo 1 del

% apli cable, según el tip o de espectáculo

% apli cable, según el tip o de espectáculo

A-22

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TRIBUTACIÓN SECTORIAL

III. TASAS DEL IMPUESTO

Clase de espectáculo

De acuerdo con lo señalado en el artículo 57 de la Ley de Tributación Municipal, el IEPND se calcula aplicando sobre la base imponible tasas diferenciadas en función al tipo de espectáculo, según lo siguiente(7): Tipo de espectáculo

Tasa del impuesto

a) Espectáculos taurinos a.1) Espectáculos cuyo valor promedio ponderado de la entrada sea superior al 0,5 % de la Unidad Impositiva Tributaria.

10 %

a.2) Para aquellos espectáculos cuyo valor promedio ponderado de la entrada sea inferior al 0.5 % de la Unidad Imposi tiva Tributaria.

5%

b) Carreras de caballo

15 %

c) Espectá culo s cinemato gráfic os.

10 %

d) Concierto de música en general.

0%

e) Espectáculo de folclor nacional, teatro cultural, zarzuela, conciertos de música clásica, ópera, opereta, ballet, y circo.

0%

f) Otros espectáculos públicos

10 %

Pago del IEPND

• Tratándose de es- El segundo día de pectáculos perma- cada semana, por los nentes. espectáculos realizados en la semana anterior. • Tratándose de es- El segundo día hábil pectáculos tempora- siguiente a su realiles o eventuales zación

Cabe señalar que la forma de pago antes referida no es definitiva, puesto que en caso de espectáculos eventuales y

25

temporales, y cuando existan razones que hagan presumir el incumplimiento de la obligación tributaria, excepcionalmente la Administración Tributaria Municipal está facultada a determinar y exigir el pago del impuesto en la fecha y lugar de realización del evento. Dicha excepción fue incluida a través del artículo 2 de la Ley N° 29168, la cual modificó el artículo 58 de la Ley de Tributación Municipal, publicada el 20/12/2007 y vigente a partir del 01/01/2008.

Es de notar, que tratándose de los espectáculos de “concierto de música en general” y “espectáculo de folclor nacional, teatro cultural, zarzuela, conciertos de música clásica, ópera, opereta, ballet, y circo” el IEPND se calcula con la tasa 0 %; lo que nos lleva a pensar que el efecto económico es el mismo de una inafectación, sin embargo, a diferencia de lo que ocurriría si se tratara realmente de una exclusión del ámbito de aplicación, en este caso subsiste la obligación de cumplir con las obligaciones formales antes descritas, tales como la presentación de una declaración jurada.

IV. RECAUDACIÓN Y FORMA DE PAGO De acuerdo con lo previsto en el artículo 59 de la Ley de Tributación Municipal la recaudación y administración del IEPND corresponde a la municipalidad Distrital en cuya jurisdicción se realice el espectáculo; debiéndose cumplir con pagar dicha obligación de la siguiente manera: De conformidad con lo previsto en el artículo 58 de la Ley de Tributación Municipal, este tributo se pagará de la siguiente forma:

(7) Dichos porcentajes fueron establecidos por la Ley N° 29168, la cual entró en vigencia a partir del 01/01/2008.

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26

ASESORÍA TRIBUTARIA

   S    E    L    A    R    O    B    A    L      O    I    R    A    T    U    B    I    R    T    S    A    M    E    T

Principales conceptos remunerativos afectos a EsSalud y al Sistema Nacional de Pensiones - SNP RESUMEN EJECUTIVO

E 

n el presente informe se abordarán los diferentes conceptos remunerativos en los cuales el empleador tendría que efectuar las aportaciones a EsSalud y las retenciones pertinentes al trabajador, como es la ONP. Asimismo, resulta importante la correcta determinación de los tributos como el pago oportuno por parte del empleador, por lo que en este informe se indica cuál debería ser el correcto tratamiento tributario y laboral a  fin de cumplir con las obligaciones tanto de la empresa como del trabajador.

INTRODUCCIÓN

I. DEFINICIONES

Antes de desarrollar los principales conceptos afectos a las aportaciones a EsSalud y retenciones de la ONP, debemos previamente indicar sobre qué importe se calculan los mencionados tributos, para lo cual el artículo 6 del TUO del Decreto Legislativo N° 728, Ley de Productividad y Competitividad Laboral(1) (en adelante, LPCL) nos señala los conceptos que constituyen remuneración para todo efecto legal, es decir, el íntegro de lo que el trabajador recibe por sus servicios, en dinero o en especie, cualquiera sea la forma o denominación que tenga, siempre que sean de su libre disposición. Las sumas de dinero que se entreguen al trabajador directamente en calidad de alimentación principal, como desayuno, almuerzo o refrigerio que lo sustituya o cena, tienen naturaleza remunerativa. No constituye remuneración computable para efecto de cálculo de los aportes y contribuciones a la seguridad social así como para ningún derecho o beneficio de naturaleza laboral el valor de las prestaciones alimentarias otorgadas bajo la modalidad de suministro indirecto. Por lo que podemos indicar que remuneración es aquella retribución que percibe el trabajador por sus servicios. Sin embargo, existen diferentes conceptos que a pesar de no ser reconocidos por norma expresa como remuneración, cumplen con determinadas características por lo que formarían parte de la base imponible para poder determinar las aportaciones a cargo del empleador así como las aportaciones por parte del trabajador. Asimismo, los artículos 19 y 20 del T.U.O del Decreto Legislativo N° 650, Ley de Compensación por Tiempo de Servicios(2) señalan los conceptos considerados como no remunerativos, al no cumplir con tres particularidades principales: i) contraprestativo; ii) de libre disposición, y iii) que signifique un incremento patrimonial.

1. Es alud: Es un organismo público descentralizado, con personería jurídica de derecho público interno, cuya finalidad es dar cobertura a los asegurados y a sus derechohabientes a través del otorgamiento de prestaciones de prevención, promoción, recuperación, rehabilitación, prestaciones económicas y prestaciones sociales que corresponden al régimen contributivo de la Seguridad Social en Salud, en un marco de equidad, solidaridad, eficiencia facilidad de acceso a los servicios de salud.

(*)

2. Sistema Nacional de Pensiones - SNP: Este sistema beneficia a los trabajadores su jetos al régimen de la actividad privada (Ley N° 4916 - Decreto Legis lativo N° 728), a los obreros y a los funcionarios y servidores públicos bajo el régimen de la actividad pública (Decreto Legislativo N° 276) no incorporados al Régimen del Decreto Ley N° 20530. Es un sistema de reparto, el cual tiene como característica principal el otorgamiento de prestaciones fijas –sobre contribuciones no definidas– en valor suficiente para que la aportación colectiva de los trabajadores financie las pensiones. En la actualidad, este sistema es administrado por la Oficina de Normalización Previsional (ONP) (3).

II. ÁMBITO DE APLICACIÓN De acuerdo a la legislación laboral por regla general, la retribución que se le otorga al trabajador es originada por la puesta a disposición de su actividad, siendo el empleador el que asume el riesgo del trabajo realizado por el subordinado.

Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributación por la Pontificia Universidad Católica del Perú. Ex asesor tributario de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria - Sunat.

(1) Aprobado por el Decreto Supremo N° 003-97-TR. (2) Aprobado por el Decreto Supremo N° 001-97-TR. (3) Aprobado por el Decreto Ley Nº 19990 o SNP.

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 Pedro CASTILLO CALDERÓN(*)

1ra. quincena - Junio 2016

TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES Asimismo, este carácter contraprestativo no es absoluto pues esta regula supuestos en que a pesar de la inactividad temporal del trabajador no se suspende el pago de la remuneración, como por ejemplo podemos citar a la licencia por enfermedad o el descanso vacacional. Estos supuestos son conocidos como suspensión imperfecta, pues se mantiene la relación laboral a pesar que una de las prestaciones no se haga efectiva por un tiempo determinado. Por otro lado, recordemos que existen montos considerados remunerativos por ley que no tienen una explicación contraprestativa, como es el caso de las gratificaciones por Fiestas Patrias y Navidad o la asignación familiar, las cuales se justifican por su función social. Donde además, por convenio colectivo o por decisión unilateral del empleador, también puede pactarse la entrega de remuneraciones sin que se exija la prestación efectiva del servicio; es por ello que a continuación revisaremos los diferentes supuestos afectos o no al EsSalud y al Sistema Nacional de Pensiones - SNP.

27

Subvención económica mensual (practicante Senati)

SÍ

SÍ

NO

Remuneración o jornal básico

SÍ

SÍ

SÍ

Remuneración permanente

SÍ

SÍ

SÍ

Remuneración de los socios de coopera tivas

SÍ

SÍ

SÍ

Remuneración por la hora de permiso por lactancia

SÍ

SÍ

NO

Remuneración integral anual - cuota

SÍ

SÍ

SÍ

Ingresos del conductor de la microempresa afiliado al SIS

NO

SÍ

NO

Ingresos del conductor de la microempresa - seguro regular 

SÍ

SÍ

NO

2. Ingresos por asignaciones:

III. TIPOS DE INGRESOS Empleador

1. Ingresos: Empleador Descripción de los ingresos

EsSalud seguro regular trabajador

Trabajador Sistema Nacional de Pensiones 19990

Renta 5a categoría retenciones

Ingresos

Trabajador

EsSalud seguro regular trabajador

Sistema Nacional de Pensiones 19990

Renta 5a categoría retenciones

Asignación familiar

SÍ

SÍ

SÍ

Asignación o bonificación por educación (1)

NO

NO

SÍ

Asignación por cumpleaños

NO

NO

SÍ

Asignación por matrimonio

NO

NO

SÍ

Descripción de los ingresos

Asignaciones

Alimentación principal en dinero

SÍ

SÍ

SÍ

Alimentación principal en especie

SÍ

SÍ

SÍ

Comisiones o destajo

SÍ

SÍ

SÍ

Asignación por nacimiento de hijos

NO

NO

SÍ

Comisiones eventuales a trabajadores

SÍ

SÍ

SÍ

Asignación por fallecimiento de familiares

NO

NO

SÍ

Trabajo en sobretiempo (horas extras) 25 %

SÍ

SÍ

SÍ

Asignación por otros motivos personales (2)

SÍ

SÍ

SÍ

Trabajo en sobretiempo (horas extras) 35 %

SÍ

SÍ

SÍ

Asignación por festividad

NO

NO

SÍ

Trabajo en día feriado o día de descanso

SÍ

SÍ

SÍ

Asignación provisional por demanda de  trabajador despedido

NO

NO

NO

Incremento en SNP 3.3 %

SÍ

SÍ

SÍ

Asignación vacacional

SÍ

SÍ

SÍ

Incremento por afiliación a AFP 10.23 %

SÍ

NO

SÍ

Asignación por escolaridad 30 jornales básicos/año

NO

NO

SÍ

Incremento por afiliación a AFP 3.00 %

SÍ

NO

NO

NO

NO

SÍ

Premios por ventas

SÍ

SÍ

SÍ

Asignaciones otorgadas por única vez con motivo de ciertas contingencias

Prestaciones alimentarias - suministros directos

Asignaciones otorgadas regularmente

SÍ

SÍ

SÍ

SÍ

SÍ

SÍ

Asignación por fallecimiento 1 UIT

NO

NO

NO

Prestaciones alimentarias - suministros indirectos

NO

NO

SÍ

Vacaciones truncas

SÍ

SÍ

SÍ

Empleador

Remuneración día de descanso y feriados (incluida la del 1 de mayo)

SÍ

SÍ

SÍ

Remuneración en especie

SÍ

SÍ

SÍ

Compensación vacacional

SÍ

SÍ

SÍ

EsSalud seguro regular trabajador

Sistema Nacional de Pensiones 19990

Renta 5a categoría retenciones

Remuneración vacacional

SÍ

SÍ

SÍ

Remuneraciones devengadas

SÍ

SÍ

SÍ

SÍ

SÍ

SÍ

3. Ingresos por bonificaciones:

Descripción de los ingresos

Trabajador

Bonificaciones

Bonificación por 25 y 30 años de servicios

CONTADORES & EMPRESAS / N° 279

A-25

28

ASESORÍA TRIBUTARIA

Bonificación por cierre de pliego

NO

NO

SÍ

Bonificación por producción, altura, turno, etc.

SÍ

SÍ

SÍ

Bonificación por riesgo de caja

SÍ

SÍ

SÍ

Bonificaciones por tiempo de servicios

SÍ

SÍ

SÍ

Bonificaciones regulares

SÍ

SÍ

SÍ

Bonificaciones Cafae (3)

NO

NO

NO

Compensación por trabajos en días de descanso y en feriados

SÍ

SÍ

SÍ

Bonificación por turno nocturno 20 % jornal básico

SÍ

SÍ

SÍ

Bonificación contacto directo con agua 20 % jornal básico

SÍ

SÍ

SÍ

Bonificación unificada de construcción

SÍ

SÍ

SÍ

Bonificación extraordinaria temporal - Ley 29351

NO

NO

SÍ

Bonificación extraordinaria proporcional – Ley 29351

NO

NO

SÍ

4. Ingresos por gratificaciones / aguinaldos Empleador Descripción de los ingresos

EsSalud seguro regular trabajador

Trabajador Sistema Nacional de Pensiones 19990

Renta 5a categoría retenciones

Gratificaciones / aguinaldos

Indemnización por no reincorporar a un  trabajador cesado en un procedi miento de cese colectivo - DS 001-96-TR

NO

NO

NO

Indemnización por realizar horas extras impuestas por el empleador 

NO

NO

NO

6. Ingresos por conceptos varios Empleador

Trabajador

Essalud seguro regular trabajador

Sistema Nacional de Pensiones 19990

Renta 5a categoría retenciones

Bienes de la propia empresa otorgados para el consumo del trabajador 

NO

NO

SÍ

Bono de productividad

NO

NO

SÍ

Canasta de Navidad o similares

NO

NO

SÍ

Compensación por tiempo de servicios

NO

NO

NO

Gastos de representación (movilidad, ves tuario, viáticos y similares) - libre disponibilidad

SÍ

SÍ

SÍ

Incentivo por cese del trabajador (4)

NO

NO

NO

Licencia con goce de haber

SÍ

SÍ

SÍ

Movilidad de libre disposición

SÍ

SÍ

SÍ

Movilidad supeditada a asistencia y que cubre solo el traslado

NO

NO

SÍ

Participación en las utilidades - pagadas antes de la Declaración Anual del Impuesto a la Renta

NO

NO

SÍ

Participación en las utilidades - pagadas después de la Declaración Anual del Impuesto a la Renta

NO

NO

SÍ

Descripción de los ingresos

Conceptos varios

Gratificaciones por Fiestas patrias y Navidad

SÍ

SÍ

SÍ

Otras gratificaciones ordinarias

SÍ

SÍ

SÍ

Gratificaciones extraordinarias

NO

NO

SÍ

Aguinaldos de julio y diciembre

SÍ

SÍ

SÍ

Gratificaciones proporcional

SÍ

SÍ

SÍ

Gratificaciones de Fiestas Patrias y Navidad - Ley 29351

NO

NO

SÍ

Pensiones de jubilación o cesantía, mon tepío o invalidez

NO

NO

NO

Gratificaciones proporcional - Ley 29351

NO

NO

SÍ

Recargo al consumo

NO

NO

SÍ

Refrigerio que no es alimentación principal

NO

NO

SÍ

Subsidios por maternidad

NO

NO

NO

Subsidios de incapacidad por enfermedad

NO

NO

NO

Condiciones de trabajo

NO

NO

NO

Impuesto a la Renta de quinta categoría asumido

SÍ

SÍ

NO

Sistema Nacional de Pensiones asumido

SÍ

SÍ

SÍ

Sistema Privado de Pensiones asumido

SÍ

SÍ

SÍ

Pensiones de jubilación o cesantía, montepío o invalidez pendientes por liquidar 

NO

NO

NO

Sumas o bienes que no son de libre disposición

NO

NO

NO

NO

NO

SÍ

NO

NO

SÍ

5. Ingresos por indemnizaciones Empleador

Descripción de los ingresos

EsSalud seguro regular trabajador

Trabajador Sistema Nacional de Pensiones 19990

Renta 5a categoría retenciones

Ingresos: indemnizaciones

Indemnización por despido injustificado u hostilidad

NO

NO

NO

Indemnización por muerte o incapacidad

NO

NO

NO

Indemnización por resolución de contrato sujeto a modalidad

NO

NO

NO

Indemnización por vacaciones no gozadas

NO

NO

NO

Ingresos de cuarta categoría que son considerados de quinta categoría

Indemnización por retención indebida de CTS artículo 52 D.S Nº 001-97-TR

NO

NO

NO

Ingresos cuarta-quinta sin relación de dependencia

A-26

1ra. quincena - Junio 2016

ASESORÍA TRIBUTARIA

   S    O    C    I    N     Ó    R    T    C    E    L    E    S    O    R    T    S    I    G    E    R    Y    S    O    R    B    I    L

29

Las notas de crédito y débito en los registros de compras y ventas electrónicos  Raul ABRIL

RESUMEN EJECUTIVO

ORTIZ(*)

 L

a obligatoriedad del envío electrónico de los registros de compras y ventas, ha generado en los contribuyentes diversas interrogantes respecto de la correcta anotación de las notas de crédito y/o débito. En el presente informe se aborda la mencionada anotación, aclarando las dudas surgidas.

INTRODUCCIÓN En el día a día de las empresas es frecuente que con posterioridad a la emisión de los comprobantes de pago por las operaciones cotidianas, se produzcan eventualidades que deban regularizarse mediante un ajuste del importe de dichas operaciones. Ante esta coyuntura es menester emitir los documentos conocidos como notas de crédito y/o débito que nos permitirán realizar el ajuste correspondiente tanto al débito como al crédito fiscal, según la propia naturaleza del citado ajuste. En los registros electrónicos existen diferentes particularidades para el registro de los citados documentos, las cuales se exponen en el presente informe.

I. NOTAS DE CRÉDITO Y NOTAS DE DÉBITO Las notas de crédito y/o débito tienen la particularidad de modificar el importe de una operación, con posterioridad a la emisión del comprobante de pago, por lo que su emisión repercute en la determinación del Impuesto General a las Ventas (en adelante, IGV).

Notas de crédito Tanto en operaciones de ventas como en operaciones de compras existen circunstancias como la anulación de la operación, descuentos, bonificaciones, devoluciones, modificaciones en los precios pactados previamente, que implican que se produzcan ajustes tanto al impuesto bruto por las operaciones de venta como al crédito fiscal por las operaciones de compra.

Para la deducción del impuesto bruto (en el caso de nota de crédito por ventas), o la deducción al crédito fiscal (en el caso de nota de crédito por compras), deberán cumplirse los requisitos establecidos en los artículos 26 y 27 de la Ley del IGV.

Notas de débito Por otro lado, cuando se requiera recuperar costos o gastos en los que puede incurrir el proveedor (intereses, mora u otro motivo por el cual se pueda incrementar el importe de la operación), con posterioridad a la emisión del correspondiente comprobante de pago, debe emitirse la nota de débito. Sin embargo, tal como lo establece el artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago, de manera excepcional se podrá emitir una nota de débito como documento sustentatorio de las penalidades impuestas por incumplimiento contractual del proveedor, según conste en el respectivo contrato, en cuyo caso, se entiende que no modifica ningún tipo de operación.

II. REGISTRO DE COMPRAS ELECTRÓNICO Para la anotación de las notas de crédito y/o débito en el Registro de Compras electrónico, se deberá tener en cuenta lo siguiente:

Formato 8.1. En caso se trate del Registro de Compras – Formato 8.1, se llenarán los siguientes campos (columnas) respetando las reglas y estructura que se señalan a continuación:

Campo

26

27

28

29(1)

30

Longitud

10

2

Hasta 20

3

Hasta 20

Descripción

Formato

Fecha de emisión del compro- Tipo de comprobante Número de serie del Código de la dependencia Número del comprobante de pago que se modifica. de pago que se mo- comprobante de pago Aduanera de la Declaración bante de pago que se difica. que se modifica. Única de Aduanas (DUA) o modifica. de la Declaración Simplificada de Importación (DSI) DD/MM/AAAA

Numérico

Alfanumérico

Alfanumérico

Alfanumérico

1. Obligatorio, si campo 6 = ‘07’ 1. Obligatorio si 1. Obligatorio si cam- 1. Obligatorio si campo 1. Obligatorio si o ‘08’ o ‘87’ o ‘88’ o ‘97’ o ‘98’ campo 6 = ‘07’ o po 6 = ‘07’ o ‘08’ 27 = ‘50’ , ‘52’. Vacampo 6 = ‘07’ 2. Menor o igual al periodo in‘08’ o ‘87’ o ‘88’ o ‘87’ o ‘88’ o ‘97’ lidar con parámetro o ‘08’ o ‘87’ o Observaciones formado o ‘97’ o ‘98’ o ‘98’  tabla 11 ‘88’ o ‘97’ o ‘98’ 3. Menor o igual al periodo de- 2. Validar con paráme- 2. . Aplicar Regla Geneclarado.  tro tabla 10 ral (por tipo de doc.) (*)

Contador Público Colegiado por la Universidad Nacional del Callao (UNAC). Asesor tributario enContadores & Empresas. Ex asesor tributario de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (Sunat). Asesor y consultor en temas tributarios y contables. (1) Ajuste de crédito fiscal a la importación de bienes.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 279

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30

ASESORÍA TRIBUTARIA

Del cuadro anterior se debe entender lo siguiente: Para el Registro de Compras Formato 8.1, los campos 26 al 30 se utilizarán para anotar el documento origen al cual se le realiza el ajuste (registro de notas de crédito y/o débito). En el campo 6 se consigna el tipo de comprobante de pago o documento que se ingresa, por lo que si se trata de alguno de los siguientes: • Nota de crédito • Nota de débito • Nota de crédito especial • Nota de débito especial • Nota de crédito - No domiciliado • Nota de débito - No domiciliado Se deberá ingresar obligatoriamente información en los campos 26 al 30(2).

(tipo de comprobante de pago) se c onsignen los códigos 97 o 98, correspondientes a Nota de crédito - No domiciliado y Nota de débito - no domiciliado respectivamente; documentos que según las Reglas generales de la información de los comprobantes de pago y/o documentos, que establece la Resolución de Superintendencia 361-2015/Sunat (la misma que establece las estructuras de los formatos), no podrán registrarse en el formato 8.1 del Registro de compras. Es decir, existe una contradicción entre lo permitido en las estructuras del citado formato y las Reglas generales para la anotación del comprobante de pago, y lo más curioso, es que ambos se encuentran regulados en la misma resolución de superintendencia. Esperemos, pues, que con el pasar del tiempo, se vayan adaptando adecuadamente las estructuras, para que no generen confusiones al momento del registro.

Formato 8.3

Como dato curioso, encontramos que la estructura del formato 8.1 señala que se deberá ingresar información en los citados campos siempre que entre otros, en la columna 6

En caso se trate del Registro de Compras Simplificado Formato 8.3, se llenarán los siguientes campos (columnas):

Campo

19

20

21

22

Longitud

10

2

Hasta 20

Hasta 20

Descripción

Fecha de emisión del comprobante de pago que se modifica.

Tipo de comprobante de pago que se modifica.

Número de serie del comprobante de pago que se modifica.

Número del comprobante de pago que se modifica.

Formato

DD/MM/AAAA

Numérico

Alfanumérico

Alfanumérico

1. Obligatorio, si campo 6 = ‘07’ o ‘08’ o ‘87’ o ‘88’. Observaciones

2. Menor o igual al periodo informado 3. Menor o igual al periodo señalado en el campo 1.

2. Validar con parámetro  tabla 10.

Notamos que en el caso de la versión simplificada del Registro de Compras, no se toman en cuenta las notas de crédito ni las notas de débito por adquisiciones a no domiciliados, tal cual lo señalan las Reglas generales de la información de los comprobantes de pago y/o documentos.

2. Aplicar Regla General (por tipo de doc.).

III. REGISTRO DE VENTAS ELECTRÓNICO La anotación de las notas de crédito y notas de débito en el Registro de ventas e ingresos electrónico, debe ceñirse a las siguientes estructuras y reglas:

Formato 14.1 Registro de Ventas e Ingresos Campo

27

28

29

30

Longitud

10

2

Hasta 20

Hasta 20

Fecha de emisión del comprobante de pago Tipo del comprobante de Número de serie del compro- Número del comprobante de o documento original que se modifica o pago que se modifica. bante de pago que se modifica pago que se modifica o Númedocumento referencial al documento que o código de la dependencia ro de la DUA, de corresponder. sustenta el crédito fiscal. aduanera.

Descripción

DD/MM/AAAA

Formato

Numérico

Alfanumérico

Alfanumérico

1. Obligatorio si campo 6 = ‘07’ o ‘08’ o ‘87’ o ‘88’ y campo 34 ‘2’. Observaciones

2. Menor o igual al periodo informado. 3. Menor o igual al periodo señalado en el campo 1.

2. Validar con parámetro  tabla 10.

Por lo tanto, se tiene claro que la nota de crédito y/o nota de débito, requiere que se ingrese la información referente al documento origen que modifica en los campos (columnas), 27 al 30. Dicho documento origen debe tener fecha menor o igual a la fecha de la nota de crédito o débito registrada.

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Los campos señalados en el párrafo anterior serán de obligatorio llenado, cuando se registren los siguientes documentos: (2) El campo 29 será de obligatorio llenado solo en el caso de que se trate del ajuste de una DUA o de un despacho simplificado.

LIBROS Y REGISTROSA ELECTRÓNICOS • Nota de crédito

31

crédito o nota de débito anulada, no es obligatorio el llenado de estos campos.

• Nota de débito

Formato 14.2 Registro de Ventas e Ingresos Simplificado

• Nota de crédito especial

Para este formato, la información a ingresar es la misma, es decir no sufre ninguna variación con respecto a la que se ingresa en el formato 14.1. La única diferencia radica en los campos que se deben llenar.

• Nota de débito especial Se debe tener en cuenta que si el campo 34 (Estado), tiene valor “2”, es decir si se trata de un ingreso de una nota de Campo

19

20

21

22

Longitud

10

2

Hasta 20

Hasta 20

Descripción

Fecha de emisión del comprobante de pago o documento original que se modifica o documento referencial al documento que sustenta el crédito fiscal.

Tipo del comprobante de pago que se modifica.

Número de serie del comprobante de pago que se modifica o Código de la dependencia aduanera.

Número del comprobante de pago que se modifica o número de la DUA, de corresponder.

Formato

DD/MM/AAAA

Numérico

Alfanumérico

Alfanumérico

1. Obligatorio si campo 6 = ‘07’ o ‘08’ y campo 25 ‘2’. Observaciones

2. Menor o igual al periodo informado. 3. Menor o igual al periodo señalado en el campo 1.

2. Validar con parámetro tabla 10.

A diferencia de la versión completa (Formato 14.1), debe tenerse en cuenta el campo 25 (Estado), puesto que si este tiene valor “2”, se trata de un ingreso de un documento anulado o inutilizado, no siendo en este caso, obligatorio el llenado de los mencionados campos.

¿Las notas de crédito se deben registrar con signo positivo o negativo?

Al tratarse de una nueva forma de llevar estos registros contables, surgen situaciones que se deben resolver desde la parte informática.

Si bien es cierto, al momento de consignar el código 07 “nota de crédito”, se identifica el documento a registrar, el Programa de Libros Electrónicos, no convierte a negativo dicho registro, por lo que se debe verificar que nuestro  software  contable que genera el archivo TXT, genere las notas de crédito en negativo, de manera tal que vaya disminuyendo el impuesto bruto o el crédito fiscal, para los registros de ventas e ingresos o el registro de compras, respectivamente.

¿Qué hacer cuando son varios los comprobantes de pago que se modifican con una sola nota de crédito o débito?

¿Qué sucede si en un periodo se tienen más notas de crédito que ventas o compras?

En dicho caso, es posible consignar cualquiera de los comprobantes de pago modificados como referencia. Sin embargo, es recomendable detallar la relación de comprobantes de pago modificados, en los campos de libre disposición que contiene cada uno de los registros, de manera tal que en alguna futura fiscalización se pueda tener dicha información disponible en el mismo registro.

Si en un periodo “x”, el importe de las notas de crédito superan a los comprobantes de pago, es decir, si los totales del registro arrojan importes negativos, el Programa de Libros Electrónicos, no tendrá problemas en validar dicho registro, sin embargo, en vista que al momento de hacer la respectiva anotación en el PDT 621, dicho aplicativo no permite en el caso de las ventas, que el impuesto bruto resulte negativo y en el caso de las compras, no se permite que el crédito fiscal resulte también negativo, se debe manejar esas diferencias a través de papeles de trabajo, arrastrando dichos importes a los siguientes periodos (a efectos de declaración), hasta agotarlos.

IV. SITUACIONES PARTICULARES

¿Qué hacer en el caso de que se trate de notas de débito por penalidades? Como es conocido, el artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago, establece que de manera excepcional se puede emitir una nota de débito como documento sustentatorio de las penalidades impuestas por incumplimiento contractual. En este caso, como se ha señalado en la primera parte, no se modifica ningún comprobante de pago, sin embargo para efectos de validación los campos que corresponden a la información del supuesto comprobante de pago modificado son de obligatorio llenado. Al no existir dicho comprobante, se debe consignar el mismo número de la nota de débito emitido, de esta manera se salva la validación.

¿En qué casos se usa la nota de crédito y/o nota de débito especial? El tipo de documento 87, Nota de crédito especial y 88, Nota de débito especial puede modificar documento código 13, Documento emitido por las empresas del sistema financiero y de seguros, que se encuentren bajo el control de la Superintendencia de Banca, Seguros y AFP, y el documento código 14, Recibo por servicios públicos de suministro de energía eléctrica, agua, teléfono, télex y telegráficos y otros servicios complementarios que se incluyan en el recibo de servicio público. CONTADORES & EMPRESAS / N° 279

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ASESORÍA TRIBUTARIA

   T    D    P    L    E    D    O    D    A    N    E    L    L

Llenado del PDT N° 616 Trabajadores independientes  Pablo R. ARIAS

INTRODUCCIÓN El PDT N° 616 aprobado por la Resolución de Superintendencia N° 032-2015/Sunat(1) , está dirigido a los trabajadores independientes, personas naturales, directores de empresas, síndicos, mandatarios, gestores de negocios, albaceas y los que desempeñen funciones de actividades similares, siempre que se encuentren obligados a declarar y realizar pagos a cuenta mensuales por concepto de cuarta categoría de acuerdo a lo dispuesto con el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

COPITAN(*)

Cabe precisar que según lo señalado en el artículo 86 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, solo existe obligación de presentar declaración por el pago a cuenta mensual en los casos en que las retenciones no cubrieran la totalidad de dicho pago a cuenta. A continuación se indica la forma correcta en la que debe procederse al llenado de la versión 1.6 del PDT N° 616. Ingresando al formulario, se encuentra la pestaña de identificación en la cual se deben consignar los datos del trabajador independiente

También se deberá consignar el periodo a declarar 

En la pestaña “Detalle de comprobantes de pago”, se deberán ingresar los recibos por honorarios emitidos en el periodo en que se declara.

Se debe indicar si tiene la constancia de suspensión de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.

(*)

Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Diplomado en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesor y consultor en temas tributarios y contables. (1) Publicada el 30/01/2015.

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LLENADO DEL PDT

33

Después de darle clic al botón “Nuevo” de la pantalla anterior, aparecerá esta pantalla, en la cual se consignarán los datos de la empresa o persona que recibió el servicio.

De la pantalla anterior al ingresar en el botón “Nuevo”, nos aparece la siguiente ventana, en la cual se deberá ingresar el tipo de comprobante y los datos que se refieren a este. Asimismo, se deberá indicar la fecha de pago del servicio

Se deberá indicar, si el pagador del servicio efec tuó o no la retención del Impuesto a la Renta

Si el servicio se prestó a una persona que carece de RUC, se deberá consignar según lo mostrado en la presente ven tana. En este caso, el pagador del servicio no es agente de retención del Impuesto a la Renta

La persona natural, al no contar con la constancia de suspensión de pagos a cuenta y/o re tenciones de cuarta categoría, estará sujeta a la retención del impuesto.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 279

A-31

34

ASESORÍA TRIBUTARIA

La persona natural que reciba dietas deberá consignar ello en el recuadro referido al Tipo de comprobante de pago.

Dando clic en el botón “Aceptar” de la ventana an terior, se muestra la siguiente pantalla en la que se puede apreciar el total de personas y/o empresas a las que se prestó el servicio profesional.

En el caso que las operaciones en el periodo sean considerables, la información ingresada podrá ser Importada desde un archivo (*.txt), para ello se deberá dar clic en “importar”.

Luego de ello, aparecerá la ventana que se visualiza, debiendo seleccionar la carpeta en la que se guardó el mencionado archivo y dar clic en “Aceptar”.

En este paso, se tiene que dar clic en “Validar” y “Guardar la información”, luego de lo cual aparecerá el mensaje que se aprecia, debiendo dar click en “Aceptar”.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

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Precisiones sobre la obligación de emitir comprobantes de pago electrónicos    O    G    A    P    E    D    S    E    T    N    A    B    O    R    P    M    O    C

Informe N° 057-2016-SUNAT/5D0000 MATERIA En relación con el Sistema de Emisión Electrónica (SEE) creado por la Resolución de Superintendencia N° 300-2014/Sunat, se consulta si los nuevos emisores electrónicos designados mediante la Resolución de Superintendencia N° 203-2015/  Sunat podrían utilizar –indistintamente y a su elección– el SEE-Del contribuyente y el SEE-SOL.

BASE LEGAL • Resolución de Superintendencia N° 300-2014/  SUNAT, que crea un sistema de emisión electrónica; modifica los sistemas de emisión electrónica de facturas y boletas de venta para facilitar, entre otros, la emisión y el traslado de bienes realizado por los emisores electrónicos itinerantes y por quienes emiten o usan boleta de venta electrónica y designa emisores electrónicos del nuevo sistema, publicada el 30/09/2014 y normas modificatorias. • Resolución de Superintendencia N° 203-2015/  SUNAT, que designa nuevos emisores electrónicos del Sistema de Emisión Electrónica creado por el artículo 1 de la Resolución de Superintendencia N° 300-2014/SUNAT, publicada el 04/08/2015.

ANÁLISIS: 1. El artículo único de la Resolución de Superintendencia N° 203-2015/SUNAT designa como emisores electrónicos del SEE creado por el artículo 1 de la Resolución de Superintendencia N° 300-2014/SUNAT, siempre que la SUNAT no les hubiera asignado tal calidad a la fecha de entrada en vigencia de dicha resolución: -

Desde el 15 de julio de 2016, a los sujetos que al 31 de julio de 2015 tengan la calidad de principales contribuyentes nacionales. - Desde el 1 de diciembre de 2016, a los sujetos que al 31 de julio de 2015: a) Tengan la calidad de principales contribuyentes de la Intendencia Lima. b) Tengan la calidad de principales contribuyentes de las intendencias regionales y oficinas zonales. Agrega la citada norma, que los sujetos detallados en el párrafo anterior deben emitir facturas electrónicas, boletas de venta electrónicas, notas de crédito electrónicas y notas de débito electrónicas en el referido sistema, considerando lo normado en los incisos a) y b) del numeral 3.1 del artículo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 300-2014/SUNAT, el tercer párrafo de ese numeral, los numerales

3.2 y 3.3 de ese artículo y los artículos 2, 4 y 4-A de la misma resolución, en lo pertinente. Al respecto, cabe indicar que de acuerdo con lo establecido en el artículo 1 de la Resolución de Superintendencia N° 300-2014/SUNAT, el SEE está conformado por el Sistema de Emisión Electrónica desarrollado desde los sistemas del contribuyente, a que se refiere la Resolución de Superintendencia N.° 097-2012/  Sunat(1) (SEE - Del contribuyente) y el Sistema de emisión electrónica de facturas, boletas de venta, notas de crédito y notas de débito, a que se refiere la Resolución de Superintendencia N° 188-2010/Sunat(2) (SEE-SOL). El artículo 2 de la mencionada Resolución de Superintendencia N° 300- 2014/SUNAT prevé que el emisor electrónico del SEE es el sujeto que, para efecto del sistema creado en el artículo 1 antes citado, obtenga o se le asigne esa calidad en virtud a dicha resolución u otra resolución de superintendencia. Asimismo, el numeral 2.1 del referido artículo dispone que la calidad de emisor electrónico del SEE se asigna a los sujetos que determine la Sunat, desde la fecha en que esta señale en la resolución respectiva. Agrega que a tal efecto, se debe indicar si se asigna dicha calidad, respecto de todas o parte de sus operaciones y, si pueden usar, indistintamente, cualquiera de los dos sistemas comprendidos en el SEE o si deben usar únicamente uno de ellos. Por su parte, el numeral 3.1 del artículo 3 de la aludida resolución de superintendencia establece que los sujetos a los que se les asigne la calidad de emisor electrónico, sin indicar que deben usar solo uno de los dos sistemas comprendidos en el SEE, tendrán la obligación de emitir el(los) comprobante(s) de pago electrónico(s) correspondiente(s) a través del SEE, respecto de las operaciones que se indican a continuación o parte de ellas: a) Tratándose de la factura electrónica, en los supuestos previstos en el numeral 17.1 del artículo 17 de la Resolución de Superintendencia N° 097-2012/SUNAT y normas modificatorias o en el numeral 1 del artículo 8 de la Resolución de Superintendencia N° 188-2010/SUNAT y normas modificatorias, según se use el SEE - Del contribuyente o el SEE-SOL, respectivamente. b) Tratándose de la boleta de venta electrónica, en los supuestos previstos en el numeral 19.1 del artículo 19 de la Resolución de Superintendencia N° 0972012/SUNAT y normas modificatorias o en el numeral 1 del artículo 14 de la

(1) Que crea el Sistema de Emisión Electrónica desarrollado desde los sistemas del contribuyente, publicada el 29/04/2012 y normas modificatorias. (2) Que amplía el Sistema de Emisión Electrónica a la factura y documentos vinculados a esta, publicada el 17/06/2010 y normas modificatorias.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

Resolución de Superintendencia N° 188-2010/SUNAT y normas modificatorias, según se use el SEE-Del contribuyente o el SEESOL, respectivamente. Agrega el tercer párrafo del referido numeral que dichos sujetos están obligados a emitir, cuando corresponda, las notas de crédito y las notas de débito en el SEE. 2. Como se puede apreciar de lo dispuesto por las normas glosadas en el ítem anterior, en la resolución que designa a los emisores electrónicos del SEE se debe indicar: (i) si pueden usar, indistintamente, cualquiera de los dos sistemas comprendidos en el SEE, o (ii) si deben usar solo uno de dichos sistemas. Asimismo, se ha previsto que cuando no se indique que se debe usar solo uno de los dos sistemas antes mencionados, el emisor electrónico designado estará obligado a emitir las facturas electrónicas y/o las boletas de venta electrónicas respecto de las operaciones consideradas en el sistema que use, pudiendo ser este el SEE-Del contribuyente o el SEE-SOL; debiendo, además, emitir notas de crédito y/o notas de débito a través del SEE, cuando corresponda. Siendo ello así, dado que la Resolución de Superintendencia N° 203- 2015/  SUNAT no ha establecido que los emisores electrónicos designados por esta deben emitir los comprobantes de pago electrónicos usando solo uno de los dos sistemas comprendidos en el SEE, dichos contribuyentes podrán utilizar, indistintamente, el SEE-Del contribuyente o el SEE-SOL para su emisión; debiendo, además, emitir notas de crédito y/o notas de débito a través del SEE, cuando corresponda. Lo antes señalado se desprende también de lo dispuesto en la referida resolución, al haber establecido que los mencionados emisores deben emitir facturas, boletas de venta, notas de crédito y notas de débito electrónicas en el SEE considerando lo normado en los incisos a) y b) del numeral 3.1 del artículo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 300-2014/SUNAT, los cuales facultan precisamente a usar indistintamente los sistemas antes mencionados en los supuestos contemplados en los mismos.

CONCLUSIÓN Los emisores electrónicos designados mediante la Resolución de Superintendencia N° 203-2015/SUNAT podrán utilizar –indistintamente y a su elección– el SEE-Del contribuyente o el SEE-SOL para emitir facturas electrónicas y boletas de venta

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electrónicas; debiendo, además, emitir notas de crédito y/o notas de débito a través del SEE, cuando corresponda.

Nuestra opinión Raul Abril Ortiz(*)

El comercio electrónico y la globalización han permitido que el mercado se amplíe a niveles nunca antes pensados, hoy un proveedor de Tacna puede vender un producto o servicio a un cliente de Tumbes, o también a un cliente en el exterior, con total normalidad. Uno de los inconvenientes, anteriormente, era la emisión del comprobante de pago, que al ser físico, requería de un cuidado especial en el traslado y para la entrega, generando costos adicionales, por ejemplo, a las empresas de servicios que podían brindar sus servicios por internet, pero que debían enviar el comprobante de pago vía courier . Otro y quizá el mayor de los inconvenientes era el de almacenamiento de los documentos, por ejemplo, en el caso de los supermercados o los grandes almacenes que generan diariamente muchas ventas en ticketera, por lo que se veían en la obligación de contratar empresas logísticas que se encarguen de almacenar dichos documentos. Es en ese contexto que se genera la necesidad de la emisión de comprobantes de pago de manera electrónica, necesidad recogida por la Sunat a partir de 2010 en que se emite la Resolución de Superintendencia N° 188-2010, que brinda la plataforma SOL de la Sunat para que aquellos contribuyentes que así lo deseen puedan utilizarla a fin de emitir comprobantes de pago de manera electrónica. Durante los primeros años, el sistema fue adoptado por unos pocos contribuyentes, puesto que el hecho de generar sus facturas desde la web de la Sunat, implicaba que luego dicha emisión deba ser trasladada a los sistemas del contribuyente, generando un doble trabajo, además que el hecho de tener que ingresar a la clave SOL cada vez que se necesite girar un comprobante de pago, generaba demoras. En consecuencia, se hacía indispensable que la Sunat apruebe la emisión de los comprobantes de pago desde el propio sistema del contribuyente, cosa que sucedió con la publicación de la Resolución de Superintendencia N° 097-2012/Sunat. De esta forma se tenían dos sistemas que en el fondo se parecían, puesto que (*)

generaban comprobantes de pago electrónicos, pero desde un diferente origen. Ante ello, posteriormente, en el 2014, con la Resolución de Superintendencia N° 300-2014 Sunat, se unifican ambos sistemas en uno solo, llamándolo Sistema de Emisión Electrónica (SEE), el cual es conformado por: • SEE SOL (Sistema de emisión electrónica desde la clave SOL) • SEE Del Contribuyente (Sistema de emisión electrónica desde el propio sistema del contribuyente) Entonces tenemos tres normas que regulan la emisión electrónica de comprobantes de pago, una para cada uno de los dos sistemas de emisión y otra que los unifica. SISTEMA DE EMISIÓN ELECTRÓNICA - SEE (R.S. N° 300-2014/Sunat)

SEE - SOL (R.S. N° 188-2010/  Sunat)

SEE - Del Contribuyente (R.S. N° 097-2012/  Sunat)

Sistema de emisión electrónica desarrollado por la Sunat que permite la emisión desde el portal Sunat Operaciones en Línea

Sistema de emisión electrónica que permite la emisión desde los propios sistemas del contribuyente

Esta última resolución que unifica ambos sistemas, señala qué es lo que el contribuyente debe realizar en caso que la resolución de superintendencia que lo designa como emisor electrónico, no establezca de manera explícita cuál de los dos sistemas debe utilizar, dejando abierta la posibilidad de utilizar indistintamente cualquiera de los dos sistemas. Por lo tanto, en vista que la Resolución de Superintendencia N° 203-2015, designa como emisores electrónicos del SEE, creado por el artículo 1 de la Resolución de Superintendencia N° 300-2014/Sunat, a aquellos contribuyentes señalados en su artículo único, sin establecer cuál de los dos sistemas deben elegir, y dicho artículo 1 establece que el sistema de emisión electrónica está conformado por el SEE del Contribuyente y el SEE SOL, nuestra posición es concordante con la de la Administración Tributaria, en el sentido de que el contribuyente puede, indistintamente y a su elección, utilizar cualquiera de ambos sistemas para emitir sus comprobantes de pago de manera electrónica, además de las notas de crédito y/o débito, cuando corresponda.

Contador Público Colegiado por la Universidad Nacional del Callao (UNAC). Asesor tributario enContadores & Empresas. Ex asesor tributario de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y d e Ad minis traci ón Tribu taria (Sunat). Asesor y consultor en temas tributarios y contables.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

   S    A    I    R    A    T    U    B    I    R    T    S    E    N    O    I    C    N    A    S    Y    S    E    N    O    I    C    C    A    R    F    N    I

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Transportar bienes con documentos que no son considerados comprobantes de pago  Saúl VILLAZANA OCHOA(*)

RESUMEN EJECUTIVO

 D

e acuerdo con el numeral 5 del artículo 174 del Código Tributario, constituye infracción el transportar bienes y/o pasajeros portando documentos que no reúnen los requisitos y características para ser considerados como comprobantes de pago o guías de remisión. En el presente informe el autor aborda la con figuración de la infracción y las sanciones aplicables en los diferentes regímenes, incidiendo en los más recientes pronunciamientos que respecto de los mencionados requisitos ha emitido el Tribunal Fiscal y la Sunat.

I. ASPECTOS GENERALES

1. Determinación de la infracción y sanción Constituyen infracciones relacionadas con la obligación de emitir, otorgar y exigir comprobantes de pago y/u otros documentos, así como de facilitar, a través de cualquier Artículo 174 medio que señale la Sunat, la información que permita identificar los documentos que sustentan el traslado Transportar bienes y/o pasajeros portando documentos que no reúnen los requisitos y características para ser considerados como comprobantes de pago o guías de remisión, manifiesto de pasajeros y/u otro documento que carezca de validez o transportar bienes habiéndose emitido documen tos que no reúnen los requisitos y características para ser Numeral 5 considerados como comprobantes de pago electrónicos, guías de remisión electrónicas y/u otro documento emitido electrónicamente que carezca de validez.

En ese sentido, la infracción básicamente consiste en transportar bienes o personas con documentos que no reúnan los requisitos de los comprobantes de pago o guías de remisión establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago. Como se observa en el cuadro anterior, la sanción varía de acuerdo al régimen tributario del contribuyente. De ese modo, la multa, en cualquiera de los regímenes, se aplica en las dos (2) primeras oportunidades de comisión de la infracción. Mientras que, de acuerdo a la Nota 6) de las Tablas I y II y la Nota 7) de la Tabla III, la Administración Tributaria podrá aplicar la sanción de internamiento temporal del vehículo a partir de la tercera oportunidad en que el infractor incurra en la infracción. A tal efecto, se entenderá que ha incurrido en las dos anteriores oportunidades cuando las sanciones de multa respectivas hubieran quedado firmes y consentidas. Se considera que una sanción administrativatributaria ha quedado firme y consentida cuando se han agotado todas las vías administrativas para cuestionar el acto administrativo o han transcurrido los plazos para presentar los medios impugnatorios y estos no se han presentado. En ese sentido, la Resolución de Superintendencia N° 063-2007Sunat, en su artículo 13, numeral 13.3.2. señala (*)

Régimen

Régimen general Régimen especial RUS

Sanción

50 % de la UIT o internamiento temporal del vehículo (6) 25 % de la UIT o internamiento temporal de vehículo (6) 0.3 % de los I o internamiento temporal del vehículo (7)

que la resolución estará consentida y firme en la vía administrativa cuando: a. El plazo para impugnarla sin pagar hubiese vencido, y no mediase la interposición del recurso respectivo; b. Habiendo sido impugnada, se hubiese presentado el desistimiento y este fuese aceptado mediante resolución; o, c. Se hubiese notificado una resolución que pone fin a la vía administrativa. De ese modo, la sanción de internamiento temporal de vehículo se aplicará con un máximo de 30 días calendario, conforme a la Tabla aprobada por la Sunat, mediante resolución de superintendencia.

2. Supuesto de hecho y configuración de la infracción Como hemos señalado, la infracción básicamente consiste en transportar bienes o personas con documentos que no reúnan los requisitos de los comprobantes de pago o guías de remisión establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago. En ese sentido, cuando un sujeto obligado a emitir comprobantes de pago o guías de remisión traslade personas o bienes con documentos que incumplan

Asesor legal-tributario de Contadores & Empresas. Egresado de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos UNMSM. Especialista en Tributación Empresarial por el PEE de la Universidad ESAN.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 279

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