Reparo Tributario

 IV

Aplicación Práctica

 Repa  Reparros trib tribut utar ario ioss y su cont contab abil iliz izac ació ión n Aplicación de la NIC 12 Ficha Técnica Autora : C.P.C. Luz Hirache Flores Título

:

Reparos tributarios y su contabilización. Aplicación de la NIC 12

Fuente : Actualidad Empresarial Nº 275 - Segunda Quincena de Marzo 2013

1. Introducción Siendo este mes de regularización del impuesto a la renta, con la presentación de la declaración jurada anual, muchas empresas identicansusreparostributariosparaobtenerlarentanetaim ponible; sin embargo, su contabilización aún resulta complicada para muchos colegas.

Comopodemosobservar,ladeniciónnosllevaaidenticarel impuestoalarentadiferidorespectodecantidadesquepodrían ser recuperadas en ejercicios futuros, generando este hecho el reconocimiento de un activo tributario diferido. y en el caso de tratarse de cantidades que resultarán imponibles (esto quiere decir gravables) en ejercicios futuros, estos implicarán el reconocimiento de un pasivo tributario diferido. Laidenticacióndeestascantidad Laidenticacióndeestascantidadessonlasdenomina essonlasdenominadas dasdiferencias temporaes, cuyadeniciónescomosigue: Diferencias tempotempo- Las diferencias temporales pueden ser: rales: - Diferencias temporarias imponibles. imponibles. Son aqueSon las que existen llas diferencias temporales que dan lugar a cantidaentre el importe en des imponibles al determinar la ganancia (pérdida) libros de un activo o scalcorrespondientea scalcorrespondienteaperiodosfutur periodosfuturos,cuando os,cuando pasivo en el estado el importe en libros del activo sea recuperado o de situación finanel del pasivo sea liquidado; o cieraysubasescal. - Diferencias temporales deducibles. deducibles . Son aquellas diferencias temporales que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la ganancia(pérdida)scalcorrespondienteaperiodos ftros, ftros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado.

Los reparos tributarios son las ADICIONES y DEDUCCIONES  tributarias  tributarias que una empresa empresa informa en su DJ Anual, las que podránserdedosclases:permanentes podránserdedosclases:permanentesotemporales.La otemporales.Lanalidad nalidad de este informe es repasar la NIC 12 Impuesto a las ganancias;  su representación e incidencia de los Reparos Tributarios Tributarios iden ticadosalcie  ticadosalcierre rredeleje delejercici rcicio. o.

2. Aspectos generaes 2.1.Defnicionesatenerencuenta A efectos de una adecuada comprensión respecto de la incidencia contable de los reparos tributarios tributarios al cierre del ejercicio, es necesarioquetengamosencuentalassiguientesdeniciones desarrolladas desarrolladas por NIC 12 Impuesto a las ganancias: Restado cotabe:

Es la ganancia neta o la pérdida neta del periodo antes de deducir el gasto por el impuesto a las ganancias.

Ganancia (pérdida) Denominado también como Renta Neta Imposcal; nible; nible; es la ganancia (pérdida) de un periodo, calculada de acuerdo con las reglas establecidas porlaautoridadscal,sobr porlaautoridadscal,sobrelaquesecalculan elaquesecalculan los impuestos a pagar (recuperar). Gasto (ingreso) por  Es el importe total que, por este concepto, se el impuesto a las gaga- incluye al determinar la ganancia o pérdida nancias neta del periodo, conteniendo tanto el impuesto corriente como el diferido. Este gasto o ingreso por impuesto a la renta la reconocemos en la cuenta 88 Impuesto a la renta como saldo deudor (gasto) o acreedor (ingreso). Impuesto corriente

Es la cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto a las ganancias relativo a la ganancia (pérdida) scaldelperiodo.

La NIC 12 desarrolla de manera amplia el reconocimiento, medición  revelación de los activos tributarios diferidos  pasivos  tributarios  tributarios diferido diferidos, s, por ende es es necesario necesario también considerar considerar sudeniciónconmuchaatención:  Activos por impues impues-- Son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a recuperar en periodos futuros, relacionadas relacionadas con: tos diferidos - diferencias temporarias deducibles; - compensación de pérdidas pérdidas obtenidas obtenidas en periodosanteriores,quetodavíanohayansidoobjeto dededucciónscal;y - compensación de créditos créditos no utilizados utilizados proceprocedentes de periodos anteriores. Pasivos por impuesimpues- Son las cantidades de impuestos sobre las ganancias tos diferidos a pagar en periodos futuros, relacionadas con las diferencias temporarias imponibles.

IV 8

-

Instituto Pacífco

Debemosrecal Debemosrecalcar car que laNIC 12 solo dene dene lasDiferenci lasDiferencias as Temporarias, a que estas tienen incidencia en ejercicios futuros, sea para su recuperación o para su gravamen, por cuanto está relacionada al reconocimiento del impuesto a la renta diferido. Sin embargo, siendo que las Diferencias Permanentes no se encuentrandenidasenestanorma,sísondesualcanceyaque se encuentran relacionadas al reconocimiento del impuesto a la renta corriente (gasto o ingreso). Podemosdenirentoncescomo Diferencias Permanentes, a aquellas cantidades que NO son imponibles, ni deducibles al determinarlagananciaopérdidascal;debiendoreconocerse en el ejercicio1 en el cual se incurrió en tales cantidades.

2.2.Reparostributarios-basefscalsegúnlaNIC12 La base fscal de un activo o pasivo es el importe atribuido, paranesscales,adichoactivo paranesscales,adichoactivoopasivo(pár opasivo(párrafo5NIC rafo5NIC12).A 12).A efectosdeidenticarlaadecuadamente,debemosremitirnosa las normas tributarias, las que desarrollan los siguientes criterios de medición: - - - - -

Causalidad del gasto con relación al ingreso imponible (art. 37° Le del IR). Fehaci Fehacienc enciade iadelgas lgastoysu toysusust sustent entaci acióndo óndocum cumenta entaría ría(art (art. . 21° Reglamento de la LIR). Límitesdegas Límitesdegastosded tosdeducibles ucibles(Art. (Art.37°Le 37°LeydelI ydelIR). R). Identicación Identicacióndeg degastos astosnod nodeducibl educibles( es(art. art.44° 44°Ley LeydelI delIR). R). Costo computable (art. 20° Le del IR). Ingresos gravables o imponibles (art. 1°, 2°  3° Le del IR). Ingresos inafectos o exonerados (art. 18°  19° Le del IR). Valordemer Valordemercadopara cadoparanestributarios nestributarios(art.32° (art.32°Ley LeydelIR). delIR). Oportunidad de reconocimient reconocimiento o de los ingresos  gastos gastos para nesscales(art.57°LIR). Bancarización, entre otros.

1 En el ejercicio en que Devengo, esto quiere decir cuando ocurren.

N° 275

Segunda Quincena - Marzo 2013

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Área Contabilidad (NIIF) y Costos De la comparación entre la Base Fiscal  la Base Contable, podemosidenticarlassiguientessituaciones:

del8%anual;serequiereidenticarlabasecontableyscal al cierre del ejercicio 2012.

a. Medición de activo Basefscal

Silosbenecioseconómicosderivados del activo NO tributan, entonces: Basefscal

Activo

Base cotabe

Importe e ibros Costo comptabe Costo directamente atriCosto de adquisición, = buible a la adquisición,  transformación o cons transformación o cons trucción  trucción del activo.

Ejempo 1: La empresa Acuario S.A. posee una maquinaria adquirida en el año 2011 por S/.20,000, la que deprecia aplicando la tasa del 10%anual,serequiereidenticarlabasecontableyscalal cierre del ejercicio 2012. Basefscal

Costo comptabe Costo adq. S/.20,000 Deprec. acum. (S/.4,000)

=

Vaor eto S/.16,000

Vaor eto S/.16,000

Sabemos que los activos inmovilizad os por su naturaleza, uso  exposición al medio ambiente sufren depreciación, la que se representa en los resultados del ejercicio de manera progresiva durante los periodos de su vida útil. En este ejemplo debemos señalarqueelartículo22ºdelReglamentodelaLIRestablece porcentajes máximos de depreciación que inciden en la determinación de la renta neta imponible (basefscal). En el caso planteado, el porcentaje de la depreciación contable es igual al porcentaje máximo permitido por la norma tributaria, no existiendodiferenciaalgunasobrelabasecontableyscal.

Ejempo 2: La empresa Acuario S.A. posee una maquinaria adquirida en el año 2011 por S/.20,000, la que deprecia aplicando la tasa del 20%anual;serequiereidenticarlabasecontableyscalal cierre del ejercicio 2012.

Basefscal

Costo comptabe Costo adq. S/.20,000 Deprec. acum. (S/.4,000) Vaor eto S/.16,000

Base cotabe

=

=

Vaor eto S/.16,800

Importe e ibros Costo adq. S/.20,000 Deprec. acum. (S/.3,200) Vaor eto S/.16,800

Enestecasopodemos identicar que labasecontable dela depreciación aplicable por la empresa es del 8 %  la base scalsolopermitededucircomogastodedepreciaciónhasta un máximo de 10 %, siendo que el gasto reconocido no supera el máximo permitido, NO se genera diferencia alguna. Como podemos observar, la base contable es igual a la base tributaria.

b. Medición de pasivo: En el caso de los INGRESOS recibidos de forma anticipada: Basefscal

Pasivo

Base cotabe

Importe e ibros Importe e ibros de pasivo (-) Anticipo menos amorIngresos no imponibles =  tización del mismo por en ejercicios futuros reconocimiento de INrelacionados al pasivo. GRESOS.

De tratarse de entidades cuos ingresos devengados obtenidos por sus actividades comerciales no resulten imponibles o gravables,enesesentidolabasescalseráaquellareconocidaen libros, no generándose diferencia alguna.

Ejempo 1: La empresa Sólido S.A. ha recibido de su cliente Azul S.A. un anticipo de S/.15,000 en el mes de noviembre 2012, por la venta de bienes, realizándose la entrega de tales bienes en enero de 2013.Serequiereidenticarlabasescalycontable: Basefscal

Base cotabe

Anticipo recibido S/.15,000 Anticipo recibido S/.15,000 (-) Ingresos devengados S/.(0) = (-) Ingresos devengados S/.(0)  Aticipos recibidos S/.15,000  Aticipos recibidos S/.15,000

Importe e ibros Costo adq. S/.20,000 Deprec. acum. (S/.8,000) Vaor eto S/.12,000

Enestecasopodemos identicar que labasecontable dela depreciación aplicable por la empresa es del 20 %  la base scalsolopermitededucircomogastodedepreciaciónhasta un máximo de 10 %, debiendo diferir la deducción del gasto por depreciación en ejercicios futuros. La Diferencia Temporal, producida de la comparación de la basescalycontable,asciendeaS/.4,000(16,000–12,000).

Ejempo 3: La empresa Acuario S.A. posee una maquinaria adquirida en el año 2011 por S/.20,000, la que deprecia aplicando la tasa N° 275

Costo comptabe Costo adq. S/.20,000 Deprec. acum. (S/.3,200)

Base cotabe Importe e ibros Costo adq. S/.20,000 Deprec. acum. (S/.4,000)

Base cotabe

Segunda Quincena - Marzo 2013

Ejempo 2: La empresa Sólido S.A. ha recibido de su cliente AzuL S.A. un anticipo de S/.15,000 en el mes de noviembre de 2012, por la venta de bienes, realizándose la entrega de tales bienes en diciembre 2012 por S/.10,000  en enero 2013 por S/.5,000. Serequiereidenticarlabasescalycontable: Basefscal

Base cotabe

Anticipo recibido S/.15,000 (-) Ingresos devengados S/.(10,000) =  Aticipos recibidos S/.5,000

Anticipo recibido S/.15,000 (-) Ingresos devengados S/.(10,000)  Aticipos recibidos

S/.5,000

Actualidad Empresarial

IV 9

-

 IV

Aplicación Práctica

Enambosejemploslabasescalylabasecontablesoniguales, esto debido a que los anticipos no representan ingresos a que no cumplen con los requisitos establecidos en el párrafo 14delaNIC18Ingresos.Delamismamaneralosartículos 1º al 3º de la Le del IR, no contemplan al anticipo recibido de clientes como ingreso gravable; en ese sentido no ha diferencia alguna.

c. Medición de gastos Losreparostributariostambiénsedeberánidenticarrespecto de las cantidades registradas contablemente bajo el postulado del Devengado, que hubieran afectado el resultado del ejercicio yquenogurenenelestadodesituaciónnanciera,estees el caso de gastos e ingresos que hubieran sido a cobrados o cancelados. Por lo mencionado en la NIC 12, el requisito fundamental para el reconocimiento contable de los activos o pasivos tributarios diferidos es la recuperación o el pago del importe en libros de los activos o pasivos en periodos futuros, pero queenelejercicioenquedevengóproducepagosscales maores o menores.

2.3. Incidencia de os reparos tributarios Durante el proceso de cierre contable, la entidad deberá de elaborar dos hojas de trabajo, la primera denominada Baance de Comprobación,laquenospermitiráidenticarelresultado contable obtenido al cierre del ejercicio antes de la determinación del impuesto a la renta,  la segunda denominada DJ Anual  los Reparos Tributarios, la que contiene al detalle las diferenciasdetipopermanenteytemporalesidenticadaspor la empresa,  la determinación de la renta neta imponible. Ambosreportesrecaenenlaelaboracióndelosestadosnan cieros de la empresa, según detalle:

Estado de Restado Itera Ingresos por actividades ordinarias (Costo de venta) _________________ utiidad Brta - (Gastos operativos) utiidad Operativa - Otros ingresos y gastos Restado ates de IR - Gasto de impuesto a la renta Restado de ejercicio

Estado de Sitació Fiaciera  Activos - Efectivo y equiv. de efectivo - Existencias - Activos tributarios diferidos - Activos inmovilizados Pasivos - Tributos - Cuentas por pagar comerciales -Obligacionesnancieras - Pasivos tributarios diferidos Patrimoio - Capital social - Resultados acumulados

Aplicación práctica La empresa Marcial S.A., al 31.12.12, tiene la siguiente información: Resultado del ejercicio antes del IR  Adicioes Tribtarias Gastos de Vacaciones devengadas no pagadas 2012

S/.18,000

Estimación de cobranza dudosa (en proceso judicial)

S/.9,000

Gastos de ejercicios anteriores

S/.3,000

Gastos sin sustento tributario

S/.2,600

Dedccioes Tribtarias Gasto de vacaciones devengadas 2011 pagadas 2012

S/12,000

Desmedros de existencias 2011, destruidas en el 2012

S/.10,800

Intereses infectos (depósitos bancarios)

______________________________

Reta neta Impoibe Impuesto a la renta (30 % ) por pagar

IV 10

-

Instituto Pacífco

S/.3,850

Serequiereidenticarlosiguiente: a) Determinación del impuesto a la renta corriente  diferido b) Registrodelaincidenciadelosreparostributariosidenticados

Soución: a) Determinación de impuesto a a renta corriente y diferido Deomiació

Base cotabe 63,580.00

Base nIC 12 tribtaria (Diferecias) 63,580.00 0

Restado Cotabe  Adicioes Tribtarias (+) Diferecias permaetes Gastos sin sustento tributario 2,600.00 2,600.00 Gastos de ejercicios anteriores 3,000.00 3,000.00 (+) Diferecias temporaes Provisión de cobranza dudosa 9,000.00 Gastos de vacaciones deven18,000.00 gadas no pagadas Dedccioes Tribtarias (-) Diferecias permaetes Intereses inafectos (depósitos (3,800.00) (3,800.00) bancarios) (-) Diferecias temporaes Desmedro de existencias 2010 (10,800.00) destruidas en el 2011 Vacaciones devengadas 2010, (12,000.00) pagadas 2011 Compesació de pérdidas 0 0 de ejercicios ateriores Reta eta impoibe 65,380.00 69,580.00 Impuesto a la renta (30 %) 19,614.00 20,874.00 Cta. 88 gasto Cta. 40 (4017) por IR IR aa por  paar 

Hoja de Trabajo para a DJ  Aa IR Resultado del periodo (+) Adiciones tributarias (-) Deducciones tributarias (-) Compensación de pérdidas de ejercicios anteriores

S/.63,580

Diferencias temporales se reconocen en el Estado de Situación Financiera. Diferencias permanentes se reconocen en el Estado de Resultados.

0.00 0.00 9,000.00 18,000.00

0.00

(10,800.00) (12,000.00) 0 4,200.00 1,260.00 Cta. 37 – 49 (371/ 491) IR Diferido

Delcuadropodemos identicarelgastodelimpuestoa la renta del ejercicio que es de S/.19,614; el impues to a la renta diferido es de S/.1,260, siendo el impuesto por pagar a la Sunat S/.20,874.

b) Registro contabe b.1.) Impuesto a a renta corriente El impuesto a la renta corriente, se determina aplicando la tasa del impuesto a la renta al resultado contable N° 275

Segunda Quincena - Marzo 2013

 IV

Área Contabilidad (NIIF) y Costos más las diferencias permanentes incurridas, provocando esto el reconocimiento de un maor o menor gasto por impuesto a la renta, según detalle: Deomiació Restado cotabe

Base cotabe

gasto IR -30 %

63,580.00

19,074.00

Gastos de ejercicios anteriores

Intereses inafectos (depósitos bancarios)

Gastos sin sustento tributario

Fecha

2,600.00

3,000.00

900.00

(3,800.00)

(1,140.00)

Tota

780.00

65,380.00

19,614.00

gosa

Ceta

Debe

88

x

31.12.12

Reconocimiento del gasto de IR

IMPuESTO A lA REnTA 881 Impuesto a la renta - Corriente 882 Impuesto a la renta - Diferido 4017 IMPuESTO A lA REnTA 4017 Impuesto a la renta

Base cotabe

n°

Fecha

Gastos de Vacaciones devengadas no pagadas

x

31.12.12

5,400.00

Desmedro de existencias 2010 destruidas en el 2011

(10,800.00)

(3,240.00)

Vacaciones devengadas 2010, pagadas 2011

(12,000.00)

(3,600.00)

4,200.00

1,260.00

Tota

37

Debe

ACTIVO DIFERIDO 371

Aplicación de la NIC 12 - Reconocimiento de activos  tributarios diferidos

18,000.00

Ceta 37

gasto IR -30 %

(-) Dedccioes tribtarias –  Diferecias permaetes

2,700.00

gosa

Base cotabe

Deomiació

gasto IR -30 %

9,000.00

Haber

 

8,100.00

Impuesto a la renta - diferido Provisión de Cobranza Dudosa

2,700.00

Gastos de Vacaciones devengadas no pagadas

5,400.00

ACTIVO DIFERIDO 317

 

19,614.00

(+) Adicioes tribtarias Diferecias permaetes Provisión de cobranza dudosa

Haber

19,614.00

b.2) Impuesto a a renta diferido Se determina sobre la base de las Diferencias Temporales identicadas,lasqueserecuperanogravanenejercicios futuros, cua incidencia puede incrementar o disminuir un activo o pasivo tributario diferido, según detalle: Deomiació

gasto IR -30 %

(-) DEDuCCIOnES TRIBuTARIAS –  Diferecias permaetes

(+) ADICIOnES TRIBuTARIAS Diferecias permaetes

n°

Base cotabe

Deomiació

6,840.00

Impuesto a la renta - diferido Desmedro de existencias 2011 destruidas en el 2012

3,240.00

Vacaciones devengadas 2011 pagadas 2012

3,600.00

4017 IMPuESTO A lA REnTA

1,260.00 1,260.00

4017 Impuesto a la renta

Respecto de la deducción del gasto por vacaciones devengadas Medición de as diferencias temporaes: - Estimación decobranzadudosa:Labasescalde esta en el ejercicio 2011, pero que fueron pagadas en el ejercicio 2012, su reconocimiento implicará la disminución del activo operación en el ejercicio 2012 es CERO. Según el art. 21°  tributario diferido registrado en el ejercicio 2011, la deducción del Reglamento de la LIR, este gasto será deducible en el ejercicio en que se establezca judicialmente su imposibilidad  tributaria se determinará según detalle: de recuperarla, generándose el requisito de la temporalidad del gasto respecto a su deducción, debiéndose reconocer un Base Diferecia  Adició tribtaria Basefscal Activo Tributario Diferido. cotabe tempora

-

 Adició tribtaria

Base cotabe

Estimación de cobranza dudosa

9,000.00

Base fscal

0.00

Diferecia tempora

 Adició tribtaria

Base cotabe

Basefscal

Diferecia tempora

Gasto por vacaciones devengadas 2012

28,000.00

10,000.00

18,000.00

Segunda Quincena - Marzo 2013

0

12,000.00

12,000.00

9,000.00

Gasto por vacaciones: La basefscal está representada por aquella porción pagada a los trabajadores, de acuerdo con lo señalado en el art. 57° de la Le del IR, que señala que la imputaciónderentasdecuartayquintacategoríaserealizará en el ejercicio en que se pagan, esto es, cuando es percibida poreltrabajador,porellosediereesteconcepto.

N° 275

Gasto por vacaciones devengadas 2012

-

Desmedro de existencias 2011, destruidas en el 2012: la basefscal será el importe en libros de las existencias en desmedro destruidas previa comunicación a la Administración Tributaria, debiendo disminuir el activo tributario diferido reconocido en el ejercicio 2011.  Adició tribtaria

Desmedro de existencias des truidas 2012

Base cotabe 0

Basefscal

Diferecia tempora

10,800.00

10,800.00

Actualidad Empresarial

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