Observatoire des Pratiques Comptables en Afrique par Sekou Diarra et Moussa Mara

Observatoire des Pratiques Comptables en Afrique

DIFFICULTES COMPTABLES RESOLUES SELON LE SYSCOA

Niveau Supérieur DUTS/MAITRISE

Moussa MARA Sékou DIARRA

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Sommaire DIFFICULTES COMPTABLES......................................................................................................................................0 PREFACE...................................................................................................................................................................4 INTRODUCTION (OPCA, OBJECTIFS DU LIVRE…).....................................................................................................6 PRESENTATION DU SYSCOA.....................................................................................................................................8 HISTORIQUE...........................................................................................................................................................8 APPLICATION........................................................................................................................................................10 CADRE CONCEPTUEL............................................................................................................................................10 PRINCIPES COMPTABLES.......................................................................................................................................11 PLAN COMPTABLE (VOIR ANNEXE)......................................................................................................................12 ETATS FINANCIERS...............................................................................................................................................14 II - DIFFICULTES COMPTABLES (DEVELOPPEMENT LITTERAIRE, CAS PRATIQUES AVEC ET SANS SOLUTION…) .................................................................................................................................................................................15 21. L’ENTREPRISE, SON ENVIRONNEMENT ET LA COMPTABILITÉ........................................................................15 PRINCIPES COMPTABLES ET IMAGE FIDÈLE .........................................................................................................16 CONTINUITÉ D’EXPLOITATION..............................................................................................................................16 PRUDENCE...........................................................................................................................................................17 PERMANENCE DES MÉTHODES.............................................................................................................................19 INTANGIBILITÉ DU BILAN.....................................................................................................................................20 INDÉPENDANCE DES EXERCICES (SÉPARATION OU SPÉCIALISATION DES EXERCICES).........................................21 COÛT HISTORIQUE...............................................................................................................................................22 TRANSPARENCE...................................................................................................................................................22 NON - COMPENSATION.........................................................................................................................................23 OPERATIONS USUELLES ........................................................................................................................................25 ACHATS ET VENTES..............................................................................................................................................25 CHARGES DE PERSONNEL.....................................................................................................................................25 CAS PRATIQUES..............................................................................................................................................29 Cas N°1...........................................................................................................................................................29 Cas N°2...........................................................................................................................................................30 Cas N°3...........................................................................................................................................................31 Cas N°4...........................................................................................................................................................32 En 2000...........................................................................................................................................................32 OPERATIONS D’INVENTAIRES ................................................................................................................................33 Cas N°1...........................................................................................................................................................38 Cas N°2...........................................................................................................................................................39 Cas N°3...........................................................................................................................................................40 OPERATIONS EN MONNAIES ETRANGERES ...........................................................................................................41 Cas..................................................................................................................................................................42 REEVALUATION ......................................................................................................................................................44 Cas..................................................................................................................................................................45 ENGAGEMENTS HORS BILAN..................................................................................................................................46 LIVRAISONS A SOI MEME D’IMMOBILISATIONS ET DE STOCKS..............................................................................47

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Cas 1...............................................................................................................................................................48 Cas 2...............................................................................................................................................................48 CONSTITUTION DE SOCIETES.................................................................................................................................49 Cas 1...............................................................................................................................................................50 Cas 2...............................................................................................................................................................50 OPERATIONS SUR LE CAPITAL...............................................................................................................................51 AUGMENTATION DE CAPITAL...............................................................................................................................51 Cas 1...............................................................................................................................................................53 Cas 2...............................................................................................................................................................53 OBLIGATIONS..........................................................................................................................................................54 Cas 1...............................................................................................................................................................55 Cas 2...............................................................................................................................................................56 IMPOT SUR LES BENEFICES ET REPARTITION DE RESULTAT................................................................................57 IMPÔT SUR LES BÉNÉFICES...................................................................................................................................57 Cas 1...............................................................................................................................................................58 Cas 2...............................................................................................................................................................58 EVALUATION DES SOCIETES...................................................................................................................................59 Cas 1...............................................................................................................................................................61 FUSIONS, SCISSIONS..............................................................................................................................................63 Cas 1...............................................................................................................................................................65 Cas 2...............................................................................................................................................................65 RESOLUTIONS DES CAS PRATIQUES......................................................................................................................67 OPÉRATIONS USUELLES........................................................................................................................................67 Cas N°1...........................................................................................................................................................67 Cas N°2...........................................................................................................................................................71 Cas N°3...........................................................................................................................................................72 Cas N°4...........................................................................................................................................................73 OPÉRATIONS D’INVENTAIRE.................................................................................................................................75 Cas N°1...........................................................................................................................................................75 Cas N°2...........................................................................................................................................................78 Cas N°3...........................................................................................................................................................80 CAS DE RÉÉVALUATION........................................................................................................................................88 LIVRAISONS À SOI-MÊME.....................................................................................................................................91 Cas 1...............................................................................................................................................................91 Cas 2...............................................................................................................................................................92 CRÉATION DE SOCIÉTÉ.........................................................................................................................................92 Cas 1...............................................................................................................................................................92 Cas 2...............................................................................................................................................................94 AUGMENTATION DE CAPITAL...............................................................................................................................98 Cas 1...............................................................................................................................................................98 Cas 2...............................................................................................................................................................99 EMPRUNT...........................................................................................................................................................100 Cas 1.............................................................................................................................................................100 2- EMPRUNT REMBOURSÉ PAR ANNUITÉ CONSTANTE.......................................................................................103 Cas 2.............................................................................................................................................................105 IMPÔTS SUR LE RÉSULTAT..................................................................................................................................108 Cas 1.............................................................................................................................................................108 Cas 2.............................................................................................................................................................109 EVALUATION DES SOCIÉTÉS................................................................................................................................111 Cas 1..............................................................................................................................................................111 Capitaux Permanents nécessaires à l’exploitation.......................................................................................112 FUSION...............................................................................................................................................................113 Cas 1.............................................................................................................................................................113

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Cas 2.............................................................................................................................................................118 BULLETIN D’OBSERVATIONS...................................................................................................................127 BULLETIN DE SOUTIEN OU DE COMMANDE.......................................................................................128

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PREFACE Harmoniser, selon le dictionnaire Larousse, c’est « mettre en accord ». Est-il donc facile de mettre en harmonie la comptabilité au plan africain ? Les comptables de la partie ouest africaine peuvent-ils s’unir dans ce challenge ? ... Vaste débat, au cœur de l’actualité depuis plusieurs mois, qui mérite une attention particulière, notamment parce que la situation actuelle est particulièrement importante avec la mise en œuvre pratique des dispositions du SYSCOA au sein des pays de l’UMEOA, cette expérience étant suivie sous peu par l’harmonisation au niveau de l’Afrique Centrale (avec l’application du traité comptable de l’OHADA), alors même qu’au niveau international s’engage la voie de l’application reconnue et acceptée des normes comptables émises par l’International Accounting Standards Committee (IASC). ... Formidable période donc que ce début de XXIé siècle, où il y a tant à faire avec imagination et passion, alors même que André Maurois a écrit avec beaucoup de justesse que « l’homme d’action est avant tout un poète » (in : le cercle de famille)... Selon la Commission des études générales du Conseil national français de la comptabilité (CNC) en juin 1989 : « Art, science ou technique, la comptabilité a pour ambition de constituer un système cohérent d’information et de communication au service de l’entreprise aussi bien sur le plan interne que sur le plan externe » : c’est exactement ce que montre ce guide technique, rédigé avec un souci évident de pédagogie et de clarté rédactionnelle par Moussa Mara et Sékou Diarra : c’est la première dimension de cet ouvrage. La deuxième dimension de cet ouvrage est liée à sa conception rédactionnelle de grande qualité : alternant les rappels théoriques du cadre comptable harmonisé du syscoa avec des exemples pratiques corrigés de manière synthétique et technique, les auteurs réussissent à montrer que la question de la normalisation comptable peut être facilement assimilée si on utilise ce guide comme outil de référence à la nouvelle normalisation comptable ouest africaine, conçue dans le sens littéral du terme, à savoir sur la base du dictionnaire Larousse : « Ensemble des règles techniques résultant de l’accord des producteurs et des usagers et visant à spécifier, unifier et simplifier (...) en vue d’un meilleur rendement dans tous les domaines de l’activité humaine ».

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Rédigé au bénéfice des actions de l’Observatoire des Pratiques Comptables en Afrique, et notamment pour financer la mise en place de la bibliothèque d’ouvrages de gestion et d’informatique connecté à internet (avec aussi l’aide efficace de Experts Comptables Universels - Association Humanitaire) à Bamako, la diffusion de ce guide technique a aussi une troisième dimension : celle de l’utilité citoyenne d’un travail rédactionnel important rendu par deux professionnels de renom, en vue d’une création sociale au bénéfice de toute une collectivité. Enfin, la quatrième dimension du guide « difficultés comptables résolues selon le syscoa » de Moussa Mara et Sékou Diarra est attachée au fait que les descriptions techniques formulées, les concepts comptables commentés, les schémas d’analyse comptable proposés, ... relèvent du système comptable « continental » : à ce titre, il s’agit d’une réelle construction intellectuelle et technique prouvant que la « francophonie comptable » n’est pas un rêve : c’est une réalité vivante ! Nous souhaitons une excellente lecture, attentive et constructive, des lecteurs de ce guide, et leur souhaitons un formidable apprentissage des règles spécifiques du syscoa : bonne analyse pratique de la science comptable et bonne construction de XXIé siècle, où il y a tant à faire et à construire avec la passion du cœur et la compétence technique !

Paris, le 5 mars 2001

Eric DELESALLE Président de la Confédération mondiale des experts comptables sans frontières (asbl, Bruxelles)

René RICOL Deputy President de l’International Federation of Accountants (IFAC, New York)

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Introduction L’Observatoire des Pratiques Comptables en Afrique (OPCA) est une association créée en 1992. Des étudiants africains en expertise comptable dans les écoles Françaises, sous l’égide de leur professeur feu Blaise Goussou ont fait le constat de l’absence du continent africain sur le concert de la normalisation comptable internationale. Décidés à combler ce vide et à constituer une force de propositions en matière comptable, ils ont mis cette association sur les fonds baptismaux. Les cellules africaines de l’OPCA ont vu le jour au fur et à mesure du retour au bercail des jeunes experts comptables. Celle du Mali a ainsi démarré ses activités en 1994. A ce jour, notre association panafricaine est présente dans de nombreux pays d’Afrique Centrale et Occidentale (Cameroun, Bénin, Côté d’Ivoire, Sénégal….). Elle ambitionne de former à l’orée du nouveau millénaire une véritable toile d’araignée comptable sur le continent. Faire de l’Afrique une place de choix pour la normalisation comptable, une forteresse de compétences comptables et un lieu de prédilection pour le débat dans les domaines de la gestion de manière générale constituent pour notre association les défis à relever. La cellule malienne comme les autres s’emploie à agir dans plusieurs directions pour être efficace. Les formations initiale et continue sont primordiales pour renforcer les capacités comptables. Nous engageons des actions dans l’organisation des séminaires de formation. Les étudiants des écoles d’enseignement technique et supérieur ont bénéficié de ces sessions de formation. Dans le même ordre d’idées, en collaboration avec l’association française Experts comptables Universels (ECU), nous sommes en train de créer une bibliothèque disposant d’ouvrages de comptabilité et de gestion variés et actuels. La carence dans ce domaine rend cette initiative plus qu’opportune. L’information constitue pour nous un aspect primordial de notre mission dans un environnement où se mêlent normalisation internationale, mondialisation et intégration économique. La Revue malienne de Comptabilité (RMC), gérée par l’OPCA, diffuse depuis trois ans l’information indispensable pour suivre l’actualité comptable, maîtriser les nouvelles techniques et se tenir informé sur les actions de notre association. Dans les années à venir nous nous évertuerons à rendre cette revue sous régionale voire continentale.

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La contribution à la normalisation comptable et la diffusion des nouvelles normes complètent la liste de nos domaines d’intervention. Le Système Comptable Ouest Africain (SYSCOA) constitue un référentiel comptable à l’avant garde de cette normalisation internationale et préfigure la tendance des prochaines années. Son élaboration a constitué un événement dont l’OPCA ne pouvait se tenir en marge, pour plusieurs raisons. Blaise Goussou, fondateur de l’association a aussi été l’un des trois membres du groupe d’experts qui ont été les inspirateurs du SYSCOA. Ensuite ce système a été élaboré pour notre sous région en tenant compte de ses spécificités (économie fortement informelle) et de ses traditions (omniprésence de l’agriculture). La volonté de faire de ce plan un véritable système d’information au service des entreprises et du développement de nos pays a fini par nous convaincre qu’il faut lui faire bénéficier de l’audience nécessaire à son application. Depuis deux ans notre association n’a ménagé aucun effort lui permettant de diffuser le SYSCOA. De nombreuses conférences débats ont été organisées dans les écoles et une tribune est ouverte dans la revue traitant de toutes les caractéristiques du nouveau système. En commémoration de la journée du 10 juin 1999 un concours sur le SYSCOA a été organisé à l’intention des étudiants de l’Institut Universitaire de Gestion (IUG). D’autres actions sont envisagées dans l’avenir. Le présent ouvrage se situe dans la droite ligne de notre volonté d’assurer au SYSCOA une large audience. Son objectif est de faire en sorte que les étudiants de niveau secondaire et ceux du supérieur en comptabilité et en gestion puissent disposer du bagage technique de base pour apporter des solutions comptables SYSCOA aux opérations économiques. Il tient compte du programme scolaire de chaque cycle et constitue de ce fait un outil sur mesure pour les étudiants et leurs professeurs. De nombreux cas pratiques inspirés des sujets d’examens et leurs solutions complètent les développements théoriques indispensables. N’hésitez pas à faire part à l’auteur de vos remarques sur le contenu de ce livre, en utilisant le bulletin d’observations prévu à cet effet en fin d’ouvrage. Nous espérons que cette œuvre, dont tous les bénéfices seront versés au budget de l’association, répondra aux attentes des étudiants et contribuera à sa façon à une correcte application du SYSCOA.

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PRESENTATION DU SYSCOA Historique Parmi les attributions de la Banque Centrale des Etats d’Afrique de l’ouest (BCEAO) figure l’élaboration de statistiques sectorielles, nationales et agrégées sur les économies de nos pays. Pour ce faire elle a souhaité créer une centrale de bilan chargé de recueillir les informations sur les acteurs économiques et de les traiter en vue de la production de données économiques et financières. L’étude de faisabilité de la centrale a aboutit, en 1994, sur le constat de la pluralité des plans comptables dans la sous région. Il a été dénombré cinq plans comptables principaux qui sont : -

le plan comptable de l’Organisation Comptable Afrique et Madagascar (OCAM) le plan comptable français de 1957 le plan comptable français de 1982 le plan comptable Sénégalais Et le plan comptable Ivoirien.

L’indispensable harmonisation des différentes pratiques comptables et l’élaboration d’un plan comptable Unique pour l’ensemble de la sous région conditionnait la réussite de la centrale des bilans. Ainsi la Banque Centrale a t- elle décidé de mettre en œuvre ce chantier. L’élaboration d’un plan comptable unique en Afrique de l’ouest a aussi accompagné l’harmonisation du droit comptable dans la zone franc, qui contient l’UEMOA, et dont elle s’inspire. Le plan à concevoir a été dénommé SYSCOA pour Système Comptable Ouest Africain. Les acteurs impliqués dans l’élaboration ont voulu dès le départ mettre en place un système comptable et non une simple liste de comptes afin de doter les acteurs d’un outil de gestion complet. Un cadre conceptuel détaillé, des principes comptables affirmés, un plan comptable et des Etats financiers développés furent les objectifs assignés dés le départ aux concepteurs. Pour atteindre ces objectifs, pendant l’année 1995, les initiateurs ont mis des structures en place avec le souci que l’opération soit menée avec la participation efficace des Etats et des utilisateurs. Ils étaient conscients que c’est à ce seul prix que le SYSCOA bénéficierait de l’audience nécessaire à son adoption et à son application efficaces. Un groupe de projet composé de cadres de la banque centrale et animé par trois experts comptables dont deux africains a été crée. Il a eu la charge de réfléchir et de proposer les normes comptables du SYSCOA. Les propositions du groupe de projet étaient transmises en ce qui concerne chaque Etat au comité national.

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Le comité national est un groupe constitué des autorités, des acteurs économiques, des experts comptables, des représentants de l’enseignement etc. Il avait la charge de discuter sur les projets de norme, de les amender afin de tenir compte de la spécificité nationale. Chaque Etat de l’Union a crée un comité national. Les amendements divers apportés étaient synthétisés et faisaient l’objet de discussion au niveau du comité des experts. Cette structure, également dénommée comité régional, a été l’émanation des comités nationaux et avait essentiellement pour objectif de créer un consensus autour des projets de normes. Chaque disposition, du cadre conceptuel aux états financiers en passant par le plan comptable et les principes comptables, a subi ces étapes d’analyse. A l’issue de la phase de validation par le comité régional les structures internes à la banque centrale se chargeaient de la préparation des textes en vue de la décision politique de promulgation. Le conseil des ministres intervenait au bout de la chaîne pour donner une force exécutoire aux différents textes. Cette procédure a aboutit à la publication du corpus du SYSCOA au premier semestre 1997 en vue de son application en 1998. Des actions de sensibilisation, de formation ont été menées pour renforcer les capacités des comptables à utiliser le SYSCOA. Les programmes scolaires sont en voix de réaménagement. Le SYSCOA a en outre prévu un environnement institutionnel de normalisation pour lui assurer des actualisations régulières en fonction de l’évolution de la normalisation internationale. Il s’agit : -

des ordres d’experts comptables de l’union sous la bannière du conseil permanent de la profession comptable des conseils de la comptabilité réunis sur le plan sous régional au sein du Conseil Comptable Ouest Africain.

Le projet d’instauration d’une formation comptable longue en vue d’obtention d’un diplôme d’expertise comptable sous régional est en cours d’étude. Ces structures sont créées pour assurer à l’Union une force sous régionale de normalisation comptable. Ainsi l’Afrique de l’Ouest en se dotant d’un outil à la pointe de la normalisation comptable veutelle se maintenir à l’avant garde de cette tendance d’harmonisation comptable.

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Application Le champ d’application du SYSCOA est constitué selon l’article 2 du règlement des «entreprises soumises aux dispositions du droit commercial, les entreprises publiques, les sociétés d’économie mixte, les coopératives et, plus généralement, les entités produisant des biens ou des services marchands ou non marchands, dans la mesure où elles exercent, dans un but lucratif ou non, des activités économiques à titre principal ou accessoire qui se fonde sur des actes répétitifs, à l’exception de celles soumises aux règles de la comptabilité publique. » Le champ d’application de ce dispositif est de ce fait très large et seuls l’Etat, les collectivités territoriales et les entreprises financières (banques, assurances etc) en sont exclus. Le nouveau système doté d’un champ d’application large module les obligations des entités en fonction de leur taille. Les structures sont classées en trois catégories. -

Les grandes entreprises sont celles qui font un chiffre d’affaires supérieur à 100 millions de FCFA et disposent d’un effectif salarié supérieur à 20 personnes Les entreprises moyennes présentent un chiffre d’affaires et un effectif inférieur ou égal aux seuils précisés ci dessus tout en réalisant un chiffre d’affaires supérieur à 30 millions (industriels), 20 millions (commerçants) et 10 millions (artisans) Les petites entreprises sont celles qui ne réalisent pas un chiffre d’affaires dépassant les seuils fixés pour les moyennes en fonction de leur activité.

Les obligations comptables en matière de production des informations seront différentes en fonction du classement de la structure. Les grandes entités relèveront du système normal et seront astreintes à toutes les obligations. Celles situées dans les limites du système allégé, réservé aux moyennes, verront leurs obligations diminuées par rapport à la première catégorie. Enfin les petites entreprises pourront se contenter du respect d’une comptabilité de trésorerie (système minimal de trésorerie). Cadre conceptuel Le Système comptable Ouest Africain s’inspire des normes internationales en matière comptable et s’inspire fortement des normes francophones. Les pays de l’UEMOA sont en majorité des ex colonies françaises, leurs plans comptables anciens étaient tous d’inspiration francophone. Le nouveau système ne pouvait déroger à la règle sous peine de ne pas être compris, adopté et utilisé.

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Le plan comptable s’est donc largement inspiré des normes de l’école « continentale ». Ces normes se caractérisent par : -

une forte précision de la codification des comptes et des états financiers, une analyse des charges par nature juridique (charge de personnel au lieu de coût de production, achat au lieu de coût d’achat….), une finalité plus juridique des états financiers.

Le SYSCOA a néanmoins effectué des emprunts à l’école anglo-saxonne qui est l’autre école de normalisation. Cette école est basée sur l’application et l’interprétation d’un cadre conceptuel (conceptual framework). De plus certains principes comptables comme la prééminence de la réalité économique sur l’apparence juridique ont ainsi été retenus par le SYSCOA. Le SYSCOA a également (en partie) été conçu dans le cadre d’une recherche de convergence avec les solutions techniques retenues dans les normes internationales de l’IASC (International Accounting Standard Comitee). Principes comptables Ils gouvernent la tenue d’une comptabilité. Le tableau suivant résume les huit principes comptables fondamentaux. No Libellé 1 2 3 4 5 6 7 8

Explications

Continuité d’exploitation

L’entreprise est considérée comme ayant des activités qu’elle n’a pas l’intention d’arrêter ou de réduire Prudence Appréciation raisonnable des faits Permanence des Maintien des mêmes méthodes d’évaluation et de méthodes présentation un exercice sur l’autre Indépendance des Prise en compte de l’ensemble des charges et des produits exercices d’un exercice et rien que ceux là pour la détermination du résultat. Coût historique Evaluation des éléments à leur valeur en date de leur entrée dans le patrimoine. Intangibilité du bilan Correspondance du bilan de clôture d’un exercice avec celui d’ouverture de l’exercice suivant. Non - compensation Interdiction d’annuler des dettes par des créances Importance significative Prise en compte d’un élément seulement quand il permet d’affecter la compréhension des états financiers.

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A ces principes s’ajoute la prééminence de la réalité économique d’une opération sur son apparence juridique pour son enregistrement comptable (« substance over form » ). Il est adopté partiellement par le SYSCOA et s’illustre par exemple par la prise en compte en actif des immobilisations louées en crédit bail. Le corpus du SYSCOA contient un descriptif des principales méthodes d’évaluation retenues. Les différents coûts ainsi que les notions de valeur y sont développés. Plan comptable (voir annexe) La codification comptable se rapproche de celle du plan comptable général français (version 1982/1999). Il y a néanmoins une différence significative. La nomenclature des comptes selon le SYSCOA s’illustre par l’intermédiaire de huit classes (de 1 à 5 pour le bilan, de 6 à 8 pour le compte de résultat) contre sept pour le PCG 1982. La classe 1 enregistre les opérations relatives aux capitaux propres. Le capital, les réserves, résultats et les emprunts sont codifiés par cette classe. Les éléments immobilisés de l’actif sont enregistrés par la classe 2. Cette classe a fait l’objet de répartition en sous classes. Les charges immobilisées (comptes 20) correspondent aux éléments d’actif incorporel n’ayant pas de valeur. Les frais d’établissement sont dans cette catégorie. Les primes de remboursement d’emprunt, les charges à repartir, précédemment classés en bas de bilan, ont également intégré les charges immobilisées. Les autres immobilisations incorporelles sont enregistrées en 21 (logiciels, droit au bail…). Les immobilisations corporelles, des terrains aux installations, sont codifiées par les sous classes 22 à 24. Les immobilisations financières figurent en 27 et les comptes de dépréciation en 28 et 29. La classe 3 récapitule les stocks de l’entreprise. Les marchandises sont inscrites en 31 pour mieux signifier leur importance dans nos économies à faible valeur ajoutée où il y a peu de transformation des matières premières. La notion de stocks en cours de route est aussi apparue. Ils sont enregistrés en 38 Les tiers, partenaires de l’entreprise, sont enregistrés par la classe 4. Les clients, fournisseurs, personnel, sécurité sociale, Etat, actionnaires ont tous leur compte spécifique. La classification ne diffère pas substantiellement de celle du plan français. Les tiers exécutant des opérations extraordinaires (fournisseurs d’investissement par exemple) avec l’entreprise seront inscrits en 48 pour faire la distinction avec les autres tiers. La trésorerie est codifiée en classe 5. Les banques figurent en 52 et la caisse en 57. Les sous comptes 56 contiennent les comptes d’emprunt à court terme et les découverts. Les crédits d’escompte sont également enregistrés dans ces comptes.

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Il s’agit de matérialiser l’obligation qu’a une entreprise de rembourser la banque au cas ou son débiteur ne s’acquitte pas de sa dette escomptée. Les charges ordinaires sont enregistrées en classe 6. Les innovations majeures en la matière sont les suivantes : -

l’importance accordée au transport qui occupe la sous classe 61 la répartition des services extérieurs entre deux sous classes 62 et 63 l’inscription des charges de personnel en 66 la scission des provisions en charge provisionnée et en dotation aux provisions. Les charges provisionnées (659) correspondent à des pertes et risques à court terme et sont donc assimilées à des charges réelles dont l’estimation est quasi certaine. Ce qui n’est pas le cas des dotations aux provisions (69).

La classe 7 contient les produits ordinaires. Par rapport au plan français les innovations ne sont pas significatives. Il faut souligner à ce niveau l’effort didactique consenti dans la définition des classes. Des parallèles ont été instaurés pour faciliter l’assimilation des comptes. Ainsi 701 concerne les ventes de marchandises et 601 les achats de marchandises, 702 les ventes de produits finis et 602 les achats de matières. Les produits financiers figurent en 77 en parallèle aux charges financières. La classe 8 est réservée aux opérations hors activité ordinaire. Il s’agit d’une notion à mettre en rapport avec la notion exceptionnelle du plan comptable Français. Elle est cependant d’un champ d’application plus restrictif. Le critère de détermination des opérations est la récurrence. Une opération dès lors qu’elle est récurrente ne peut être classée en HAO bien que sa nature l’y destine. C’est le cas des cessions d’immobilisations. En principe relevant des opérations HAO, une cession quand elle est systématique et s’inscrit dans le cadre d’une politique régulière figurera parmi les opérations ordinaires. Le classement des opérations sous cette rubrique reste enfin soumis à l’observation du principe de l’importance significative. La classe 9 est dédiée au suivi des engagements hors bilan et à la comptabilité analytique. Le SYSCOA, pour faciliter l’informatisation du plan comptable et le paramétrage des états financiers, a institué un tableau de correspondance entre poste et compte permettant de situer le contenu de chaque poste de bilan et de compte de résultat. Des tableaux de passage des anciens plans au SYSCOA ont également été élaborés et mis à la disposition des utilisateurs.

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Etats financiers Les états financiers comprennent : -

le bilan, le compte de résultat, l’état annexé, le tableau financier des ressources et des emplois et l’état supplémentaire.

Le bilan (voir annexe) traduit la situation patrimoniale à l’instar de celui du plan comptable 1982. Il varie en fonction de la taille des entreprises et est diffèrent selon que l’entreprise est soumise au système normal, au système allégé ou au système minimal de trésorerie. Le compte « actionnaire capital non appelé » inscrit en 109 est débiteur et qui figurait à l’actif se situe maintenant en négatif au passif. Sous chaque rubrique (immobilisations, actif circulant, trésorerie) il est possible de faire ressortir les éléments ordinaires et hors activités ordinaires. Le compte de résultat reste aussi identique à celui du compte de résultat du plan français. Il a l’avantage de faire ressortir directement les soldes intermédiaires de gestion. Il est également adapté à la taille des entreprises (annexe). L’état annexé correspond à l’annexe du plan français. Il n’est pas exigé pour les entreprises soumises au système minimal de trésorerie. Il contient une vingtaine de tableaux à renseigner pour les entreprises du système normal (répartition de résultat, actif immobilisé, amortissements…) et seulement une demi-douzaine pour les entreprises qui sont soumises au système allégé. Le tableau financier des ressources et des emplois recense les flux financiers de l’exercice et en donne la provenance. Il s’agit d’un tableau de financement reparti en plusieurs parties (annexe). Il reste obligatoire seulement pour les entreprises ayant atteint les seuils prévus pour l’application du système normal. L’état supplémentaire permet de recenser des statistiques d’ordre général. Il est obligatoire pour les entreprises du système normal. Il se scinde en deux tableaux portant sur la production et les matières premières consommées.

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II - DIFFICULTES COMPTABLES 21. L’entreprise, son environnement et la comptabilité L’entreprise est une structure créée pour la production de biens et/ou la prestation de services à destination d’un marché en vue de la réalisation de profits. L’entreprise, pouvant revêtir des formes juridiques différentes, crée des richesses réparties entre elle et ses partenaires. Ces derniers forment un environnement au sein duquel évolue l’acteur économique que constitue l’entreprise. -

Les propriétaires de l’entreprise qui ont pris le risque de sa création en mettant à sa disposition les capitaux nécessaires au démarrage. Ils financent les activités et sont rémunérés sur le résultat.

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Le personnel qui constitue l’autre facteur de production en complétant le capital. Ils sont rémunérés en salaires en contrepartie de la force de travail mise à la disposition de la structure.

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L’Etat institue un environnement sécuritaire, met en œuvre des infrastructures indispensables aux activités économiques. L’entreprise aide l’autorité publique en contribuant par les impôts et taxes qu’elle lui verse.

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Les partenaires financiers, banques et autres prêteurs, fournissent les compléments de capitaux nécessaires à l’exploitation. Contrairement aux propriétaires, ils ne prennent pas de risque et les fonds avancés sont remboursés en plus de leur rémunération sous forme d’intérêts et commissions.

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Les fournisseurs procurent les matières premières et services indispensables à l’activité.

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Les clients forment le marché de l’entreprise et sont à la base de la richesse qu’elle crée et reparti entre ses partenaires. Les clients achètent les biens et/ou les services produits.

Les partenaires, plus ou moins liés à l’entreprise, sont intéressés par ses opérations. Ils suivent l’activité et se tiennent informés de l’évolution de l’entreprise. Pour satisfaire aux exigences d’information de ses partenaires la structure doit mettre en place un système d’organisation. La comptabilité peut être définie comme un système d’organisation permettant, par la mise en œuvre de technique de collecte et de traitement, la conception et la fourniture d’informations pertinentes sur la situation et l’activité d’une entité. Cette information doit satisfaire aux obligations de forme et de fonds prescrites par les partenaires au premier rang des quels figure l’Etat.

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Au Mali c’est l’Etat, à travers le règlement du SYSCOA, qui fixe les règles de la comptabilité. Outre la nécessité de produire des états financiers sous forme de bilan, de compte de résultat, d’état annexé, de TAFIRE et d’état supplémentaire le règlement du SYSCOA fixe des règles de ténue de la comptabilité. Aucune écriture comptable ne doit être passé sans l’existence de pièces justificatives (art 17 paragraphe 3). Les pièces justificatives représentent les supports des opérations. Les factures, talons de chèques, ordres de virement, contrats, décomptes, bulletins de salaires etc sont des pièces justificatives. Le règlement précise, en son article 19, la ténue de livres obligatoires que sont le livre journal (transcription des mouvements), le grand livre (suivi des comptes), la balance générale (soldes périodiques) et le livre inventaire (reprise des états financiers et des opérations d’inventaire). Toute correction d’erreur d’écriture s’effectue exclusivement par inscription en négatif des éléments erronés (art 20). Les contre-passations sont désormais interdites. Une écriture incorrecte est annulée en passant la même écriture avec des chiffres négatifs. Le bon enregistrement est ensuite opéré. Principes comptables et image fidèle La comptabilité a pour objectif de fournir une image fidèle de la situation financière, du patrimoine et du résultat des entreprises. Ce concept d’image fidèle s’illustre plus qu’il ne se définit. Le règlement du SYSCOA (art 10) précise qu’une entreprise qui applique correctement les prescriptions du SYSCOA est réputée donner l’image fidèle de sa situation et de ses opérations. Les principales règles comptables sont résumées par les articles 3 à 65. Les principes comptables généralement admis visent à uniformiser les pratiques comptables. Continuité d’exploitation De son adoption dépend l’observation de tous les autres principes. Les écritures comptables sont passées en prenant pour hypothèse que l’entité n’a pas l’intention de réduire ou de cesser son activité. Le traitement comptable traduit des opérations s’exécutant dans une activité continue.

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Si cette hypothèse fait défaut le comportement du comptable doit s’en trouver changé. Ainsi face à certaines opérations décrites ci dessous les traitements comptables varieront ils. Opérations

Traitement continuité d’exploitation Un bien figure au bilan pour La valeur à retenir est la valeur 1 000 000 FCFA au bilan, soit 1 000 000 FCFA

Traitement non-continuité d’explication La valeur à retenir est la valeur de marché, ou sa valeur liquidative. Il convient donc de procéder à une écriture de correction Des frais d’établissement et Ces frais continuent à être Ces actifs sans valeur sont à charges à repartir figurent à amortis conformément à leur solder immédiatement l’actif plan Stock produit fini au bilan Evaluation = 10 000 * 500 Evaluation = 10 000 * X Nombre : 10000 Coût de prod : 500 FCFA Valeur de marché : X FCFA Devises en caisse Evaluation à l’inventaire Evaluation à la valeur actuelle seulement de la devise dès que l’hypothèse de non - continuité est choisie Bien figurant à l’actif nanti en Evaluation à la valeur Evaluation à la valeur de garantie d’une dette comptable nantissement Engagement de frais Frais à repartir sur plusieurs Frais à rapporter directement importants accessoires à une exercices au résultat opération de longue portée (campagne de lancement d’un produit) Prime de remboursement A maintenir au bilan et à A rapporter totalement au figurant au bilan amortir conformément à son résultat plan Complément RAS Des frais éventuels consécutifs à la cessation d’activité sont à enregistrer (indemnités de licenciement, frais de notaire etc) Prudence Elle se définit comme une appréciation juste et raisonnable des faits (art 6 du règlement) et a pour but d’éviter de donner une image trop optimiste de l’activité.

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L’information financière se doit d’être sincère et tenir compte de toutes les menaces qui planent sur une activité. L’objectif de protection et de sauvegarde se lit facilement derrière ce principe. La prudence vise à ne pas reporter sur les exercices ultérieurs les risques apparus pendant l’exercice courant. Le tableau suivant illustre l’application de la règle de prudence. Situation

Traitement comptable prudent Grosse dépense (frais de Inscription en charge ou par recherche et développement, exception en actif immobilisé de campagne publicitaire…) incorporel (charges immobilisées) si perspective réelle de percevoir des produits liés à l’engagement de ces charges Acquisition d’un matériel Evaluation du matériel en industriel tenant compte seulement de son prix et des charges indispensables à son installation (montage, essais…) Frais d’établissement A amortir au maximum sur cinq ans

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Autre traitement comptable Inscription en actif immobilisé incorporel

Evaluation du matériel en incluant toutes les charges engagées y compris la documentation par exemple Amortir sur une durée plus longue

Situation Stock

Créances

Engagement reçu ou donné Procès encours avec risque de perte : 50% de chance de perdre 1 000 000 FCFA Défaut d’exécution contractuelle et risque de pénalité

Traitement comptable prudent Evaluation à son coût (d’achat ou de production) et non à son prix eu égard au caractère subjectif de ce dernier Valorisation en fonction du degré de recouvrabilité de la créance (dotation de provision pour dépréciation) Prise en compte en annexe La perte est enregistrée à la naissance du risque dès qu’il y a une possibilité d’évaluation. provision pou risque de 1 000 000 FCFA Provisionner la pénalité dès qu’apparaît le risque d’inexécution contractuelle

Autre traitement comptable Evaluation au prix de vente ( valeur de marché ou valeur actuelle) Valorisation au nominal

Non prise en compte Non prise en compte ou prise en compte partielle 50 % de 1 000 000 FCFA, soit 500 000 FCFA Pas de provision

Permanence des méthodes Les méthodes d’évaluation du patrimoine et de présentation de l’information doivent être identiques d’un exercice à l’autre. L’information doit être comparable dans le temps afin d’inspirer des décisions justes. Le principe n’interdit pas les changements de méthodes mais les soumet à une conditionnalité précise. Le respect de ce principe est illustré ci-après : Situation Immobilisation : d’amortissement, durée

Stock

Stock

Application du principe de la permanence des méthodes type Le type et la durée d’amortissement retenus doivent être maintenus pour chaque catégorie d’immobilisation Les stocks évalués selon le PEPS ( premier entré premier sorti ou FIFO) doivent le demeurer La comptabilisation selon un inventaire intermittent doit le demeurer selon cette méthode

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Négligence du principe Variation du type et de la durée d’amortissement pour les immobilisations de même nature et en fonction des exercices Les stocks évalués selon le PEPS peuvent l’être par la suite selon le CUMP (Coût unitaire moyen pondéré) Possibilité d’utiliser l’inventaire intermittent et après l’inventaire permanent en même temps ou successivement

Situation

Respect de la permanence des méthodes Méthodes comptables liées Celui qui choisit la méthode à aux contrats pluri exercices l’achèvement s’y maintiendra Provision pour dépréciation

Provisions pour risque

Non-respect de la permanence Choix de la méthode à l’achèvement et après celle à l’avancement en fonction du résultat escompté Quelque soit la méthode de Variation du provisionnement provision (selon les en fonction de la volonté de statistiques ou au cas par fixer le niveau du bénéfice cas), on s’y maintient Si d’habitude on provisionne la Evaluation de la perte globale perte globale ou seulement ou selon l’espérance l’espérance mathématique de mathématique au besoin la perte (risque * perte) on se tient à cette méthode

Il est permis de déroger à la permanence des méthodes à la suite d’un changement de règles comptables (nouveau plan comptable) ou pour accroître l’image fidèle (correction d’erreur). Intangibilité du bilan (correspondance du bilan d’ouverture et du bilan de clôture de l’exercice précédent Il s’agit de la correspondance absolue entre le bilan d’ouverture d’un exercice et le bilan de clôture de l’exercice précédent. L’intangibilité garantit la continuité de l’information fournie par les états financiers. Elle interdit l’imputation directe des opérations sur la situation nette sans être passées par le compte de résultat. Quelques cas illustrent l’application de ce principe. Situation

Application du principe Autre traitement d’intangibilité Constatation des charges ou Imputation dans des comptes Imputation directe sur les des produits sur exercices de charges et de produits capitaux propres antérieurs Changement de méthode Correction des stocks initiaux Imputation directe de l’effet de d’évaluation des stocks et finaux par l’intermédiaire de ce changement sur les la variation de stock capitaux propres Proposition d’écritures L’incidence est enregistrée Imputation des corrections sur d’ajustement suite à un dans les comptes de résultat les capitaux propres contrôle

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Indépendance des exercices (Séparation ou spécialisation des exercices) L’activité d’une entreprise est scindée en exercices comptables. Le but des documents financiers est de fournir une information sincère de la situation et du résultat de l’entité à l’arrêté de chaque exercice. Ceci sous-entend que pour l’obtention du résultat d’un exercice ils doivent prendre en compte toutes les charges et tous les produits de cet exercice, et rien que ces charges et ces produits. Le tableau présenté ci dessous permet de situer les circonstances d’application du principe de la séparation des exercices. Situations Frais importants liés à une campagne publicitaire Acquisition d’un matériel industriel Souscription d’un emprunt Exécution d’un marché sur plusieurs exercices Liquidation d’un client en difficultés depuis l’exercice précédent Paiement de factures d’eau, d’électricité ou de téléphone concernant un abonnement chevauchant deux exercices Perception de frais d’abonnement à la revue malienne de comptabilité concernant une période chevauchant deux exercices

Application du Principe Les répartir sur la durée de la campagne Cette dépense est à répartir sur les exercices futurs par le biais des amortissements Prise en compte des intérêts à la clôture des exercices Prise en compte du chiffre d’affaires au fur et à mesure de l’exécution du marché Prise en compte de la dépréciation de la créance depuis l’exercice où le risque est apparu Pour chaque exercice prendre la charge qui le concerne et reporter celle de l’exercice suivant Pour un exercice donné il ne sera pris en compte que le produit d’abonnement qui le concerne. L’autre tranche sera enregistrée l’exercice suivant

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Autre traitement Inscription en charge Inscription en charge Prise en compte des intérêts à leur date d’exigibilité Prise en compte du chiffre d’affaires à la livraison de l’objet du contrat Prise en compte de la perte à la date de la liquidation Prise en compte de toute la charge Prise en compte du produit global de l'abonnement dès l'encaissement.

Coût historique C’est un principe dont l’application suppose l’évaluation de tout élément du patrimoine à sa valeur d’entrée. Cette valeur demeure inchangée. Son application simplifie les traitements comptables. Quelques exemples d’illustrations de ce principe sont traduits dans le tableau suivant. Situation

Application du coût Autre traitement Historique Matériel industriel faisant Les frais d’entretien sont Les frais sont immobilisés l’objet d’entretien et de inscrits en charge réparation Matériel industriel acquis mais Inscription du matériel à sa Diminution de la valeur du bien payé pour moitié seulement valeur d’acquisition. L’abandon du montant de l’abandon de (l’autre partie faisant l’objet de créance sera enregistré à créance. d’abandon de créance) part. Transparence Elle se déduit des comportements. Elle sous-entend le respect des règles et la non dissimulation d’information. Certains exemples illustrent son observation Situation Existence d’un hypothéqué à l’actif

bien

Aval, garantie, caution donnés Frais généraux dont une partie est non déductible sur le plan fiscal

Observation de la transparence Inscription en annexe de l’engagement donné concernant le bien Mention faite à l’annexe Dans l’état annexé, les décrire et fournir la liste exhaustive ainsi que le risque de redressement fiscal

La transparence est synonyme de sincérité.

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Autre traitement Aucune information complémentaire donnée sur ce bien Aucune indication donnée Les regrouper sous une rubrique sans explication à l’annexe

Non - Compensation Elle s’inscrit dans le même souci de clarté que la transparence. Aucune compensation ne doit être effectuée si elle n’est pas justifiée sur le plan juridique. Par exemple pour le cas de dette et de créance simultanées par rapport à la même personne, on ne doit les compenser que s’il existe entre les parties un accord. La créance et la dette peuvent ne pas avoir la même exigibilité ou les mêmes garanties associées (réelles ou personnelles, partielles ou totales…) Prééminence de la Réalité sur l’apparence Son origine est Anglo-saxonne (« substance over form »). Il s’introduit de plus en plus dans les mœurs continentales. Le SYSCOA préconise son application partielle. Il signifie le traitement comptable d’une opération en privilégiant sa finalité économique à sa nature juridique. Certains cas illustrant l’application de ce principe sont résumés dans le tableau présenté cidessous : Situation Contrat de crédit concernant un matériel Escompte commerce

d’effet

bail de

Matériel de voirie utilisé par un GIE de quartier à l’occasion d’une concession Utilisation par une banque des services d’une société de Gardiennage

Application du principe de la prééminence Inscription du bien à l’actif bien qu’il n’y ait pas eu transfert de propriétés. En parallèle de l’encaissement de l’effet, maintien au bilan de l’obligation de rembourser la banque en cas de défaillance du débiteur Inscription du matériel à l’actif du GIE bien qu’il n’y ait pas eu transfert de propriétés. Traitement de ces frais en frais de personnel

Autre traitement Enregistrement des loyers en charge et à l’achat du bien, inscription à l’actif Constatation de l’encaissement de l’effet et mention de l’engagement envers la banque dans l’état annexé Pas d’inscription à l’actif. Inscription de ces frais en honoraires de gardiennage

Importance Significative Elle s’applique afin d’assurer une souplesse et une simplicité que l’on ne reconnaît pas à la comptabilité. Dans la présentation des informations seules sont à prendre en compte celles susceptibles d’influencer le jugement des destinataires sur le patrimoine, la situation financière et le résultat d’une entité (art 33 du règlement).

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Le tableau suivant donne des exemples d’illustration de ce principe. Situation

Application du principe de l’importance significative Retraitement des biens pris en Retraitement effectué crédit bail seulement si l’opération est significative Changement de méthode Tenir compte de ce comptable changement si son impact est significatif sur la situation de l’entreprise Présentation de l’état annexé Seules doivent être mentionnées les opérations dont la négligence est susceptible d’influencer le jugement des utilisateurs

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Autre traitement Retraitement systématique changement systématique de méthode dès qu’il est justifié Description systématique de toutes les opérations.

OPERATIONS USUELLES Achats et ventes Les achats d’un acteur économique correspondent généralement aux ventes de ses partenaires commerciaux et réciproquement. Les biens et services pouvant être achetés et vendus par un acteur économique sont les suivants : Achats Matières premières Emballages Marchandises Immobilisations Services divers (transports, assurance, loyers, télécommunication…)

Ventes Produits intermédiaires, accessoires, finis… Services rendus constituant le chiffre d’affaires Emballages Marchandises Services accessoires ( transport, location…)

Les achats et ventes sont quelque fois assortis de réduction ou de majoration. Les réductions concernent : -

les remises accordées en raison des relations commerciales avec le client. Elles ne sont pas enregistrées en comptabilité. Les rabais sont consentis pour cause de qualité insuffisante des produits. Elles sont enregistrées car faisant souvent l’objet de facturation séparée. La ristourne est généralement périodique et constitue une prime aux bonnes relations commerciales destinée à récompenser les clients pour un volume d’achat effectué pendant une période. Elle est enregistrée en comptabilité. L’escompte commercial est accordé pour favoriser les règlements anticipés. Elle a un caractère financier mais diffère de l’escompte d’effets auprès de la banque. Elle est saisie dans un compte financier.

Les frais de transport, la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) sont des éléments qui majorent les achats. Les frais de transport quand ils sont pris en charge par le fournisseur sont refacturés au client. Charges de personnel Les frais de personnel sont des charges d’exploitation. Ils comprennent : -

le salaire et ses accessoires (primes et indemnités) contreparties de la prestation fournie par les agents les charges sociales calculées sur le salaire et reversées à l’INPS las charges fiscales également assises sur les salaires encaissés par l’Etat.

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En outre il est fait obligation aux entreprises de prélever à la source l’impôt dû par les salariés ainsi que leur contribution sociale versée à l’INPS. Cette contribution est destinée à financer leur pension de retraite. Le schéma général de traitement des charges de personnel est illustré par l’exemple suivant : Rubrique

Montant

Salaire de youssouf pour le mois de Mai Prime de rendement Indemnité de solidarité Total

200 25 10 235

Prélèvement INPS Prélèvement Impôt sur les salaires

15 35

Total prélèvement 50 Net à payer 185 L’entreprise qui emploie Youssouf paie 45 à l’INPS au titre des charges patronales qu’elle supporte et s’acquitte de 20 de contribution forfaitaire et 5 de taxe de formation qu’elle verse à l’Etat. Elle procède aux enregistrements suivants Salaire du mois de Mai Débit 6611 6615 6612

Crédit

Libellé Salaire de base Indemnité Prime de rendement

447 4311 4221

Etat Impôt à payer INPS cotisation à payer Net à payer au salarié Youssouf

Débit 200 10 25

Crédit

35 15 185

La prise en charge des salaires est effectuée distinctement de celle des cotisations patronales.

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Charges sociales et fiscales patronales du mois de Mai Débit

Crédit

6641 6413 6415

Libellé Charges sociales patronales Contribution forfaitaire Taxe de formation

4311 4421

Débit

Crédit

45 20 5

INPS Etat charges fiscales patronales

45 25

Paiement des salaires et charges sociales et fiscales du mois de Mai par la banque Débit

Crédit

4221 4311 4471 4421

Libellé Salariés Youssouf INPS Etat Impôt sur salaires Etat charges fiscales patronales

5211

Banque

Débit

Crédit

185 60 35 25 305

Emballages Les emballages ont plusieurs natures. Ils sont immobilisés quand ils ont une durée de vie supérieure à un exercice. C’est le cas des conteneurs. Dans ce cas ils sont amortis sur leur durée de vie probable. Les autres types d’emballage sont stockés. On distingue deux rubriques parmi les emballages stockés : -

Ceux qui sont irrécupérables sont facturés en même temps que les produits qu’ils contiennent. les autres forment le lot des emballages récupérables c’est à dire qu’ils ne sont pas vendus et destinés à être restitués. Le fournisseur les prête et se prémunit contre le risque de non-retour en retenant une consignation au moment de la facturation. Cette opération de consignation est d'abord une garanti pour le fournisseur.

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A l’issue de la consignation, deux hypothèses sont envisageables : -

le client retourne les emballages et sa consignation lui est restituée le client ne retourne pas les emballages ou les retourne partiellement, le fournisseur établit une facture de vente pour la totalité ou une partie des emballages. Il utilise le montant de la consignation comme paiement.

Les consignations sont opérées en TTC (avec la TVA) pour garantir au fournisseur la collecte de la TVA en cas de facturation. La consignation est considérée comme une avance du client avant la restitution des emballages. Elle est enregistrée en 4194 chez le fournisseur et en 4094 dans la comptabilité du client. Ces comptes sont soldés à la fin de l’opération. Titres Les titres représentent des actions, obligations et autres actifs financiers détenus par une entreprise. Trois catégories de titres sont retenues par le SYSCOA. Les titres de participation sont les actions dont la détention confère à leur titulaire au moins 10% du capital des sociétés filiales. Ils sont considérés comme des actifs durables et inscrits en immobilisation financière. Les titres immobilisés sont les actions et obligations que l’entreprise détient dans une perspective à long terme (au moins deux ans). Leur acquisition ne présente aucun caractère spéculatif. Ils sont achetés dans un but de rentabilité à moyen et long terme. Ils sont aussi inscrits en immobilisations financières. Les valeurs mobilières de placement représentent des titres achetés dans l’unique intention de les revendre dès qu’une situation favorable se présente. Elles ont un caractère spéculatif et disposent d’une durée de vie brève dans le portefeuille d’une entreprise. Elles sont assimilées à de la trésorerie et sont inscrites parmi les comptes de la classe 5. Chaque catégorie de titre peut faire l’objet de dépréciation et être sujette à une dotation aux provisions.

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CAS PRATIQUES Cas N°1

La société KB spécialisée dans la fabrication de produits de beauté, effectue les opérations suivantes pendant le mois de Mars N : -

Importation de produits chimiques entrant dans la fabrication des cosmétiques. La facture est libellée comme suit : Désignation

Montant

Produit chimiques (10 tonnes) 10 000 000 Transport

500 000

Total

10 500 000

Remise 10 %

1 050 000

Net à payer

9 450 000

Escompte mensuel 1 % Net à payer

94 500 9 345 500

Le transport est facturé à KB par son fournisseur Yvan. L’escompte lui est accordé si elle consent à payer la facture avant son échéance. Pour cet achat, elle a décaissé les sommes suivantes : Droit de douane : 2 500 000 ADIT : 400 000 TVA : 1 000 000 Frais de manutention : 250 000

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-

Réception et paiement de la facture pour la location du local qui abrite l’usine pour 250 000 ( TVA à 18%)

-

Signature d’un contrat d’assurance pour les véhicules assorti d’une prime annuelle de 500 000 payée au mois de Mars.

-

Ventes de produits cosmétiques au centre commercial ABBA pour 7 500 000 ( TVA à 18%). A la fin du mois une facture d’avoir est adressée au client pour lui accorder une ristourne mensuelle de 10 % sur ses achats.

-

En réponse à ses réclamations sur la qualité des produits chimiques reçus Yvan lui envoie une facture d’avoir comportant un rabais de 1 000 000.

Il vous est demandé en tant que comptable de KB de procéder aux enregistrements qui s’imposent. Cas N°2

Les charges de personnel de la société Yiriwa, dont vous assurez la tenue comptable en tant que cabinet d’expertise comptable, sont présentées dans l’état de salaire de Septembre N conformément au tableau suivant : Salariés Amadou Yély Kamady Lansana Aissata Oulématou Fatimata Total

Brut

Indemnités

250 000 145 000 185 000 300 000 275 000 125 000 200 000 1 480 000

15 000 20 000 6 500 10 000 12 500 25 000 5 000 94 000

Primes 12 500 7 000 17 500 15 000 13 000 20 000 30 000 115 000

Les charges payées par l’entreprise sont les suivantes : -

contribution forfaitaire Taxe de logement Taxe d’apprentissage Cotisation INPS

: 220 000 : 70 000 : 35 000 : 500 000.

30

Cotisations Impôt sur INPS les salaires 20 000 60 000 7 500 30 000 8 000 35 000 25 000 75 000 22 500 67 500 5 000 22 500 15 000 55 000 103 000 345 000

Net à payer 197 500 134 500 166 000 225 000 210 500 142 500 165 000 1 241 000

Ces taxes et impôts ont fait l’objet de déclaration aux administrations concernées en Octobre. Il vous est demande de passer les écritures comptables relatives : - à la constatation salaires - au paiement des salaires - aux déclarations fiscales et sociales ainsi qu’à leur paiement. Cas N°3

La Brasserie Alpha, pour le mois d’Octobre N a procédé aux facturations suivantes : Libellé

Fact no N/10/01

Fact no N/10/02

Fact No N/10/03

Doit Mr Diallo Dibida

Doit Mr Tall Medine

Doit Mr Kouyaté Ségou Sikoro

Vente de boissons

2 500 000

650 000

2 000 000

250 000

65 000

200 000

Transport facturé

35 000

15 000

150 000

Total HT

2 285 000

600 000

1 950 000

TVA 18%

411 300

108 000

351 000

Total TTC

2 696 300

708 000

2 301 000

Bouteilles consignées

1 180 000

300 000

900 000

Total à payer

3 876 300

1 008 000

3 201 000

Remise 10%

Les clients ont tous payé à la réception des factures. A l’échéance de la consignation, les clients ont retourné les proportions suivantes des emballages Diallo Tall Kouyaté

: : :

50 % 70 % 60%

La Direction de la Brasserie facture le reste des emballages et retient la TVA. Il vous est demandé de procéder aux enregistrements comptables consécutifs aux opérations de ventes, de consignations et de retour.

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Cas N°4

Le portefeuille de titres de la Société Financière Malienne (SFM) est résumé dans le tableau suivant : Rubrique Quantité Date d’acquisitions Valeur unitaire

Titre de Titres participation immobilisés 3000 actions de la 1000 actions de Société TP Galaxie SA 02/03/N-1 et 19/09/N 04/05/N-1 200 pour la 120 première catégorie (1000) et 230 pour la seconde catégorie (2000)

Valeurs mobilières de placement 500 obligations de la CIDT 23/12/N-1 500

En N

La SFM cède en N les titres suivants : -

1450 titres TP à 220 FCFA l’unité 300 obligations CIDT à 490 FCFA l’unité.

Elle renforce également son portefeuille en achetant 30 % des actions d’une nouvelle société soit 30 000 actions pour une valeur globale de 4 500 000 FCFA. En tant qu’expert comptable de cette société vous devez évaluer le résultat de cession des titres et procéder aux enregistrements comptables de N.

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OPERATIONS D’INVENTAIRES L’article 7 du règlement du SYSCOA fixe la date de clôture des comptes au 31 Décembre de chaque année. L’exercice comptable coïncide désormais avec l’année civile. Pour la clôture des comptes un certain d’opérations sont engagées par les services comptables des entreprises. Ces opérations sont exécutées pour respecter essentiellement les principes comptables de séparation des exercices et de prudence. Amortissement La dotation d’amortissement est une technique visant à repartir la valeur d’un investissement sur sa durée de vie. Chaque exercice d’activité du bien supportera une partie de son coût. Les éléments du patrimoine pouvant faire l’objet d’amortissement sont les suivants : -

les charges immobilisées : charges à repartir, frais d’établissement… les immobilisations incorporelles : logiciel, fond commercial… les immobilisations corporelles ; constructions, matériels de transport, matériels industriels….

L’amortissement se constate par une écriture qui consiste à : -

débiter un compte de charge (catégorie des 68) créditer un compte d’amortissement (catégorie des 28).

Cependant ce schéma n’est pas utilisé pour amortir les charges immobilisées. Celles ci n’ont pas de comptes d’amortissement ; c’est leur propre compte (compte 20) qui est crédité en lieu et place d’un compte d’amortissement (compte 28). Plusieurs méthodes d’amortissement sont à la disposition des entreprises en fonction de leurs activités. Rubriques Caractéristiques

Champ d’application

Amortissement linéaire Répartir par fraction égale la valeur de l’élément sur sa durée de vie.

Amortissement dégressif Les premières dotations, plus significatives, sont déterminées par l’application de taux dégressif Charges immobilisées, Matériel industriel, … constructions, matériel de bureau…

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Amortissement accéléré Précisé par la loi pour favoriser les investissements dans des domaines spécifiques Le champ est fixé par les textes.

Provisions Elle consiste à enregistrer en charge les dépréciations potentielles des actifs, et les risques de pertes liées à l’activité. La dotation aux provisions est l’illustration par excellence du principe de prudence. Plusieurs types de provisions sont dotés par les entreprises : -

-

Les provisions pour dépréciation d’actif : constatent la perte probable de valeur des éléments du patrimoine (immobilisations, stocks, créances, valeurs mobilières de placement). Cette perte est déterminée par une comparaison entre la valeur d’entrée dans le patrimoine et la valeur réelle à une date donnée. Les provisions pour risques et charges : font face à la survenance d’événement qui risquent d’entraîner des pertes pour l’entreprise. Le risque couvert peut être lié à l’exploitation mais également aux activités financières (change notamment). Les provisions réglementées : possibilité offertes aux entreprises par la loi de doter des provisions quand elles exécutent des opérations particulières bien qu’il n’y ai pas de risque ou de dépréciation d’actif à couvrir.

Le SYSCOA distingue deux types de risques. Les risques à long terme, dont la survenance n’est qu’éventuelle sont provisionnés par des comptes spécifiques de dotation aux provisions. Les risques à court terme sont considérés comme des charges tant leur survenance est presque certaine. Il s’agit par exemple de litiges dont le dénouement est proche. Des comptes de charges sont utilisés pour enregistrer les dotations à court terme et prennent la dénomination de charges provisionnées. Régularisation des charges et produits Pour respecter le principe d’indépendance des exercices, certaines écritures apparaissent indispensables à l’inventaire. Les plus significatives sont celles ayant pour but de constater -

les intérêts courus et non échus sur créances et dettes (prêts, emprunts…) les charges et produits constatés d’avances les charges à payer et produits à recevoir.

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Intérêts courus non échus (ICNE) Les intérêts représentent la rémunération du temps de mise à disposition des capitaux. Ce temps déterminé de commun accord entre les parties peut chevaucher deux exercices. Dans ce cas, selon le principe de séparation, il convient d’évaluer la proportion d’intérêt revenant à chaque période afin de l’enregistrer dans cet exercice. Exemple : emprunt de 1 000 000 FCFA souscrit le 1 er Juillet N au taux d’intérêt de 10% payable le 1er Juillet de chaque année pendant deux ans. Les intérêts seront payés le 1er Juillet N+1 pour 1 000 000* 10% soit 100 000 FCFA. Avant l’échéance l’arrêté des comptes de N intervient le 31 décembre. A cette occasion il convient de prendre en compte la partie des intérêts relative à N soit 6 mois. Cette partie est équivalente à 100 000 *6/12 = 50 000 FCFA. Cette proportion sera enregistrée par l’écriture suivante : Débit

Crédit

671

Libellé Charges financières d’intérêt

166

Débit

Crédit

50 000

Intérêt couru non échu

50 000

A l’ouverture de l’exercice suivant l’entreprise annule cette écriture d’inventaire par l’enregistrement suivant Débit

Crédit

671

Libellé Charges financières d’intérêt

166

Intérêt couru non échu

35

Débit

Crédit

-50 000 -50 000

Charges et produits constatés d’avance Certaines opérations peuvent être prises en compte sur un plan comptable alors qu’elles concernent pour partie l’exercice ultérieur. A l’inventaire il est indispensable d’évaluer chacune de ces opérations afin d’en déterminer la proportion relative à la période suivante et de la reporter. Les factures d’eau ou de téléphone relatives à plusieurs mois, les primes d’assurance relatives à une année, les loyers ou redevances d’une période sont des opérations amenant à constater par avance des charges ou des produits. Exemple : Paiement par Alpha de sa facture de location de six mois pour 600 000 CFA le 1er Octobre N. Le bailleur (et propriétaire du bien) Locabail exige toujours des paiements à l’avance. Chez Alpha, le comptable enregistre Débit

Crédit

622

Libellé Charges de location

521

Débit

Crédit

600 000

Banque

600 000

Au 31 décembre N il diffère les frais relatifs ( 3 mois) à l’exercice N+1 mais constatés en N dans le loyer versé à Locabail Débit

Crédit

476

Libellé Charges constatées d’avance

622

Charges de location

36

Débit

Crédit

300 000 300 000

Chez le bailleur, le service comptable en octobre, constate l’encaissement des sommes Débit

Crédit

521

Libellé Banque

706

Débit

Crédit

600 000

Produit de location

600 000

En Décembre, il reporte sur N+1 la fraction de chiffre d’affaires qui le concerne Débit

Crédit

706

Libellé Produits de location

477

Produit constaté d’avance

Débit

Crédit

300 000 300 000

Charges à payer et Produits à recevoir A la clôture d’un exercice certains produits et charges bien que certains ne soient pas encore enregistrés en raison de leur non-paiement ou de l’absence de pièce comptable. Ces produits et charges réels sont à enregistrer. Il peut s’agir : -

de facture d’avoir à délivrer aux clients au titre de ristourne de la prévision des charges de congé à payer des dépenses engagées mais non facturés des factures à établir pour des livraisons déjà effectives etc…

Exemple : L’entreprise de distribution automobile Auto discount livre des véhicules au Ministère des forces armées en mi-décembre. Au 31 décembre elle se rend compte de cette livraison à la suite des inventaires.

37

Le comptable évalue les véhicules livrés à 45 000 000 FCFA et passe l’écriture suivante : Débit

Crédit

4181

Libellé Client facture à établir

701

Débit

Crédit

45 000 000

Vente de marchandises

45 000 000

Cas N°1

Les immobilisations suivantes figurent sur le registre de la société à responsabilité limitée Alanson à la date du 31 décembre N. Immobilisation Matériel de transport Construction Matériel technique Mobilier de bureau

Valeur Date d’acquisition d’acquisition en FCFA 15 000 000 Le 12 février N 40 000 000 Le 20 mars N-9 20 000 000 Le 14 janvier N 6 500 000 Le 05 mars N-5

Méthode d’amortissement

Observations

Linéaire sur 4 ans Linéaire sur 20 ans Dégressif sur 5 ans L’entreprise constate un sur amortissement Linéaire sur 5 ans

Par ailleurs dans son bilan figurent * Une prime de remboursement d’obligation pour 2 500 000 FCFA à amortir sur une durée résiduelle de 25 mois. * Des charges à répartir pour 500 000 FCFA à amortir pour solde en N. Il est demandé au comptable que vous êtes d’enregistrer les écritures d’inventaire de cette société.

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Cas N°2

La SA Mali Carton dresse l’état de ses créances douteuses dans le tableau suivant : Client COULIBALY DIARRA SISSOKO TOTAL

Solde N en FCFA 2 360 000 1 180 000 4 720 000 8 260 000

Espérance de recouvrement 20% 0% 60%

Provision N-1 en Observation FCFA 1 800 000 500 000 Client définitivement insolvable 1 000 000 3 300 000

Un salarié licencié a poursuivi la société devant les tribunaux et réclame des dommages et intérêts de 3 500 000 FCFA. Le jugement interviendra pendant les premiers mois de N+1 et Mali Carton SA a une forte probabilité de perdre le procès. Les dirigeants de la société, face aux changements de législation dans la production des cartons (normes de pollution) devra réaménager son parc de production. Ces travaux nécessiteront des investissements de 25 000 000 FCFA dans cinq ans. Vous devez enregistrer ces différentes opérations de l’inventaire N dans les livres de cette société anonyme.

39

Cas N°3

Les informations suivantes concernent les opérations exécutées par la radio privée Koumablon pendant l’exercice N : -

Paiement de la prime d’assurance des installations : 2 080 000 FCFA pour la période allant du 1er juillet N au 30 juin N+1 encaissement en décembre des recettes publicitaires de la période décembre N février N+1 pour 500 000 FCFA l’inventaire des stocks de fourniture de bureau donne le résultat suivant : Stock Final 350 000 FCFA. Le stock en début d’année était de 200 000 FCFA les états de rapprochement de Décembre ont décelé des agios à enregistrer pour 40 000 FCFA et des intérêts sur découvert de 25 000 FCFA non enregistrés. Le fournisseur de pièces détachées doit lui consentir des ristournes à la fin de l’année pour 300 000 FCFA Les frais de télécommunication et d’électricité de Décembre n’ont pas été enregistrés (montant moyen des factures de téléphone 75 000 FCFA et d’électricité 125 000 FCFA) Les honoraires de votre cabinet d’expertise pour le bilan N n’ont pas été enregistrés (450 000 FCFA). Emprunt souscrit à la BOA pour 5 000 000 FCFA le 19 Septembre N, taux d’intérêt 10%.

Vous vous occupez du dossier "Koumablon" et vous allez traiter ces différentes opérations sur un plan comptable pour l’élaboration des états financiers N.

40

OPERATIONS EN MONNAIES ETRANGERES Une opération en monnaies étrangères est une opération qui se traduit ou qui se traduira par un encaissement ou un décaissement de devises. Les principales opérations concernées sont -

les achats de biens ou de services, les souscriptions d’emprunt les ventes de biens ou de services, les accords de prêts les paiements de fournisseur, les remboursements d’emprunt (capital et intérêts) les paiements des clients.

Certains éléments du patrimoine physique tels que les immobilisations et les stocks peuvent être libelles en devises quand ils sont détenus dans un pays étranger. Le principe du coût historique, détaillé en premières partie de cet ouvrage, est celui qui gouverne l’enregistrement comptable des opérations en devise à leur initiation. Une opération est traitée en comptabilité à sa date d’engagement (réception de la facturé, signature de contrat…) et au cours de la devise à cette date. Au dénouement de l’opération (remboursement, encaissement du montant de la créance sur le client…) le traitement comptable se fait à cette date et au cours de la devise à ce moment. On constate souvent que la valeur de la devise a fluctué entre la date d’engagement de l’activité et sa date de dénouement. Cette différence de valeur peut être en faveur ou en défaveur de l’entreprise. Elle constate dans ce cas un gain ou une perte financière dits gain ou perte de change. Le second principe comptable ayant une incidence sur le traitement des opérations en monnaies étrangères est la prudence. Elle est à observer à la clôture de l’exercice. Celle ci peut intervenir entre la date d’engagement des opérations et la date de leur dénouement. Dans ce cas les entreprises ayant des opérations en devises en cours doivent procéder à une évaluation de celles ci en fonction du cours de la monnaie en question à cette date. Ce cours donnera une indication sur le cours probable de dénouement et donc sur la perspective de gain ou de perte. Ainsi, en face d’une probabilité de perte de change future, la structure doit, en vertu de la prudence, doter une provision pour risque dénommée provision pour risque de change. Celle ci est extournée en début d’exercice suivant.

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Concernant les éléments du patrimoine physique détenus à l’étranger, l’entreprise doit s’interroger sur la valeur à leur attribuer à la clôture de l’exercice. Les normes comptables ne donnent pas une valeur précise mais laissent à la structure l'initiative du choix d’une méthode à condition toutefois de se tenir à cette méthode pour les exercices ultérieurs (principe de permanence de méthode). Elle a le chois de retenir le cours d’achat, le cours de paiement (pour les éléments déjà payés) ou un cours moyen sur la période de détention dans le patrimoine. Les devises en espèce détenues à la caisse font l’objet d’une évaluation à l’inventaire et leur solde comptable est immédiatement réajustés en fonction du cours de la devise par l’intermédiaire des comptes de gain ou de perte de change. Il n’y a pas de provision pour risque à doter à ce niveau. Cas

La SOMATEL, titulaire du droit d’exploitation de la téléphonie cellulaire engage les opérations suivantes pendant l’exercice N. * Stocks Elle dispose d’un lot de câbles acheté le 01 février aux USA pour 30000 dollars US et stockés sur place dans un magasin. Le paiement pour moitié est intervenu le 02 Mars. * Créances Elle a effectué des prestations de service à une entreprise Guinéenne le 02 mars facturées 10 milliards de Franc Guinéen. L’entreprise a réglé la moitié le 01 juin. * Dettes Elle doit à ses consultants allemands 10 000 DM depuis le 01 juin. * Disponibilité L’entreprise dispose de 10 000 Yens dans sa caisse depuis la clôture de l’exercice précèdent. Cette somme valait en ce moment 5 300 FCFA. * Emprunts Pour ses besoins d’investissement, la SOMATEL a contracté un emprunt d’un million de livres sterling le 01 février. Les fonds ont été mis à sa disposition le 02 mars. Taux d’intérêt 10%, remboursement constant sur 10 ans, échéance annuelle le 01 février.

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Cours des devises Dates 01 février 02 Mars 01 Juin 31 Décembre 01 février N+1

Dollar US F Guinéen 550 0,50 600 0,40 590 0,35 560 0,45 600 0,60

DM 345 350 330 335 350

YEN Livre Sterling 0,40 780 0,30 795 0,33 800 0,50 750 0,55 800

Il vous est demandé d’enregistrer les écritures comptables relatives à ces opérations pendant les années N et N+1.

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REEVALUATION La réévaluation est une technique visant à augmenter la valeur du patrimoine d’une entité suite à un événement particulier ou à la constatation de la sous évaluation du patrimoine. Elle constitue une exception au principe du coût historique qui interdit toute modification de la valeur historique donnée au patrimoine d’une entité. En raison de ce caractère dérogatoire, la réévaluation est fortement réglementée. Au Mali, son cadre est fixé par -

le Code Général des Impôts (art 162 à 172) la loi 97/014/ANRM du 07 Mars 1997 modifiant les articles 162, 163, 166 à 172 du Code Général des Impôts (CGI) le décret 97/177/PRM du 26 Mai 1997 précisant les modalités de la présente loi.

La réévaluation s’exerce essentiellement sous deux formes : celle spécifiée par les textes de loi appelée réévaluation légale et celle laissée à l’initiative des entreprises dite réévaluation libre ou à dire d’experts. La seconde, contrairement à la première, est fortement taxée et donc n’est guère utilisée. Les personnes habilitées à réévaluer leur bilan sont -

celles soumises à l’impôt sur les BIC et à l’impôt sur les sociétés suivant le régime réel celles qui en sont exonérées mais normalement passibles de ces impôts.

La réévaluation est acceptée à condition qu’une comptabilité probante soit tenue par ces structures. Les entreprises procèdent à la réévaluation de leurs immobilisations corporelles et des amortissements y afférents. Pour ce faire elles utilisent un coefficient de réévaluation qui à l’occasion de la réévaluation légale (la plus courante) est fournie par les textes. Le coefficient est appliqué aussi bien à la valeur brute qu’aux amortissements. Le solde est enregistré dans un compte de passif dénommée écart de réévaluation. La réévaluation ne modifie pas la durée de vie des immobilisations mais consiste en une simple modification de leur valeur. Ainsi le taux d’amortissement à partir de la date de réévaluation reste identique, ce qui entraînera une augmentation des dotations. L’écart de réévaluation constitue un élément des capitaux propres qui ne peut être distribué et qui ne peut être utilisé pour apurer des pertes. Elle est uniquement utilisée pour une incorporation au capital (art 171.2 du CGI).

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Cas

La Boulangerie DIAKITE soumise à l’IBIC présente un extrait de son bilan en N Logiciels Valeur d’origine Amortissement Valeur nette

Terrains

5000000 2500000 2500000

3500000 3500000

Constructions 40000000 12000000 28000000

Matériel technique 10000000 5200000 4800000

Les informations suivantes sont disponibles sur ces éléments du Patrimoine de la boulangerie : Logiciels

Terrains

Constructions

Durée de vie 5 ans Date d’acquisition 1er Juillet N-2

Non connue A la création

Méthode d’amortissement

Pas d’amortissement

Linéaire

Matériel technique 20 ans 5 ans A la création le 01 Le 01 juillet N-1 janvier N-5 Linéaire Dégressive

Le coefficient fixé par le décret est 1,4. Il vous est demandé de : -

procéder à la réévaluation des éléments du patrimoine de la boulangerie de passer les écritures comptables appropriés en N+1 d’établir les nouveaux tableaux d’amortissement.

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ENGAGEMENTS HORS BILAN Seules les opérations ayant une incidence directe que le patrimoine, la situation financière ou le résultat des entreprises sont enregistrés dans les comptes. Ces opérations concourent à la formation du résultat à la clôture de l’exercice et sont traduites par l’intermédiaire du bilan et du compte de résultat. D’autres opérations, bien que sans incidence sur le patrimoine, la situation financière ou le résultat, méritent d’être relatées en raison : -

de leur impact futur sur les activités de l’information qu’elles donnent sur la gestion de la structure.

Il s’agit des engagements donnés ou reçus par l’entreprise dans le cadre de ses activités et qui se réaliseront à court ou moyen terme. Ces engagements non enregistrés en comptabilité sont dénommés engagements hors bilan. Les différents types d’engagement hors bilan sont résumés dans le tableau suivant : Types Engagement de garantie Engagement de financement

Engagement reçus Caution accordé par une banque, hypothèque fourni par un client… Découvert autorisé par une banque, plafond d’escompte accordé par une banque…

Engagements donnés Gage donné à un fournisseur, nantissement de marché à une banque… Contrat de crédit bail avec engagement de verser des loyers pendant un certain temps…

Le SYSCOA traite les engagements hors bilan dans la classe 9 du plan comptable. Les catégories suivantes de comptes sont utilisés : -

engagements reçus (901, 902, 903 et 904) engagements donnés (905 à 908) contrepartie des engagements (91).

La dernière catégorie est mise à contribution pour équilibrer l’écriture comptable. Les entreprises ont la faculté de choisir le débit ou le crédit pour enregistrer les engagements. En la matière il n’y a pas d’indication précise l’importance étant la fourniture de l’information relative aux engagements hors bilan dans l’état annexé.

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LIVRAISONS A SOI MEME D’IMMOBILISATIONS ET DE STOCKS

Les immobilisations peuvent être produites par l’entreprise pour ses besoins propres. Elles peuvent également être soustraites des stocks de marchandises (entreprise de négoce de véhicules). Ces deux cas constituent des livraisons à soi même d’immobilisations. Elles peuvent concerner également les stocks. Les biens produits par une entreprise sont enregistrés à leur coût historique qui est le coût de production. Le coût de production est déterminé par -

le coût d’achat des matières premières les charges directes de production les charges indirectes de production qui sont rattachables à travers une clé de répartition raisonnable et justifiée.

L’enregistrement en immobilisation est constatée par l’intermédiaire d’un compte de produit dénommée production immobilisée qui traduit la capitalisation des charges de production et leur transfert en immobilisation. Le schéma suivant est constaté Débit

Crédit

2

Libellé Immobilisation

72

Débit

Crédit

X

Production immobilisée

X

Dans le cas ou l’entreprise transfert des immobilisations de ses stocks de marchandises elle constate cette opération par une facturation à elle-même dans la mesure ou il s’agit de marchandises destinées à la vente. Ce schéma reste valable en cas de consommation de stock de marchandises (autoconsommation). Les immobilisations livrées à soi même (produites ou transférées) sont traitées à partir de leur entrée comme les autres immobilisations. Elles seront amorties conformément à leur durée d’utilisation et conformément au taux de dépréciation économique le plus approprié. 47

Cas 1

L’entreprise Savon Mali dispose dans ces usines d’atelier de confection de meubles de bureau pour ses services. Pour l’exercice N l’analyse des charges de l’atelier fait ressortir les coûts suivants : Matières consommées : 5 000 000 FCFA Charges directes de production : 8 000 000 FCFA Charges indirectes rattachables de production : 12 000 000 FCFA Frais d’administration : 5 000 000 FCFA La production de l’exercice a été de 250 Bureaux grand luxe dont 50 sont affectés aux services de l’entreprise. les autres sont vendus. En outre au cours de l’année un lot de 1000 savons produits (coût unitaire de 500 FCFA) est affecté au nettoyage des uniformes des ouvriers et des bureaux. Il vous est demandé de passer l’écriture comptable relatif au transfert des bureaux en immobilisation et à l’auto consommation des produits finis. Cas 2

La Compagnie Katoise de distribution d’automobile a l’exclusivité des ventes de véhicules tout terrain de marque Mercedes en Afrique de l’Ouest. Pendant l’exercice N (le 19 septembre) elle a affecté à son président un exemplaire du dernier modèle S 350. La valeur unitaire de ce véhicule est de 40 millions de FCFA. Sa durée de vie est estimée à 5 ans. Vous êtes le comptable et il vous est demandé de passer l’écriture comptable relatif à cette opération ainsi que l’amortissement à la clôture de l’exercice.

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CONSTITUTION DE SOCIETES Les principales étapes de la constitution d’une société sont les suivantes : -

-

-

Manifestation d’intérêt des futurs actionnaires : deux ou plusieurs personnes se réunissent pour mettre en commun des biens pour la réalisation d’une activité donnée. A ce niveau les futurs associés se mettent d’accord sur la forme de la société, le capital, le fonctionnement et de manière générale leurs relations futures par rapport à cette société La formalisation du projet : elle débute par les démarches pour accomplir les formalités juridiques (élaboration et dépôt des statuts, immatriculation au registre du commerce…), la réunion d’assemblée constitutive, le recensement des moyens à mettre à la disposition de la structure créée (appel et libération des parts…) Le début des activités : à partir de la dotation en moyen de la société et de la nomination des organes d’administration et de gestion, les activités vont pouvoir démarrer.

Les enregistrements comptables débutent à l’exécution d’opérations affectant le patrimoine de la société en création ou déjà créée. Il s’agit : -

De l’engagement des actionnaires Des appels de fonds pour la libération des actions souscrites Des encaissements de fonds Des frais engagés pour la création (frais de notaires, droits d’enregistrement…) pris en charge directement par la société ou par un des futurs associés.

Les libérations d’actions (ou achats d’actions) par les actionnaires peuvent se faire par apport en nature (biens mis à la disposition de la société) ou en espèce. Dans le cas d’un apport en nature (immobilisations, stock ou créances) les valeurs sont données par un professionnel indépendant de la société. L’apport ne peut faire l’objet de fractionnement alors que cela est permis dans les apports en espèce. Les actionnaires ont la faculté de libérer leur part alors que la société ne l’a pas encore demandé (libération par anticipation). Enfin quand les actionnaires sont défaillants et se montrent incapables de payer leur souscription, la société a la faculté de vendre leurs actions (à la suite du dépassement de délais de libération et après mis en garde) afin de disposer des moyens nécessaires à son activité. L’actionnaire défaillant, s’il avait déjà payé une partie de ses actions, sera remboursé après la prise en compte de tous les frais occasionnés à la société par son incapacité.

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Cas 1

La Société à Responsabilité Limitée Baara SARL en création est dotée d’un capital de 10 millions de FCFA. les futurs associés au nombre de trois se répartissent ainsi le capital : -

Amadou NIARE : 55 % libéré en nature Yély DIALLO : 30% libéré également en nature Mohamed SANGARE : 15% libéré en espèce en une seule fois.

Les apports en nature évalués par un Commissaire aux Apports sont les suivants : Apports Mobilier de bureau Matériel de transport Stock de marchandises Créances Total

Amadou Niaré Yély Diallo 2 500 000 3 000 000 1 500 000 1 500 000 5 500 000 3 000 000

Vous venez d’être recruté comptable de la société et vous devez passer les différentes écritures comptables nécessaires pour la création de cette société. Cas 2

La Société anonyme Mali Discount est en voie de création avec un capital de 100 millions de FCFA scindé en 1000 actions de 100 000 FCFA chacune toutes à libérer en espèces. Les organes de gestion ont immédiatement appelé la libération de la moitié de la valeur des actions afin de pouvoir démarrer les activités (distribution de téléviseurs en gros). Tous les actionnaires se sont libérés de leur obligation légale. Un actionnaire, Mr Fane souscripteur de 100 actions a profité de cette occasion pour libérer l’autre moitié de ses actions. Le troisième quart de la valeur des actions souscrites est appelé deux mois après la création pour faire face aux besoins en capitaux de la société. Tous les actionnaires se sont libérés de leurs obligations. A l’appel du dernier quart, et après mis en demeure de la société, un actionnaire Mr Dembélé a été incapable de suivre. Les dirigeants se sont résolus à vendre ses 200 actions à un investisseur Guinéen Mr Camara pour leur valeur de souscription. Les fonds engagés par Dembélé lui ont été restitués après imputation des frais de poste et télécommunication employés pour la relance. Ces frais se sont élevés à 75 000 FCFA. Il vous est demande en tant qu’expert comptable de la société de passer toutes les écritures nécessaires pour cette opération.

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OPERATIONS SUR LE CAPITAL Augmentation de capital Les entreprises ont constamment besoin de capitaux pour financer leur investissements et leur assurer une pérennité dans un environnement de forte concurrence. Ces capitaux peuvent provenir des ressources propres dégagées par l’activités (résultat) mais aussi de l’extérieur par le recours aux banques (emprunts) ou, mieux encore ; aux associés. Ceux ci, marquant leur confiance en la structure, peuvent décider d’accroître leur participation en souscrivant à une augmentation de capital. L’augmentation de capital par apport en numéraire procure des fonds à la société, non rémunérés, lui permettant de financer sa croissance. L’augmentation de capital est également possible par libération d’action en nature. Les nouvelles actions sont payées par la mise à disposition de la société des éléments du patrimoine des actionnaires. Dans le cadre des augmentations de capital par apport (espèce ou nature) les nouvelles actions sont souscrites à leur valeur nominale souvent fixée dès la création de la société. Les actionnaires désireux de participer à l’opération payent un prix supérieur à la valeur nominale pour tenir compte de l’augmentation de valeur de la société depuis sa création. Le prix des nouvelles actions est dénommée prix d’émission. la différence entre ce dernier et la valeur nominale est la prime d’émission destinée à assurer une égalité entre les anciens actionnaires et les nouveaux. La prime renforce également les capitaux propres de la société. Les étapes de ces augmentations de capital sont les suivantes -

souscription de nouvelles actions appel de fonds libération des fonds.

A chacune de ces étapes correspondent des comptes de capitaux et d’actionnaire. ces comptes sont utilisés pour l’enregistrement des opérations à chaque étape. Le tableau suivant les résume : Etapes Souscription Appel Libération

Comptes de capitaux Capital souscrit non appelé Compte 1011 Capital souscrit appelé et non versé Compte 1012 Capital souscrit appelé et versé Compte 1013

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Comptes d’actionnaires Actionnaire Capital souscrit non appelé. Compte 109 Actionnaire Capital souscrit appelé et non versé Compte 467 Immobilisation, stock, créances ou banques

Les différents comptes fonctionnent ensemble à chaque étape de l’opération. Enfin l’augmentation de capital peut être effectué par incorporation de réserves. Elle est faite à la valeur nominale et se traduit par l’émission d’action gratuite destinée aux actionnaires au prorata de leur participation antérieure. Les augmentations de capital se traduisent par une augmentation du nombre d’action ou par celle de la valeur nominale des actions. L’ensemble des frais liés à ces opérations (droit d’enregistrement, frais de notaires, de publicité…) sont à la charge de la société et sont considérés comme des frais immobilisés. Réduction de capital Certaines raisons peuvent emmener une entreprise à réduire son capital -

un capital sur dimensionné par rapport à ses besoins réels de capitaux. C’est le cas d’entreprise dont les futurs associés ont surestimé les besoins financiers ou sous estimé la capacité de l’entité à s’autofinancer. Dans ces cas il peut être décidé de rembourser les associés de la partie du capital non nécessaire à l’exploitation et donc à diminuer le capital à due concurrence

-

le cumul de pertes rendant nécessaire une recapitalisation ou un assainissement financier. Cette opération est souvent rendue obligatoire par les textes qui régissent la vie commerciale. L’entreprise en présence de perte peut décider de diminuer son capital en compensant les déficits dans la perspective future de l’augmenter.

-

le rachat par la société de ses propres actions dans le cas d’associés désirant se retirer.

La réduction du capital se traduit par la diminution du droit des actionnaires et se concrétise par une diminution du nombre d’action ou de la valeur nominale des actions. L’ensemble des frais liés à la réduction du capital (droit d’enregistrement, frais de notaires, de publicité…) sont à la charge de la société et sont considérés comme des frais immobilisés.

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Cas 1

La Société de développement des textiles (SODETEX) dont les actionnaires sont les compagnies cotonnières d’Afrique décide de porter son capital de 1 à 5 milliards de FCFA pour faire face aux besoins d’investissement dans une usine de filature haut de gamme destinée à concurrencer les asiatiques. L’augmentation se traduira par la création de 4000 actions à un million de FCFA l’unité, émise à 1,5 millions de FCFA. La souscription de tous les actionnaires proportionnellement à leurs droits a été effective le 02 Mars N. La société appelle la moitié des fonds le 05 Avril et chacun se libère de ses obligations le 10/06. Un actionnaire souscripteur de 1000 actions libère ses actions en nature (fourniture des bâtiments de l’usine). La totalité de la prime est libérée conformément à la loi. La seconde moitié (pour les actions en numéraire) est appelée le 19 septembre et libérée le 01/12. Il vous est demandé en tant que chef du service comptable de la société d’enregistrer les écritures comptables relatives à cette opération. Cas 2

La SARL Miroir du bonheur a été créée pour la distribution des articles ménagers avec comme clientèle les jeunes couples qui s’installent et qui disposent de hauts revenus. Deux ans après sa création la société cumule des pertes inscrites en report à nouveau de 15 millions de FCFA pour un capital de 30 000 000 millions (30 parts de un million chacun). En outre certains associés possédant 10% du capital, désirant se retirer proposent à la SARL de racheter leur part pour la valeur nominale. Mr Diallo, Gérant et Associé majoritaire décide : -

de faire racheter les parts par la société, d’imputer les pertes cumulés sur le capital, et de réduire le capital à en tenant compte de ces deux opérations.

La réduction se traduira par une diminution de la valeur nominal du reste des actions.

53

Vous êtes chargé de l’enregistrement comptable de ces différentes opérations.

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OBLIGATIONS Le recours à l’emprunt est un moyen alternatif de financement à l’augmentation du capital. Deux types d’emprunt sont couramment retenus : -

les emprunts auprès des établissements de crédit de très loin les plus utilisés au Mali les emprunts obligataires source de financement privilégié dans les pays développés et géré à travers les marchés financiers.

Les emprunts obligataires sont des emprunts fractionnés en part ou obligations. Ils sont destinés au public, les banques ne jouent que le rôle d’intermédiaire. Les obligations sont émises pour des montants significatifs et permettent aux entreprises d’avoir accès à des ressources importantes, de longue durée et à des conditions meilleures aux emprunts bancaires. Les épargnants mettant leur fond à la disposition des entreprises sont les obligataires et ont le statut de créanciers de la société. Un emprunt obligataire possède plusieurs caractéristiques. La valeur nominale représente la valeur donnée aux titres et qui sert de référence au calcul des intérêts. Elle est appliquée au nombre d’obligations émises pour déterminer le montant de l’opération. Le taux d’intérêt est fixé par l’entreprise ; plus il est élevé plus elle a de chance de lever les capitaux souhaités. Le taux appliqué à la valeur nominale permet de déterminer l’intérêt du pour une obligation (le coupon). Le prix d’émission est le prix payé par un obligataire pour acheter une obligation de l’entreprise. Il est au plus égal à la valeur nominale et quand il lui est égal, il est dit que les obligations sont émises au pair. Le prix de remboursement est celui auquel est remboursé l’obligation. Il est souvent supérieur au prix d’émission et à la valeur nominale, ceci pour rendre l’opération attrayante. Les obligataires, en plus des intérêts encaissés, seront remboursés à un prix supérieur à leur mise initiale. Quand le prix de remboursement est égal à la valeur nominale l’obligation est dite remboursée au pair. Le prix de remboursement multiplié par le nombre d’obligations permet d’obtenir la dette globale de l’entreprise devant être payée aux obligataires. Le prix de remboursement diminué du prix d’émission représente la perte de l’entreprise par rapport à l’opération et parallèlement le gain des obligataires. Cette perte pour l’entreprise est dénommée prime d’émission et constitue une charge. Celle ci est immobilisée et repartie sur la durée de vie des obligations.

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Les obligations sont remboursées selon plusieurs méthodes : -

des remboursements constants : le capital est diminué (amorti) de manière constante, chaque période (année par exemple) un même nombre d’obligation est remboursé.

-

des annuités constantes : chaque année un même montant, contenant le remboursement en capital et le paiement des intérêts, est déboursé par l’entreprise.

-

des remboursements croissants, décroissants…. ce sont des méthodes atypiques, non courantes mais qui demeurent légales et sont laissées à la liberté de négociation entre l’entreprise et ses partenaires (banques, obligataires…)

Les frais d’émission des obligations (commissions des banques, publicités, droits d’enregistrement…) sont des charges immobilisées pour l’entreprise et amorties. Cas 1

La SODETEX, pour accompagner son effort d’investissement décide parallèlement à son augmentation de capital d’émettre des obligations dont les spécificités sont les suivantes : Date d’émission Nombre Valeur nominale Taux d’intérêt Durée Prix d’émission Prix de remboursement Remboursement

: le 01/07/N : 5 000 : un million de FCFA : 10% : 10 ans : 950 000 : 1 200 000 FCFA : amortissement constant du capital

La BDM, intermédiaire dans la mobilisation des fonds facture des commissions de 50 millions de FCFA (TVA à 18%). 1. Il vous est demandé : -

De présenter le tableau de remboursement de cet emprunt de passer toutes les écritures nécessaires concernant cet emprunt jusqu’à la date du 01/07/N+2.

2. Il vous est demandé, dans l’hypothèse de remboursement par annuités constantes : -

De présenter le tableau de remboursement de cet emprunt de passer toutes les écritures nécessaires concernant cet emprunt jusqu’à la date du 01/07/N+2.

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Cas 2

Au 31 décembre N, la balance avant inventaire de la société des manèges de Lafiabougou fait ressortir le compte emprunt obligataire (161) un solde de 90 millions de FCFA. Cet emprunt a été émis le 01/06/N-2 et encaissé le 01/07/N-2. Il concerne 4000 obligations émises au pair. Le remboursement se fait en 5 ans par amortissement constant et au taux d’intérêt de 10%. La société a du faire face à des frais de publicité de 3 200 000 FCFA et des commissions bancaires de 2 400 000 FCFA. Le solde du compte « 20 » prime de remboursement est de 21 millions de FCFA au 31 Décembre N (avant travaux d’inventaire). Il vous est demandé : -

de déterminé la valeur nominale et le prix de remboursement d’une obligation de présenter le tableau de remboursement de cet emprunt depuis l’origine de présenter les écritures relatives au remboursement de l’emprunt en N de présenter les écritures d’inventaire relatives à cet emprunt en N.

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IMPOT SUR LES BENEFICES ET REPARTITION DE RESULTAT Impôt sur les bénéfices Les entreprises sont soumises à l’obligation de payer un impôt assis sur leurs résultats. Au Mali il s’agit de l’impôt sur les Bénéfices industriels et commerciaux (IBIC) ou de l’impôt sur les sociétés (IS). L’impôt sur le bénéfice (IBIC ou IS) est déterminé à partir du résultat comptable auxquels des corrections sont apportées. Ces corrections concernent des opérations sur lesquelles il y a une divergence d’analyse entre la comptabilité et la fiscalité. Par exemple les dons accordés par une entreprise sont des charges qu’elle doit comptabiliser. Sur le plan fiscal ces dons ne sont assimilés à des charges qu’en partie, l’autre fraction est considérée comme non déductible du résultat et donc réintégré à ce dernier. Il s’en suit que le résultat fiscal est souvent supérieur au résultat comptable. Sur le plan comptable l’impôt est une charge et enregistrée comme telle dans un compte de charge hors activité ordinaire (compte 89). Les acomptes d’impôt payé encours d’année sont des avances faites à l’Etat sur lesquelles l’impôt s’imputera. Distribution du résultat Les résultats générés par l’activités d’une entreprise sont répartis entre elle et ses associés. Par ce moyen les associés sont rémunérés pour les risques qu’ils ont pris en mettant leurs ressources à la disposition de l’entreprise. Le bénéfice distribuable est le résultat net de l’exercice cumulé avec les reports à nouveaux précédents (positifs ou négatifs). Ce résultat est reparti selon un processus normalisé par les associé réunis en assemblée ordinaire. En premier lieu l’entreprise doit satisfaire à ses obligations légales prévues par les textes sur les société commerciales (acte uniforme de l’OHADA sur les sociétés commerciales et le groupement d’intérêt économique). Il s’agit de la dotation à la réserve légale à concurrence de 10% du résultat net. Elle cesse d’être obligatoire quand le montant de la réserve légale atteint 20% du capital social. D’autres réserves sont obligatoires pour certains types d’entreprise comme les banques. Pour ces dernières la loi les oblige à doter 15% du résultat en réserve spéciale et cela sans limite.

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Après avoir satisfait aux obligations légales les entreprises doivent observer les règles édictées dans leurs statuts en matière de distribution de résultat. Des réserves statutaires ou des dividendes statutaires peuvent être prévues en plus de la réserve légale ou de la réserve spéciale. Enfin, l’assemblée a le pouvoir de décider la répartition du reliquat en réserves, en dividendes ou en report à nouveau. Les dividendes payés aux associés sont soumises à une taxation et l’entreprise a l’obligation de retenir à la source cet impôt dénommé Impôt sur les revenus de valeurs mobilières (IRVM). Cas 1

Un extrait de la balance de la société MOM expertise se présente ainsi au 31 Décembre N Compte 4492 835

Libellé Avance d’IS Dons Total produits Total charges

Solde débiteur 450 000 600 000

Solde créditeur 18 000 000

13 500 000

La fraction non déductible des dons est de 400 000 FCFA. Il vous est demandé de déterminer l’impôt dû par cette société, de procéder aux écritures d’enregistrement de la déclaration de cet impôt (taux d’IS de 35%) et de son paiement. Cas 2

Le résultat net de Mali fruit une petite PME spécialisée dans l’exportation de fruits du terroir est de 3 000 000 de FCFA le 31 Décembre N. Son capital de 10 000 000 est réparti entre deux associés à parts égalés (1000 parts de 10 000 FCFA). Cette société respecte toutes les dispositions en matière de distribution de résultat. Elle n’a pas encore doté de réserve légale étant à son premier exercice comptable. Ces statuts recommandent de doter 200 000 en réserve statutaire chaque exercice pour renforcer les fonds propres de la société. Les dividendes versées aux actionnaires sont de 1500 FCFA par part détenu. Le solde est inscrit en report à nouveau en vue de l’exercice ultérieur. En tant que comptable et unique financier de cette société vous devez établir le tableau de répartition du résultat et passer les écritures comptables appropriées.

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EVALUATION DES SOCIETES Donner la valeur d’un bien quel qu’il soit est aisé dans la mesure où il existe un marché pour ce bien, mais donner la valeur d’une société est une tâche ardue. En effet une société est un être vivant, qui est en mouvement (activité) avec des fluctuations régulières et qui disposent d’un patrimoine dont la valeur évolue en fonction des événements. Pour ces raisons, les théoriciens au fil des décennies ont élaboré plusieurs méthodes d’évaluation des entreprises. Ces méthodes peuvent être cependant regroupées en trois catégories dont deux sont couramment utilisées au Mali. Il s’agit : -

des méthodes basées sur le patrimoine des méthodes basées sur le résultat des méthodes d’évaluation du fonds de commerce et de la capacité de l’entreprise à l’accroître.

Evaluation du patrimoine. Le patrimoine est la photographie de ce que possède et de ce que doit une structure à un moment donné. Il permet de donner une idée immédiate de la richesse d’une structure et constitue de ce fait un élément d’appréciation logique de sa valeur. En matière comptable il est déterminé par le bilan et un certain nombre de solde permettant d’apprécier sa valeur exacte : * L’actif net : c’est la différence entre les éléments d’actif dits réels (immobilisations, stocks, créances, trésorerie) et ceux du passif réel (dettes, découverts). Certains éléments d’actif ou du passif calculés (charges immobilisées Notamment) sont sans valeur et ne sont pas pris en compte. * L’actif net corrigé (intrinsèque) : c’est l’actif net mais avec les éléments évalués à leur valeur réelle et non bilantielle. Ce solde est obtenu en faisant fi des principes comptables notamment le coût historique. Les immobilisations seront par exemple retenue à leur valeur du marché et non à leur valeur d’achat (historique). Les risques seront aussi pris en compte et l’incidence des écritures d’ordre fiscale (amortissement dérogatoire, provision pour hausse de prix…) annulée.

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* Valeur substantielle brute : elle retient les immobilisations pour leur valeur brute et l’actif circulant. Une analyse fine peut retraiter cette valeur substantielle en distinguant seulement la fraction nécessaire à l’exploitation * Capitaux permanents nécessaires à l’exploitation : Ils sont obténus en sommant les immobilisations nécessaires à l’exploitation pour leur valeur brute et le besoin en fonds de roulement lié à l’exploitation (besoin d’exploitation : stock, créances et dettes d’exploitation). Il faut faire le tri des éléments dé l’actif réel et ne retenir que ceux qui sont nécessaires à l’activité de l’entreprise. Les approches patrimoniales sont complétées par l’évaluation boursière qui revient à retenir le cours de bourse ( cours moyen sur une période plus ou moins longue) multiplié par le nombre d’action de la société. Cette méthode détermine la capitalisation boursière de la société mais est fortement tributaire des anticipations des acteurs boursiers et peut donc êtres très loin de la réalité. Evaluation du résultat Les méthodes d’évaluation des sociétés en retenant le résultat comme paramètre essentiel partent du constat qu’une société ne vaut que par les revenus qu’elle génère et donc le résultat qu’elle dégage. Il reste entendu que le résultat est le seul moyen par lequel les associés sont rémunérés. La valeur de rendement capitalisée : il s’agit des dividendes distribuées par la société pendant les années précédentes ou d’anticipation de dividendes à distribuer. La moyenne de ces dividendes est rapportée à un taux fixe afin de dégager une valeur qui sera celle de la société. La valeur de rentabilité est celle qui part des résultats (d’exploitation, courant ou net) rapporté également à un taux. Ces méthodes utilisent invariablement l’actualisation sur une période fixée (un horizon prévisible) ou la capitalisation qui est une actualisation à l’infinie et donc moins prudente. Méthodes du fonds de commerce Ces méthodes sont utilisées dans les pays développés et se basent sur la capacité de l’entreprise à créer de la valeur et donc à augmenter son fonds de commerce tout en respectant un certain nombre d’obligations (rémunération des actionnaires…). Elles mesurent la sur valeur créée par une société (good will) pour en déterminer sa valeur. Les méthodes d’évaluation ont toutes leur fondement mais également ont chacune leur limite. Une bonne évaluation est donc celle :

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-

qui tient compte des spécificités de l’entreprise, de son activité, de son évolution, de ses perspectives qui adapte les méthodes utilisées (plusieurs méthodes valent mieux qu’une) à cette spécificité.

Cas 1

La Banque Malienne d’Investissement voulant acquérir des participations dans Mali fruit vous demande d’évaluer cette société à la date du 31 Décembre N. Son bilan (après distribution du résultat) à cette date est le suivant : Actif

Passif

Libellé Charges immobilisées Logiciels Constructions Matériel de transport Mobilier Stocks Créances Trésorerie Ecart de conversion actif Total

Montant 600 000 1 500 000 5 000 000 7 000 000 850 000 4 000 000 200 000 2 400 000 50 000 21 600 000

Libellé Capital Réserves Report Résultat Dettes financières Dettes d’exploitation Ecart passif Total

Montant 10 000 000 1 500 000 350 000 4 000 000 5 500 000 250 000 21 600 000

Le capital représente 1 000 actions de 10 000 FCFA. Les stocks et créances sont considérés comme nécessaires à l’exploitation. Le taux de capitalisation retenu est de 10% du résultat courant estimé à 2875000 FCFA. Les dividendes moyennes versées ont été de 1250 FCFA par part depuis la création de la société. Le résultat net est de 2 400 000 FCFA. Les valeurs des immobilisations sur le marché à la date de l’évaluation sont les suivantes : Logiciel : 250 000 Construction : 10 000 000 Matériel de transport : 5 000 000 Le stock est avarié à 10%.

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En tant qu’évaluateur expérimenté il vous est demandé de donner la valeur des parts de cette société à la date du 31 Décembre. Vous ne manquerez pas d’appliquer les différentes méthodes d’évaluation que vous connaissez et qui vous semblent opportunes pour ce travail.

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FUSIONS, SCISSIONS Les entreprises pour se renforcer ont de plus en plus recours aux méthodes de croissance externe en rachetant d’autres entreprises ou en se regroupant avec d’autres pour former des entités beaucoup plus importantes. La taille est un argument solide dans un environnement de concurrence et de mondialisation. La fusion ou la scission figurent en bonne place parmi les méthodes de regroupement de sociétés. La fusion est le procédé selon lequel une entité se joint à une autre pour former un ensemble plus important. Elle se fait par absorption d’une entité qui disparaît après l’opération ou par la création d’une nouvelle entreprise entraînant du coup la dissolution des structures qui se sont réunies. En résumé les fusions se résument par les cas suivants : -

A + B = A (A plus grosse et B qui disparaît) A + B = C (C nouvellement créée et A et B qui disparaissent)

Fusion absorption La société qui absorbe (A) est dénommée absorbante et celle qui disparaît (B) est l’absorbée. B doit se dissoudre et repartir entre ses associés son patrimoine à proportion de leurs parts. Ce patrimoine étant transféré à A ce sont les actions de cette dernière que les associés de B vont se partager. A en contrepartie de la réception du patrimoine de B va émettre de nouvelles actions destinées à rémunérer les associés de B. Elle procédera donc à une augmentation de son capital. Les éléments de prix sont issus de la négociation entre les parties. Les sociétés parties prenantes de l’opération font l’objet d’évaluation préalable afin de déterminer les parités d’échange des parts. Par exemple si l’évaluation fait ressortir une valeur unitaire A à 200 et une valeur unitaire B à 100, la société A devra émettre une action pour deux actions B. Ce qui sous-entend qu’elle émettra 1000 actions nouvelles si le capital de B était composé de 2000 actions. Il est possible que les sociétés qui fusionnent aient au préalable des liens de participation entre elles. C’est souvent le cas. Deux situations peuvent se présenter

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L’absorbante a des titres de l’absorbée, dans cette hypothèse elle ne va rémunérer que les actions des autres actionnaires et éliminer ses propres actions (le droit des sociétés interdit qu’une société détienne ses propres actions). Dans l’exemple ci dessus en prenant comme hypothèse la possession par A de 500 actions de B, elle ne fera une augmentation de capital que pour rémunérer 1500 actions (2000 - 500) soit 750 actions nouvelles en tenant compte de l’égalité une action A contre deux B. L’absorbée à des titres de l’absorbante et les apporte avec les autres éléments de son patrimoine. Seulement une société ne doit pas détenir ses propres actions, ce qui contraint l’absorbante après l’opération à annuler ses propres actions qu’elle détient par une diminution de son capital. Fusion réunion Les sociétés participantes disparaissent et donnent naissance à une nouvelle société qui va être créée selon la même procédure que les sociétés nouvelles. Ses actionnaires seront ceux des précédentes sociétés. Ils seront rémunérés sur la base de la valeur de leurs actions elle-même déterminée sur la même base que précédemment. Les conditions de l’opération (prix, capital de la nouvelle société, valeur d’échange…) se négocient entre les sociétés. Scission La scission est la réciproque de la fusion car elle représente la répartition du patrimoine d’une société entre deux ou plusieurs autres sociétés. La scission entraîne la disparition de la société ancienne. Le patrimoine scindé peut être à l’origine de la création d’une ou plusieurs autres sociétés ou être absorbés par une ou plusieurs sociétés. Les sociétés qui bénéficient du patrimoine de la société scindée rémunèrent les associés de cette dernière au moyen d’émission d’action ou en décaissant des fonds. Chacune des parties est évaluée au préalable afin de déterminer les différents rapports d’échange.

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Cas 1

Les bilans des sociétés A et B se présentent de la manière suivante au 31 décembre N : A Capital de 200 actions à 500 FCFA l’unité

Actif Immobilisations Stocks Créances Disponibilité Total

Montant 100 000 20 000 50 000 5 000 175 000

Passif Capital Réserves Dettes financières Dettes exploitation Total

Montant 100 000 50 000 20 000 5 000 175 000

B Capital de 100 actions à 150 FCFA l’unité

Actif Immobilisations Stocks Créances Disponibilité Total

Montant

Passif

18 500 11 500 5 000 5 000 40 000

Capital Réserves Dettes financières Dettes exploitation

Montant 15 000 10 000 10 000 5 000 40 000

Les deux sociétés ont décidé de fusionner à la date du 31 Décembre N par absorption de B par A. L’évaluation retenue est la valeur mathématique simple de chacune des actions. Il vous est demandé de procéder aux travaux d’évaluation de chacune des deux sociétés et d’exécuter l’ensemble des travaux comptables nécessaires pour cette fusion (chez A et B) dans ces trois hypothèses -

Aucune relation entre les deux sociétés A détient 50 titres de B acquis à leur valeur nominal B détient 20 titres de A acquis à 600.

Cas 2

B est scindée en deux branches sur la base du bilan au 31 Décembre N L’ensemble du patrimoine hors créances d’un côté repris par un concurrent (au capital de 10 000 actions de nominal 100 et de valeur 200) pour la valeur mathématique diminuée d’un abattement de 5000 FCFA (sur la rubrique des immobilisations).

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Les créances de l’autre récupérées par une société de recouvrement (au capital de 100 actions de nominal 500 et de valeur 1000) pour leur valeur nominale. Chacune des sociétés repreneuses émettent des actions pour rémunérer les apports de B. Il vous est demandé de procéder aux différents enregistrements comptables nécessités par ces opérations de regroupement.

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RESOLUTIONS DES CAS PRATIQUES Opérations usuelles Cas N°1

Importation KB importe des produits chimiques et paie son fournisseur un mois à l’avance pour bénéficier d’un escompte de FCFA 94 500. Cet escompte est un produit financier servant à rémunérer l’avance de trésorerie qu’elle a consentie à son fournisseur. A l’inverse la remise accordée par le fournisseur n’est pas un produit mais une diminution des charges d’achat et de transport. Elle n’est pas enregistrée, les achats et transport sont constatés pour leurs montants nets (valeur facturée diminuée de 10%). La société à la réception de la facture procédera aux enregistrements suivants : Débit

Crédit

602

Libellé Achat de matières premières 10 000 000 (1-0,1) Frais de transport sur achat 500 000 (1-0,1)

611 401

Débit

Crédit

9 000 000 450 000

Fournisseur

9 450 000

Au paiement du fournisseur Débit

Crédit

401

Libellé Fournisseur

521 773

Débit

Crédit

9 450 000

Banque Escompte obtenu

68

9 345 000 94 500

Pour le dédouanement et les autres frais Débit 648 448 445 621

Crédit

521

Libellé Droits de douane ADIT TVA déductible Frais de manutention

Débit 2 500 000 400 000 1 000 000 250 000

Banque

Crédit

4 150 000

L’Acompte sur Divers Impôts et Taxes (ADIT) est une avance d’impôt faite à l’Etat et qui s’imputera sur les impôts et taxes dont KB sera redevable. La TVA est également déduite et n’est donc pas supportée par l’entreprise. Loyers KB reçoit la facture location du bâtiment abritant son usine pour 250 000 FCFA. cette facture supporte la TVA au taux de 18%. La loi impose aux entreprises locataires de retenir à la source l’impôt sur les revenus fonciers dus par le propriétaire et de reverser cet impôt à l’Etat. KB fera cette retenue et ne versera à son propriétaire que le net. Les écritures suivantes sont constatées : Débit

Crédit

622 445

Libellé Loyer TVA

401 447

Débit

Crédit

250 000 45 000

Fournisseur 250 000 + 45 000 - IRF Etat IRF retenu à la source 250 000 * 20% (à vérifier)

69

245 000 50 000

Au paiement Débit 401

Crédit

447 521

Libellé Fournisseur bailleur 250 000+45 000 - IRF Etat IRF retenu à la source 250 000 * 20% (à vérifier)

Débit

Crédit

245 000 50 000

Banque

295 000

Un certificat est remis au fournisseur pour qu’il justifie le paiement de l’impôt. Assurance La prime d’assurance est versée pour couvrir le patrimoine contre les risques de détérioration. L’écriture suivante est enregistrées lors de son paiement Débit

Crédit

625

Libellé Prime d’assurance

521

Débit

Crédit

500 000

Banque

500 000

Ventes de produits L’expédition de la facture est enregistrée comme suit : Débit

Crédit

411

Libellé Client

702 443

Débit

Crédit

8 850 000

Vente de produits TVA collectée

70

7 500 000 1 350 000

La ristourne accordée est une charge pour KB Débit

Crédit

709 443

Libellé Ristourne accordée TVA sur ristourne

411

Débit

Crédit

750 000 135 000

Client

885 000

A la suite de cette facturation le client ne paie plus que 8 850 000 - 885 000 soit 7 965 000. Débit

Crédit

521

Libellé Banque

411

Débit

Crédit

7 965 000

Client

7 965 000

Rabais obtenu L’avoir obtenu du fournisseur est une créance de KB sur ce dernier. Souvent elle est imputée sur les règlements futurs. Débit

Crédit

401

Libellé Fournisseur

609

Débit

Crédit

1 000 000

Rabais obtenu

1 000 000

La TVA est normalement constatée sur cette opération. Cependant le fournisseur étant un étranger et ne déclarant pas de taxe au Mali, il n’y aura pas de TVA à constater par KB.

71

Cas N°2

L’enregistrement comptable des salaires s’effectue selon le schéma suivant Débit 6611 663 6612

Crédit

431 4472 422

Libellé Salaires de base Indemnités Primes

Débit 1 480 000 94 000 115 000

Retenu INPS Retenu ITS Salaire net dû au personnel

Crédit

103 000 345 000 1 241 000

Certaines charges supportées par l’employeur sont assises sur les salaires. Ces charges sont déclarées en même temps que les charges sociales salariales. A la suite de la déclaration il doit être procédé aux enregistrements suivants Débit 64131 64132 6414 6641

Crédit

431 44731 44732 44733

Libellé Contribution forfaitaire Taxe de logement Taxe d’apprentissage INPS patronale

Débit 220 000 70 000 35 000 500 000

INPS Etat Contribution forfaitaire Etat taxe de logement Etat taxe d’apprentissage

Crédit

500 000 220 000 70 000 35 000

Au paiement de salaires Débit

Crédit

422

Libellé Personnel

521

Débit

Crédit

1 241 000

Banque

1 241 000

72

Au paiement des contributions fiscales et sociales Débit 431 44731 44732 44733 4472

Crédit

521

Libellé INPS 500 000+103000 Etat Contribution forfaitaire Etat taxe de logement Etat taxe d’apprentissage Etat ITS Banque

Débit 603 000 220 000 70 000 35 000 345 000

Crédit

1 273 000

Cas N°3

A la facturation le schéma de traitement est le suivant : Pour la facture 10/02 Débit 521

Crédit

Libellé Banque

702 706 443 419

Débit 1 008 000

Vente de produits Prestation de service TVA collectée Client emballage consigné

Crédit 585 000 15 000 108 000 300 000

Les autres factures sont enregistrées selon le même schéma. La consignation est enregistrée comme une avance client. Elle est faite en T.T.C. Le rythme de retour n’est pas identique. Le tableau suivant permet de déterminer par client la proportion à facturer. Consignation Proportion rendue Somme à restituer Somme à facturer Dont montant H.T. (TVA à 18%) Dont TVA

DIALLO TALL 1 180 000 50%

KOUYATE TOTAL 300 000 900 000 2 380 000 70% 60%

590 000

210 000

540 000

1 340 000

590 000 500 000

90 000 76 271

360 000 305 084

1 040 000 881 355

90 000

13 729

54 916

158 645

Les factures de vente sont envoyées aux clients pour qu’ils procèdent aux enregistrements comptables. 73

La Brasserie enregistre l’écriture suivante : Débit

Crédit

419

Libellé Client emballage consigné

707 443 521

Débit

Crédit

2 380 000

Vente d’emballages TVA collectée Banque

881 355 158 645 1 340 000

Cas N°4

La société financière malienne dispose d’un portefeuille qui fait l’objet de mouvements réguliers (à la vente ou à l’achat). Pendant l’exercice N plusieurs opérations sont constatées. Elle vend des titres TP qu’elle détenait. Le nombre de titres vendus est de 1450 dans un portefeuille composé de 3000 titres. La particularité de cette opération est qu’elle porte sur un portefeuille de titres achetés à des dates différentes et à des valeurs différentes. Dans ce cas l’entreprise applique la méthode du « premier entré, premier sortie » et considère que ceux vendus sont en premier lieu les plus anciens dans le portefeuille. Elle va élaborer un tableau lui permettant de déterminer la valeur des titres sortis du patrimoine Quantité Titres première catégorie Titre seconde catégorie Total Ventes Résultat de cession

Prix unitaire

Montant

1 000

200

200 000

450

230

103 500

220

303 500 319 000 15 500

1 450 1 450 1 450

Les titres de la première catégorie ne suffisant pas il a fallu leur ajouter 450 titres de la seconde pour faire le nombre à vendre. Le résultat de cession est positif, ce qui est synonyme de plus value pour SFM.

74

Le schéma comptable d’enregistrement est le suivant Débit

Crédit

816

Valeur nette comptable 263

Débit

Libellé

Libellé Banque

826

Crédit

303 500

Titre de participation

Crédit

521

Débit

303 500

Débit

Crédit

319 000

Prix de cession

319 000

Le même calcul est fait concernant les obligations CIDT et permet d’aboutir à un résultat déficitaire (moins value) de 300 (500-490) égale à 3 000 FCFA. Débit

Crédit

677

Perte sur cession de VMP 503

Débit

Libellé

Libellé Banque

677

Crédit

150 000

Valeur mobilière de placement

Crédit

521

Débit

150 000

Débit

Crédit

147 000

Perte sur cession de VMP

147 000

Un même compte est utilisé pour enregistrer aussi bien la valeur nette comptable que le prix de cession pour les valeurs mobilières de placement. Dans ce cas il s’agit du compte 677 perte sur cession de VMP. La SFM acquiert des titres de participations (plus de 10% du capital de la société) pour 4 500 000.

75

Le schéma comptable approprié est le suivant : Débit

Crédit

263

Libellé Titre de participation

521

Banque

Débit

Crédit

4 500 000 4 500 000

Opérations d’inventaire Cas N°1

Amortissements Le tableau d’amortissement des immobilisations est établi en fonction des informations disponibles à leur acquisition. Pour les immobilisations amorties selon le mode linéaire la date de départ est la date (le jour) de mise en service. Pour celles qui suivent le dégressif la date de départ est celle (le mois) de l’acquisition. La date de mise en service est présumée être celle de l’acquisition sauf précision contraire. Il est possible selon le code des impôts de constater pour certains éléments immobilisés (matériels industriels) de constater un amortissement complémentaire dit sur amortissement. Cet amortissement permet d’accélérer la dépréciation de l’actif et donc de favoriser son renouvellement. Il est égale à l’amortissement normalement constaté et est inscrit dans un compte d’amortissement dérogatoire. Pour Alanson SARL le tableau suivant permet de calculer les différentes dotations aux amortissements pour l’exercice N. Eléments Matériel de transport

Valeur Date 15 000 000 Le 12 février N

Construction

40 000 000 Le 20 mars N-9 20 000 000 Le 14 janvier N 6 500 000 Le 05 mars N-5

Matériel technique Mobilier de bureau Total

Mode Nombre Calcul Dotation Linéaire sur 318 jours 15 000 000 3 312 500 4 ans *318/360 *1/4 Linéaire sur 360 jours 40 000 000 2 000 000 20 ans *1/20 Dégressif 12 mois 20 000 000 8 000 000 sur 5 ans *1/5* 2 Linéaire sur 25 jours 6 500 000 90 278 5 ans *1/5* 25/360 13 402 778

Le sur amortissement à constater sur le matériel technique est de 8 000 000 de FCFA. 76

La dotation aux amortissements de la prime de remboursement des obligations sera de 2 500 000 / 25 *12 soit 1 200 000. Celle des charges à répartir sera équivalente à leur valeur résiduelle dans la mesure où l’amortissement est constaté pour solde. Ces comptes sont à amortissement direct, il n’existe pas de compte relatif à leur dépréciation qui est enregistrée directement à leur crédit. Les écritures suivantes sont constatées : Matériel de transport Débit

Crédit

681

Libellé Dotations aux amortissements

284

Débit

Crédit

3 312 500

Amortissement

3 312 500

Construction Débit

Crédit

681

Libellé Dotations aux amortissements

283

Débit

Crédit

2 000 000

Amortissement

2 000 000

Matériel technique Débit

Crédit

681

Libellé Dotations aux amortissements

283

Amortissement

Débit

Crédit

8 000 000 8 000 000

77

Sur amortissement du matériel technique Débit

Crédit

851

Libellé Dotations aux provisions

151

Débit

Crédit

8 000 000

Amortissement dérogatoire

8 000 000

Mobilier de bureau Débit

Crédit

681

Libellé Dotations aux amortissements

284

Débit

Crédit

90 278

Amortissement

90 278

Prime de remboursement des obligations Débit

Crédit

681

Libellé Dotations aux amortissements

206

Débit

Crédit

1 200 000

Prime de remboursement

1 200 000

Charges à répartir Débit

Crédit

681

Libellé Dotations aux amortissements

202

Charges à répartir

78

Débit

Crédit

500 000 500 000

Cas N°2

Provision La SA Mali Carton établira un tableau à la clôture de l’exercice lui permettant d’évaluer la provision à constituer sur chacune de ces créances. Client

Solde A

Coulibaly Diarra Sissoko Total

HT B

2 360 000 1 180 000 4 720 000 8 260 000

A/1,18 2 000 000 1 000 000 4 000 000 7 000 000

% Tx récou prov vC D 1-C 20 80 0 0(1) 60 40

Prov N E B*D 1 600 000 0 1 600 000 3 200 000

Prov N-1 F 1 800 000 500 000 1 000 000 3 300 000

DAP

RAP

G E-F

H F-E 200 000 500 000

600 000 600 000

Les écritures suivantes sont enregistrées Provision supplémentaire Débit

Crédit

659

Libellé Dotations aux provision

491

Débit

Crédit

600 000

Provision pour dépréciation de créance

600 000

Reprise de provision Débit

Crédit

491

Libellé Provision pour dépréciation de créance

Débit

Crédit

700 000 700 000

759

Reprise de provision

_______________________ (1) le client Diarra est insolvable, il n’y a pas de provision à doter sur lui mais il faut annuler sa créance ainsi que la provision précédemment dotée.

79

700 000

Annulation de la créance sur Diarra Débit

Crédit

651 443

Libellé Perte sur créance irrécouvrable TVA à régulariser

416

Débit

Crédit

1 000 000 180 000

Créance douteuse sur Diarra

1 180 000

La TVA sera récupérée auprès des services fiscaux après une déclaration. Pour le litige la société devra constater un risque provisionné car le jugement est imminent et sera probablement en défaveur de Mali Carton. Il s’agit dans ce cas d’anticiper une dette future vis-à-vis de ce salarié. Débit

Crédit

659

Libellé Dotations aux provisions

499

Débit

Crédit

3 500 000

Risque provisionné

3 500 000

Afin de prévenir des travaux futurs une provision pour charge doit être dotée. Elle sera étalée sur la durée restant à courir jusqu’aux travaux c’est à dire 5 ans. Par conséquent il s’agit de doter chaque année 25 millions divisé par 5 soit 5 millions de FCFA. Débit

Crédit

691

Libellé Dotations aux provisions

197

Provision pour charge

80

Débit

Crédit

5 000 000 5 000 000

Cas N°3

Prime d’assurance La prime ayant été enregistrée en totalité en charge, il faut qu’à l’inventaire soit reportée la fraction qui concerne l’exercice ultérieur soit 2 080 000 * 6/12 soit 1 040 000. Débit

Crédit

476

Libellé

Débit

Charge constatée d’avance 625

Crédit

1 080 000

Prime d’assurance

1 080 000

Recettes publicitaires La fraction de recettes relative à l’exercice ultérieur doit être reportée pour 500 000 * 2/3, soit 166 667. Débit

Crédit

705

Libellé Recettes publicitaire

477

Débit

Crédit

166 667

Produits constatées d’avance

166 667

Stocks de fourniture Il convient de constater le stock final et d’annuler le stock initiale supposé consommé. Débit

Crédit

323

Libellé Stock final de fourniture

6033

Variation de stock

81

Débit

Crédit

350 000 350 000

Débit

Crédit

6033

Libellé Variation de stock

323

Débit

Crédit

200 000

Stock initial de fourniture

200 000

Agios et frais financiers Ils sont à enregistrer en contrepartie du crédit du compte bancaire. Débit

Crédit

631 674

Libellé Services bancaires Frais financiers

521

Débit

Crédit

40 000 25 000

Banque

65 000

Ristourne attendue En attendant de recevoir la facture d’avoir du fournisseur l’écriture comptable est constatée Débit

Crédit

408

Libellé

Débit

Fournisseur facture non parvenue 609

Crédit

300 000

Ristourne sur achat

300 000

Frais de télécommunication et d’électricité de Décembre Ces frais sont à provisionner en attendant les factures définitives Débit

Crédit

602 628

Libellé Frais d’électricité Frais de télécommunication

408

Charges à payer

Débit

Crédit

125 000 75 000 200 000

82

Honoraires Ils doivent également être enregistrés Débit

Crédit

632

Libellé

Débit

Honoraires 408

Crédit

450 000

Fournisseur facture non parvenue 450 000

Emprunt Les intérêts courus au 31 Décembre N doivent être enregistrés car relatifs à l’exercice N. Ils sont équivalents à 500 000 * 10% * 130/360. Débit

Crédit

671

Libellé

Débit

Charges d’intérêts 166

Crédit

18 055

Intérêts courus non échus sur emprunt

18 055

Opérations en devises Stocks A l’achat des câbles elle les enregistre pour leur valeur en dollar convertie au cours du jour de l’opération soit 550 FCFA le dollar. Débit

Crédit

602

Libellé Achat de câble 550 * 30 000

401

Débit

Crédit

16 500 000

Fournisseur

16 500 000

Au paiement de la moitié elle doit décaisser 15 000 dollars au cour de mars soit 15 000 * 600. Elle constate une perte de change équivalente à 15 000 (600-550).

83

L’écriture suivante est enregistrée Débit 401

Crédit

676

Libellé Fournisseur 16 500 000/2 Perte de change

521

Débit 8 250 000

Crédit

750 000

Banque

9 000 000

A la clôture de l’exercice elle doit procéder à l’évaluation des câbles. Plusieurs valeurs d’évaluation sont à la disposition des entreprises à condition toutefois de se tenir à la valeur retenue. Nous allons retenir : -

le cours de paiement pour les stocks payés soit 600 un cours moyen annuel pour les stocks non payés (550+560)/2 soit 555

La valeur des stocks sera ainsi de 15 000 * 600 + 15 000 * 555 soit au total 17 325 000. L’écriture suivante est enregistrée Débit

Crédit

323

Libellé Stock de câble

603

Débit

Crédit

17 325 000

Variation de stock

17 325 000

A la clôture il reste du au fournisseur de câble 15 000 dollars américains. Il est nécessaire d’évaluer cette dette afin d’enregistrer l’impact de la fluctuation du cour du dollar sur elle. Au 31 décembre 15 000 dollars valent 15 000 * 560 soit 8 400 000. La dette a ainsi augmenté de 150 000 FCFA. Cette perte latente est à enregistrer. Débit

Crédit

478

Libellé

Débit

Ecart de conversion actif 401

Fournisseur

Crédit

150 000 150 000

84

Cet écart est à provisionner Débit

Crédit

697

Libellé

Débit

Dotation aux provision 194

Crédit

150 000

Provision pour perte de change

150 000

Créances La facturation au client Guinéen est enregistrée au cours de la devise guinéenne soit 0,4 FCFA pour 1 FG. Le montant à enregistrer est ainsi de 10 milliards * 0,4 soit 4 milliards de FCFA Débit

Crédit

411

Libellé

Débit

Client Guinéen 706

Crédit

4 000 000 000

Prestation de service

4 000 000 000

Au règlement de la moitié il faut examiner le résultat de cette opération eu regard à la variation du cours de la devise. Le client à réglé au cours de 0,35 FCFA pour 1 FG soit une baisse de cours par rapport à la facturation. SOMATEL a donc encaissé moins que ce qu’elle avait facturé. Il s’en suit pour elle une perte de change certaine à enregistrer en charge financière pour : 10 milliards/ 2 * (0,4 – 0,35) soit 250 millions de FCFA. Débit

Crédit

521 676

Libellé

Débit

Banque Perte de change 411

Crédit

1 750 000 000 250 000 000

Client Guinéen

2 000 000 000

85

A la clôture de l’exercice la créance fait l’objet d’évaluation à la lumière de la valeur de la devise à cette date. Celle ci est de 0,45 FCFA pour 1 FG soit une augmentation par rapport au cours de départ de 0,4. Cette augmentation entraîne une réévaluation de la créance de 5 milliards (0,45 – 0,4) soit 250 millions en faveur de SOMATEL. Débit

Crédit

411

Libellé

Débit

Client Guinéen 479

Crédit

250 000 000

Ecart de conversion passif (gain de change latent)

250 000 000

Dettes Au 01 juin la facture des consultants est enregistrée au cours du DM de 330. Débit

Crédit

632

Libellé Honoraires

401

Débit

Crédit

3 300 000

Fournisseur allemand

3 300 000

A la clôture la date est valorisée au cours de clôture qui est de 335. Il ressort de cette évaluation un renchérissement de la valeur de la dette de 10 000 * 5. Cette perte latente est enregistrée et provisionnée à due concurrence. Débit

Crédit

478

Ecart de conversion actif 401

Débit

Libellé

Crédit

697 194

Débit 50 000

Fournisseur allemand

50 000

Libellé

Débit

Dotation aux provision

50 000

Provision pour perte de change

Elle doit à ses consultants allemands 10 000 DM depuis le 01 juin.

86

Crédit

Crédit

50 000

Disponibilité La devise en caisse est évaluée à la clôture à 10 000 * 0,5 soit 5 000 FCFA. elle est enregistrée pour 5 300 FCFA. Il faut ramener sa valeur à celle de clôture en la diminuant de 300. Cette diminution ne constitue pas une perte latente mais bien une perte certaine dans la mesure où il s’agit d’espèce en caisse à liquidité immédiate. Débit

Crédit

676

Libellé

Débit

Perte de change 571

Crédit

300

Caisse

300

Emprunts L’emprunt a été encaissé au 01 février au cours 780 FCFA la livre sterling soit un total de 780 millions. Débit

Crédit

521

Libellé

Débit

Banque 162

Crédit

780 000 000

Emprunt

780 000 000

A la clôture de l’exercice il faut enregistrer la fraction des intérêts courus non échus qui est relative à l’exercice N : 1 000 000 * 10% * 11/12 soit 91 667 livres. Ces intérêts doivent être convertis en FCFA à un cours moyen annuel c’est à dire (780+750)/2 soit 765 FCFA. Le montant des intérêts sera de 91 667 * 765 soit 70 125 255 FCFA. Débit

Crédit

671 166

Libellé

Débit

Charge d’intérêt

70 125 255

Intérêts courus sur emprunt

87

Crédit

70 125 255

Ainsi la société doit à ses créanciers à la date du 31 Décembre : 780 000 000 de FCFA au titre du principal (1 millions à 780 FCFA) 70 125 255 de FCFA au titre des intérêts (91 667 à 765 FCFA). Il doit être procédé à une évaluation de ces deux dettes à la clôture afin de dégager les éventuels écarts de conversion suite à la variation du cours de la livre. Le cours de la livre est de 750 FCFA entraînant une diminution des deux dettes à hauteur de : 1 000 000 (780 – 750) soit 30 000 000 pour le capital 91 667 (765 – 750) soit 1 375 005 pour les intérêts. L’écriture suivante est enregistrée Débit

Crédit

162 166 479

Libellé

Débit

Emprunt Intérêts courus non échus

30 000 000 1 375 005

Ecart de conversion passif (gain de change)

Crédit

31 375 005

A l’ouverture de l’exercice toutes les écritures d’inventaire sont annulées. Débit

Crédit

671

Débit

Charge d’intérêt 166

Débit

Libellé

Crédit

162 166

- 70 125 255

Intérêts courus sur emprunt

Libellé

- 70 125 255

Débit

Emprunt Intérêts courus non échus 479

Crédit

Ecart de conversion passif (gain de change)

88

Crédit

- 30 000 000 - 1 375 005 - 31 375 005

Au 01 février l’emprunt est remboursé avec les intérêts. Le cours de remboursement (800) fait ressortir une perte de change qu’il faut enregistrer en charge financière Débit

Crédit

162

Libellé Emprunt 780 000 000/10 Perte de change

676 521

Débit

Crédit

78 000 000 2 000 000

Banque 100 000 * 800

80 000 000

Pour les intérêts Débit

Crédit

671

Libellé Charges financières sur emprunt 1 000 000 * 10% * 800

521

Débit

Crédit

80 000 000

Banque

80 000 000

Cas de réévaluation La boulangerie DIAKITE décide d’appliquer la réévaluation en N. Celle ci interviendra donc sur les immobilisations après les travaux d’inventaire N-1. Les nouvelles valeur valeurs réévaluées ; tenant compte du taux de 1,4 ; sont les suivantes Logiciels Valeur d’origine Amortissement Valeur nette 1999 Valeur réévaluée 2000 Amortissement réévalué 2000 Valeur nette réévaluée 2000

5 000 000 2 500 000 2 500 000 5 000 000* 1,4 = 7 000 000 2 500 000* 1,4 = 3 500 000 3 500 000

Terrains 3 500 000 3 500 000 3 500 000* 1,4 = 4 900 000 4 900 000

89

Constructions 40 000 000 12 000 000 28 000 000 40 000 000* 1,4 = 56 000 000 12 000 000* 1,4 = 16 800 000 39 200 000

Matériel technique 10 000 000 5 200 000 4 800 000 10 000 000* 1,4 = 14 000 000 5 200 000* 1,4 = 7 280 000 6 720 000

Les écritures suivantes seront enregistrées Débit

Crédit

213 281 106 Débit

Libellé Terrain

106

Crédit

231 283 106 Débit

Logiciel 7 000 000 - 5 000 000 Amortissement logiciel Ecart de réévaluation

Crédit

223

Débit

Libellé

Crédit

241

Crédit

2 000 000 1 000 000 1 000 000 Débit

Crédit

1 400 000

Ecart de réévaluation

Libellé Construction 56 000 000 – 40 000 000 Amortissement Construction Ecart de réévaluation Libellé Matériel Technique

284 106

Débit

1 400 000

Débit

Crédit

16 000 000 4 800 000 11 200 000 Débit

Crédit

4 000 000

Amortissement Matériel technique Ecart de réévaluation

2 080 000 1 920 000

Les durées de vie ne sont pas modifiées par la réévaluation, seules sont affectées les valeurs des biens qui modifieront les amortissements.

90

Les nouveaux tableaux, à partir du 31 Décembre N seront les suivants : Logiciels 5 ans

Durée de vie à l’origine Durée de vie 2,5 ans résiduelle en 2000 Valeur de base 3 500 000 (valeur nette réévaluée) Méthode Linéaire d’amortissement Taux linéaire 100/2,5 : 40% Taux dégressif Dotation 2000 3 500 000 * 40% 1 400 000

Constructions 20 ans

Matériel technique 5 ans

14 ans

3,5 ans

39 200 000

6 720 000

Linéaire

Dégressive

100/14 : 7,14%

100/3,5 : 28,57% 28,57% * 1,5 : 42,85% 6 720 000 * 42,85% 2 879 520

39 200 000 * 7,14% 2 798 880

Les dotations des autres années seront déterminées en fonction du tableau ainsi établi. Les écritures suivantes sont enregistrées au 31 Décembre N. Débit

Crédit

681

Dotation aux amortissements 284

Débit

Crédit

681

Crédit

681

Libellé

Libellé

Amortissement matériel technique

91

Crédit

1 400 000 1 400 000

Débit

Crédit

2 798 880

Amortissement Construction

Dotation aux amortissements 284

Débit

Amortissement logiciel

Dotation aux amortissements 283

Débit

Libellé

2 798 880

Débit

Crédit

2 879 520 2 879 520

Livraisons à soi-même Cas 1

L’entreprise produit pour elle même des meubles. Ces derniers sont donc à immobiliser à leur coût de production. Cette opération est à priori neutre sur le plan fiscal. Le coût de production des meubles est le suivant : Rubriques Consommation de matières Charges directes de production Charges indirectes rattachables de production Coût de production Coût unitaire

Montant 5 000 000 8 000 000 12 000 000 25 000 000 25 000 000 / 250 : 100 000

Le coût des 50 bureaux affectées est le suivant : 50 * 100 000 soit 5 000 000 FCFA. L’écriture suivante est constatée pour l’enregistrement de l’immobilisation des bureaux Débit

Crédit

244

Libellé

Débit

Mobilier de bureau 722

Crédit

5 000 000

Production immobilisée

5 000 000

L’autoconsommation des savons est constatée par l’écriture suivante Débit

Crédit

736

Libellé

Débit

Variation de Stock de produit d’entretien

5 00 000

Crédit

5 00 000 702

Production interne)

vendue

(facturation

La facturation interne permet de constater la vente du produit.

92

Cas 2

La Compagnie Katoise de distribution d’automobile, concessionnaire Mercedes affecte à son président un exemplaire du dernier modèle S 350 le 19 septembre N. La valeur unitaire de ce véhicule est de 40 millions de FCFA. Sa durée de vie est estimée à 5 ans. Il s’agit d’un transfert de marchandise en immobilisation pour l’entreprise. Il est nécessaire de constater ma livraison à soi même au bénéfice d’une facturation interne. Débit

Crédit

245

Libellé Matériel de transport

701

Débit

Crédit

40 000 000

Vente de marchandise (facturation interne)

40 000 000

Création de Société Cas 1

La Société à Responsabilité Limitée Baara SARL en création est dotée d’un capital de 10 millions de FCFA. les futurs associés au nombre de trois se répartissent ainsi le capital : -

Amadou NIARE : 55 % libéré en nature Yély DIALLO : 30% libéré également en nature Mohamed SANGARE : 15% libéré en espèce en une seule fois.

A La souscription des associés l’écriture suivante est passée Débit

Crédit

109

Libellé

Débit

Crédit

Associé capital souscrit non appelé 10 000 000 1011

Capital souscrit non appelé

93

10 000 000

A l’appel pour que chacun se libère de ses parts Débit

Crédit

467 467 467

Débit

Libellé Associé Niaré Associé Diallo Associé Sangaré

Débit 5 500 000 3 000 000 1 500 000

109

Associé capital non appelé

Crédit

Libellé

Débit

Capital souscrit non appelé

10 000 000

1011 1012

Crédit

10 000 000

Capital souscrit appelé et non versé

Crédit

10 000 000

Chaque associé se libère de ses parts Débit

Crédit

521

Banque 4612

Débit

1 500 000

Libellé

245

Crédit

2 500 000 1 500 000 1 500 000 5 500 000

Libellé Matériel de transport

4611

Débit

Associé Niaré

Crédit

Crédit

1 500 000

Mobilier de bureau Stock de marchandise créances 4611

Débit

Associé Sangaré

Crédit

244 311 411

Débit

Libellé

Associé Diallo

Débit

Crédit

3 000 000 3 000 000

94

Débit

Crédit

1012

Libellé Capital souscrit appelé non versé

1013

Débit

Crédit

10 000 000

Capital souscrit appelé et versé

10 000 000

Cas 2

La Société anonyme Mali Discount est en voie de création avec un capital de 100 millions de FCFA scindé en 1000 actions de 100 000 FCFA chacune toutes à libérer en espèces. Souscription des actionnaires Débit

Crédit

109

Libellé

Débit

Crédit

Actionnaire Capital souscrit non 100 000 000 appelé 100 000 000 1011

Capital souscrit non appelé

Appel Débit

Crédit

4612

Actionnaire capital appelé 109

Débit

Libellé

Crédit

1011

Libellé

Capital appelé non versé

95

Crédit

50 000 000

Actionnaire Capital souscrit non appelé

Capital souscrit non appelé 1012

Débit

50 000 000

Débit

Crédit

50 000 000 50 000 000

Libération Débit

Crédit

521

Banque 4612

Débit

Libellé

Libellé Capital appelé non versé

1013

Crédit

50 000 000

Actionnaire capital appelé

Crédit

1012

Débit

50 000 000

Débit

Crédit

50 000 000

Capital appelé et versé

50 000 000

Versement anticipé Débit

Crédit

521

Libellé Banque

4616

Débit

Crédit

5 000 000

Actionnaire versement anticipé 100* 100 000/2

5 000 000

Appel du troisième quart A l’appel du troisième quart seul les autres actionnaires, hors celui qui a versé par anticipation, vont devoir payer leur quote-part. Débit

Crédit

4612 4616 109

Libellé

Débit

Actionnaire capital appelé 22 500 000 Actionnaire versement anticipé 2 500 000 5 000 000 * 1/2 Actionnaire Capital souscrit non appelé

96

Crédit

25 000 000

Débit

Crédit

1011

Libellé

Débit

Capital souscrit non appelé 1012

Crédit

25 000 000

Capital appelé non versé

25 000 000

Libération du troisième quart Débit

Crédit

521

Débit

Libellé

Débit

Banque

22 500 000

4612

Actionnaire capital appelé

Crédit

Libellé

1012

22 500 000

Débit

Capital appelé non versé 1013

Crédit

Crédit

25 000 000

Capital appelé et versé

25 000 000

Appel du dernier quart Le même scénario qu‘à l’appel du troisième quart se déroule avec la constatation de la créance uniquement sur les actionnaires autres que celui qui a versé par anticipation. Débit

Crédit

4612 4616

Libellé Actionnaire capital appelé Actionnaire versement anticipation

109

Débit par

Actionnaire Capital souscrit non appelé

97

Crédit

22 500 000 2 500 000 25 000 000

Débit

Crédit

1011

Libellé Capital souscrit non appelé

1012

Débit

Crédit

25 000 000

Capital appelé non versé

25 000 000

Libération partielle du dernier quart Débit

Crédit

521

Libellé Banque

4612

Débit

Crédit

17 500 000

Actionnaire capital appelé (900 - 200) * 100 000/4

17 500 000

Constatation de la défaillance de l’actionnaire DEMBELE Débit

Crédit

4617

Libellé Actionnaire défaillant

4612

Débit

Crédit

5000 000

Actionnaire capital appelé 200 * 100 000/ 4

5000 000

Vente des actions de DEMBELE au Guinéen Débit

Crédit

521

Libellé Banque 200 * 100 000

4617

Débit

Crédit

20 000 000

Actionnaire défaillant

20 000 000

A la suite de cette opération le solde du compte actionnaire défaillant est créditeur de 15 000 000 FCFA représentant la somme à restituer à Dembélé car il a précédemment versé à la société cette somme lors des appels de fonds précédents. Cependant il sera retenu de cette somme les frais engagés par la société pour la relance évalués à 75 000 FCFA.

98

Débit

Crédit

4617

Libellé

Débit

Actionnaire défaillant 521 706

Crédit

15 000 000

Banque Produit accessoire (remboursement de frais)

14 925 000 75 000

Augmentation de capital Cas 1

La Société de développement des textiles (SODETEX) dont les actionnaires sont les compagnies cotonnières d’Afrique décide de porter son capital de 1 à 5 milliards de FCFA par la création de 4000 actions à un million de FCFA l’unité émise à 1,5 millions de FCFA. A la souscription Débit

Crédit

109

Libellé

Débit

Crédit

Actionnaire Capital souscrit non 4 000 000 000 appelé 4 000 000 000 1011

Capital souscrit non appelé

Appel du 05 Avril Débit

Crédit

4612

Libellé

Débit

Actionnaire capital appelé 109 105

Actionnaire Capital souscrit non appelé Prime d’augmentation de capital 4000 * 500 000

99

Crédit

2 000 000 000 2 000 000 000 500 000 000

Débit

Crédit

1011

Libellé

Débit

Capital souscrit non appelé 1012

Crédit

2 000 000 000

Capital appelé non versé

2 000 000 000

Libération du 10 Juin Débit

Crédit

521

Libellé

Débit

Banque 4612

Débit

Crédit

1012

2 500 000 000

Actionnaire capital appelé

Libellé

2 500 000 000

Débit

Capital appelé non versé 1013

Crédit

Capital appelé et versé

Crédit

2 000 000 000 2 000 000 000

L’appel et la libération de la seconde moitié sont également enregistré conformément aux différents schémas présentés ci-dessus : Cas 2

La SARL Miroir du bonheur créée il y a deux ans cumule des pertes inscrites en report à nouveau de 15 millions de FCFA pour un capital de 30 000 000 millions (30 parts de un million chacun). La société va : -

racheter des parts pour 20% de son capital imputer les pertes cumulés sur le capital et réduire le capital à due concurrence pour tenir compte de ces deux opérations.

100

Rachat des parts Débit

Crédit

508

Libellé

Débit

Part propre 521

Crédit

6 000 000

30 000 000 * 20% Banque

6 000 000

La diminution du capital sera de : 6 000 000 + 15 000 000 soit 21 000 000 Le capital après l’opération sera de 30 000 000 – 21 000 000 soit 9 millions pour 24 parts. La valeur nominale nouvelle sera de ce fait ramenée à 9 000 000 / 24 soit 375 000 FCFA. Réduction du capital Débit

Crédit

101

Libellé

Débit

Capital social 503 129

Crédit

21 000 000

Part propre Report à nouveau débiteur

Emprunt Cas 1

La SODETEX, émet des obligations dont les spécificités sont les suivantes : 1 Date d’émission : le 01/07/N Nombre : 5 000 Valeur nominale : un million de FCFA Taux d’intérêt : 10% Prix d’émission : 950 000 Prix de remboursement : 1 200 000 FCFA Durée : 10 ans Remboursement : amortissement constant du capital

101

6 000 000 15 000 000

Tableau de remboursement (amortissement constant) Année 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

Capital Amort 6 000 000 000 500 5 400 000 000 500 4 800 000 000 500 4 200 000 000 500 3 600 000 000 500 3 000 000 000 500 2 400 000 000 500 1 800 000 000 500 1 200 000 000 500 600 000 000 500

Remboursement Intérêts Annuités 600 000 000 500 000 000 1 100 000 000 600 000 000 450 000 000 1 050 000 000 600 000 000 400 000 000 1 000 000 000 600 000 000 350 000 000 950 000 000 600 000 000 300 000 000 900 000 000 600 000 000 250 000 000 850 000 000 600 000 000 200 000 000 800 000 000 600 000 000 150 000 000 750 000 000 600 000 000 100 000 000 700 000 000 600 000 000 50 000 000 650 000 000

Les écritures nécessaires à passer sont les suivantes : A l’émission Débit

Crédit

521 206

Libellé

Débit

Banque Prime d’émission obligations 161

Crédit

4 750 000 000 des 1 250 000 000

Emprunt obligataire

6 000 000 000

Au paiement des frais Débit

Crédit

Libellé

Débit

202

Charges à répartir

50 000 000

445

TVA déductible

9 000 000

Crédit

50 000 000 521

Banque

102

A la clôture de l’exercice N Prise en compte des intérêts courus Débit

Crédit

671

Libellé

Débit

Charges d’intérêts 166

Crédit

250 000 000

Intérêts courus non échus 500 millions* 6/12

250 000 000

Prise en compte de l’amortissement de la prime d’émission Débit

Crédit

681

Libellé

Débit

Dotation aux amortissements 1,25 milliards/10 *6/12 206

Crédit

62 500 000

Prime de remboursement

62 500 000

Prise en compte de l’amortissement des frais à repartir Débit

Crédit

681

Libellé

Débit

Dotation aux amortissements 50 millions /10 *6/12 202

Crédit

2 500 000

Charges à repartir

2 500 000

AU 01 juillet N+1 Paiement de la première échéance de l’emprunt Débit

Crédit

161 671 166

Libellé

Débit

Emprunt Charges d’Intérêts Intérêts courus 521

Crédit

600 000 000 250 000 000 250 000 000

Banque

1 200 000 000

103

2- Emprunt remboursé par annuité constante Il est indispensable de procéder à une évaluation mathématique de la valeur de l’annuité et de celle des remboursements. Selon ces principes il est retenu que dans cette hypothèse de remboursement par annuité constante, la valeur actuelle de la somme des annuités est équivalente à celle du capital initial. La formule suivante est observée : Somme Annuités (1+t)-n = 6 milliards. Autrement dit A1 [1 – (1+t)-n] /t = 6 milliards A1 première annuité n nombre d’année soit 10 t taux d’actualisation = taux nominal* v nominale/prix de remboursement t = 10% * 1000 /1200 = 8,33% Les tables de mathématiquement financière permettent par simulation de fixer la valeur de A1 la première annuité. Ainsi nous avons A1 = 906 800 000 Ceci représente un premier remboursement de 339 obligations. En raison des arrondis les annuités seront légèrement différentes. Le tableau suivant retrace les remboursements de cet emprunt Année 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

Capital Amort 6 000 000 000 339 5 593 200 000 368 5 151 600 000 399 4 672 800 000 432 4 154 400 000 468 3 592 800 000 507 2 984 400 000 550 2 324 400 000 595 1 610 400 000 644 837 600 000 698

Remboursement Intérêts Annuités 406 800 000 500 000 000 906 800 000 441 600 000 466 100 000 907 700 000 478 800 000 429 300 000 908 100 000 518 400 000 389 400 000 907 800 000 561 600 000 346 200 000 907 800 000 608 400 000 299 400 000 907 800 000 660 000 000 248 700 000 908 700 000 714 000 000 193 700 000 907 700 000 772 800 000 134 200 000 907 000 000 837 600 000 69 800 000 907 400 000

104

Les écritures nécessaires à passer sont les suivantes : A l’émission Débit

Crédit

521 206

Libellé

Débit

Banque Prime d’émission obligations 161

Crédit

4 750 000 000 des 1 250 000 000

Emprunt obligataire

6 000 000 000

Au paiement des frais Débit

Crédit

Libellé

Débit

202

Charges à répartir

50 000 000

445

TVA déductible

9 000 000

Crédit

50 000 000 521

Banque

A la clôture de l’exercice N Prise en compte des intérêts courus Débit

Crédit

671

Libellé

Débit

Charges d’intérêts 166

Crédit

250 000 000

Intérêts courus non échus 500 millions* 6/12

250 000 000

Prise en compte de l’amortissement de la prime d’émission Débit

Crédit

681

Libellé

Débit

Dotation aux amortissements 1,25 milliards/10 *6/12 206

Prime de remboursement

105

Crédit

62 500 000 62 500 000

Prise en compte de l’amortissement des frais à repartir Débit

Crédit

681

Libellé

Débit

Dotation aux amortissements 50 millions /10 *6/12 202

Crédit

2 500 000

Charges à repartir

2 500 000

AU 01 juillet N+1 Paiement de la première échéance de l’emprunt Débit

Crédit

161 671 166

Libellé

Débit

Emprunt Charges d’Intérêts Intérêts courus 521

Crédit

406 800 000 250 000 000 250 000 000

Banque

906 800 000

Cas 2

La société des manèges de Lafiabougou présente un solde d’emprunt obligataire de 90 millions de FCFA sur sa balance avant inventaire. Cet emprunt a été émis le 01/06/1997 et encaissé le 01/07/1997. Il concerne 4000 obligations émises au pair. Le remboursement se fait en 5 ans par amortissement constant et au taux d’intérêt de 10%. Prix de remboursement et valeur nominale R prix de remboursement d’une obligation N valeur nominale E prix d’émission = N. L’emprunt est émis en N-2 et remboursé chaque année. En N-2 et en N-1 (01.07) ont été donc rembourse des fractions équivalentes à 4000/5 * 2 soit 1600 obligations. Au 31 Décembre N il reste de ce fait (4000 – 1600 ) obligations à rembourser soit 2 400.

106

Le solde comptable du compte 161 doit de ce fait être équivalent à 2400 R D’où l’équation 2 400 R = 90 000 000 donnant R = 37 500 FCFA. La prime est amortie à concurrence des dotations de N-2 et de N-1 (N n’a pas fait l’objet d’amortissement car la balance présentée est avant inventaire) relativement 6 mois et 12 mois soit au total 18 mois. Sur un total de 60 mois (5 ans) la prime est amortie de 18/60 donc de 30%. Il ressort de ce raisonnement que le solde de prime représente 70% de la valeur initiale. La valeur initiale est égale à 21 millions/ 0,7 soit 30 millions de FCFA. Le prix d’émission est égale au prix de remboursement moins la prime E = 37 500 – (30 000 000/4000) d’où E = 30 000. Il est dit que l’emprunt est émis au pair, ce qui sous entend que la valeur nominale est identique au prix d’émission c’est à dire 30 000 FCFA. Tableau de remboursement Année N-1 N N+1 N+2 N+3

Capital Amort 150 000 000 800 120 000 000 800 90 000 000 800 60 000 000 800 30 000 000 800

Remboursement Intérêts Annuités 30 000 000 12 000 000 42 000 000 30 000 000 9 600 000 39 600 000 30 000 000 7 200 000 37 200 000 30 000 000 4 800 000 34 800 000 30 000 000 2 400 000 32 400 000

Remboursement en N (01/07/N). Débit

Crédit

161 671 1666

Libellé

Débit

Emprunt Charges d’Intérêts Intérêts courus 521

Crédit

30 000 000 4 800 000 4 800 000

Banque

39 600 000

Sur les intérêts à payer au 01/07/N la moitié avait été constatée en N-1 à l’inventaire à titre d’intérêts courus (9 600 000 * 6/12)

107

Inventaire N. Intérêts courus Débit

Crédit

671

Libellé

Débit

Charges d’intérêts 166

Crédit

3 600 000

Intérêts courus non échus 7 200 000* 6/12

3 600 000

Prise en compte de l’amortissement de la prime d’émission Débit

Crédit

681

Libellé

Débit

Dotation aux amortissements 30 000 000/5 206

Crédit

6 000 000

Prime de remboursement

6 000 000

Prise en compte de l’amortissement des frais à repartir Débit

Crédit

681

Libellé

Débit

Dotation aux amortissements (3 200 000+ 2 400 000) /5 202

Charges à repartir

Crédit

1 125 000 1 125 000

108

Impôts sur le résultat Cas 1

Sur la base de l’extrait de balance de la société MOM pour l’exercice N l’impôt se calculera de manière extra comptable. Le tableau suivant est établi Rubrique - Résultat de l’exercice (produits moins charges)

Réintégrations

Déduction 4 500 000

-

Charges non déductibles

400 000

-

Produits non imposables

Néant

Total

4 900 000

Résultat imposable

4 900 000

néant

L’impôt est déterminé en appliquant au résultat un taux de prélèvement de 35% soit 4 900 000 * 35% : 1 715 000 FCFA. Cette somme sera déclarée. Au paiement déduction sera faite de l’acompte précédemment versée. Ainsi la société ne s’acquittera que de la différence soit : 1 715 000 – 450 000 : 1 265 000 FCFA. Les écritures suivantes sont enregistrées Déclaration Débit

Crédit

891

Libellé

Débit

Impôt sur le résultat 441

Etat impôt sur le résultat

109

Crédit

1 715 000 1 715 000

Paiement Débit

Crédit

441

Libellé

Débit

Etat impôt sur le résultat 449 521

Crédit

1 715 000

Acompte d’impôt Banque

450 000 1 265 000

Cas 2

La société Mali fruit doit procéder à la répartition de son résultat net de 3 000 000 pour l’exercice N. Elle est à son premier exercice. Le tableau de répartition sera le suivant : Rubrique résultat net réserve légale 10% du résultat - réserve statutaire -

Montant

Capitaux propres 3 000 000 ( 300 000 )

300 000

(200 000)

200 000

-

Dividendes 1500 * 1 000

(1 500 000)

-

report à nouveau

(1 000 000)

1 000 000

0

1 500 000

Total

110

Actionnaires

1 500 000

1 500 000

Les écritures suivantes seront enregistrées Affectation du résultat Débit

Crédit

131

Libellé

Débit

Résultat 111 112 121 465

Crédit

3 000 000

Réserve légale Réserve statutaire Report à nouveau Actionnaire dividende à payer

300 000 200 000 1 000 000 1 500 000

Paiement dividende (retenu à la source de l’impôt sur les revenues de valeur mobilières) Débit

Crédit

465

Libellé

Débit

Actionnaire Dividende à payer 447 521

Crédit

1 500 000

Etat IRVM retenu à la source 10% Banque

150 000 1 350 000

Paiement de l’IRVM Débit

Crédit

447

Libellé

Débit

Etat IRVM retenu à la source 521

Banque

Crédit

150 000 150 000

111

Evaluation des sociétés Cas 1

La Banque Malienne d’Investissement voulant acquérir des participations dans Mali fruit veut déterminé la valeur objective de cette entreprise à la date du 31 Décembre N. L’évaluation étant une science par nature subjective car découlant de l’appréciation d’une personne il est opportun dans le présent cas de figure d’utiliser plusieurs méthodes à savoir : -

l’évaluation selon l’actif net intrinsèque l’évaluation selon les capitaux nécessaires à l’exploitation l’évaluation sur la capitalisation des résultats l’évaluation selon le rendement des parts.

Actif net intrinsèque La valeur du patrimoine sera fixée en fonction des valeurs réelles et non bilantielles RUBRIQUES Capitaux propres Moins values charges immobilisées Moins values logiciel Moins values matériel de transport Plus values construction Moins values stocks ACTIF NET

CALCUL 10000000+1500000+ 350000 1 500 000 – 250 000 7 000 000 – 5 000 000 10 000 000 – 5 000 000 4 000 000 * 10 %

112

MONTANT 11 850 000 - 600 000 - 1 250 000 - 2 000 000 5 000 000 - 400 000 12 600 000

Capitaux Permanents nécessaires à l’exploitation

Dans cette évaluation, ne seront retenus que les éléments engendrés ou utilisés pour l’exploitation (valeur actuelle). Rubriques Actif -

Calcul

Logiciel Construction Matériel de transport Mobilier Stock Créances et écart actif Trésorerie

Montant 22 350 000

250 000 10 000 000 5 000 000 850 000 3 600 000 250 000 2 400 000

Passif

9 750 000

- Dettes financières - Dettes d’exploitation et écart passif Solde (Capitaux permanents N E)

4 000 000 5 750 000 12 600 000

Les capitaux permanents sont équivalents à l’actif net car tous les éléments figurant sur le bilan sont considérés comme nécessaires à l’exploitation, ce qui n’est pas forcement le cas (créances sur cession d’immobilisation, valeur mobilière de placement…). Capitalisation des résultats. Le taux de capitalisation retenu est de 10% du résultat courant estimé à 2 875 000 FCFA. La valeur du patrimoine est celle qui correspond à la capitalisation des résultats courants soit 2 875 000/ 10% : 28 750 000 FCFA. Rendement des parts. Les dividendes moyennes versées ont été de 1250 FCFA par part depuis la création de la société. Ce qui dénote un rendement de 12,5 % par an (pour des actions de FCFA 10 000 l’unité). Ce taux de rendement peut être appliqué au résultat net (base de calcul des dividendes) afin de fixer la valeur du patrimoine de la société Cette valeur sera ainsi de 2 400 000/ 12,5% soit 19,2 millions de FCFA.

113

Ces différentes valeurs sont utilisées pour fixer une fourchette de valeur de cette société. Ainsi il est opportun de situer la valeur entre FCFA 12,6 millions et FCFA 28,7 millions. Il est aussi possible de calculer cette valeur en faisant une moyenne entre toutes celles qui sont retenues soit : [(12,6 * 2)+28,75+19,2]/4 : 17,78 millions de FCFA. Cette valeur peut servir de point de départ des négociations entre les parties pour aboutir à une valeur consensuelle. Fusion Cas 1

Les sociétés A et B ont décidé de fusionner au 31 décembre N avec l’évaluation de leur titre respectif à leur valeur mathématique simple. Valeur A Valeur mathématique : capitaux propres soit 150 000 (pas de plus ou moins value) La valeur unitaire sera de 150 000/ 200 soit 750 Valeur B Valeur mathématique : capitaux propres soit 25 000 La valeur unitaire sera de 25 000/ 100 soit 250 Parité d’échange Selon l’évaluation la valeur unitaire des actions A est la triple de celle des B. De ce fait l’échange se fera à concurrence de trois actions B contre une action A. La société A qui reçoit le patrimoine de B émettra en contrepartie pour rémunérer les propriétaires de B. Elle devra émettre 100/3 actions soit 33 actions. Ces 33 actions représenteront la contrepartie de 99 actions B. pour l’action B restant A paiera en numéraire 250 F. Les travaux de fusion dépendra des modalités de cette opération.

114

Première hypothèse : A et B indépendantes La société A qui reçoit le patrimoine de B émettra en contrepartie des actions pour rémunérer les propriétaires de B. Elle devra émettre 100/3 actions soit 33 actions. Ces 33 actions représenteront la contrepartie de 99 actions B. Pour l’action B restant, A paiera en numéraire 250 F, ce restant est appelé soulte. A procédera à une augmentation de capital de 33 actions de nominal 500 mais émises à 750 F. cette augmentation de capital sera libérée par des apports en nature (patrimoine de B) Souscription Débit

Crédit

4611

Libellé

Débit

Actionnaires B 1012 105

Crédit

24750

Capital appelé non versé Prime

16500 8250

Libération Débit

Crédit

2 3 41 5

Libellé

Débit

Immobilisations Stocks Créances Disponibilités 16 40 4612

Crédit

18500 11500 5000 5000

Dettes financières Dettes d’exploitation Actionnaires B

10000 5000 25000

Paiement de la soulte à B Débit

Crédit

4611

Libellé

Débit

Actionnaires B 25000 – 24750 521

Crédit

250

Banque

250

115

B enregistrera les écritures relatives à sa dissolution. Le patrimoine sera considéré comme cédé à la valeur des actions émises de A plus la soulte. Sortie d’actif des éléments du patrimoine Débit

Crédit

81 16 40

Libellé

Débit

Valeur nette de cession Dettes financières Dettes d’exploitation 2 3 41 521

Crédit

25000 10000 5000

Immobilisations Stocks Créances Disponibilités

18500 11500 5000 5000

Constatation de la créance sur A Débit

Crédit

466

Libellé

Débit

Actions à recevoir de A 82

Crédit

25000

Prix de cession

25000

L’impact de cette fusion est nul sur le résultat de B car le patrimoine est cédé à sa valeur comptable. Réception des actions et de la soulte Débit

Crédit

503 521

Libellé

Débit

Actions A Banque 466

Crédit

24750 250

Actions à recevoir de A

116

25000

Liquidation et répartition des nouvelles actions A et de la soulte entre les actionnaires B Débit

Crédit

101 11

Libellé

Débit

Capital réserves 503 521

Crédit

15000 10000

Actions A Banque

24750 250

A la suite de cette écriture tous les comptes de B sont soldés. Seconde hypothèse : A détient 50 titres de B (acquis à leur valeur nominale) A procédera à une augmentation de capital mais ne rémunérera que les actions détenues par les autres actionnaires de B soit 50 actions. Elle émettra 16 actions pour rémunérer 16 * 3 soit 48 actions de B et paiera une soulte de 2 * 250 soit 500 pour les deux actions restantes. La prime de fusion sera composée de deux éléments -

Plus value sur titre A soit 16 * (750 – 500) égale à 4000 Plus value sur titre B détenus par A soit 50 * (250 – 100) égale à 7500

Le total de la prime sera de 4000 + 7500 soit 11500 Souscription Débit

Crédit

4611

Libellé

Débit

Actionnaires B 1012 105

Crédit

19500

Capital appelé non versé Prime

117

8000 11500

Libération Débit

Crédit

2 3 41 5

Libellé

Débit

Immobilisations Stocks Créances Disponibilités 16 40 4611 26

Crédit

18500 11500 5000 5000

Dettes financières Dettes d’exploitation Actionnaires B Actions B (comprises dans la rubrique des immobilisations)

10000 5000 20000 5000

Paiement de la soulte à B Débit

Crédit

4611

Libellé

Débit

Actionnaires B 521

Crédit

500

Banque

500

B enregistrera les mêmes écritures que pour l’hypothèse précédente. Dernière hypothèse : B détient 20 titres de A (acquis à 600 l’unité) A procédera exactement comme dans la première hypothèse. Elle recevra avec le patrimoine de B ses actions propres et devra réduire son capital à concurrence de ses actions. Cette opération est exécutée en respect des règles juridiques empêchant la détention d’une société de ses propres actions. En plus de toutes les écritures de la première hypothèse A enregistrera l’écriture de réduction de capital suivante Débit 101 105

Crédit

Libellé

Débit 10 000 2 000

Capital Prime 2

Actions A (comprises dans la rubrique immobilisations) 20 * 600

118

Crédit

12000

B enregistrera les mêmes écritures que pour les hypothèses précédentes. Cas 2

Deux sociétés reprennent le patrimoine de B. La première (au capital de 10 000 actions de nominal 100 et de valeur 200) reçoit l’ensemble du patrimoine hors créances d’un côté repris par un concurrent pour la valeur mathématique diminuée d’un abattement de 5000 FCFA. La valeur du patrimoine reçue sera de 18500+11500+5000-10000-5000 soit 20 000. Ce solde doit être diminuée de la moins value à appliquer de 5 000 (sur la rubrique des immobilisations). La valeur d’apport sera donc de 15 000. La société devra émettre (15000/200) soit 75 actions. Elle enregistrera les écritures suivantes Souscription Débit

Crédit

4611

Libellé

Débit

Actionnaires B 1012 105

Crédit

15 000

Capital appelé non versé Prime

7500 7500

Libération Débit

Crédit

2 3 5

Libellé

Débit

Immobilisations Stocks Disponibilités 16 4 4611

Crédit

13500 11500 5000

Dettes financières Dettes d’exploitation Actionnaires B

10000 5000 15000

Les créances de B sont récupérées par une société de recouvrement (au capital de 100 actions de nominal 500 et de valeur 1000).

119

Elle émettra 5000/1000 soit 5 actions. Elle enregistrera les écritures suivantes Souscription Débit

Crédit

4611

Libellé

Débit

Actionnaires B

Crédit

5 000

1012 105

Capital appelé non versé Prime

Crédit

Libellé

2500 2500

Libération Débit 4

Débit

Créances 4611

Crédit 5000

Actionnaires B

5000

La société B qui disparaît comme dans le cas 1 enregistrera les écritures relatives à sa dissolution. Le patrimoine sera considéré comme cédé à la valeur des actions émises des deux sociétés qui reçoivent son patrimoine. Elle constatera une perte de 5000 consécutive à l’amoindrissement de la valeur d’apport de ses immobilisations. Sortie d’actif des éléments du patrimoine Débit

Crédit

81 16 4

Libellé

Débit

Valeur nette de cession Dettes financières Dettes d’exploitation 2 3 4 5

Immobilisations Stocks Créances Disponibilités

Crédit

25000 10000 5000 18500 11500 5000 5000

120

Constatation de la créance sur A Débit

Crédit

466 82

Libellé

Débit

Actions à recevoir des sociétés

20000

Prix de cession

Crédit

20000

Cette scission se traduit par une perte de 5000 pour les actionnaires de B (solde produit de cession et valeur nette comptable). Réception des actions des deux sociétés Débit

Crédit

503 503

Libellé

Débit

Actions première société Action seconde société 466

Crédit

15000 5000

Actions à recevoir des sociétés

20000

Liquidation et répartition des actions des sociétés entre les actionnaires B Débit

Crédit

101 11

Libellé

Débit

Capital Réserves 503 503 13

Crédit

15000 10000

Actions première société Actions seconde société Résultat de liquidation

A la suite de cette écriture tous les comptes de B sont soldés.

121

15000 5000 5000

Annexes : Plan comptable détaillé, états financiers, bulletin d’observations sur l’ouvrage, fiche de soutien à l’OPCA

122

PLAN COMPTABLE DETAILLE

123

BILAN DU SYSTEME NORMAL

124

COMPTE DE RESULTAT DU SYSTEME NORMAL

125

TAFIRE

126

LISTE DES INFORMATIONS A FOURNIR DANS L’ETAT ANNEXE DU SYSTEME NORMAL

127

BULLETIN D’OBSERVATIONS Vous avez des remarques à opérer sur l’ouvrage « difficultés comptables résolues selon le SYSCOA », alors merci de remplir ce bulletin et de le retourner à Observatoire des Pratiques Comptables en Afrique cellule du Mali BP Bamako Nom

Prénom

Qualité Adresse Téléphone

télécopie

Remarques et observations sur l’ouvrage

Fait à Le (signature)

128

BULLETIN DE SOUTIEN OU DE COMMANDE A retourner à OPCA BP Bamako Nom

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