Revista Contable 2da Quincena - Agosto

CONTADORES & EMPRESAS

PRESENTACIÓN

COMITÉ CONSULTIVO

Dr. Sandro Fuentes Acurio CPC. Juan Daniel Dávila Del Castillo Dr. Miguel Mur Valdivia Dr. Oswaldo Hundskopf Exebio Dr. Walter Gutiérrez Camacho COMITÉ DIRECTIVO

CPC. Julio Catacora Díaz Dr. David Bravo Sheen Dr. Javier Dolorier Torres Dra. Karina Arbulú Bernal Dr. José Gálvez Rosasco Dr. Manuel Muro Rojo COORDINADORES

Dr. Manuel Muro Rojo Dra. Belissa Odar Montenegro  ASESORÍA TRIBUTARIA TRIBUTARIA

Dr. David Bravo Sheen Dr. José Gálvez Rosasco Dra. Karina Arbulú Bernal Dra. Norma Alejandra Baldeón Güere CPCC. Jorge Castillo Chihuán CP. Pedro Castillo Calderón Dra. Belissa Odar Montenegro Dr. Alfredo Gonzalez Bisso CPC. Pablo Arias Copitan CPC. Raul Abril Ortiz Dr. Saúl Villazana Ochoa  ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

CPCC. Martha Abanto Bromley CPCC. Jorge Castillo Chihuán CP. Pedro Castillo Calderón CPC. Jeanina Rodriguez Torres Torres  ASESORÍA EMPRESARIAL EMPRESARIAL

Dr. Manuel Torres Carrasco Dr. Carlos Martinez Alvarez Dra. Miriam Tomaylla Rojas  ASESORÍA LABORAL Y PREVISIONAL

Dr. Javier Dolorier Torres Dra. Sara Campos Torres Dr. Brucy Paredes Espinoza Dra. Noelia Belmira Alva López Dr. Luis Ricardo Valderrama Valderrama Dr. Ronni David Sánchez Zapata Dra. Julissa Vitteri Guevara Dra. Marlene Barzola Romero DIRECTOR COMERCIAL Y DE MARKETING

César Zenitagoya Suárez JEFA DE VENTAS

Rosario Rivas Alfaro DISEÑO Y DIAGRAMACIÓN

Wilfredo Gallardo Calle Martha Hidalgo Rivero

La importancia de revisar diariamente el buzón electrónico Con el objetivo de optimizar el proceso de notificaciones, para de esta forma facilitar su facultad de recaudación, la Administración Tributaria emitió la Resolución de Superintendencia N° 221-2015/ Sunat, en la cual incorpora a la resolución de ejecución coactiva a que se refiere el artículo 117 del Código Tributario, como un acto administrativo que puede ser realizado por medios electrónicos. Recordemos que si un procedimiento de cobranza coactiva no es iniciado regularmente porque la resolución que le da inicio no es correctamente notificada, desvirtúa el acto administrativo y puede “caerse” la cobranza, por ello, para la Administración Tributaria, resulta favorable, tanto por la reducción de costos, como por la inmediatez del acto administrativo, la notificación por este medio. Según lo señalado en el artículo 111 del Código Tributario, la Sunat puede utilizar para sus actuaciones y procedimientos, sistemas electrónicos, telemáticos, informáticos, mecánicos y similares, sin embargo, el anexo de la Resolución de Superintendencia N° 0142008/Sunat, que regula la notificación de los actos administrativos  por medios electrónicos, contenía una columna que señalaba cuales de estos actos requerían la afiliación por parte del administrado a recibir notificaciones vía Sunat Operaciones en Línea, condición que ya no será necesaria, puesto que la Resolución de Superintendencia N° 221-2015/Sunat eliminó la columna “Requiere Afiliación a Notificaciones SOL”. Por ello, es importante que los contribuyentes tengan conocimiento de cuáles son los 27 actos administrativos que actualmente pueden ser notificados mediante el buzón electrónico, para lo cual es de obligatoria revisión lo señalado en el anexo de la Resolución de Superintendencia N° 014-2008/Sunat, que regula la notificación de los actos administrativos por medios electrónicos.

CORRECCIÓN

 Anyela Mercedes Suvizarreta Herrera DIRECTOR DE PRODUCCIÓN

Boritz Boluarte Gómez

CONTADORES & EMPRESAS AÑO 11 / N° 260 UNA PUBLICACIÓN DE GACETA JURÍDICA S.A. PRIMERA EDICIÓN AGOSTO 2015 7,850 EJEMPLARES © Copyright GACETA GACETA JURÍDICA S.A. Primer Número, 2004

GACETA JURÍDICA S.A. 710-8950 TELEFAX: 241-2323

 AV.. ANGAMOS  AV ANGAMOS OESTE Nº 526 526 - MIRAF MIRAFLOR LORES ES - LIMA / PERÚ PERÚ

Entonces la pregunta que surge es: ¿Se encuentran preparados los contribuyentes a revisar diariamente su buzón electrónico? para quienes están familiarizados con la informatización de la información, la respuesta puede ser afirmativa, sin embargo, existen algunos contribuyentes como los Remype o quienes se encuentran en zonas en las que el acceso a Internet es aún limitado, por la ubicación geográfica o por diversas circunstancias, que no se encuentran familiarizadas con la revisión diaria del buzón electrónico. Por lo tanto, para no toparnos con sorpresas desagradables en el futuro, como producto de alguna notificación depositada en el buzón que no fue advertida por el contribuyente, resulta imperativa su revisión diaria.

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HECHO EL DEPÓSITO LEGAL EN LA BIBLIOTECA NACIONAL DEL PERÚ 2006-10480 ISSN 1813-5080 REGISTRO DEL PROYECTO EDITORIAL 31501221500857 IMPRESO EN: IMPRENTA EDITORIAL EL BÚHO E.I.R.L. SAN ALBERTO 201 - SURQUILLO LIMA 34 – PERÚ

Gaceta Jurídica S.A. no se solidariza necesariamente con las opiniones vertidas por los autores en los artículos publicados en esta edición.

Contadores & Empresas

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ÍNDICE GENERAL Sec.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

ESPECIAL TRIBUTARIO Aspectos tributarios de la factura negociable ............ ........................ ........................ ............... ...

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IMPUESTO A LA RENTA • Informe práctico: ¿Cómo solicitar la modificación de coeficiente para los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta a par tir del periodo agosto? ........... ....................... ........................ ........................ ........................ ........................ ........................ ............... ... A-5 7 • Casos prácticos: Regímenes del Impuesto Impuesto a la Renta - Cambios, Cambios, aplicación de créditos entre otros ........... ....................... ........................ ........................ .............. A-8 10 - Acogimiento al Régimen Especial del Impuesto a la Renta.... A-8 10 - Qué sucede con el saldo a favor del IR cuando una persona del Régimen General se pasa al Régimen Especial ............ ............... ... A-9 11 - Determinación del Impuesto a la Renta cuando el contribuyente solo se ha encontrado en un periodo mensual en el Régimen General ............ ........................ ........................ ........................ ........................ ................. ..... A-9 11 - Cuando la declaración se presenta dentro del plazo establecido por error en el RER correspondiéndole el RG ............ ....................... ........... A-10 12 • Jurisprudencia comentada: Gastos de invitación a profesionales médicos a congresos y simposios: criterios para su deducibilidad idad ..... A-11 13 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS • Informe práctico: Exoneración del IGV - Régimen de promoción de arrendamiento de viviendas ............ ........................ ........................ ........................ ............... ... • Casos prácticos:  Operaciones Operaciones digitales en el IGV........... IGV....................... .............. - Importación de  software........... ....................... ........................ ........................ ................... ....... - Servicio de publicidad en páginas web web............ ........................ ..................... ......... • Jurisprudencia comentada:  Tribunal fiscal: crédito fiscal por gastos recreativos debe considerar límites establecidos por la ley del Impuesto a la Renta ............ ........................ ........................ ........................ ........................ ............... ...

A-14 A-17 A-17 A-18

16 19 19 20

A-20 22

MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE ¿Qué deudas pueden ser exigibles coactivamente?........... ....................... ................... .......

A-23 25

INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS Usar máquinas automáticas para la transferencia de bienes o prestación de servicios que no cumplan con las disposiciones establecidas .........

A-26 28

PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO Solicitud de emisión del certificado de residencia ........... ....................... ..................... .........

A-28 30

TEMAS TRIBUTARIO-LABORA TRIBUTARIO-LABORALES LES Certificado de rentas y retenciones por rentas de trabajo. Impor tancia de su emisión y entrega ............ ........................ ........................ ........................ ........................ ........................ ............... ... A-31 33 OPINIÓN DE LA SUNAT Intereses moratorios por pago tardío de retribuciones a contribuyentes de cuarta categoría, no se encuentran afectos al Impuesto a la Renta Informe N° 099-2015-SUNA 099-2015-SUNAT/5D0000 T/5D0000............ ........................ ........................ ........................ .............. A-34 36

B

ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

INFORME ESPECIAL Métodos de ajuste del importe en libros de un activo fijo cuando es revaluado........... ....................... ........................ ........................ ........................ ........................ ........................ ..................... ......... B-1 39 INFORME PRÁCTICO Oportunidad del reconocimiento del gasto ............ ........................ ........................ ................... ....... CONTABILIDAD VS. TRIBUTACIÓN Tratamiento Tratamien to del gasto por el Impuesto a la Renta anual ........... ....................... ..............

B-5 43 B-8 46

CASOS PRÁCTICOS Registro de activo fijo adquirido por una empresa relacionada....... relacionada.............. ....... Tratamiento Tratamien to del autoconsumo de mercaderías por la empresa....... empresa.............. ....... Contabilización de las garantías entregadas por alquiler de local ..........

B-9 47 B-10 48 B-11 49

LIBROS TRIBUTARIOS Registro de Ventas e Ingresos - Arroz pilado (Segunda parte) ........... .............. ...

B-12 50

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Sec.

N° Pág

N° Pág

CONTABILIDAD EMPRESARIAL CONTABILIDAD 1.206. Otras cuentas por cobrar ............ ........................ ........................ ........................ ..................... ......... B-14 52 PLAN DE CUENTAS Nomenclatura: 67312 - Otras entidades (préstamos) ........... ....................... ............... ... B-15 53 Nomenclatura: 7564 - IME (Enajenación de activos inmovilizados) ...... B-16 54 CONTABILIDAD GERENCIAL CONTABILIDAD Aplicación práctica del ciclo de conversión de efectivo(CCE) .... ........ ......

C

B-17 55

ASESORÍA LABORAL Y PREVISIONAL

INFORME ESPECIAL Análisis del concepto amplio de remuneración expuesto por el TC A propósito de la sentencia recaída en el Exp. Nº 00645-2013-P 00645-2013-PA/TC A/TC ... C-1 FISCALIZACIÓN, INFRACCIONES Y SANCIONES LABORALES Interrupción de las actividades en caso de inminente peligro en el centro de trab trabajo ajo ........... ....................... ........................ ........................ ........................ ........................ ................... ....... C-5 CONTRATACIÓN LABORAL Tratamiento Tratamien to legal de los contratos de suplencia ............ ........................ ....................... ........... C-7 SEGURIDAD SOCIAL Y PREVISIONAL Aspectos fundamentales de la cobertura de salud por trabajo de riesgo ............ ....................... ....................... ........................ ........................ ........................ ........................ ........................ .............. C-10 CONSULTAS LABORALES Y CASOS PRÁCTICOS CONSULTAS Tratamiento Tratamien to a la jubilación automática ............ ........................ ........................ ........................ .............. Tratamiento Tratamien to de licencia por paternidad............ ........................ ........................ ........................ ..............

D

60 62 65

C-12 67 C-13 68

ASESORÍA EMPRESARIAL

INFORME ESPECIAL Análisis de los procedimientos de transfe rencia y pago de la factura negociable. A propósito de los últimos cambios en su regulación ........ PROCEDIMIENTOS EMPRESARIALES Pasos para constituir una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada Limita da (E.I.R. (E.I.R.L.) L.) ............ ........................ ........................ ........................ ........................ ........................ ................. ..... DOCUMENTOS EMPRESARIALES La cláusula de confidencialidad ............ ........................ ........................ ........................ ....................... ........... CONSULTAS EMPRESARIALES Los bienes entregados como contribución en los consorcios siguen siendo de titularidad de quien los entregó, salvo pacto en contrario ......... ......... Los certificados de suscripción preferente solo se transfieren mediante cesión de derechos ............ ........................ ........................ ........................ ........................ ..............

E

56

D-1 69 D-4 72 D-5 73 D-6 74 D-6 74

INDICADORES

INDICADORES TRIBUTARIOS • Cronograma de obligaciones mensuales - Ejercicio 2015 ........... ............. INDICADORES FINANCIEROS • Tasas de interés en moneda nacional y extranjera ........... ....................... ..............

E-3 77

INDICADORES LABORALES • Cronograma de pagos y factores de actualización........... ....................... ..............

E-4 78

F

E-1 75

APÉNDICE LEGAL

PRINCIPALES NORMAS DE LA QUINCENA PRINCIPALES Área tributaria ................... ............................... ........................ ........................ ........................ ........................ ............... ... Área laboral y previsional ........... ....................... ........................ ........................ ........................ ..................... ......... Área financiera ........... ....................... ........................ ........................ ........................ ........................ ........................ .............. Otras normas ........... ....................... ........................ ........................ ........................ ........................ ........................ ............... ...

F-1 F-1 F-1 F-1

79 79 79 79

A

S

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A

TRIBUTARIA

 Aspectos tributarios de la factura negociable    O    I    R    A    T    U    B    I    R    T    L    A    I    C    E    P    S    E

 Arturo  Art uro FERNÁNDEZ

RESUMEN EJECUTIVO

VENTOSILLA(*)

 L

as normas tributarias publicadas recientemente, han establecido que es obligatoria la incorporación de una tercera copia en la factura comercial y recibos por honorarios impresos y/o importados denominada “factura negociable”, entendiendo que esta deberá ser confeccionada e impresa conjuntamente con dichos comprobantes de pago, sin quedar ninguna serie excluida de tal obligación.  Asimismo, se ha previsto el procedimiento para que la factura negociable originada en un comprobante de pago electrónico, adquiera la calidad y efectos de un título valor.  A continuación, se identi fi  ficarán y analizarán los aspectos tributarios de la denominada “factura negociable”.

INTRODUCCIÓN La Ley N° 29623 –Ley que promueve el financiamiento a través de la factura comercial–, su Reglamento, Reglament o, el Decreto Supremo N° 208-2015-EF y la Resolución de Superintendencia N° 211-2015/  Sunat, buscan promover el acceso al financiamiento de los proveedores de bienes o servicios a través de la comercialización de facturas comerciales y recibos por honorarios mediante un título valor denominado “factura negociable”, que se verá reflejado en una tercera copia incluida en los mencionados comprobantes de pago. Este título valor, tiene las características que se aprecian en el cuadro N° 1.

En el presente artículo se identificarán los aspectos tributarios de la “factura negociable”, entre los que podemos encontrar a la obligación de incluir esta tercera copia en las facturas comerciales y recibos por honorarios, tanto físicos como electrónicos.

I. ¿CUÁLES SON LOS EFECTOS TRIBUTARIOS DE LA NEGOCIABILIDAD DE LAS FACTURAS COMERCIALES Y LOS RECIBOS POR HONORARIOS MEDIANTE LA “FACTURA NEGOCIABLE”? El acceso al financiamiento a través de la negociabilidad de comprobantes de pago se da cuando se descuentan facturas (según las

CUADRO Nº 1 Título valor a la orden transferible por endoso o valor representado y transferible mediante anotación en cuenta en una Institución de Compensación y Liquidación de Valores (ICLV). Su función principal es dar cuenta de la existencia de una deuda y una obligación. Factura negociable Susceptible de ser cedido en una operación de  factoring para generar liquidez con base en documentos impagos o cuentas por cobrar. Tiene un procedimiento especial para ceder el crédito contenido y otorgar mérito ejecutivo.

(*) Abogado por por la Universidad San Martín de Porres. Porres. Máster en Asesoría Asesoría Jurídica de Empresas Empresas por la Universidad Carlos III de de Madrid. Expositor de temas de Derecho Tributario en diversas entidades de prestigio. Exfuncionario de la Sunat. Ex asesor tributario del staff  de  de Contadores & Empresas. Abogado Tributario Tributario II en el Ministerio de Economía y Finanzas. Excatedrático del curso Derecho Tributario y Empresarial en la Universidad Nacional José Faustino Sánchez Carrión de Huacho.

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ASESORÍA TRIBUT TRIBUTARIA ARIA

normas analizadas también aplicable a los recibos por honorarios) y se prestan otros servicios conexos a dicha negociabilidad (este sistema se conoce como factoring y para mayores alcances al respecto se puede revisar la sección empresarial de esta misma edición). En ese sentido, la comercialización de facturas y recibos por honorarios mediante un título valor denominado “factura negociable” presentará los siguientes efectos tributarios en cuanto a la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) y la Ley del Impuesto General a las Ventas (LIGV):

gasto en cada caso; asimismo, en la Resolución N° 06072-5-2003 se estableció que corresponde analizar si el gasto se encuentra debidamente sustentado con la documentación correspondiente y si su destino está acreditado. A mayor abundamiento, según el criterio establecido por la Resolución del Tribunal Tribunal Fiscal N° 04831-9-2012, la carga de la prueba recae en el contribuyente, por lo que es a este a quien corresponde acreditar el cumplimiento de los requisitos exigidos por la LIR para la deducción de un gasto de naturaleza tributaria, con los medios probatorios que considere idóneos y que puedan causar certeza en la administración.

1. Efectos tributarios tributarios según la LIR a) Vendedor de bienes (factura comercomercial) o prestador de servicios (factura comercial y recibo por honorarios) Es quien emitirá la tercera copia denominada “factura negociable” y que según las normas bajo análisis puede ceder esta a una tercera empresa que se denominará “Factor”. Esto implica disponer de cuentas por cobrar generando probablemente una pérdida, dado que por la evaluación del riesgo de cobranza que asume el “Factor”, el precio de la cesión será inferior al valor que aparezca contabilizado en el activo de los créditos cedidos. Ante este contexto cabe la siguiente interrogante ¿dicha pérdida para el vendedor de bienes o prestador de servicios que se encuentra en el Régimen General, es deducible?

Entonces, para que esta pérdida sea deducible (entendemos que solo es aplicable para emisores que se encuentren en el Régimen General) a efectos de la LIR, debe existir una relación de causalidad entre esta y la renta generada, es decir decir,, debe quedar acreditado el destino del gasto (la utilización de las prestaciones, su proporcionalidad y razonabilidad) a través de documentos fehacientes como, por ejemplo, los contratos contrat os mercantiles (transferencia de propiedad, prestación de servicios, incorporación del derecho de crédito, otros) notariados mediante los cuales se acuerde la cesión de la “factura negociable”, el informe del área financiera que establezca la necesidad de financiamiento de la empresa en el momento de la cesión, documentos que acrediten la insolvencia del cliente, entre otros.

A efectos de determinar la deducibilidad de la pérdida del vendedor de bienes o prestador de servicios, debemos recordar que el artículo 37 de la LIR, dispone que para establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por dicha Ley, asimismo, en su último párrafo indica a efecto de determinar que los gastos sean necesarios para producirla y mantener la fuente, estos deberán ser normales para la actividad que genera la renta gravada, así como cumplir con criterios tales como razonabilidad en relación con los ingresos del contribuyente. Siguiendo con este orden de ideas, el Tribunal Fiscal en diversos pronunciamientos, tales como las Resoluciones N°s 02607-5-2003 y 08318-3-2004, ha señalado que para que un gasto se considere necesario se requiere que exista una relación de causalidad entre los gastos producidos y la renta generada, debiendo evaluarse la necesidad del

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Ahora, si bien el 37 de la LIR nos permite la deducibilidad de la pérdida siempre que podamos demostrar su causalidad, se debe tener en cuenta el literal “s” del artículo 44 de la LIR (1) que establece que no son deducibles para la determinación de la renta imponible los gastos constituidos por la diferencia entre el valor nominal de un crédito originado entre partes vinculadas y su valor de transferencia a terceros que asuman el riesgo crediticio del deudor; y que en caso las referidas transferencias de créditos generen cuentas por cobrar a favor del transferente, no constituirán gasto

deducible para este las provisiones y/o castigos por incobrabilidad respecto a dichas cuentas por cobrar. Sin embargo, esto no resulta aplicable a las empresas del Sistema Financiero reguladas por la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros - Ley Nº 26702. b) Adquiriente de la “factura negociable” (Factor) En el caso del Factor Factor,, cuando pague por adelantado los créditos que surjan de las ventas futuras de su cliente, estaríamos ante la figura del prestamo (con lo cual será de aplicación el artículo 26 de la LIR) que sería cancelado con el producto de la cobranza de dichos créditos, asumiendo el Factor el riesgo del cobro ( factoring sin recurso). De otro lado, en este tipo de operaciones, los servicios conexos de cobranza, contabilidad, marketing u otros, en general, normalmente no se cobran por separado de manera que, para la determinación de la renta neta imponible del Factor se deberán cargar a resultados los gastos necesarios derivados de los servicios que se proporcione (cobranza, castigos por créditos incobrables, entre otros). Entonces, las facturas negociables se controlarán como si fueran una cuenta del activo realizable (2)  y el producto de la cobranza debe ser ingresado a resultados(3)  (la utilidad o pérdida que deje esta operación quedaría indirectamente reforzada en los resultados tributarios, al igual que si se tratara de cualquier otra operación financiera).

2. Efectos tributarios tributarios según la LIGV Según la Ley del IGV y su Reglamento(4), en el factoring el Factor adquiere créditos del cliente, asumiendo el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos; prestando, en algunos casos, servicios adicionales a cambio de una retribución, los cuales se encuentran gravados con IGV. Por otro lado, también indica que la transtran sferencia de dichos créditos no constituye venta de bienes ni prestación de servicios

(1) Adicionalm ente, conforme a lo indicado en el tercer párrafo del artículo 50 de esta Ley, las pérdidas de fuente peruana, provenientes de la celebración de Instrumentos Financieros Derivados que no tengan finalidad de cobertura, solo podrán deducirse de las ganancias de fuente peruana originadas por la celebración de Instrumentos Financieros Derivados que tengan el mismo fin. (2) Así se podrá ver en: . Última visita el 20/08/2015. (3) Cuando el factoring implica promesa de descuento de futuros créditos, ocurriría lo mismo, con la diferencia que hay que abonar a resultados los intereses y reajustes devengados por los anticipos que haga el Factor, que más adelante se compensarían en la cuenta corriente con los montos cobrados de los respectivos créditos. (4) Ver el artículo artículo 75 de la LIGV y el numeral 16 del artículo 5 del Reglamento. Reglamento.

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ESPECIAL TRIBUTARIO siempre que el Factor esté facultado para actuar como tal, de acuerdo con lo dispuesto en normas vigentes sobre la materia(5). De otra parte, cuando con ocasión de la transferencia de créditos, no se transfiera el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos, se considera que el adquirente presta un servicio gravado con el IGV. Este servicio de crédito se configura a partir del momento en el que se produzca la devolución del crédito al transferente o este recomprara el mismo al adquirente (en estos casos, la base imponible es la diferencia entre el valor de transferencia del crédito y su valor nominal). A mayor abundamiento ver el cuadro N° 2. En todos los casos, son ingresos del adquirente o del Factor gravados con el IGV, los intereses devengados a partir de la transferencia del crédito que no hubieran sido facturados e incluidos previamente en dicha transferencia. Por último, tratándose de los servicios adicionales, la base imponible está constituida por el total de la retribución por dichos servicios; salvo que el FACTOR o adquirente no pueda discriminar la parte correspondiente a la retribución por la prestación de los mismos, en cuyo caso la base imponible será el monto total de la diferencia entre el valor de transferencia del crédito y su valor nominal.

negociable” en todas las facturas comerciales y recibos por honorarios que impriman son las imprentas autorizadas por la Sunat, con lo cual la obligación de incorporar la “factura negociable” (según la Ley y su Reglamento) es exclusivamente de las imprentas autorizadas por Sunat. Esta posición se reafirma al leer el artículo 11-A de la Ley, ya que establece que las imprentas autorizadas que incumplan con la obligación de imprimir la tercera copia correspondiente a la “factura negociable” y que sean detectadas hasta en dos oportunidades serán sancionadas con el retiro temporal por 60 días calendario del Registro de Imprentas Autorizadas a cargo de la Sunat; y que en caso la Sunat compruebe dicho incumplimiento en una oportunidad adicional, la imprenta infractora será sancionada con el retiro temporal del referido registro por 90 días (en caso de que la Sunat verifique un nuevo incumplimiento por parte de la imprenta, esta será sancionada con el retiro definitivo del mencionado registro). En ese sentido, indirectamente todos los contribuyentes que emitan factura comercial y/o recibo por honorarios de manera manual tienen la obligación de tener

La ley establece que es obligatoria la incorporación en los comprobantes de pago impresos y/o importados denominados factura comercial y recibos por honorarios, de una tercera copia denominada “factura negociable” para su transferencia a terceros, cobro, protesto y ejecución en caso de incumplimiento. Sobre este punto, el Reglamento establece que la “factura negociable” debe ser confeccionada e impresa conjuntamente con la factura comercial y/o recibos por honorarios impresos y/o importados y que ninguna serie se encuentra excluida de tal obligación. Siguiendo la idea del párrafo precedente, se tiene claro que los llamados a incorporar (entiéndase como confeccionar y agregarlos a las factura comercial y los recibos por honorarios) la “factura

una tercera copia denominada “factura negociable” dentro de los mencionados comprobantes de pago, ya que ninguna imprenta autorizada por la Sunat se abstendrá de imprimir esa tercera copia, así el contribuyente no tenga necesidad de utilizar “factura negociable”. De otro lado, en cuanto a los contribuyentes que emitan los comprobantes de pago denominados factura comercial y recibo por honorarios de manera electrónica, desde el portal de la Sunat, desde los sistemas del contribuyente o desde otros sistemas que administre dicha entidad, Podrán(7) emitir la “factura negociable” y realizar las operaciones necesarias para su transferencia a terceros, cobro, protesto y ejecución en caso de incumplimiento. Como podemos observar, en el caso de las facturas comerciales y los recibos por honorarios electrónicos, el contribuyente tiene la opción de emitir o no emitir junto a su comprobante de pago la “factura negociable” (no tiene la obligación indirecta que si se tiene en los documentos físicos), con lo cual hay una gran diferencia respecto de los comprobantes de

CUADRO Nº 2 No constituye venta de bienes ni prestación de servicios.

II. ¿QUIÉNES TIENEN LA OBLIGACIÓN DE INCORPORAR LA “FACTURA NEGOCIABLE” EN SUS FACTURAS COMERCIALES Y RECIBOS POR HONORARIOS?

1. La Ley N° 29623 –Ley que promueve el financiamiento a través de la factura comercial– y su Reglamento, el Decreto Supremo N° 208-2015-EF (6)

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El transferente de los créditos deberá emitir un documento en el cual conste el monto total del crédito transferido en la fecha en que se produzca la transferencia de los referidos créditos. El transferente es contribuyente del Impuesto por las operaciones que originaron los créditos transferidos al adquirente o factor.

Transferencia de créditos

La adquisición de créditos efectuada asumiendo el riesgo de los créditos  transferidos, no implica que el factor o adquirente efectúe una operación comprendida en el ar tículo 1 de la LIGV, salvo en lo que corresponda a los servicios adicionales y a los intereses y demás ingresos que se devenguen y/o sean determinables a partir de la fecha de la transferencia. Se considera como valor nominal del crédito transferido, el monto total de dicho crédito incluyendo los intereses y demás ingresos devengados a la fecha de la transferencia del crédito, así como aquellos conceptos que no se hubieren devengado a la fecha de la citada transferencia, pero que se consideren como parte del monto transferido.

La adquisición de créditos efectuada sin asumir el riesgo de los créditos transferidos, implica la prestación de un servicio por parte del adquirente de los mismos. Se considera como valor de la transferencia del crédito, a la retribución que corresponda al transferente por la transferencia del crédito.

(5) Ver la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros - Ley N° 26702. (6) De conformidad con lo señalado en el artículo 2 de la Ley y el artículo 5 del Reglamento. (7) Para que la “factura negociable” adquiera la calidad y los efectos de título valor, debe ser registrada ante una Institución de Compensación y Liquidación de Valores. Este hecho debe ser comunicado al adquirente por el proveedor o un tercero debidamente autorizado por este en la misma fecha en la que se efectúa el registro, bajo cualquier forma que permita dejar constancia fehaciente de la fecha de entrega de dicha comunicación.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

pago físicos, situación que en todo caso deberá ser adecuada por el legislador para evitar futuras acciones legales.

de la baja “baja de documentos por deterioro”) a las facturas comerciales o recibos por honorarios impresos y/o importados por imprenta autorizada hasta antes de la fecha de entrada en vigencia de la resolución bajo comentario, dentro de los siguientes plazos: • Hasta el 31/10/2015, aquellas facturas comerciales o recibos por honorarios impresos y/o importados hasta el 31/12/2014. • Hasta el 31/12/2015, aquellas facturas comerciales o recibos por honorarios impresos y/o importados desde el 01/01/2015 hasta antes de la fecha de entrada en vigencia de la Resolución de Superintendencia.

2. La Resolución de Superintendencia N° 211-2015/Sunat (entra en vigencia a partir del 1 de setiembre de 2015) a) Obligación por parte de las imprentas autorizadas por la Sunat Al igual que la Ley y su Reglamento, la Resolución de Superintendencia indica que la incorporación de la “factura negociable” en la factura comercial y en el recibo por honorarios emitidos en formatos impresos y/o importados por imprenta autorizada, se realiza confeccionando e imprimiendo con juntamente con dichos comprobantes y sus copias, un tercer ejemplar que debe contener, de manera impresa, además de la información correspondiente a aquella establecida por el Reglamento de Comprobantes de Pago para la factura comercial o recibo por honorarios, la establecida en los incisos a) y h) del artículo 3 de la ley. Entonces, queda claro una vez más que la obligación regulada en la Ley y el Reglamento es de las imprentas autorizadas por la Sunat. b) Obligación por parte de los contribuyentes La Resolución de Superintendencia establece que el proveedor puede incluir, cumpliendo ciertas condiciones(8), la “factura negociable” en la factura comercial electrónica o en el recibo por honorarios electrónico (cuando sean emitidos en los sistemas que obran en Sunat Operaciones en Línea, el proveedor podrá descargar un ejemplar del comprobante de pago a través de la consulta que tiene a su disposición en dicho sistema utilizando su clave SOL y código de Usuario), con lo cual una vez más es potestad del contribuyente adjuntar la “factura negociable” o no hacerlo, en el caso de comprobantes de pago electrónicos. Según la única disposición complementaria transitoria de la mencionada Resolución de Superintendencia, con excepción de aquellos talonarios que ya cuenten una tercera copia denominada “factura negociable” y que tengan validez(9) , los Emisores, en virtud a lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley y en la segunda disposición complementaria final del Reglamento, deben dar de baja (se presentará a través de clave SOL el Formulario Virtual Nº 855 y consignar como motivo

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De otro lado, la misma disposición indica que en el caso de los Emisores (10) que son parte de la micro, pequeña o mediana empresa que, a la fecha, no hayan dado de baja a las facturas comerciales impresas y/o importadas por imprenta autorizada, y que no cuenten con la tercera copia destinada para la “factura negociable”, deberán seguir lo señalado en los párrafos anteriores. Por último, la mencionada disposición establece que “las facturas comerciales o recibos por honorarios impresos y/o importados a que se refiere la presente disposición, que no sean dados de baja en los plazos antes señalados, perderán su calidad de tales a partir del día siguiente del vencimiento de dichos plazos”. En conclusión, entendemos que los emisores a los que se refiere la Resolución de Superintendencia somos todos, tanto los que son micro, pequeña y mediana empresa como aquellos que no lo son; con lo cual la Sunat nos está obligando a todos a tener una tercera copia en nuestras facturas comerciales y recibos por honorarios físicos. Cabe precisar que a la fecha de publicación del presente artículo no se ha modificado el artículo 8 del Reglamento de Comprobantes de Pago en el caso de la factura comercial y el recibo por honorarios: (…) “Artículo 8.- REQUISITOS DE LOS COMPROBANTES DE PAGO

Los comprobantes de pago tendrán los siguientes requisitos mínimos: 1. FACTURAS INFORMACIÓN IMPRESA (…) 1.6. Destino del original y copias: a) En el original: ADQUIRENTE o USUARIO b) En la primera copia: EMISOR c) En la segunda copia: SUNAT En las copias se consignará además la leyenda “COPIA SIN DERECHO A CRÉDITO FISCAL DEL IGV”. En los casos de operaciones de exportación, no es obligatorio consignar esta leyenda. (…) 2. RECIBOS POR HONORARIOS INFORMACIÓN IMPRESA (…) 2.6. Destino del original y copias: a) En el original: USUARIO b) En la primera copia: EMISOR c) En la segunda copia: SUNAT - Para ser archivada por el usuario”(…) Consideramos que la Sunat debería modificar el mencionado artículo y consignar a la “factura negociable” en ambos casos como una tercera copia, así como establecer de manera clara su destino, ya que mientras no se haga dicha modificación, según el Reglamento de Comprobantes de Pago, tanto la factura comercial como el recibo por honorarios que solo tenga dos copias serán: i) documentos previstos por el artículo 2 del mencionado Reglamento; ii) documentos que cumplen los requisitos y características (que se encuentran vigentes al momento de la publicación del presente artículo) establecidas en el referido Reglamento; y, iii) documentos con autorización para la impresión o importación de la Sunat. Entonces, una factura comercial y recibo por honorarios que no haya sido dado de baja en los plazos previstos en la única disposición complementaria transitoria de la Resolución de Superintendencia N° 211-2015/Sunat, pero que cumplan los requisitos antes señalados serán válidos mientras no se realice la modificación del artículo 8 antes mencionado.

(8) Se debe cumplir lo siguiente: a) Si emite la factura electrónica a través del SEE - Del contribuyente, debe utilizar el estándar UBL en la versión a que se refiere la Resolución de Superintendencia Nº 097-2012-Sunat y normas modificatorias; y b) Si emite la factura electrónica o el recibo por honorarios electrónicos usando uno de los sistemas que obran en Sunat Operaciones en Línea, debe consignar dicha información en los campos habilitados para tal efecto. (9) Tercera disposición complementaria final.- Las facturas comerciales o recibos por honorarios impresos y/o importados por imprenta autorizada hasta antes de la entrada en vigencia de la presente resolución, que cuenten con un tercer ejemplar - “factura negociable”, tendrán validez siempre que cumplan con lo dispuesto en la Resolución de Superintendencia Nº 129-2011-Sunat, que establece disposiciones para la incorporación de la “factura negociable” en la factura y el recibo por honorarios electrónicos, y normas modificatorias. (10) La Resolución de Superintendencia N° 211-2015/Sunat hace referencia a los emisores a que se refiere la segunda disposición complementaria final de la Resolución de Superintendencia Nº 339-2013-Sunat.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

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INFORME PRÁCTICO    A    T    N    E    R    A    L    A    O    T    S    E    U    P    M    I

¿Cómo solicitar la modificación de coeficiente para los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta a partir del periodo agosto?  Raul ABRIL

RESUMEN EJECUTIVO

ORTIZ(*)

E 

n ocasiones en que la falta de liquidez y los resultados acumulados por debajo de lo previsto a inicios del ejercicio inducen a los contribuyentes a solicitar a la Administración Tributaria la modi ficación del coe ficiente para realizar los  pagos a cuenta, ya sea presentando un balance al 30 de abril y/o al 31 de julio, en esta oportunidad nos basaremos en los resultados que arrojen los estados  financieros al 31 de julio para modi ficar el coe ficiente a partir del periodo agosto, donde se desarrollarán los supuestos por los cuales se puede modi ficar dicho coe ficiente  para calcular sus pagos a cuenta, o suspender los mismos.

INTRODUCCIÓN El Impuesto a la Renta, por tratarse de un impuesto de periodicidad anual, se determina sobre la base de los estados financieros al cierre de cada ejercicio, sin embargo, por mandato de su mismo marco normativo, la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, LIR), establece que los contribuyentes se encuentran obligados a amortizar parte de esa determinación anual, mediante los pagos a cuenta liquidados mensualmente, permitiendo la posibilidad de modificar la determinación de dichos pagos a cuenta, tomando como base la utilidad obtenida a una fecha determinada. En virtud a ello, es importante, que un generador de rentas de tercera categoría, sincere sus pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, debido a que no todos los meses el ingreso o la utilidad generada puede ser uniforme, adecuando de esta forma sus obligaciones mensuales con el fisco al dinamismo que ofrece el mercado en ciertos sectores, o quizá a un mal inicio financiero de sus operaciones.

I. PAGOS A CUENTA DE RENTA DE TERCERA CATEGORÍA Aquellos contribuyentes que generen rentas de tercera categoría que se encuentren en el régimen general, deben abonar con carácter de pago a cuenta, el monto que resulte mayor de comparar: • La cuota que resulte de aplicar el coeficiente resultante de dividir el monto del impuesto calculado del ejercicio gravable anterior entre los ingresos netos del mismo ejercicio (1). Para los periodos de enero y febrero, se realizará el mismo cálculo tomando como referencia el

impuesto calculado y los ingresos netos del ejercicio precedente al anterior. • La cuota que resulte de aplicar el 1.5 % a los ingresos netos obtenidos en el mismo mes. Asimismo, aquellos contribuyentes que luego de la comparación determinen su pago a cuenta aplicando el 1.5 % podrán realizar lo siguiente: 1. Suspender sus pagos a cuenta a partir de los periodos de febrero, marzo, abril o mayo; hasta el periodo de julio. Para los meses de agosto a diciembre, podrá determinar un nuevo coeficiente o suspender sus pagos a cuenta presentando su estado de ganancias y pérdidas al 31 de julio. 2. Modificar el coeficiente o suspender sus pagos a cuenta a partir del periodo abril hasta julio. Para los meses de agosto a diciembre, se deberá determinar un nuevo coeficiente o suspender sus pagos a cuenta presentando su estado de ganancias y pérdidas al 31 de julio. 3. Modificar el coeficiente o suspender sus pagos a cuenta a partir del periodo agosto hasta diciembre presentando su estado de ganancias y pérdidas al 31 de julio.

II. MEDIO PARA LA PRESENTACIÓN El estados financieros de situación al 31 de julio se presentarán mediante el PDT Nº 625 Versión 1.4 –Modificación de Coeficiente o Porcentaje para el Cálculo del Pago a Cuenta del Impuesto a la Renta(2)– dirigido a los contribuyentes sujetos al Régimen General del Impuesto, que opten por modificar el coeficiente o porcentaje para el cálculo de los pagos a cuenta de renta de tercera categoría.

(*) Contador Público Colegiado por la Universidad Nacional del Callao (UNAC). Asesor tributario en Contadores & Empresas. Ex asesor tributario de la División Central de Consultas d e la Supe rintende ncia Na cional de Aduanas y de Adminis tración Tributar ia (Sunat). Asesor y consultor en temas tributarios y contables. (1) Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02760-5-2006 de Observancia Obligatoria, no debe incluirse dentro de los ingresos netos mensuales, las ganancias por diferencias de cambio. (2) Versión aprobada mediante la Resolución de Superintend encia 130-2015/Sunat publicada el 31/01/2015.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

El envío de la mencionada declaración informativa se debe realizar ingresando a Sunat Operaciones en Línea y luego a la opción declaración y pago (3), la mencionada presentación permitirá el uso del nuevo coeficiente para las declaraciones cuyo vencimiento opere luego de ser presentada la misma.

III. OBLIGADOS Y VOLUNTARIOS A LA PRESENTACIÓN Los contribuyentes que pueden y/o deben presentar su PDT Nº 625, para modificar o suspender su coeficiente a partir del periodo agosto, son los siguientes: Opción

Obligatoria

Voluntaria

Contribuyentes

Base legal

Aquellos que modificaron o suspendieron sus pagos a cuenta a partir del periodo mayo a julio.

Acápite ii) del segundo párrafo del artículo 85 LIR

Aquellos que suspendieron sus pagos a cuenta a partir de febrero, marzo, abril o mayo; hasta el periodo julio.

Acápite i) del segundo párrafo del artículo 85 LIR

Aquellos que deseen modificar o suspender sus pagos a cuen ta a partir del periodo agosto a diciembre.

Acápite iii) del segundo párrafo del artículo 85 LIR

Cabe resaltar que para todos los casos, se debe cumplir con presentar previamente la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta que contenga el estado de ganancias y pérdidas, al cierre del ejercicio gravable anterior (el cual no será exigible si se hubieran iniciado las actividades en el ejercicio).

1. Obligados 1.1 Aquellos que modificaron o suspendieron sus pagos a cuenta a partir del periodo mayo a julio Quienes hayan optado por modificar su coeficiente para el cálculo de sus pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, o lo hubiesen suspendido, de no haber existido impuesto calculado en los resultados de su estado de ganancias y pérdidas presentados con base en los resultados acumulados al 30 de abril, deberán presentar su estado de ganancias y pérdidas al 31 de julio para determinar un nuevo coeficiente que deberá aplicar en los periodos de agosto hasta diciembre, de no existir impuesto calculado, los contribuyentes suspenderán el abono de sus pagos a cuenta. Si no se presenta el referido estado de ganancias y pérdidas, se deberá abonar el monto que resulte mayor de la de comparar la cuota que resulte de aplicar el coeficiente resultante de su declaración  jurada anual del ejercicio anterior con la cuota que resulte de aplicar el 1.5 %. La no presentación del PDT Nº 625 genera la infracción tipificada en el numeral 2

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del artículo 176 del Código Tributario, cuya multa será de 30 % de la UIT(4), pudiendo acogerse a la gradualidad del 100 % de subsanar voluntariamente dicha infracción.

2. Voluntarios 2.1 Aquellos que suspendieron sus pagos a cuenta a partir de febrero, marzo, abril o mayo, hasta el periodo julio Quienes optaron por solicitar la suspensión de sus pagos a cuenta, en aplicación del acápite i) del segundo párrafo del artículo 85 de la LIR, podrán suspender o modificar sus pagos a cuenta, sobre la base del estado de ganancias y pérdidas al 31 de julio. Los pagos a cuenta se suspenderán si: • No existe impuesto calculado en el estado de ganancias y pérdidas. • De existir impuesto calculado, el coeficiente obtenido no exceda al límite previsto en la siguiente tabla (5), de acuerdo con el mes en que se solicitó la suspensión: Suspensión a partir de:

Coeficiente

Febrero

Hasta 0,0013

Marzo

Hasta 0,0025

Abril

Hasta 0,0038

Mayo

Hasta 0,0050

Si el coeficiente resultante es mayor al límite previsto en la tabla anterior, se usará ese nuevo coeficiente. Si no se presenta el referido estado de ganancias y pérdidas, se deberá abonar el monto que resulte mayor de la de comparar la cuota que resulte de aplicar el coeficiente resultante de su declaración  jurada anual del ejercicio anterior con la cuota que resulte de aplicar el 1.5 %. Respecto de la obligatoriedad de la presentación del estado de ganancias y pérdidas, se puede observar lo siguiente: • LIR, artículo 85 segundo párrafo, acápite i), inciso e) tercer párrafo: “Los pagos a cuenta de los meses de agosto a diciembre ODRÁN suspenderse o modificarse sobre la base del estado de ganancias y pérdidas al 31 de julio (...)” • Reglamento, artículo 54, inciso c), numeral 2 primer párrafo: “Los contribuyentes que hubieran optado por suspender sus pagos a cuenta a partir del mes de febrero, marzo, abril o mayo, EBERÁN presentar a la SUNAT la declaración jurada que contenga el estado de ganancias y pérdidas al

31 de julio en la forma, lugar, plazo y condiciones que esta establezca (...)”. De lo expuesto anteriormente, se puede notar una controversia entre la LIR y el Reglamento, por lo que en aplicación del artículo 51 de la Constitución Política del Perú(6), la LIR, al ser una norma de mayor  jerarquía, prevalece sobre el Reglamento, por lo que debemos entender que la opción de presentar la declaración para la modificación de coeficiente, no es obligatoria, sino voluntaria o facultativa. 2.2 Aquellos que deseen modificar o suspender sus pagos a cuenta a partir del periodo agosto a diciembre Por último, los sujetos que no hayan optado por suspender sus pagos a cuenta, ni modificar su coeficiente para ello, también podrán presentar su estado de ganancias y pérdidas al 31 de julio, con el fin de aplicar el coeficiente resultante en dicho estado financiero para los pagos a cuenta de los meses de agosto a diciembre; así como suspender, de corresponder, dichos pagos a cuenta, si en el estado de ganancias y pérdidas no existe impuesto calculado. Si el contribuyente opta por no presentar el estado de ganancias y pérdidas, seguirá aplicando el monto que resulte mayor de comparar el 1.5 % con el coeficiente resultante de la declaración jurada anual del ejercicio anterior, de corresponder.

IV. ARRASTRE DE PÉRDIDAS Para el cálculo del coeficiente resultante del estado de ganancias y pérdidas al 31 de julio se podrán deducir sus pérdidas tributarias compensables de la renta neta imponible resultante de acuerdo con los siguientes criterios: • Siete dozavos (7/12) de las pérdidas, si hubieran optado por su compensación, de acuerdo con el sistema previsto en el inciso a) del artículo 50 de la LIR. • Siete dozavos (7/12) de las pérdidas, pero solo hasta el límite del cincuenta por ciento (50%) de la renta neta que resulte del estado de ganancias y pérdidas al 31 de julio, si hubieran optado por su compensación, de acuerdo con el sistema previsto en el inciso b) del artículo 50 de la LIR.

V. LIBRO DE INVENTARIOS Y BALANCES Los contribuyentes que presenten sus estados financieros a través de la declaración

(3) Es importante mencionar que a diferencia de las demás declaraciones informativas, el PDT Nº 625 se debe presentar por el la opción de declaración y pagos. (4) La UIT para el ejercicio 2015 es de S/. 3,850 de acuerdo a lo publicado en el D.S. Nº 374-2014-EF. (5) Tabla II del acápite i) del segundo párrafo del artículo 85 de la LIR. (6) Artículo 51.- Supremacía de la Constitución. La Constitución prevalece sobre toda norma legal; la ley, sobre las normas de inferior jerarquía, y así sucesivamente. La publicidad es esencial para la vigencia de toda norma del Estado.

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IMPUESTO A LA RENTA del PDT Nº 625 para modificar el coeficiente aplicable al cálculo de los pagos a cuenta del régimen general del Impuesto a la Renta, deberá registrar dichos estados financieros en el Libro de Inventarios y Balances(7) a valores históricos.

1

CASO PRÁCTICO

Contribuyente que presentó suspensión de pagos a cuenta

El contribuyente Pimentel Muguerza José  Luis suspendió sus pagos a cuenta, de con formidad con la resolución emitida por Sunat, que aprobó su solicitud. Esta resolución se notificó el 3 de marzo, con lo que suspendió sus pagos a cuenta a partir del periodo  febrero.  Asimismo, tiene gastos no deducibles por S/. 1,622 y obtuvo una pérdida tributaria, en el ejercicio anterior, por S/. 5,200.  Nos presenta su Estado de Ganancias y Pérdidas al 31 de julio, y se solicita el cálculo del coeficiente y llenado del PDT.

Solución: Estado de Ganancias y Pérdidas al 31 de julio de 2015 Ventas netas o ingresos por servicios

99,738

(-) Dctos., rebajas y bonif. concedidas

(10,256)

Ventas netas

89,482

(-) Costo de Ventas

(58,229)

Resultado bruto

31,253

(-) Gastos de venta

(17,025)

(-) Gastos de administración

(16,070)

Resultado de operación

(1,842)

(-) Gastos financieros

(3,306)

(+) Otros ingresos gravados

22,268

(-) Gastos diversos

(11,542)

Resultado antes del impuesto

5,578

Calculamos el coeficiente: Cálculo del Impuesto a la Renta y Coeficiente Utilidad antes del impuesto

5,578

(+) Adiciones

1,622

(-) Deducciones

0

Renta neta del ejercicio

7,200

(-) 7/12 Pérdida de ejercicios anteriores

(3,033)

Renta neta imponible

4,167

Impuesto a la Renta

1,167

Coeficiente al 31/07/2015

=

Impuesto calculado I ng re so s n et os

1,167 = 0.0104

= 8 9, 48 2 + 22, 26 8

El coeficiente supera el límite previsto en la tabla que establece los límites (0,0013 para el mes de febrero), por lo que se debe utilizar  para los meses de agosto a diciembre el coe ficiente de 0.0104.  Llenamos el PDT (adjuntamos la parte relevante).

(7) Artículo 5 de la Resolución de Superintendencia Nº 140-2013/ Sunat publicada el 30/04/2013.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

CASOS PRÁCTICOS Regímenes del Impuesto a la Renta - Cambios, aplicación de créditos entre otros  Pedro CASTILLO

INTRODUCCIÓN

CALDERÓN(*)

 D

e acuerdo con las normas tributarias vigentes con relación al tema a tratar, los perceptores de rentas de tercera categoría se encuentran en la posibilidad de realizar sus actividades empresariales bajo alguno de los tres regímenes vigentes: el Nuevo RUS, el Régimen Especial (en adelante, RER) o el Régimen General (en adelante, RG), donde  para acogerse a cada uno de ellos se deberá cumplir con ciertos parámetros y requisitos establecidos en cada una de las normas que los regulan, háblese de la Ley del Impuesto a la Renta y su reglamento, como del Decreto Legislativo N° 937  y modi ficatorias, mediante el cual se crea el Nuevo Régimen Único Simpli ficado - Nuevo RUS.  A continuación, mediante casos prácticos explicaremos los diferentes supuestos de cambios de regímenes, como acogerse válidamente a un determinado régimen, arrastres de créditos de un régimen a otro, entre otros supuestos.

Acogimiento al Régimen Especial del Impuesto a la Renta

Solución:

Por lo que de acuerdo con lo indicado, la empresa Soluciones de Eventos E.I.R.L. cumple con la primera parte de requisitos, asimismo, el inciso b) del mencionado artículo nos indica qué actividades no podrían acogerse al RER, con lo cual de acuerdo con el supuesto planteado, y a la actividad que presta la empresa que es el de “ organizar eventos sociales” Soluciones de Eventos E.I.R.L., sí estaría cumpliendo con las actividades las cuales podría estar en el presente régimen de renta. Asimismo, el inciso b) del artículo 119 de la LIR nos indica que el acogimiento al presente régimen tratándose de contribuyentes que provengan del RG o del Nuevo RUS: El acogimiento se realizará únicamente con ocasión de la declaración y pago de la cuota que corresponda al periodo en que se efectúa el cambio de régimen, y siempre que se efectúe dentro de la fecha de su vencimiento, de acuerdo con lo señalado en el artículo 120 de esta Ley (1). Con lo cual podemos concluir que la empresa Soluciones de Eventos E.I.R.L. no se acogió válidamente al RER y por ello seguirá permaneciendo en el RG, porque debió declarar y pagar los tributos en la oportunidad del vencimiento establecido en el cronograma de declaraciones y pagos mensuales. Por otro lado, el contribuyente deberá rectificar su declaración consignada en el PDT N° 621 como RER y deberá colocar RG, donde adicionalmente a ello, deberá presentar su solicitud de reconocimiento de pago con error ante la Sunat por el pago que realizó con el código 3111 RER al código 3031 RG.

De acuerdo con el supuesto planteado, el inciso a) del artículo 118 de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, la LIR) indica cuales son los requisitos para poder acogerse al RER, entre uno de ellos es que tanto los ingresos como las adquisiciones no deberían superar los S/. 525,000.00 (Quinientos veinticinco mil y 00/100 nuevos soles), asimismo que el valor de sus activos afectos a la actividad, con excepción de los predios y vehículos no supere los S/. 126,000.00 y, por último, que el número de sus trabajadores no sea mayor a diez (10) en el caso de tratarse de actividades que requieran más de un turno de trabajo el número de personas se entenderá por cada uno de estos.

(*) Asesor Tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributación por la Pontificia Universidad Católica del Perú. Ex asesor tributario de la División de Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria - Sunat. (1) Artículo 120 de la LIR: Cuota aplicable a) Los contribuyentes que se acojan al Régimen Especial pagarán una cuota ascendente a 1.5 % (uno punto cinco por ciento) de sus ingresos netos mensuales provenientes de sus rentas de tercera categoría). b) El pago de la cuota realizado como consecuencia de lo dispuesto en el presente artículo, tiene carácter cancelatorio. Dicho pago deberá efectuarse en la oportunidad, forma y condiciones que la Sunat establezca.

Caso:

La empresa Soluciones de Eventos E.I.R.L., con RUC N° 20121258964 con domicilio fiscal en la av. La Paz 523 - Miraflores, se dedica a organizar eventos sociales, tales como celebración de cumpleaños, despedida de solteros, matrimonios entre otros, en el presente ejercicio se encuentra acogida en el RG, donde sus ventas al 31 de julio de 2015 no superaron los S/. 300.000.00 (trecientos mil nuevos soles) y proyectando sus ingresos al final del ejercicio, no esperan superar los S/. 525,000.00, límite establecido para poder acogerse al RER. En el presente periodo (agosto-2015) desea acogerse al RER, para ello realiza la declaración en el plazo de vencimiento, sin embargo, el pago de los tributos del RER lo realiza al día siguiente de mencionado vencimiento. Por lo que el representante legal de la empresa nos con sulta: ¿El acogimiento al mencionado régimen es válido? ¿Qué consideraciones debimos tener en cuenta? Datos adicionales: • Tiene 8 trabajadores. • Compras al 31/07 no superan los S/. 100,000.00 • Activos fijos S/. 28,000.00

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IMPUESTO A LA RENTA

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Qué sucede con el saldo a favor del IR cuando una persona del Régimen General se pasa al Régimen Especial Caso:

La empresa Alfa Confecciones Perú S.A.C., identificada con RUC Nº 20520274516, dedicada a la confección y comercialización de prendas de vestir, se encuentra acogida desde el ejercicio anterior (enero de 2014) al RG de renta. Nos comenta que para el periodo agosto del presente año (2015) se acogerá al RER declarando y pagando sus im puestos el 8 de setiembre, que es la fecha de vencimiento,  según cronograma de pagos mensuales. Por otro lado, nos señala que con fecha 1 de abril de 2015  presentó su declaración jurada anual del Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio 2014, mediante el PDT N° 692; donde en dicha declaración resultó un saldo a favor de renta de S/. 28,500.00, el cual viene aplicándolo mes a mes, teniendo un saldo a la fecha de S/. 21,800.00. La empresa Alfa Confecciones Perú S.A.C. nos plantea la  siguiente consulta: ¿Cuál, sería el tratamiento válido para acogerme al RER y qué tratamiento se dará al saldo a favor aún no aplicado que obtuvo en su declaración jurada anual por el ejercicio 2014, si decide acogerse al Régimen Especial del Impuesto a la Renta?

Solución: De acuerdo con el supuesto planteado el artículo 117 del Texto Único Ordenado de la LIR, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF, señala que podrán acogerse al RER las personas naturales, sociedades conyugales, sucesiones indivisas y

personas jurídicas, domiciliadas en el país, que obtengan rentas de tercera categoría, provenientes de las siguientes actividades: de comercio y/o industria, entendiéndose como tales a la venta de los bienes que adquieran, produzcan o manufacturen, así como de aquellos recursos naturales que extraigan, incluidos la cría y el cultivo; así como las actividades de servicios, entendiéndose por tales a cualquier otra actividad no señalada expresamente en el inciso anterior. Por su parte, el artículo 119 de la LIR señala que el acogimiento al presente régimen se efectuará, en el caso de aquellos contribuyentes que provengan del régimen general, con la declaración y pago de la cuota que corresponda al periodo en que se efectúa el cambio de régimen, y siempre que se efectúe dentro del plazo de vencimiento para la declaración y/o pago mensual correspondiente. Así tenemos que por la actividad que realiza la empresa Alfa Confecciones Perú S.A.C. es posible que pueda acogerse al RER, por lo que a efectos de dicho régimen, a partir del periodo de agosto de 2015, tendría que presentar su PDT N° 621 marcando la opción correspondiente al régimen especial y pagar dentro del vencimiento de dicho periodo, de esta forma el contribuyente se estaría acogiendo al RER. Por otro lado, respecto del arrastre del saldo a favor, debemos señalar que de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 81 del Reglamento de la LIR (2) , los contribuyentes del RG que se acojan al RER, aplicarán contra sus pagos mensuales los saldos a favor reconocidos por la Sunat o establecidos por el propio responsable en sus declaraciones  juradas anteriores.

Determinación del Impuesto a la Renta cuando el contribuyente solo se ha encontrado en un periodo mensual en el Régimen General

Solución:

Caso:

La empresa Telefonía Gris Móvil S.A.C., dedicada a la comercialización de accesorios para equipos celulares y tablet entre otros, inició sus actividades en enero 2014, actualmente cuenta con 5 trabajadores desde que inició sus actividades, sus ingresos y adquisiciones anuales no superan los S/. 500,000.00 (Quinientos mil y 00/100 nuevos soles),  sus activos fijos sin incluir predios y vehículos para la distribución de mercadería están valuados en S/. 28,000.00, cumpliendo todos los requisitos para estar acogida v álidamente al RER, con fecha 15/08/2015. l representante le gal se percata que en el periodo de junio 2014, se declaró como RG, por un error involuntario del contador, teniendo en cuenta que cuando se presentó el periodo de julio 2014 en el mes (agosto) se presentó dentro de la fecha de vencimiento y pagando los impuestos resultantes de dicho  periodo. Por lo cual el representante legal de la empresa nos plantea la siguiente consulta: ¿Se podría modificar el periodo de junio declarado erradamente en el RG y colocar RER? Y ¿qué otras implicancias tributarias acarraría este error? Dato adicional: Periodo

Ene

Feb

Mar

Ingreso 40000 38000 41000

Abr

May

Jun

39500

35000

42500

Jul 41500

Ago

Set

Oct

Nov

De acuerdo con el supuesto planteado la empresa cumple todos los requisitos establecidos en el capítulo XV de la LIR, para estar válidamente acogido al RER, tales como que los ingresos como las adquisiciones no superan los S/. 525,000.00 (Quinientos veinticinco mil y 00/100 nuevos soles), asimismo que el valor de sus activos afectos a la actividad, con excepción de los predios y vehículos no superan los S/. 126,000.00 y el número de sus trabajadores no son mayores a 10 (diez). Con relación a la interrogante planteada hace referencia a un supuesto en el que el deudor tributario, correctamente acogido al RER y que cumple con los requisitos exigidos por las normas para su permanencia en el Régimen, presenta su declaración  jurada del Impuesto a la Renta, mediante el Formulario Virtual - PDT N° 621, consignando en este, por error, que se encuentra comprendido en el RG de dicho Impuesto aun cuando la determinación contenida en el referido formulario es la que resulta de aplicar las normas del RER. De acuerdo con lo señalado en el artículo 120 de esta LIR, el acogimiento se realizará únicamente con ocasión de la declaración y pago de la cuota que corresponda al periodo en que se efectúa el cambio de régimen, y siempre que se efectúe dentro de la fecha de su vencimiento. Asimismo, indica que el acogimiento al RER tendrá carácter permanente, salvo que el

Dic

40500 39000 37000 36000 38800

(2) Los contribuyentes de este Régimen se encuentran sujetos a lo dispuesto por las normas del Impuesto General a las Ventas.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

contribuyente opte por ingresar al Régimen General o acogerse al Nuevo Régimen Único Simplificado, o se encuentre obligado a incluirse en el Régimen General de conformidad con lo previsto en el artículo 122 de la presente norma. En cuanto al ejercicio de la opción por el Régimen General del Impuesto a la Renta, el artículo 121 del TUO de la LIR establece que los contribuyentes acogidos al RER podrán ingresar al Régimen General en cualquier mes del ejercicio gravable, mediante la presentación de la declaración jurada que corresponda al Régimen General. Así pues, la expresión de voluntad del deudor tributario orientada al cambio del RER al Régimen General del Impuesto a la Renta se ha de manifestar con la presentación de la declaración jurada que corresponde a este último Régimen. Por otro lado, si bien en el supuesto materia de consulta, la empresa Telefonía Gris Móvil S.A.C. presentó el Formulario Virtual – PDT N° 621, marcando el RG como régimen que le corresponde en materia del Impuesto a la Renta, la determinación de este impuesto, contenida en dicho formulario, fue efectuada de acuerdo con las normas del RER; circunstancia que desvirtúa la existencia de una expresión de voluntad por parte de aquel orientada al ejercicio de la opción que lo lleve a cumplir con el pago y demás obligaciones del impuesto acorde con las reglas del RG.

Por lo que de acuerdo, a tal circunstancia evidencia la existencia de un error de digitación en la declaración, el cual, como tal, no supone el ejercicio de la opción antes referida, debiendo, por ende, considerarse que en el supuesto planteado en la consulta, el deudor tributario se mantiene en el RER. La Administración Tributaria se pronunció mediante el Informe N° 027-2007/Sunat, el cual concluye lo siguiente: “Si un deudor tributario correctamente acogido al RER y que cumple con los requisitos exigidos por las normas para su permanencia en el Régimen presenta, en el transcurso del ejercicio, su declaración jurada del Impuesto a la Renta, mediante el Formulario Virtual – PDT N° 621, marcando, por error, que se encuentra comprendido en el Régimen General de dicho impuesto aun cuando la determinación contenida en el referido Formulario es la que resulta de aplicar las normas del RER; deberá considerarse que dicho deudor se mantiene en este Régimen”. En virtud de dicho informe el contribuyente, en caso de mencionado error involuntario, puede permanecer en el RER, a pesar de haber presentado incorrectamente el PDT Nº 621, donde la empresa Telefonía Gris Móvil S.A.C., deberá presentar la respectiva declaración rectificatoria consignando el régimen correcto.

Cuando la declaración se presenta dentro del plazo establecido por error en el RER correspondiéndole el RG Caso:

La empresa Construcciones y Diseños Perú S.A.C., tiene como giro principal las actividades de construcción y diseño de interiores, tanto de oficinas como de viviendas, la empre sa presenta mensualmente sus declaraciones tanto del PDT N° 621 IGV - Renta encontrándose en el RG, como el detalle de sus trabajadores mediante la PDT Plame. En el periodo julio-2015, el asistente contable de la em presa envía erradamente la declaración mensual del PDT N° 621 indicando estar en el RER, debiendo consignar RG, con lo cual el contador general de la empresa nos plantea la siguiente consulta: ¿En qué implicancias tributarias se ha incurrido al presentar en un régimen que no corresponde? Dato adicional: El coeficiente determinado en la Declaración Jurada Anual del ejercicio 2014 aplicable en el ejercicio 2015: 0.035 > 1.5 %.

Solución: De acuerdo con lo indicado en el supuesto en consulta, debemos advertir que la declaración determinativa sí fue presentada dentro del plazo establecido, solo que por error se consignó como régimen tributario el RER, razón por la cual resulta evidente que en este caso la intención del contribuyente no fue acogerse al RER. Asimismo, resulta común que supuestos como este se presuma la comisión de las siguientes infracciones: • La Infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 176 del Código Tributario (en adelante, CT), asociada a la no presentación de la declaración, basándose en el análisis efectuado en el supuesto es evidente su inexistencia, dado

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que la declaración sí se entiende presentada solo que no se observaron las formas y condiciones establecidas. • La Infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del CT, por la omisión de tributos. De lo indicado en el párrafo anterior, tenemos que en este caso la infracción que se habría configurado sería la tipificada en el numeral 8 del artículo 176 del CT, y la infracción establecida en el numeral 1 del artículo 178 del CT, por omisión de tributos; esta última siempre que el contribuyente haya venido utilizando un coeficiente mayor al 1.5 % que la tasa aplicable al RER a efectos de determinar sus pagos a cuenta. Donde de acuerdo con esto último indicado y con base en el dato proporcionado en la consulta, el coeficiente que debió utilizarse es del 0.035 > al 1.5 % (0.015), con lo cual si se estaría incurriendo en la infracción del 1 del artículo 178 del CT. Con lo cual podemos concluir que las infracciones que resultan aplicables a los contribuyentes que encontrándose acogidos en el RG en un determinado periodo presentan el PDT Nº 621 consignando por error como régimen RER, son las siguientes: la establecida en el numeral 8 del artículo 176 y la del numeral 1 del artículo 178 del CT, esta última ya que el infractor ha utilizado un coeficiente menor (1.5 %) al 0.035 a efectos de determinar sus pagos a cuenta. Para la primera infracción del artículo 176 numeral 8, la sanción aplicable es del 30 % de la UIT vigente a la fecha de cometida la infracción, donde le resulta aplicable el régimen de gradualidad aprobado por la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/Sunat. A la segunda infracción del artículo 178 numeral 1, la sanción aplicable es del 50 % del tributo omitido, el cual no puede ser menor al 5 % de la UIT vigente a la fecha de cometida la infracción, sobre el monto mayor se le aplicará el régimen de gradualidad aprobado por la Resolución de Superintendencia N° 180-2012/Sunat.

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JURISPRUDENCIA COMENTADA Gastos de invitación a profesionales médicos a congresos  y simposios: criterios para su deducibilidad Análisis de la RTF Nº 07823-4-2014 que no constituye jurisprudencia de observancia obligatoria INTRODUCCIÓN

farmacéuticos, mismos que, de no cumplirse, obligarían a reparar el gasto.

El Impuesto a la Renta es un tributo que tiene como fundamento gravar las ganancias generadas por los sujetos obligados, entre los que se encuentran los generadores de rentas de tercera categoría.

ARGUMENTOS DEL CONTRIBUYENTE

A fin de determinar el monto del impuesto a pagar respecto de las rentas de tercera categoría, debe deducirse de la renta bruta todos aquellos gastos necesarios para producir dicha renta así como los vinculados con el mantenimiento de su fuente. Lo antes dicho es lo que se conoce como el principio de “causalidad” establecido en el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, principio que, de acuerdo con lo dispuesto por el Tribunal Fiscal, es la relación existente entre el egreso y la generación de renta gravada o el mantenimiento de la fuente productora, es decir, que todo gasto debe ser necesario y vinculado con la actividad que se desarrolla, noción que debe analizarse considerando los criterios de razonabilidad y proporcionalidad, atendiendo a la naturaleza de las operaciones realizadas por cada contribuyente(1). Como sabemos el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta establece una relación de gastos considerados deducibles, no obstante, dicha relación no es taxativa, por lo que solo es necesario que se cumpla con el principio de causalidad y otros como el de normalidad, razonabilidad y proporcionalidad, para que dicho gasto se considere deducible, incluso si no se encontrara en alguno de los incisos del mencionado artículo, a menos que exista una prohibición legal expresa en algún otro artículo de la misma norma. Uno de los gastos que no se menciona en la lista establecida en el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, pero que se considera deducible si cumple con el principio de causalidad, es el gasto de publicidad que realizan las empresas. Mediante la Resolución bajo comentario, el Tribunal Fiscal establece algunos criterios a considerar a efectos de deducir los gastos de publicidad de laboratorios

En principio, cabe indicar que la recurrente es una empresa que se dedica exclusivamente a la fabricación y comercialización de productos farmacéuticos (laboratorio farmacéutico). Dicha empresa fue objeto de fiscalización por parte de la Sunat, quien reparó, entre otros, los gastos incurridos por esta empresa respecto a congresos, así como los gastos por viáticos, boletos de avión, terrestres, e inscripción de médicos invitados a un congreso en Río de Janeiro. Al respecto, la recurrente señaló que dichos gastos corresponden a la participación de la empresa en un congreso, pues dicha participación era indispensable para la promoción de sus productos y el incremento de sus ventas, no pudiéndose considerar una liberalidad los gastos efectuados en favor de médicos que no se encuentran en su planilla, por cuanto la legislación obliga a que la distribución y venta de sus productos se realice previa prescripción bajo receta médica, por lo que la promoción de los mismos no se puede hacer de manera convencional. Asimismo, refiere que el reparo por gastos por congresos se encuentra referido a gastos derivados de la especial y particular naturaleza de su actividad como laboratorio farmacéutico, al cual, por motivos de sanidad y salubridad pública se le prohíbe el uso de medios como la televisión, radio, periódicos, para la publicidad de los medicamentos que requieren receta médica y que comercializa. Indica también, que de acuerdo con la Ley General de Salud, el único que debe ser convencido de las propiedades y bondades de un medicamento es el médico y no el público en general, siendo que para fines de convencer al médico es que se incurre en gastos en congresos

y simposios especializados, a los que se invita a destacados profesionales de especialidades vinculadas a los productos que comercializa. En tal sentido, la invitación a los médicos es una modalidad de publicidad dirigida exclusivamente a ellos para que entiendan sus ventajas y las difundan, y que en el libre ejercicio de su profesión receten sus medicinas al considerarlas lo mejor para sus pacientes; pues, como ya se indicó, en la industria farmacéutica la decisión de compra no recae en el consumidor o paciente, sino en la persona autorizada a prescribir los medicamentos, quien conoce sobre la calidad, seguridad, eficacia, valor monetario y propiedades específicas de los productos. La recurrente enfatizó que es indispensable que realice gastos por congresos médicos, por viáticos, boletos de avión o terrestres e inscripción de médicos invitados, siendo que el hecho que los beneficiarios de dichos gastos no figuren en sus planillas no determina que se trate de un gasto causal o no. Finalmente, enfatizó que no existe posibilidad que un laboratorio farmacéutico incremente sus ventas sin participar en congresos mundiales de medicina, por lo que, considerar dichos gastos como liberalidades es no entender la naturaleza de la actividad económica de un laboratorio, no pudiendo además entenderse que los gastos observados corresponden a gastos de representación, pues cuando incurre en dichos gastos no busca ser representada fuera de sus oficinas, locales o establecimientos ni mejorar su posición en el mercado.

ARGUMENTOS DE LA SUNAT En este supuesto, la Sunat señala que debido a que la recurrente no acreditó que los desembolsos por alojamiento, participación a congresos, eventos diversos, pasajes aéreos nacionales e

(1) Resolución del Tribunal Fiscal (RTF) Nº 10813-2010.

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internacionales, atenciones diversas, entre otros, fueran necesarios en la generación de la renta gravada y/o el mantenimiento de la misma, corresponde reparar dichos gastos, al no cumplir con el principio de causalidad. Asimismo, dicha empresa no acreditó la realización de los servicios ni el motivo de los viajes realizados, por lo que corresponde reparar dichos gastos.

POSICIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL Al respecto, el Tribunal Fiscal señaló que mediante Resolución N° 756-22000, dicho Colegiado emitió pronunciamiento respecto de gastos por eventos de medicina y otros efectuados en favor de estudiantes de medicina en los que subyacía una motivación empresarial de difundir y promocionar productos de una empresa de laboratorio farmacéutico, estableciéndose que en ese supuesto se debía considerar como un egreso asimilable a un gasto de publicidad, y por tanto deducible para efecto del Impuesto a la Renta; pues si bien dicho tipo de empresa tiene como principal cliente un distribuidor, la demanda de sus artículos dependerá no de los gustos o exigencias de este distribuidor, sino de los requerimientos de los consumidores finales o potenciales, y de los que participan en el proceso de decisión de compra, a quienes va dirigida la estrategia de mercadotecnia, toda vez que el negocio con el distribuidor dependerá de la demanda que los productos tengan. Precisa también, que los gastos realizados para efecto de una promoción masiva, entre los que se incluiría la publicidad, la promoción de ventas y las relaciones públicas, actividades desarrolladas por la empresa con la finalidad de informar, persuadir, recordar sobre la organización o sobre un producto, dirigidos a la masa de consumidores reales o potenciales, son conceptos que resultan deducibles del Impuesto a la Renta. Ahora bien, conforme con las normas de salud, pueden ser objeto de publicidad a través de los medios que se encuentren al alcance del público en general, los productos farmacéuticos autorizados para su venta sin receta médica, o aquellos que por excepción sean autorizados por la autoridad de Salud. La promoción y la publicidad de productos farmacéuticos autorizados para venta bajo receta médica, se encuentra restringida a los profesionales que los prescriben y dispensan.

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En tal sentido, los medicamentos autorizados bajo receta médica no pueden ser promocionados a través de actividades o publicidad dirigidas al público en general, sino a los profesionales de la salud (médicos y farmacéuticos), siendo algunas formas de promocionar los medicamentos mediante actividades que promueven su prescripción y dispensación mediante promesas de ventajas pecuniarias o en especie, y la publicidad destinada a personas facultadas a prescribirlos o dispensarlos, como los médicos. En consecuencia, si bien resulta razonable considerar que los gastos en que incurre la empresa para mostrar a los médicos los beneficios que sus productos pueden ofrecer frente a su competencia, a fin que aquellos decidan el consumo de los bienes que comercializa, se debe acreditar en el caso concreto que los gastos realizados corresponden al referido fin, y por ende, guardan relación con la generación de la renta.

la Renta–, está constituido por el hecho que los últimos son erogaciones dirigidas a “la masa de consumidores reales o potenciales”, siendo que los primeros están dirigidos a determinados clientes de la empresa, supuesto distinto a los gastos realizados para la publicidad de los productos farmacéuticos.

Luego de revisar la información proporcionada por el contribuyente, el Tribunal Fiscal consideró que la documentación respecto de los eventos a los que asistieron los médicos invitados tenían carácter técnico, vinculados a temas de la profesión o de divulgación científica, no advirtiéndose que hubieran tenido relación con la exposición o divulgación de los medicamentos comercializados por la recurrente, sus bondades, o sus ventajas comparativas respecto de similares productos comercializados por las empresas que comparten su mismo rubro a nivel local o internacional, por lo que considera que no resulta posible establecer que los gastos asumidos por la recurrente para invitar y/o enviar a médicos a los referidos congresos, seminarios o cursos, tuvieran como fin la publicidad de los productos farmacéuticos que dicha empresa comercializa, enfatizando en que dichos gastos no cumplen con el principio de causalidad.

El inciso q) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta señala que son gastos deducibles a efectos de determinar el Impuesto a la Renta de tercera categoría, los gastos de representación propios del giro o negocio, en la parte de que, en conjunto, no excedan del 0.5 % de los ingresos brutos, con un límite máximo de cuarenta (40) Unidades Impositivas Tributarias. Por su parte, el inciso m) del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que no se encuentran comprendidos en el concepto de gastos de representación, los gastos de viaje y las erogaciones dirigidas a la masa de consumidores reales o potenciales, tales como los gastos de propaganda. A efectos del límite a la deducción por gastos de representación propios del giro del negocio, se considerará los ingresos brutos menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza.

Por otro lado, diferencia estos gastos de aquellos considerados como de representación, aduciendo que en reiterada  jurisprudencia del Tribunal Fiscal, como la contenida en las Resoluciones Nºs 165923-2010 y 13388-4-2013, el principal elemento diferenciador entre los gastos de representación y los de publicidad y propaganda –a que se refiere el segundo párrafo del citado inciso m) del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a

El Tribunal Fiscal, en reiterada jurisprudencia, como la Resolución N° 756-22000, dispuso “que cuando el Reglamento en el inciso m) del artículo 21 alude al término ‘gastos de propaganda’ no está disponiendo que solo se encuentran excluidos de la definición de gastos de representación pues la referencia a estos es solo a título de ejemplo, debiendo encontrarse dentro de la excepción aquellos gastos realizados a efectos de

Finalmente, destaca que dicho reparo se sustenta en el hecho de no encontrarse demostrado que las erogaciones realizadas eran necesarias para producir y mantener la fuente productora de renta, esto es, que se cumpla con el principio de causalidad, por lo que también considera que se trata de una liberalidad de la empresa.

Nuestra opinión Jennifer Canani Hernández (*)

(*) Abogada por la Universidad Femenina del Sagrado Corazón (Unifé). Con Segunda Especialidad en Derecho Tributario por la Pontificia Universidad Católica del Perú (PUCP). Abogada en el Estudio Miní Miranda Abogados.

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IMPUESTO A LA RENTA una promoción masiva, entre los que se incluiría la publicidad, la promoción de ventas y las relaciones públicas de acuerdo con la referencia que para tal efecto hace Philiph Lotler en su libro Fundamentos de Mercadotecnia, esto es, actividades desarrolladas por la empresa con la finalidad de informar, persuadir, recordar, etc., sobre la organización o sobre un producto, dirigidos a la masa de consumidores reales o potenciales” (2), por lo que los gastos de publicidad no se encuentran sujetos al límite del 0.5 % de los ingresos brutos menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza, como sí lo están los gastos de representación. Siendo ello así, las erogaciones dirigidas a la masa de consumidores reales o potenciales, tales como los gastos de propaganda, entre los que se encuentran los gastos de publicidad, deben considerarse un gasto deducible al 100 % a efectos de la determinación del Impuesto a la Renta, siempre que cumplan con el principio de causalidad. Ahora bien, en términos generales, la publicidad es una forma de comunicación pública que busca fomentar, directa o indirectamente, la adquisición de bienes o la contratación de servicios de una empresa, captando las preferencias de los consumidores reales o potenciales. En tal sentido, en principio, todos los gastos de publicidad de una empresa, que tienen como fin fomentar la adquisición de bienes o la contratación de servicios cumplen con el principio de causalidad, y por lo tanto, son deducibles para la determinación del Impuesto a la Renta de tercera categoría. Por otro lado, tal como lo ha señalado el Tribunal Fiscal en la Resolución bajo comentario, citando la Resolución N° 756-2-2000, los gastos por eventos de medicina y otros que tengan como fin difundir y promocionar los productos de una empresa de laboratorio farmacéutico son asimilables a los gastos de publicidad, esto es, un gasto deducible a efectos de la determinación del Impuesto a la Renta de tercera categoría, por cumplir con el principio de causalidad. Si bien este tipo de productos son adquiridos por los pacientes, son los médicos que los recetan quienes participan de forma preponderante en la decisión de compra de los mismos, por lo que la publicidad debe estar dirigida a dichos profesionales de la salud.

En efecto, conforme lo establece el artículo 39 de la Ley Nº 29459 “Ley de los productos farmacéuticos, dispositivos médicos y productos sanitarios”, solo puede ser objeto de publicidad a través de medios que se encuentren al alcance del público en general los productos farmacéuticos, dispositivos médicos y productos sanitarios que cuentan con registro sanitario del país y están autorizados para su venta sin receta médica. La promoción y la publicidad de productos farmacéuticos y dispositivos médicos autorizados para venta bajo receta médica deben ser dirigida exclusivamente a los profesionales que los prescriben y dispensan; solo por excepción de la autoridad sanitaria, los anuncios de introducción dirigidos a dichos profesionales se pueden realizar en medios masivos de comunicación. En concordancia con la norma anterior, el artículo 191 del “Reglamento para el Registro, Control y Vigilancia Sanitaria de Productos Farmacéuticos, Dispositivos Médicos y Productos Sanitarios”, aprobado por Decreto Supremo Nº 0162011-SA, dispone que la promoción y publicidad de productos farmacéuticos o dispositivos médicos de venta con receta médica, debe contener la información de la ficha técnica en el caso de productos farmacéuticos y, en el caso de dispositivos médicos, informe técnico del mismo. Dicha información debe darse de manera legible, visible, veraz, exacta, completa y actualizada. Dicha publicidad debe difundir la información científica, clínica o farmacológica y debe estar sustentada y actualizada en su registro sanitario. En tal sentido, la publicidad de productos farmacéuticos autorizados para la venta bajo receta médica debe estar dirigida exclusivamente a los médicos que la administran, por lo tanto, si se realizan congresos en los que se demuestre las

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bondades de los productos elaborados por el laboratorio farmacéutico, a fin de fomentar su inclusión en las recetas médicas, dichos gastos serán considerados deducibles al 100 % a efectos de determinar el Impuesto a la Renta de tercera categoría. El reparo realizado por la Sunat y confirmado por el Tribunal Fiscal, estuvo referido a que el contribuyente invitó a los médicos a un congreso de medicina especializada, sin demostrar la realización de ningún tipo de publicidad, esto es, fomentar y resaltar las cualidades de los medicamentos que comercializa, pues no se acreditó con documentación fehaciente que en dicho congreso se expusieron las cualidades de los medicamentos que comercializa. Tomando en consideración lo expuesto, es correcto que el gasto por invitación a médicos a un congreso sea reparado, pues no se realizó ninguna forma de publicidad a los productos farmacéuticos que comercializaba el contribuyente. Asimismo, dado que la recurrente otorgó un beneficio a distintos médicos, referidos a viáticos, boletos de avión, terrestres, e inscripción de médicos invitados a un congreso en Río de Janeiro sin que cumplan con el principio de causalidad, es correcto que dicha erogación se considere una liberalidad otorgada por la empresa a favor de los referidos médicos, gasto que, conforme lo dispuesto en el inciso d) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta, no es deducible para la determinación de la renta imponible de tercera categoría. Finalmente, considerando que los referidos gastos no son deducibles a efectos del Impuesto a la Renta, tampoco se tendrá derecho a utilizar el crédito fiscal, dado que no se cumplió con el primer requisito sustancial establecido en el artículo 18 de la Ley del IGV.

(2) Asimismo, el Tribunal Fiscal, mediante la Resolución N° 5995-1-2008, señala que “conforme lo ha establecido este Tribunal en la Resolución N° 756-2-2000 de 29 de agosto de 2000, cuando el inciso m) del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta alude al término “gastos de propaganda”, no dispone que solo estos se encuentran excluidos de la definición de gastos de representación, pues esta referencia es únicamente a título de ejemplo, encontrándose dentro de la excepción aquellos gastos realizados a efectos de una promoción masiva, entre los que se incluiría la publicidad, la promoción de ventas y las relaciones públicas de acuerdo con la referencia que para tal efecto hace Philiph Klotler en su libro “Fundamentos de Mercadotecnia”, actividades desarrolladas por la empresa con la finalidad de informar, persuadir, recordar sobre la organización o sobre un producto, dirigidos a la masa de consumidores reales o potenciales. (…) Que la indicada resolución se sustenta en que el principal elemento diferenciador entre los gastos de representación y los gastos a que se refiere el segundo párrafo del inciso m) antes citado, entre estos, los gastos de publicidad, está constituido por el hecho que los últimos son erogaciones dirigidas a la masa de consumidores reales o potenciales, y no el elemento netamente promocional, ya que este último puede verificarse también en el caso de un gasto de representación cuyo objeto de promoción es la imagen misma de la empresa.

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INFORME PRÁCTICO    S    A    T    N    E    V    S    A    L    A    L    A    R    E    N    E    G    O    T    S    E    U    P    M    I

Exoneración del IGV - Régimen de promoción de arrendamiento de viviendas RESUMEN EJECUTIVO

 Pablo R. ARIAS

COPITAN(*)

C 

omo se recordará el Poder Ejecutivo a través del Decreto Legislativo  N° 1177 (1) propuso –el Régimen de promoción del arrendamiento para vivienda – con el  fin de reducir el dé  ficit cuantitativo y cualitativo habitacional en el  país; donde el autor en el presente informe desarrollará de manera especí  fica el ámbito de aplicación del presente decreto ya que se hacía necesario implementar mecanismos que faciliten el acceso a la vivienda de personas con bajos recursos económicos y de segmentos medios, a través del arrendamiento, con opción de compra y  financiero (leasing) de inmuebles destinados a vivienda; así como reactivar el mercado de construcción a través de la promoción de la inversión en inmuebles destinados al arrendamiento para vivienda.

I. ASPECTOS PREVIOS En su artículo 16 el Decreto Legislativo N° 1177 (en adelante, el Decreto), señala que los contribuyentes personas jurídicas que se dediquen a las actividades de construcción, de arrendamiento financiero o inmobiliaria comprendidas en los CIIU (revisión 3) gozarán por un plazo de tres (3) años de la exoneración del Impuesto General a las Ventas, por los servicios de arrendamiento de inmuebles destinados exclusivamente a vivienda que presten a favor de personas naturales. Asimismo, de acuerdo al artículo 3 del Decreto, se entiende por vivienda a la edificación independiente o parte de una edificación multifamiliar, compuesta por ambientes para el uso de una o varias personas, capaz de satisfacer sus necesidades de estar, dormir, comer, cocinar e higiene; cuando en el arrendamiento se incluye el estacionamiento de vehículos o depósito, estos forman parte de la vivienda. Por otra parte, en el último párrafo del artículo 16 del decreto se señala que mediante Resolución de Superintendencia, la Sunat establecerá las normas complementarias que sean necesarias para la mejor aplicación de lo establecido en el presente artículo.

II. ACTIVIDADES COMPRENDIDAS Cabe indicar que la CIIU (Clasificación Industrial Internacional Uniforme) es una clasificación de actividades cuyo alcance abarca a todas las actividades

económicas, las cuales se refieren tradicionalmente a las actividades productivas, es decir, aquellas que producen bienes y servicios. Con respecto a lo señalado en el punto anterior, se encontrarán comprendidos dentro de esta norma, los contribuyentes que realicen las actividades que a continuación se describen, de acuerdo con lo detallado en la CIIU (Revisión 3) (2):

• 4520 Construcción de edificios completos y de partes de edificios, obras de ingeniería civil En esta clase se incluyen actividades corrientes y algunas actividades especiales de empresas de construcción de edificios y estructuras de ingeniería civil, independientemente del tipo de materiales que se utilicen. Se incluyen las obras nuevas, las ampliaciones y reformas, la erección in situ de estructuras y edificios prefabricados y la construcción de obras de índole temporal. También se incluye la reparación de obras de ingeniería civil, pero las reparaciones de edificios que no constituyen reformas ni ampliaciones completas se incluyen en su mayor parte en las clases 4530 (Acondicionamiento de edificios) y 4540 (Terminación de edificios). Las actividades corrientes de construcción consisten principalmente en la construcción de viviendas, edificios de oficinas, locales de almacenes y otros edificios públicos y de servicios, locales agropecuarios, etc., y en la construcción de obras de ingeniería civil, como carreteras, calles, puentes,

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Bachiller por la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Diplomado en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesor y consultor en temas tributarios y contables. (1) Publicado 18/07/2015 (2) En el siguiente Link se puede ver todas las actividades comprendidas en la CIIU revisión N° 3 .

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IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS túneles, líneas de ferrocarril, campos de aviación, puertos y otros proyectos de ordenamiento hídrico, sistemas de riego, redes de alcantarillado, instalaciones industriales, tuberías y líneas de transmisión de energía eléctrica, instalaciones deportivas, etc. Estas actividades pueden llevarse a cabo por cuenta propia, a cambio de una retribución o por contrata. La ejecución de partes de obras, y a veces de obras completas puede encomendarse a subcontratistas. Las actividades de construcción especiales comprenden la preparación y construcción de ciertas partes de las obras antes mencionadas y por lo general se concentran en un aspecto común a diferentes estructuras y requieren la utilización de técnicas y equipos especiales. Se trata de actividades tales como la hincadura de pilotes, la cimentación, la perforación de pozos de agua, la erección de estructuras de edificios, el hormigonado, la colocación de mampuestos de ladrillo y de piedra, la instalación de andamios, la construcción de techos, etc. También se incluye la erección de estructuras de acero, siempre que los componentes de la estructura no sean fabricados por la unidad constructora. Las actividades de construcción especiales se realizan principalmente mediante subcontratos, en particular en el caso de los trabajos de reparación que se realizan directamente para el dueño de la propiedad. Exclusiones: Las actividades de planificación y diseño paisajísticos, de empradizar y enjardinar y de cuidar prados, jardines y árboles se incluyen en la clase 0140 (Actividades de servicios agrícolas y ganaderos, excepto las actividades veterinarias). Las actividades de construcción directamente relacionadas con la extracción de petróleo y de gas natural se incluyen en la clase 1120 (Actividades de servicios relacionadas con la extracción de petróleo y gas, excepto las actividades de prospección). Sin embargo, la construcción de edificios, caminos, etc., en el predio minero se incluye en esta clase. La erección de estructuras y edificios prefabricados cuyas partes sean de producción propia se incluye en la clase pertinente de industria manufacturera, según el tipo de material más utilizado, excepto cuando dicho material sea el hormigón, en cuyo caso se incluye en esta clase. La erección de estructuras metálicas con partes de producción propia se incluye en la clase 2811 (Fabricación de productos metálicos para uso estructural). Las actividades especiales de construcción consistentes en el acondicionamiento y la terminación (o acabado) de edificios se incluyen en las clases 4530 y 4540, respectivamente.

Las actividades de arquitectura e ingeniería se incluyen en la clase 7421 (Actividades de arquitectura e ingeniería y actividades conexas de asesoramiento técnico). La dirección de las obras de construcción también se incluye en la clase 7421.

• 6591 Arrendamiento financiero En este tipo de arrendamiento, que cubre aproximadamente toda la vida útil prevista de un bien, el arrendatario adquiere virtualmente todos los derechos de usufructo y asume todos los riesgos inherentes a la propiedad del bien, que oportunamente puede ser o no objeto de traspaso. Exclusión: El arrendamiento con fines operativos se incluye en la división 71 (Alquiler de maquinaria y equipo sin operarios y de efectos personales y enseres domésticos), según el tipo de bien arrendado.

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“(...) una exoneración no implica el surgimiento de una obligación tributaria ni la extinción de una preexistente, sin perjuicio de haberse producido en el plano fáctico, el hecho previsto en abstracto en la hipótesis de incidencia (...)”(3). “en la exoneración se produce el hecho imponible, pero en virtud de una norma legal neutralizante no surge la obligación de pago, en la inafectación no nace la obligación tributaria ya que el hecho no se encuadra o no está comprendido en el supuesto establecido por la Ley como hecho generador”(4). En la exoneración, sin embargo, el hecho o supuesto que se verifica en la realidad sí se encuentra comprendido en la hipótesis de incidencia contemplada en la norma, sin embargo, en mérito de la norma exoneratoria no nace la obligación de pago.

• 7010 Actividades inmobiliarias realizadas con bienes propios o arrendados

IV. PLAZO DE EXONERACIÓN DEL IMPUESTO

En esta clase se incluyen la compra, venta, alquiler y explotación de bienes inmuebles propios o arrendados, tales como edificios de apartamentos, viviendas y edificios no residenciales; la urbanización y el fraccionamiento de terrenos en solares, etc. También se incluyen el acondicionamiento y la venta de terrenos, la explotación de apartamentos con servicios de hotel y de zonas residenciales para viviendas móviles. Exclusiones: Las actividades de urbanización por cuenta propia que comprenden la realización de obras de construcción se incluyen en la clase 4520 (Construcción de edificios completos y de partes de edificios; obras de ingeniería civil). La explotación de hoteles, casas de huéspedes, campamentos corrientes y para casas rodantes y otros sitios de hospedaje a corto plazo se incluye en la clase 5510 (Hoteles; campamentos y otros tipos de hospedaje temporal).

En el mencionado decreto se señala que los sujetos que realizan las actividades descritas anteriormente gozarán por un plazo tres (3) años de la exoneración del Impuesto General a las Ventas contados a partir de la entrada en vigencia (5) de este Decreto, por los servicios de arrendamiento de inmuebles destinados exclusivamente a vivienda que presten a favor de personas naturales en virtud de contratos celebrados en el marco de la mencionada norma. A efecto de la exoneración antes señalada se entiende por vivienda la definición contenida en el artículo 3 del presente Decreto. Mediante Resolución de Superintendencia, la Sunat establecerá las normas complementarias que sean necesarias para la mejor aplicación de lo establecido en el presente artículo. Ahora bien, en lo que respecta al plazo de la exoneración lo dispuesto en el Decreto es concordante con lo establecido en el inciso c) de la norma VII del Texto Único Ordenado del Código Tributario(6), en el cual se indica que en la propuesta legislativa se deberá señalar de manera clara el plazo de vigencia de la exoneración, el cual no podrá exceder de (3) años (7).

III. DEFINICIÓN DE EXONERACIÓN Por otro lado, cabe la interrogante de cuál es el concepto de una exoneración de un impuesto, como es el caso del IGV. Es así que se puede señalar lo siguiente:

(3) Bravo Cucci, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario. 1° edición, pág. 227 y 249-250. (4) Definición señalada en la RTF N° 355-5-98 (5) El decreto legislativo entro en vigencia el 19.07.2015 (6) Aprobado por Decreto Supremo N° 133-2013-EF (7) En el mencionado inciso en su último párrafo se indica que si no se señalara el plazo de vigencia se entenderá otorgado por un plazo máximo de 3 años.

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ASESORÍA TRIBUTARIA teniendo la finalidad de alquilar dichos inmuebles construidos.

V. EL ARRENDAMIENTO FINANCIERO Para fines tributarios, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 17 del Decreto, se señala que los bienes inmuebles destinados a vivienda objeto del contrato de arrendamiento - financiero ( leasing), no se consideran activo fijo del arrendador.

2. La empresa constructora realiza la compra de materiales de construcción, sin estimar si va brindar el servicio de alquiler de dichos inmuebles construidos. -

VI. INCIDENCIA DEL DECRETO LEGISLATIVO EN EL IGV Con base en las disposiciones establecidas en el Decreto, se debe analizar las incidencias que esta norma conllevaría respecto al IGV. Bajo ese escenario se podrían plantear las siguientes interrogantes: • Si una empresa dedicada a la construcción de inmuebles y decide brindar el servicio de arrendamiento de un inmueble a una persona natural, ¿el IGV consignado en los comprobantes de pago, por la compra de materiales de construcción sería válido para obtener el derecho al crédito fiscal?

En el primer escenario, la empresa constructora, en principio no cumpliría con el segundo requisito sustancial establecido en el artículo 18 de la Ley, puesto que al adquirir los bienes (materiales de construcción) se están destinando a una operación no gravada (exonerada) con el impuesto, como lo es, el servicio de alquiler de viviendas a personas naturales, por lo cual no tendría derecho a utilizar el crédito fiscal del IGV.

establecido en el inciso c) del artículo 1 de la Ley del IGV, los contratos de construcción. • Una empresa inmobiliaria que realiza adquisiciones de servicios para poder brindar el servicio de arrendamiento de viviendas, ¿cómo consideraría el derecho al crédito fiscal, sabiendo que los inmuebles son arrendados tanto a personas naturales como a personas jurídicas? En esta situación, la empresa deberá seguir el siguiente procedimiento: -

Por otro lado, sería válido indicar una segunda postura al considerar que la operación gravada, será propiamente la primera venta del inmueble construido y no el servicio de alquiler para vivienda, puesto que la adquisición de materiales fue destinado a la construcción del inmueble y no al servicio del alquiler que es un hecho inmaterial.

Para responder esta interrogante, se debe recordar en qué situación se tiene el derecho a utilizar el crédito fiscal consignado en los comprobantes de pago que respalda la adquisición, para ello se debe traer a colación los requisitos sustanciales que se establecen en el artículo 18 del TUO de la Ley del IGV (8), tal como se muestra a continuación: ver cuadro Nº 1.

-

Considerando ello, partiendo de la premisa que la adquisición cumple con lo dispuesto por el Impuesto a la Renta a efectos que el costo o gasto sea deducible, el análisis se deberá centrar en el segundo requisito establecido en el artículo 18 de la Ley.

En este segundo escenario, la empresa constructora, cumpliría con el segundo requisito sustancial, establecido en el artículo 18 de la Ley, puesto que al adquirir los bienes (materiales de construcción) se están destinando a una operación gravada (exonerada) con el impuesto, como lo es, de acuerdo a lo

Determinar las adquisiciones que han sido destinadas a realizar operaciones gravadas, que para este caso serían los servicios de alquileres de viviendas realizadas a favor de las personas  jurídicas, esto se aplicaría en casos directamente vinculados al arrendatario, en el cual el arrendatario deberá gravar la operación con el impuesto y por ende tomar el crédito fiscal del IGV. Se puede tomar en cuenta como un claro ejemplo; los gastos notariales que asuma el arrendador cuando realice un contrato de arrendamiento con la persona jurídica, para que esta última persona entregue el inmueble a su trabajador como concepto de un beneficio laboral (alojamiento u hospedaje).

-

Cuando no pueda determinar el destino de las adquisiciones que han sido destinadas a realizar operaciones gravadas o no con el impuesto, el crédito fiscal se calculará aplicando el método de la prorrata, establecido en el subnumeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

Atendiendo a ello, se puede tener dos escenarios para la empresa constructora, los cuales serían: 1. La empresa constructora realiza la compra de materiales de construcción,

(8) Aprobado por el Decreto Supremo N° 055-99-EF.

CUADRO Nº 1

a)

Que sean permitidos como costo o gasto para la empresa de acuerdo con la legislación del Impuesto a la Renta, aun cuando el contribuyente no este afecto a este último impuesto.

b)

Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el impuesto.

Requisitos

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CASOS PRÁCTICOS Operaciones digitales en el IGV  Pablo R. ARIAS

INTRODUCCIÓN

COPITAN(*)

C 

omo consecuencia del avance tecnológico en estos últimos años, se han incrementado las operaciones que las empresas realizan en el ámbito informático o de la tecnología utilizada por Internet o cualquier otra red,  pudiendo tener dichas operaciones implicancias tributarias relevantes en relación a la aplicación del IGV. En atención a lo antes expuesto, a continuación, se abordará el tema de manera práctica, considerando los as pectos más relevantes en relación a dichas operaciones, analizando las normas tributarias vigentes que regulan el impuesto señalado.

Importación de  software Caso:

En julio del presente año, la empresa Los Jardines del Sol  S.A.C. adquirió un software de gestión a la empresa no domiciliada Sistem Company Inc. Se tienen los siguientes datos sobre la operación: - El costo de adquisición del software es de $.125,000.00 - Fecha de pago de la operación: 05/08/15 - El tipo de cambio en la fecha de pago: 3.195 - El software fue nacionalizado en aduanas.

Solución: En principio, es recomendable recoger lo que la normativa entiende por software. En ese sentido, se pueden citar algunas normas referidas al tema, tal es el caso de la Ley sobre el Derecho de Autor(1), en cuyo artículo 2, numeral 34, se indica que “Programa de ordenador ( software) es la expresión de un conjunto de instrucciones mediante palabras, códigos, planes o en cualquier otra forma que, al ser incorporadas en un dispositivo de lectura automatizada, es capaz de hacer que un computador ejecute una tarea u obtenga un resultado”. La protección del programa de ordenador comprende también la documentación técnica y los manuales de uso.

Por otro lado, cabe indicar que el artículo 1 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) (3) establece que el IGV grava, entre otras operaciones, la utilización de servicios en el país y la importación de bienes. En esa misma línea, el inciso e) del numeral 1 del artículo 2 del Reglamento de la Ley del IGV e ISC, en adelante Reglamento del IGV, señala que se encuentra gravada con el IGV la importación de bienes, cualquiera sea el sujeto que la realice. El mencionado dispositivo agrega que, tratándose del caso de bienes intangibles provenientes del exterior, el impuesto se aplicará de acuerdo con las reglas de utilización de servicios en el país. Ahora bien, ¿qué se entiende por importación de bienes intangibles? para ello se debe revisar lo dispuesto en el inciso g)(4) del artículo 3 de la Ley del IGV que indica que es la adquisición a título oneroso de bienes intangibles a un sujeto domiciliado en el exterior por parte de un sujeto domiciliado en el país, siempre que estén destinados a su empleo o consumo en el país. Por su parte, el numeral 1 del inciso c) del artículo 3 del TUO de la Ley del IGV dispone que debe entenderse por servicio a toda prestación que una persona realiza para otra y por

AsÍ también, de lo señalado en el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, se recoge la definición de  software de la siguiente manera: “Se entiende por programa de instrucciones para computadora a la expresión de un conjunto de instrucciones mediante palabras, códigos, planes o en cualquier otra forma que, al ser incorporadas en un dispositivo de lectura automatizada, es capaz de hacer que un computador ejecute una tarea u obtenga un resultado”. Teniendo en cuenta las definiciones descritas anteriormente, se puede entender el concepto de  software, el cual sería considerado un bien intangible (2).

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Bachiller por la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Diplomado en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesor y consultor en temas tributarios y contables. (1) Decreto Legislativo N° 822. (2) Es aquel bien que no puede ser percibido a través de los sentidos, sino a través del entendimiento. Debe gozar de la capacidad de ser apreciado en dinero y ser susceptible de ser separado de la empresa, vendido, cedido, dado en explotación, arrendado o intercambiado (definición recogida en la obra Diccionario aplicativo para contadores, Contadores & Empresas, 1a edición, p. 111). (3) Aprobado por el Decreto Supremo N° 055-99-EF. (4) Inciso incorporado por la Ley N° 30264.

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la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para los efec tos del Impuesto a la Renta, aun cuando no esté afecto a este último impuesto, incluidos el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero. Asimismo, dispone que el servicio es utilizado en el país cuando siendo prestado por un sujeto no domiciliado, es consumido o empleado en el territorio nacional, independientemente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación y del lugar donde se celebre el contrato. Así pues, conforme se aprecia de las normas antes señaladas, la importación de bienes y la utilización de servicios en el país constituyen dos operaciones distintas. Ahora bien, el hecho de que las normas referidas al IGV hayan establecido que tratándose de bienes intangibles provenientes del exterior, el IGV se aplicará de acuerdo con las reglas de la utilización de servicios en el país no implica que dicha operación califique como tal. En consecuencia, la importación de un software se encuentra gravada con el IGV por tratarse de una operación que se encuentra dentro del campo de aplicación de este impuesto. Encontrándonos en este punto, cabe realizar la siguiente interrogante, ¿quién deberá ser considerado como sujeto del impuesto? para responder a esta consulta se debe revisar el inciso f) del artículo 9 de la Ley del IGV, el cual señala que son sujetos del impuesto en calidad de contribuyentes las personas naturales, las personas jurídicas, entre otras, que importen bienes afectos y que tratándose de bienes intangibles se considerará que importa el bien el adquiriente del mismo, que para el presente caso sería la empresa Los Jardines del sol S.A.C. Por último, se deberá determinar el impuesto efectivamente pagado por la empresa de la siguiente manera: Determinación del IGV Importe de la operación: $ 125,000.00

Conversión a moneda nacional: En el caso de las operaciones realizadas en moneda extranjera, de conformidad a lo señalado en el numeral 17 del artículo 5 del Reglamento de la Ley del IGV la conversión en moneda nacional se efectuará al tipo de cambio promedio ponderado venta, publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros en la fecha de pago del impuesto correspondiente, para el caso de las importaciones. Asimismo, en el mencionado numeral agrega que en los días en que no se publique el tipo de cambio referido se utilizará el último publicado. 125,000 x 3.195 = S/. 399, 375.00 Impuesto a pagar: De acuerdo con lo indicado en el artículo 12 de la ley citada anteriormente, el impuesto bruto correspondiente a cada operación gravada es el monto resultante de aplicar la tasa(5) del impuesto sobre la base imponible. Es así que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 13 de la Ley del IGV, la base imponible, en el caso de la importación de bienes intangibles, está constituida por el valor de venta. De lo expuesto se tiene que: Importe de la operación x 18 % = S/. 399, 375.00 x 18 % = 71,887.50 Siguiendo el análisis del caso cabe recordar que de acuerdo con el artículo 18 de la Ley del IGV, “el crédito fiscal está constituido por el Impuesto General a las Ventas consignado separadamente en el comprobante de pago, que respalde la adquisición de bienes, servicios y contratos de construcción, o el pagado en la importación del bien o con motivo de la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados”. Es así que para el presente caso, el crédito fiscal del IGV se encontraría representado por el importe pagado en la importación del bien intangible.

Servicio de publicidad en páginas web

Solución:

Caso:

La empresa El Negocio Seguro S.A.C. en julio ha solicitado a una empresa no domiciliada que le brinde el servicio de publicidad en determinadas páginas de nternet.  Se sabe que la empresa se dedica a los servicios de asesoría en inversiones inmobiliarias en el país y que desea que su  publicidad en la web se dirija al público peruano. Por dicho servicio, la empresa no domiciliada le está facturando por un importe de $. 8, 200.00 Datos adicionales:

En principio cabe traer a colación que en el inciso b) del artículo 1 del TUO de la Ley del IGV se establece que dicho impuesto grava, entre otras operaciones, la prestación o utilización de servicios en el país. En ese sentido, el numeral 1 del inciso c) del artículo 3 de la norma antes mencionada define a los servicios como toda prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para los efectos del Impuesto a la Renta, aun cuando no esté afecto a este último impuesto; incluidos el arrendamiento

Fecha de pago de la operación: 06/08/2015 Tipo de cambio venta en la fecha de pago: 3.210 (5) La tasa del impuesto se encuentra señalada en el artículo 16 del TUO de la Ley del IGV.

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IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero. De otro lado, el inciso b) del numeral 1 del artículo 2 del Reglamento de la Ley del IGV señala que se encuentran gravados con el referido impuesto, los servicios prestados o utilizados en el país, independientemente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación, y del lugar donde se celebre el contrato. Agrega el citado artículo que a efectos de la utilización de servicios en el país, se considera que el establecimiento permanente domiciliado en el exterior de personas naturales o jurídicas domiciliadas en el país es un sujeto no domiciliado. Así también, el artículo 3 de la ley en mención indica que se entiende que el servicio es utilizado en el país cuando, siendo prestado por un sujeto no domiciliado, es consumido o empleado en el territorio nacional, independientemente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación y donde se celebre el contrato. Para apoyar lo ya analizado, es necesario recordar que el Tribunal Fiscal, en la Resolución N° 225-5-2000 (6), ha señalado que: “el modo de establecer si un servicio es utilizado en el país, es decir, si es consumido o empleado en el territorio nacional, es en función del lugar donde el usuario (debe entenderse como la persona que contrató el servicio) llevará a cabo el primer acto de disposición del mismo”.

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Por último, se deberá determinar el impuesto efectivamente pagado por la empresa de la siguiente manera: Determinación del IGV 

Importe de la operación: $ 8,200.00 Conversión a moneda nacional: En el caso de las operaciones realizadas en moneda extran jera, de conformidad con lo señalado en el numeral 17 del artículo 5 del Reglamento de la Ley del IGV la conversión en moneda nacional se efectuará al tipo de cambio promedio ponderado venta, publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros en la fecha de nac imiento de la obligación tributaria. Teniendo en cuenta ello, se debe recordar que la fecha de nacimiento de la obligación tributaria en la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados, según lo dispuesto en el inciso d) del artículo 4 de la Ley del IGV, se origina en la fecha en que se anote el comprobante de pago en el Registro de Compras o en la fecha en que se pague la retribución, lo que ocurra primero. Asimismo, el mencionado numeral del Reglamento de la Ley agrega que en los días en que no se publique el tipo de cambio referido, se utilizará el último publicado. 8,200 x 3.210 = S/. 26, 322.00

Conforme a lo expuesto, a efectos de considerar que un servicio es utilizado en el país, resulta irrelevante el lugar de celebración del contrato o del pago de la retribución, bastando dos elementos para que dicha operación se encuentre gravada con el IGV:

Impuesto a pagar:

• Que el servicio sea prestado por un sujeto no domiciliado en el país. • Que el servicio sea consumido o utilizado en el país.

Al respecto, y de acuerdo con lo dispuesto en el inciso b) del artículo 13 de la Ley del IGV, la base imponible en el caso de la prestación o utilización de servicios está constituida por el total de la retribución.

En el presente caso, sabiendo que la publicidad va orientada al potencial cliente nacional (puesto que en el servicio de publicidad se ha previsto que el perfil del usuario que visualice la publicidad tenga dirección IP en el país), se cumplirían ambas condiciones señaladas anteriormente, por lo que el servicio brindado por la empresa no domiciliada se encontraría gravado con el IGV. Por su parte, el numeral 9.1 del artículo 9 del TUO de la Ley del IGV señala que los sujetos que utilicen en el país servicios prestados por no domiciliados tienen la calidad de contribuyentes. En ese sentido, a fin de poder determinar si se está ante una operación de utilización de servicios a efectos del IGV, se debe verificar si el servicio es prestado por un no domiciliado, y si dicho servicio es consumido o empleado en el territorio nacional, lo cual no necesariamente es coincidente con el lugar en el que se presta el servicio, en cuya virtud resulta irrelevante que el servicio haya sido prestado parte en el país y parte en el exterior o íntegramente fuera del país.

De acuerdo con lo indicado en el artículo 12 de la ley indicada anteriormente, el impuesto bruto correspondiente a cada operación gravada es el monto resultante de aplicar la tasa del impuesto sobre la base imponible.

De lo expuesto se tiene que: Importe de la operación x 18 % = S/. 26, 322.00 x 18 % = 4,737.96 Siguiendo el análisis del caso, como se ha descrito anteriormente de acuerdo con el artículo 18 de la Ley del IGV, “el crédito fiscal está constituido por el Impuesto General a las Ventas consignado separadamente en el comprobante de pago, que respalde la adquisición de bienes, servicios y contratos de construcción, o el pagado en la importación del bien o con motivo de la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados”. Es así que para el presente caso, el crédito fiscal del IGV se encontraría representado por el importe pagado en la utilización del servicio de publicidad en páginas de Internet, por parte de la empresa El Negocio Seguro S.A.C.

Ahora bien, de configurarse la utilización de servicios en el país, el usuario es quien deberá pagar el IGV, en calidad de contribuyente del mismo. (6) Publicado el 28/03/2000.

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JURISPRUDENCIA COMENTADA Tribunal Fiscal: crédito fiscal por gastos recreativos debe considerar límites establecidos por la Ley del Impuesto a la Renta Análisis de la RTF Nº 10225-8-2014, que no constituye jurisprudencia de observancia obligatoria

INTRODUCCIÓN Mediante la Resolución N° 10225-8-2014, de fecha 27 de agosto de 2014, el Tribunal Fiscal resuelve la apelación presentada contra la Resolución de Intendencia N° 0150140008268, confirmándola en el extremo referido al reparo al crédito fiscal usado por el total de los gastos recreativos sin considerar los límites de dicho gasto impuestos por la Ley del Impuesto a la Renta.

ARGUMENTOS DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA La Administración sostiene que de acuerdo con lo establecido en el artículo 18 de la Ley del IGV solo otorgan derecho al crédito fiscal aquellas adquisiciones que califiquen como gasto a efectos del Impuesto a la Renta, siendo que el crédito fiscal referido a los gastos recreativos debe sujetarse a los límites establecidos por la Ley del Impuesto a la Renta. En cuanto a los argumentos doctrinarios referidos a la finalidad de la imposición al consumo, señala que en aplicación del artículo 86 del Código Tributario, los funcionarios de la Administración al aplicar los tributos, sanciones y procedimientos respectivos deben sujetarse a las normas tributarias vigentes, por lo que no puede dejar de aplicar lo dispuesto por el inciso a) del artículo 18 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y el inciso ll) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta. Agrega que para tener derecho al crédito fiscal es indispensable que se acredite el cumplimiento de los dos requisitos sustanciales previstos en el artículo 18 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, teniendo en cuenta los límites establecidos en el inciso ll) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, según el criterio adoptado por el Tribunal Fiscal en las RTF N°s 1574-1-2013, 01184-3-2013, 02980-11-2012 y 13239-3-2013.

el Impuesto General a las Ventas debe efectuarse tomando en consideración el objetivo perseguido por el tributo, cual es gravar el consumo en el país de destino con neutralidad fiscal, aceptando la deducción del citado impuesto pagado en las etapas anteriores del ciclo de producción y/o comercialización como crédito fiscal. Agrega que las restricciones meramente cuantitativas para la deducción de gastos señalados en la Ley del Impuesto a la Renta no pueden aplicarse a efectos de determinar el ejercicio del crédito fiscal, de lo contrario, ello generaría distorsiones en las características esenciales del Impuesto General a las Ventas, como impuesto plurifásico, no acumulativo que se determina por deducciones amplias sobre base financiera. Precisa que de una interpretación sistemática del inciso a) del artículo 18 de la Ley del Impuesto General a las Ventas otorgan derecho al crédito fiscal todas aquellas adquisiciones de bienes o prestación o utilización de servicios que sean conceptualmente o cualitativamente permitidas como costo o gasto de acuerdo a la legislación del Impuesto a la Renta. Señala que la remisión normativa de la Ley del Impuesto General a las Ventas a la Ley del Impuesto a la Renta debe observar y estar subsumida a la estructura técnica y legislativa del IGV; y que en caso el legislador hubiera querido establecer un límite cuantitativo para el uso de gastos recreativos como crédito fiscal, lo hubiera hecho expresamente como lo hizo en los gastos de representación bajo el numeral 10 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV.

Entre sus fundamentos, señala que uno de los requisitos para que las adquisiciones de bienes, servicios o contratos de construcción otorguen derecho a crédito fiscal, es que tales operaciones sean permitidas como gasto o costo de la empresa de acuerdo con la legislación del Impuesto a la Renta. En ese sentido, señala que para el uso del crédito fiscal deben observarse los límites de deducibilidad de los gastos a que se refiere el Impuesto a la Renta y, que en cualquier exceso a los parámetros de deducibilidad establecidos, al no constituir un gasto permitido, no puede hacerse uso del crédito fiscal. De otro lado, en cuanto al argumento del contribuyente referido a que el artículo 18 de la Ley del Impuesto General a las Ventas hace mención expresa a los gastos de representación cuyo cálculo del crédito fiscal se remite al reglamento de dicha ley, por lo que debió aplicarse la misma lógica para otros tipos de gastos, si la intención era establecer un límite cuantitativo en el uso del crédito fiscal, menciona que ello no desvirtúa que como requisito sustancial del derecho al crédito fiscal la mencionada Ley del Impuesto General a las Ventas nos remite a considerar la legislación del Impuesto a la Renta con relación a la deducibilidad de gastos, y dado que a esta última establece que cualquier exceso a los límites expresamente fijados por ella no constituyen gastos deducibles, debe observarse el uso del crédito fiscal respecto del exceso sobre el límite establecido por las normas del Impuesto a la Renta.

Nuestra opinión Alfredo Gonzalez Bisso(*)

POSICIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL El Tribunal Fiscal resolvió confirmar la resolución de intendencia apelada en el extremo referido al reparo del crédito fiscal.

Comparando las legislaciones de diversos países respecto del uso del crédito fiscal, podemos señalar que si bien hay coincidencia en cuanto a exigir que

ARGUMENTOS DEL CONTRIBUYENTE El contribuyente alega que la interpretación de las normas que regulan

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(*) Abogado por la Universidad de Lima. Con estudios de Posgrado en Tributación en la Universidad de Lima. Asesor tributario de Contadores & Empresas, con experiencia laboral en la División de Reclamos de la Intendencia Regional Lima de la Sunat y exasesor del Tribunal Fiscal.

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IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS las adquisiciones que dan derecho al crédito se destinen a operaciones gravadas con el impuesto, sucede t odo lo contrario respecto del otro requisito referido a la relación que debe existir entre la adquisición y sus efectos en el Impuesto a la Renta o en las actividades de la empresa. El punto fundamental que se discute en esta resolución es si el requisito exigido en el numeral a) del artículo 18 de la Ley del IGV, referido a que las adquisiciones gravadas con IGV constituyan costo o gasto a efectos del Impuesto a la Renta, hace una remisión integral a dicha legislación (comprendiendo además los límites establecidos por ella) o solo hace una remisión conceptual de lo que debe entenderse como gasto o costo en el Impuesto a la Renta para su aplicación. Es decir, la duda surge por cuanto al tratarse de normas que regulan dos tributos distintos, no se tiene claro si la Ley del IGV debe o no necesariamente seguir los límites cuantitativos que contemple la Ley del Impuesto a la Renta, y si esta remisión afecta o no el objetivo de la imposición al consumo en nuestro país. Para ello, repasaremos algunos conceptos referidos a los requisitos sustanciales para el uso del crédito fiscal, su tratamiento en la legislación peruana, así como los requisitos exigidos en otras legislaciones, las distintas modalidades de interpretación de la norma tributaria, y finalmente analizaremos los argumentos esgrimidos por e l Tribunal Fiscal en la presente resolución.

NATURALEZA DEL IGV El Impuesto al Valor Agregado - IVA o Impuesto General a las Ventas - IGV como se conoce en nuestro país, es un impuesto que grava el consumo de bienes y servicios en todas las fases económicas del proceso de producción. Asimismo, es un impuesto indirecto toda vez que incide económicamente solo sobre el consumidor final, esto en mérito del Principio de Neutralidad que debe respetar este impuesto. Dicho principio implica que el productor o comercializador del bien o servicio no se vea afectado económicamente por el impuesto, pues al no incorporarlo como costo en el precio se traslada el impuesto a terceros, involucrando a estos agentes económicos en su control, quienes por su interés de ejercer el derecho al crédito fiscal exigirán a su proveedor factura, quien a su vez está forzado a incluirlo

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en su declaración tributaria como débito fiscal, evitando la acumulación del impuesto en el precio del bien o servicio hasta alcanzar al consumidor final.

así como de la “razón de ser” de dichas normas, a fin de aplicar correctamente el derecho en los casos que se presenten en la realidad.

Resaltando la importancia de la neutralidad del IGV y de las deducciones al impuesto se pronuncia Carolina Risso Montes, señalando que: “De lo expuesto resulta que la deducción del crédito fiscal constituye el núcleo fundamental de aplicación de este impuesto, de manera que la legislación debe tomar todas las precauciones necesarias para asegurar que su determinación responda con la mayor exactitud al monto del IGV soportado en las etapas anteriores del ciclo de producción y distribución de los bienes y servicios”(1).

Requisitos sustanciales para tener derecho al crédito fiscal

En el mismo sentido, José Juan Ferreiro Lapatza agrega que “La deducción del IVA soportado constituye el núcleo fundamental del mecanismo de aplicación de este impuesto. La neutralidad en relación con los agentes económicos que intervienen en el proceso producción consumo, que es una de las características más importantes del IVA, se alcanza a través de este mecanismo de la deducción de la cuota; mecanismo que, como es sabido, se define porque de la suma de las cuotas tributarias correspondientes a las operaciones sujetas realizadas por el sujeto pasivo se resta la suma de las cuotas soportadas, es decir, las que le han sido repercutidas en las adquisiciones realizadas por el mismo” (2). Podemos observar que según la doctrina el Impuesto General a las Ventas es un impuesto diseñado para que cumpla el objetivo de afectar solamente el valor agregado en la cadena de producción, incidiendo económicamente sobre el consumidor final, para lo cual existen mecanismos que permitan que los agentes productores o comercializadores deduzcan el impuesto pagado en sus adquisiciones y no se vean afectados los precios. Ahora bien, si nuestros legisladores regularan este impuesto limitando la deducción del impuesto a los productores o comercializadores, más allá de los requisitos sustanciales y formales que deben existir, se estaría distorsionando el objetivo de este impuesto. Por lo que resulta fundamental hacer un análisis de lo establecido en las normas legales

De conformidad con el artículo 18 de la Ley del IGV, solo otorgan derecho a crédito fiscal las adquisiciones de bienes, servicios o contratos de construcción que reúnan los siguientes requisitos: a) Constituyan costo o gasto para efectos del Impuesto a la Renta. b) Se encuentren destinados a operaciones gravadas con el Impuesto. Respecto al primer requisito, según lo establecido en el inciso a) del artículo 18 de la Ley del IGV, constituye requisito sustancial y primordial para tener derecho al crédito fiscal, que la adquisición del sujeto del impuesto constituya costo o gasto a efectos del Impuesto a la Renta, aun cuando no esté afecto a este último impuesto. Al respecto, se considera gasto deducible, todo aquel gasto que guarde una relación causal directa (o incluso indirecta) con la generación de la renta o con el mantenimiento de la fuente productora de renta. En principio se puede pensar que determinar la validez del uso al crédito fiscal en función de si constituye gasto a efectos del Impuesto a la Renta no conlleva mayores dificultades, toda vez que dicha norma regula de manera detallada cuáles son los gastos deducibles así como los no deducibles (artículos 37 y 44 de la Ley del Impuesto a la Renta, respectivamente) algunos mencionados expresamente y otros cuya determinación dependerá del caso en concreto sobre la base del principio de causalidad del gasto. Sin embargo, en la práctica ha surgido un problema respecto del quantum del crédito fiscal al que tiene derecho el contribuyente, debido a los límites para la deducción del gasto que contempla la Ley del Impuesto a la Renta. No cabe duda que estos desembolsos constituyen gasto a efectos del Impuesto a la Renta, sin embargo, dicha norma establece ciertos límites para su deducibilidad,

(1) RISSO MONTES, Carolina. El Crédito Fiscal en el Impuesto Genera l a las Ventas peruano. En VII Jornadas Nacionales de Derecho Tributario. . (2) LUQUE BUSTAMAN TE, Javier. Tratamiento del Crédito Fiscal. En VII Jornadas Nacionales de Derecho Tributario. .

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por lo que se podría decir que respecto de ese importe de gastos que la norma no acepta su deducción, no nos encontramos ante un gasto a efectos del Impuesto a la Renta. Cabe precisar que en este supuesto nos encontramos en un ámbito ajeno al Impuesto General a las Ventas, es decir, estamos discutiendo la regulación que contempla la Ley del Impuesto a la Renta, pero lo primordial es definir qué es lo que exactamente dispone la Ley del IGV sobre los gastos, ¿es una remisión exclusivamente conceptual sobre lo que debe entenderse como gasto, o es una remisión íntegra a lo dispuesto por la Ley del Impuesto a la Renta?

Requisitos sustanciales de la legislación comparada Alex Córdova Arce ha hecho un estudio respecto del tratamiento de este requisito en otras legislaciones, en el que señala: “Con relación a los requisitos de carácter sustancial, la legislación comparada suele establecer dos exigencias: i) que el impuesto que se pretende deducir haya sido asumido como consecuencia de las exigencias de la empresa, y; ii) que las adquisiciones por las que se pagó el impuesto a deducir sean destinadas a operaciones gravadas. Podemos encontrar dos opciones seguidas por la legislación comparada. Por un lado, algunas legislaciones han configurado el referido requisito en términos amplios, otorgando el derecho al crédito fiscal siempre que el impuesto que se pretenda deducir haya sido soportado como consecuencia de haber desarrollado las actividades propias del giro del negocio. Cuando las legislaciones optan por este modelo, se establecen taxativamente los supuestos en que se encuentra prohibido el uso del crédito fiscal. (…) Asimismo, se puede observar que algunas legislaciones han sido más exigentes, pues, solo otorgan derecho al crédito fiscal respecto a aquellas adquisiciones estrictamente indispensables para el desarrollo de las actividades de la empresa. (…) Otras legislaciones son aún más rigurosas, ya que condicionan la utilización del crédito fiscal a que las adquisiciones constituyan costo o gasto a efectos del Impuesto a la Renta. Al optar por este modelo los legisladores han intentado dotar de mayor precisión a este requisito sustancial, toda vez que expresiones tales como: ‘giro del contribuyente’, o

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‘actividad habitual de la empresa’ son consideradas muy ambiguas” (3).

Interpretación de normas tributarias Una herramienta muy útil que se utiliza en Derecho es la interpretación de las normas, es decir, si una norma jurídica ofrece dudas respecto de su correcta aplicación, los operadores jurídicos pueden acudir a distintos tipos de interpretación a fin de desentrañar el real sentido de la misma. En el ámbito tributario, pueden usarse todos los métodos de interpretación contemplados por la doctrina, no obstante, ante un vacío normativo no se permite la integración de la norma usando la analogía. Seguidamente, mencionaremos algunos métodos de interpretación, en especial la literal, que utiliza el Tribunal Fiscal en la resolución bajo comentario. En primero lugar, la Norma VIII contemplada en el Título Preliminar del Código Tributario señala que: “Al aplicar las normas tributarias podrá usarse todos los métodos de interpretación admitidos por el derecho. En vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley. Lo dispuesto en la Norma XVI no afecta lo señalado en el presente párrafo”. Entre las diversas formas de interpretación de la norma jurídica, tenemos a la literal, la sistemática, la lógica, entre otras. La interpretación literal es aquella interpretación que atribuye a una norma su significado “literal”, es decir, el más inmediato que se desprende por el uso común de las palabras y de las conexiones sintácticas. La interpretación sistemática es la que busca extraer del texto de la norma un enunciado cuyo sentido sea acorde con el contenido general del ordenamiento al que pertenece. La interpretación teleológica consiste en atribuir significado a una norma o a una cláusula considerando la finalidad que debe cumplir dicha norma.

Miguel Mur Valdivia señala que la interpretación literal es insuficiente, pues la letra no se aprecia solamente por su significado lingüístico o etimológico, sino también a la luz de su espíritu, esencia o fin(4). En la Resolución del Tribunal Fiscal materia del presente comentario, se hace una interpretación estrictamente literal de la norma, sin tomar en cuenta los argumentos del contribuyente referidos a la esencia del Impuesto General a las Ventas, lo que debería conllevar a que el órgano colegiado realice una interpretación diferente, buscando el objetivo de la norma o ratio legis, o en todo caso una interpretación sistemática. No obstante, si revisamos anteriores pronunciamientos del Tribunal Fiscal podemos observar que no existe uniformidad de criterio, toda vez que si bien existen resoluciones que coinciden en que el crédito fiscal debe respetar los límites señalados por las normas del Impuesto a la Renta, tales como la Resolución N° 1029-1-2002, existen otras resoluciones que señalan que la remisión a la Ley del Impuesto a la Renta abarca solamente el concepto de gasto y no sus límites: Resoluciones Nºs 2109-4-96 y 4191-3-2005. En ese sentido, los contribuyentes deben tener en cuenta que de asumir la posición referida a que la remisión es solo conceptual, conllevando ello que sea posible utilizar el 100 % del crédito fiscal de una adquisición que a efectos del Impuesto a la Renta constituye un gasto, pero con ciertos límites cuantitativos, esta reciente resolución del Tribunal Fiscal aplica un criterio distinto, interpretando literalmente lo establecido en el artículo 18 de la Ley del IGV, considerando que la remisión a las normas del Impuesto a la Renta es íntegra, siendo que en el caso que la Ley del Impuesto a la Renta establezca restricciones o límites para el uso del gasto, dichos límites deben incidir necesariamente en la utilización del crédito fiscal, a pesar de que la Ley del IGV no contemple expresamente dichos límites (como sí lo hace para los gastos de representación), lo que traería como consecuencia la pérdida del crédito fiscal ante las instancias administrativas.

(3) CÓRDO VA ARCE, Alex. Requisitos Sustanciales del Crédito Fiscal. En VII Jornadas Nacionales de Derecho Tributario. . (4) MUR VALDIVIA, Miguel. Elementos para la interpretación de la norma tributaria. .

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   E    T    N    E    Y    U    B    I    R    T    N    O    C    L    E    D    A    S    N    E    F    E    D    E    D    S    O    I    D    E    M

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¿Qué deudas pueden ser exigibles coactivamente?  Saúl VILLAZANA

RESUMEN EJECUTIVO

OCHOA(*)

 L

a cobranza coactiva es facultad de la Administración Tributaria y de todo el Estado para hacer efectivo el pago de deudas u obligaciones determinadas  y exigibles, que por diversas circunstancias el deudor tributario no cumple voluntariamente. En ese sentido, en el presente informe detallaremos cuáles son las deudas respecto de las cuales procede el cobro coactivo y qué medios de defensa tiene el contribuyente si el actuar del Estado es arbitrario.

EL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA El artículo 114 del TUO del Código Tributario, aprobado mediante Decreto Supremo N° 1332013-EF, establece que la cobranza coactiva de las deudas tributarias es facultad de la Administración Tributaria, ejerciéndose a través del ejecutor coactivo, quien actuará con la colaboración de los auxiliares coactivos. La deuda exigible dará lugar a las acciones de coerción para su cobranza. A este fin se considera deuda exigible:

I. DEUDAS EXIGIBLES EN COBRANZA COACTIVA El artículo 115 del Código Tributario establece que la deuda exigible dará lugar a las acciones de coerción para su cobranza. A este fin se considera deuda exigible: ver cuadro Nº 1 A continuación veremos algunos aspectos de cada uno.

1) La deuda establecida en Resolución de Determinación o de Multa no reclamadas en el plazo de ley Puede ser materia de cobranza coactiva la deuda establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa o la contenida en la Resolución de pérdida del fraccionamiento notificadas por la Administración y no reclamadas en el plazo de ley. En el supuesto de la Resolución de pérdida de fraccionamiento se mantendrá la condición de deuda exigible si efectuándose la reclamación dentro del plazo, no se continúa con el pago de las cuotas de fraccionamiento. La reclamación es un recurso impugnatorio administrativo que permite discutir o contradecir las decisiones administrativas que consten en una resolución o acto administrativo debidamente notificado. Así, el artículo 132 del Código Tributario establece que una de las facultades de los contribuyentes es interponer reclamaciones; de ese modo, los

CUADRO Nº 1

a)

La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa o la contenida en la Resolución de pérdida del fraccionamiento notificadas por la Administración y no reclamadas en el plazo de ley. En el supuesto de la resolución de pérdida de fraccionamiento se mantendrá la condición de deuda exigible si efectuándose la reclamación dentro del plazo, no se continúa con el pago de l as cuotas de fraccionamiento.

b)

La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa reclamadas fuera del plazo establecido para la interposición del recurso, siempre que no se cumpla con presentar la carta fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el artículo 137 del Código Tributario.

c)

La establecida por Resolución no apelada en el plazo de ley, o apelada fuera del plazo legal, siempre que no se cumpla con presentar la carta fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el artículo 146 del Código Tributario, o la establecida por Resolución del Tribunal Fiscal.

d)

La que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley.

e)

Las costas y los gastos en que la Administración hubiera incurrido en el procedimiento de cobranza coactiva, y en la aplicación de sanciones no pecuniarias de conformidad con las normas vigentes.

f)

Los gastos incurridos en las medidas cautelares previas trabadas al amparo de lo dispuesto en los artículos 56 al 58 siempre que se hubiera iniciado el procedimiento de cobranza coactiva conforme con lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 117 del Código Tributario, respecto de la deuda tributaria comprendida en las mencionadas medidas.

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Egresado por la facultad de Derecho de la UNMSM. Especialización en Tributación Empresarial en el PEE de la Universidad ESAN.

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deudores tributarios directamente afectados por actos de la Administración Tributaria pueden interponer reclamación. Por su parte, el artículo 135 establece que puede ser objeto de reclamación la Resolución de Determinación, la Orden de Pago y la Resolución de Multa. Así, conforme a la Resolución del Tribunal Fiscal N° 1968-7-2010, no es reclamable y no puede ser materia de un procedimiento de cobranza coactiva el documento meramente informativo (en el caso, denominado “liquidación de tributos”) mediante el cual la Administración hace de conocimiento del deudor el monto al que asciende la deuda tributaria, pues dicho documento no puede sustentar un requerimiento de pago ni el inicio de una cobranza coactiva. El artículo 137 del Código Tributario establece una serie de requisitos para la procedencia de la reclamación, entre otras, que se debe interponer a través de un escrito fundamentado y autorizado por abogado. El plazo para interponer el recurso, tratándose de reclamaciones contra Resoluciones de Determinación, Resoluciones de Multa, resoluciones que resuelven las solicitudes de devolución, resoluciones que determinan la pérdida del fraccionamiento general o particular y los actos que tengan relación directa con la determinación de la deuda tributaria, es de 20 días hábiles computados desde el día hábil siguiente a aquel en que se notificó el acto o resolución recurrida. Así, de no interponerse la reclamación dentro del plazo antes citado, dichas resoluciones y actos quedarán firmes. En ese sentido, de no presentarse el recurso de reclamación en los plazos señalados después de su notificación válida, el acto admirativo adquiere la condición de firme y la deuda que sustenta se puede exigir coactivamente.

Código Tributario establece que cuando las Resoluciones de Determinación y de Multa se reclamen vencido el señalado término de 20 días hábiles, deberá acreditarse el pago de la totalidad de la deuda tributaria que se reclama, actualizada hasta la fecha de pago, o presentar carta fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada hasta por 9 meses posteriores a la fecha de la interposición de la reclamación, con una vigencia de 9 meses, debiendo renovarse por periodos similares dentro del plazo que señale la Administración. En este caso, pese a que la reclamación se produce fuera de plazo, la Administración no puede iniciar el procedimiento de cobranza al haberse pagado la deuda o garantizado su pago mediante una fianza y de ese modo asegurar la cancelación de la obligación.

3. La deuda establecida en Resolución de Determinación o de Multa no apeladas en el plazo de ley, sin carta fianza o la establecida por una RTF Puede ser materia de cobranza coactiva la deuda establecida por Resolución no apelada en el plazo de ley, o apelada fuera del plazo legal, sin presentar carta fianza, o la establecida por Resolución del Tribunal Fiscal. En este punto se establecen 3 supuestos que pueden dar lugar al procedimiento de cobranza coactiva de la deuda. Son los siguientes: • No apelar la Resolución de la Sunat que establezca deuda tributaria en el plazo establecido. • Apelar la Resolución de la Sunat que establezca deuda tributaria fuera del

2. La deuda establecida en Resolución de Determinación o de Multa reclamadas fuera del plazo establecido, sin carta fianza Como hemos señalado, de no presentarse el recurso de reclamación en los plazos señalados después de su notificación válidamente efectuada, el acto admirativo adquiere la condición de firme y la deuda que sustenta se puede exigir coactivamente. Sin embargo, existe una opción para que el contribuyente presente la reclamación fuera de plazo y no se inicie la cobranza coactiva. El numeral 3 del artículo 137 del

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plazo establecido sin el pago de la deuda o sin otorgar fianza. • La establecida mediante una Resolución del Tribunal Fiscal (RTF). En cada uno de los supuestos referidos las deudas son exigibles y de ese modo puede iniciarse la cobranza coactiva. En los 2 primeros casos es porque el contribuyente consiente la resolución emitida por la Sunat. En el último caso, con la emisión de la Resolución del Tribunal Fiscal, se agota la vía administrativa y de ese modo la deuda es exigible, de tal forma que si el contribuyente no la paga, la Administración puede cobrarla coactivamente. Contra la Resolución del Tribunal Fiscal todavía cabe plantear una demanda contencioso administrativa, iniciando la vía  judicial, pero eso no impide que la Administración pueda iniciar la cobranza de la deuda de forma coactiva a menos que el contribuyente plantee y sea aceptada por el juez una medida cautelar para suspender o detener la misma.

4. La deuda que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley La Orden de Pago es el acto administrativo en virtud del cual la Administración exige al deudor tributario la cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la Resolución de Determinación, en los casos siguientes: ver cuadro Nº 2. En estos supuestos la Administración Tributaria válidamente puede iniciar la cobranza coactiva de la deuda tributaria contenida en la Orden de Pago; sin embargo, excepcionalmente, cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente y

CUADRO Nº 2 1.

Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.

2.

Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.

3.

Por tributos derivados de errores materiales de redacción o de cálculo en las declaraciones, comunicaciones o documentos de pago. Para determinar el monto de la Orden de Pago, la Administración Tributaria considerará la base imponible del periodo, los saldos a favor o créditos declarados en periodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos últimos.

4.

5.

Tratándose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su obligación o que habiendo declarado no efectuaron la determinación de la misma, por uno o más periodos tributarios, previo requerimiento para que realicen la declaración y determinación omitidas y abonen los tributos correspondientes, dentro de un término de tres (3) días hábiles, de acuerdo con el procedimiento establecido, sin perjuicio que la Administración Tributaria pueda optar por practicarles una determinación de oficio. Cuando la Administración Tributaria realice una verificación de los libros y registros contables del deudor tributario y encuentre tributos no pagados.

MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE siempre que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la Orden de Pago se puede suspender la cobranza coactiva. En este caso, notificada la Orden de Pago, procederá la cobranza coactiva de la deuda contenida en el valor notificado, salvo la excepción señalada en el párrafo anterior.

5. Las costas y los gastos en que la Administración hubiera incurrido en el procedimiento de cobranza coactiva Son deudas exigibles coactivamente las costas y los gastos en que la Administración hubiera incurrido en el procedimiento de cobranza coactiva, y en la aplicación de sanciones no pecuniarias de conformidad con las normas vigentes. De acuerdo con el penúltimo párrafo del artículo 115 del Código Tributario, para el cobro de las costas se requiere que estas se encuentren fijadas en el arancel de costas del procedimiento de cobranza coactiva que apruebe la Administración Tributaria; mientras que para el cobro de los gastos se requiere que estos se encuentren sustentados con la documentación correspondiente. Cualquier pago indebido o en exceso de ambos conceptos será devuelto por la Administración Tributaria.

6. Los gastos incurridos en las medidas cautelares previas Se ha calificado como deuda exigible coactivamente, los gastos incurridos en las medidas cautelares previas reguladas en los artículos 56 al 58 del Código Tributario, siempre que se hubiera iniciado el procedimiento de cobranza coactiva conforme con lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 117 del mismo texto normativo, respecto de la deuda tributaria comprendida en las mencionadas medidas. El artículo 56 del Código Tributario prevé que excepcionalmente, cuando por el comportamiento del deudor tributario sea indispensable o, existan razones de que permitan presumir que la cobranza podría devenir en infructuosa, antes de iniciado el procedimiento de cobranza coactiva, la Administración a fin de asegurar el pago de la deuda tributaria, y de acuerdo con las normas del Código Tributario, podrá trabar medidas cautelares por la suma que baste para satisfacer dicha deuda, inclusive cuando esta no sea exigible coactivamente. Igualmente, en el artículo 58, se dispone que, excepcionalmente, cuando el proceso de fiscalización o verificación

amerite la adopción de medidas cautelares, la Administración Tributaria, bajo responsabilidad, trabará las necesarias para garantizar la deuda tributaria, aun cuando no hubiese emitido la Resolución de Determinación, Resolución de Multa u Orden de Pago de la deuda tributaria.

II. EL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA Conforme al artículo 117 del Código Tributario, el procedimiento de cobranza coactiva es iniciado por el ejecutor coactivo mediante la notificación al deudor tributario de la Resolución de Ejecución Coactiva, que contiene un mandato de cancelación de las Órdenes de Pago o resoluciones en cobranza, dentro de 7 días hábiles, bajo apercibimiento de dictarse medidas cautelares o de iniciarse la ejecución forzada de las mismas, en caso que estas ya se hubieran dictado. La Resolución de Ejecución Coactiva deberá contener, bajo sanción de nulidad: ver cuadro Nº 3. La nulidad únicamente estará referida a la Orden de Pago o Resolución objeto de cobranza respecto de la cual se omitió alguno de los requisitos antes señalados. En el procedimiento, el ejecutor coactivo no admitirá escritos que entorpezcan o dilaten su trámite, bajo responsabilidad. Excepto en el caso de la Sunat, el ejecutado está obligado a pagar, las costas y gastos en que la Administración Tributaria hubiera incurrido en el procedimiento de cobranza coactiva desde el momento de la notificación de la Resolución de Ejecución Coactiva, salvo que la cobranza se hubiese iniciado indebidamente. Así, por ejemplo, en el caso de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 284-2-2005 se concluyó que al haberse iniciado el procedimiento de cobranza coactiva indebidamente, no correspondía al contribuyente asumir el pago de la comisión bancaria; de ese modo, se dejó a salvo su derecho de iniciar las acciones pertinentes para hacerse cobro del monto pagado indebidamente. En este punto también cabe citar la Resolución del Tribunal Fiscal N° 8879-4-2009 (publicada en El Peruano el 23/09/2009)

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como precedente de observancia obligatoria: “Cuando el Tribunal Fiscal ordene la devolución del dinero embargado en forma de retención e imputado a las cuentas deudoras del contribuyente en los casos en que declare fundada la queja al haberse determinado que el procedimiento de cobranza coactiva es indebido, la Administración debe expedir la resolución correspondiente en el procedimiento de cobranza coactiva y poner a disposición del quejoso el monto indebidamente embargado, así como los intereses aplicables, en un plazo de diez (10) días hábiles, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 156 del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, modificado por Decreto Legislativo N° 953”. Teniendo como base el costo del procedimiento de cobranza coactiva que establezca la Administración y por economía procesal, no se iniciarán acciones coactivas respecto de aquellas deudas que por su monto así lo considere, quedando expedito el derecho de la Administración a iniciar el procedimiento de cobranza coactiva, por acumulación de dichas deudas, cuando lo estime pertinente. Otro aspecto a considerar en los procedimientos de cobranza coactiva que es posible alegar la prescripción de la deuda, de ser el caso, para su suspensión. Así, el Tribunal Fiscal mediante la Resolución N° 6302-4-2008 ha señalado que el ejecutor coactivo es quien debe pronunciarse sobre la prescripción y no corresponde que este de trámite de solicitud no contenciosa. El Tribunal Fiscal mediante Resolución de Observancia Obligatoria N° 01194-12006 ha señalado que procede que el Tribunal Fiscal en vía de queja se pronuncie sobre la prescripción de la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones, cuando la deuda tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva; este pronunciamiento encuentra su fundamento en la práctica común de la Administración Tributaria de dar trámite de solicitud no contenciosa a la solicitud de prescripción en los casos en los que la deuda se encuentre en proceso de cobranza coactiva.

CUADRO Nº 3 1.

El nombre del deudor tributario.

2.

El número de la Orden de Pago o Resolución objeto de la cobranza.

3.

La cuantía del tributo o multa, según corresponda, así como de los intereses y el monto total de la deuda.

4.

El tributo o multa y período a que corresponde.

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   S    A    I    R    A    T    U    B    I    R    T    S    E    N    O    I    C    N    A    S    Y    S    E    N    O    I    C    C    A    R    F    N    I

Usar máquinas automáticas para la transferencia de bienes o prestación de servicios que no cumplan con las disposiciones establecidas RESUMEN EJECUTIVO

 Saúl VILLAZANA

OCHOA(*)

 L

a infracción materia de comentario se re fiere a las máquinas automáticas expendedoras de bienes que incumplan los requisitos y condiciones establecidos en el Reglamento de Comprobantes de pago; de ese modo, su pleno conocimiento permitirá evitar incurrir en ella.

I. DESCRIPCIÓN GENERAL DE LA INFRACCIÓN El TUO del Código Tributario, aprobado mediante Decreto Supremo N° 133-2013-EF, en su artículo 174, numeral 13, prevé como un supuesto de infracción lo siguiente: “Usar máquinas automáticas para la transferencia de bienes o prestación de servicios que no cumplan con las disposiciones establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago, excepto las referidas a la obligación de emitir y/u otorgar dichos documentos”. Al respecto, cabe señalar que la infracción está referida a las máquinas automáticas expendedoras de productos que funcionan con la inserción de monedas para el pago por la venta del bien o prestación del servicio; así puede mencionarse como ejemplo las máquinas expendedoras de bebidas gaseosas, alimentos (galletas, golosinas, etc.), así como las que emiten documentos (Reniec, Sunarp, etc.). Cabe referir que el numeral 1.6. del artículo 7 del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado mediante la Resolución de Superintendencia N° 007-99-Sunat, en lo relacionado a operaciones por las que se exceptúa de la obligación de emitir y/u otorgar comprobantes de pago, señala que: “Se exceptúa de la obligación de emitir comprobantes de pago por:   (…). 1.6 La transferencia de bienes por medio de máquinas expendedoras automáticas accionadas por monedas de curso legal, siempre que dichas máquinas tengan un dispositivo lógico contador de unidades vendidas, debidamente identificado (marca, tipo, número de serie), el cual deberá tener las siguientes características: a) Estar resguardado cuando se abra la máquina para su recarga, debiendo ser visible su numeración, desde el exterior o en el momento de abrirla. b) Asegurar la imposibilidad de retorno a cero (0), excepto en el caso de alcanzar el

tope de la numeración, así como el retroceso del contador, por ningún medio (manual, mecánico, electromagnético, etc.)”. De acuerdo con el Reglamento de Comprobantes de Pago, en los supuestos de venta y prestación de servicios, realizados a través de máquinas registradoras, no existe la obligación de emitir comprobantes de pago; así, resulta una excepción a la regla general dispuesta en el Decreto Ley N° 25632, que dispone que “Están obligados a emitir comprobantes de pago todas las personas que transfieran bienes, en propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier naturaleza. Esta obligación rige aun cuando la transferencia o prestación no se encuentre afecta a tributos”. Sin embargo, a efectos del control de la empresa y fiscalización de parte de la Administración Tributaria, se exige que estas máquinas automáticas posean un dispositivo lógico contador de unidades vendidas, debidamente identificado (marca, tipo y número de serie).

II. SANCIÓN APLICABLE SEGÚN RÉGIMEN En ese sentido, los contribuyentes que usen máquinas automáticas para la transferencia de bienes o prestación de servicios que no cumplan con las disposiciones establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago, serán sancionados de acuerdo con su régimen, con el comiso de la máquina o una multa, como se muestra a continuación. En este caso, para los contribuyentes del Régimen General, la Nota 8 de la Tabla I del Código Tributario precisa que la Administración Tributaria podrá aplicar la sanción de comiso o multa, siendo esta última equivalente al 30 % de la UIT y pudiendo ser rebajada por la Administración Tributaria, en virtud a la facultad que se le concede en el artículo 166 del Código Tributario. Ver cuadro Nº 1. Para el caso de los contribuyentes regulados por la Tabla II del Código Tributario, la Nota 8 de dicha Tabla precisa que la Administración Tributaria podrá aplicar la sanción de comiso o multa, siendo esta última equivalente al 15 % de la UIT, pudiendo ser

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Egresado por la facultad de Derecho de la UNMSM. Especialización en Tributación Empresarial en el PEE de la Universidad ESAN.

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INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS rebajada por la Administración Tributaria, en virtud a la facultad que se le concede en el artículo 166 del Código Tributario. Ver cuadro Nº 2. Por último, para los contribuyentes del Nuevo RUS, la Nota 9 de la Tabla III del Código Tributario precisa que la Administración Tributaria podrá aplicar la sanción de comiso o multa, siendo esta última equivalente al 10 % de la UIT, pudiendo ser rebajada por la Administración Tributaria, en virtud a la facultad que se le concede en el artículo 166 del Código Tributario. Ver cuadro Nº 3. Como se observa en los diferentes regímenes, la sanción en todos los casos es el comiso o multa: Código Tributario, Artículo 174, numeral 13

Comiso O multa

Régimen General

30% de la UIT

Régimen Especial

15% de la UIT

Nuevo RUS

10% de la UIT

Sin embargo, las normas señaladas dejan a discrecionalidad de la Administración Tributaria la aplicación de la sanción de comiso o multa, de acuerdo con cada caso en particular. De ese modo, para el caso del comiso de bienes, de acuerdo con el artículo 184 del Código Tributario, tratándose de bienes no perecederos, el infractor tiene un plazo de 10 días hábiles para acreditar, ante la Sunat, con el comprobante de pago o, con documento privado de fecha cierta, documento público u otro documento que acredite fehacientemente su derecho de propiedad o posesión sobre los bienes comisados. Luego de la acreditación antes mencionada, el infractor podrá recuperar los bienes, si en un plazo de 15 días hábiles de notificada la resolución de comiso, cumple con pagar una multa equivalente al 15 % del valor de los bienes señalados en la resolución correspondiente, no pudiendo exceder dicha multa de 6 UIT. Si dentro del plazo señalado no se paga la multa, la Sunat podrá rematar los bienes, destinarlos a entidades públicas o donarlos, aun cuando se hubiera interpuesto medio impugnatorio.

III. RÉGIMEN DE GRADUALIDAD Y CAMBIO DE SANCIÓN Cabe referir que la Resolución de Superintendencia N° 063-2007-Sunat, que regula el régimen de gradualidad aplicable a las sanciones establecidas en el Código Tributario, no ha previsto ninguna rebaja o gradualidad aplicable a la infracción del artículo 174, numeral 13 del Código Tributario.

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CUADRO Nº 1 Tabla I Código tributario - libro cuarto (infracciones y sanciones) Personas y entidades generadoras de renta de tercera categoría Infracciones

Referencia

2. Constituyen infracciones relacionadas con la obligación de emitir, otorgar y exigir comprobantes de pago y/u otros documentos, o facilitar, a través de cualquier medio, que señale la Sunat, la información que permita identificar los documentos que sustentan el traslado.

Artículo 174

- Usar máquinas automáticas para la  transferencia de bienes o prestación de servicios que no cumplan con las disposiciones establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago, excepto las referidas a la obligación de emitir y/u otorgar dichos documentos.

Numeral 13

Sanción

Comiso o multa (8)

CUADRO Nº 2 Tabla II Código Tributario - libro cuarto (infracciones y sanciones) Personas naturales que perciban renta de cuarta categoría, personas acogidas al régimen especial de renta y otras personas y entidades no incluidas en las tablas I y III, en lo que sea aplicable Infracciones

Referencia

2. Constituyen infracciones relacionadas con la obligación de emitir, otorgar y exigir comprobantes de pago y/u otros documentos, o facilitar, a través de cualquier medio, que señale la Sunat, la información que permita identificar los documentos que sustentan el traslado.

Artículo 174

-

Numeral 13

Usar máquinas automáticas para la  transferencia de bienes o prestación de servicios que no cumplan con las disposiciones establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago, excepto las referidas a la obligación de emitir y/u otorgar dichos d ocumentos.

Sanción

Comiso o multa (8)

CUADRO Nº 3 Tabla III Código Tributario - libro cuarto (infracciones y sanciones) Personas y entidades que se encuentran en el Nuevo Régimen Único Simplificado Infracciones

Referencia

2. Constituyen infracciones relacionadas con la obligación de emitir, otorgar y exigir comprobantes de pago y/u otros documentos, así como de facilitar, a través de cualquier medio, que señale la Sunat, la información que permita individualizar los documentos que sustentan el traslado.

Artículo 174

-

Numeral 13

Usar máquinas automáticas para la  transferencia de bienes o prestación de servicios que no cumplan con las disposiciones establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago, excepto las referidas a la obligación de emitir y/u otorgar dichos documentos.

Sanción

Comiso o multa

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ASESORÍA TRIBUTARIA

Solicitud de emisión del certificado de residencia    O    I    R    A    T    U    B    I    R    T    O    T    N    E    I    M    I    D    E    C    O    R    P

 Pedro CASTILLO

INTRODUCCIÓN De acuerdo con lo señalado en el artículo 6 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, LIR), tratándose de contribuyentes no domiciliados en el país, sus sucursales, agencias o establecimientos permanentes, el Impuesto a la Renta recae únicamente sobre las rentas gravadas de fuente peruana, considerándose como rentas de fuente peruana las producidas por capitales, así como los intereses, comisiones, primas y toda suma adicional al interés pactado por préstamos, créditos u otra operación financiera, cuando el capital esté colocado o sea utilizado económicamente en el país; o cuando el pagador sea un sujeto domiciliado en el país. Es por ello que en nuestra legislación se han previsto mecanismos bilaterales para evitar la doble imposición en aquellos casos en los que dos países pretenden ejercer su potestad y jurisdicción tributaria respecto de un único contribuyente, por las mismas operaciones; siendo uno de los requisitos que las normativas exigen como paso previo a la aplicación de los beneficios previstos en los Convenios para evitar la doble imposición, el de acreditar la condición de residente en el país con quien se mantiene el referido Convenio, situación que se cumple con la presentación del Certificado de Residencia emitido por la Administración Tributaria del país de residencia. En el presente informe se indicarán los requisitos, así como el trámite a seguir para su solicitud y emisión.

I. ¿QUIÉNES PUEDEN SOLICITAR LA EMISIÓN DEL CERTIFICADO DE RESIDENCIA? De acuerdo con lo regulado en el artículo 3 del Decreto Supremo Nº 090-2008-EF(1), el Certificado de Residencia tiene como finalidad acreditar la calidad de residente de un contribuyente en el Estado peruano, y solo será emitido por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria - Sunat, a pedido de parte. Asimismo, cabe indicar que la condición de residente se adquirirá conforme a los parámetros establecidos en el artículo 7 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta(2). Dicha solicitud se presentará con la finalidad de gozar de los beneficios de un Convenio para evitar la doble imposición celebrado

CALDERÓN(*)

entre el Estado peruano y el otro Estado, por lo cual podrá ser solicitado por una persona natural o  jurídica, de forma personal o por un representante legal, siguiendo el procedimiento regulado por la Administración.

II. PROCEDIMIENTO De acuerdo con la Administración Tributaria, los contribuyentes y/o responsables, con la finalidad de obtener el Certificado de Residencia, deberán seguir un procedimiento administrativo que se iniciará con la presentación de la solicitud denominada “Solicitud de Emisión del Certificado de Residencia en el Perú”, por parte de la persona natural o jurídica que así lo requiera y culminará con la emisión del Certificado de Residencia o la denegatoria de la solicitud. A continuación procederemos a indicar los pasos a seguir en el llenado de la solicitud por parte de un contribuyente domiciliado a efectos de presentarla ante la Administración Tributaria (ver foto N° 1). 1. Obtener el formulario físico para presentar la solicitud(3) y consignar los datos generales del contribuyente. El mencionado formulario puede ser descargado desde la página web de la Sunat, en la siguiente ruta: . 2. Indicar el periodo por el cual se solicita el Certificado de Residencia, así como el supuesto de imputación de la residencia aplicable al contribuyente. 3. Indicar los datos del usuario o adquirente del servicio, así como el país ante el cual se acreditará el certificado. Asimismo, cabe indicar que en caso el solicitante tenga la condición de persona natural, sociedad conyugal que optó por tributar como tal o sucesión indivisa, deberá adjuntarse a la solicitud el Certificado de movimiento migratorio de la persona natural solicitante, del cónyuge solicitante, del cónyuge domiciliado o del causante, según corresponda, a fin de que el Certificado de Residencia sea emitido en el plazo de diez días hábiles. En caso el solicitante no adjunte la

(*) Asesor Tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributación por la Pontificia Universidad Católica del Perú. Exasesor tributario de la División de Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y  Administración Tributaria - Sunat. (1) Establecimiento de la obligación de requerir la presentación del Certificado de Residencia para aplicar los convenios para evitar la doble imposición y regulación de la emisión de los Certificados de Residencia en el Perú. (2) Aprobada mediante Decreto Supremo N° 179-2004-EF. (3) La forma de presentar la solicitud fue establecida mediante la Resolución de Superintendencia Nº 230-2008/Sunat.

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PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO

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FOTO Nº 1

SOLICITUD DE EMISIÓN DEL CERTIFICADO DE RESIDENCIA EN PERÚ IDENTIFICACIÓN DEL SOLICITANTE NÚMERO DE RUC

APELLIDOS Y NOMBRES O DENOMINACIÓN O RAZÓN SOCIAL DEL SOLICITANTE

20121313589

DSJ Inversiones Perú S.A.C.

TIPO DE CONTRIBUYENTE (SEGÚN RUC)

NOMBRE COMERCIAL

Persona jurídica

Dina María Boutique

APELLIDOS Y NOMBRES DEL REPRESENTANTE LEGAL ACREDITADO EN EL RUC

TIPO DE DOCUMENTO (ver códigos en el reverso)

NÚMERO DE DOCUMENTO

Mendoza Alfaro Jose Luis

DNI

41289658

Calle/ Av. Jr.

Nº / Lote

Mz.

Av. Abancay 528

_____

_____

Domicilio fiscal Urb. _____

Distrito

Provincia

Departamento

Cercado de Lima

Lima

Lima

Número telefónico

Correo electrónico

Fijo

Celular

428-6589

987-365229

[email protected]

Solicito por la presente a la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria un certificado de residencia en el Perú para el periodo comprendido (dd/mm/aaaa):

Del:15/08/2015 al 15/11/2015

Indicar el supuesto legal de acuerdo con el cual se considera residente en el Perú. (Consignar Código - Ver Reverso):

006

Siendo el motivo de esta solicitud acreditar la condición de residente en el Perú, conforme a las disposiciones previstas en el Convenio de Doble Imposición, con el fin de hacer efectiva la aplicación de los beneficios establecidos en este, declaro bajo juramento lo siguiente: El país donde se presentará el certificado es:

Chile El número de identificación tributaria del solicitante asignado en el extranjero es (cuando corresponda):

RUT 81.448.0661-5

El número de certificados de residencia requeridos, de acuerdo a la cantidad de sujetos pagadores de renta es:

1

Declaro estar en conocimiento que las rentas que obtenga en el extranjero podrán estar afectas a impuestos en el Perú.

Lima, 15 de agosto de 2015.

Jose Mendoza Alfaro Firma del contribuyente o representante legal Autorizo a la persona cuyos datos a continuación se detallan para la presentación de la solicitud de emisión del Certificado de Residencia en el Perú.

APELLIDOS Y NOMBRES DEL TERCERO AUTORIZADO A PRESENTAR LA SOLICITUD _____________________________

_________________________________________ Firma del tercero autorizado a presentar la solicitud

TIPO DE DOCUMENTO (ver códigos en el reverso) ____________________

NÚMERO DE DOCUMENTO ________________________

____________________________________ Firma del contribuyente o representante legal

(Cuando corresponda)

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mencionada documentación, la Sunat podrá ampliar el plazo de notificación referido hasta en veinticinco (25) días hábiles. Ver foto Nº 1.

III. PRONUNCIAMIENTO POR PARTE DE LA ADMINISTRACIÓN La solicitud debe ser aprobada y la aprobación notificada por la Administración Tributaria en un plazo máximo de diez (10) días hábiles, contados a partir del día siguiente de recibida la solicitud. Este plazo máximo fue modificado mediante el artículo único de la Resolución de Superintendencia Nº 2032010/Sunat(4).

En el CDI celebrado con Chile, el numeral 1 del artículo 7 del referido Convenio establece que “Los bene ficios de una empresa de un Estado Contratante solamente pueden someterse a imposición en ese Estado, a no ser que la empresa realice su actividad en el otro Estado Contratante por medio de un establecimiento  permanente situado en él. Si la empresa realiza o ha realizado su actividad de dicha manera, los beneficios de la empresa pueden someterse a imposición en el otro Estado, pero solo en la medida en que puedan atribuirse a ese establecimiento permanente”.

Como se puede apreciar, tratándose de rentas empresariales obtenidas por una empresa de un Estado contratante solamente pueden someterse a imposición en ese Estado, a no ser que la empresa realice su actividad en el otro Estado Finalmente, cabe indicar que conforme con lo dispuesto en el Contratante por medio de un establecimiento permanente último párrafo del artículo 5 de la Resolución de Superintendencia Nº 230-2008/Sunat, en caso la Administración Tributaria situado en él, por lo que, en principio, DSJ Inversiones denegara la solicitud expresamente o no emita resolución en Perú S.A.C. no se encontraría obligada a efectuar la reel plazo antes indicado, el contribuyente podrá interponer un tención en fuente debido a que el no domiciliado tributaría en su país de residencia. No obstante lo expuesto, para Recurso de Reclamación contra la negativa expresa o tácita. aplicar el beneficio indicado, es indispensable que la em presa domiciliada cuente con el Certificado de Residencia de la empresa chilena, toda vez que este es el único docu1 CASO PRÁCTICO mento que puede acreditar el acogimiento al CDI. Dicha obligación ha sido establecida a través del artículo 2 del  Decreto Supremo Nº 090-2008-EF, el cual dispone que si el  La empresa DSJ Inversiones Perú S.A.C., con RUC sujeto residente del otro Estado no presenta el Certificado  N° 20121313589, contrata los servicios de la empre- de Residencia al momento de la retención, el agente de sa residente en Chile, La Positiva Soluciones con RUT retención deberá efectuarla sin considerar los beneficios  N° 81.448.0661-5, para que nos preste el servicio de man- contemplados en el CDI. tenimiento y reparación de una de las principales maquinarias de producción de la empresa en nuestro país. La  Asimismo, es importante considerar que el Certificado de empresa chilena envió a tres ingenieros que ingresaron a  Residencia es un documento administrativo expedido por territorio nacional para la ejecución del servicio. la autoridad competente del país de residencia del pres DSJ Inversiones Perú S.A.C., se dispone a efectuar el pago tador del servicio, que permite acreditar la residencia de de los servicios prestados, sin aplicar la retención del Im- naturaleza tributaria y no de otra modalidad, motivo por el  puesto a la Renta en fuente, al amparo de lo dispuesto en el cual no se admite como medio probatorio de acogimiento Convenio para evitar la Doble Imposición celebrado con al CDI ningún otro documento parecido. Chile.  De acuerdo con lo indicado, si DSJ Inversiones Perú Es por ello que su representante legal Mendoza Alfaro S.A.C., no cuenta con el Certificado de Residencia del no  Jose Luis con DNI N° 41289658 nos consulta si es que domiciliado, no podrá acreditarse el acogimiento al CDI ello es viable, aun cuando La Positiva Soluciones no les ha con Chile ante la Administración Tributaria, y en consecuencia, se convertirá en sustituto del contribuyente resentregado un certificado de residencia.  pecto del pago del tributo (más los intereses moratorios Solución: que correspondan), así como en infractor del deber de re De acuerdo con lo consultado, nuestra normativa median- tener establecido en el inciso c) del artículo 71 de la LIR, te la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, la LIR), in-  por lo que en este escenario, recomendamos efectuar la dica como regla general que los sujetos domiciliados que retención del impuesto, aplicando la tasa del 30 %, según abonen rentas de fuente peruana a sujetos no domicilia- lo dispuesto en el inciso j) del artículo 56 de la LIR en la dos, deben de actuar como agentes de retención respecto  fecha de contabilización del gasto (conforme a lo contemde las referidas rentas, aplicando las deducciones y tasas  plado en el artículo 76 de la LIR), a fin de declararla y  previstas en los artículos 56 y 76 de la LIR. Sin embargo,  pagarla al fisco a través de la presentación del PDT 617, en el caso de operaciones celebradas con sujetos residen- dentro de los plazos establecidos para el cumplimiento de tes en países con los que el Estado peruano haya celebrado las obligaciones de periodicidad mensual. Convenios para evitar la Doble Imposición (CDI) es posible acogerse a lo dispuesto en los referidos convenios para evitar un perjuicio económico al sujeto no domiciliado, al encontrarse sometido a la jurisdicción impositiva de dos (4) Modifican la Resolución de Superintendencia N° 230-2008/Sunat, referida a la emisión de los certificados de residencia para la aplicación de los Convenios para evitar estados. la doble imposición y prevenir la evasión tributaria. Asimismo, el solicitante tendrá en cuenta que el Certificado de Residencia tiene un plazo de vigencia de cuatro (4) meses contados a partir de la fecha de su emisión.

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   S    E    L    A    R    O    B    A    L      O    I    R    A    T    U    B    I    R    T    S    A    M    E    T

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Certificado de rentas y retenciones por rentas de trabajo. Importancia de su emisión y entrega  Raul ABRIL

RESUMEN EJECUTIVO

ORTIZ(*)

E 

n las últimas semanas la Sunat ha venido realizando acciones inductivas respecto de inconsistencias en las retenciones de rentas de quinta categoría originadas por aquellos trabajadores que cuentan con más de un empleador a lo largo del ejercicio, inconsistencias que pueden deberse a la no emisión por parte del agente de retención del Certi ficado de Rentas y Retenciones, o en su defecto, por la no entrega de dicho certi ficado,  por parte del trabajador a su nuevo empleador o a aquel por el cual percibe mayor renta. En el presente informe, el autor desarrolla los principales aspectos que se deben tener en cuenta para el cumplimiento de la obligación de emisión de dicho certi ficado por parte del empleador y del uso del mismo por parte del trabajador.

INTRODUCCIÓN Además de los recibos por honorarios en el caso de los prestadores de rentas de cuarta categoría y las boletas de pago de remuneraciones en el caso de los perceptores de rentas de quinta categoría, las personas naturales requieren que el generador de rentas de tercera categoría para quien prestaron servicios de manera independiente y/o dependiente, según corresponda, les emita un certificado en el cual conste el monto de las rentas pagadas y las retenciones realizadas y abonadas al fisco. Dicho certificado constituye un documento que acredita el pago del Impuesto a la Renta por parte del agente de retención, constituyendo una de las fuentes para realizar la declaración anual de dicho impuesto, como para informar al nuevo empleador en el caso de rentas de quinta, así como para acreditar los ingresos por parte de estas personas para acceder a créditos, entre otros. Es importante mencionar también que en el caso de rentas pagadas a trabajadores no domiciliados también se genera la obligación de emitir estos certificados.

I. AGENTE DE RETENCIÓN Según lo señalado en el artículo 71 de la Ley del Impuesto a la Renta, en adelante LIR, se les atribuirá la calidad de agentes de retención, entre otros a los siguientes sujetos: • Las personas que paguen o acrediten rentas consideradas de segunda y quinta categoría. • Las personas, empresas y entidades obligadas a llevar contabilidad completa, cuando paguen

o acrediten honorarios u otras remuneraciones que constituyan rentas de cuarta categoría. • Las personas o entidades que paguen o acrediten rentas de cualquier naturaleza a beneficiarios no domiciliados.

II. PLAZO DE ENTREGA El artículo 45 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, que regula la emisión, los certificados de rentas y retenciones, así como los certificados de percepciones, establece el plazo para emitir dichos certificados, los cuales dependerán del tipo de renta del que se trate. Para el tema que se expone en el presente artículo, detallamos las siguientes consideraciones: a) Retenciones por rentas de trabajo En general, para las rentas de trabajo, se deben entregar al perceptor de dichas rentas, antes de marzo de cada año, un certificado de rentas y retenciones, en el que se deje constancia, entre otros, del importe abonado y del impuesto retenido correspondiente al año anterior. Tratándose de rentas de quinta categoría, cuando el contrato de trabajo se extinga antes de finalizado el ejercicio, el empleador extenderá de inmediato, por duplicado, el certificado a que se hace referencia en el párrafo anterior, por el periodo trabajado en el año calendario. La copia del certificado deberá ser entregada por el trabajador al nuevo empleador. En dicho certificado no deberán incluirse los importes correspondientes a remuneraciones percibidas que sean consideradas dividendos (1).

(*) Contador Público Colegiado por la Universidad Nacional del Callao (UNAC). Asesor tributario en Contadores & Empresas. Ex asesor tributario de la División Central de Consultas d e la Supe rintende ncia Na cional de Aduanas y d e Administ ración Tributar ia (Sunat). Asesor y consultor en temas tributarios y contables. (1) Según lo señalado en el inciso n) del artículo 37 de la LIR, en el caso que las remuneraciones que por todo concepto correspondan al titular de una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, accionistas, participacionistas y en general a los socios o asociados de personas  jurídicas excedan el valor de mercado, la diferencia será considerada dividendo a cargo de dicho titular, accionista, participacionista, socio o asociado. Por su parte el inciso ñ) del mismo cuerpo legal señala que en el caso que las remuneraciones del cónyuge, concubino o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad, del propietario de la empresa, titular de una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, accionistas, participacionistas o socios o asociados de personas jurídicas, excedan el valor de mercado, la diferencia será considerada dividendo a cargo de dicho propietario, titular, accionista, participacionista, socio o asociado.

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b) Retenciones a contribuyentes no domiciliados en el país Como producto de la globalización y de la crisis en diferentes países del orbe, en los últimos años, el Perú se ha convertido en un destino importante para que los extranjeros puedan desarrollar su talento y conocimientos, además de que contribuyen al desarrollo del país. Es por ello que los agentes de retención que paguen rentas de cualquier categoría a contribuyentes no domiciliados, deberán entregar un certificado de rentas y retenciones en el que se deje constancia, entre otros, del importe abonado y del impuesto retenido, cuando el contribuyente no domiciliado lo solicite para efectos distintos a los que se refiere el artículo 13 de la LIR (2).

III. CARACTERÍSTICAS MÍNIMAS La Resolución de Superintendencia N° 010-2006/Sunat establece las características, los requisitos, información mínima y demás aspectos de los certificados de rentas y retenciones, que procedemos a detallar, para el caso de las rentas de trabajo: Certificado de rentas y retenciones por rentas de segunda, cuarta y quinta categoría Por las rentas de segunda, cuarta y quinta categoría se entregará un certificado de rentas y retenciones, el cual deberá de consignar: ver foto Nº 1. 1. La denominación de certificado de rentas y retenciones, según corresponda. 2. El ejercicio al que corresponde. 3. La fecha de emisión del certificado. 4. Los datos del agente de retención: • Nombres y apellidos. • Denominación o razón social. • Número de RUC. • Domicilio fiscal. • Nombres y apellidos y tipo y número del documento de identidad del representante legal acreditado en el RUC, de ser el caso. 5. Los datos del contribuyente a quien se entregará el certificado: • Nombres y apellidos. • Número de RUC o, tratándose de sujetos que no se encuentren obligados a inscribirse en el RUC, el tipo y número del documento de identidad. • Domicilio fiscal o, de no estar obligado a inscribirse en el RUC, su dirección domiciliaria. 6. El concepto por el que se paga la renta.

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7. El importe de la renta bruta que el agente de retención hubiera puesto a disposición del contribuyente en el ejercicio. 8. El importe de las retenciones efectuadas. 9. La firma del agente de retención o su representante legal acreditado en el RUC. Certificado de rentas y retenciones por rentas pagadas a contribuyentes no domiciliados Los agentes de retención del impuesto por rentas de cualquier categoría pagadas o acreditadas a contribuyentes no domiciliados en el país, deberán emitir y entregar un certificado de rentas y retenciones, cuando estos lo soliciten para efectos distintos a los que se refiere el artículo 13 de la Ley. Este certificado deberá contener como mínimo la siguiente información: 1. La denominación de “Certificado de Rentas y Retenciones por rentas de Primera/Segunda/Tercera/Cuarta/Quinta Categoría, pagadas a contribuyentes no domiciliados en el país”. 2. Fecha de emisión del certificado. 3. Periodo por el que se emite el certificado. 4. Datos del agente de retención: • Nombres y apellidos, denominación o razón social. • Número de RUC. • Domicilio fiscal. • Nombres y apellidos, y tipo y número del documento de identidad del representante legal acreditado ante el RUC, de ser el caso. 5. Datos del contribuyente a quien se entregará el certificado: • Nombres y apellidos, denominación o razón social. • Tipo y número del documento de identidad. 6. Descripción de la actividad que generó la renta. 7. El importe de la renta bruta pagada o acreditada al contribuyente, consignándose por separado el importe correspondiente a cada categoría de renta así como a dividendos o cualquier otra forma de distribución de utilidades, de ser el caso. 8. La tasa de la retención. 9. El importe de las retenciones del Impuesto efectuadas sobre cada una de las rentas señaladas en el numeral 7.

10. La categoría de renta que se abona. 11. De existir Convenio para evitar Doble Imposición, señalar el convenio, el país y la cláusula que se aplica. 12. La firma del agente de retención o, tratándose de personas jurídicas, del representante legal acreditado en el RUC.

IV. ENTREGA DEL CERTIFICADO AL NUEVO EMPLEADOR Es importante tener en cuenta que el Impuesto a la Renta es un impuesto de periodicidad anual, de ahí que un traba jador que percibe exclusivamente rentas de quinta categoría, por lo cual, no se encuentra en obligación de presentar su declaración jurada anual del Impuesto a la Renta, tiene la obligación de informar a sus empleadores acerca de las rentas de quinta categoría que pueda haber obtenido por otros sujetos que hicieron o hacen las veces de sus empleadores. En ese sentido, cuando un trabajador obtiene rentas de quinta categoría por parte de dos empleadores, debe cumplir con lo siguiente: a) Comunicar al empleador que le pague la mayor remuneración mediante una declaración jurada, el detalle de la remuneración que percibe por parte de otros empleadores; de esta manera, el empleador que paga la mayor remuneración acumulará el monto de las remuneraciones pagadas por el (los) otro (s) empleadores, calculará y retendrá mensualmente el impuesto a la renta de quinta categoría, considerando la suma acumulada. b) Entregar a los demás empleadores una copia del cargo de la declaración  jurada que haya presentado al que paga la mayor remuneración. c) Comunicar la variación de las remuneraciones al empleador que le paga la mayor remuneración, en el mes que varíe alguna de estas, para que considere el cambio al calcular la retención del Impuesto a la Renta de ese mes y los siguientes. Así también en el caso de trabajadores cuyo vínculo laboral se extinga antes de finalizado el ejercicio, el Certificado de Rentas y Retenciones que le extenderá de inmediato el empleador con el cual cesa el vínculo, deberá ser entregado al nuevo empleador en copia, para fines

(2) Dicho artículo establece las reglas a las que se sujetarán los extranjeros que ingresen al país, ante las autoridades de la oficina de migraciones, al momento de su salida.

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TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES del cálculo, por parte de este último, del Impuesto a la Renta de quinta categoría a retener mensualmente, acumulando los montos de las remuneraciones pagadas por sus anteriores empleadores a lo largo del ejercicio gravable.

V. ACCIONES INDUCTIVAS DE LA SUNAT En las últimas semanas, la Administración Tributaria ha notificado a una serie de contribuyentes, respecto de los cuales, según sus registros, el Impuesto a la Renta retenido y pagado por los agentes de retención es inferior al que correspondía determinar, en aplicación de las tasas del impuesto señaladas en el artículo 53 de la LIR (ver foto Nº 2). En su mayoría, estos contribuyentes no cumplieron con: • Comunicar al empleador en el cual perciben una remuneración mayor, las rentas de quinta categoría percibidas en los otros empleadores; o, • Comunicar al último empleador, acerca de las rentas de quinta categoría percibidas a lo largo de un ejercicio económico, por parte de otros empleadores, para que se proceda con la retención mensual correspondiente, tomando en cuenta el acumulado anual. Estas personas naturales, al haber percibido exclusivamente rentas de quinta categoría, no tienen la obligación de

presentar declaración jurada anual, no obstante, deberán regularizar el pago del impuesto respectivo, hasta el vencimiento del plazo establecido para el pago de regularización, utilizando el Formulario 1662 o 1073 cuando carezca de RUC, consignando en el mismo el Código de Tributo 3073 y como periodo tributario el mes 13 del año de regularización.

VI. INFRACCIONES El hecho de que el agente de retención no cumpla con entregar los certificados correspondientes o lo haga fuera de los plazos establecidos, conlleva la configuración de una infracción, de acuerdo con lo que establece el numeral 26 del artículo 177 del TUO del Código Tributario. Dicha infracción se encuentra sancionada con una multa equivalente al 30 % de la UIT (S/. 1,155.00). Sin embargo, si subsana la infracción de manera voluntaria antes de que el fisco notifique la comisión de la infracción, se debe aplicar el Régimen de Gradualidad regulado mediante la Resolución de Superintendencia Nº 063-2007/Sunat. La subsanación se entenderá cumplida cuando el contribuyente entregue el certificado de rentas y retenciones, según corresponda y comunique ello a la administración Tributaria, adjuntándole copia del cargo de entrega de los documentos; en cuyo caso la rebaja será del 100 %.

FOTO Nº 1

35

Si la subsanación es inducida ( es decir, se subsana dentro del plazo otorgado por la Sunat en la notificación en la que se le comunique al contribuyente la infracción cometida) y se paga la multa, la rebaja será del 80 %, mientras que si se subsana de manera inducida sin pago de la multa, la rebaja será solo del 50 %. Por otro lado, el artículo 2 de la Resolución de Superintendencia N° 010-2006/ Sunat señala que el contribuyente perceptor de rentas de segunda, cuarta o quinta categoría tiene la obligación de conservar el certificado durante el plazo de prescripción correspondiente al ejercicio al que se refiere el certificado. Al respecto, el numeral 7 del artículo 87 del Código Tributario establece que los administrados están obligados a facilitar las labores de fiscalización y determinación que realice la Administración Tributaria debiendo de conservar los documentos y antecedentes de operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias o que estén relacionadas con ellas, mientras el tributo no esté prescrito. Por lo tanto, si el contribuyente no conserva el documento y la administración se lo requiere, estaría incurriendo en la infracción establecida en el numeral 1 del artículo 177 del Código Tributario, por no exhibir los documentos que la administración solicite. FOTO Nº 2

CERTIFICADO DE REMUNERACIONES Y DE RETENCIONES SOBRE EL IMPUESTO A LA RENTA DE QUINTA CATEGORÍA EJERCICIO GRAVABLE 2015 (Art. 45 D.S. Nº 122.94-EF del 21/09/1994) (R.S. Nº 010-2006/SUNAT del 13/01/2006) Ciudad, ……… de ………………………… de ……………………. …………………………………................, con N° de RUC ………........………………..., con domicilio en ………………………………………………………………., debidamente representada por el Sr. ………… …………………………………………….…...………….., en calidad de Gerente General, identificado con DNI Nº ………………………….

CERTIFICA Que a Don(ña) ........................................................................, con DNI ......................., domiciliada en ............. ..........................................................................., se le ha retenido el importe de S/ ................nuevos soles, por Impuesto a la Renta de Quinta Categoría por sus funciones en el cargo de .............................. correspondiente al ejercicio ............................, calculado en base a las siguientes rentas, deducciones y créditos:

1.

Renta Bruta Sueldo o jornal básico Participación en las utilidades Gratifica ción por Fiestas Patrias Gratificación por Navidad Otras rentas Remuneració n bruta total

2.

S/.

……………………… ……………………… ……………………… ……………………… ……………………… ………………………

Deducción sobre renta de quinta categoría: Menos: 7 UIT ( S/. 3,850 x 7 ) Total renta imponible

3. 4. 5.

S/.

S/.

Impuesto a la Renta Crédito contra el impuesto  Total retención efectuada Saldo por regularizar

S/.

(26.950) ……………………… ……………………… ……………………… ……………………… ………………………

................. , ......... de ........................... de 2015

Nombres y apellidos del representante legal Documento de identidad (Persona acreditada ante la Sunat)

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   T    A    N    U    S    A    L    E    D    N     Ó    I    N    I    P    O

Intereses moratorios por pago tardío de retribuciones a contribuyentes de cuarta categoría, no se encuentran afectos al Impuesto a la Renta Informe N° 099-2015-SUNAT/5D0000 MATERIA Se consulta si los intereses legales moratorios que perciban los trabajadores independientes por el cumplimiento tardío del pago de sus retribuciones están afectos al Impuesto a la Renta de cuarta categoría.

BASE LEGAL • Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF(1) (en adelante, Ley del Impuesto a la Renta). • Código Civil, promulgado por el Decreto Legislativo N° 295 (2).

I.

ANÁLISIS

1. Conforme a lo dispuesto en los artículos 22° y 33° de la Ley del Impuesto a la Renta, son rentas de cuarta categoría las provenientes del trabajo independiente; específicamente, del: a) Ejercicio individual, de cualquier profesión, arte, ciencia, oficio o actividades no incluidas expresamente en la tercera categoría; y, b) Desempeño de funciones de director de empresas, síndico, mandatario, gestor de negocios, albacea y actividades similares, incluyendo el desempeño de las funciones del regidor municipal o consejero regional, por las cuales perciban dietas. De otro lado, el artículo 1242° del Código Civil establece que el interés es compensatorio cuando constituye la contraprestación por el uso del dinero o de cualquier otro bien. Agrega la norma que es moratorio cuando tiene por finalidad indemnizar la mora en el pago. De las normas citadas fluye que los intereses legales moratorios que perciben los trabajadores independientes (perceptores de rentas de cuarta categoría), por el cumplimiento tardío del pago de sus retribuciones, tienen naturaleza indemnizatoria, independientemente de que su pago sea en virtud de un mandato judicial o no.

2. Ahora bien, el inciso a) del artículo 3° de la Ley del Impuesto a la Renta establece que los ingresos provenientes de terceros que se encuentran gravados por esta ley, cualquiera sea su denominación, especie o forma de pago son, entre otras, las indemnizaciones en favor de empresas por seguros de su personal y aquellas que no impliquen la reparación de un daño, así como las sumas a que se refiere el inciso g) de su artículo 24 (3). Sobre el particular, tal como se ha señalado en los Informes N°s 104-2011- SUNAT/2B0000 y 008-2015-SUNAT/5D0000(4), la Dirección General de Política de Ingresos Públicos del Ministerio de Economía y Finanzas (MEF) ha indicado en el Informe N° 188-2004-EF/66.01, respecto al alcance del inciso a) del artículo 3° de la Ley del Impuesto a la Renta, que dicha norma “comprende a las indemnizaciones pero en lo que concierne a las obtenidas por empresas”; y que, siendo ello así, “las indemnizaciones otorgadas a personas distintas a las empresas no estarían afectas al impuesto”. Así pues, dado el carácter indemnizatorio del interés legal moratorio aplicable, por mandato  judicial o no, a las retribuciones devengadas y canceladas tardíamente a los trabajadores por su trabajo personal, aquel no se encuentra afecto al Impuesto a la Renta. 3. En virtud de lo antes expuesto, se puede afirmar que los intereses legales moratorios abonados a los trabajadores independientes (perceptores de rentas de cuarta categoría), con ocasión del pago tardío de sus retribuciones económicas, no se encuentran afectos al Impuesto a la Renta.

CONCLUSIONES Los intereses legales moratorios abonados a los trabajadores independientes (perceptores de rentas de cuarta categoría), con ocasión del pago tardío de sus retribuciones económicas, no se encuentran afectos al Impuesto a la Renta. Lima, 14 JUL. 2015 ORIGINAL FIRMADO POR Enrique Pintado Espinoza Intendente Nacional Jurídico (e)

(1) Publicado el 08/12/2004 y normas modificatorias. (2) Publicado el 25/07/1984 y normas modificatorias. (3) Según el cual, son rentas de segunda categoría, la diferencia entre el valor actualizado de las primas o cuotas pagadas por los asegurados y las sumas que los aseguradores entreguen a aquellos al cumplirse el plazo estipulado en los contratos dotales del seguro de vida y los beneficios o participaciones en seguros sobre la vida que obtengan los asegurados. (4) Disponibles en el Portal Sunat: .

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OPINIÓN DE LA SUNAT

Nuestra opinión Alfredo Gonzalez Bisso(*)

CONSIDERACIONES PREVIAS Las operaciones que se dan entre los agentes económicos pueden resumirse como el intercambio de bienes o servicios por otros bienes o servicios, siendo que a lo largo de la historia, el hombre encontró una forma más simple para poder valorizar esos bienes y servicios requeridos a través del dinero. En este continuo intercambio de bienes y servicios se puede generar la obligación de pagar intereses, sean estos compensatorios o moratorios (como trataremos más delante). Por ejemplo, una persona se acerca a una entidad financiera y solicita un prestamo de S/. 3,000 y se compromete a pagarlo en tres meses, siendo cada cuota de S/. 1,000, sin embargo, la entidad financiera le cargará un importe correspondiente a intereses, siendo que al término del plazo previsto la persona natural devolverá a la entidad financiera los S/. 3,000 solicitados en prestamo (capital) más un importe adicional (interés compensatorio). Siguiendo el mismo ejemplo, la persona no llega a cumplir con pagar la última cuota en el plazo establecido, por lo que la entidad financiera le hará un cargo adicional a la persona natural por el incumplimiento del pago en la fecha indicada (interés moratorio). Ahora, ¿cuál de estos pagos debería encontrarse gravado con Impuesto a la Renta? ¿El compensatorio o el moratorio? A continuación, iremos desarrollando brevemente algunos conceptos referidos al pago de intereses, tales como los tipos de interés y los tipos de daños a fin de poder comprender con mayor claridad la conclusión a la que arribó el informe de la Sunat objeto de comentario.

MARCO CONCEPTUAL Desde la perspectiva económica, se denomina “interés” al precio o retribución que una persona ha de pagar por la utilización o disfrute de bienes de capital de pertenencia ajena. Es un rédito, beneficio o ganancia que produce un capital. En términos jurídicos, son “intereses” las cantidades de dinero que deben ser pagadas por la utilización o disfrute de un capital consistente también en dinero. El interés es considerado como un fruto o

producto del capital y se engloba dentro de la categoría de los frutos civiles. La tasa de interés encuentra su razón de ser en la diferencia que existe entre disponer de una cantidad de dinero el día de hoy y en una fecha posterior.

TIPOS DE INTERÉS De acuerdo con lo regulado en el Código Civil peruano, los intereses se clasifican en interés compensatorio, moratorio y legal. A efectos de priorizar el objetivo de nuestro informe, en esta oportunidad hablaremos solo sobre los intereses compensatorios y los moratorios.

1. El interés compensatorio: Según el artículo 1242 del Código Civil es “la contraprestación por el uso del dinero o de cualquier otro bien”. Como su propio nombre lo indica, es la compensación por el uso del dinero, producto de la convención entre las partes, a fin de que el patrimonio prestado sea restituido en su integridad en términos reales y no se vea mermado por la inflación y la devaluación monetaria. Como sostiene el profesor Cabanellas, en su Diccionario Jurídico Elemental , el interés compensatorio es: “la indemnización del daño emergente y del lucro cesante por una cantidad o cosa prestada; esto es, tanto por razón de las pérdidas que el acreedor sufre en sus bienes como por las ganancias de que ha de verse privado al carecer de su dinero o de otros bienes” (5).

2. El interés moratorio: Según el artículo 1242 del Código Civil, el interés moratorio es aquel que “tiene por finalidad indemnizar la mora en el pago”, esto es, funcionan en aplicación del retraso doloso o culposo en el cumplimiento de la obligación por parte del sujeto deudor. Esta especie de indemnización se debe a que el retraso en el pago origina un daño al acreedor, al no recibir en devolución el mutuo prestado de acuerdo con la forma y plazo convenido, por lo que es equitativo que se le indemnice. Cabanellas, en su Diccionario Jurídico Elemental, señala respecto del interés moratorio es “el exigido o impuesto como

37

pena de la morosidad o tardanza del deudor en la satisfacción de la deuda(6)”. En ese sentido, puede sostenerse que los intereses moratorios, tienen naturaleza indemnizatoria, compensan un daño (sea un daño cierto sufrido efectivamente como un daño por dejar de percibir un ingreso) a diferencia de los intereses compensatorios, que en estricto no constituyen una indemnización porque no se ha sufrido un daño, siendo que estos últimos constituyen un producto derivado de un acuerdo de voluntades, en el que se acuerda que en mérito del cumplimiento de una obligación de dar la otra parte recibirá una contraprestación por el uso del bien, usualmente dinero, y que, por lo tanto, tienen naturaleza remunerativa. Ahora bien, una indemnización puede resarcir un daño efectivamente sufrido o una expectativa de ganancia que se ha visto frustrada. En las siguientes líneas veremos brevemente algunas diferencias entre estos tipos de daños. El daño emergente es aquel que se genera producto del incumplimiento del deudor y que causa un empobrecimiento real y efectivo en el acreedor. Es fácilmente cuantificable por cuanto se tiene certeza de los efectos del daño ocasionado sobre la esfera patrimonial del sujeto perjudicado. Por otro lado, el lucro cesante está representado por el daño patrimonial que ha causado el contratante afectado que incumplió oportunamente sus prestaciones, debido al cual el contratante perjudicado dejó de percibir ganancias o utilidades. La diferencia que se presenta con el daño emergente, es que mientras en este hay un empobrecimiento, en el lucro cesante hay un impedimento al enriquecimiento o el de obtención de una ganancia esperada. En este caso, la cuantificación del daño es más difícil, consistiendo finalmente en una estimación de los probables ingresos que se hubieran percibido de no haberse suscitado el evento dañoso. Ver cuadro Nº 1.

Las indemnizaciones y el Impuesto a la Renta A efectos del Impuesto a la Renta, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 2, literal b) de la Ley del IR,

(*) Abogado por la Universidad de Lima. Con estudios de Posgrado en Tributación en la Universidad de Lima. Asesor tributario de Contadores & Empresas, con experiencia laboral en la División de Reclamos de la Intendencia Regional Lima de la Sunat y exasesor del Tribunal Fiscal. (5) CABAN ELLAS, Guillermo. Diccionario Jurídico Elemental. . (6) Ídem.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

se gravan aquellas indemnizaciones que no implican la reparación de un daño. Excepcionalmente, en el caso de las indemnizaciones que reparan un daño, se grava con el Impuesto la parte que excede del costo computable del bien cuya pérdida se repondrá con la indemnización. De otro lado, si observamos la definición que establece el Diccionario de la Real  Academia Española, respecto de la palabra indemnizar es: “resarcir un daño o perjuicio”(7), por lo que se entiende que por naturaleza una indemnización resarce un daño, siendo que no puede existir una indemnización que no repare un daño. Ante ello, es que debemos precisar que el objetivo de la norma en este caso, era contemplar la posibilidad de una indemnización que no repare un daño efectivamente sufrido (o daño emergente), sino un daño futuro (diferente a los causados inmediatamente por el acto dañoso) o lucro cesante, el cual al no resarcir un daño efectivamente sufrido, son una expectativa de percibir un ingreso. Por lo que tenemos que a efectos de la ley del Impuesto a la Renta no se encontrará gravado lo percibido como indemnización por daño emergente, no obstante, si estará gravada la indemnización por lucro cesante, esto es, la indemnización que compense un ingreso que se dejó de percibir.

Al respecto, Humberto Medrano Cornejo señala que: “(...) lo que se ha pretendido es más bien considerar excluidas del tributo aquellas sumas que son entregadas al agraviado para compensar un daño pero hasta el límite de este, de manera que cualquier exceso - incluso la parte referida al lucro cesante tendría la condición de renta”.

la indemnización que resarce el daño emergente, porque en ese supuesto la indemnización no incrementa el patrimonio ni genera una riqueza o ingreso nuevo a favor del sujeto que sufrió el daño. En ese sentido, se grava con el Impuesto a la Renta la indemnización que resarce un lucro cesante, por cuanto este importe compensa un ingreso o ganancia dejado de percibir, el cual si se hubiera generado (tal como había sido previsto por el su jeto afectado) se encontraría obligado a efectuar el pago del Impuesto a la Renta correspondiente, por ser considerado un importe que finalmente incrementa el patrimonio y que generó renta. En ese sentido, podemos afirmar que dado que el Impuesto a la Renta tiene como objeto gravar la obtención o generación de renta, y siendo que la indemnización que resarce el daño emergente no incrementa el patrimonio ni genera una riqueza o ingreso nuevo, toda vez que su función es lograr que la situación patrimonial del perjudicado por el evento dañoso no se vea afectada, por lo que dichos daños son cuantificados y resarcidos a su favor, este daño emergente no se encuentra bajo el ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta, a diferencia del lucro cesante que compensa o sustituye la ganancia frustrada que se hubiera generado de no haber ocurrido el hecho dañoso y que, por lo tanto, hubiera estado gravada con el impuesto. No obstante, existe un posición diferente expuesta por el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 879-2-2001, respecto de los intereses moratorios pagados por los usuarios del servicio de agua potable, y por el Informe de

Compensatorios

In tereses

Se trataría de un lucro cesante, en el supuesto que el incumplimiento del pago oportuno hubiera perjudicado directamente sobre la realización de operaciones que generen ingresos para el trabajador independiente, lo que no se da en el caso, toda vez que el aspecto fundamental del daño causado, es el perjuicio sufrido al no tener la disposición de la contraprestación en el momento oportuno, y no las oportunidades de percepción de ingresos frustrados por dicho incumplimiento.

Contraprestación por el uso de un bien (dinero) (SÍ es un ingreso a

efectos del IR)

Por daño emergente: indemnización por un daño efectivamente sufrido

(NO es ingreso a efectos del IR) Moratorios

En conclusión, la indemnización por daño emergente tiene carácter reconstitutivo del patrimonio del sujeto afectado, esto es, tiene por finalidad reestablecer la situación patrimonial del afectado tal como se encontraba antes del hecho dañoso.

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En virtud de lo expuesto, nuestra posición es que los intereses moratorios pagados a favor de un perceptor de rentas de cuarta categoría reparan un daño efectivamente sufrido por el trabajador independiente, toda vez que al no tener la disponibilidad inmediata de dicho dinero se crean múltiples perjuicios, sobre todo financieros, por ejemplo, si a la fecha de pago del recibo por honorarios, este trabajador independiente a su vez tenía otras obligaciones que cumplir, se está creando evidentemente un daño emergente, ya que este trabajador se vería forzado a obtener un financiamiento especial (al no poder disponer oportunamente de sus ingresos) a fin de cumplir con sus obligaciones corrientes.

CUADRO Nº 1

Asimismo, precisa que el artículo 2 de la Ley del Impuesto a la Renta “(...) solo puede interpretarse en el sentido de que el ingreso (monto indemnizatorio) no está gravado porque no constituye renta, pero en tal hipótesis el egreso en que se hubiera incurrido no es aceptable como gasto”(8).

Por lo tanto, dado que el Impuesto a la Renta recae sobre las rentas generadas por los contribuyentes (y no sobre los reembolsos por daños), no incide sobre

la Sunat N° 037-2007-Sunat/2B0000 sobre la reparación de un daño por pago extemporáneo de valorización de obra, donde señala de manera general que los intereses moratorios por suponer una indemnización que resarce un lucro cesante están gravados con el Impuesto a la Renta, en el entendido que no están dirigidos a indemnizar una pérdida sufrida, sino más bien reponer un ingreso futuro que fue frustrado por la demora en el pago.

Por lucro cesante: indemnización que compensa lo que se dejó de ganar

(SÍ es un ingreso a efectos del IR)

(7) . (8) MEDRANO, Humberto. Los intereses compensatorios y moratorios en el IGV y en el Impuesto a la Renta. En: .

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CONTABLE Y AUDITORÍA

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Métodos de ajuste del importe en libros de un activo fijo cuando es revaluado  Martha ABANTO

RESUMEN EJECUTIVO

BROMLEY (*)

C 

onforme con el artículo 228 de la Ley General de Sociedades los inmuebles, muebles, instalaciones y demás bienes del activo de la sociedad se contabilizan por su valor de adquisición o de costo ajustado, sin embargo, tales bienes  pueden ser objeto de revaluación, previa comprobación pericial. En este sentido, la NIC 16 Inmuebles, maquinaria y equipo establece el tratamiento para modi ficar la medición del costo al valor revaluado.

INTRODUCCIÓN Con posterioridad al reconocimiento de un inmueble, maquinaria y equipo como activo, de acuerdo con los párrafos 29 y 31 de la NIC 16 una empresa puede modificar el modelo de medición, al modelo de revaluación siempre que el valor razonable de una clase(1) pueda medirse con fiabilidad. En este sentido, podrá medirse este tipo de bienes por su valor revaluado, que es su valor razonable(2), en el momento de la revaluación, menos la depreciación acumulada y el importe acumulado de las pérdidas por deterioro de valor que haya sufrido, de manera tal que el valor revaluado puede ser superior o inferior al valor en libros. Conforme lo anterior, y atendiendo al hecho que las revaluaciones se harán con suficiente regularidad, para asegurar que el importe en libros, en todo momento, no difiera significativamente del que podría determinarse utilizando el valor razonable al final del periodo sobre el que se informa, el objeto del presente Informe será tener en cuenta

el tratamiento previsto por la NIC 16 al aplicar el modelo de la revaluación y sus efectos en la normativa del Impuesto a la Renta.

1. ¿Qué es el importe en libros de un activo fijo? El importe en libros o valor en libros es el monto que se muestra en los registros contables (3), es decir, corresponde en el caso del activo fijo al importe por el que se reconoce un activo, una vez deducidas la depreciación acumulada y las pérdidas por deterioro del valor acumuladas.

2. ¿Cuáles son los métodos de ajuste del importe en libros de un activo fijo cuando es revaluado? Cuando se revalúa un elemento de propiedades, planta y equipo, el importe en libros de ese activo se debe ajustar al importe revaluado, de alguna de las siguientes dos maneras según el párrafo 35 de la NIC 16, y la forma en que es tratada la depreciación acumulada:

(*) Contadora Pública Colegiada Certificada con la Universidad Inca Garcilaso de la Vega. Diplomada en la Especialización de Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) del Colegio de Contadores Públicos de Lima. Diplomada en Gestión y Consultoría Tributaria, Facultad de Ciencias Administrativas de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Diplomada en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) aplicadas a la Gestión Financiera de la Universidad de Piura. Asesora contable-tributaria de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S.A. (1) Conforme con el párrafo 36 de la NIC 16 si se revalúa un elemento de propiedades, planta y equipo, se revaluarán también todos los elementos que pertenezcan a la misma clase de activos, de manera simultánea. A estos efectos, a modo de ejemplo, son clases de inmuebles, maquinaria y equipo: (i) terrenos; (ii) terrenos y edificios; (iii) maquinaria; (iv) buques; (v) aeronaves; (vi) vehículos de motor; (vii) mobiliario y enseres y (viii) equipo de oficina. (2) A partir de la evidencia basada en el mercado mediante una tasación, realizada habitualmente por tasadores cualificados profesionalmente. (3) GRADY, Paul.  Inventario de los principios de contabilidad generalmente aceptados. Estudio de Investigación Contable N° 7. Instituto Mexicano de Contadores Públicos, A.C. México. 1971. p. 532.

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ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

a) Método proporcional al cambio en el importe en libros Este método se utiliza a menudo cuando se revalúa el activo por medio de la aplicación de un índice para determinar su costo de reposición depreciado, de forma tal que el importe en libros bruto se ajustará de forma que sea congruente con la revaluación del importe en libros del activo. Reexpresión de forma proporcional

Importe en libros bruto (Costo)

a) Se reconocerá en el resultado del periodo si no hubo revaluación anterior. b) Se reconocerá en otro resultado integral en la medida en que existiera saldo acreedor en el superávit de revaluación en relación con ese activo. La disminución reconocida en otro resultado integral reduce el importe acumulado en el patrimonio contra la cuenta de superávit de revaluación.

Valor revaluado, según tasación

Disminuye el importe en libros de un activo fijo revaluado ¿Hubo revaluación anterior?

Tanto el costo como la depreciación acumulada se ajustarán de forma proporcional al cambio.

SÍ

¿Aumentó el valor y hay superávit de revaluación?

NO b) Método de la eliminación de la depreciación

Reduce el superávit de revaluación

NO

Pérdida (Resultado del Ejercicio)

Este método se utiliza habitualmente en edificios e implica eliminar el importe de la depreciación acumulada contra el importe en libros bruto del activo, para luego incrementar o disminuir el importe en libros, según el valor revaluado obtenido.

1

CASO PRÁCTICO

Método proporcional al cambio en el importe en libros

1. La depreciación acumulada se elimina contra el costo. 2. Se incrementa o disminuye el costo.

Importe en libros

SÍ

Valor revaluado, según tasación

Con fecha 31/12/2014 una empresa cuenta con un único inmueble (activo fijo) el mismo que se encuentra conformado de la siguiente manera: Importe en libros:

3. ¿Cómo se reconoce el mayor valor producto de una revaluación?

Terreno S/. 300,000 Edificación S/. 600,000 (Neto de una depreciación ascendente a la suma de S/. 900,000).

El tratamiento dependerá de si existe una revaluación previa, tal como se indica el párrafo 39 de la NIC 16 que se comenta a continuación: a) Si se incrementa el importe en libros de un activo como consecuencia de una revaluación, este aumento se reconocerá directamente en otro resultado integral y se acumulará en el patrimonio, bajo el encabezamiento de superávit de revaluación. b) El incremento se reconocerá en el resultado del periodo en la medida en que sea una reversión de un decremento por una revaluación del mismo activo reconocido anteriormente en el resultado del periodo. Incremento del importe en libros de un activo fijo revaluado

¿Hubo revaluación anterior? NO

SÍ

¿Hubo disminución de valor no  recuperada?

SÍ

Ingreso (Resultado del ejercicio)

NO

Superávit de revaluación (Otro resultado integral)

4. ¿Cómo se reconoce la disminución en el importe en libros de un activo fijo producto de una revaluación? Conforme con el párrafo 40 de la NIC 16 cuando se reduzca el importe en libros de un activo como consecuencia de una revaluación, tal disminución:

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Valor de mercado del bien inmueble, a la fecha, según tasación, es como sigue:

Terreno

S/. 600,000

Construida S/. 1'200,000.

¿Cómo serían los asientos contables empleando el método  proporcional al cambio en el importe en libros para refle jar el mayor valor bajo el modelo de la revaluación?

Solución: Si se decide medir según el modelo de revaluación, según el método de la  Reexpresión proporcional   , se debe reestructurar la composición del bien estableciendo en el caso de la edificación la proporción que corresponde a la de preciación acumulada para que con base en ello distribu ya el nuevo valor, como se aprecia en el siguiente cuadro: Detalle

Importe en libros

 %

Valor de mercado

Mayor valor

Terreno

300,000

100

600,000

300,000

Total terreno S/.

300,000

100

600,000

300,000

Parte construida

1,500,000

100

3,000,000 1,500,000

Depreciación a cumulada

-900,000

-60 -1,800,000

-900,000

Valor neto parte construida S/.

600,000

40

1,200,000

600,000

Total inmueble S/.

900,000

1,800,000

900,000

Con base en el cuadro anterior, el asiento a efectuar para incorporar el mayor valor asignado de acuerdo al informe del perito será el siguiente:

INFORME ESPECIAL •  Por la revaluación voluntaria del inmueble

33 Inmuebles, maquinaria y equipo    332 Edificaciones 3321 Edificaciones administrativas 33211 Costo de adquisición o construcción  x/x Por la eliminación de la depreciación de acuerdo con el segundo método señalado en el párrafo 35 de la NIC 16. -------------------------------- x ------------------------------

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x -----------------------------1’800,000 33 Inmuebles, maquinaria y equipo  331 Terrenos 300,000 3311 Terrenos 33112 Revaluación 332 Edificaciones 1’500,000 3321 Edificaciones administrativas 33212 Revaluación 39 Depreciación, amortización y agotamiento 900,000 acumulados  391 Depreciación acumulada 3914 Inmuebles, maquinaria y equipo - Revaluación 39141 Edificaciones 57 Excedente de revaluación  571 Excedente de revaluación 5712 Inmuebles, maquinaria y equipos  x/x Por la revaluación voluntaria según informe de  tasación. -------------------------------- x ------------------------------

2

3,000,000

•  Incorporación del mayor valor por revaluación

ASIENTO CONTABLE

900,000

CASO PRÁCTICO

Método de la eliminación de la depreciación Con fecha 31/12/2014 una empresa cuenta con un único inmueble (activo fijo) el mismo que se encuentra conformado de la siguiente manera: Importe en libros:

Terreno S/. 1’000,000 Edificación S/. 2’000,000 (Neto de una depreciación ascendente a la suma de S/. 3’000,000). Valor de mercado del bien inmueble, a la fecha, según tasación es como sigue:

  Terreno

41

S/. 2’000,000

Construida S/. 4’000,000.

-------------------------------- x -----------------------------3,000,000 33 Inmuebles, maquinaria y equipo  331 Terrenos 1,000,000 3311 Terrenos 33112 Revaluación 332 Edificaciones 2,000,000 3321 Edificaciones administrativas 33212 Revaluación 3,000,000 57 Excedente de revaluación  571 Excedente de revaluación 5712 Inmuebles, maquinaria y equipos  x/x Por la revaluación voluntaria según informe de tasación. -------------------------------- x ------------------------------

 Adviértase que en el caso planteado hemos utilizado la Cuenta Principal 33112 Revaluación, para debitar el mayor valor atribuido a los bienes del activo fijo, con abono a la Cuenta 571 Excedente de revaluación para el registro del incremento  patrimonial por la valorización adicional de los Inmuebles,  Maquinaria y Equipo, hasta su real cobertura patrimonial, de acuerdo con lo establecido en la Resolución del Consejo  Normativo de Contabilidad Nº 012-98-EF-93.01.  Asimismo, puede observarse que el incremento patrimonial no constituye un ingreso para la empresa en virtud a no constituir una ganancia efectiva de la sociedad, motivo  por el cual el mayor valor afecta a una cuenta patrimonial. Para fines tributarios de conformidad con el artículo 14 del  Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta el mayor valor asignado no tiene ninguna incidencia, por lo tanto, no modifica ni el costo computable ni la depreciación del bien.

¿Cómo serían los asientos contables empleando el método de la eliminación de la depreciación al cambio en el im porte en libros para reflejar el mayor valor bajo el modelo de la revaluación?

3

CASO PRÁCTICO

Incremento del importe en libros de un activo fijo revaluado, en el anterior y p resente ejercicio

Solución: Si la empresa elige el modelo de revaluación, conforme con el método de la eliminación de la depreciación prevista en el párrafo 35 de la NIC 16, cualquier depreciación acumulada a la fecha de la revaluación debe ser eliminada  y el importe remanente debe afectarse para llegar hasta el nuevo valor revaluado. Por lo tanto, se deberán efectuar los siguientes asientos: •  Eliminación de la depreciación

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x -----------------------------39 Depreciación, amortización y agotamiento 3,000,000 acumulados  391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo - Costo 39131 Edificaciones

Una empresa en el año anterior, revaluó un equipo, cuyo importe en libro ascendía a S/. 120,000, a un valor de S/. 168,000 de acuerdo con una tasación, tal como a continuación se muestra: Detalle

Valor en libro Mayor valor Importe revaluado Costo 300,000 120,000 420,000 Depreciación -180,000 -72,000 -252,000 Valor neto al 31/12/2014 120,000 48,000 168,000

Con relación a la mencionada revaluación se cargó a la cuenta 33 el importe de S/. 120,000, se abonó a la cuenta 39 el importe de S/. 72,000 y a la cuenta 57 el importe de S/. 48,000.  Asimismo, debido a que los precios fluctuaban frecuentemente, se efectuó una tasación en el año siguiente, resultando que el valor del bien se incrementaba en S/. 157,500 ¿Cómo sería el tratamiento de la revaluación? CONTADORES & EMPRESAS / N° 260

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ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

Solución: Teniendo en cuenta los datos proporcionados de la consulta, a continuación, procedemos a realizar el tratamiento de la revaluación: Detalle Costo Depreciación

Importe en libros 420,000 -294,000 126,000

% 100 60 40

Mayor valor 105,000 -73,500 31,500

Valor revaluado 525,000 -367,500 157,500

 A continuación, el asiento contable para reflejar el incremento en el valor de la segunda revaluación:

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x -----------------------------33 Inmuebles, maquinaria y equipo  336 Equipos diversos 3369 Otros equipos 33692 Revaluación 39 Depreciación, amortización y agotamiento acumulados  391 Depreciación acumulada 3914 Inmuebles, maquinaria y equipo Revaluación 39145 Equipos diversos 57 Excedente de revaluación  571 Excedente de revaluación 5712 Inmuebles, maquinaria y equipos  x/x Por el incremento del valor del bien por revaluación. -------------------------------- x ------------------------------

105,000

73,500

Importe en libro (Aceptado tributariamente)

Costo Revaluación 1 Revaluación 2 Depreciación acumulada: Costo Revaluación 1 Revaluación 2 Depreciación del periodo: Costo Revaluación Total

Valor revaluado

120,000 105,000

300,000 120,000 105,000

-72,000 -63,000

-180,000 -72,000 -63,000

-22,500 67,500

-30,000 -22,500 157,500

-180,000

-30,000

CASO PRÁCTICO

 En el año anterior, la empresa revaluó por primera vez sus activos fijos que tenían un valor en libros de S/. 45,000, asignándoles de acuerdo con una tasación un valor de S/. 63,000, tal como se muestra en el siguiente cuadro:

B-4

Importe en libros 75,000 -30,000 45,000

12,000

18,000

 En el periodo actual, una nueva tasación arroja que existe una disminución en el valor del bien como se muestra a continuación: Valor libros 105,000 -52,500 52,500

Mayor valor -21,000 10,500 -10,500

Valor revaluado 84,000 -42,000 42,000

Solución:

Disminución del importe en libros de un activo fijo revaluado anteriormente

Detalle Costo Depreciación Total

30,000

¿Cómo sería el tratamiento de la actual revaluación?

300,000

4

-------------------------------- x -----------------------------33 Inmuebles, maquinaria y equipo  333 Maquinarias y equipos de explotación 3331 Maquinarias y equipos de explotación 33312 Revaluación 39 Depreciación, amortización y agotamiento acumulados  391 Depreciación acumulada 3914 Inmuebles, maquinaria y equipo - Revaluación 39142 Maquinarias y equipos de explotación 57 Excedente de revaluación  571 Excedente de revaluación 5712 Inmuebles, maquinaria y equipos  x/x Por el incremento del valor del bien por revaluación. -------------------------------- x ------------------------------

31,500

Mayor valor

90,000

ASIENTO CONTABLE

Año 2011 Costo Depreciación

 A manera de resumen se muestra el siguiente cuadro que nos permitirá diferenciar, la parte del importe en libros (aceptado tributariamente), de la parte atribuida por revaluación que no tiene efectos tributarios. Detalle

 El mayor valor determinado como consecuencia de la tasación se reconoció de la siguiente forma:

Mayor valor 30,000 -12,000 18,000

2da. quincena - Agosto 2015

Valor revaluación 105,000 -42,000 63,000

 La disminución debería reconocerse en resultados, sin embargo, si existiese excedente de revaluación deberá disminuirse esta, tal como se muestra en el siguiente asiento, en términos generales:

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x -----------------------------57 Excedente de revaluación  571 Excedente de revaluación 5712 Inmuebles, maquinaria y equipos 39 Depreciación, amortización y agotamiento acumulados  391 Depreciación acumulada 3914 Inmuebles, maquinaria y equipo - Revaluación 39142 Maquinarias y equipos de explotación 33 Inmuebles, maquinaria y equipo  333 Maquinarias y equipos de explotación 3331 Maquinarias y equipos de explotación 33312 Revaluación  x/x Por el incremento del valor del bien por revaluación. -------------------------------- x ------------------------------

10,500

10,500

21,000

 A manera de resumen, considerando la parte del costo del bien y de la revaluación se tiene: Detalle

Costo Revaluación 1 Revaluación 2 Depreciación acumulada: Costo Revaluación 1 Revaluación 2 Depreciación del periodo: Costo Revaluación Total

Valor en libro (aceptado tributariamente) 75,000

Mayor valor

30,000 -21,000

75,000 30,000 -21,000

12,000 -8,400

-30,000 12,000 -8,400

-900 11,700

-7,500 -900 49,200

-30,000

-7,500 37,500

Valor revaluado

ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

43

Oportunidad del reconocimiento del gasto    O    C    I    T    C     Á    R    P    E    M    R    O    F    N    I

 Luis Felipe LUJÁN ALBURQUEQUE(*)

RESUMEN EJECUTIVO

 E 

n el presente informe se abordará el tema del devengo de los gastos, a efecto de lo cual se analizará previamente el tema de la naturaleza del gasto y su devengo de acuerdo con el Marco Conceptual para la Información Financiera.

INTRODUCCIÓN Uno de los temas contables más importantes es el devengo de los gastos. En ese sentido, en esta oportunidad abordaremos de manera práctica los distintos tipos de gastos para lo cual se analizará previamente el tema de la naturaleza del gasto y su devengo, de acuerdo con lo dispuesto en el Marco Conceptual para la Información Financiera(1) (en adelante, Marco Conceptual), toda vez que no existe una norma específica (léase NIIF) que regule el tema de los gastos en general, existiendo por el contrario, solo ciertos gastos que tienen un tratamiento específico; situación similar a la que se produce en el caso de los gastos.

I. GASTOS Antes de empezar a analizar el tema del devengo del gasto es conveniente tener en cuenta qué es lo que se denomina Gasto, dado que de ello, se podrá comprender en gran medida el tema del presente Informe. En primer lugar, el párrafo 4.33 del Marco Conceptual indica que el término Gasto incluye además de los gastos, propiamente dichos, que surgen en las actividades ordinarias de la entidad, tales como el costo de las ventas(2), los salarios y la depreciación; a las pérdidas, entendidas como decrementos en los beneficios económicos. Agrega el citado párrafo que los gastos toman la forma de una salida o depreciación de activos, tales como efectivo y otras partidas equivalentes al efectivo, inventarios o propiedades, planta y equipo.

II. DEVENGAMIENTO Sobre el particular, Hendriksen (3) señala que se incurre en un gasto cuando se consumen o utilizan bienes o servicios en el proceso de obtener ingresos, siendo por lo general que la presentación del gasto puede coincidir con la actividad de utilizar los bienes o servicios. Conforme con el párrafo 94 del Marco Conceptual se reconoce un gasto en el estado de resultados

cuando ha surgido un decremento en los beneficios económicos futuros, relacionado con un decremento en los activos o un incremento en los pasivos, y además puede medirse con fiabilidad. En definitiva, esto significa que tal reconocimiento del gasto ocurre simultáneamente con: (i) el reconocimiento de incrementos en las obligaciones o (ii) decrementos en los activos (por ejemplo, la acumulación o el devengo de salarios, o bien la depreciación del equipo). En este sentido, acorde con lo indicado en los párrafos 95 a 98 del citado Marco, los gastos se reconocen en el estado de resultados: a) Sobre la base de una asociación directa entre los costos incurridos y la obtención de partidas específicas de ingresos. Este proceso, al que se denomina comúnmente correlación de gastos con ingresos, implica el reconocimiento simultáneo o combinado de unos y otros, si surgen directa y conjuntamente de las mismas transacciones u otros sucesos. Por ejemplo, los diversos componentes de gasto que constituyen el costo de las mercancías vendidas se reconocen al mismo tiempo que el ingreso ordinario derivado de la venta de los bienes. Este supuesto, corresponde a lo que Sasso(4) denomina costos identificables con ingresos del ejercicio, por el cual se debe reconocer en el resultado del ejercicio al estar vinculados en forma directa con determinados ingresos. Para Hendriksen (5) esto corresponde al concepto de apareamiento, siendo apropiado cuando se encuentra una asociación razonable entre los ingresos y los gastos, aunque no necesariamente haya un ingreso, pues puede incurrirse en gastos sin que resulte ingreso alguno. b) Sobre la base de una asociación genérica o indirecta utilizando procedimientos sistemáticos y racionales de distribución cuando se espera que los beneficios económicos surgirán a lo largo de varios periodos contables.

(*) Contador Público Colegiado Certificado. Egresado por la Pontificia Universidad Católica del Perú. Maestría en Tributación y Política Fiscal en la Universidad de Lima. Curso Normas Internacionales de Información Financiera - NIIF en ESAN. Asesor contable y tributario. Autor y coautor de Libros en materia Contable y Tributaria. Expositor a nivel nacional en temas contables y tributarios. (1) Oficializada mediante Resolución del Consejo Normativo de Contabilidad Nº 055-2014-EF/30. (2) Denominado costo computable, según el artículo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta para efectos en la determinación de la renta bruta en empresas que enajenen bienes. (3) HENDRIKSEN, Eldon. Teoría de la Contabilidad. 1a edición, Unión Tipográfica Editorial Hispano-Americana, México, 1974, p. 210. (4) SASSO, Hugo Luis. El Proceso Contable. 3a edición, Ediciones Macchi, Buenos Aires, 1992, p. 102. (5) Ibídem. p. 211

CONTADORES & EMPRESAS / N° 260

B-5

44

ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA Esto es, a menudo, necesario para el reconocimiento de los gastos relacionados con el uso de activos tales como los que componen las propiedades, planta y equipo, así como con la plusvalía comprada, las patentes y las marcas, denominándose en estos casos al gasto correspondiente depreciación o amortización. Los procedimientos de distribución están diseñados a fin de que se reconozca el gasto en los periodos contables en que se consumen o expiran los beneficios económicos relacionados con estas partidas. Para Sasso(6) este grupo correspondería a los costos identificables con beneficios de futuros ejercicios que se irán devengando en la medida en que se atribuyan a los respectivos beneficios, tal como en el caso de los gastos pagados por anticipados –por ejemplo alquileres– cuyo importe se imputará a resultados en la medida en que transcurran los periodos de tiempo pertinentes. Para Hendriksen(7) este es un apareamiento indirecto o por ejercicios, en el cual no se asocia los gastos con los ingresos correspondientes, sino se relaciona la medición de los bienes y servicios con el ejercicio en que se utilizan los bienes, en vez de presentarlos como gasto en el ejercicio (periodo) de adquisición o pago.

c) Inmediatamente cuando el desembolso correspondiente no produce beneficios económicos futuros, o cuando, y en la medida en que, tales beneficios futuros no cumplen o dejan de cumplir las condiciones para su reconocimiento como activos en el balance; o cuando se incurre en un pasivo sin reconocer un activo correlacionado, y también cuando surge una obligación derivada de la garantía de un producto. En cuanto a la doctrina jurídica, García Mullín(8) señala que tratándose de gastos, el principio de lo devengado se aplica considerándoles imputables (deducibles) cuando nace la obligación de pagarlos, aunque no se hayan pagado, ni sean exigibles. Asimismo, Reig (9) indica que el reglamento de la Ley del Impuesto a las Ganancias establece por analogía que las reglas de los ingresos se aplican también a la imputación de los gastos. De ello, no se puede establecer regla específica para determinar la oportunidad en la cual se debe reconocer el gasto, por lo que resulta de suma importancia lo previsto en la normativa contable. Cabe indicar que puede llevar a confusión lo afirmado por Navarro y Torres(10), en este sentido, que el Tribunal Fiscal considera que para que un ingreso o gasto se considere devengado, deberán darse las premisas siguientes: i) Que se hayan producido los hechos sustanciales generadores del crédito; ii) Que el ingreso o gasto no esté sujeto a condición que pueda hacerlo inexistente; y, iii) No requiera actual exigibilidad o determinación o fijación en término preciso para el pago; pues tal como se advierte de lo señalado en la normativa contable no necesariamente el gasto está asociado a un desembolso o a una obligación, dado que también está relacionado con la disminución de un activo y el agotamiento de los beneficios económicos futuros.

1

CASO PRÁCTICO

Bonificaciones otorgadas a los trabajadores Una empresa a fines del mes de diciembre celebra un acuerdo con los representantes de los trabajadores por el cual se acuerda entregar a estos una bonificación por sus servicios ascendente a S/. 15,000, ¿cómo se registraría si la bonificación correspondiese a los servicios efectuados en el mes de diciembre 2015 o por los servicios a prestar en el mes de febrero de 2016 que de acuerdo a estimación fiable es S/. 12,500?

B-6

2da. quincena - Agosto 2015

Solución: Teniendo en cuenta que dos son las situaciones que se presentan en el caso, se absolverá de manera separada cada una de ellas: a) Bonificación por los servicios prestados en el mes de diciembre Conforme con el párrafo 19 de la NIC 19, en el caso de beneficios a corto plazo de los trabajadores, como es el caso en el cual los servicios que dan derecho a la bonificación  ya han sido prestados deben reconocerse como un gasto  y un pasivo, toda vez que ya el empleado ha prestado sus servicios a la entidad durante el periodo contable, inde pendientemente de la oportunidad en la cual pagará por tales servicios, como se muestra a continuación:

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x -----------------------------62 Gastos de personal, directores y gerentes  622 Otras remuneraciones 41 Remuneraciones y participaciones por pagar  411 Remuneraciones por pagar 4111 Sueldos y salarios por pagar  x/x Por el monto estimado que deberá pagarse a los trabajadores que presten por los servicios prestado s en el ejercicio 2015. -------------------------------- x ----------------------------- Nota:

15,000 15,000

Este gasto para fines del Impuesto a la Renta será deducible, siempre que sea pagado a los trabajadores antes de la fecha de vencimiento de la declaración jurada anual del Impuesto a la  Renta del ejercicio 2015, acorde con lo dispuesto por el inciso l) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.

b) Bonificación por los servicios prestados en el mes de  febrero 2016  Conforme con el párrafo 4.46 del Marco, se reconoce un  pasivo en el balance cuando sea probable que, del pago de esa obligación presente, se derive la salida de recursos que lleven incorporados beneficios económicos, y además la cuantía del desembolso a realizar pueda ser evaluada con  fiabilidad. En este orden de ideas, teniendo en cuenta que ha surgido un decremento en los beneficios económicos futuros  y que se cumplen con las condiciones dispuestas en el párra fo 14 de la NIC 37, es decir: (a) una entidad tiene una obligación presente (ya sea legal o implícita) como resultado de un suceso pasado; (b) es probable que la entidad tenga que desprenderse de recursos, que incorporen beneficios económicos para cancelar tal obligación; y, (c) puede hacerse una estimación fiable del importe de la obligación; se debe reconocer el gasto, tal como se muestra a continuación:

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x -----------------------------68 Valuación y deterioro de activos y provisiones  686 Provisiones 6869 Otras provisiones

12,500

(6) Ibídem. p. 102. (7) Ibídem. pp. 216 y 217. (8) GARCÍA MULLÍN, Juan. En: Manual del Impuesto a la Renta. CIET - Doc N° 872, Buenos Aires, 1978, p. 37. (9) REIG, Enrique. El Impuesto a los Réditos: Estudio teórico-práctico de gravamen argentino dentro de la teoría general del impuesto. 3a Edición, Ediciones Contabilidad Moderna, Buenos Aires, 1968, pp. 196, 197 (10) NAVARRO, Indira, y TORRES, Miguel Ángel. En el “Devengado” en la imputación de Ingresos y Gastos. Ver en . “De acuerdo con el art. 57, inciso a) de dicha ley, los gastos se imputan al ejercicio en que se devenguen, lo que implica que el hecho sustancial generador del gasto se origina al momento en que la empresa adquiere la obligación de pagar, aun cuando a esa fecha no haya existido el pago efectivo. (…) En cuanto a los gastos por intereses devengados por pagarés, por alquileres y por servicios de energía eléctrica, etc., se establece que la causa eficiente o generadora es el transcurso del tiempo, por tratarse de servicios que se prestan en forma continua, según lo pactado contractualmente, sin que interese que se haya pagado la retribución o que se haya emitido el comprobante”.

INFORME PRÁCTICO 41 Remuneraciones y participaciones por pagar  411 Remuneraciones por pagar 4111 Sueldos y salarios por pagar  x/x Por el monto estimado que deberá pagarse a los trabajadores que presten servicios en el ejercicio 2016, bajo el supuesto que se estime que solo se pagará S/. 12,500. -------------------------------- x ------------------------------

12,500

Finalmente, cuando se efectúa la rendición de viáticos y el trabajador devuelve el importe no consumido de los fondos recibidos se deberá efectuar el siguiente asiento:

ASIENTO CONTABLE

 Nota: Este gasto no será deducible para fines del Impuesto a la Renta, toda vez que se trata de una provisión por estimación, acorde con lo dis puesto por el inciso f) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta.

2

CASO PRÁCTICO

Entrega de viáticos al interior Una empresa requiere que uno de sus trabajadores viaje al interior del país a efectos de poder realizar ciertos trámites necesarios, para lo cual le entrega fondos por la suma de S/. 1,400  para su desplazamiento y desarrollo de sus funciones.

 Datos adicionales: Viáticos sustentados con comprobantes S/. 1,180 y con recibos simples S/. 120.

-------------------------------- x -----------------------------10 Efectivo y equivalentes de efectivo  104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas 42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros  421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas 14 Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores y gerentes    144 Gerentes 1443 Entregas a rendir cuenta  x/x Por la reedición de los gastos. -------------------------------- x ------------------------------

3

Cuando inicialmente la empresa entrega los fondos para ser utilizados por el funcionario de la empresa deberá efectuar el siguiente asiento para reflejar la suma entregada, la cual aún no puede ser considerada como gasto del periodo:

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x -----------------------------14 Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas 1,400 (socios), directores y gerentes  141 Personal 1413 Entregas a rendir cuenta 1,400 10 Efectivo y equivalentes de efectivo  104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas  x/x Entrega de gastos a rendir. -------------------------------- x ----------------------------- De otro lado, para reconocer el gasto por los servicios recibidos, prestados al trabajador para que este realice sus servicios se deberá reconocer el gasto, tal como se muestra a continuación:

ASIENTO CONTABLE

100 1,300

1,400

 Nota: Para efectos tributarios no será deducible la parte del gasto por viático sustentado con recibos simples, conforme con el inciso r) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta y se encontrará sujeto el gasto sustentado con comprobantes de pago al límite del doble del monto concedido al funcionario de carrera de mayor jerarquía.

Solución:

-------------------------------- x -----------------------------63 Gastos de servicios prestados por terceros  631 Transporte, correos y gasto de viaje 6311 Transporte 6313 Alojamiento 6314 Alimentación 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar  401 Gobierno central 4011 Impuesto general a las ventas 40111 IGV - Cuenta propia 42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros  421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas  x/x Por los viáticos incurridos. -------------------------------- x ------------------------------

45

CASO PRÁCTICO

Devengamiento de intereses por préstamos Una empresa recibe un préstamo de parte de un tercero no vinculado por la suma de S/. 10,000 por el cual al término de 3 meses debe devolver la suma de S/. 13,000 ¿cómo debe reconocer el gasto por concepto de intereses sabiendo que los  fondos recibidos serán empleados para capital de trabajo?

Solución: Conforme con el párrafo 8 de la NIC 23 una entidad deberá reconocer otros costos por préstamos como un gasto en el  periodo en que se haya incurrido en ellos, siempre que no se encuentren vinculados a un activo apto, como ocurre en este caso que será utilizado para capital de trabajo. En este sentido, los intereses por tres meses de préstamos equivalen a S/. 3,000 que deben distribuirse entre los meses del préstamo, siendo el interés mensual determinado de la siguiente forma: C x (1 + i m)3 = S/. 13,000  De donde: S/. 10,000 x (1 + im)3 = S/. 13,000 (1 + im)3 = S/. 13,000 / 10,000 => (1 + i m)3 = 1.3 (1 + im) = 1,09139288 Por consiguiente, el asiento por el gasto financiero por el  primer mes será el siguiente:

1,120

ASIENTO CONTABLE

180

1,300

-------------------------------- x -----------------------------67 Gastos financieros  671 Gastos en operaciones de endeudamiento y otros 6711 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 37 Activo diferido 373 Intereses diferidos 3731 Intereses no devengados en transacciones con terceros  x/x Por el reconocimiento del interés devengado al término del primer mes conforme con el método del interés efectivo (S/. 10,000 x 9.1392%). -------------------------------- x ------------------------------

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ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

Tratamiento del gasto por el Impuesto a la Renta anual    N     Ó    I    C    A    T    U    B    I    R    T  .    S    V    D    A    D    I    L    I    B    A    T    N    O    C

 Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)

I.

PLANTEAMIENTO

Por lo tanto, la utilidad contable, considerando el gasto por el Impuesto a la Renta, será el siguiente:

La empresa Santa Export S.A.C., por sus actividades comerciales al término del ejercicio 2015, nos presenta los datos siguientes:

-

-

Utilidad contable

:

S/. 123,450

Menos:

-

Adiciones permanentes

:

S/. 44,380

-

Deducciones permanentes :

S/. 10,924

Con relación al pago del Impuesto a la Renta anual, ¿Cuál es el tratamiento para hallar la utilidad contable?

Utilidad contable del ejercicio: S/. 123,450

Más: :

S/. 123,450

a la Renta

:

( 43,934)

Utilidad contable

:

S/. 79,516

-

Gasto por el Impuesto

ASIENTO CONTABLE ---------------------- x -------------------79,516

891 Utilidad 59 Resultados acumulados  

591

Utilidades no distribuidas

5911

Utilidades acumuladas

79,516

 x/x Por el traslado de la utilidad neta del ejercicio 2015. ---------------------- x --------------------

44,380

III. TRATAMIENTO TRIBUTARIO

Menos: Deducciones permanentes Renta neta del IR -

:

ejercicio 

Para fines contables y con el fin de determinar la utilidad del ejercicio 2015, debemos hallar el cálculo del Impuesto a la Renta anual a efectos de reconocer el gasto contable por este concepto:

Adiciones permanentes

ejercicio 2015

89 Determinación del resultado del

II. TRATAMIENTO CONTABLE

-

Utilidad contable del

:

(10,924)

: S/. 156,906

Gasto por el Impuesto a la Renta (28%)

: S/. 43,934

ASIENTO CONTABLE

Para fines tributario, el literal b) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta considera que no se acepta como gasto deducible a efectos de la determinación de la renta neta de tercera categoría al Impuesto a la Renta. Lo antes indicado se justifica por el simple hecho que el Impuesto a la Renta es el tributo que se está determinando y sería incoherente que el mismo tributo se deduzca de su cálculo.

---------------------- x --------------------

IV. EFECTOS DEL TRATAMIENTO CONTABLE VS. TRIBUTARIO

89 Determinación del resultado del ejercicio 

 

891

Utilidad

88 Impuesto a la Renta 

881

43,934

Impuesto a la Renta Corriente

 x/x Registro del gasto por el Impuesto a la Renta del ejercicio 2015. ---------------------- x --------------------

43,934

Para fines contables, el Impuesto a la Renta del ejercicio 2015 constituye un gasto y la suma de S/. 79,516 (S/. 123,450 - S/. 43,934) corresponderá a la utilidad disponible para la empresa, bajo el supuesto que no exista obligación de efectuar alguna reserva, sin embargo, para fines tributario, el impuesto determinado no se acepta como gasto deducible, por lo expuesto en el punto III - Tratamiento tributario.

(*) Contador Públ ico Colegiado Cer tifica do por la Universida d San Martín de Porres. Ex Coordinador General del Centro de Orientación al Contribuyente del CCPL. Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S.A. Asesor tributario y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

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 Jeanina RODRIGUEZ TORRES(*)

   S    O    C    I    T    C     Á    R    P    S    O    S    A    C

Registro de activo fijo adquirido por una empresa relacionada Caso: En el mes de enero 2015, la empresa industrial Luz S.A adquirió una maquinaria por un importe de S/. 45,200 (más IGV) a la matriz Fe de Dios S.A. ¿Cuál sería el tratamiento y registro contable?

Solución: De acuerdo al párrafo OB17 del Marco Conceptual de las NIIF, el devengo describe los efectos de las transacciones, sucesos y circunstancias sobre los recursos económicos y los derechos de los acreedores de la entidad que informa en los periodos en que esos efectos ocurren, independientemente si se cobra o paga en un periodo diferente. En el párrafo 4.46 del Marco, se reconoce un pasivo en el balance cuando sea probable que, del pago de esa obligación presente, se derive la salida de recursos que lleven incorporados beneficios económicos, y además la cuantía del desembolso a realizar pueda ser evaluada con fiabilidad. Asimismo en el párrafo 15 de la NIC 1, los estados financieros deberán presentar razonablemente la situación financiera y el rendimiento financiero, así como los flujos de efectivo de una entidad. Esta presentación razonable requiere la presentación fidedigna de los efectos de las transacciones, así como de otros sucesos y condiciones, de acuerdo con las definiciones y los criterios de reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos establecidos en el Marco Conceptual.

Con respecto al reconocimiento de un elemento de propiedades, planta y equipo, en el párrafo 7 de la NIC 16, se reconocerá como activo si, y solo si: sea probable que la entidad obtenga los beneficios económicos futuros derivados del mismo; y el costo del elemento puede medirse con fiabilidad. Ver cuadro Nº 1. En el caso planteado, por las condiciones antes señaladas, Luz S.A. deberá reconocer el bien (maquinaria) como un activo tangible entendiendo que el precio que paga para adquirirlo representa los beneficios económicos incorporados en la máquina, que fluirán a la empresa en más de un ejercicio. Según el Plan Contable General Empresarial, para el registro del pasivo por la adquisición de la maquinaria, se consideraría la cuenta 47,que es una cuenta que tiene un similar tratamiento que la cuenta 46, con la única diferencia que corresponde a operaciones que la empresa realiza con sus partes relacionadas o vinculadas. Ver cuadro Nº 2. A continuación, el registro por la adquisición de la maquinaria a la empresa relacionada:

ASIENTO CONTABLE ---------------------- x -------------------45,200 33 Inmuebles, maquinaria y equipo  333 Maquinarias y equipos de explotación 3331 Maquinarias y equipos de explotación 33311 Costo de adquisición o construcción

CUADRO Nº 1 Activo fijo adquirido por una empresa relacionada

Matriz: Fe de Dios S.A .

Empresa Industrial Luz S.A.

Adquiere una maquinaria

Párrafo 7, NIC 16

Párrafos OB 17 y 4.46, Marco Conceptual de las NIIF

Según el PCGE: 33 xxx  40 xxx  47 xxx CUADRO Nº 2

PCGE

47 Cuentas por pagar diversas-relacionadas

477 Pasivo por compra de activo inmovilizado 4772 Inversiones inmobiliarias 47721 Matriz

(*) Contadora Pública Colegiada por la Universidad Privada San Pedro de Chimbote. Diplomada en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesora contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S.A.

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40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 401 Gobierno central 4011 Impuesto general a las ventas 40111 IGV-Cuenta propia 47 Cuentas por pagar diversas - relacionadas  477 Pasivo por compra de activo inmovilizado 4774 Inmuebles,maquinaria y equipo 47741 Matriz  x/x Por la adquisición de la maquinaria. -------------------------------- x ------------------------------

Por la cancelación de la maquinaria: 8,136

53,336

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x ----------------------------47 Cuentas por pagar diversas-relacionadas  477 Pasivo por compra de activo inmovilizado 4774 Inmuebles,maquinaria y equipo 47741 Matriz 10 Efectivo y equivalentes de efectivo  104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas  x/x Por la cancelación de la maquinaria. -------------------------------- x -----------------------------

53,336

53,336

Tratamiento del autoconsumo de mercaderías por la empresa Caso: En el mes de marzo 2015, la empresa Tay Sol S.A., dedicada a la venta de cartuchos de tinta para impresoras, entrega al área de logística 10 cartuchos de tinta para el mantenimiento de las impresoras de la empresa. Dato adicional:  Se sabe que el costo unitario del cartucho de tinta asciende a S/. 65.00 c/u.

clientes, y también los terrenos u otras propiedades de inversión que se tienen para ser vendidos a terceros. Los productos terminados o en curso de fabricación mantenidos por la entidad, así como los materiales y suministros para ser usados en el proceso productivo son inventarios. Ver cuadro Nº 3. A continuación, la nota de salida del almacén por el retiro de la mercadería:

El jefe del área de logística de Tay Sol S.A. autoriza el requerimiento de los 10 cartuchos, para ser consumidos en el mes de marzo. ¿Cuál sería el tratamiento y registro contable?

Solución: De acuerdo al párrafo OB17 del Marco Conceptual de las NIIF, el devengo describe los efectos de las transacciones, sucesos y circunstancias sobre los recursos económicos y los derechos de los acreedores de la entidad que informa en los periodos en que esos efectos ocurren, independientemente si se cobra o paga en un periodo diferente. En el párrafo 4.49 del Marco se reconoce un gasto en el estado de resultados cuando ha surgido un decremento en los beneficios económicos futuros, relacionado con un decremento en los activos o un incremento en los pasivos, y además el gasto puede medirse con fiabilidad. En definitiva, esto significa que tal reconocimiento del gasto ocurre simultáneamente al reconocimiento de incrementos en las obligaciones o decrementos en los activos. Asimismo en el párrafo 6 de la NIC 2, se define como Inventarios a los activos: poseídos para ser vendidos en el curso normal de la operación; en proceso de producción con vistas a esa venta; o en forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de producción, o en la prestación de servicios. De otro lado, en el párrafo 8 de la NIC 2, entre los inventarios también se incluyen los bienes comprados y almacenados para su reventa, entre los que se encuentran, por ejemplo, las mercaderías adquiridas por un minorista para su reventa a sus

N° 045-1245

Área Solicitante Concepto Detalle Cantidad 10

TAY SOL S.A. Nota de salida de almacén Día Mes Año 15 3 2015

Dpto. de logística Fernanda Herrera Torres Consumo interno 10 Unidades de cartuchos de tinta Unidad Código Descripción UNID ZC012 Cartuchos de tinta

 Dpto. Logística

Valor 650

V°B° Almacén

En el caso planteado, los cartuchos de tinta son inventarios que Tay Sol S.A., mantienen disponibles para la venta en el periodo regular, y que son usados para consumo propio de las operaciones; en este caso para el mantenimiento de las impresoras. Es decir, si bien ya no se destinarán para su venta serán empleadas en las operaciones internas de la empresa. A continuación, el registro de la reclasificación de los cartuchos de tinta a suministros:

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x ----------------------------25 Materiales auxiliares, suministros y repuestos  252 Suministros 2524 Otros suministros 25241 Cartuchos de tinta 20 Mercaderías 201 Mercaderías manufacturadas

650

650

CUADRO Nº 3 Autoconsumo de mercaderías

Marco Conceptual de las NIIF

Devengo

B-10

Párrafo 6, NIC 2

Activos son: poseídos para ser vendidos en el curso normal de la operación; en proceso de producción con vistas a esa venta; o en forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de producción, o en la prestación de servicios.

2da. quincena - Agosto 2015

Párrafo 8, NIC 2 Son inventarios los suministros usados en la entidad.

Según el PCGE 656 xxxx  256 xxxx 

CASOS PRÁCTICOS 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo 201111 Cartuchos de tinta  x/x Por la reclasificación de la mercadería a suministros. -------------------------------- x ----------------------------Por el consumo de 10 cartuchos de tinta en el mes de marzo:

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x ----------------------------65 Otros gastos de gestión  656 Suministros 6561 Cartuchos de tinta

650

49

650

25 Materiales auxiliares, suministros y repuestos   252 Suministros 2524 Otros suministros 25241 Cartuchos de tinta  x/x Por el consumo de 10 cartuchos en el mes de marzo. -------------------------------- x ----------------------------94 Gastos administrativos   941 Gastos administrativos 79 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos 791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos  x/x Por el destino del gasto. -------------------------------- x -----------------------------

650 650

Contabilización de las garantías entregadas por alquiler de local Caso: La empresa Fe S.A., en el mes de enero 2015, celebra un contrato de arrendamiento con la Sra. Felicitas Rosello,  propietaria del inmueble, donde se desarrollará las actividades administrativas por un periodo de 1 año. Datos adicionales: La propietaria solicita 2 meses de garantía, que serán devueltos siempre y cuando cumpla con las cláusulas del contrato de alquiler del inmueble. El importe de la garantía por mes asciende a S/.1,500.  Se sabe que Fe S.A., en la fecha del contrato, cancela la  suma de S/.3,000 por concepto de garantía. ¿Cuál sería el tratamiento y registro contable?

Solución: De acuerdo al párrafo OB17 del Marco Conceptual de las NIIF, el devengo describe los efectos de las transacciones, sucesos y circunstancias sobre los recursos económicos y los derechos de los acreedores de la entidad que informa en los periodos en que esos efectos ocurren, independientemente si se cobra o paga en un periodo diferente. Asimismo en el párrafo 9 de la NIC 1, señala que el objetivo de los estados financieros es suministrar información acerca de la situación financiera, del rendimiento financiero y de los flujos de efectivo de una entidad, que sea útil a una amplia variedad de usuarios a la hora de tomar sus decisiones económicas. Ver cuadro Nº 4. En el caso planteado según el PCGE, el dinero depositado por concepto de garantía por alquiler a Felicitas Rosello, se registra en la cuenta 16 Cuentas por cobrar diversas-terceros 164 Depósitos otorgados en garantía, entendiéndose que la garantía será devuelta al término del contrato de alquiler, y solo en el caso que Fe S.A. incumpla con alguna cláusula señalada en el contrato, el propietario lo reconocerá como ingreso.

A continuación, el registro de la garantía entregada por el alquiler del inmueble:

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x ----------------------------16 Cuentas por cobrar diversas - Terceros  164 Depositos otorgados en garantía 1644 Depósitos en garantía por alquileres 10 Efectivo y equivalentes de efectivo  104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas  x/x Por la garantía entregada a la Sra. Felicitas Rosello. -------------------------------- x -----------------------------

3,000

3,000

Ahora bien, en el entendido de que al término de la fecha de uso, según lo estipulado en el contrato, el inmueble no ha sufrido daños y/o averías ocasionados por el arrendatario, salvo aquellos relacionados con los desgastes naturales y comunes, propio del uso, el arrendador deberá devolver el importe percibido como garantía, tal como a continuación se muestra:

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x ----------------------------10 Efectivo y equivalentes de efectivo  104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas 16 Cuentas por cobrar diversas - Terceros  164 Depósitos otorgados en garantía 1644 Depósitos en garantía por alquileres  x/x Por el cobro de la garantía otorgada según contrato de alquiler.

3,000

3,000

-------------------------------- x -----------------------------

CUADRO Nº 4 Garantía por alquiler

Marco Conceptual de las NIIF

Párrafo 9, NIC 1

Según el PCGE

Devengo

El objetivo de los estados financieros es suministrar información acerca de la situación financiera, del rendimiento financiero y de los flujos de efectivo de una entidad.

16 xxxx  10

CONTADORES & EMPRESAS / N° 260

xxxx 

B-11

50

ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

Registro de Ventas e Ingresos - Arroz pilado (Segunda parte)    S    O    I    R    A    T    U    B    I    R    T    S    O    R    B    I    L

 Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)

IV. TABLAS A SER APLICADAS

TABLA 05: TIPO DE PILADO N°

TABLA 01: TIPO DE DOCUMENTO DE IDENTIDAD N°

DESCRIPCIÓN

01

Libreta ele ctoral /DNI

02

Carnet de las fuerzas policia les

03

Carnet de las fuerzas armadas

04

Carnet de extranjería

06

Registro Único de Contribuyentes - RUC

07

Pasapor te

DESCRIPCIÓN

01

Arroz cargo o pardo

02

Arroz semib lanqueado

03

Arroz blanqueado

04

Arroz pulido

05

Arroz glaseado

06

Otros

TABLA 02: TIPO DE COMPROBANTE DE PAGO N°

01

Factura

03

Boleta de venta

04

Liquidación de compra

07

Nota de crédito

08

Nota de débito

09

Guía de remisión

11

Póli za de la bolsa de valo res

12

CASUÍSTICA

DESCRIPCIÓN

  Ticket  de

máquina registradora

21

Conocimiento de embarque

22

Comprobante por operaciones no habituales

23

Póliza de adjudicación por remate de bienes

54

Liquidación de cobranza

55

DUA (declaración única de aduanas)

99

Otros

 La empresa Eljorsan S.A.C., con R.U.C.  Nº 20111222 333, tiene como acti vidad principal la comercialización de arroz blanqueado al por mayor, por el mes de agosto de 2015, solicita y contrata los servicios de la empresa Molinera La Esperanza S.A.C., con R.U.C.  Nº 2044 4555666 , para la presta ción del servicio de pilado de 30,000 Kg de arroz cáscara.  El molin o recepcionó el lote de arroz cáscara el 20/ago/2015 con Guía de Remisión  Nº 001- 0842, acordá ndos e el precio de S/. 10,000, por el servicio solicitado. A la culminación del servicio, la empresa Molinera La Esperanza S.A.C. emite la Factura  Nº 001- 4895 a la culm inac ión del servicio , con fecha 25/ago/2015.

 Datos adicionales: •

El valor total del lote de arroz cáscara enviado al molino fue de S/. 58,500.

•

El arroz blanqueado será retirado el 26/  ago/2015, con Guía de Remisión Nº 0011120 emitido por la empresa Eljorsan S.A.C.

•

Se efectúa la detracción, aplicándose la tasa de 3.85 %, con constancia de depósito  Nº 141404 correspondiente.

TABLA 04: TIPO DE BIEN QUE I NGRESA N°

DESCRIPCIÓN

01

Arroz cáscara

02

- para la siembra

03

- los demás

04

PRODUCTOS DE LA PARTIDA 2302.20.00.00

05

OTROS (especificar)

(*) Contador Públ ico Colegiad o Certifica do por la Universid ad San Martín de Porres. Ex Coordinador General del Centro de Orientación al Contribuyente del CCPL. Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S.A. Asesor tributario y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

B-12

2da. quincena - Agosto 2015

LIBROS TRIBUTARIOS •

Merma propia del proceso de pilado, 4 %.

51

- Arroz pilado, por lo que, el comprobante emitido deberá registrarse en la forma correcta.

Se solicita el registro y llenado del Registro de Ventas e  Ingresos - Arroz pilado, de acuerdo con los datos proporcionados.

 El Registro IVAP está compuesto por dos secciones, de acuerdo con la composición siguiente:

Cuadro 1:   Registro mensual de ingresos de bienes al molino por lotes; y,

Solución:

Cuadro 2:   Control de producción y salida de bienes afectos por lotes.

 La empresa Molinera La Esperanza S.A.C., como propietario y proveedor del servicio de pilado de arroz, se encuentra obligada a llevar el Registro de Ventas e Ingresos

 al como se muestra a continuación: T 

REGISTRO IVAP - REGISTRO MENSUAL DE INGRESOS DE BIENES AL MOLINO POR LOTES

Periodo

:

Agosto, 2015

Datos del propietario del molino

:

Molinera La Esperanza S.A.C.

RUC Nº

:

20444555666

Datos del sujeto que presta el servicio de pilado

:

Molinera La Esperanza S.A.C.

RUC Nº

:

20444555666

Del ingreso de bienes por lotes

Fecha

Volumen que ingresa (Kg)

Tipo de bien (Tabla 04)

20/08/2015

30,000

01

Totales: S/.

30,000

Nº de lote

001

Comprobante de pago que sustenta el ingreso de bienes al molino

Fecha

Tipo comprobante de pago (Tabla 02)

Serie y número

RUC del emisor

Nombre o razón social del beneficiario

Tipo documento de identidad (Tabla 01)

Nº Documento de identidad

20/08/2015

09

001-0842

20111222333

ELJORSAN S.A.C.

06

20111222333

REGISTRO IVAP - CONTROL DE PRODUCCIÓN Y SALIDA DE BIENES AFECTOS POR LOTES

Datos del propietario del molino

:

Molinera La Esperanza S.A.C.

RUC Nº

20444555666

Datos del sujeto que presta el servicio de pilado

:

Molinera La Esperanza S.A.C.

RUC Nº

20444555666

Nº de lote

:

01

Fecha de ingreso

:

20/08/2015

Kg Ingresados

:

30,000

Tipo de bien (Tabla 04)

:

01

DEL PROCESO DE PILADO: Proceso de pilado

Comprobante de Pago por el servicio de pilado

Tipo de (a) VoVolumen (b) / (a) NúmeFecha del pilado lumen (b) Volumen de subRendiro de pilado (Tabla a pilar pilado (Kg) productos miento pilado 05) (Kg) (Kg) (%)

01

20/08/2015

03

30,000

28,800

1,200

96%

Saldo Tipo de por Comprobante Serie y pilar de Pago número (Tabla 02)

0,00

01

Fecha de emisión

Usuario del servicio de pilado

001-4895 25/08/2015 ELJORSAN S.A.C.

Tipo documento (Tabla 01)

06

Nº CDP

Monto S/.

001-4895 10,000 Total: S/. 10,000

DEL RETIRO DE BIENES DE LAS INSTALACIONES DEL MOLINO: Constancia de depósito

Fecha

Depósito efectuaNúmero do a nombre de

Documento que sustenta la salida

RUC

26/08/2015 141404 ELJORSAN S.A.C. 20111222333

Total: S/.

Monto depositado

Fecha

2,252

26/08/2015

2,252

Tipo comTipo Nombre probandocuMonto Serie y Nº Documento o razón te de mento total número Identidad social del pago (Tabla S/. adquiriente (Tabla 01) 02)

09

001-1120

06

Saldo Volu- de arroz men pilado (Kg)

20111222333 E LJ OR SA N58,500 28,800 S.A.C.

0

Totales: S/. 58,500 28,800

0

CONTADORES & EMPRESAS / N° 260

B-13

52

ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

1.206. Otras cuentas por cobrar    L    A    I    R    A    S    E    R    P    M    E    D    A    D    I    L    I    B    A    T    N    O    C

 Jeanina RODRIGUEZ TORRES(*)

I.

GENERALIDADES

Continuando con la revisión de las partidas que se presentan en el Estado de Situación Financiera, en esta oportunidad trataremos el rubro de Otras cuentas por cobrar de la parte no corriente a que se refiere el numeral 1.206 del Manual para la Preparación Financiera.

II. NATURALEZA Y DEFINICIÓN

Situación Financiera, por el cierre del año. Se sabe, que al 31 de diciembre de 2014, la empresa presenta el Estado de Situación Financiera, teniendo en cuenta que en enero 2014 mantiene otras cuentas por cobrar como: reclamacioness al seguro por S/. 7,000. reclamacione

 Datos adicionales:

El rubro 1.206 Otras cuentas por cobrar incluye los derechos de la empresa originados por operaciones distintas a las del giro del negocio, que deben realizarse en un plazo mayor al corriente, tales como: adeudos de personal distintos al personal clave, préstamos (cuentas por cobrar) a terceros, reclamos a terceros; depósitos a plazo, fondos sujetos a restricción, activos financieros en garantía por contratos financieros, intereses por cobrar, cobrar, Impuesto General a las Ventas por acreditar y los pagos provisionales efectuados en exceso a la estimación por Impuesto a la Renta, entregas a rendir cuenta y otros adeudos originados por operaciones similares.

Cuenta 10411 16291 11111 16211

Denominación Cuentas cor corriente ope operativ ivaas Otras reclamaciones Costo Reclamación a Compañía de Seguros • Reclamación 7,000 50111 Capital 58211 Reser vas legales 59111 Utilidades acumuladas

Deudor Acreedor 18,1 ,1664 18,900 21,600 7,000

32,000 4,563 29,101

Asimismo se debe tener en cuenta lo establecido en los numerales 1.002 y 1.003 del Manual.

¿Cuál sería el tratamiento contable y presentación del rubro 1.206. Otras cuentas por cobrar,, en el Estado de Situación Financiera? brar

III. PROCEDIMIENTO

Solución:

A continuación se muestra el procedimiento para la presentación del rubro 1.206. Otras cuentas por cobrar: ver cuadro Nº 1.

 En el caso planteado, la empresa Discer S.A. se encuentra en proceso de la elaboración del Estado de Situación Financiera del cierre del año, por lo cual tiene que presentarlo de acuerdo con lo señalado en el Manual para la Preparación Financiera.

CASUÍSTICA

 La em empre presa sa Di Disc scer er S. A. se en cu cuen entr tr a en  proce  pro ceso so de la el ab abor or ac ació ió n de dell Es Esta ta do de

 A continuación se muestra el Estado de Situación Financiera de la empresa Discer S.A: ver cuadro Nº 2.

CUADRO N° 1 1.206 Otras cuentas por cobrar Manual para la preparación financiera

Estado de Situación Financiera

Rubro 1.206 Otras cuentas por cobrar

Presentación: Activos no corrientes.

Incluye: Incluye los derechos de la empresa originados por operaciones distintas a las del giro del negocio, que deben realizarse en un plazo mayor al corriente, tales como: Adeudos de personal distintos al personal clave, préstamos (cuentas por cobrar) a terceros, reclamos a terceros; Depósitos a plazo, fondos sujetos a restricción, activos financieros en garantía por contratos financieros, intereses por cobrar, Impuesto General a las Ventas por acreditar y los pagos provisionales efectuados en exceso a la estimación por Impuesto a la Renta, entregas a rendir cuenta y otros adeudos originados por operaciones similares.

CUADRO N° 2 ACTIVOS ACTIVOS CORRIENTES Efectivo y equivalentes de efectivo Otras cuentas por cobrar (neto) TOTAL ACTIVOS CORRIENTES ACTIVOS NO CORRIENTES Inversiones Financieras Otras Cuentas por cobrar TOTAL ACTIVOS NO CORRIENTES Nota: Otras Cuentas por Cobrar - Reclamación al Seguro Seguro

TOTAL ACTIVOS

ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 31/12/2014 PASIVOS Y PATRIMONIO PASIVOS CORRIENTES 18,164 18,900 37,064 TOTAL PASIVOS CORRIENTES PASIVOS NO CORRIENTES 21,600 7,000 28,600 TOTAL PASIVOS NO CORRIENTES PATRIMONIO NETO Capital Reservas Legales 7,000 Resultados acumulados TOTAL PATRIMONIO NETO 65,664 TOTAL PASIVOS Y PATRIMONIO NETO

0

0

32,000 4,563 29,101 65,664 65,664

(*) Contadora Pública Colegiada Colegiada por la Universidad Privada San Pedro de Chimbote. Chimbote. Diplomada en Normas Internacionales Internacionales de información Financiera (NIIF) de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesora contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S.A.

B-14

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ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

   S    A    T    N    E    U    C    E    D    N    A    L    P

53

Nomenclatura: 67312 - Otras entidades (préstamos)  Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)

I.

Solución:

CONTENIDO

De acuerdo al Plan Contable General Empresarial (PCGE) en la Subdivisionaria (5 dígitos) “67312 - Otras entidades” se registran los gastos por concepto de intereses acumulados que devengan los préstamos realizados para el financiamiento de operaciones comerciales con terceros, en un ejercicio económico.

II. RECONOCIMIEN RECONOCIMIENTO TO Y MEDICIÓN Los gastos derivados por los intereses por el financiamiento de operaciones comerciales realizados con terceros, deberán ser reconocidos como tal, en la oportunidad en que se devenguen los hechos, y por el importe registrado en las cuentas correspondientes. Dinámica de la Subdivisionaria: 67312 - Otras entidades Se registra: Es debitada por: Es acreditada por: • El importe de los gastos • El total al cierre del pefinancieros incurridos por riodo, de los gastos fila empresa durante el penancieros, con cargo a riodo. la cuenta 85 - Resultado antes de participaciones e impuestos.

III. PRESENTACIÓN EN LOS EE.FF EE.FF.. Al cierre del ejercicio, para una adecuada presentación en los estados financieros, esta divisionaria “67312 - Otras entidades”, de acuerdo al numeral 2.500 del Manual para la Preparación de Información Financiera, será clasificada como gasto financiero.

CASUÍSTICA

 La empresa comercial El Chebita S.A.C., en el mes de julio de 2015 solicita un préstamo económico de S /. 180,000, a la empresa Mabeindia S.A.C., quien finalmente le concede el  préstamo.  Los intereses intereses pactados por el préstamo ascienasciende a S/. 27,000, los que serán atendidos dentro de los diez (10) meses siguientes al préstamo concedido, devolviendo el monto al final de los diez meses. ¿Cuál es el tratamiento contable, considerando que el pago se efectuará durante el tiempo acordado y en parte proporcional al reconocimiento del capital e intereses?

Para fines del registro contable y por aplicación del párrafo 22 del Marco Conceptual  para la Preparación y Presentación de la In formación Financiera, los efectos de las transacciones y demás sucesos se reconocen cuando ocurren los hechos y no cuando se recibe o  paga la deuda e intereses intereses contraída. Por tal motivo, de acuerdo al Plan Contable General Empresarial (PCGE), se reconoce el préstamo obtenido, así como, la deuda contraída y los intereses pactados que irán devengándose de acuerdo al tiempo pactado para su devolución.

 Registro contable por el préstamo: préstamo:

ASIENTO CONTABLE ---------------------- x -------------------10 Efectivo y equivalentes equivalentes de efectivo efectivo  180,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 10411 Cuentas corrientes operativas 104 27,000 37 Activo diferido 373 Intereses diferidos 3731 Intereses no devengados en transacciones con terceros 45 Obligaciones financieras  451 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 4512 Otras entidades  x/x Préstamo otorgado por la empresa Mabeindia S.A.C., según contrato suscrito. ---------------------- x --------------------

207,000

Según las condiciones del contrato, el pago se efectúa a partir del siguiente mes del préstamo, quiere decir, a partir del mes de agosto 2015, debiendo imputarse los intereses pactados en el plazo de financiamiento (diez meses). Para fines didácticos, a continuación, se muestra la distribución del préstamo más los intereses:: (S/. 207,000 ÷ 10 = S/. 20,700) intereses

 Registro contable:

ASIENTO CONTABLE ---------------------- x -------------------45 Obligaciones financieras  451 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 4512 Otras entidades 10 Efectivo y equivalentes equivalentes de efectivo efectivo  104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas  x/x Pago de la 1ra. cuota por el préstamos obtenido. ---------------------- x --------------------

20,700

20,700

(*) Contador Públ ico Colegiado Cer tifica do por la Universida d San Martín de Porres. Ex Coordinador Coordinador General General del Centro Centro de Orientación al Contribuyente del CCPL. Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S.A. Asesor tributario y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

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ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

 Aplicando el principio del devengo, se reconoce el gasto  financiero solo por la cuota de los intereses que corres ponde a cada cuota.

 Registro contable:

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x --------------------------------------------------------------------------------------67 Gastos financieros 673 Intereses por préstamos y otras obligaciones

xxx 

6731

Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 67312 Otras entidades 37 Activo diferido 373 Intereses diferidos 3731 Intereses no devengados en transacciones con terceros  x/x Reconocimiento de los intereses al devengo del primer mes, agosto 2015. -------------------------------------------------------------- x --------------------------------------------------------

xxx 

Nomenclatura: 7564 - IME (Enajenación de activos inmovilizados) I.

CONTENIDO

De acuerdo al Plan Contable General Empresarial (PCGE) en la Divisionaria (4 dígitos) “7564 - Inmuebles, maquinaria maquinaria y equipo” se registran los ingresos generados por la enajenación de activos inmovilizados, actividad no ordinaria, que se califica como otros ingresos.

II. RECONOCIMIEN RECONOCIMIENTO TO Y MEDICIÓN Los ingresos que se generan por la enajenación de un activo inmovilizado (Inmuebles, maquinaria y equipo) deben ser reconocidos como tales en el ejercicio en el cual se produce el hecho, es decir, será reconocido como resultado del periodo cuando tales compensaciones sean exigibles. Dinámica de la divisionaria: 7564 - Inmuebles, maquinaria y equipo Se registra: Es debitada por: Es acreditada por: • El total al cierre del periodo, periodo, con • Los ingresos ingresos por concepto de la abono a la cuenta 84 - Resultado enajenación de Inmuebles, maquide explotación. naria y equipo.

III PRESENTACIÓN EN LOS EE.FF EE.FF.. De acuerdo con el Manual para la Preparación de Información Financiera, al cierre del ejercicio, a efectos de una adecuada presentación en los estados financieros, esta divisionaria “7564 - Inmuebles, maquinaria y equipo” será presentada en el e l Estado de Resultado Integral, según numeral “2.330 - Otros ingresos”. CASUÍSTICA

 La empresa empresa Delta Delta S.A.C. posee bienes bienes como activo fijo, por situaciones económicas en el mes de agosto de 2015 decide vender una de sus unidades de transporte a la empresa  Dalton E.I.R.L., por el valor de mercado que asciende al importe de S/. 45,500 más IGV. ¿Cuál es el tratamiento contable al realizar la venta de un bien considerado como activo fijo?

 Datos adicionales: - Valor en libros:

S/. 60,000

- Depreciac Depreciación ión acumulada: S/. 32,000

Solución: Cuando una empresa registra actividades principales y  por situaciones financieras desea realizar una operación de venta que no constituye su actividad principal, los

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ingresos generados por la enajenación de estas ventas son consideradas como “otros ingresos” por tener el carácter de extraordinario.  De acuerdo al caso presentado, presentado, se trata de la enajenación de una unidad de transporte que se encuentra registrado como un activo fijo, por lo tanto, debemos efectuar el registro contable siguiente:

 a) Por la enajenación de la unidad de transporte:

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x --------------------------------------------------------------------------------------16 Cuenta por cobrar diversas - Terceros  165 Venta de activo inmovilizado 1653 Inmuebles, maquinaria y equipo 16533 Unidad de transporte 40 Tribut Tributos, os, contraprestaciones y aportes al Sistema de pensiones y de salud por pagar  401 Gobierno central 4011 Impuesto general a las ventas 40111 IGV - Cuenta propia 75 Otros ingresos de gestión  756 Enajenación de activos inmovilizados 7564 Inmuebles, maquinaria y equipo 75643 Unidad de transporte  x/x Por el registro de la enajenación de la unidad de  transporte, Factura Nº xxx. -------------------------------------------------------------- x ------------------------------------------------------- b) Por la baja del activo:

53,690

8,190

45,500

Una vez efectuada la transferencia de propiedad del activo, la empresa deberá proceder proceder a efectuar la baja del bien, registrando lo siguiente:

ASIENTO CONTABLE -------------------------------- x --------------------------------------------------------------------------------------65 Otros gastos gastos de gestión gestión  655 Costo neto de enajenación de activos inmovilizados y operaciones discontinuadas 6551 Costo neto de enajenación de activos inmovilizados 65513 Inmuebles, maquinaria y equipo 655133 Unidad de transporte 39 Depreciación, amortización amortización y agotamiento acumulados 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo - Costo 39133 Equipo de transporte 33 Inmuebles, maquinaria maquinaria y equipo equipo  334 Unidades de transporte 3341 Vehículos motorizados 33411 Costo  x/x Por la baja de la unidad de transporte enajenada . -------------------------------------------------------------- x --------------------------------------------------------

28,000

32,000

60,000

ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

   L    A    I    C    N    E    R    E    G    D    A    D    I    L    I    B    A    T    N    O    C

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 Aplicación práctica del ciclo de conversión de efectivo(CCE)  Antonio Miguel ANDRADE  ANDRADE

RESUMEN EJECUTIVO

PINELO PINEL O(*)

 E 

l presente artículo tiene por objetivo que el lector identi fi identi fique que en la aplicación de un caso práctico la estimación del ciclo de conversión de efectivo, esto como parte del análisis de las necesidades de recursos de corto plazo por parte de la empresa.

Caso N°1: Estados Financieros Tomando en cuenta el Estado de Situación Financiera entre los años 2012 a 2014, de la empresa Complexus, realizaremos el cálculo y posterior análisis de los ratios de apalancamiento: Empresa Complexus Estado de Situación Financiera (Expresado en miles de nuevos soles) 31/1 31 /12/ 2/20 2012 12 31 31/1 /12/ 2/20 2013 13 31 31/1 /12/ 2/20 2014 14 Activo Activos corrientes Efectivo y equivalentes de efectivo Cuentas por cobrar comerciales Existencias  Tootal activo corriente  T Inmuebles, maquinaria y equipo Activos intangibles  Total activo no corriente Total activo

8,500

8,000

8,150

16,000 10,000 34,500

17,900 11,000 36,900

18,000 9,900 36,050

50,000 2,000 52,000 86,500

47,500 1,500 49,000 85,900

40,000 1,000 41,000 77,050

2,500

2,750

1,900

10,000 1,350 13,850

15,000 1,800 19,550

9,800 1,500 13,200

25,000

15,000

10,000

25,000

15,000

10,000

40,000 7,650 47,650 86,500

40,000 11,350 51,350 85,900

40,000 13,850 53,850 77,050

Empresa Complexus Estado de Ganancias y Pérdidas (Expresado en miles de nuevos soles) 31/12/2012 31/ 12 12/2013 Ventas netas 100,000 120,000 Costo de ventas 75,000 90,000

31/12/2014 144,000 108,000

Inventario  x 360 Costo de venta

Periodo promedio de cobranza = Cuenta x cobrar  x 360   ventas Periodo promedio de pagos = Cuenta x pagar  x 360 Costo de ventas 2012

2013

2014

En días

En días

En días

PPI

48.00

44.00

33.00

PPC

57.60

53.70

45.00

PPP

48.00

60.00

32.67

 Y con ello el ciclo operativo y el CCE:

CCE

31/1 31 /12/ 2/20 2012 12 31 31/1 /12/ 2/20 2013 13 31 31/1 /12/ 2/20 2014 14

 Tootal pasivo no corriente  T Patrimonio Capital Resultados acumulados  Total patrimonio neto  Tootal pasivo y patrimonio  T

Periodo promedio de inventario = 

Ciclo operativo

Empresa Complexus Estado de Situación Financiera (Expresado en miles de nuevos soles) Pasivo Pasivos corrientes Sobregiros bancarios Cuentas por pagar comerciales Obligaciones financieras  Tootal pasivo corriente  T Pasivos no corriente Obligaciones financieras

Entonces iniciaremos por el cálculo de los ratios de rotación involucrados o los llamados periodos de inventario, de cobranza y de pago, en cada año.

2012

2013

2014

 1005.60  1

97.70

78.00

 577.60  5

37.70

45.33

Como observamos en el cuadro anterior el ciclo operativo de la empresa ha ido disminuyendo, tendencia que mantiene el CCE, esto debido específicamente a la mejora en la rotación de los inventarios (esto puede ser resultado de políticas de precios por ejemplo), además de una mejora en el ratio de rotación de cuentas por cobrar o periodo promedio de cobranza (esto debido al cambio en la política de créditos, quizás otorgando descuentos por pronto pago) y finalmente para completar la combinación de factores que afectan el CCE, el periodo promedio de pago ha disminuido también, quizás por una mejor negociación con los proveedores en cuanto a las condiciones de crédito. El impacto final será una menor necesidad de recursos en el corto plazo, lo que implicará también menores costos de índole financiero, lo cual es beneficioso para la empresa en dos sentidos, primero por asumir menores costo financieros de corto plazo y segundo por la mejora en la rotación de los activos (por lo menos en la porción de corto plazo).

(*) Economista por la Universidad Universidad Nacional Mayor de San San Marcos (UNMSM), Maestría en Economía Economía con Mención en Finanzas Finanzas de la UNMSM,  Analista y Consultor Consultor Económico Económico Financiero, Financiero, especialista especialista en valorizaciones valorizaciones de empresas. Docente Docente universitario universitario de la Universidad Peruana Peruana de Ciencias Aplicadas (UPC)-División EPE. E- mail: antonio.a67 [email protected] @gmail.com

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LABORAL Y PREVISIONAL

   L    A    I    C    E    P    S    E    E    M    R    O    F    N    I

 Análisis del concepto amplio de remuneración expuesto por el TC  A propósito de la sentencia recaída en el Exp. Nº 00645-2013-PA/TC RESUMEN EJECUTIVO

 Ronni David SÁNCHEZ

ZAPATA(*)

U 

n reciente y singular pronunciamiento ha sido realizado por el Tribunal Constitucional, resolviendo una causa en la cual establece la calidad de remuneración en sentido amplio, abarcando dentro de esta  figura laboral la retribución que percibe todo trabajador independiente en el desarrollo de una  profesión u o ficio, dentro del marco de una contratación de naturaleza civil. Es  por ello que toma relevancia el análisis de la sentencia que abordaremos en el  presente informe.

INTRODUCCIÓN Nuestro país, pese a la vertiginosa forma en cómo ha ido avanzando económicamente, desde hace ya algunos años atrás no ha podido desterrar los vestigios tan arraigados de la informalidad laboral que acaparan los distintos sectores económicos que impulsan dicho avance. En efecto, se presentan, en algunos sectores más que en otros, diversos casos de sobreexplotación laboral y desconocimiento de los beneficios laborales que van acordes a la vinculación formal del trabajo prestado de forma dependiente, es decir, a favor de una tercera persona llamada empleador. Es en estos casos en donde se han estructurado nuevas formas de prestación de servicios para que dichas personas puedan procurarse para sí y sus familias los ingresos suficientes que puedan proveerles un nivel de vida digno y adecuado. Ello, mediante la realización de distinta clase de servicios no necesariamente dependientes, sino todo lo contrario, mediante la realización de servicios independientes acordes al desenvolvimiento o desarrollo de la profesión u oficio que las personas profesan. Queda claro que en estas actividades no existe la figura de la subordinación laboral. Así es como se ha llegado a establecer a través de sendos pronunciamientos jurisdiccionales, la

defensa constitucional de los ingresos que perciben los realizadores de servicios independientes, sobretodo en cuanto a la realización de actos que tiendan a afectar o disminuir tales ingresos. De ese modo, generar el bienestar social, y estos pronunciamientos buscan garantizar la debida subsistencia que dichos ingresos le procuran al trabajador independiente. Es en este contexto que, a través del presente informe, analizaremos la STC Exp. Nº 00645-20013-PA/TC emitida por nuestro máximo ente interpretador de los preceptos constitucionales, el Tribunal Constitucioonal (TC), quien discurre sobre los derechos constitucionales que se vulneran cuando se operan deducciones, descuentos o retenciones en los ingresos de los trabajadores independientes, y que tienen que ver con la realización de servicios específicos que brindan, más aún, cuando estos ingresos constituyen la única forma en que obtienen la liquidez para solventar sus necesidades, los mismos que le aseguren un nivel de vida adecuado y acorde a la dignidad humana. En consecuencia, el pronunciamiento a analizar resulta uno de vital importancia y de significativa connotación social, al regular y sentar una debida postura sobre la retención y afectación de los ingresos que perciben las personas que prestas labores independientes, cuando dicha retribución que perciben se traducen como únicos y absolutos,

(*) Abogado, Asesor de Soluciones Laborales. Titulado en Derecho por la Facultad de Derecho de la Universidad San Martín de Porres, Especialista en Derecho Corporativo, miembro de la orden en el Colegio de Abogados de Lima.

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INFORME ESPECIAL y con los cuales dichas personas intentan solventar los gastos que le procuren la subsistencia y el nivel de vida adecuado, acorde a la calidad de vida digna que pregona y establece nuestra Constitución Política.

I. FORMAS DE PROCURAR INGRESOS MEDIANTE LA REALIZACIÓN DE SERVICIOS PERSONALES Todo ser humano, con la finalidad de obtener los ingresos para cubrir sus necesidades básicas, y con ello la debida subsistencia, tanto personal como familiar –de ser el caso–, acorde a una calidad de vida digna –cuyo deber de cautela es atribuible efectivamente al Estado a través de sendas regulaciones normativas que tiene a bien establecer–, pone sus servicios personales en pro de la obtención de dicha finalidad económica. De ese modo, resulta necesario que las entidades respectivas velen por el cumplimiento de los preceptos normativos para que la obtención de esta finalidad de subsistencia sea realizada acorde a un molde de bienestar en la realización de sus servicios, desterrando actos tendientes a la explotación o denigración de la persona que presta los servicios a favor de aquellas otras que convienen y solicitan la prestación de sus servicios personales. En tal sentido, existen distintos tipos de formas a través de las cuales se obtienen los ingresos económicos mínimos para la finalidad de subsistencia del ser humano, y que generalmente tienen incidencia en la realización de servicios eminentemente personales, encontrando entre ellos, principalmente los siguientes: a) La prestación de servicios de carácter dependiente.- Este tipo de servicios son los que devienen de la configuración de una relación eminentemente laboral, en donde las partes intervinientes en dicha relación, es decir, el empleador y el trabajador, acuerdan la realización de determinadas tareas a cargo del trabajador, configurándose así los elementos característicos atribuibles a toda relación efectiva de trabajo. En ese sentido, se puede hablar de la existencia de una relación de índole laboral, cuando fluyan y se configuren los elementos propios, subjetivos, así como objetivos, los mismos que darán origen y configuración formal a la relación de trabajo. A partir de estas premisas, procederemos a esbozar someramente los elementos objetivos, también

denominados esenciales, de toda relación laboral, al ser los que revisten mayor énfasis al momento del establecimiento de la relación de trabajo. Recalcándose que estos quedarán debidamente configurados indistintamente de la modalidad contractual que tomen en cuenta los elementos subjetivos –llámese empleador y trabajador–, de la relación laboral, es decir, independientemente de que la contratación sea realizada a plazo determinado, indeterminado, parcial o completo. En dicho sentido, en el artículo 4 de la actual TUO de la Ley de Productividad y Competitividad Laboral, aprobado por Decreto Supremo N° 003-97-TR (en adelante, LPCL)(1), se establece lo siguiente: “En toda prestación personal de servicios remunerados y subordinados, se presume la existencia de un contrato de trabajo a plazo indeterminado. El contrato individual de trabajo puede celebrarse libremente por tiempo indeterminado o sujeto a modalidad.  

(…)”.

Del tenor del texto normativo antes citado podemos determinar, sin lugar a duda, como elementos objetivos característicos de toda relación de trabajo los siguientes: i)

Prestación personal;

ii) Subordinación; y, iii) Remuneración. Sobre el particular, el Profesor Toyama Miyagusuku(2) ha expuesto que: “De esta definición –que si bien está planteada en términos de la presunción de laboralidad, en una suerte de aplicación del principio de primacía de la realidad y que permite inferir los elementos esenciales del contrato de trabajo–, se desprende que el contrato de trabajo supone la existencia de un acuerdo de voluntades, por el cual una de las partes se compromete a prestar sus servicios personales en forma remunerada (el trabajador); y, la otra, al pago de la remuneración correspondiente y que goza de la facultad de dirigir,

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fiscalizar y sancionar los servicios prestados (el empleador)”. De este modo, configurada la relación efectiva de trabajo, estaremos sin duda ante la realización de un servicio personal, de forma dependiente, lo que tiene incidencia en la determinación de la remuneración que será otorgada a favor del trabajador para procurar la subsistencia y calidad de vida digna mencionada en el párrafo introductorio de este acápite, y que guarda, así mismo, incidencia con el tema central tratado en la sentencia pronunciada por el Tribunal Constitucional, que es el fundamento de este informe. b) La prestación de servicios de carácter independiente.- Se puede denominar como prestación de servicios de carácter independiente, liberado de los elementos característicos de una relación de trabajo, aquella en la que una persona presta sus servicios derivados de su profesión u oficio, con absoluta libertad en la realización de los mismos, pero conviniendo siempre un resultado preciso a favor de la persona que contrata dichos servicios independientes. Aquí, el principal elemento de toda relación de trabajo, es decir, la subordinación que se establece entre empleador y trabajador, es desterrado en cuanto al dictado y acogimiento de órdenes para la realización del servicio que se contrata, manteniendo el prestador del servicio independiente exclusividad al momento de establecer de qué forma es que va a prestar el servicio, pero siempre supeditado a la obtención de un resultado tangible que justifique la vinculación con la persona a la cual presta sus servicios autónomos. Ahora bien, para el establecimiento legal de la prestación de servicios independientes, debe formalizarse el vínculo a través de la suscripción de un contrato denominado locación de servicios. En la medida en que, según lo que establece el Código Civil en los artículos que regulan esta clase de vinculación contractual, no se establece una formalidad ad solemnitatem para su reconocimiento –es decir, que no se hace imperativo para el reconocimiento y validez de esta vinculación contractual, el hecho

(1) Decreto Legislativo Nº 728, Ley de Productividad y Competitividad Laboral, aprobado por Decreto Supremo Nº 003-97-TR. (2) TOYAMA MIYAGUSUKU, Jorge. El Derecho Individual del Trabajo en el Perú, un Enfoque Teórico-Práctico, Gaceta Jurídica, Lima, 2015, pp. 64-65.

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de la causa por parte de los magistrados respectivos, los cuales abordan cada tema  Debemos concluir especificando que, al puntual para finalizar sosteniendo, en aplicación de  igual que en la contratación laboral, la con“ principios y preceptos constitratación por locación de servicios, cuya natucionales que pueden verse turaleza es eminentemente civil –en virtud a vulnerados, la igualdad de los conceptos retributivos que  su regulación normativa–, también genera un perciben, tanto los trabaja beneficio económico a favor del locador. Esta dores que realizan labores dependientes, como lo que  retribución es la denominada contraprestarealizan labores autónomas, ción del servicio. siempre que los ingresos o retribuciones que estos per” ciban sirvan para mantener de que dicho contrato de locación un nivel de vida digno, es deba ser celebrado por escrito–, se decir, que le procuren a los trabajadores puede deducir de la regulación civil un ingreso mínimo vital para su subsisque el convenio verbal al cual puedan tencia, para lo cual deberán constituirse arribar las partes, configuraría de como su única fuente de ingresos ecopleno derecho la figura contractual nómicos. de la locación de los servicios, es decir, Esto último, es justamente el argumento devendría en válida para el reconomás consistente en el que se ampara la cimiento y surtimiento de todos sus demandante para establecer el carácter efectos legales. intangible que tienen los ingresos que Debemos concluir especificando venía percibiendo, y lo que justificaría, que, al igual que en la contratación tanto su accionar ante el Tribunal, como laboral, la contratación por locael hecho de que la demandada, es decir, ción de servicios, cuya naturaleza la Superintendencia Nacional de Aduanas es eminentemente civil –en virtud a y Administración Tributaria (Sunat), no su regulación normativa–, también puede plantear acciones cautelares de emgenera un beneficio económico a bargo en forma de retención de la cuenta favor del locador. Esta retribución es donde le depositaban dichos montos la denominada contraprestación del dinerarios que constituían –a decir de servicio, la que se traduce como el inla demandante–, su único ingreso y que greso propio por el servicio brindado, le eran entregados por un municipio en el cual mantiene la misma configuvirtud al servicio independiente que le ración, en cuanto a su entrega, que prestaba mensualmente. la remuneración entregada en una Sin embargo, la alegación principal de la relación laboral, ya que deriva de la entidad demandada consistía en que la prestación de un servicio, continuo demandante no había demostrado fehao discontinuo en el tiempo, y tiene cientemente el hecho de que la cuenta por objeto compensar el servicio embargada no contenía los ingresos que, independiente que se ha prestado. con carácter remunerativo, se le estaba Es aquí cuando la connotación entre entregando por parte del municipio, sino los conceptos de remuneración y que consistía en una cuenta donde se le contraprestación obtiene semejanza en cuanto a la configuración de su depositaban ingresos provenientes de rentas por trabajo autónomo de cuarta entrega, pese a que existan materias categoría. Bajo ese orden de ideas, al ser –como la tributaria–, que establecen una contraprestación del servicio independiferencias marcadas. diente brindado, no podía ser considerada II. DELIMITACIÓN DE CONCEPTOS ni tratada como remuneración, razón la cual no estaba bajo la esfera de Y PRINCIPALES ARGUMENTOS por protección o inembargabilidad que dicINCLUIDOS EN LASENTENCIA RECAÍDA taba el artículo 648, inciso 6 del Código EN EL EXP. Nº 00645-2013-PA/TC Procesal Civil. Virtud de ello, procedía su acción de cobro coactivo. El pronunciamiento emitido por el TriConforme a ello, las instancias en la judibunal Constitucional y recaído en el Excatura civil, que se encargaron de resolver pediente Nº 645-2013-PA/TC, a raíz del la demanda primigeniamente planteada proceso de un amparo constitucional, por la recurrente, argumentan principalconstituye, a nuestro modo de ver, un mente, para denegar la demanda planpronunciamiento significativo de gran teada, el hecho de que existía suficiente relevancia, ya que redefine diversos conmotivación para cuestionar la naturaleza ceptos que son incluidos en la dilucidación

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remunerativa de los ingresos percibidos por la demandante, si en la medida en que eran otorgados como contraprestación de un servicio independiente derivado de una relación de naturaleza civil –en virtud a la suscripción del contrato de locación de servicios–, por lo cual se destierra la naturaleza remunerativa de los ingresos percibidos. Esto fue óbice para no configurar los ingresos percibidos por la accionante como remuneración propiamente dicha, ya que esta deriva de la celebración de un contrato laboral, por lo que los montos percibidos sí podrían estar sujetos a embargabilidad, por lo que no le eran aplicables las reglas de Código Procesal Civil, que cautelan los ingresos percibidos por los trabajadores. Es de allí, que parte la dilucidación de la causa, la cual analizaremos en virtud a sus puntos más relevantes, tomando referencia de los principales conceptos abordados por el colegiado, de la siguiente manera: a) Determinación del criterio de inembargabilidad de las remuneraciones por parte del Tribunal Fiscal.- El criterio que viene siendo aplicado por parte del Tribunal Fiscal y que compartió, en el presente caso, la Sala Civil que resolvió a nivel del Poder Judicial –donde primigeniamente planteó su acción la demandante–, es el hecho de que la inembargabilidad de las remuneraciones que detalla el artículo 648, inciso 6 del Código Procesal Civil, solo se establece sobre aquellos ingresos que se originan de la celebración de una contratación de carácter laboral, excluyendo las contrataciones de carácter civil, derivadas de la celebración de un contrato de locación de servicios, los que generarían el pago de honorarios como contraprestación del servicio. Esta interpretación del Tribunal Fiscal y la judicatura, atiende particularmente a la determinación del concepto de remuneración, incluido en dicho pasaje normativo, es decir, el artículo 648, inciso 6 del CPC, el cual para esta entidad y la judicatura debe entenderse en un sentido restrictivo, es decir, a todos aquellos ingresos que se deriven solo de una relación eminentemente laboral, mas no civil. Pero la interpretación que aquí realiza el colegiado busca esclarecer la naturaleza remunerativa que también se le asigna a la contraprestación por los servicios independientes que realiza una persona, en virtud a un contrato de naturaleza civil como lo es la locación del servicio.

INFORME ESPECIAL Para esto, el TC se basa en lo establecido por dos normas textuales, en las cuales se difiere el carácter remunerativo que le asignan dichas normas a la contraprestación por el trabajo del locador de un servicio –trabajo independiente–, de acuerdo con lo indicado en el cuadro Nº 1 de este informe. En virtud de dichos articulado s, el colegiado establece la razonabilidad por la cual correspondería que una entidad pública como la Sunat, realice una distinción o trato diferenciado de las retribuciones que se entregan por los servicios dependientes –laborales– o independientes –civiles–, lo que justifica un tratamiento disímil con la finalidad de establecer la clase a la que corresponden. Por ende dicha distinción tiene la finalidad de atender el tipo de rentas que se ge nera y la cantidad deductiva o porcentaje aplicable para la determinación del impuesto respectivo, en dicho caso, Impuesto a la Renta. Sin embargo, dicha referenci a no debería ser alegada al momento de interpretar los alcances del artículo 648, inciso 6 del CPC, referido a la imposibilidad de embargar los ingresos económicos que perciben las personas, ya que de ser así, esto conllevaría a una afectación de los beneficios económicos de las personas, máxime si estos son destinados para la atención de una calidad de vida digna, en virtud a que se constituyen como los únicos ingreso de una persona en el ejercicio de su actividad retributiva. Por lo tanto, en el caso de la interpretación de este articulado, lo que debe primar es la calidad y destino de los ingresos que pueden ser embargables, independientemente de la fuente de donde deriven, es decir, una relación de carácter laboral o civil, ya que si cumplen con ser un mínimo de ingresos cuya finalidad efectiva sea la cobertura de las necesidades básicas de una persona, ello sería óbice para que dichas cantidades retributivas estén sujetas al resguardo –inembargabilidad–, que establece y otorga el artículo 648, inciso 6 del CPC. b) La incorrecta interpretación del artículo 648, inciso 6 del CPC conllevaría a una afectación del derecho constitucional a la igualdad y no la discriminación.– El colegiado establece el hecho de que entrar a interpretar el artículo en función del

lugar o forma de donde proviene la retribución o ingreso que percibe la persona, sin tomar en cuenta el destino que esta tiene para ella –es decir, el de asegurarle la subsistencia o determinación de una calidad de vida digna– no solo atentaría, a nuestro modo de ver, con ese fin supremo de la sociedad y el Estado, debidamente consignado en nuestra propia Constitucional Política (3) , sino que además devendría en la justificación de la persona para accionar esta clase de procesos constitucionales –amparo constitucional–, en función del alejamiento o desconocimiento de los derechos constitucionales a la igualdad y no discriminación ante la ley. Ello, en virtud de que todo ser humano tiene derecho a procurarse los medios económicos para su subsistencia, de la forma legal y debida que pueda, lo que conlleva a que para ello, deba realizar labores que revistan carácter dependiente o independiente, ya que, a través de ambos mecanismos de prestación de servicios, el ser humano podrá generar los ingresos con los que puedan solventar los conceptos básicos para su subsistencia e inclusive la de su familia, pero de forma digna. Por ello, condicionar la interpretación de esta norma –artículo 648, inciso 6 del CPC–, a la solo protección de inembargabilidad de la remuneración percibida, cuando esta sea otorgada en virtud a una relación exclusivamente de trabajo dependiente, conllevaría a un trato desigual y discriminatorio en virtud a que, pese al auge económico moderado que muestra nuestro Estado, gran parte de nuestra población es esquiva al acceso de un trabajo dependiente, con el consiguiente otorgamiento de un ingreso fijo

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mensual y los beneficios que dictan las norma laborales. Siendo que, en detrimento del acceso a dichas labores dependientes, surge la posibilidad de que el ciudadano peruano pueda procurarse ingresos a través de la realización de labores independientes, las que usualmente devienen de la celebración de locaciones de servicios –servicios independientes–. Esto último enarbola el deber de resguardo que tiene el Estado frente a sus ciudadanos, asegurándoles una vida digna, la cual sería afectada en la medida de que, estos, tenga ingresos mínimos vitales que cubran sus necesidades básicas, pero que estén sujetos a afectaciones o embargos que conlleven a la imposibilidad de que el ciudadano puede proveerse del dinero necesario para cubrir dichas necesidades básicas. Virtud de ello, es que se hace necesaria una debida interpretación del articulado bajo cuestionamiento. c) Entender la remuneraci ón en su sentido amplio. – El colegiado, al establecer el hecho de interpretar el concepto de remuneración incluido en el artículo 648, inciso 6 del CPC, establece que este debe ser entendido en su concepción más amplia. Es decir, atribuirla a la retribución que percibe una persona y que le sirve para solventar las necesidades básicas que le procuren un nivel de vida digno y adecuado, sin tener en cuenta la fuente de trabajo a través de la cual se obtiene dicha retribución, ya que, en dicho caso, se estaría afectando  justamente el Derecho Constitucional que tiene toda persona a tener una vida digna, precepto que como di jéramos anteriormente, se traduce como el fin supremo de la sociedad, y de la cual el Estado tiene el deber de velar y proteger.

CUADRO Nº 1 Determinación normativa del carácter de r emuneración atribuible a la contraprestación del servicio por locación Normativa

Conceptualización

Código Civil: Titulo IX - Prestación de Servicios; Art. 1759

Oportunidad de pago de la retribución: Cuando el servicio sea remunerado, la retribución se pagará después de prestado el servicio o aceptado su resultado, salvo cuando por convenio, por la naturaleza del contrato, o por la costumbre, deba pagarse por adelantado o periódicamente. (La negrita es nuestra)

Código Civil: Ti tulo I - Prescripción extintiva; Art. 2001

Plazos de prescripción : (…) 3. A los tres años, la acción para el pago de remuneraciones por servicios prestados como consecuencia de vínculo no laboral. (La negrita es nuestra)

(3) Ver Título I, Capítulo I, artículo 1 de la Constitución Política vigente en el Perú.

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   S    E    L    A    R    O    B    A    L    S    E    N    O    I    C    N    A    S    Y    S    E    N    O    I    C    C    A    R    F    N    I  ,    N     Ó    I    C    A    Z    I    L    A    C    S    I    F

Interrupción de las actividades en caso de inminente peligro en el centro de trabajo RESUMEN EJECUTIVO

 Luis Ricardo VALDERRAMA VALDERRAMA(*)

 E 

n el presente artículo, el autor ha considerado pertinente desarrollar las medidas que pueden adoptar los inspectores de trabajo para prevenir el advenimiento de un accidente de trabajo o enfermedad ocupacional. En ese sentido, se desarrolla lo relativo a las órdenes de paralización o prohibición de trabajos o tareas cuando se veri fiquen situaciones que puedan poner en grave riesgos a los trabajadores.

INTRODUCCIÓN La Ley N° 28806, Ley General de Inspección de Trabajo (en adelante, LGIT), y su reglamento, otorga la facultad a los inspectores de trabajo para que dicten medidas de paralización o prohibición de trabajos o tareas, para que se pueda evitar la producción de incidentes laborales. En efecto, mediante la Ley N° 29783, Ley de Seguridad y Salud en el Trabajo, se ha buscado la implementación de una cultura de prevención de riesgos, que está dirigida a la protección de la integridad física y psicológica de los trabajadores. Esto exige la adopción de medidas legales eficaces dirigidas tanto a los trabajadores, empleadores, como a las entidades públicas, debido a que solo la participación conjunta de estos actores puede garantizar la plena aplicación de la normativa sobre seguridad y salud en el trabajo.

I. MEDIDAS INSPECTIVAS EN MATERIA DE RIESGOS LABORALES A pesar de la importancia de la implementación de un sistema de gestión de seguridad y salud en el trabajo en las distintas empresas y entidades, las estadísticas demuestran que resulta común que muchos empleadores incumplan con la normativa sobre prevención de riesgos laborales. Por ese motivo, la LGIT ha determinado una serie de medidas que pueden aplicar los inspectores al corroborar la comisión de infracciones laborales. En efecto, de acuerdo con el artículo 14 de la norma citada, cuando el inspector actuante compruebe la existencia de infracción a la normativa sobre prevención de riesgos laborales, requerirá que se lleven a cabo las modificaciones necesarias en las instalaciones, en el montaje o en los métodos de trabajo para garantizar el derecho a la seguridad y salud de los trabajadores. De ese modo, el sujeto responsable de la comisión de esta infracción debe adoptar dichas medidas

dentro de un plazo determinado, de acuerdo con lo indicado por el inspector, para que se garantice el cumplimiento de las disposiciones vulneradas. Finalmente, cabe mencionar que los requerimientos que practique el inspector se entienden siempre sin perjuicio de la posible extensión de acta de infracción y de la sanción que, en su caso, pueda imponerse.

II. ÓRDENES DE PARALIZACIÓN O PROHIBICIÓN DE TRABAJOS O TAREAS

1. Base legal y reglamentaria Los dispositivos que regulan de modo puntual lo relativo a la medida inspectiva de paralización o prohibición de trabajos son los siguientes: ver cuadro Nº 1.

2. Situaciones que justifican la paralización o la prohibición de trabajos Los inspectores podrán ordenar la inmediata paralización o la prohibición de los trabajos o tareas si se cumplen dos condiciones: •

Cuando se comprueba la inobservancia de la normativa sobre prevención de riesgos laborales.

•

Si dichos riesgos son graves e inminentes para la seguridad y salud de los trabajadores.

3. Ejecución inmediata Las órdenes de paralización o prohibición de trabajos por riesgo grave e inminente serán inmediatamente ejecutadas, sin perjuicio de los derechos que correspondan a los trabajadores afectados.

4. Pago de remuneraciones e indemnizaciones La paralización o prohibición de trabajos por riesgo grave e inminente se entenderá en cualquier caso sin perjuicio del pago del salario o de las indemnizaciones que procedan a los trabajadores afectados así como de las medidas que puedan garantizarlo.

(*) Abogado por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos, con estudios concluidos de maestría en la especialidad de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social en la misma casa de estudios. Asesor laboral de Soluciones Laborales y de Contadores & Empresas.

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FISCALIZACIÓN, INFRACCIONES Y SANCIONES LABORALES

5. Formalidad Las órdenes de paralización o prohibición de trabajos se formalizarán mediante un acta de paralización o prohibición de trabajos o por cualquier otro medio fehaciente, que deberá notificarse al sujeto o sujetos responsables de forma inmediata, en cuanto se constate los hechos que ponen en riesgo la seguridad o la salud de los trabajadores, con carácter grave o inminente. La Autoridad Inspectiva de Trabajo regula lo relativo a las actas de paralización o prohibición de trabajos, la cual debe contener la siguiente información específica: ver cuadro Nº 2.

6. Comunicación de la orden de paralización o prohibición 6.1. Al MTPE y los gobiernos regionales Decretada la paralización o prohibición de trabajos, la Inspección del Trabajo remite, de forma inmediata, a la autoridad administrativa competente del Ministerio de Trabajo y Promoción del Empleo (MTPE) o de los gobiernos regionales, copia de la orden practicada. 6.2. A los trabajadores afectados y al sindicato

61

medidas de paralización o prohibición de trabajos son susceptibles de impugnación, para lo cual el reglamento de la LGIT indica una regulación especial.

10. Infracciones a la labor inspectiva

En efecto, sin perjuicio de su cumplimiento inmediato, el sujeto o sujetos obligados podrán impugnarlas ante la autoridad competente en el plazo máximo de tres (3) días hábiles y esta resolverá en el plazo de dos (2) días hábiles. Dicha resolución será ejecutiva, sin perjuicio del recurso de apelación que podría presentarse.

• No cumplir oportunamente con el requerimiento de las modificaciones que sean precisas en las instalaciones, en el montaje o en los métodos de trabajo que garanticen el cumplimiento de las disposiciones relativas a la salud o la seguridad de los trabajadores.

Se consideran infracciones a la labor inspectiva, que conllevan el incumplimiento de la normativa sobre prevención de riesgos laborales, las siguientes:

•

8. Colocación de cárteles Complementariamente a la medida de paralización o prohibición de trabajos, la autoridad competente en la inspección de trabajo podrá disponer la colocación de carteles en el centro de trabajo que permita conocer al público sobre la condición infractora del sujeto inspeccionado.

9. Levantamiento de las medidas Tan pronto como se subsanen las deficiencias que la motivaron, la paralización se levantará por la autoridad administrativa competente.

No cumplir inmediatamente con la orden de paralización o prohibición de trabajos o tareas por inobservancia de la normativa sobre prevención de riesgos laborales cuando concurra riesgo grave e inminente para la seguridad y salud de los trabajadores, o la reanudación de los trabajos o tareas sin haber subsanado previamente las causas que motivaron la paralización o prohibición.

Dichas infracciones son calificadas como graves por nuestra legislación, pudiendo aplicarse las multas máximas siguientes: a) 1 UIT, en caso de las microempresas; b) 10 UIT, en caso de las pequeñas empresas; y c) 50 UIT, en caso de empresas No MYPE.

CUADRO N° 1

El sujeto o sujetos responsables, de forma inmediata, comunicarán a los trabajadores afectados y a sus representantes sindicales en la empresa, la orden de paralización o prohibición recibida, procediendo a su efectivo cumplimiento.

Dispositivos normativos que regulan la paralización o la prohibición de trabajos Base normativa

Contenido Artículo 15:

LGIT

Regula lo referente a la facultad del inspector de ordenar la paralización o la prohibición de trabajos, así como el momento de su ejecución y l a formalidad respectiva.

Artículo 18, numeral 18.3:

6.3. A los organismos públicos y entidades que vigilan el cumplimiento de las normas sobre seguridad social

Hace referencia, de manera general, lo indicado por la ley sobre la paralización de  trabajos o tareas.

Cuando se estime que las infracciones sociolaborales constatadas puedan ser constitutivas de incumplimientos a las normas de seguridad social o tengan efectos en la protección social de los trabajadores afectados (por ejemplo, si la empresa no hubiera cubierto a sus trabajadores con el seguro complementario de riesgo cuando corresponda), la Autoridad Inspectiva de Trabajo pondrá en conocimiento de los organismos públicos y entidades competentes, por el cauce jerárquico correspondiente, a efectos de que puedan adoptarse las medidas que procedan en dicha materia.

Indica que, en caso de infracciones que puedan ser constitutivas de incumplimien tos a la normativa sobre seguridad social, se pondrá en conocimiento de los organismos públicos y entidades competentes.

7. Impugnación de la orden de paralización o prohibición A diferencia de las medidas inspectivas de advertencia y requerimiento, las

Artículo 18, numeral 18.4:

Artículo 21: Reglamento de la LGIT

Desarrolla de forma específica lo relacionado con l a medida inspectiva de paralización o prohibición de trabajos, vinculado a la: a. Formalidad. b. Ejecución. c. Comunicación de la orden de paralización o prohibición. d. Impugnación.

Artículo 46: Detalla las infracciones a la labor inspectiva, en caso de i ncumplimiento de la orden de paralización o prohibición de trabajos o tareas.

CUADRO N° 2 Contenido específico del acta de paralización o prohibición de trabajos •

Identificación de los hechos comprobados que al poner en riesgo la seguridad o la salud de los trabajadores con carácter grave e inminente, constituyen infracción a las normas vigentes en materia de prevención de riesgos laborales.

•

El sujeto o sujetos responsables de su comisión.

•

Los trabajos o tareas cuya inmediata paralización o prohibición se ordena.

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   L    A    R    O    B    A    L    N     Ó    I    C    A    T    A    R    T    N    O    C

Tratamiento legal de los contratos de suplencia RESUMEN EJECUTIVO

 Luis Ricardo VALDERRAMA VALDERRAMA(*)

 E 

l autor aborda, en este informe, las distintas aristas y problemáticas de la utilización de los contratos de suplencia. Dicha modalidad, de naturaleza accidental, se utiliza en el caso de que la empresa necesite contratar a un personal adicional (trabajador suplente) a  fin de reemplazar a otro trabajador de la empresa (trabajador sustituido) que por determinadas circunstancias objetivas se encuentra impedido, temporalmente, de seguir prestando sus servicios a su em pleador. Para ello, deben cumplirse con determinados requerimientos que se ex plicarán a continuación.

I. NATURALEZA ACCIDENTAL DEL CONTRATO DE SUPLENCIA

duración, y las causas objetivas determinantes de la contratación, así como las demás condiciones de la relación laboral” (art. 72 de la LPCL).

El TUO del D. Leg. N° 728-Ley de Productividad y Competitividad Laboral, aprobado por Decreto Supremo N° 003-97-TR (en adelante, LPCL), regula en el artículo 61 el contrato de suplencia, entendiéndolo como aquel celebrado entre un empleador y un trabajador con el objeto de que este sustituya a un trabajador estable, cuyo vínculo laboral se encuentra suspendido. De esta manera, se contrata a un personal adicional (trabajador suplente) a fin de reemplazar a otro trabajador de la empresa (trabajador sustituido) que por determinadas circunstancias objetivas se encuentra impedido temporalmente de seguir prestando sus servicios a su empleador.

Asimismo, para fines de conocimiento y registro, debe comunicarse al contrato a la Autoridad Administrativa de Trabajo (en este caso, el MTPE) dentro de los quince (15) días naturales de su celebración (art . 73 de la LPCL). El incumplimiento de la comunicación respectiva, trae como consecuencia la imposición de la multa, sin perjuicio del pago de la tasa correspondiente.

Si bien el contrato de suplencia, al igual que los contratos de naturaleza temporal (contrato por inicio o incremento de actividad, contrato por necesidades del mercado, contrato por reconversión empresarial), tiene una duración transitoria, su nota distintiva es su aptitud para cubrir la ausencia –planificada o imprevista,  jus tif ica da o inj ust ifi cada– de un tra baj ado r estable, buscando así evitar el perjuicio que puede ocasionar la paralización de sus actividades. Asumimos que por esa razón el legislador ha preferido incluirlo dentro del catálogo de modalidades de naturaleza accidental(1) .

II. REQUISITOS Al igual que los demás contratos de trabajo sujetos a modalidad, el contrato de suplencia deberá constar necesariamente por escrito y por triplicado, debiendo consignarse en forma expresa su

Hay que añadir que la Autoridad Administrativa de Trabajo puede ordenar la verificación posterior de la veracidad de los datos consignados en la copia del contrato referido anteriormente, sin perjuicio de la multa que se puede imponer al empleador por el incumplimiento incurrido.

III. CAUSA OBJETIVA DEL CONTRATO Uno de los requisitos de todo contrato sujeto a modalidad es la consignación de la causa objetiva. De ese modo, el reconocimiento del principio de causalidad en la contratación modal busca evitar la comisión de actos fraudulentos que buscan encubrir mediante contratos sujetos a modalidad el vínculo laboral con vocación de permanencia. En el caso de los contratos de suplencia, se pretende la sustitución de un personal que se encuentra suspendido. Los supuestos de suspensión pueden originarse, de acuerdo con lo preceptuado por el artículo 61 de la LPCL, de diversas fuentes, como se observa a continuación:

(*) Abogado por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos, con estudios concluidos de maestría en la especialidad de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social en la misma casa de estudios. Asesor laboral de Soluciones Laborales y Contadores & Empresas. (1) Cabe objetar la pertinencia de calificar de “accidental” el contrato de suplencia –fórmula impropia utilizada por el legislador peruano–, pues, si nos ceñimos a los significados más usuales del término “accidente”, de ninguna manera dicho contrato busca cubrir actividades secundarias o inhabituales (como sí acaece en el contrato ocasional), ni tampoco se utiliza necesariamente para afrontar supuestos imprevistos o fortuitos (como ocurre en el contrato de emergencia).

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CONTRATACIÓN LABORAL

a) Causas de suspensión previstas en la legislación vigente El artículo 11 de la LPCL señala que se suspende el contrato de trabajo –es decir, las prestaciones correspondientes a una o a ambas partes– cuando: a) cesa temporalmente la obligación del trabajador de prestar el servicio y la del empleador de pagar la remuneración respectiva, sin que desaparezca el vínculo laboral (suspensión perfecta); o b) el empleador debe abonar la remuneración pactada sin contraprestación efectiva de labores (suspensión imperfecta). Ahora bien, el artículo 12 de la LPCL indica una serie de causas de suspensión que pueden justificar la aplicación del contrato de suplencia; no obstante, hay algunos supuestos que deben ser excluidos, ora por mandato legal –como en el caso del ejercicio del derecho de huelga(2)– o por situaciones que por su propia naturaleza escapan del ámbito de aplicación de este tipo de contrato –como en el caso fortuito y fuerza mayor o las suspensiones efectuadas por motivos económicos, tecnológicos, estructurales o análogos (art. 48 de la LPCL) (3) –. En ese sentido, las causas de suspensión que pueden justificar la contratación de un trabajador suplente son las siguientes: ver cuadro Nº 1.

nuestra legislación laboral no da una pista de que puede entenderse al hablar de estabilidad. La doctrina nacional, al buscar determinar los alcances del artículo 27 de la Constitución Política del Perú, reconoce el carácter equívoco del término estabilidad, por lo cual precisa dos sentidos de estabilidad para fines laborales: •

•

Estabilidad de entrada: Por medio del cual se privilegia una contratación de plazo indefinido. No obstante, tiene como excepciones el periodo de prueba y la celebración de contratos sujetos a modalidad cuando medie una causa objetiva. Estabilidad de salida: Aquella protección que se depara al trabajador frente a un despido arbitrario o nulo, el cual puede consistir en la reposición del trabajador (estabilidad absoluta)

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o el pago de una indemnización (estabilidad relativa). Si nos ceñimos a esta distinción doctrinal, podríamos asumir que un trabajador estable puede ser: • Aquel que desarrolla labores permanentes, por lo que su relación laboral es de duración indeterminada. • Aquel que luego de haber superado el periodo de prueba, goza de protección contra el despido arbitrario (que se presenta en el caso de los trabajadores indefinidos o bajo contratación modal). En opinión de Elmer Arce, que se adhiere al primero de estos posibles significados, la regulación legal del contrato de suplencia no deja espacio para la duda en la interpretación, al puntualizar que solo es posible la sustitución de un trabajador

CUADRO N° 1 Causas de suspensión del contrato de trabajo La invalidez temporal. La enfermedad y accidente comprobados. La maternidad durante el descanso pre y posnatal.

b) Causas de suspensión por efecto de disposiciones convencionales aplicables en el centro de trabajo

El descanso vacacional.

También pueden establecerse supuestos adicionales de suspensión a través de instrumentos de carácter convencional (contratos de trabajo o convenios colectivos), por ejemplo, el otorgamiento de un descanso vacacional mayor al contemplado legalmente, las becas o pasantías para estudiar en el extranjero, entre otras.

La licencia para desempeñar cargo cívico. El permiso y la licencia para el desempeño de cargos sindicales. La sanción disciplinaria. La detención del trabajador, salvo el caso de condena privativa de la libertad. La inhabilitación administrativa o judicial por periodo no superior a tres (3) meses.

IV. ÁMBITO DE COBERTURA El permiso o licencia concedidos por el empleador.

El artículo 61 de la LPCL establece dos tipos de cobertura que pueden originar la utilización del contrato de suplencia, tal como se precisan a continuación:

Otras establecidas por norma expresa (por ejemplo, las licencias otorgadas a los miembros del Comité de Seguridad y Salud en el Trabajo o al Supervisor de Seguridad y Salud en el Trabajo, de acuerdo a lo regulado por Ley N° 29783, Ley de Seguridad y Salud en el Trabajo).

a) Sustitución de un trabajador estable Uno de los problemas para interpretar este dispositivo de modo satisfactorio se suscita cuando el legislador indica que el trabajador sustituido tiene que tener la condición de “estable”. Si bien, de acuerdo con su sentido habitual, estable es sinónimo de permanente, el uso jurídico de este término no es tan pacífico como a primera vista parece, lo cual resulta más confuso debido a que

(2) El artículo 77, literal a), de la Ley de Relaciones Colectivas de Trabajo, aprobado por D. S. N° 010-2003-TR, prohíbe expresamente el reemplazo de los huelguistas, práctica conocida como “esquirolaje”, al indicar que la huelga declarada observando los requisitos señaladas en el artículo 73 de esta norma determina la abstención total de las actividades de los trabajadores en ella comprendidos, con excepción del personal de dirección o de confianza y del personal a cargo de actividades indispensables. (3) El artículo 1 del D.S. Nº 013-2014-TR indica que la situación económica está determinada por el contexto económico en que se desenvuelve la empresa y por las acciones que el empleador realiza con el fin de mejorar el desempeño económico de la empresa. En ese sentido, la terminación colectiva por motivos económicos se justifica en dos supuestos: •

Un deterioro de los ingresos, entendido como tal registrar tres trimestres consecutivos de resultados negativos en la utilidad operativa; o

•

Que la empresa se encuentre en una situación en la que de mantener la continuidad laboral del total de traba jadores implique pérdidas.

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que tiene la condición de estable o permanente. Para incidir en su conclusión, repara que la norma no hace mención a la actividad estable o permanente de la empresa, en cuyo caso podrían sustituirse no solo los trabajadores indefinidos sino también los trabajadores con contratos temporales que cumplan labores permanentes o estables (como se puede suscitar en los contratos por inicio de actividad)(4). Por su parte, Wilfredo Sanguineti manifiesta que la norma indica, sin matizaciones de ningún tipo, que deberá tratarse de un trabajador estable, es decir, vinculado a la empresa a través de un contrato por tiempo indefinido. Precisa, además, que, entendido literalmente, se excluye la posibilidad de suplir personal “eventual”, pese a que estos gozan también de estabilidad en el empleo. Sin embargo, indica que de esta disposición normativa no se deduce la prohibición de que se pueda contratar a personal para sustituir trabajadores temporales, siendo la solución más adecuada para estos casos aplicar, por vía analógica, la regla general conteniodas en el artículo 61 del LPCL o, en todo caso, recurrir a la autorización indicada en el artículo 82 de la LPCL, celebrando un contrato temporal innominado(5). A partir de estas opiniones, podemos concluir que la discusión no es tan simple como parece, y hubiera sido mejor, si la intención del legislador fuera excluir de este tipo de contratación la sustitución de personal temporal o eventual, que el enunciado normativo bajo comentario sea más preciso en la determinación de su ámbito subjetivo de aplicación.

b) Cobertura de puestos de trabajo estable El párrafo final del artículo 61 de la LPCL puntualiza también que es posible que este tipo de contrato cubra puestos de trabajo estable, siempre y cuando que su titular, por razones de orden administrativo, debe desarrollar temporalmente otras labores en el mismo centro de trabajo. Hay que advertir que a diferencia del supuesto comentado en el acápite IV.a, de este informe, aquí sí resulta posible, de una lectura literal de la norma, que el trabajador sustituido tenga la condición de trabajador temporal –aunque asignado a un puesto de trabajo permanente–, pues no se precisa ninguna prohibición legal al respecto. Sobre el particular, Francisco Gómez incide en que para que sea procedente el contrato de suplencia no se requiere la ausencia del trabajador que se piensa

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suplir, basta con que él sea desplazado dentro o fuera del centro de trabajo –por razones de naturaleza administrativa– para que efectúe actividades diversas a las habituales. Igualmente, indica el autor citado, que para que este tipo de labor accidental no tenga obstáculos en su ejecución, debe circunscribirse dentro del marco de lo considerado como razonable y ponderado para evitar su desnaturalización(6). Esta preocupación también es manifestada por Elmer Arce, quien critica el tratamiento pueril de este tipo de suplencias, pues, al no requerirse la suspensión del contrato de trabajo como causa objetiva, basta con que el empleador varíe –sin seguir ninguna formalidad– las labores de un traba jador que realiza labores habituales en la empresa, menciona además, que la falta de previsión legal es aún más grave debido a que no se indica qué tipo de labores se pueden desempeñar en el nuevo puesto, ni siquiera cuánto puede durar la variación de labores; lo cual colisiona con el marco constitucional peruano que prohíbe la contratación temporal sin causa razonable. Por otro lado, de acuerdo con Sanguineti, esta disposición bajo comentario posibilita también la contratación conocida como sustitución “en cadena”, figura utilizada en casos excepcionales a fin de que las funciones del trabajador destacado temporalmente a un nuevo puesto sean encomendadas a otro trabajador de la empresa, quien tiene la experiencia suficiente para afrontar este nuevo rol. Por lo tanto, bajo este supuesto, se tiene la ventaja de que se puede recurrir a un trabajador ya conocido, razón por la cual es común que esta modalidad contractual sea usada para cubrir roles de gran responsabilidad al interior de la empresa (7).

V. DURACIÓN La duración del contrato de suplencia, de acuerdo a lo preceptuado por el artículo 61 de la LPCL, será la que resulte necesaria según las circunstancias; es decir, no existe un plazo resolutorio sino una condición resolutoria(8). En tal caso, el

empleador deberá reservar el puesto a su titular, quien conserva su derecho de readmisión en la empresa, operando con su reincorporación oportuna la extinción del contrato de suplencia. Si bien la lectura de este artículo no genera mayores confusiones, observamos un nuevo problema interpretativo si lo confrontamos con el artículo 77 del Reglamento del TUO del D. Leg. N° 728-Ley de Fomento del Empleo, aprobado D.S. Nº 001-96-TR, que establece como requisito que el contrato de suplencia contenga la fecha de su extinción. Para encontrar una solución satisfactoria –más allá de que este último precepto reglamentario sea ilegal por contemplar un supuesto no reconocido por ley–, basta con analizar la naturaleza del contrato de suplencia para concluir que su extinción se producirá al momento que el trabajador sustituido se reincorpore (que puede coincidir o no con la fecha prevista originalmente en el contrato), pues de lo contrario se estaría ante un supuesto de desnaturalización del contrato de trabajo. De ese modo, la reincorporación efectiva del trabajador sustituido (o la conclusión del derecho de reserva del puesto) debe privilegiarse por encima del plazo pactado para la terminación del contrato, más aún cuando hay causas de suspensión del contrato que a ciencia cierta no se sabe cuánto van a durar y que pueden finalizar antes o después del plazo proyectado inicialmente.

VI. DESNATURALIZACIÓN El artículo 77, inciso c) de la LPCL, establece que el contrato de suplencia se considera de duración indeterminada cuando el titular del puesto sustituido no se reincorpora vencido el término legal o convencional y el trabajador contratado continúe trabajando. No obstante, Sanguineti observa también como otro supuesto de desnaturalización (pero esta vez en concordancia con el inc. a) del artículo bajo comentario) que el trabajador sustituto siga prestando los servicios para los cuales se le contrató, a pesar de que el trabajador sustituido ya se haya reincorporado.

El artículo 48 de la LPCL advierte que la empresa con el sindicato, o en su defecto con los trabajador es afectados o sus representantes, entablarán negociaciones para acordar las medidas que puedan adoptarse para evitar o limitar el cese de personal, dentro de las cuales se encuentra la suspensión de labores. (4) ARCE, Elmer. Derecho individual del trabajo en el Perú. Desafíos y deficiencias. Palestra, Lima, 2008, p. 182. (5) SANGUINETI, Wilfredo. Los contratos de trabajo de duración determinada. 2ª edición, Gaceta Jurídica, Lima, 2008, pp. 57 y 58. (6) GÓMEZ, Francisco. Derecho del Trabajo. Las relaciones individuales de Trabajo. 3ª edición, San Marcos, Lima, 2009, p. 134. (7) SANGUINETI, Wilfredo. Ob. cit., p. 60. (8) La condición resolutoria es cuando el acto jurídico (en este caso, el contrato de trabajo) cesa de producir los efectos que le son propios en caso de verificarse el hecho previsto como condición, el cual es un evento futuro e incierto.

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 Aspectos fundamentales de la cobertura de salud por trabajo de riesgo  Julissa Magaly VITTERI GUEVARA(*)

RESUMEN EJECUTIVO

 E 

n el presente informe se desarrolla cómo se realiza el otorgamiento de las  prestaciones de salud brindadas por EsSalud o por una Entidad Prestadora de Salud (EPS), por actividad de riesgo que realizan los trabajadores en el centro de trabajo, así como los principales lineamientos que deberán seguir los empleadores para cumplir cabalmente su obligación y así evitar posteriores infracciones laborales.

I. DEFINICIONES PREVIAS

1. Trabajo de alto riesgo Se considera trabajo de alto riesgo a aquellas actividades que se realizan en el centro de trabajo y que ponen en peligro tanto la vida y la salud de los trabajadores. En virtud de ello, podemos indicar que las actividades consideradas como de alto riesgo son aquellas que tengan por objeto (1): Actividades de alto riesgo • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • •

Pesca Explotación de minas de carbón Producción de petróleo crudo y gas natural Extracción de minerales metálicos Industria del tabaco Fabricación de textiles Industria del cuero y productos de cuero sucedáneos del cuero. Industria de la madera y productos de madera y corcho Fabricación de sustancias químicas industriales Fabricación de productos derivados del petróleo y del carbón Fabricación de productos plásticos Fabricación de vidrio y productos de vidrio. Fabricación de otros productos minerales no metálicos. Industria básica de hierro y acero. Industrias básicas de metales no ferrosos Fabricación de productos metálicos Construcción de maquinarias Electricidad, gas y vapor  Construcción Transporte aéreo Servicios de saneamiento y similares Servicios médicos y odontológicos, otros servicios de sanidad veterinaria

2. Accidente de trabajo y enfermedad profesional Se considera accidente de trabajo toda lesión orgánica o perturbación funcional causada en el centro de trabajo o con ocasión del trabajo, por acción imprevista, fortuita u ocasional de una fuerza externa, repentina y violenta que obra súbitamente sobre la persona del trabajador o debido al esfuerzo del mismo. (*) (1) (2) (3)

Por otro lado, se entiende como enfermedad profesional(2)  todo estado patológico permanente o temporal que sobreviene al trabajador como consecuencia directa de la clase de trabajo que desempeña o de medio en que se ha visto obligado a trabajar.

3. Seguro complementario de trabajo de riesgo El seguro complementario de trabajo de riesgo (SCTR) otorga cobertura adicional por accidentes de trabajo y enfermedades profesionales a los afiliados regulares del Seguro Social de Salud. Son asegurados obligatorios del SCTR, la totalidad de los trabajadores del centro de trabajo en el cual desarrollan las actividades de alto riesgo comprendidas en el precitado anexo. Serán asegurados también, aquellos trabajadores que no perteneciendo al centro de trabajo, se encuentran regularmente expuestos al riesgo de accidente de trabajo o enfermedad profesional por razón de sus funciones. El SCTR es obligatorio y por cuenta de las entidades empleadores que desarrollan las actividades de alto riesgo antes señaladas. Finalmente, comprende las siguientes coberturas: • La cobertura de salud por trabajo de riesgo. • La cobertura de invalidez y sepelio por trabajo de riesgo.

II. COBERTURA DE SALUD

1. Nociones generales La cobertura de salud por trabajo de riesgo comprende prestaciones de asistencia y asesoramiento preventivo promocional en salud ocupacional; atención médica; rehabilitación y readaptación laboral, cualquiera que sea su nivel de complejidad. Esta cobertura podrá ser contratada(3) libremente con EsSalud o con la EPS elegida, (cuando no existiere EPS elegida, con cualquier otra). Las prestaciones de salud son otorgadas íntegramente por EsSalud o la EPS elegida para cuyo efecto dichas entidades podrá celebrar y acreditar ante

Abogada por la Universidad San Martín de Porres. Asesora legal en la revista de Soluciones Laborales. D.S. Nº 009-97-SA, Anexo 3. D.S. Nº 003-98-SA: artículo 3. D.S. Nº 009-97-SA: artículo 83

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la Superintendencia de Entidades Prestadoras de Salud - SEPS los contratos de servicios complementarios de coaseguro o reaseguro que resulten necesarios.

prestaciones correspondientes a la cobertura de Salud de Trabajo de Riesgo, se sujetarán estrictamente a los siguientes términos y condiciones mínimas: ver cuadro Nº 2.

No están permitidos gastos de intermediación sobre la venta de planes para la cobertura de salud empleando los recursos de aportación de este seguro complementario.

Finalmente, Las únicas exclusiones de cobertura que pueden pactarse son:

2. Prestaciones mínimas La cobertura de salud por trabajo de riesgo otorga, como mínimo, las siguientes prestaciones: ver cuadro Nº 1.

•

Lesiones voluntariamente autoinfligidas o derivadas de tentativa de autoeliminación;

•

Accidente de trabajo o enfermedad profesional de los trabajadores asegurables que no hubieren sido declarados por La entidad empleadora; cuyas lesiones se mantendrán amparadas por el Seguro Social de Salud a cargo del EsSalud .

Debemos precisar, que esta cobertura no comprende los subsidios económicos que son otorgados por cuenta del Seguro Social de Salud.

Atención médica

La cobertura de salud por trabajo de riesgo sólo puede ser contratada por la entidad empleadora, a su libre elección, con cualquiera de las siguientes entidades prestadoras:

Asistencia y asesoramiento preventivo

 Entidades prestadoras de la cobertura en salud

Rehabilitación y readaptación laboral

La cobertura de salud por trabajo de riesgo

EPS

Ahora bien, en los casos que no existiera una EPS elegida, la entidad empleadora podrá decidir la contratación de la cobertura de salud con cualquier otra EPS que opere en el mercado peruano. Las entidades empleadoras que cuentan con establecimientos propios de salud, están obligadas a contratar la cobertura de salud por trabajo de riesgo con EsSalud o una EPS autorizada, pero podrán arribar a convenios especiales con dichas entidades con el objeto de que sus establecimientos propios cubran, por cuenta de EsSalud o de la EPS elegida, parte de las prestaciones.

4. Normas imperativas Los contratos que celebren las Entidades Empleadoras con el EsSalud se sujetarán estrictamente a las normas de la Ley N° 26790 y demás normas reglamentarias, siendo nulo de pleno derecho cualquier pacto en contrario. Las cláusulas que estipulen exclusiones, restricciones de cobertura o causales de pérdida de los beneficios de los asegurados o sus beneficiarios no previstas en dichas normas, se tienen por no puestas. En todo aquello que no se encuentre regulado por normas imperativas, rige el principio de libertad en la contratación.

5. Condiciones mínimas de los contratos para la cobertura de salud Los contratos de servicios de salud que celebren las entidades empleadoras con EsSalud o con las entidades prestadoras de salud, para el otorgamiento de las

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Procedimient os o terapias que no contribuyen a la recuperación o rehabilitación del paciente de naturaleza cosmética, estética o suntuaria, cirugías electivas (no recuperativas ni rehabilitadoras) cirugía plástica, odontología de estética, tratamiento de periodoncia y ortodoncia; curas de reposo y del sueño, lentes de contacto. Sin embargo, serán obligatoriamente cubiertos los tratamientos de cirugía plástica reconstructiva o reparativa exigibles como consecuencia de un accidente de trabajo o una enfermedad profesional.

CUADRO Nº 1

3. Respecto a las entidades prestadoras de la cobertura en Salud

 EsSalud

•

Aparatos de prótesis y ortopédicos necesarios al asegurado inválido

CUADRO Nº 2 Condiciones mínimas de los contratos •

La cobertura que otorgue el EsSalud o la entidad prestadora de salud, es integral, comprendiendo obligatoriamente las prestaciones de salud tanto de la capa simple como de la capa compleja.

•

Las condiciones de cobertura y las prestaciones serán iguales para todos los trabajadores, cualquiera que fuere su nivel remunerativo. La cobertura rige para los ASEGURADOS a partir del día de inicio de la vigencia del contrato, no pudiendo pactarse cláusulas que establezcan exclusiones de dolencias o enfermedades preexistentes, periodos de carencia, copagos, franquicias o pago alguno de los trabajadores con cargo a reembolso u otros mecanismos similares.

•

Podrán pactarse cláusulas de suspensión o resolución del contrato por mora en el pago de la prima total, o de una de las letras o cuotas acordadas en los casos que se haya pactado el pago fraccionado, o por inejecución de las medidas de protección o prevención.

•

Es obligación de la entidad empleadora informar a la entidad prestadora, respecto de los cambios en el centro de trabajo que impliquen una agravación del riesgo. Cursado el aviso, la entidad prestadora tendrá un plazo de quince días calendario para comunicar a la entidad empleadora su decisión de mantener la cobertura sin reajuste de primas o proponer el reajuste de las mismas o exigir la adopción de medidas de protección o prevención. Vencido este plazo, se entenderá que ha optado por mantener la cober tura sin reajuste de primas y sin la exigencia de medidas de protección o prevención antes señaladas.

•

En caso que la entidad empleadora no se encuentre de acuerdo con el reajuste de las primas o con las medidas de protección o prevención exigidas, podrá resolver el contrato concertando la cobertura con otra entidad prestadora.

•

Los contratos se celebrarán a plazo indefinido. Dentro de su vigencia, el EsSalud o la entidad prestadora de Salud (EPS) solo podrán resolverlo por causal de incumplimiento imputable a la entidad empleadora. Es nulo de pleno derecho, el pacto por el cual EsSalud o la entidad prestadora de salud se reserva el derecho de resolución del contrato sin expresión de causa. No obstante, la entidad empleadora si podrá resolver el contrato sin que medie causal de resolución, mediante un preaviso escrito no menor de 90 días calendario.

•

En cualquier caso de terminación o resolución del contrato, la cobertura de los trabajadores continuará a cargo de EsSalud hasta que se elija la nueva entidad prestadora que otorgue la cober tura de salud. La resolución del contrato no podrá implicar la i nterrupción de tratamientos en curso ni de algún otro modo afectar los derechos devengados a favor de LOS ASEGURADOS durante la vigencia del contrato.

•

Salvo pacto en contrario, el contrato solo es exigible respecto de tratamientos médicos practicados en el Perú salvo el caso de emergencias amparadas por el seguro ocurridas en el extranjero o tratamientos médicos que no puedan ser practicados en el país, los cuales se atenderán según los costos usuales en el Perú por tratamientos similares.

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 Luis Ricardo VALDERRAMA VALDERRAMA(*)

   S    O    C    I    T    C     Á    R    P    S    O    S    A    C    Y    S    E    L    A    R    O    B    A    L    S    A    T    L    U    S    N    O    C

Tratamiento a la jubilación automática Consulta: El Sr. Gustavo Peña Castillo, de sesenta  y ocho (68) año s de eda d, se encuen tra laborando desde hace diez (10) años en una empresa dedicada a la importación de ropa deportiva, además, nos indi ca que viene percibiendo una pensión de jubilación en u na AFP. Al respecto, nos consulta  si en su caso pro cede o no la cau sal de extinción del vínculo laboral por jubilación obligatoría.

Respuesta: Con relación a la consulta formulada, debemos precisar que la jubilación es aquella situación en la que un trabajador activo, ya sea por propia cuenta o decisión de un tercero, pasa a una situación de inactividad laboral luego de haber alcanzado la edad máxima para trabajar indicada por ley. Al suscitarse dicho hecho, le corresponde percibir una prestación monetaria en calidad de pensión, originado de sus aportes mientras estuvo en situación activa para trabajar.

cual permite que el afiliado pueda optar por una pensión de jubilación antes de los sesenta y cinco (65) años de edad, para lo cual debe acreditar haber hecho aportes por más de veinte (20) años. Ahora bien, la jubilación obligatoria y automática es considerada como una de las causales de extinción del contrato de trabajo, de conformidad con los preceptuado por el artículo 16 del TUO de la Ley de Productividad y Competitividad Laboral, aprobado por Decreto Supremo Nº 003-97-TR. En efecto, en el artículo 21 del precitado Decreto Supremo se hace la precisión de que la jubilación es obligatoria para el trabajador, hombre o mujer, que tenga derecho a pensión de jubilación a cargo de la ONP o SPP, de dos formas: •

De acuerdo con nuestra legislación, los trabajadores pueden optar entre el Sistema Privado de Pensiones, a cargo de las Administradoras de Fondo de Pensiones (AFP), o el Sistema Nacional de Pensiones, a cargo de la Oficina de Normalización Previsional (ONP).

El empleador que decida aplicar la presente causal deberá comunicar por escrito su decisión al trabajador, con el fin de que este inicie el trámite para obtener el otorgamiento de su pensión. El cese se produce en la fecha a partir de la cual se reconozca el otorgamiento de la pensión.

Las condiciones generales para obtener la pensión  jubilación se rigen del siguiente modo: • En el caso de los afiliados a la AFP: Alcanzan el derecho a obtener dicha pensión al cumplir los sesenta y cinco (65) años de edad (artículo 41 del Decreto Supremo N° 054-97-EF). De forma excepcional, procede la jubilación anticipada cuando el afiliado así lo disponga, siempre que obtenga una pensión igual o superior al 40 % del promedio de las remuneraciones percibidas y rentas declaradas durante los últimos 120 meses, debidamente actualizadas (artículo 42 del Decreto Supremo N° 054-97-EF). • En el caso de los afiliados a la ONP: Ellos tienen derecho a la pensión de jubilación al cumplir los sesenta y cinco (65) años de edad (artículo 9 de la Ley N° 26504). Asimismo, se exige un mínimo de veinte (20) años de aportes (artículo único de la Ley N° 27655). Por otro lado, además del régimen general, existe un régimen de jubilación anticipada, el

Por voluntad del empleador: La jubilación se produce si el empleador se obliga a cubrir la diferencia entre dicha pensión y el 80 % de la última remuneración ordinaria percibida por el trabajador, monto adicional que no podrá exceder del 100% de la pensión, y a reajustarla periódicamente, en la misma proporción en que se reajuste dicha pensión.

•

De forma automática: La jubilación es obligatoria y automática en caso de que el trabajador cumpla setenta (70) años de edad, salvo pacto en contrario. En este supuesto, se entiende que opera la  jubilación si el trabajador tiene derecho a pensión de jubilación cualquiera sea su monto, con prescindencia del trámite administrativo que se estuviera siguiendo para el otorgamiento de dicha pensión.

Así, para que sea válida la aplicación de la causal de jubilación obligatoria automática, el trabajador tendrá que haber cumplido los setenta (70) años y tener derecho a una pensión. Esta decisión tiene que ser comunicada por el empleador de forma expresa, pues en caso de no extinguirse la relación a los setenta (70) años, se interpretará que la decisión del empleador es que el trabajador continúe

(*) Abogado por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos, con estudios concluidos de maestría en la especialidad de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social en la misma casa de estudios. Asesor laboral de Soluciones Laborales y Contadores & Empresas.

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laborando y, por ende, aquel estará impedido de dar término al contrato laboral por esta causa. Finalmente, dando una respuesta al caso materia de la consulta, la legislación laboral peruana no concede al empleador la posibilidad de aplicar libremente esta causal de cese laboral por jubilación automática, salvo

que se haya presentado los requisitos esenciales para que opere válidamente la extinción del contrato de trabajo. Es decir, necesariamente deben configurarse los siguientes dos elementos: • Que el trabajador cumpla con los setenta (70) años de edad. • Tener derecho a una pensión.

Tratamiento de licencia por paternidad Consulta: El administrador del área de Recursos Humanos de una empresa, dedicada a la fabricación de muebles, señala que uno de sus empleados solicitó en el plazo correspondiente que se le conceda una licencia por paternidad, debido a que hace unos días se produjo el nacimiento de su hijo. A efectos de proceder con el otorgamiento de dicho beneficio, nos consulta cómo se efectuará el cálculo del periodo de licencia de paternidad solicitado, tomando en consideración que la jornada de trabajo del trabajador es de lunes a viernes.

Respuesta: Este beneficio laboral concedido a los trabajadores que pronto serán padres, se encuentra regulado en la Ley Nº 29409, “Ley que concede el derecho de licencia por paternidad a los traba jadores de la actividad pública y privada”, en la cual también se encuentran incluidas las Fuerzas Armadas y la Policía Nacional del Perú, en armonía con sus leyes especiales. Se debe tener en cuenta también lo indicado por su reglamento, aprobado por Decreto Supremo Nº 014-20 10-TR.

• Remuneración computable: La remuneración que corresponde recibir al trabajador durante el tiempo que dure su licencia por paternidad equivale a la que hubiera percibido en caso de continuar laborando. • Oportunidad de goce de este beneficio: Es decisión exclusiva del trabajador la fecha de inicio de la licencia. Sin embargo, debe realizarse dentro de un rango determinado; es decir, entre la fecha de nacimiento del hijo o hija y la fecha en que la madre o el hijo o hija sean dados de alta por el centro médico respectivo. • Comunicación al empleador: Para que el trabajador solicite la licencia por paternidad, deberá comunicar a su empleador la fecha probable de parto de manera anticipada, el cual debe respetar un plazo no menor de quince (15) días naturales. La inobservancia de dicho plazo no acarrea la pérdida del derecho a la licencia por paternidad. • Situación especial: No corresponde el otorgamiento de esta licencia en los casos en que el trabajador se encuentre gozando de su descanso vacacional o cualquier caso que haya determinado la suspensión temporal del contrato de trabajo.

Dicho derecho fue otorgado con la finalidad de promover y fortalecer el desarrollo de la familia, pues permite que el padre pueda acompañar a su cónyuge y a su hijo o hija luego de acaecido el parto.

• Derechos similares: Los derechos obtenidos por los trabajadores sobre esta materia, antes de la vigencia de la presente Ley, se mantienen vigentes en cuanto sean más favorables a estos.

Ahora bien, de acuerdo con la Ley Nº 29409, todo trabajador tiene derecho a ausentarse de su puesto de trabajo con derecho a remuneración solo en caso de alumbramiento del cónyuge o conviviente del trabajador. Es decir, este derecho tiene las siguientes notas características:

Por lo tanto, con relación al caso expuesto, el trabajador tiene derecho a ausentarse durante cuatro (4) días hábiles. Por otro parte, para el cálculo del periodo de licencia se contabilizarán como días hábiles aquellos que el trabajador tenga la obligación de laborar –es decir, de lunes a viernes según la información brindada–.

• Su naturaleza es la de una licencia con goce de haber (remunerada). Por lo tanto, se configura una suspensión imperfecta del vínculo laboral. • Este derecho se origina con ocasión del nacimiento de hijos matrimoniales o extramatrimoniales del trabajador. • Por la naturaleza y fines del beneficio, es un derecho irrenunciable y no puede ser cambiado o sustituido por pago en efectivo u otro beneficio. Asimismo, deben tenerse en cuenta los siguientes aspectos desarrollados por la ley y su reglamento: • Duración de la licencia: Esta licencia tiene una duración de cuatro (4) días hábiles consecutivos, duración mínima que permite al padre poder participar en el nacimiento de sus hijos. Para estos efectos, se contabilizan solo los días en la cual el trabajador tiene la obligación de asistir a su c entro de labores a prestar sus servicios.

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Para que quede más clara la explicación, resulta conveniente concretizar la idea a través de un caso. Por ejemplo, si el trabajador decide tomar su descanso el día jueve s –el cual debe corresponder con uno de los días comprendidos entre la fecha de nacimiento del hijo o hija y la fecha en que la madre o el hijo o hija sean dados de alta por el centro médico respectivo–, entonces el inicio del periodo se empieza a contabilizar desde el día hábil siguiente (desde el día viernes hasta el día miércoles de la siguiente semana), debiendo tomarse en cuenta que los días sábados y domingos no son computables por no formar parte de la jornada del trabajador. Finalmente, es importante aclarar que el empleador tendrá que registrar la licencia por paternidad en la Planilla Electrónica, en la cual se hace la declaración de los permisos o licencias obligadas en favor de los trabajadores.

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 Análisis de los procedimientos de transferencia  y pago de la factura negociable  A propósito de los últimos cambios en su regulación Carlos Alfredo MARTINEZ ALVAREZ(*)

RESUMEN EJECUTIVO

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n el presente informe se analiza un tema de suma importancia para el sector empresarial, y este no es otro que el mecanismo de la factura negociable. Para ello, en primer lugar desarrolla cuál es la naturaleza y las principales características de este instrumento y explica en dónde radica su trascendencia para la obtención de financiamiento. Asimismo, se exponen detalladamente los cambios más relevantes que recientemente se han producido en su normativa, especí  ficamente los procedimientos de transferencia y pago previstos en su Nuevo Reglamento.

INTRODUCCIÓN En un mundo globalizado y competitivo, las empresas deben invertir en diversos aspectos para volverse más atractivas ante los consumidores y, de esta manera, poder asegurar su permanencia o consolidar su posicionamiento en el mercado. Concretar este objetivo conlleva, sin embargo, costos que muchas veces las empresas no pueden cubrir debido a la falta de liquidez (1). Así, por ejemplo, una empresa puede tener como acreencias –o mejor dicho, deudas a su favor– cantidades exorbitantes, pero cuyo pago se encuentra supeditado a un plazo. En este supuesto, la empresa será solvente sobre el papel; sin embargo, podría encontrarse, en la realidad, con un problema de liquidez. ¿Qué se puede hacer ante esta situación? Sencillo: buscar convertir en dinero las acreencias que se tiene sobre el papel, es decir, volverlas líquidas. Este proceso –el de obtener liquidez– forma parte de lo que se conoce como financiamiento. Y precisamente, la factura negociable(2) es una clara muestra de como nuestro legislador ha buscado dar solución a este problema concreto de nuestro sector empresarial: la falta de herramientas para obtener liquidez por acreencias que aún están sobre el papel. No obstante que este mecanismo de financiamiento no es de reciente data, durante el transcurso del año (*) (1) (2) (3) (4) (5)

nuestro legislador ha buscado darle mayor énfasis, tomando en cuenta seguramente la importancia que ha ido obteniendo en el sector empresarial. De esta manera, en el mes de marzo se plantearon algunas modificaciones a la norma de creación de la factura negociable, a través de la Ley N° 30308(3); y el pasado mes, mediante el Decreto Supremo Nº 208-2015-EF(4) , se aprobó su nuevo reglamento(5) (en adelante, Nuevo Reglamento). A raíz de este reglamento, la Sunat ha emitido la Resolución de Superintendencia N° 211-2015-Sunat, donde se regulan algunos aspectos relativos a la factura negociable, los cuales han sido analizados en la sección tributaria de nuestra revista. Tomando en cuenta lo antes señalado, en las siguientes líneas analizaremos los principales aspectos de la denominada factura negociable, para luego tratar, con mayor propiedad, los cambios más relevantes que se han producido en su normativa, en específico, los procedimientos establecidos de transferencia y pago previstos en su Nuevo Reglamento.

I. LA FACTURA NEGOCIA BLE: ASPECTOS GENERALES

1. ¿Qué es la factura negociable? Este mecanismo de financiamiento es un título valor; sin embargo, surge la pregunta ¿cómo puede

Abogado por la Universidad Nacional Federico Villarreal. Colaborador permanente deContadores & Empresas  y exmiembro del área mercantil de Gaceta Jurídica. En términos simples, la liquidez implica cuán fácil nos resulta convertir nuestros activos en dinero, entre ellos, nuestras acreencias. Creada mediante la Ley N° 29623. Publicada el 12 de marzo de 2015 en el diario oficialEl Peruano. Publicado el 26 de julio de 2015 en el diario oficialEl Peruano. Con este, se sustituye al anterior reglamento creado por Decreto Supremo N° 047-2011-EF.

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ser un título valor si no está regulado en la Ley de Títulos Valores? Al respecto debemos señalar que sí es posible que a través de una ley distinta a la mencionada se cree un título valor, tal como ha sucedido con la factura negociable que fue creada con la Ley N° 29623(6). Cabe añadir que la factura negociable no es cualquier título valor, sino uno a la orden. Al poseer esta naturaleza, la mencionada factura deberá llevar la cláusula “a la orden”, donde se señale el nombre del tomador o beneficiario del título.

2. ¿En qué operaciones se utiliza la factura negociable? Este título valor se origina en la compraventa u otras modalidades contractuales de transferencia de propiedad de bienes o en la prestación de servicios, incorporando un derecho de crédito respecto del saldo del precio o contraprestación pactada por las partes. Por ejemplo, si se vende un automóvil cuyo precio es US$ 10 000, 00, pero el comprador solo ha pagado US$ 4 000,00, la factura negociable incorporaría un derecho por el saldo, de US$ 6 000,00. Queda claro, entonces, que este título valor no puede emitirse cuando se haya pagado al contado las mercaderías adquiridas o los servicios contratados. Solo podrá generarse tratándose de operaciones comerciales en los que la contraprestación se pague de forma diferida (en una sola cuota con posterioridad a la entrega de la mercadería o la prestación del servicio, o por cuotas o armadas).

3. ¿Qué requisitos debe contener la factura negociable para tener la condición de título valor? La factura negociable es un documento adicional que se incorpora a la factura comercial y al cumplir con ciertos requisitos obtiene la condición de título valor. A partir de la Ley N° 30308, su incorporación en las facturas comerciales y en los recibos por honorarios es obligatoria en operaciones como las detalladas en el numeral anterior. Ahora bien, para que la factura negociable tenga la condición de título valor, además de la información requerida por la Sunat y señalada en la factura comercial, debe contener, cuando menos, lo siguiente: • La denominación “Factura negociable”. • Firma y domicilio del proveedor de bienes o servicios, a cuya orden se entiende emitida (cláusula “a la orden”). • Domicilio del adquirente del bien o usuario del servicio, a cuyo cargo se emite. • Fecha de vencimiento; a falta de indicación de la fecha de vencimiento, se

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entiende que vence a los treinta (30) días calendario siguientes a la fecha de emisión(7). • El monto total o parcial pendiente de pago de cargo del adquirente del bien o usuario del servicio, que es el monto del crédito que la factura negociable representa. Según el artículo 10 del Nuevo Reglamento, este monto equivale al saldo del precio de venta o de la contraprestación pactada por las partes, luego de descontar los adelantos efectuados por quien adquiere el bien o servicio, así como las retenciones, detracciones y otras deducciones o adelantos. • La fecha de pago, que puede ser en forma total o en cuotas. En este último caso, debe indicarse las fechas respectivas de pago de cada cuota. • La fecha y constancia de recepción de la factura así como de los bienes o servicios prestados. • Leyenda “Copia transferible - No válida para efectos tributarios”. Cabe precisar que en caso de que la factura negociable no contenga la información mencionada, pierde su calidad de título valor; no obstante, la factura comercial o recibo por honorarios conserva su calidad de comprobante de pago.

4. ¿Quiénes intervienen en una factura negociable? En este título valor intervienen: • El emitente, que solamente puede ser el vendedor o transferente de la mercadería o el prestador del servicio, según sea el caso, quien además tiene la condición de beneficiario o tomador original de la factura negociable. • El comprador o adquirente del bien o usuario del servicio, quien deja constancia de su conformidad en el título valor de haber recibido la mercadería o la prestación del servicio, aceptando ser el obligado principal. Asimismo, pueden intervenir, de darse el caso:

• Un garante, que es cualquier persona, menos el comprador o adquirente del bien o usuario del servicio, ajeno o no a la relación cambiaria, que garantiza en todo o parte el pago de la factura conformada. • Un endosante, que es el tomador que transfiere mediante endoso la factura negociable. • Un endosatario, que es el que adquiere vía endoso la factura negociable, y por lo general son empresas del sistema financiero. Es importante destacar que al tener la factura negociable la condición de título valor, las entidades financieras a quienes se endose dichos documentos pueden acudir, en caso de producirse un incumplimiento en el pago de la factura, a un proceso ejecutivo, el cual se caracteriza por su trámite ágil. He ahí, entonces, la principal razón por la que esta herramienta ayuda a facilitar la obtención de financiamiento. Ver cuadro Nº 1.

II. ALCANCES DE LAS RECIENTES MODIFICACIONES A LA NORMATIVA DE LA FACTURA NEGOCIABLE

1. Las modificaciones realizadas por la Ley N° 30308: un breve repaso A partir de la Ley N° 30308 se dieron tres grandes cambios en la norma de creación de la factura negociable; cambios que son convenientes recordarlos: • Se estableció como obligatoria la incorporación de un copia denominada “factura negociable” en la factura comercial y recibos por honorarios: De cumplir con los requisitos previstos para poseer la condición de título valor, esta tercera copia permite a su titular o al tercero a quien se le transfiera, cobrar la factura mediante un proceso ejecutivo, el cual, según señalamos, se caracteriza por su brevedad. Cabe precisar que la norma original establecía esta exigencia solo para las micro, pequeñas y medianas empresas.

CUADRO Nº 1 Sujetos que intervienen en la factura negociable Relación comercial: venta de bienes o prestación de servicios donde existen saldos a pagar 

Vendedor emitente

Comprador obligado principal

Factura negociable Relación cambiaria

Financiamiento

Transferencia (Endoso)

Garante (opcional)

Endosatario Entidad financiera

(6) Si bien la Ley de Títulos Valores establece que solo pueden calificar como títulos aquellos documentos a los que esta ley confiere tal calidad, también señala en sus artículos 3 y 276 que se pueden crear nuevos títulos valores mediante ley, por norma distinta, en caso de existir autorización expresa qu e emane de una ley, o por resolución de la Superintendencia de Banca y Seguros o de la Superintendencia del Mercado de Valores. (7) Conforme a lo establecido en el artículo 4 de la Ley N° 29623.

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INFORME ESPECIAL • Se reguló la generación de intereses automática: En caso la factura negociable no sea pagada a su vencimiento generará los intereses compensatorios y moratorios, sin que se requiera de constitución en mora ni de otro trámite ante el obligado principal o solidarios. De esta manera, salvo pacto expreso distinto, estos intereses se obtendrán tomando las tasas máximas establecidas por el Banco Central de Reserva del Perú. A diferencia de la factura comercial, el plazo de vencimiento en la factura negociable sí es determinante. Por ejemplo, si una empresa vende a crédito de 30 días, pero al llegar la fecha de pago el cliente de la empresa le dice “espérame un poco más”, ya no son 30 días sino que puede ser 40 días o más. Pero con la factura negociable tiene una fecha de vencimiento que de no cumplirse generará automáticamente intereses compensatorios y moratorios. • Se creó el supuesto de las facturas negociables representadas mediante anotación en cuenta: Se denomina anotación en cuenta a la inscripción de un título valor desmaterializado en el registro contable de una Institución de Liquidación y Compensación de Valores(8). Este supuesto, según veremos, ha sido previsto para el caso de las facturas negociables originadas a raíz de comprobantes de pago electrónicos. Teniendo claro ello, debemos señalar que a través de la ley bajo análisis se ha establecido que la factura negociable puede ser también un valor representado por una anotación en cuenta, transmisible mediante transferencia contable, con los mismos efectos que un endoso. Para su transferencia a terceros, la factura negociable mediante anotación en cuenta requiere que sea registrada en el registro contable de una Institución de Compensación y Liquidación de Valores (ICLV).

2. Los cambios previstos en el Nuevo Reglamento Sobre la base de las modificaciones que se dieron a la norma de creación de la factura negociable, se promulgó el Nuevo Reglamento, del cual consideró oportuno analizar, dada su importancia, la regulación prevista respecto a los siguientes procedimientos: a) Procedimiento de transferencia de la factura negociable Como mencionamos en la parte introductoria, la factura negociable es un mecanismo de financiamiento, pues permite volver líquidas aquellas deudas que aún

están sobre el papel, pero para que ello ocurra, es necesario transferir dicha factura a quien nos dotará de esta liquidez. De esta manera, el Nuevo Reglamento ha establecido las siguientes formas de transferencia: • Para facturas negociables originadas en comprobantes impresos y/o importados: Estas facturas pueden ser transferidas mediante endoso desde el momento en el que se obtiene la constancia de entrega. Sobre este punto, existirá una constancia de entrega por parte del adquirente de los bienes o servicios cuando este lo manifieste expresamente, o en caso no haya consignado su disconformidad dentro del plazo de ocho (8) días hábiles, contado a partir de la recepción de la factura comercial o recibo por honorarios. Pasado dicho plazo, se generará una “presunción de conformidad”, que no admite prueba en contrario. En relación a lo señalado cabe añadir, que el Nuevo Reglamento ha previsto que el adquirente que impugne dolosamente o que retenga indebidamente una factura negociable deberá pagar el monto neto pendiente de pago conjuntamente con una indemnización que será igual al monto neto pendiente de pago más el interés convencional compensatorio y/o moratorio que se hubiese devengado durante el tiempo que transcurra desde el vencimiento hasta el pago efectivo del saldo insoluto. Para recordar: ¿Qué es el endoso? El endoso se entenderá válidamente realizado si consta en el reverso del título o en una hoja adherida a él, donde se indique la siguiente información: (i) nombre del endosatario (es decir, de la persona que adquirirá el título valor); (ii) nombre, documento de identidad y firma del endosante (es decir, quien transfiere el título); (iii) clase de endoso (si es en propiedad, en fideicomiso, en procuración o en garantía); y, (iv) fecha del endoso.

• Para facturas negociables originadas en comprobantes de pago electrónico: En estos casos, la factura puede ser transmitida mediante transferencia contable, desde el momento en que el adquirente del bien o servicio es comunicado sobre el registro de la misma ante una ICLV. Las transferencias de la factura negociable efectuadas mediante endoso o transferencia contable deben ser comunicadas al adquirente del bien o servicio por el proveedor o por la persona legitimada para su cobro (legítimo tenedor, según la terminología del Nuevo Reglamento), según corresponda, o por un tercero debidamente autorizado por alguno de ellos.

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En tal comunicación se debe indicar cuando menos el nombre completo, denominación o razón social, el documento de identidad o número de Registro Único de Contribuyentes (RUC), fecha de la transferencia, y el domicilio del legítimo tenedor en favor del cual se realiza el endoso o la transferencia contable, así como el lugar y forma de pago. En caso de que por cualquier motivo el proveedor reciba del adquirente el pago de todo o parte del monto neto pendiente de pago de una factura negociable que haya sido transferida a favor de un tercero, se encontrará obligado a entregar de inmediato el monto referido al legítimo tenedor, de lo contrario incurrirá en las responsabilidades civiles y penales que correspondan. b) Procedimiento ante el incumplimiento de facturas negociables de pago en cuotas Cuando el pago de la factura negociable se pacte en cuotas y exista incumplimiento de una o más cuotas, su legítimo tenedor podrá señalar en el documento que el pago se realice de la siguiente manera: • Dar por vencido el plazo y exigir el pago del monto total pendiente de la factura negociable; • Exigir el pago de las cuotas vencidas en la fecha de vencimiento de cualquiera de las cuotas siguientes; o, • Exigir el pago de las cuotas vencidas en la fecha de vencimiento de la última cuota pactada. De generarse cualquiera de estos supuestos, según se haya previsto en el documento, el legítimo tenedor deberá protestar la factura negociable ante un notario, para luego exigir su pago vía proceso ejecutivo. A efectos del protesto de facturas negociables representadas mediante anotación en cuenta, la ICLV deberá emitir la constancia de inscripción y titularidad de dicho título valor, a solicitud del legítimo tenedor. Por otra parte, el proveedor o el legítimo tenedor, según corresponda, deberán dejar constancia de los pagos recibidos en la propia factura negociable que se origine en un comprobante de pago impreso y/o importado. En el caso de las facturas negociables representadas mediante anotación en cuenta, el proveedor o el legítimo tenedor, según corresponda, deberán dejar constancia de los pagos recibidos ante la ICLV donde la factura negociable se encuentra inscrita, en la misma oportunidad en la que recibe dichos pagos.

(8) Como sucede con las acciones de una sociedad anónima abierta, los bonos, los papeles comerciales, por citar algunos ejemplos.

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Pasos para constituir una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada (E.I.R.L.) gerente deberá indicarse la información suficiente que permita la individualización de los bienes, como sus características, número de serie, marca, etc.

I. ASPECTOS GENERALES

1. ¿Qué es la E.I.R.L.? La EIRL es una persona jurídica de Derecho Privado constituida por voluntad unipersonal, con patrimonio propio distinto al de su titular. La importancia de este mecanismo radica en el hecho de permitir a una sola persona –natural– participar en el mercado restringiendo su riesgo de fracaso al aporte que realiza para constituir a la E.I.R.L., es decir, que en caso no funcionar el negocio propuesto, las consecuencias adversar no impactarán en todo su patrimonio, sino únicamente en el del mecanismo jurídico. Este es pues, el denominado derecho a la responsabilidad limitada del que goza el titular de la E.I.R.L..

2. ¿Qué se puede aportar para la constitución de la E.I.R.L.? Los aportes constituyen los bienes dinerarios o no dinerarios susceptible de valorización económica que la persona natural transfiere por concepto del capital en la constitución de la E.I.R.L. Nuestro ordenamiento posibilita solo el aporte de bienes dinerarios o no dinerarios, prohibiendo de manera indirecta los aportes en servicios y de forma expresa el aporte que tenga carácter de inversión extranjera directa: • Aportes dinerarios: Este debe necesariamente realizarse a través de un depósito en algún banco a nombre de la E.I.R.L., luego de esto, el comprobante de depósito se insertará, según corresponda, en la escritura pública de constitución. • Aportes no dinerarios: En este caso, se encuentran los bienes muebles e inmuebles, los cuales deben ser previamente valorizados por el aportante, luego de ello, el notario, bajo responsabilidad, insertará el inventario detallado donde conste la valorización efectuada de los bienes. La transferencia opera en el caso de los bienes inmuebles con la inscripción de la escritura pública en el Registro, y en el caso de bienes muebles, previamente habiendo hecho una declaración jurada del aporte, en el momento de su entrega, la cual la norma no impide que sea ficta o real. Para acreditar ante el Registro Público la efectividad de la entrega de los aportes de bienes muebles no registrados (como son las computadoras, impresoras, etc.) basta con la certificación del gerente general o del representante debidamente autorizado de haberlos recibido y la declaración jurada del aportante. En la valorización efectuada por el

II. ¿CÓMO SE CONSTITUYE UNA E.I.R.L.?

1. Otorgamiento de la escritura pública El proceso de constitución de una E.I.R.L. se inicia con el otorgamiento de la escritura pública de constitución por parte de su titular, que necesariamente tiene que ser una persona natural, y culmina con la inscripción de esta en los Registros Públicos. La escritura pública de constitución deberá contener el estatuto y el documento que acredite el aporte del titular de la E.I.R.L., debiendo contener como mínimo lo siguiente: • El nombre, nacionalidad, estado civil, nombre del cónyuge si fuera casado, y domicilio del titular. • La voluntad del otorgante de constituir la E.I.R.L. y de efectuar sus aportes. • La denominación y domicilio de la E.I.R.L. • El objeto de la E.I.R.L. Se entiende que están incluidos en el objeto social, todos los actos relacionados con este y que coadyuven a la realización de sus fines empresariales, aunque no estén expresamente indicados en el pacto social o en su estatuto. • El valor del patrimonio aportado, los bienes que lo constituyen y su valorización. • El capital de la E.I.R.L. • Los órganos de la E.I.R.L. • El nombramiento del primer gerente o gerentes. • Las otras condiciones lícitas que se establezcan.

2. Inscripción en el Registro Público La escritura de constitución se presentará ante el Registro Público mediante una solicitud de inscripción (distribuida gratuitamente), debiendo pagarse únicamente los derechos de calificación (S/. 39.00) y de inscripción (3 x monto del capital social /1000) Una vez inscrita la E.I.R.L, esta adquiere personalidad jurídica propia; es decir, es reconocida como sujeto de derechos con voluntad y patrimonio propios, diferentes al de su titular. Base legal: • Ley de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, Decreto Ley Nº 21621: arts. 1, 2, 3, 4, 13 y s.s.

Procedimiento para constituir una E.I.R.L. Escritura de constitución de la E.I.R.L.

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Solicitud de inscripción

Inscripción de la E.I.R.L.

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La cláusula de confidencialidad    S    E    L    A    I    R    A    S    E    R    P    M    E    S    O    T    N    E    M    U    C    O    D

I. ASPECTOS GENERALES

1. ¿Qué es la cláusula de confidencialidad? Una cláusula de confidencialidad se trata de un compromiso que debe realizar su destinatario de guardar para sí con recelo cierta información con la que contará y tendrá acceso a través de su participación en alguna actividad o trabajo. Por lo general, es posible encontrar cláusulas de confidencialidad en los contratos de trabajo, sin embargo, su uso se está haciendo cada vez más común en operaciones económicas, en donde una de las partes presta un servicio a raíz del cual accederá a información privilegiada de una empresa. Hoy por hoy, en un mundo en donde la información tiene un fuerte valor, las cláusulas de confidencialidad cobran renovada importancia, extendiéndose al uso de documentos digitales y medios electrónicos como el correo electrónico.

2. Características de la cláusula de confidencialidad Para la configuración de este tipo de cláusula debe tenerse en consideración lo siguiente: • Partes afectadas: Son las personas, físicas o  jurídicas, a las cuales afecta la cláusula de confidencialidad. Así, se deberá dejar constancia, claramente, sobre cuál de las partes recae la obligación de confidencialidad, caso contrario, se entenderá que esta es una obligación de ambas. • Definición de qué es confidencial: Dependiendo del caso, se desarrollará los contenidos que

queremos que queden sujetos a confidencialidad. • Excepciones: Alude a aquellos casos en los que es posible romper la confidencialidad y que, normalmente, se refieren al mutuo acuerdo. Generalmente, las restricciones de uso de la información es inválida si: (i) el receptor (a quien se trasmite la información) ya tenía conocimiento de esas materias; (ii) el receptor ha obtenido esa información por otras fuentes; o, (iii) la información es pública. • Sanciones: Se debe incluir las consecuencias a la que se someten ambas partes en caso de incumplirse la obligación de confidencialidad. Por lo general, se suele establecer la imposición de una penalidad, aunque no impide que pueda establecerse sanciones mayores como la resolución del contrato. • Plazo: Se debe precisar también el periodo en el que se entenderá vigente la obligación de la confidencialidad.

3. ¿Existe alguna norma que regule la cláusula de confidencialidad? No. Sin embargo, ello no implica que no pueda pactarse esta cláusula. Así pues, puede fijarse sobre la base de la libertad contractual que ostentan las partes que celebran un contrato. De esta manera, todo aquello que no se encuentre prohibido puede ser estipulado en un contrato, sin que se afecte su validez y/o eficacia en lo más mínimo. Base legal: • Código Civil: arts. 1354.

Cláusula de confidencialidad

La documentación, informes y/o expedientes que elabore EL CONTRATISTA, relacionados con el servicio contratado, serán de propiedad de LA EMPRESA y en consecuencia a la terminación de aquel deberán ser entregados en su totalidad. EL CONTRATISTA se compromete a manejar de manera confidencial la información que como tal le sea presentada, entregada, tenga acceso y toda aquella que se genere como fruto de la prestación de sus servicios, así como guardar confidencialidad sobre esa información y no emplearla en beneficio propio o de terceros, salvo autorización expresa y escrita de LA EMPRESA. En caso EL CONTRATISTA incumpla esta obligación de confidencialidad durante la ejecución de sus servicios, se le aplicará una penalidad ascendente a [ * ]. Esta obligación de confidencialidad persiste hasta [ * ] años después de culminado el servicio, salvo que se trate de secretos comerciales o que puedan afectar algún derecho de LA EMPRESA. En caso incumplirse esta obligación, EL CONTRATISTA será responsable por los daños y perjuicios que se generen a LA EMPRESA.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 260

D-5

74

ASESORÍA EMPRESARIAL

   S    E    L    A    I    R    A    S    E    R    P    M    E    S    A    T    L    U    S    N    O    C

Los bienes entregados como contribución en los consorcios siguen siendo de titularidad de quien los entregó, salvo pacto en contrario Consulta: El gerente general de una empresa del sector inmobiliario nos comenta que desean suscribir un contrato de consorcio con otra empre sa de dicho sector para construir un condominio. Asimismo, nos detalla que de parte de  su empresa se han comprometido “aportar”, además de dinero, dos camiones. Ante esta  situación, nos consultan si el aporte de estos bienes al consorcio implica la transferencia de la propiedad de los mismos.

Respuesta: El consorcio es un contrato por el cual dos o más personas se asocian para participar de forma activa y directa en un determinado negocio o empresa, y así obtener un beneficio económico, manteniendo cada una su propia autonomía. Con este contrato, cabe recalcar, no se crea ninguna persona jurídica. En esta línea, el consorcio se caracteriza por lo siguiente: • Gestión compartida: El consorcio permitirá a las partes contratantes participar en forma activa y directa en el desarrollo del negocio materia de contrato; característica que permite diferenciarlo del contrato de asociación en participación, en donde una de las partes, denominada asociante, asume la gestión del negocio. • Responsabilidad individual: Los miembros de un consorcio responden a título individual respecto a las obligaciones asumidas con terceros para el desarrollo del negocio. • Adquisición de los bienes: Los bienes que los miembros del consorcio adquieran de forma conjunta se regulan por las reglas de la copropiedad Teniendo claro las características que diferencian al consorcio, debemos absolver ahora la consulta formulada. En este orden, la norma societaria ha previsto determinadas reglas que resultan aplicables tanto a los consorcios como a los contratos de asociación en participación. Así, se ha establecido que quienes celebran este tipo de contratos realizan “contribuciones” y no “aportes”, pues aquí no existe transferencia de propiedad e integración a un capital social. De esta manera, los bienes que se entregan como contribución seguirán siendo de titularidad de quien los entregó, salvo pacto en contrario. Las contribuciones pueden ser en dinero, bienes y/o servicios. Las condiciones sobre la oportunidad, lugar y la forma de entrega deberán ser fijadas en el contrato, y solo a falta de pacto, se aplicarán las normas establecidas para los aportes en la norma societaria. Base legal: • Ley General de Sociedades, Ley Nº 26887: art. 439.

D-6

2da. quincena - Agosto 2015

Los certificados de suscripción preferente solo se transfieren mediante cesión de derechos Consulta: El accionista de una empresa nos comenta que a mediados del presente mes, la junta general ha decidido aumentar su capital social a través de la creación de nuevas acciones,  para lo cual emitieron certificados de suscripción preferente. Sin embargo, según nos detalla, él más que interesado en adquirir dichas acciones, desea transferir su derecho de  suscripción preferente a un tercero. Frente a este escenario, nos consulta si la transferencia del certificado de suscripción preferente que  posee puede hacerlo mediante endoso en la  parte reversa de dicho documento.

Respuesta: El certificado de suscripción preferente es un título valor nominativo que confiere a su titular el derecho de suscribir en forma preferente –valga la redundancia– las nuevas acciones que por aumento de capital emita la sociedad, acciones en cartera u obligaciones convertibles, según sea el caso, en las mismas condiciones que, para los accionistas u obligacionistas, señalen la ley o el estatuto. Cabe recordar que los socios de una sociedad cuentan, entre otros, con el derecho de adquisición preferente y con el derecho de suscripción preferente. El primero es aquel por el cual los socios tienen preferencia en adquirir las acciones que otro socio desee transferir. El segundo consiste en el derecho de los socios de ser preferidos en la suscripción de las nuevas acciones que cree la sociedad por aumento de capital o en la suscripción de obligaciones convertibles en acciones. Pues bien, este derecho de suscripción preferente puede ser incorporado en un título denominado certificado de suscripción preferente, el mismo que puede ser transferido libremente, total o parcialmente, confiriendo a su titular el derecho preferente a la suscripción de las nuevas acciones que emita la sociedad por aumento de capital u obligaciones convertibles. Debe precisarse, además, que este certificado es un título valor nominativo, pues se expide a favor de una persona determinada, que viene a ser el socio o accionista de la empresa. En esta línea, y absolviendo la consulta planteada, debemos señalar que no es posible transferir el certificado de suscripción mediante un endoso, pues este certificado es un título valor nominativo y no uno a la orden. Así, los títulos valores nominativos como el certificado de suscripción preferente, se transfieren únicamente por cesión de derechos, la misma que puede constar en el propio título o en un documento aparte. Basta, entonces, el acuerdo de partes para que la transferencia del título valor nominativo sea válida. Sin embargo, para que esta tenga eficacia frente a terceros y al emisor, la cesión de derechos deberá ser comunicada a este último para su anotación en la matrícula de accionista de la empresa. Base legal: • Ley General de Sociedades, Ley Nº 26887: art. 261. • Ley de Títulos Valores, Ley Nº 27287: art. 209.

INDICADORES

TRIBUTARIOS(1)

CRONOGRAMA DE OBLIGACIONES MENSUALES - EJERCICIO 2015 PERIODO TRIBUTARIO

FECHA DE VENCIMIENTO SEGÚN EL ÚLTIMO DÍGITO DEL RUC 6

7

8

9

0

1

2

3

4

5

Buenos contribuyentes y UESP

Enero 2015

09.02.2015

10.02.2015

11.02.2015

12.02.2015

13.02.2015

16.02.2015

17.02.2015

18.02.2015

19.02.2015

20.02.2015

23.02.2015

Febrero 2015

09.03.2015

10.03.2015

11.03.2015

12.03.2015

13.03.2015

16.03.2015

17.03.2015

18.03.2015

19.03.2015

20.03.2015

23.03.2015

Marzo 2015

10.04.2015

13.04.2015

14.04.2015

15.04.2015

16.04.2015

17.04.2015

20.04.2015

21.04.2015

22.04.2015

23.04.2015

24.04.2015

Abril 2015

11.05.2015

12.05.2015

13.05.2015

14.05.2015

15.05.2015

18.05.2015

19.05.2015

20.05.2015

21.05.2015

22.05.2015

25.05.2015

Mayo 2015

08.06.2015

09.06.2015

10.06.2015

11.06.2015

12.06.2015

15.06.2015

16.06.2015

17.06.2015

18.06.2015

19.06.2015

22.06.2015

Junio 2015

08.07.2015

09.07.2015

10.07.2015

13.07.2015

14.07.2015

15.07.2015

16.07.2015

17.07.2015

20.07.2015

21.07.2015

22.07.2015

Julio 2015

10.08.2015

11.08.2015

12.08.2015

13.08.2015

14.08.2015

17.08.2015

18.08.2015

19.08.2015

20.08.2015

21.08.2015

24.08.2015

Agosto 2015

08.09.2015

09.09.2015

10.09.2015

11.09.2015

14.09.2015

15.09.2015

16.09.2015

17.09.2015

18.09.2015

21.09.2015

22.09.2015

Setiembre 2015

09.10.2015

12.10.2015

13.10.2015

14.10.2015

15.10.2015

16.10.2015

19.10.2015

20.10.2015

21.10.2015

22.10.2015

23.10.2015

Octubre 2015

09.11.2015

10.11.2015

11.11.2015

12.11.2015

13.11.2015

16.11.2015

17.11.2015

18.11.2015

19.11.2015

20.11.2015

23.11.2015

Noviembre 2015

09.12. 2015 10.12. 2015

11.12. 2015

14.12. 2015

15.12. 2015

16.12. 2015

17.12. 2015

18.12. 2015

21.12.2015

22.12. 2015

23.12.2015

Diciembre 2015

11.01. 2016

13.01.2016

14.01.2016

15.01.2016

18.01.2016

19.01.2016

20.01.2016

21.01.2016

22.01.2016

25.01.2016

12.01.2016

Base Legal: Resolución de Superintendencia N° 376-2014/Sunat, publicada el 22 de diciembre de 2014.

CRONOGRAMA PARA EL PAGO DEL IMPUESTO A LAS TRANSACCIONES FINANCIERAS - 2015 FECHA DE REALIZACIÓN DE ÚLTIMO DÍA PARA OPERACIONES REALIZAR EL PAGO DEL AL 01/01/2015 15/01/2015 22/01/2015 16/01/2015 31/01/2015 06/02/2015 01/02/2015 15/02/2015 20/02/2015 16/02/2015 28/02/2015 06/03/2015 01/03/2015 15/03/2015 20/03/2015 16/03/2015 31/03/2015 09/04/2015 01/04/2015 15/04/2015 22/04/2015 16/04/2015 30/04/2015 08/05/2015 01/05/2015 15/05/2015 22/05/2015 16/05/2015 31/05/2015 05/06/2015 01/06/2015 15/06/2015 22/06/2015 16/06/2015 30/06/2015 07/07/2015 01/07/2015 15/07/2015 22/07/2015 16/07/2015 31/07/2015 07/08/2015 01/08/2015 15/08/2015 21/08/2015 16/08/2015 31/08/2015 07/09/2015 01/09/2015 15/09/2015 22/09/2015 16/09/2015 30/09/2015 07/10/2015 01/10/2015 15/10/2015 22/10/2015 16/10/2015 31/10/2015 06/11/2015 01/11/2015 15/11/2015 20/11/2015 16/11/2015 30/11/2015 07/12/2015 01/12/2015 15/12/2015 22/12/2015 16/12/2015 31/12/2015 08/01/2016 Base Legal : Resolución de Superintendencia N° 376-2014/  Sunat, publicada el 22 de diciembre de 2014.

CRONOGRAMA PARA PRESENTAR LA DECLARACIÓN Y EFECTUAR EL PAGO DE REGULARIZACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA Y DEL ITF ÚLTIMO(S) DÍGITO(S) DEL RUC FECHA DE VENCIMIENTO 0 24 de marzo de 2015 1 25 de marzo de 2015 2 26 de marzo de 2015 3 27 de marzo de 2015 4 30 de marzo de 2015 5 31 de marzo de 2015 6 1 de abril de 2015 7 6 de abril de 2015 8 7 de abril de 2015 9 8 de abril de 2015 Buenos Contr ibuyent es 9 de abril de 2015 Base Legal : Resolución de Superintendencia N° 380-2014/Sunat, publicada el 29 de diciembre de 2014.

TASAS DE DEPRECIACIÓN 2015

BIENES Y SERVICIOS SUJETOS AL SPOT (D. Leg. N° 940 - R.S. N° 183-2004/Sunat) CÓDIGO

DEFINICIÓN

BIENES %

VENTA DE BIENES GRAVADOS CON EL IGV

1 2

004

Recursos hidrobiológicos

4%

005

Maíz amarillo duro

4%

009

Arena y piedra

10%

010

Residuos, subproductos, desechos, recortes, desperdicios y formas primarias derivadas de los mismos

15%

014

Carne y despojos comestibles

4%

017

Harina, polv o y “pellets” de pescado, crustáceos, moluscos y demás inver tebrados acuáticos

4%

008

Madera

4%

031

Oro gravado con el IGV

10%

034

Minerales metálicos no auríferos

10%

035

Bienes exonerados del IGV

1.5%

036

Oro y demás minerale s metálic os exonerados del IGV

1.5%

039

Minerales no metálicos

10%

040

Primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos

4%

SERVICIOS GRAVADOS CON EL IGV

012

Inter media ción labora l y t ercerización

10%

019

Arrendamiento de bienes

10%

020

Mantenimiento y reparación de bienes muebles

10%

021

Movimiento de carga

10%

022

Otros servicios empresariales

10%

024

Comisión mercantil

10%

025

Fabricación de bienes por encargo

10%

026

Servicio de transpor te de personas

10%

030

Contratos de construcción

4%

037

Demás ser vicios gravados con el IGV

10%

3 4 5 6 7 8 9

Edificios y construcciones Ganado de trabajo y reproducción, redes de pesca Vehículos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles); hornos en general Maquinaria y equipo utilizados por las actividades minera, petrolera y de cons trucción, excepto muebles, enseres y equipo de oficina Equipos de procesamiento de datos Maquinaria y equipo adquiridos a partir del 01/01/1991

DEPRECIACIÓN ANUAL (*)5%

25% 20% 20% 25% 10%

Otros bienes del activo fijo Gallinas Edificaciones y construcciones que iniciaron la construcción el 2009 y se culminen y/o encuentren avanzadas como mínimo en un 80% al 31/12/2010

10% 75%

(**)

(***)

20%

(*) Ley Nº 29342 - Única disposición complementaria (07/04/2009). (**) Resolución de Superintedencia N° 018-2001/SUNAT - artículo 1 (30-01-2001). (***) Ley N° 29342 - artículo 2.

TABLAS DE CATEGORÍAS Y PARÁMETROS DEL NUEVO RUS(*) Categoría(*)

Total de ingresos brutos mensuales (hasta S/.)

Total de adquisiciones mensuales (hasta S/.)

1 5,000 5,000 2 8,000 8,000 3 13,000 13,000 4 20,000 20,000 5 30,000 30,000 Tope máximo de ingresos brutos anuales (1) Tope máximo de ingresos brutos mensuales (1)  Tope máximo de adquisiciones anuales (2) Tope máximo de adquisiciones mensuales (2)  Valor máximo de los activos fijos dedicados a la actividad (3) (4) Número máximo de unidades de explotación (3)

Cuotas mensuales del Nuevo RUS S/.

S/. S/. S/. S/. S/.

20 50 200 400 600 360,000 (**) 30,000 360,000 (**) 30,000 70,000 1

(*) Vigente a partir del 1 de enero de 2007, de conformidad con la primera disposición complementaria final del D.L. Nº 967. (**) Vigente a partir del 1 de julio de 2007, de conformidad con la única disposición complementaria final del D.S. Nº 077-2007-EF (22/06/2007). (1) No se consideran los ingresos por las ventas de activo fijo. (2) No se consideran las adquisiciones de activo fijo. (3) No aplicable para los productores agrarios, personas dedicadas a la actividad de pesca artesanal y pequeños productores mineros. (4) No se consideran en el límite el importe de los predios y los vehículos.

(1) Los indicadores tributarios señalados en la presente sección únicamente son referenciales.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 260

E-1

INDICADORES TRIBUTARIOS

76

TABLA DE CÓDIGOS DE MULTAS MULTAS QUE NO REQUIEREN CÓDIGO DE TRIBUTO ASOCIADO

TABLA DE CÓDIGOS DE TRIBUTOS IMPUESTO A LA RENTA CÓDIGO 3011 3021 3022 3031 3041 3042 3052 3111 3311 3411 3611 3036 3037 3038

CONCEPTO Primera categoría - Cuenta propia Segunda categoría - Cuenta propia Segunda categoría - Retenciones Tercera categoría - Cuenta propia Cuarta categoría - Cuenta propia Cuarta categoría - Retenciones Quinta categoría - Retenciones Régimen Especial Amazonía Agrario (D. Leg. Nº 885) Frontera Renta - Distribución de dividendos Disp. Indirec. Inc. g Art. 24-A Ley de Renta ITAN Retenciones Renta - Liquidaciones de 3039 compras 3061 Renta no domiciliados - Cuenta propia 3062 No domiciliados - Retenciones 3071 Regularización - Otras categorías Regularización rentas de primera 3072 categoría 3073 Regularización rentas del trabajo 3074 Regularización rentas de segunda categoría 3081 Regularización - Tercera categoría NUEVO RÉGIMEN ÚNICO SIMPLIFICADO CÓDIGO CONCEPTO 4131 Categoría 1 4132 Categoría 2 4133 Categoría 3 4134 Categoría 4 4135 Categoría 5 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS CÓDIGO CONCEPTO 1011 Cuenta propia 1012 Liq uidaciones de compras - Retencio nes Régimen de proveedores de bienes y 1032 servicios - Retenciones Utilización de servicios prestados no 1041 domiciliados 1052 Régimen de percepció n

IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO CÓDIGO  2011

 2021  2031 2034  2041  2051  2054 2072 CÓDIGO  8131  8132 CÓDIGO  5210

5211 5214  5222  5410 CÓDIGO 5310 053402-SNP 053401-SNP CÓDIGO 1016 5612 7011 7021 7031 7101 7111 7121 7131

Actividades comprendidas Tasa aplicable

1.5% de los ingresos netos mensuales S/. 525,000

Tope máximo de adquisiciones anuales(2)

S/. 525,000

Valor máximo de los activos fijos afectados a la actividad(3)

S/. 126,000

(*) De conformidad con la Décima Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo N° 1086. (1) Determinados conforme a lo establecido en el sexto párrafo del artículo 20 y el inciso h) del artículo 28 del TUO de la LIR. (2) No se consideran las adquisiciones de activos fijos. (3) No se considera en el límite el importe de los predios y los vehículos.

6024 6045 6031

------6431

6033

----

6035 6037

---6437

6073

6473

6074 6075 6079 6083 6084 6086

6474 6475 ---6483 6484 6486

6095

----

6117

----

6118 6131

-------

MULTAS QUE REQUIEREN CÓDIGO DE TRIBUTO ASOCIADO 6041 6051 6061

ESSALUD ONP 6441 6451 6461

6064

6464

6071

6471

6072

6472

6089

6489

6091

6491

6111

6411

6113

----

TESORO

CONCEPTO

No presentar la decla ración en los pla zos estable cidos No presenta r otras declaracio nes o comunicaciones dentr o del plazo Presentar la s decla raciones ju radas en forma in comple ta Presentar otras declaraciones o comunicaciones en forma incompleta Presentar más de una rectificatoria por el mis mo trib uto y periodo Presentar más de una rectificatoria de otras comunicaciones por el mismo concepto y periodo No retener o no percibir tributos establecidos Declarar cifras o datos falsos y/u obtener indebidamente notas de crédito negociables Retencio nes o percepciones no pagadas en plazos estable cidos No pagar en las formas y condiciones establecidas cuando se hubiera eximido de presentar la DJ

1. Que perciben exclusivamente rentas de cuar ta categoría

El total de sus S/. 2,807.00(**) rentas de cuarta categoría percibidas en el mes

2. Que perciben rentas de cuarta y quinta categoría

La suma de sus rentas de cuarta y quinta categoría

Pago a S/. 2,807.00(**) cuenta del Impuesto a la Renta

REFERENCIAS(*)

 NO SUPERA

S/. 2,807.00(**)

OBLIGADOS A EFECTUAR

Pago a cuenta del Impuesto a la Ren ta por la totalidad de los ingresos de cuarta categoría que obtengan en el referido mes Pago a cuenta del Impuesto a la Ren ta por la totalidad de los ingresos de cuarta categoría que obtengan en el referido mes

Base legal: Resolución de Superintendencia Nº 002-2015/SUNAT, publicada el 9 de enero de 2015. (*) Para la determinación de los montos referentes no se tomarán en cuenta los ingresos que se encuentren inafectos al Impuesto a la Renta. (**) En el caso de los directores de empresas, síndicos, mandatarios, gestores de negocios, albaceas, regidores y quienes desarrollen actividades similares se considerará como monto referencial la suma de S/. 2,246.00.

TIPOS DE CAMBIO DE CIERRE PARA EFECTOS DEL IR

EVOLUCIÓN DE LA TASA DE INTERÉS MORATORIO MENSUAL (TIM)

PERIODO

ACTIVO

PASIVO

2006

3.194

3.197

2007

2.995

2.997

2008

3.137

3.142

2009

2.888

2.891

2010

2.808

2.809

2011

2.695

2.697

2012

2.549

2.551

2013

2.794

2.796

2014

2.981

2.989

E-2

----

No in scripció n en los registros de la Admin is tración Inscripción con datos falsos No emitir y/o no otorgar comprobant es de pago Emitir y/u otorgar comprobantes de pago que no correspondan al régimen o al tipo de operación No obtener comprobantes de pago por las compras efectuadas No obtener comprobantes de pago por los servicios obtenidos No lle var lib ros contables u otros regis tros exigidos No registrar ingresos, rentas, patrimonio, ventas, remuneraciones o registrarlos por montos inferiores Lleva r con atr aso los libr os y regis tros No conservar li bros y documentación sustentatoria Presentar las declaraciones en forma y/o condiciones distintas a las establecidas Presentar decla raciones en lugares dis tintos a los estable cidos No exhibir lo s li bros y regis tr os que la Administración Trib utaria solic it e Reabrir indebidamente el local u oficina cerrado Proporcionar información falsa No comparecer o compa recer fuer a de plazo Ocult ar o dest ruir avisos de Sunat Autorizar libros y registros vinculados a asuntos tribu tarios sin seguir el procedimiento establecido No entregar certificados de retención o percepción, así como de rentas y retenciones No entregar a la Sunat el monto retenido por embargo Recuperación de mercadería comisada

NO SÍ OBLIGADOS SUPERA A EFECTUAR Pago a S/. 2,807.00(**) cuenta del Impuesto a la Renta

SUPUESTOS

Comercio y/o industria y servicios

6021

CONCEPTO

PAGOS A CUENTA Y RETENCIONES DE RENTAS DE CUARTA CATEGORÍA 2015

RÉGIMEN ESPECIAL DEL IMPUESTO A LA RENTA A PARTIR DEL 01/10/2008 (*)

Tope máximo de ingresos netos anuales(1)

TESORO ESSALUD ONP 6011 ---6013 ---6018 ----

CONCEPTO Combustible - Apéndic e III Productos afectos a la tasa del 10% - Apéndice IV Productos afectos a la tasa del 17% - Apéndice IV Productos afectos a la tasa del 20% - Apéndice IV Precio de venta al público - cigarrillos - Apéndice IV Cervezas - sistema específico Apéndice IV Productos afectos a la tasa del 30% - Apéndice IV Loterías, bingos, rifas ITF CONCEPTO Cuenta propia Retención ESSALUD CONCEPTO Seguro Regula r - Ley Nº 26790 Seguro Complementario de Trabajo de Riesgo EsSalud Vida Seguro Agrario Fondo Derechos Sociales del Artista ONP CONCEPTO Pensio nes Ley Nº 19990 Ley N° 29903 Retenc. Indep. Ley N° 29903 Cta. Prop. Indep. OTROS TRIBUTOS CONCEPTO Impuesto a la venta de arroz pilado Contribución s olidaria Impuesto al rodaje Impuesto de Promoción Municipal Contribució n al Sencic o Impuesto a la s accio nes del Estado Impuesto a los casinos Impuesto a la s máquinas tragamonedas Promoción turís tica

2da. quincena - Agosto 2015

TASA 2.2% 1.8% 1.6% 1.5% 1.2%

VIGENCIA Del 03/02/1996 al 31/12/2000 Del 01/01/2001 al 31/10/2001 Del 01/11/2001 al 06/02/2003 Del 07/02/2003 al 28/02/2010 A partir del 01/03/2010

NORMA LEGAL R.S. 011-96/SUNAT R.S. 144-2000/SUNAT R.S. 126-2001/SUNAT R.S. 032-2003/SUNAT R.S. 053-2010/SUNAT

EVOLUCIÓN DE LA UNIDAD IMPOSITIVA TRIBUTARIA (UIT) AÑO 2010 2011 2012

S/. 3,600 3,600 3,650

NORMA LEGAL D.S. Nº 311-2009-EF D.S. N° 252-2010-EF D.S. N° 233-2011-EF

AÑO 2013 2014 2015

S/. 3,700 3,800 3,850

NORMA LEGAL D.S. N° 264-2012-EF D.S. N° 304-2013-EF D.S. N° 374-2014-EF

ECONÓMICO-FINANCIEROS(1)

INDICADORES

TASAS DE INTERÉS EN MONEDA NACIONAL Y EXTRANJERA - (Del 15 al 30 de agosto de 2015) TASA ACTIVA EN MONEDA NACIONAL - TAMN DÍAS

15

16

17

18

19

20

21

22

23

24

25

26

27

28

29

30

16,28 16,28 16,25 16,26 16,25 16,26 16,22 16,22 16,22 16,23 16,25 16,22 16,19 16,18 16,18 16,18 TAMN F. Acumulado * 2584,20326 2.585,28619 2.586,36775 2.587,45035 2.588,53281 2.589,61632 2.590,69782 2.591,77977 2.592,86218 2.593,94566 2.595,03083 2596,11460 2.597,19694 2.598,27912 2.599,36174 2.600,44482 0,00042 0,00042 0,00042 0,00042 0,00042 0,00042 0,00042 0,00042 0,00042 0,00042 0,00042 0,00042 0,00042 0,00042 0,00042 0,00042 F. Diario

TASA DE INTERÉS LEGAL EN MONEDA NACIONAL DÍAS

15

16

17

18

19

20

21

22

23

24

25

26

27

28

29

30

TILMN (%) F. Acumulado * F. Diario

2,23 6,87119 0,00006

2,23 6,87161 0,00006

2,21 6,87203 0,00006

2,24 6,87245 0,00006

2,25 6,87288 0,00006

2,25 6,87330 0,00006

2,25 6,87372 0,00006

2,25 6,87415 0,00006

2,25 6,87457 0,00006

2,29 6,87501 0,00006

2,32 6,87545 0,00006

2,32 6,87588 0,00006

2,34 6,87632 0,00006

2,32 6,87676 0,00006

2,32 6,87720 0,00006

2,32 6,87764 0,00006

DÍAS

15

16

17

18

19

20

21

22

23

24

25

26

27

28

29

30

TAMEX F. Acumulado * F. Diario

7,59 16,90127 0,00020

7,59 16,90470 0,00020

7,62 16,90815 0,00020

7,59 16,91159 0,00020

7,54 16,91500 0,00020

7,55 16,91842 0,00020

7,55 16,92184 0,00020

7,55 16,92526 0,00020

7,55 16,92869 0,00020

7,66 16,93216 0,00021

7,64 16,93562 0,00020

7,62 16,93908 0,00020

7,60 16,94252 0,00020

7,58 16,94596 0,00020

7,58 16,94940 0,00020

7,58 16,95284 0,00020

DÍAS

15

16

17

18

19

20

21

22

23

24

25

26

27

28

29

30

TILME F. Acumulado * F. Diario

0,30 2,03416 0,00001

0,30 2,03417 0,00001

0,30 2,03419 0,00001

0,30 2,03421 0,00001

0,30 2,03422 0,00001

0,30 2,03424 0,00001

0,29 2,03426 0,00001

0,29 2,03427 0,00001

0,29 2,03429 0,00001

0,30 2,03431 0,00001

0,29 2,03432 0,00001

0,29 2,03434 0,00001

0,29 2,03435 0,00001

0,29 2,03437 0,00001

0,29 2,03439 0,00001

0,29 2,03440 0,00001

TASA ACTIVA EN MONEDA EXTRANJERA - TAMEX

TASA DE INTERÉS LEGAL EN MONEDA EXTRANJERA

 * Circular B.C.R. Nº 041-94-EF/90, acumulado desde el 1 de abril de 1991 / Fuente SBS y diario oficial El Peruano.

TIPO DE CAMBIO DE COMPRA Y VENTA DE DÓLARES AMERICANOS Y EURO (Del 14 al 30 de agosto de 2015)

TASA DE INTERÉS INTERNACIONAL (Del 14 al 27 de agosto de 2015) DÍAS

1 MES

LIBOR % - TASA ACTIVA 3 MESES 6 MESES

1 AÑO

PRIME RATE %

14

 

15 16

Sábado Domingo

17

0,205

0,333

0,530

0,849

3,25

18

0,203

0,333

0,529

0,844

3,25

19

0,202

0,333

0,534

0,850

3,25

20

0,200 0,199

0,329 0,329

0,533 0,530

0,858 0,848

3,25 3,25

21

3,25

22

Sábado

23

Domingo

24

0,199

0,332

0,525

0,833

3,25

25 26

0,198 0,198

0,327 0,325

0,523 0,529

0,827 0,831

3,25 3,25

27

0,197

0,324

0,535

0,842

3,25

Promedio

0,186

0,320

0,518

0,836

3,250

DÓLAR DÓLAR BANCARIO DÓLAR BANCARIO EURO FECHA DE CIERRE PROMEDIO PONDERADO FECHA DE CIERRE PARALELO Compra Venta Compra Venta(*) Compra Venta Compra Venta 3,236 3,239 3,230 3,233 3,240 3,260 3,532 3,696 14 Sábado 3,236 3,239 Sábado Sábado 15 Domingo 3,236 3,239 Domingo Domingo 16 3,243 3,245 3,236 3,239 3,250 3,270 3,468 3,773 17 3,246 3,249 3,243 3,245 3,250 3,270 3,569 3,697 18 3,252 3,254 3,246 3,249 3,260 3,280 3,569 3,599 19 3,261 3,265 3,252 3,254 3,280 3,300 3,553 3,735 20 3,272 3,274 3,261 3,265 3,280 3,300 3,700 3,741 21 Sábado 3,272 3,274 Sábado Sábado 22 Domingo 3,272 3,274 Domingo Domingo 23 3,276 3,279 3,272 3,274 3,290 3,310 3,739 3,893 24 3,278 3,281 3,276 3,279 3,290 3,310 3,725 3,927 25 3,303 3,305 3,278 3,281 3,320 3,340 3,740 3,874 26 3,276 3,281 3,303 3,305 3,290 3,310 3,670 3,872 27 3,249 3,255 3,276 3,281 3,603 3,815 28 Sábado 3,249 3,255 Sábado Sábado 29 Domingo 3,249 3,255 Domingo Domingo 30 PROM. 3,204 3,207 3,201 3,204 3,212 3,230 3,397 3,662 (*) Tipo de Cambio Promedio Ponderado Venta a la fecha de publicación, a utilizarse en los Registros de Compras y Ventas. Artículo 5, numeral 17 del Reglamento de la Ley del IGV, D.S. Nº 029-94-EF (29/03/1994). N.P. : No publicado DÍAS

TIPO DE CAMBIO PROMEDIO PONDERADO A UTILIZARSE EN LOS REGISTROS DE COMPRAS Y VENTAS AÑO 2014 AÑO 2015 DÍA NOVIEMBRE DICIEMBRE ENERO FEBRERO MARZO ABRIL MAYO JUNIO JULIO CM VT* CM VT* CM VT* CM VT* CM VT* CM VT* CM VT* CM VT* CM VT*

AGOSTO CM VT*

DÍA

2,915 2,918 2,918 2,920 2,981 2,989 3,056 3,058 3,091 3,095 3,092 3,096 3,118 3,122 3,155 3,158 3,169 3,173 3,189 3,193 1 1 2,915 2,918 2,925 2,929 2,981 2,989 3,056 3,058 3,091 3,095 3,093 3,095 3,118 3,122 3,156 3,158 3,177 3,179 3,189 3,193 2 2 2,915 2,918 2,935 2,939 2,981 2,989 3,057 3,060 3,093 3,097 3,093 3,095 3,118 3,122 3,154 3,157 3,170 3,175 3,189 3,193 3 3 2,923 2,925 2,940 2,942 2,981 2,989 3,057 3,059 3,091 3,093 3,093 3,095 3,118 3,122 3,153 3,154 3,169 3,174 3,190 3,193 4 4 2,926 2,928 2,945 2,947 2,981 2,989 3,059 3,062 3,092 3,094 3,093 3,095 3,135 3,138 3,147 3,149 3,169 3,174 3,189 3,194 5 5 2,928 2,930 2,949 2,952 2,989 2,992 3,061 3,063 3,097 3,098 3,093 3,095 3,144 3,148 3,150 3,153 3,169 3,174 3,198 3,202 6 6 2,927 2,928 2,949 2,952 2,981 2,983 3,065 3,068 3,100 3,101 3,089 3,093 3,143 3,145 3,150 3,153 3,176 3,178 3,203 3,205 7 7 2,927 2,928 2,949 2,952 2,984 2,987 3,065 3,068 3,100 3,101 3,098 3,099 3,152 3,153 3,150 3,153 3,179 3,182 3,200 3,203 8 8 2,927 2,928 2,949 2,952 2,986 2,989 3,065 3,068 3,100 3,101 3,101 3,104 3,147 3,150 3,151 3,154 3,185 3,187 3,200 3,203 9 9 2,927 2,928 2,960 2,962 2,982 2,986 3,064 3,065 3,096 3,100 3,111 3,113 3,147 3,150 3,151 3,153 3,179 3,182 3,200 3,203 10 10 2,928 2,930 2,959 2,961 2,982 2,986 3,070 3,076 3,098 3,100 3,120 3,123 3,147 3,150 3,152 3,154 3,176 3,179 3,199 3,201 11 11 2,929 2,931 2,967 2,969 2,982 2,986 3,092 3,094 3,098 3,101 3,120 3,123 3,150 3,154 3,153 3,155 3,176 3,179 3,211 3,216 12 12 2,933 2,935 2,959 2,965 2,987 2,989 3,079 3,082 3,096 3,099 3,120 3,123 3,151 3,153 3,153 3,156 3,176 3,179 3,225 3,229 13 13 2,933 2,935 2,959 2,965 2,983 2,985 3,067 3,075 3,096 3,099 3,124 3,125 3,151 3,153 3,153 3,156 3,176 3,178 3,230 3,233 14 14 2,932 2,935 2,959 2,965 2,991 2,994 3,067 3,075 3,096 3,099 3,119 3,120 3,148 3,151 3,153 3,156 3,175 3,179 3,236 3,239 15 15 2,932 2,935 2,959 2,964 2,994 2,997 3,067 3,075 3,096 3,099 3,123 3,125 3,145 3,148 3,156 3,158 3,180 3,182 3,236 3,239 16 16 2,932 2,935 2,967 2,969 3,007 3,013 3,080 3,085 3,095 3,099 3,122 3,125 3,145 3,148 3,159 3,162 3,177 3,179 3,236 3,239 17 17 2,928 2,933 2,958 2,961 3,007 3,013 3,081 3,083 3,094 3,098 3,124 3,127 3,145 3,148 3,163 3,165 3,180 3,182 3,243 3,245 18 18 2,927 2,930 2,940 2,944 3,007 3,013 3,083 3,086 3,098 3,100 3,124 3,127 3,149 3,151 3,161 3,163 3,180 3,182 3,246 3,249 19 19 2,924 2,930 2,947 2,950 3,007 3,012 3,084 3,087 3,095 3,096 3,124 3,127 3,151 3,155 3,165 3,167 3,180 3,182 3,252 3,254 20 20 2,923 2,924 2,947 2,950 3,007 3,009 3,089 3,089 3,087 3,091 3,123 3,132 3,156 3,158 3,165 3,167 3,182 3,186 3,261 3,265 21 21 2,916 2,918 2,947 2,950 3,009 3,011 3,089 3,089 3,087 3,091 3,129 3,132 3,149 3,151 3,165 3,167 3,179 3,182 3,272 3,274 22 22 2,916 2,918 2,970 2,974 3,002 3,004 3,089 3,089 3,087 3,091 3,132 3,134 3,146 3,148 3,172 3,174 3,183 3,187 3,272 3,274 23 23 2,916 2,918 2,973 2,976 3,009 3,012 3,087 3,090 3,077 3,080 3,131 3,134 3,146 3,148 3,178 3,180 3,187 3,191 3,272 3,274 24 24 2,916 2,918 2,977 2,979 3,009 3,012 3,092 3,095 3,071 3,075 3,132 3,136 3,146 3,148 3,176 3,177 3,187 3,191 3,276 3,279 25 25 2,915 2,917 2,977 2,979 3,009 3,012 3,094 3,095 3,064 3,066 3,132 3,136 3,149 3,151 3,168 3,170 3,187 3,191 3,278 3,281 26 26 2,912 2,914 2,973 2,976 3,017 3,020 3,091 3,094 3,075 3,077 3,132 3,136 3,153 3,155 3,169 3,173 3,187 3,191 3,303 3,305 27 27 2,909 2,913 2,973 2,976 3,022 3,024 3,091 3,095 3,087 3,091 3,132 3,135 3,154 3,156 3,169 3,173 3,187 3,191 3,276 3,281 28 28 2,918 2,920 2,973 2,976 3,027 3,029 3,087 3,091 3,126 3,128 3,156 3,158 3,169 3,173 3,187 3,191 3,249 3,255 29 29 2,918 2,920 2,987 2,988 3,042 3,045 3,087 3,091 3,118 3,122 3,155 3.158 3,169 3,173 3,187 3,191 3,249 3,255 30 30 2,986 2,990 3,092 3,096 3,155 3.158 3,189 3,193 3,249 3,255 31 31 PROM. 2,923 2,925 2,957 2,960 2,998 3,002 3,075 3,078 3,091 3,094 3,115 3,118 3,144 3,147 3,160 3,162 3,179 3,183 3,233 3,236 PROM. (*) Tipo de Cambio Promedio Ponderado Venta a la fecha de publicación, a utilizarse en los Registros de Compras y Ventas. Artículo 5, numeral 17 del Reglamento de la Ley del IGV, D.S. Nº 029-94-EF (29/03/1994) (1) Los indicadores económico-financieros señalados en la presente secciónúnicamente son referenciales.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 260

E-3

INDICADORES

LABORALES(1)

CALENDARIO DE OBLIGACIONES LABORALES - 2015

FACTOR ACUMULADO: TASA DE INTERÉS LEGAL LABORAL MONEDA NACIONAL AGOSTO 2015 TASA ANUAL F.DIARIO F.ACUM.* 2,23 0,00006 1,85274 15 2,23 0,00006 1,85280 16 2,21 0,00006 1,85286 17 2,24 0,00006 1,85292 18 2,25 0,00006 1,85298 19 2,25 0,00006 1,85304 20 2,25 0,00006 1,85311 21 2,25 0,00006 1,85317 22 2,25 0,00006 1,85323 23 2,29 0,00006 1,85329 24 2,32 0,00006 1,85336 25 2,32 0,00006 1,85342 26 2,34 0,00006 1,85348 27 2,32 0,00006 1,85355 28 2,32 0,00006 1,85361 29 2,32 0,00006 1,85367 30

MONEDA EXTRANJERA TASA ANUAL F.DIARIO F.ACUM.* 0,30 0,00001 0,68730 0,30 0,00001 0,68730 0,30 0,00001 0,68731 0,30 0,00001 0,68732 0,30 0,00001 0,68733 0,30 0,00001 0,68734 0,30 0,00001 0,68735 0,29 0,00001 0,68735 0,29 0,00001 0,68736 0,30 0,00001 0,68737 0,29 0,00001 0,68738 0,29 0,00001 0,68739 0,29 0,00001 0,68739 0,29 0,00001 0,68740 0,29 0,00001 0,68741 0,29 0,00001 0,68742

(*) El Factor Acumulado es utilizado para deudas laborales, gratificaciones, vacaciones, etc. Fuente SBS y diario oficial El Peruano.

PERIODO Ene-15 Feb-15 Mar-15 Abr-15 May-15 Jun-15 Jul-15 Ago-15 Set-15 Oct-15 Nov-15 Dic-15

AFP

AFP

Cheque de otro banco 04/02/2015 04/03/2015 07/04/2015 06/05/2015 03/06/2015 03/07/2015 05/08/2015 03/09/2015 05/10/2015 04/11/2015 03/12/2015 06/01/2016

Efectivo o cheque del mismo banco 06/02/2015 06/03/2015 09/04/2015 08/05/2015 05/06/2015 07/07/2015 07/08/2015 07/09/2015 07/10/2015 06/11/2015 07/12/2015 08/01/2016

SENATI

CONAFOVICER

17/02/2015 17/03/2015 20/04/2015 19/05/2015 16/06/2015 16/07/2015 18/08/2015 16/09/2015 19/10/2015 17/11/2015 17/12/2015 19/01/2016

16/02/2015 16/03/2015 15/04/2015 15/05/2015 15/06/2015 15/07/2015 17/08/2015 15/09/2015 15/10/2015 16/11/2015 15/12/2015 15/01/2016

PROCEDIMIENTOS ANTE EL MINISTERIO DE TRABAJO Y PROMOCIÓN DEL EMPLEO

UIT = S/. 3,850 Código

Denominación del procedimiento UIT (%) Inscripción en el Registro Nacional de Empresas Administra3972 Gratuito doras y Proveedoras de Alimentos Inscripción y renovación en el Registro de Empresas 3980 Gratuito Promocionales para personas con Discapacidad Inscrip ción en el Registro Nacional de Agencias Priv adas de Empleo 1.2145 5126 Renovación en el Registro Nacional de Agencias Privadas de Empleo 1.1118 Presentación extemporánea de Información Estadística 5134 Gratuito Laboral Agencias Privadas de Empleo 5428 Autorización de planillas en microformas Gratuito 5436 Registro de contrato de trabajo de futbolis tas profesionale s Gratuito Libros Varios (Planillas/modalidades formativas/actas comité) - Autorización de planillas de pago en libros u hojas sueltas / 0.2187 por cada 100 5517 Segunda planilla y siguientes págs. - Aprobación de Libro de Actas del Comité de Seguridad y 0.9342 por cada 100 Salud en el Trabajo págs. Aprobación, prórroga o modificaciones del contrato de traba5533 0.5684 jo de personal extranjero Presentaciones extemporáneas varias - Registro de Contratos de Trabajo a Tiempo Parcial 0.8210 - Regis tro de Contr atos suje tos a modali dad: cult iv os o crianza 0.2987 - Regis tro de Contratos de Trabajo de Futboli stas Profesionales Gratuito - Registro de Contratos de Trabajo de Trabajadores destacados de empresas y entidades que realizan 0.3079 Actividades de Intermediación Laboral 5541 - Información Estadística Trimestral de las entidades que 0.4671 realizan Actividades de Intermediación Laboral - Declaración Jurada en la que debe constar la nómina de  traba jador es desta cados en la empres a usuari a. Para Gratuito cooperativas de trabajadores - Presentación extemporánea de contratos de locación de 1.0553 servicios suscritos con las empresas usuarias Presentación extemporánea Registro de Contratos de 5991 0.7934 Trabajo sujetos a modalidad 6076 Dictamen económico laboral / observación 4.6710 Registro y autorización de libros de servicios de calderos, 6106 3.0789 compresoras y otros equipos a presión Terminación colectiva de los contratos de trabajo por causas objetivas 0.6539 por cada 6114 a) Caso fortuito o fuerza mayor   trabajador  b) Motivos económicos, tecnológicos, estructurales o análogos (*) El empleador que sea MYPE tendrá un descuento del 70%. (*)

Código

6122

3964

6130 6149 6254 6386

6408

5290 5665

Denominación del procedimiento UIT (%) Ley de Modalidades Formativas Laborales - Autorización, Registro, y Prórroga de Convenios de Jornada 0.8776 Formativa en Horario Nocturno - Registro y Prórroga de Convenios de Aprendizaje - Con 0.4105 predominio en la empresa - Registro y Prórroga de Convenios de Prácticas Profesionales 0.3921  / Capacitación Laboral Juvenil - Registro y Prórroga de Convenios de Actualización para la Gratuito Reinserción Laboral - Registro de Programa Anual de Capacitación Laboral Juvenil 0.4000 - Registro de Programas Extraordinarios de Capacitación Gratuito Laboral Juvenil - Registro del Plan de Actualización para la Reinserción Gratuito Laboral y sus modificaciones Ley de Modalidades Formativas Laborales - Presentación Extemporánea - Registro y Prórroga del Convenio de Aprendizaje 0.4105 - Registro y Prórroga del Convenio de Prácticas Profesionales 0.3921 - Regis tro y Prórroga del Convenio de Capacit ació n Laboral Juvenil 0.4000 - Registro y Prórroga del Convenio de Actualización para la Gratuito Reinserción Laboral - Registro y Prórroga del Convenio de Pasantía 0.4184 Suspensión Temporal Perfecta de Labores por caso fortuito o 0.6539 por cada fuerza mayor   trabajador  Suspensión del Procedimiento de Ejecución Coactiva 0.9632 Fraccionamiento y/o aplazamiento de deuda 0.9342 Registro de Contratos de Trabajo sujetos a modalidad 0.3079 (D.S. Nº 003-97-TR, ar tículos 72 y 73) Intermediación Laboral - Registro de Contratos de Trabajo de Trabajadores destacados de em0.2803 presas y entidades que realizan Actividades de Intermediación Laboral - Apertura de sucursales, oficinas, centros de trabajo u otros establecimientos de las entidades que desarrollan actividades 0.2187 de Intermediación Laboral - Renovación de Inscripción en el Registro Nacional de empresas y 1.3816 entidades que realizan Actividades de Intermediación Laboral - Inscripción en el Registro Nacional de empresas y entidades que 1.9145 realizan Actividades de Intermediación Laboral (Ley N° 27626) (Según monto de MULTAS - MTPS - Por Infracciones Laborales - LIMA Resolución o Directiva 001-2000) (Según monto de MULTAS - MTPS - Por Infracciones Laborales - PROVINCIAS Resolución o Directiva 001-2000)

NUEVO CUADRO D E MULTAS Gravedad de la infracción Leves Graves Muy graves Gravedad de la infracción Leves Graves Muy graves

E-4de la infracción Gravedad Leves Graves Muy graves

1 0.10 0.25 0.50

2 0.12 0.30 0.55

3 0.15 0.35 0.65

1a5 0.20 1.00 1.70

6 a 10 0.30 1.30 2.20

11 a 20 0.40 1.70 2.85

1 a 10 0.50 3.00 5.00

11 a 25 1.70 7.50 10.00

26 a 50 2.45 10.00 15.00

MICROEMPRESA Número de trabajadores afectados 4 5 6 7 0.17 0.20 0.25 0.30 0.40 0.45 0.55 0.65 0.70 0.80 0.90 1.05 PEQUEÑA EMPRESA Número de trabajadores afectados 21 a 30 31 a 40 41 a 50 51 a 60 0.50 0.70 1.00 1.35 2.15 2.80 3.60 4.65 3.65 4.75 6.10 7.90 NO MYPE Número de trabajadores afectados 51 a 100 101 a 200 201 a 300 301 a 400 4.50 6.00 7.20 10.25 12.50 15.00 20.00 25.00 22.00 27.00 35.00 45.00

(1) Los indicadores laborales señalados en la presente sección únicamente son referenciales.

E-4

2da. quincena - Agosto 2015

8 0.35 0.75 1.20

9 0.40 0.85 1.35

10 y más 0.50 1.00 1.50

61 a 70 1.85 5.40 9.60

71 a 99 2.25 6.25 11.00

100 y más 5.00 10.00 17.00

401 a 500 14.70 35.00 60.00

501 a 999 21.00 40.00 80.00

1000 y más 30.00 50.00 100.00

APÉNDICE LEGAL

ÁREA TRIBUTARIA • Resolución Ministerial Nº 263-2015-EF/50 (26/08/2015) Diario Oficial El Peruano (559980) Aprueban Índices de Distribución de la Regalía Minera correspondientes al mes de julio 2015.

• Resolución de Superintendencia Nº 223-2015/ Sunat (22/08/2015) Diario Oficial El Peruano (559775) Modifican el Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolución de Superintendencia N° 007-99/Sunat, para establecer nuevas operaciones por las que se exceptúa de la obligación de emitir comprobantes de pago.

• Resolución de Superintendencia Nº 221-2015/ Sunat (21/08/2015) Diario Oficial El Peruano (559699) Modifican la Resolución de Superintendencia N° 014-2008/Sunat que regula la notificación de los actos administrativos por medios electrónicos.

• Decreto Legislativo N° 1188 (21/08/2015) Diario Oficial El Peruano (559662) Decreto Legislativo que otorga incentivos fiscales para promover los Fondos de Inversión en Bienes Inmobiliarios.

• Fe de erratas (20/08/2015) Diario Oficial El Peruano (559588) Resolución de Superintendencia Nº 211-2015/ Sunat.

• Resolución de Superintendencia Nº 211-2015/ Sunat (14/08/2015) Diario Oficial El Peruano (559245) Resolución de Superintendencia que regula aspectos relativos a la Ley N° 29623, Ley que promueve el financiamiento a través de la factura comercial.

ÁREA LABORAL Y PREVISIONAL • Resolución Ministerial N° 164-2015-TR (26/08/2015) Diario Oficial El Peruano (559999) Disponen iniciar la implementación del Registro Nacional de Trabajadores de Construcción Civil - RETCC, en la Región Lima.

• Resolución de Gerencia Central de Seguros y Prestaciones Económicas Nº 19-GCSPE-ESSALUD-2015 (18/08/2015) Diario Oficial El Peruano (559391) Disponen que el registro en ESSALUD de los concubinos como asegurados derechohabientes del Seguro Regular y Seguro de Salud Agrario (dependiente e independiente), se realice con la presentación de una copia simple del documento de Reconocimiento de Unión de Hecho.

ÁREA FINANCIERA • Circular N° 033-2015-BCRP (27/08/2015) Diario Oficial El Peruano (560064) Operaciones de Reporte de Valores a Cambio de Moneda Nacional.

• Resolución SBS Nº 4861-2015 (27/08/2015) Diario Oficial El Peruano (560119) Modifican el Reglamento para la Administración del Riesgo Cambiario y el Manual de Contabilidad para las Empresas del Sistema Financiero.

• Resolución SMV Nº 015-2015-SMV/01 (26/08/2015) Diario Oficial El Peruano (560021) Disponen que el proyecto que modifica el Reglamento del Fondo de Garantía se difunda en el Portal del Mercado de Valores.

• Resolución SMV Nº 016-2015-SMV/01 (26/08/2015) Diario Oficial El Peruano (560022) Aprueban Normas sobre preparación y presentación de Estados Financieros y Memoria Anual por parte de las entidades supervisadas por la Superintendencia del Mercado de Valores.

• Resolución SBS Nº 4623-2015 (14/08/2015) Diario Oficial El Peruano (559258) Modifican procedimientos administrativos N°s 138 y 140 del TUPA de la SBS, relativos a solicitudes de designación de Oficiales de Cumplimiento.

• Resolución SBS Nº 4628-2015 (14/08/2015) Diario Oficial El Peruano (559258) Sustituyen el Título III del Reglamento de Operaciones con Dinero Electrónico y modifican disposiciones finales y complementarias del Reglamento de las Empresas Emisoras de Dinero Electrónico y del Reglamento de Operaciones con Dinero Electrónico.

OTRAS NORMAS

• Resolución Ministerial Nº 163-2015-TR (21/08/2015) Diario Oficial El Peruano (559684)

• Resolución Ministerial Nº 519-2015/MINSA (27/08/2015) Diario Oficial El Peruano (560090)

Facultan a la Dirección General de Políticas de Inspección del Trabajo para la organización y realización de las “Ferias Formalízate Ahora”.

Aprueban Documento Técnico: Plan de Prevención y Reducción del Riesgo de Desastres del Ministerio de Salud ante la Temporada de las Bajas Temperaturas 2015-2016. CONTADORES & EMPRESAS / N° 260

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