RODRIGO ESTUPIÑÁN GAITÁN Contador público de la Universidad Nacional de Colombia, especialista en Revisoría Fiscal y Control de Gestión, Auditoría de Sistemas, Auditoría Financiera Integral, Normas Internacionales de Información Financiera y Normas de Aseguramiento de la Información, Sistema de Control Interno y Riesgos, y otras especialidades en diplomados, seminarios y congresos nacionales e internacionales en asesoría tributaria, aspectos de responsabilidad y balance social, profundizaciones contables de auditoría y de administración de riesgos. Profesionalmente ha sido revisor fiscal de entidades financieras como el Banco Popular, Corporación Financiera Popular, Bancoop por más de 27 años. Revisor fiscal de empresas del sector real y solidario en Bogotá, Cali, Cartagena, Tunja y Medellín tales como Industrias Fana, S.A., Vidrio Murán, S.A., Metalfilm, S.A., Coeducadores Boyacá, S.A., Cecora, Financo, S.A., Universidad de San Buenaventura en cuatro (4) sedes, de propiedad horizontal y otras, por más de 35 años. Auditor general de Acerías Paz del Río, asesor contable financiero de la Superintendencia del Subsidio Familiar y asesor en la implementación y ajustes del sistema de control interno y riesgos en seis (6) cajas de compensación familiar. Profesor universitario de pregrado y postgrado, conferencista nacional e internacional, autor de múltiples ponencias profesionales en congresos nacionales e internacionales en las áreas contables, auditoría externa e interna, control interno y fraudes y de administración de riesgos y autor de los siguientes libros: Papeles de Trabajo en Auditoría Financiera, Análisis Financiero y de Gestión, Pruebas Selectivas en Auditoría Financiera, Administración de Riesgos (ERM) en la Auditoría Interna, Estado de Flujos de Efectivo y otros Flujos de Fondos, y Control Interno y Fraudes. Ha sido galardoneado por la Asociación Interamericana de Contabilidad en República Dominicana con el título “Contador Veterano” y por el Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia, INCP, con el título “Toda una Vida Profesional” y en el Congreso Internacional de Auditoría, Contabilidad y Tributaria de La Paz Bolivia en 2010 como el “Mejor Conferencista Nacional e Internacional”.
Segunda edición
Estados Finacieros Básicos
bajo NIC/NIIF* *NIC: Normas Internacionales de Contabilidad NIIF: Nomas Internacionales de Información Financiera Diferencias de NIIF para PYMES
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Catalogación en la publicación – Biblioteca Nacional de Colombia Estupiñán Gaitán, Rodrigo Estados financieros básicos bajo NIC-NIIF / Rodrigo Estupiñán Gaitán. -2a. ed. -- Bogotá: Ecoe Ediciones, 2012. 228 p. – (Ciencias administrativas. Contabilidad y finanzas) “NIC: Normas Internacionales de Contabilidad, NIIF: Normas Internacionales de Información Financiera, Diferencia de NIIF para PYMES”. -- Incluye complemento virtual SIL (Sistema de Información en Línea) www.ecoeediciones.com ISBN 978-958-648-799-3 1. Gestión financiera 2. Contabilidad financiera 3. Estados financieros consolidados – Normas I. Título II. Serie CDD: 657.3 ed. 21
CO-BoBN– a824382
Colección: Ciencias Administrativas Área: Contabilidad y finanzas Primera edición: Bogotá, D.C., octubre de 2008 Reimpresión: Bogotá, D.C., 2011 Segunda edición: Bogotá, D.C., 2012 ISBN: 978-958-648-799-3 © Rodrigo Estupiñán Gaitán E-mail:
[email protected] © Del contenido del CD: Rodrigo Estupiñán Gaitán © Ecoe Ediciones E-mail:
[email protected] www.ecoeediciones.com Carrera 19 No. 63C-32, PBX. 248 1449, Fax. 346 1741 Coordinación editorial: Alexander Acosta Quintero Diseño y diagramación: Denise Rodríguez Ríos Carátula: Edwin Penagos Impresión: Digiprint Editores E.U. Calle 63 BIS No. 70-49, Teléfono 4307050 Impreso y hecho en Colombia.
Contenido Presentación ................................................................................................................
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Capítulo 1. Normas Internacionales de Información Financiera, NIIF (IFRS en inglés) ..............................................................................................
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Autoevaluación .............................................................................................................. 13 Capítulo 2. Cambios en la aplicación de las NIC/NIIF ................................ 15 Principales cambios ...................................................................................................... 18 Otros conceptos interrelacionados con los cambios ............................................... 19 Autoevaluación .............................................................................................................. 25 Capítulo 3. Estimaciones significativas y otros juicios ................................... 29 Autoevaluación .............................................................................................................. 33 Capítulo 4. Finalidad, presentación y componentes de los Estados Financieros...................................................................................... 35 Componentes de los estados financieros .................................................................. 36 Información comparativa, identificación y período de presentación de los estados financieros ............................................................................................ 36 Identificación de los estados financieros ................................................................... 36 Período de presentación ............................................................................................... 37 Consideraciones en su preparación ............................................................................ 38 Autoevaluación .............................................................................................................. 39
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Capítulo 5. Estado de Situación Financiera ....................................................... 41 Presentación tradicional de un balance general ........................................................ 42 Nueva presentación balance general según las NIC/NIIF de una compañía del sector real o comercial, manufacturero, de servicios o cooperativo ............... 43 Nueva presentación balance general según las NIC/NIIF de una entidad del sector financiero (bancos, corporaciones, financimiento comercial, etc.)...... 44 Elementos de los estados financieros para medir posición financiera.................. 45 Clasificación del Estado de Situación Financiera ..................................................... 47 Activos corrientes ......................................................................................................... 47 Pasivos corrientes .......................................................................................................... 47 Partidas del estado de situación financiera ................................................................ 48 Autoevaluación .............................................................................................................. 49 Capítulo 6. Estado de Resultado Integral ........................................................... 51 Partidas que se deben incluir en un estado de resultados ....................................... 51 Nueva presentación del estado de resultado integral (clasificación por naturaleza) ....................................................................................... 53 Distribución de algunos gastos por naturaleza hacia gastos por función ............ 54 Otras revelaciones a efectuar en el estado de resultado integral ............................ 56 Definiciones de los diferentes rubros de un estado de resultado integral............ 56 Autoevaluación .............................................................................................................. 58 Ejercicios para elaborar un Estado de Resultados bajo NIC/NIIF...................... 59 Capítulo 7. Estado de Cambios en el Patrimonio ............................................ 61 Presentación del Estado de Cambios en el Patrimonio de acuerdo con las Normas Internacionales de Contabilidad sin discriminar los grupos mayoritarios ni minoritarios. Sistema horizontal .................................. 63 Presentación del Estado de Cambios en el Patrimonio de acuerdo con las Normas Internacionales de Contabilidad. Sistema vertical....................... 64 Presentación del Estado de Cambios en el Patrimonio de acuerdo con las Normas Internacionales de Contabilidad, discriminando los grupos mayoritarios y minoritarios. Sistema horizontal ................................... 65 vi
Tabla de contenido
Presentación tradicional de un Estado de Cambios en el Patrimonio. Sistema horizontal ......................................................................................................... 66 Presentación tradicional de un Estado de Cambios en el Patrimonio: Sistema vertical .............................................................................................................. 67 Exposición de las participaciones minoritarias......................................................... 68 Principio del patrimonio limpio .................................................................................. 68 Teoría de la entidad ....................................................................................................... 68 Teoría de la compañía matriz ...................................................................................... 69 Autoevaluación .............................................................................................................. 70 Capítulo 8. Estado de Flujos de Efectivo ............................................................ 73 Conciliación de la utilidad operacional o presentación de un método indirecto por la actividad operativa o de explotación .............................................. 76 Autoevaluación .............................................................................................................. 79 Capítulo 9. Notas a los Estados Financieros ..................................................... 85 Revelaciones sobre políticas contables ...................................................................... 86 Factores claves de incertidumbres en estimaciones ................................................. 87 Otras informaciones a revelar ..................................................................................... 88 Modelo de algunas notas a los estados financieros, referidas a la aplicación de las NIC/NIIF de un grupo consolidado ............................................................. 89 Información general ..................................................................................................... 89 Bases de presentación de los estados financieros consolidados ............................ 89 Normas de valoración de aplicación según NIC/NIIF .......................................... 90 Combinaciones de negocios significativos ................................................................ 91 Adquisiciones de intereses minoritarios .................................................................... 91 Notas cuantitativas comparativas con explicaciones específicas, en cuanto a las siguientes cuentas o conceptos ........................................................ 91 Instrumentos financieros derivados y política de gestión de riesgos .................... 93 Análisis de los flujos de caja ........................................................................................ 94 Acontecimientos posteriores ....................................................................................... 94 Autoevaluación .............................................................................................................. 95 vii
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Capítulo 10. Primera Aplicación de las NIC/NIIF ......................................... 97 Disposiciones requeridas para la primera aplicación de las NIC/NIIF ............... 100 Plan metodológico para lograr la transición y adopción a NIIF (IFRS sigla en inglés) ....................................................................................... 101 Aspectos que merecen atención en la conversión a NIC/NIIF ............................ 104 Otro modelo de lograr la conversión a NIC/NIIF ................................................. 105 Ejercicio básico de aplicación de las normas internacionales de contabilidad (NIC) y normas de información financiera (NIIF) ................................................. 106 Elaboración de los asientos de conversión según las NIC/NIIF ......................... 108 Modelo de Hoja de Trabajo para trasladar los ajustes correspondientes en la aplicación por primera vez de las NIC/NIIF ................................................. 110 Hoja de trabajo de las cuentas de resultado con los ajustes requeridos para trasladar los asientos de conversión de las NIC/NIIF ................................... 112 Presentación del Balance General con base en las NIC/NIIF, después de los ajustes por efectos de la aplicación .................................................. 114 Presentación del Estado de Resultados con base en las NIC/NIIF, después de los ajustes por efectos de la aplicación .................................................. 116 Presentación del Estado de Cambios en el Patrimonio con base en las NIC/NIIF, después de los ajustes por efectos de la aplicación.................. 118 Ejercicio completo de aplicación de las normas internacionales de contabilidad (NIC) y normas de información financiera (NIIF) ..................... 120 Información adicional para el ejercicio...................................................................... 122 Asientos elaborados para la conversión del Balance de Apertura ......................... 126 Hoja de trabajo para la conversión del Balance........................................................ 135 Balance inicial bajo NIIF ............................................................................................. 138 Conciliación del Patrimonio ........................................................................................ 139 Autoevaluación .............................................................................................................. 140 Capítulo 11. NIIF para Pymes ................................................................................ 151 ¿Por qué las NIIF para Pymes? ................................................................................... 154 Características y ventajas de las NIIF para Pymes ................................................... 154 ¿Cómo están organizadas las NIIF para Pymes? ..................................................... 155 viii
Tabla de contenido
Las NIIF y la NIIF para Pymes se diferencian en ................................................... 157 Temas omitidos en la NIIF para Pymes .................................................................... 159 Aplicación por primera vez de la NIIF para Pymes ................................................ 159 Mapa de riesgo de la aplicación de la NIIF para Pymes ......................................... 160 Resumen de las diferencias entre las NIIF y la NIIF para Pymes ......................... 161 Autoevaluación .............................................................................................................. 162 Capítulo 12. Estados financieros en la NIIF para Pymes .............................. 165 Objetivo y descripción.................................................................................................. 165 Conjunto completo de estados financieros ............................................................... 167 Estado de situación financiera .................................................................................... 167 Diferencias con las NIIF completas .......................................................................... 167 Presentación del estado de situación financiera ....................................................... 168 Estado de resultados integral ...................................................................................... 169 Diferencias con las NIIF completas .......................................................................... 170 Presentación del estado de resultado integral ........................................................... 170 Clasificación de gastos por función............................................................................ 170 Clasificación de gastos por naturaleza ....................................................................... 171 Estado de cambios en el patrimonio.......................................................................... 171 Diferencias con las NIIF completas .......................................................................... 172 Estado de flujos de efectivo ........................................................................................ 172 Diferencias con las NIIF completas .......................................................................... 172 Presentación del estado de flujos de efectivo ........................................................... 174 Otra presentación.......................................................................................................... 175 Autoevaluación .............................................................................................................. 178 Capítulo 13. Información a revelar sobre políticas contables ....................... 179 Información a revelar acerca del patrimonio ............................................................ 182 Modelo de políticas contables según la Sección 8 de la NIIF para PYMES ....... 184 Bases de consolidación ................................................................................................. 184 ix
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Inversiones en asociadas .............................................................................................. 184 Reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias ........................................... 185 Costos por préstamos ................................................................................................... 185 Impuesto a las ganancias .............................................................................................. 185 Arrendamientos o Leasing........................................................................................... 185 Inventarios...................................................................................................................... 186 Deudores comerciales y otras cuentas por cobrar ................................................... 186 Cuentas comerciales por pagar ................................................................................... 187 Sobregiros y préstamos bancarios .............................................................................. 187 Beneficios a los empleados: pagos por largos periodos de servicios .................... 187 Provisión para obligaciones por garantías ................................................................. 187 Impuestos diferidos ...................................................................................................... 188 Propiedades, Planta y Equipo ..................................................................................... 188 Autoevaluación .............................................................................................................. 189 Capítulo 14. NIIF para Pymes resumen de las secciones .............................. 191 Resumen de las NIIF para Pymes por secciones: Sección 1.- Pequeñas y medianas entidades .............................................................. 193 Sección 2.- Conceptos y principios generales.-......................................................... 193 Sección 3.- Presentación de estados financieros ...................................................... 193 Sección 4.- Estado de situación financiera ................................................................ 194 Sección 5.- Estado de resultados integral y estado de resultados .......................... 194 Sección 6.- Estado de cambios en el patrimonio y estado de ganancias acumuladas ..................................................................................................................... 194 Sección 7.- Estado de flujos de efectivo .................................................................... 195 Sección 8.- Notas a los estados financieros .............................................................. 196 Sección 9.- Estados financieros consolidados y separados .................................... 196 Sección 10.- Políticas contables, estimaciones y errores ......................................... 196 Sección 11.- Instrumentos financieros básicos......................................................... 196 Sección 12.- Otros temas relacionados con los instrumentos financieros ........... 197 x
Tabla de contenido
Sección 13.- Inventarios ............................................................................................... 198 Sección 14.- Inversiones en asociadas........................................................................ 198 Sección 15.- Inversiones en negocios conjuntos ...................................................... 198 Sección 16.- Propiedades de inversión....................................................................... 198 Sección 17.- Propiedades, Planta y Equipo ............................................................... 199 Sección 18.- Activos intangibles distintos en plusvalía............................................ 199 Sección 19.- Combinaciones de negocio y plusvalía................................................ 199 Sección 20.- Arrendamientos ...................................................................................... 199 Sección 21.- Provisiones y contingencias .................................................................. 200 Sección 22.- Pasivos y patrimonio .............................................................................. 200 Sección 23.- Ingresos de actividades ordinarias ....................................................... 200 Sección 24.- Subvenciones del gobierno ................................................................... 201 Sección 25.- Costos por préstamos ............................................................................ 201 Sección 26.- Pagos basados en acciones .................................................................... 201 Sección 27.- Deterioro del valor de los activos ........................................................ 201 Sección 27.- No cubre activos específicos ................................................................ 201 Sección 28.- Beneficios empleados............................................................................. 202 Sección 29.- Impuesto a las ganancias ....................................................................... 202 Sección 30.- Conversión de la moneda extranjera ................................................... 202 Sección 31.- Hiperinflación ......................................................................................... 203 Sección 32.- Hechos ocurridos después del período sobre el que se informa .... 203 Sección 33.- Información a revelar sobre partes relacionadas ............................... 203 Sección 34.- Actividades especiales ............................................................................ 203 Sección 35.- Transición a la NIIF para Pymes ......................................................... 204 Autoevaluación .............................................................................................................. 204 Adenda: Estado de cambios en la situación financiera .................................. 205 Autoevaluación .............................................................................................................. 209 Bibliografía ................................................................................................................... 211 xi
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Contenido en el Sistema de Información en Línea, SIL En español los siguientes archivos de la Entidad Emisora International En español los siguientes archivos de la Entidad Emisora International Accounting Standard Board “IASB”: NIC/NIIF o (IAS/IFRS siglas en inglés) y sus guías e interpretaciones (SIC, sigla en inglés) de las NIC y (IFRIC, sigla en inglés) Comité de Interpretaciones de las NIIF “CINIIF” vigentes, así: Marco Conceptual. 29 Normas Internacionales de Contabilidad, NIC. 11 Interpretaciones de las NIC (en inglés Standing Interpretations Commitee, SIC. 13 Normas Internacionales de Información Financiera, NIIF. 17 Interpretaciones de las NIIF denominadas “CINIIF” (o sigla en inglés “IFRIC”). Glosario de términos actualizado de la IASB sobre las NIIF/NIC. Conferencias en Power Point sobre presentación e interpretación de las NIC/NIIF y sobre Adopción por primera vez de las NIIF - Ejercicios de aplicación. NIIF para las PYMES, según Consejo Normas Internacionales de Contabilidad (IASB sigla en inglés). Normatividad 35 secciones - Fundamentos de las Conclusiones - Estados Financieros Ilustrativos y Lista de Información a Revelar y Presentar. Fundación IASC - Material de Formación sobre las NIIF para las PYMES. 23 módulos aplicables a las Secciones de las NIIF para las PYMES. Otros comentarios analíticos sobre las NIIF/NIC PLENAS y sobre las NIIF para las PYMES. xii
Tabla de contenido
Ejercicio completo para elaborar Estados de Flujos de Efectivo por los dos métodos (Directo e Indirecto). Ejercicio para convertir un Estado de Flujos de Efectivo del método Indirecto en Directo. Otros Flujos de Caja (EBITDA, EBIT, Flujo de Caja Libre). Otros relacionados con la presentación de los Estados Financieros y sus notas de revelaciones.
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ESTADOS FINANCIEROS BÁSICOS BAJO NIC/NIIF o IFRS (sigla en inglés) Presentación El objetivo principal y producto final de la contabilidad financiera es la presentación de los estados financieros y sus notas, los cuales se procesarán principalmente bajo “NIIF” Normas Internacionales de Información en Financiera o por sus siglas en inglés “IFRS”1, en aquellos países que las han adoptado, que son la mayoría en el mundo, las cuales ayudarán a la definitiva globalización de la contabilidad y al entendimiento y comparativo universal en la información financiera. Nuevos requerimientos Los estados financieros, mediante representación estructurada, deberán presentar razonablemente la situación financiera, el desempeño financiero y los flujos de efectivo de una empresa, para representar de manera fiable los hechos económicos que las afectan representadas en transacciones, eventos (riesgos) y condiciones (contratos) de acuerdo con los criterios de reconocimiento (inicial y posterior) y medición (inicial y posterior) de las NIIF/NIC, dejando constancia de su cumplimiento de esas normas internacionales a unas fechas determinadas como reflejo de su situación financiera y de los períodos comparados de su desempeño y resultado de sus flujos de efectivo, así como en sus notas se dejarán declaraciones explícitas y sin reserva acerca de las NIIF/NIC que le sean aplicables. 1
IFRS – International Finance Reporting Standar.
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NIIF PLENAS y NIIF para PYMES En el año 2009 las NIIF se abrieron hacia las entidades denominadas “privadas” bajo normas especiales que se llamaron NIIF para PYMES mediante la organización de treinta y cinco (35) Secciones, a razón de las particularidades compromisorias de las entidades “públicas” o con responsabilidad pública por manejo de recursos del público como son las entidades registradas en bolsa de valores o de mercado de capitales, Bancos y Entidades Financieras en General, cuyas normas se han considerado más complejas y de mayores exigencias en la presentación de sus estados financieros y notas, reflejado también en su volumen general, ya que las denominadas NIIF PLENAS2 tienen aproximadamente 2.850 folios y las NIIF para PYMES 260 folios. Conjunto completo de estados financieros Un conjunto completo de estados financieros debe incluir los siguientes componentes: NIIF PLENAS Estado de Situación Financiera Estado de Resultados Integral Estado de Cambios en el Patrimonio Todos los cambios en el patrimonio Los cambios en el patrimonio diferentes a los derivados de las transacciones con los propietarios. Estados de Flujos de Efectivo Notas, incluyendo las políticas contables y las demás notas explicativas de información comparativa.
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NIIF para PYMES Un estado de situación financiera Un solo estado de resultados integral o, dos estados complementarios considerando un estado individual de resultados y un estado individual de resultado integral. Un estado de cambios en el patrimonio, Un estados de flujos de efectivo, y Notas a los estados financieros. Nota: puede existir fusión entre el estado de resultados con el de cambios en el patrimonio cuando no existan partidas de “otro resultado integral”, el cual se denominará Estado de Resultados y de Ganancias Acumuladas.
NIIF PLENAS tienen incluyen en la actualidad su marco conceptual y 28 Normas Internacionales de Contabilidad “NIC” vigentes de 41 iniciales, 13 NIIF y 11 Interpretaciones de las NIC “INIC” y 18 Interpretaciones de las NIIF “CINIF”.
Estados financieros básicos bajo NIC/NIIF*
La partida doble y sus adaptaciones Las particularidades especiales que traen las NIIF es que aunque se seguirá utilizando el sistema de partida doble, sus composiciones matemáticas se deben adaptar a lo que se pacten en los contratos, a las liquidaciones a satisfacción del acreedor, las especulaciones financieras (variaciones en los precios de mercado, volatilidades, modelación, etc.), y similares, rigiéndose fiablemente bajo la hipótesis de que imperará la esencia económica sobre la forma legal para tratar de lograr mayor transparencia en la presentación y notas de sus estados financieros, aunado en las condiciones de visionarios del riesgo que puedan afectar a una entidad, en cuyas notas se deberá dejar los resultados de la administración del riesgo. Contenido Bajo estas premisas, en el libro de Estados Financieros Básicos bajo NIC/ NIIF, presenta los aspectos principales en la preparación y presentación de estados financieros separadamente en las denominadas NIIF PLENAS como también en las NIIF para PYMES, en cuanto a su: a) Principales cambios que tiene la contabilidad denominada anteriormente PCGA Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados cobijada en normas legales de un país de forma estática, cuando ahora que los cambios, principalmente por los avances tecnológicos y por la agilidad mental del hombre de negocios inagotable, requiere adaptación de los registros contables hacia esos avances, lo cual lo ha entendido los organismos mundiales de regulación contable como la IASB (sigla en inglés) Junta de Normas Internacionales de Contabilidad o los USGAAP (sigla en inglés) o normas americanas. b) Análisis de las nueve características generales de los estados financieros como son (1) presentación razonable, (2) cumplimiento, (3) empresa en marcha, (4) base del devengo o contabilidad por causación, (5) materialidad o relevancia, (6) compensación, (7) período de reportes, (8) información comparativa, y (9) consistencia o uniformidad de la presentación. c) Las principales pautas requeridas para el análisis de las estimaciones y juicios por incertidumbres en la evaluación de la situación financiera 3
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de una entidad, su rendimiento y la determinación de los flujos de efectivo. d) El estudio de los diferentes riesgos cualitativos y cuantitativos que podrían afectar a una entidad en la formulación de sus estados financieros. e) El estudio de la finalidad, presentación y componentes de los distintos estados financieros en cuanto a su situación financiera y desempeño, como la de sus flujos de efectivo. f) El estudio de las diferentes revelaciones sobre políticas contables, factores claves de incertidumbres en estimaciones y otras informaciones a revelar dentro de las notas a los estados financieros. Adopción por primera vez Merece especial atención el paso del sistema P.C.G.A. hacia el sistema de las NIIF lo cual implica una adopción por primera vez y la presentación de los primeros estados financieros bajo NIIF, proceso bastante complejo que requiere reconocimiento y medición distinta a las que se requerirían en los años subsiguientes, entendiéndose que esa conversión no es solo ejercicio de cambio de nombre de los estados financieros, ni un cambio de principios contables, los cuales si incidirán importantemente en la contabilidad y la información, su comunicación financiera, los contratos que incluyan magnitudes contables, los indicadores de gestión, la formación de profesionales y los sistemas de información. Se incluye para el efecto un capítulo con ejercicios didácticos actualizado con las últimos cambios de NIIF para la “primera aplicación de las NIIF/NIC” en una entidad, la cual ayudará a los profesionales encargados de su adopción a entender mejor aquellas normas aplicables para cada caso en particular. Principales estándares aplicables a la presentación de estados financieros y sus notas Como orientación de estudio se presenta en esta introducción un cuadro con los estándares que ayudarán a la presentación de estados financieros bajo NIIF/NIC: 4
Estados financieros básicos bajo NIC/NIIF*
Para entidades que tienen responsabilidad pública o NIIF PLENOS NIC 1 (revisado 2007) Presentación de Estados Financieros (enmiendas en 2011) NIC 7 Estados de Flujos de Efectivo NIIF 1 Adopción por primera vez de las NIIF. NIIF 10 Estados Financieros Consolidados NIC 27 (revisado 2011) Estados Financieros Separados NIC 34 Información Financiera Intermedia NIIF 3 Combinación de negocios
Para entidades que no tienen responsabilidad pública o NIIF para PYMES Sección 3. Presentación de Estados Financieros Sección 4. Estado de Situación Financiera Sección 5. Estado de Resultados Integral Sección 6. Estado de Cambios en el Patrimonio y Estado de Resultados y de Ganancias Acumuladas Sección 7. Estados de Flujos de Efectivo Sección 8. Notas a los Estados Financieros Sección 9. Estados Financieros Consolidados y separados. Sección 10. Combinación de negocios y plusvalía Sección 35. Transición hacia NIIF para PYMES.
Estado de cambios en la situación financiera Aunque el Estado de Cambios en la Situación Financiera fue eliminado en las NIIF, se presenta una adenda de sus objetivos preparación y presentación, el cual ayudará para el análisis financiero por su enfoque dedicado hacia los recursos existentes en el manejo del capital de trabajo de una entidad. El libro contiene los siguientes temas: 1. Normas Internacionales de Información Financiera NIIF (IFRS, en inglés). 2. Cambios en la Aplicación de las NIC/NIIF. 3. Estimaciones significativas y otros juicios. 4. Finalidad, Presentación y Componentes de los Estados Financieros. 5
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5. Estado de Situación Financiera. 6. Estado de Resultado Integral. 7. Estado de Cambios en el Patrimonio. 8. Estado de Flujos de Efectivo. 9. Notas a los Estados Financieros. 10. Primera Aplicación de las NIC/NIIF. 11. NIIF para Pymes. 12. Estados financieros en la NIIF para Pymes. 13. Información a revelar sobre políticas contables. 14. NIIF para Pymes resumen de las secciones. 15. Estado de Cambios en la Situación Financiera. Se entrega un CD que incluye en español las Normas de Contabilidad Nacionales e Internacionales, ejercicios contables y comentarios de aplicación, organizado de tal forma que pueda ser consultado de manera interactiva. Como metodología de análisis del libro “Estados Financieros Básicos Bajo NIC/NIIF”, se clasificaron los capítulos de la siguiente manera: Desde el capítulo 1 hasta el capítulo 10 se refiere a las NIIF PLENAS (Entidades Públicas), y desde el capítulo 11 al capítulo 14 se refiere a NIIF para PYMES (Entidades Privadas). En esta edición, colaboró el contador público Pablo Andrés Alarcón Sánchez egresado de la Universidad Piloto de Colombia, a quien agradecemos su colaboración y dedicación técnica. La editorial
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Capítulo 1 Normas Internacionales de Información Financiera, NIIF (IFRS en inglés) NIIF las siglas en español y IFRS3 las siglas en inglés (International Financial Reporting Standards), son estándares contables de aplicación mundial orientados a asemejar las prácticas contables entre las empresas de los distintos países. Estas normas establecen aquellas obligaciones que tienen relación con el reconocimiento de los hechos económicos y las transacciones que son importantes para la preparación de los estados financieros. La adopción de las NIIF implica un cambio en los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados o PCGA, lo que significa que todos los involucrados en la preparación de la información financiera, su interpretación y la toma de decisiones con base en esta, deberán aprender un nuevo lenguaje y una nueva forma de trabajar.
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Son las palabras usadas para identificar la literatura autorizada y emitida por la Junta de Normas Internacionales de Contabilidad, IASB por sus siglas en inglés.
Rodrigo Estupiñán Gaitán
El cambio en el ámbito económico y de información de las organizaciones es total, ya que con las NIIF en las compañías se presentarán cambios fundamentales: cambios que repercutirán en todos los aspectos de su actividad, desde las relaciones con los inversores hasta los procedimientos cotidianos en el reconocimiento de los acontecimientos económicos, y que pueden afectar a la viabilidad de algunos proyectos e incluso a la utilidad disponible de la propia compañía. Las NIIF se han diseñado para entidades con ánimo de lucro y para regular aquellos aspectos importantes y materiales de errores en la información contable que afecten sustancialmente los juicios en la toma de decisiones acerca de circunstancias que hubieren afectado a personas naturales o jurídicas. Las NIIF están compuestas por un marco conceptual, un conjunto de normas y las interpretaciones de estas normas; el marco conceptual es el encargado de orientar cuando no hay guías específicas sobre un asunto. El marco conceptual establece y define los conceptos relacionados con la preparación y presentación de los estados financieros; en este se determinan: •
El objetivo de los estados financieros.
•
Las características cualitativas que determinan la utilidad de la información de los estados financieros.
•
La definición, el reconocimiento y la valoración de los elementos que constituyen los estados financieros.
•
Los conceptos de capital y mantenimiento de capital.
El marco conceptual parte de dos supuestos, el primero basado en el sistema de causación y el segundo basado en el negocio en marcha o continuidad de la empresa. El sistema de causación se basa en que en las empresas se reconocen los efectos de los eventos o transacciones cuando ellos ocurran, se registran y se reportan en los estados financieros del periodo correspondiente, reflejándose en ellos no solo las transacciones pasadas sino también aquellas que se deban pagar con recursos futuros o que se deban hacer exigibles a favor del ente. El negocio en marcha considera que la empresa que se crea es para subsistir en el tiempo y no para liquidarla en corto plazo. 8
Normas Internacionales de Información Financiera NIIF (IFRS, en inglés)
El conjunto de normas o pronunciamientos que emite el IASB se denominan IFRS (International Financial Reporting Standards) o NIIF (Normas Internacionales de Información Financiera), los cuales se empezaron a emitir desde el año 2.003 y reemplazaron a las antiguas NIC. Actualmente se cuenta con las siguientes NIIF y NIC: NORMA
IFRS (sigla en inglés) o NIIF (sigla en español)
NIIF 1
Adopción por Primera Vez.
NIIF 2
Pagos Basados en Acciones.
NIIF 3
Combinaciones de Negocios.
NIIF 4
Contratos de Seguros.
NIIF 5
Activos no Corrientes Mantenidos para la Venta y Operaciones Discontinuadas.
NIIF 6
Exploración y Explotación de Recursos Naturales.
NIIF 7
Instrumentos Financieros: Información a Revelar.
NIIF 8
Segmentos Operativos.
NIIF 9
Instrumentos Financieros (Reconocimiento y Medición).
NIIF 10
Estados Financieros Consolidados.
NIIF 11
Negocios Conjuntos.
NIIF 12
Revelación de Intereses en Otras Entidades.
NIIF 13
Medición del Valor Razonable.
NORMA
IAS (sigla en inglés) o NIC (sigla en español)
NIC 1
Presentación de Estados Financieros.
NIC 2
Inventarios.
NIC 7
Estado de Flujos de Efectivo.
NIC 8
Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables, y Errores.
NIC 10
Hechos Ocurridos Después de la Fecha del Balance. 9
Rodrigo Estupiñán Gaitán
10
NIC 11
Contratos de Construcción.
NIC 12
Impuesto de Renta.
NIC 16
Propiedad, Planta y Equipo.
NIC 17
Arrendamientos.
NIC 18
Ingresos Ordinarios.
NIC 19
Beneficios a Empleados.
NIC 20
Contabilización de las Subvenciones del Gobierno e Información a Revelar sobre Ayudas Gubernamentales.
NIC 21
Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de la Moneda Extranjera.
NIC 23
Costos por Intereses.
NIC 24
Informaciones a Revelar sobre Partes Relacionadas.
NIC 26
Contabilización e Información Financiera sobre Planes de Beneficio por Retiro.
NIC 27
Estados Financieros Consolidados y Separados.
NIC 28
Inversiones en Empresas Asociadas.
NIC 29
Información Financiera en Economías Hiperinflacionarias.
NIC 31
Participaciones en Negocios Conjuntos.
NIC 32
Instrumentos Financieros: Presentación e Información a Revelar.
NIC 33
Ganancias por Acción.
NIC 34
Estados Financieros Intermedios.
NIC 36
Deterioro del Valor de los Activos.
NIC 37
Provisiones, Activos Contingentes y Pasivos Contingentes.
NIC 38
Activos Intangibles.
NIC 39
Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición.
NIC 40
Propiedades de Inversión.
NIC 41
Agricultura.
Normas Internacionales de Información Financiera NIIF (IFRS, en inglés)
Siguiendo con la composición de las NIIF, a continuación se presenta el listado con las interpretaciones vigentes: Interpretación
INIC (Interpretaciones a las Normas Internacionales de Contabilidad) o SIC (sigla en inglés) –Antes de la Emisión de las IFRIC–
SIC 7
Introducción del Euro.
SIC 10
Ayuda gubernamental – Sin relación específica con las actividades de operación.
SIC 12
Consolidación de Entidades de Propósito Especial.
SIC 13
Entidades controladas conjuntamente – Contribuciones no monetarias (en especie) de Capitalistas.
SIC 15
Incentivos en Arrendamientos Operacionales.
SIC 21
Impuesto de Renta – Recuperación de activos no depreciables revaluados.
SIC 25
Impuesto de Renta – Cambios en la condición tributaria de la empresa o de sus accionistas.
SIC 27
Evaluación de la sustancia de las transacciones que tienen la forma legal de un arrendamiento.
SIC 29
Revelación – Acuerdos de servicios para concesiones.
SIC 31
Ingresos ordinarios – Transacciones de trueque que incluyen servicios de publicidad.
SIC 32
Activos intangibles – Costos de sitios web.
Interpretación
IRF (Interpretaciones de Reportes Financieros) o IFRIC (sigla en inglés) Prefacio de la Interpretación de las NIIF.
IFRIC 1
Cambios en pasivos existentes por desmantelamiento, restauración y similares.
IFRIC 2
Contabilización de la Participación en Cooperativas e Instrumentos de Participación Similares.
IFRIC 4
Identificación de Arrendamientos Contenidos en Algunos Contratos. 11
Rodrigo Estupiñán Gaitán
IFRIC 5
Derechos en Fondos Creados para el Desmantelamiento, Restauración o Rehabilitación Ambiental.
IFRIC 7
Aplicación del enfoque de re-emisión según la NIC 29 –Información financiera en economías hiperinflacionarias–.
IFRIC 8
Alcance de las NIIF 2 (Pagos Basados en Acciones).
IFRIC 9
Re-evaluación de los Derivados Implícitos.
IFRIC 10
Estados Financieros Intermedios y Deterioro del Valor.
IFRIC 11
NIIF 2 – Transacciones con Acciones Propias y del Grupo.
IFRIC 12
Acuerdos para Concesiones de Servicios.
IFRIC 13
Programas de Fidelización de Clientes.
IFRIC 14
El límite de un activo de beneficio definido, requerimientos mínimos de financiación y su interacción.
IFRIC 15
Acuerdos para la Construcción de Inmuebles.
IFRIC 16
Coberturas de la Inversión Neta en un Negocio en el Extranjero.
IFRIC 17
Distribuciones a los Propietarios de Activos Distintos al Efectivo.
IFRIC 18
Transferencias de Activos Procedentes de Clientes.
IFRIC 19
Cancelación de Pasivos Financieros con Instrumentos de Patrimonio.
Las NIIF determinan que los estados financieros que se presenten, deben hacerse de manera comparativa con el periodo anterior, pudiéndose presentar también con otros periodos anteriores a la misma fecha de cierre. El conjunto completo de estados financieros a presentar son: (1) Estado de Situación Financiera; (2) Estado de Resultados Integrales; (3) Estado de Cambios en el Patrimonio; (4) Estado de Flujos de Efectivo y (5) Las Notas a los Estados Financieros que deben incluir las políticas contables, las cuales deben estar formuladas bajo los estándares internacionales. Se deberán presentar consolidados cuando exista control de voto o poder para gobernar las políticas financieras, con el propósito de obtener beneficios futuros, no obligándose a presentar el estado financiero de la matriz de manera separada.
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Normas Internacionales de Información Financiera NIIF (IFRS, en inglés)
AUTOEVALUACIÓN 1) ¿Qué identifican las siglas IFRS y NIIF en sus idiomas respectivos? 2) ¿Qué identifica la sigla IASB y qué relación tiene con las NIIF? 3) ¿Qué identifican las siglas IAS y NIC en su respectivo idioma? 4) ¿Cuántas NIIF existen actualmente? Realice un listado de ellas. 5) ¿Cuántas NIC existen actualmente? Realice un listado de ellas. 6) ¿En qué se basa el sistema de causación como marco conceptual de las NIIF? 7) ¿En qué se basa el concepto de negocio en marcha dentro del marco conceptual de las NIIF? 8) ¿Para quiénes están diseñadas las NIIF? 9) ¿Cómo están compuestas las NIIF? 10) ¿Cuáles son los objetivos del marco conceptual de las NIIF?
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Capítulo 2 Cambios en la aplicación de las NIC/NIIF Aunque existen cambios sobresalientes en la aplicación de las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) y las nuevas Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), no todas sus formalidades contables son nuevas, muchas son iguales a las que existían anteriormente, no obstante los cambios posiblemente si afectan sustancialmente las nuevas presentaciones de los estados financieros y por ende requiere que manejemos algunos temas introductorias formales en cuanto a algunos aspectos significativos, tales como: Activos intangibles: en las normas latinoamericanas, aplicadas entre otros países en Colombia, estos activos se clasifican como activos diferidos; según las NIIF algunos de ellos no son reconocidos como tales, sino que si suceden, serán contabilizados directamente a resultados y no se pueden capitalizar; entre ellos tenemos los siguientes rubros: •
Costo de apertura y puesta en marcha de una empresa.
•
Costo de publicidad y promoción.
•
Crédito mercantil o plusvalía generado internamente.
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•
Marcas y patentes originadas internamente.
•
Gastos de investigación y desarrollo de un producto o proyecto.
•
Gastos similares.
Cambios de una norma contable: cuando se cambia una norma contable su aplicación se deberá hacer retrospectivamente dentro del patrimonio, rectificando los estados financieros del año anterior, permitiendo la comparación adecuada de los estados financieros. Capitalización de los gastos financieros: los gastos financieros o costos por intereses como procedimiento alterno permite capitalizarlos en el activo adquirido, siempre y cuando: (a) se haya incurrido en gastos en relación con el activo; (b) se haya incurrido en costos por intereses; y (c) se estén llevando a las actividades necesarias para preparar al activo para su uso deseado o para su venta. La capitalización puede ser suspendida simultáneamente cuando se amplíe exageradamente en el tiempo o se cumplan las condiciones para su utilización deseada o para su venta. (NIC 23). Contratos de arrendamiento: las dos clases de arrendamientos, financiero y operativo, se describen más adelante, siendo el financiero el que traspasa el riesgo y ventajas directamente al arrendatario. En definiciones posteriores se estudian independientemente junto con las recomendaciones de contabilización tanto para el arrendatario como para el arrendador. Esencia contable y tributaria: la adopción de las NIIF implicaría abandonar la esencia tributaria, reemplazando el reconocimiento y medición de las transacciones con base en la esencia contable exclusivamente, situación muy difícil de aceptar en un país legislativo tributario. Estados financieros básicos: ver Capítulo 4. Exposición de las participaciones minoritarias: ver Capítulo 7. Ingresos y gastos extraordinarios: las partidas extraordinarias de ingresos o gastos que aparecen en un ejercicio y que no tienen relación directa con las operaciones o las actividades ordinarias, según las NIIF, las que aparezcan serán contabilizadas directamente al patrimonio de manera retrospectiva. Inversiones en subsidiarias y asociadas en los estados financieros individuales: ver definiciones que se incluyen de acuerdo con las NIC 16
Cambios en la aplicación de las NIC/NIIF
y las NIIF de “asociada”, “subsidiaria”, “intereses minoritarios”, “partes relacionadas”, “método de participación” y “método del costo”. Inversiones inmobiliarias o Propiedades de inversión: una inversión inmobiliaria es inmueble (terreno, edificio o parte de un edificio) poseído para obtener alquileres (ingresos por arrendamientos) o para aumentar el valor del capital (lotes de engorde) y no para uso en la producción, para propósitos administrativos, suministro de bienes o servicios, o para venta en el curso ordinario de los negocios (inventarios). El valor razonable de una inversión inmobiliaria es el precio al cual la propiedad pudo ser intercambiada entre partes conocedoras y dispuestas en una transacción de libre competencia, excluyendo un valor estimado aumentado o disminuido por términos especiales o circunstancias de financiamiento atípico, venta y vuelta a arrendar, consideraciones especiales o concesiones otorgadas a cualquiera relacionado con la venta. Ese valor razonable debe reflejar el estado y circunstancias actuales del mercado. (NIC 17). Método de depreciación: el método de depreciación debe reflejar el patrón de consumo, debiendo ser revisado periódicamente y, si ha habido cambios significativos en el patrón esperado de generación de beneficios económicos, debe cambiarse el método por el que refleje la adecuada vida útil; dicho cambio debe ser contabilizado como un cambio en una estimación contable en una forma prospectiva. Principio de patrimonio limpio: la mayoría de modelos latinoamericanos o antiguas normas se basan en el principio de patrimonio limpio, y por lo tanto los cambios contables o la implementación de una nueva norma contable y reconocimientos de errores de años anteriores, se hacen prospectivamente dentro del estado de resultados. Ahora con las NIIF, esos asuntos se deben reconocer retrospectivamente llevándolos directamente al patrimonio, es decir eliminando los ingresos y egresos no operacionales dentro del estado de resultado y si ellos suceden van directamente al patrimonio. (En el Capítulo 7, subtítulo de participaciones minoritarias, se observa la nueva presentación que se aplicaría de acuerdo con estos cambios). Rectificación de errores: similar al procedimiento de un cambio de una norma contable, de acuerdo con las NIIF los errores se deben rectificar retrospectivamente dentro del patrimonio y no de manera prospectiva como se venía haciendo dentro del estado de resultados. 17
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Revisión anual de las vidas útiles y valores residuales: la base depreciable de cualquier elemento componente de las propiedades, planta y equipo debe ser distribuida de forma sistemática, sobre los años que componen su vida útil. El valor residual y la vida útil de un activo deben ser revisados por lo menos al final de cada año fiscal y, si las expectativas difieren de los estimados, deberán contabilizarse los cambios por una estimación contable de una manera prospectiva. Sector agropecuario: dentro de este sector se clasifican sus productos, planta o animal como activos biológicos y su valor razonable como la cantidad por la cual puede ser intercambiado un activo o liquidado un pasivo, entre un comprador y un vendedor debidamente informados, en una transacción libre. (Ver definiciones más delante de: “activo biológico”, “actividad agrícola”, “producto agrícola”, “cosecha o recolección”) Valorizaciones: en la mayoría de países latinoamericanos las valorizaciones de propiedades, planta y equipo se presentan en cuentas separadas en el activo y patrimonio y no son objeto de depreciación. De acuerdo con las NIIF, si se adopta el modelo de costo revaluado, la revaluación es parte del costo y como tal objeto de depreciación. En relación con las inversiones o activos financieros que se registraban bajo el método del costo, se reconocía una valorización en el activo y superávit por valorización dentro del patrimonio, según las NIIF cualquier cambio del valor razonable se hará directamente en el costo. Principales cambios La medición al valor razonable de las NIIF es un cambio extremo que sufren las aplicaciones o adopciones que se hagan por estas normas, así como la eliminación de los activos diferidos, la depreciación integral de las valorizaciones, las aplicaciones de manera retrospectiva y prospectiva al patrimonio de los cambios contables, revalorizaciones, ajustes de ejercicios anteriores, partidas extraordinarias, manejo de los activos biológicos, arrendamientos financieros y otros anotados arriba; lo que lleva a la profesión contable hacia una cultura de aplicación de esas normas, y alerta a los administradores que deben entender estos cambios que garantizan una mayor seguridad en los registros y presentaciones de informes financieros. 18
Cambios en la aplicación de las NIC/NIIF
Otros conceptos interrelacionados con los cambios Actividad agrícola: gestión, por parte de una entidad, de las transformaciones de carácter biológico realizadas con los activos biológicos, sea para destinarlos a la venta, para dar lugar a productos agrícolas o para convertirlos en otros activos biológicos diferentes. Activo biológico: un animal vivo o una planta. (NIC 41.5) Activos financieros: cualquier activo que es: •
Efectivo.
•
Un instrumento de patrimonio y otro activo financiero de otra entidad.
•
Un derecho contractual a recibir efectivo u otro activo financiero de otra entidad o a intercambiar activos financieros o pasivos financieros con otra entidad, en condiciones que sean favorables para la entidad.
•
Un contrato que sea o pueda ser liquidado utilizando instrumentos de patrimonio propios de la entidad, y sea: Un instrumento no derivado según el cual la entidad estuviese o pudiese estar obligada a recibir una entidad variable de los instrumentos de patrimonio propios. Un instrumento derivado que fuese o pudiese ser liquidado mediante una forma distinta de intercambio de una cantidad fija de efectivo, o de otro activo financiero, por una cantidad fija de los instrumentos de patrimonio propias de la entidad; con este propósito, no se incluirán entre los instrumentos de patrimonio propios de la entidad aquellos que sean, en sí mismos, contratos para futura recepción o entrega de instrumentos de patrimonio propios de la entidad. (NIC 32.11).
Aplicación prospectiva: la aplicación prospectiva de un cambio en una política contable y del reconocimiento del efecto de un cambio en una estimación contable consiste respectivamente en: a) La aplicación de la nueva política contable a las transacciones, otros sucesos y condiciones ocurridos tras la fecha en que se cambió la política. b) El reconocimiento del efecto del cambio en la estimación contable para el ejercicio corriente y los futuros, afectados por dicho cambio. (NIC 8.5). 19
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Aplicación retrospectiva: consiste en aplicar una nueva política contable a transacciones, otros sucesos y condiciones, como si ella se hubiera aplicado siempre. (NIC 8.5). Arrendamiento financiero: un arrendamiento que transfiere sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo. La propiedad del mismo puede ser eventualmente transferida o no serlo. Debe registrarse en el balance general del arrendatario, registrando un activo y pasivo del mismo importe, igual al valor razonable del bien alquilado, o bien al valor presente de los pagos mínimos del arrendamiento. En la contabilidad del arrendador se presentará como una cuenta por cobrar. (NIC 17.4). Arrendamiento operativo: cualquier acuerdo de arrendamiento distinto a un arrendamiento financiero. Las cuotas derivadas de los arrendamientos operativos deben ser reconocidas como gastos en el estado de resultado de forma lineal, en el transcurso del plazo del arrendamiento, salvo que resulte más representativa otra base sistemática de reparto, por reflejar más adecuadamente el patrón temporal de los beneficios del arrendamiento del usuario. El arrendador, en su contabilidad, presentará los activos de acuerdo con la naturaleza de los bienes y las cuotas recibidas deben ser reconocidos como ingresos de forma lineal o los plazos del arrendamiento. (NIC 17.4). Asociada: una entidad, incluyendo las entidades sin forma jurídica definida, sobre la que el inversor posee influencia significativa, y que no es una subsidiaria ni constituye una participación en un negocio conjunto. (NIC 28.2). Cambio de una estimación contable: ajuste al importe en libros de un activo o de un pasivo, o al importe del consumo periódico de un activo, que se produce tras la evaluación de la situación actual del elemento, así como de los beneficios futuros separados y de las obligaciones asociadas con los activos y pasivos correspondientes. Los cambios en las estimaciones contables son el resultado de nueva información o de nuevos acontecimientos y, en consecuencia, no son correcciones de errores. (NIC 8.5). Combinación de negocios: unión de entidades o negocios separados en una única entidad a efectos de información financiera (entidad que informa). 20
Cambios en la aplicación de las NIC/NIIF
Combinación de negocios entre entidades o negocios bajo control común: combinación de negocios en la que todas las entidades o negocios combinados están controlados, en última instancia después de que dicha combinación tenga lugar, no teniendo ese control un carácter transitorio. Cosecha o recolección: separación del producto del activo biológico del que procede, o bien el cese de los procesos vitales de un activo biológico. (NIC 41.5). Depreciación: distribución sistemática del valor depreciable de un activo entre su vida útil. Se inicia cuando un activo fijo está disponible para su uso, por ejemplo cuando se encuentra en el sitio designado y en las condiciones necesarias para ser capaz de operar en la manera que la administración quiso; cesa la depreciación cuando el activo es desapropiado o termina su vida útil o dado de baja; la depreciación no cesa cuando el activo se encuentra en reposo o se retira de uso activo y es mantenido para su retiro a menos que el activo esté totalmente depreciado. (NIC 36.6, 38.8). Errores de períodos anteriores: omisión e inexactitudes en los estados financieros de una entidad, tales como errores aritméticos, en la aplicación de políticas contables, el no advertir o mal interpretar hechos, así como los fraudes, para uno o más ejercicios anteriores, resultantes de un fallo al emplear o de un error al utilizar información fiable que: (a) estaba disponible cuando los estados financieros para tales ejercicios fueron preparados; (b) podría esperarse razonablemente que se hubiera conseguido y tenido en cuenta en la elaboración y presentación de aquellos estados financieros. (NIC 8.5). Hechos ocurridos después de la fecha del balance: aquellos hechos, favorables o desfavorables, que se han producido entre la fecha del balance y la fecha de amortización de los estados financieros para su publicación, que pueden ser de dos tipos: (a) aquellos que implican ajuste, los cuales son los que suministran evidencias de condiciones que existían ya en la fecha del balance; (b) aquellos que no implican ajuste, indicativos de condiciones que han aparecido después la fecha del balance. (NIC 10.3). Hiperinflación4: pérdida del poder de compra de la moneda a tal ritmo que resulta equívoca cualquier comparación entre las cifras procedentes de 4
Hay hiperinflación cuando la tasa acumulada de inflación en tres años se aproxima o sobrepasa el 100%. 21
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transacciones y otros acontecimientos ocurridos en diferentes momentos del tiempo, incluso dentro de un mismo período contable. La hiperinflación viene indicada por las características del entorno económico del país, entre las cuales se incluyen, de forma no exhaustiva, las siguientes: a) La población en general prefiere conservar su riqueza en forma de activos no monetarios, o bien en una moneda extranjera relativamente estable; además, las cantidades de moneda local obtenidas son invertidas inmediatamente para mantener la capacidad adquisitiva de la misma. b) La población en general no toma en consideración las cantidades monetarias en términos de moneda local, sino que las ve en términos de otra moneda extranjera relativamente estable; los precios pueden establecerse en esta otra moneda. c) Las ventas y compras a crédito tienen lugar a precios que compensan la pérdida de poder adquisitivo esperada durante el aplazamiento, incluso cuando el período es corto. d) Las tasas de interés, salarios y precios se ligan a la evolución de un índice de precios. e) La tasa acumulada de inflación en tres años se aproxima o supera el 100%. (NIC 29.2.3). Instrumento de patrimonio: un contrato que pone de manifiesto un interés en los activos de la entidad, una vez hayan sido deducidos todos sus pasivos. (NIC 32.11, NIIF 2.2A). Instrumentos de cobertura: un derivado designado o bien (sólo en el caso de la cobertura de riesgo de tipo de cambio) un activo financiero o un pasivo financiero no derivado cuyo valor razonable o flujos de efectivo generados se espera que compensen los cambios en ellos, en las partidas cubiertas respectivamente. (NIC 39.9). Instrumento financiero: cualquier contrato que da lugar a un activo financiero en una entidad y a un pasivo financiero o un instrumento de patrimonio en otra entidad. Se dividen en instrumentos financieros compuesto (de pasivo y de patrimonio), de cobertura, primarios y derivados. (NIC 32, 28 y 29). 22
Cambios en la aplicación de las NIC/NIIF
Instrumento financiero compuesto: un instrumento financiero que desde la perspectiva del emisor contiene a la vez un elemento de pasivo y otro de patrimonio. Instrumentos financieros derivados: son opciones financieras, futuros y contratos a plazo, permutas de tipo de interés y de divisas, los cuales crean derechos y obligaciones que tienen el efecto de transferir, entre las partes implicadas en el instrumento, uno o varios tipos de riesgos financieros inherentes a un instrumento financiero primario (cuentas por cobrar o por pagar, participaciones patrimoniales) subyacente.5 (NIC 32). Intereses minoritarios: aquella parte del resultado del ejercicio y de los activos netos de una subsidiaria que no corresponden, bien sea directa o indirectamente a través de otras subsidiarias, a la participación controladora del grupo. (NIC 27-4 y NIIF 3-A). Método de la unidad de crédito proyectada: método de valoración actuarial (a veces denominado método de los beneficios acumulados en proporción a los servicios prestados, o método de los beneficios por año de servicio) según el cual se contempla cada año de servicio como generador de una unidad adicional de derecho a los beneficios y se mide cada unidad de forma separada para conformar la obligación final. (NIC 19.64-66). Método del costo: método de contabilización según el cual la inversión se registra por su costo. El inversor reconoce los ingresos de la inversión sólo en la medida en que se distribuyen las ganancias acumuladas de la entidad participada, surgidas después de la fecha de adquisición. Los importes recibidos por encima de tales ganancias se consideran como recuperación de la inversión, y por tanto se reconocen como una reducción en su costo. (NIC 28.2). Método de participación: método de contabilización según el cual la inversión se registra inicialmente al costo y es ajustada posteriormente en función de los cambios que experimenta, tras la adquisición, la porción de los activos netos de la entidad o patrimoniales que corresponde al inversor. El resultado del ejercicio del inversor recoge la porción que le corresponde en los resultados de la participación. (NIC 28.2). 5
Subyacente: Índice de precios o de tipo de interés, en una calificación o índice de carácter crediticio, o en función de otra variable. 23
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Partes relacionadas: una parte se considera relacionada con la entidad si dicha parte, (a) directa, o indirectamente a través de uno o más intermediarios; (b) es una asociada; (c) es un negocio conjunto; (d) es personal clave de la dirección de la entidad o de su controladora; (e) es un familiar cercano de una persona que se encuentre en los supuestos (a) o (d); (f) es una entidad sobre la cual alguna de las personas que se encuentra en los supuestos (d) o (e) ejerce control, control conjunto o influencia significativa, o bien cuenta directa o indirectamente, con un importante poder de voto; o (g) es un plan de prestaciones post-empleo para los trabajadores, ya sean de la propia entidad o de alguna otra que sea parte relacionada con ésta. (NIC 24.9). Pasivos financieros: un pasivo es: (a) una obligación contractual; (b) un contrato que será o podrá ser liquidado utilizando los instrumentos de patrimonio propio de la entidad. (NIC 32.11). Políticas contables: principios específicos, bases, acuerdos, reglas y procedimientos adoptados por una entidad para la elaboración y presentación de estados financieros. (NIC 8.5). Producto agrícola: producto ya recolectado procedente de los activos biológicos de una entidad. (NIC 41.5). Reexpresión retroactiva: corrección al reconocimiento, medición y revelación de los importes de los elementos de los estados financieros, como si el error cometido en ejercicios anteriores no hubiere ocurrido nunca, lo cual afecta el patrimonio. (NIC 8.5). Subsidiaria: una entidad que puede no tener una forma jurídica definida, tal como una fórmula asociativa con fines empresariales y que es controlada por otra (conocida como controladora) (NIIF 3.A, NIC 27.4 y 28.2). Valor razonable: el importe por el cual puede intercambiarse un activo o cancelarse un pasivo, o intercambiarse un instrumento de patrimonio concedido, entre partes interesadas y debidamente informadas que realizan una transacción en condiciones de independencia mutua. (NIIF 2.A y otros). Valor residual de un activo: el importe estimado que una entidad podría obtener en el momento presente por desapropiarse por venta, deterioro o baja definitiva del activo, después de deducir los costos estimados por tal desapropiación, si el activo hubiera alcanzado ya la antigüedad y las demás condiciones esperadas al término de su vida útil.(NIC 16.6 y 38.8). 24
Cambios en la aplicación de las NIC/NIIF
Vida útil: indistintamente por (a) el período durante el cual se espera que un activo depreciable sea económicamente utilizable por uno o varios usuarios, o (b) la cantidad de unidades de producción o similares que se espera obtener del activo por parte de uno o más usuarios. (NIC 16.6, 36.6 y 38.8). Vida útil en arrendamiento financiero: período remanente estimado, que se extiende desde el comienzo del plazo del arrendamiento (sin estar limitado por éste), a lo largo del cual la entidad espera consumir los beneficios económicos incorporados al activo arrendado. (NIC 17.4). AUTOEVALUACIÓN 1. ¿Qué se entiende por comparación y cómo se deben comparar los estados financieros? 2. ¿Cuáles son los estados financieros a presentar de acuerdo con las NIIF? 3. ¿Las notas a los estados financieros son un estado financiero y que deben incluir? 4. ¿Cuándo se deben presentar estados financieros consolidados? 5. ¿Todas las NIC/NIIF incluyen normas nuevas o cambios nuevos o subsisten varios de las establecidas con las anteriores? 6. ¿Qué se quiere decir cuando se habla de esencia contable? 7. ¿Qué se quiere decir cuando se habla de esencia tributaria? 8. ¿Qué camino se debe seguir cuando una entidad opta por utilizar las NIIF? 9. ¿Qué se entiende por el concepto de patrimonio limpio? 10. ¿Los cambios contables o la implementación de una nueva norma contable y reconocimiento de errores de años anteriores, cómo se deben hacer, retrospectiva o prospectivamente? 11. ¿Qué se entiende cuándo se dice retrospectivamente? 12. ¿Qué es una aplicación prospectiva? 13. ¿Con las NIIF subsisten las valorizaciones de activos, además se deprecian o amortizan o no se deprecian o no se amortizan? 25
Rodrigo Estupiñán Gaitán
14. ¿Qué se entiende cuando se dice “modelo del costo revaluado”? 15. ¿En las NIC/NIIF existen los activos diferidos y cuáles se pueden capitalizar y amortizar? 16. ¿Qué son activos intangibles según las NIC/NIIF y cuáles se pueden considerar como tales? 17. ¿Existen gran diferencia con las antiguas normas nacionales de los llamados activos diferidos y los intangibles de las nuevas NIC/NIIF? 18. ¿Qué se quiere decir con la “revisión anual de las vidas útiles y valores residuales”? 19. ¿Cuál es la base depreciable con las NIC/NIIF de cualquier componente de la cuenta propiedad, planta y equipo? 20. ¿Qué debe reflejar el método de depreciación y en qué momento debe ser revisado? 21. ¿Qué es una inversión inmobiliaria, dé ejemplos; y cómo se determina su valor razonable? 22. ¿Cómo se debe manejar la capitalización de los gastos financieros? 23. ¿Qué son ingresos o gastos extraordinarios y cómo se deben contabilizar con las NIC/NIIF? 24. ¿Cuántas clases de arrendamientos financieros existen? 25. ¿Qué relación tiene el concepto de activo biológico con el sector agropecuario? 26. ¿Cuáles son los principales cambios que incluyen las NIC/NIIF a la antigua contabilidad? 27. ¿Qué es un activo financiero, dé ejemplos? 28. ¿Qué es un pasivo financiero, dé ejemplos? 29. ¿Qué es un instrumento financiero? 30. ¿Qué es un instrumento de patrimonio? 31. ¿Qué son instrumentos financieros derivados? 32. ¿Qué son instrumentos de cobertura? 33. ¿Qué se entiende por valor razonable? 26
Cambios en la aplicación de las NIC/NIIF
34. ¿Cuándo se realiza o aparece un cambio de una estimación contable? 35. ¿Cuáles podrían ser errores de períodos anteriores, dé ejemplos y cómo se deben contabilizar? 36. ¿Qué son políticas contables? 37. ¿Qué se entiende por reexpresión retroactiva? 38. ¿Qué son hechos ocurridos después de la fecha de balance y cómo lo puede afectar? 39. ¿Qué se entiende por la figura de arrendamiento financiero y cómo debe registrarse en el balance? 40. ¿Qué se entiende por la figura de arrendamiento operativo y cómo debe registrarse en el balance? 41. ¿Qué se entiende por valor residual de un activo? 42. ¿Cómo se debe determinar la vida útil de un activo? 43. ¿Cómo se determina la vida útil en un arrendamiento financiero? 44. ¿Qué se entiende por depreciación de un activo y desde cuándo se inicia su contabilización? 45. ¿Qué se entiende por actividad agrícola? 46. ¿Qué es un activo biológico? 47. ¿Qué es una cosecha o recolección? 48. ¿Qué es un producto agrícola? 49. ¿Qué se entiende por una entidad asociada? 50. ¿Qué se entiende por una entidad subsidiaria? 51. ¿Qué son los llamados “intereses minoritarios” dentro de una consolidación de estados financieros? 52. ¿Qué son partes relacionadas y cómo deben ser? 53. ¿Cómo se contabilizan las inversiones por el método de participación? 54. ¿Cómo se maneja el método de la unidad de crédito proyectada? 55. ¿Cómo se contabilizan las inversiones por el método del costo? 27
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56. ¿Qué se entiende en un país por hiperinflación y qué condiciones se deben tener en cuenta para considerarse como tal? 57. ¿Qué se entiende por el indicador de liquidez? 58. ¿Qué incluye el indicador de solvencia en una entidad? 59. ¿Qué se entiende por “consideración material” y qué relación tiene ese concepto con el de importancia relativa y cómo puede influir dentro de las contabilizaciones en una entidad? 60. ¿Qué se entiende por el concepto de “medición”? 61. ¿Qué es prudencia, como principio contable y cómo se aplica en la contabilidad?
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Capítulo 3 Estimaciones significativas y otros juicios La información sobre juicios esenciales y causas clave de incertidumbre en la estimación son útiles para evaluar la situación financiera, el rendimiento y los flujos de efectivo de la entidad. En consecuencia, de acuerdo con el párrafo 8.66, una entidad debe revelar los juicios profesionales efectuados por la gerencia en el proceso de aplicación de las políticas contables de la entidad y que tengan el efecto más significativo sobre los importes reconocidos en los estados financieros. La revelación de los más importantes juicios de esta naturaleza permite a los usuarios de los estados financieros comprender mejor cómo se aplican las políticas contables, así como hacer comparaciones entre entidades con respecto a los fundamentos sobre los que la gerencia efectúa dichos juicios. Además, de acuerdo con el párrafo 8.77, una entidad debe revelar información sobre los supuestos clave acerca del futuro y otras fuentes
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8.6 Sección 8 NIIF para PYMES. 8.7 Sección 8 NIIF para PYMES.
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clave de incertidumbre en la estimación en la fecha sobre la que se informa, que tengan un riesgo significativo de ocasionar ajustes importantes en el importe en libros de los activos y pasivos dentro del ejercicio contable siguiente. La revelación de información sobre supuestos y otras fuentes clave sobre la incertidumbre en las estimaciones, hechas al final del periodo sobre el que se informa, mejora la relevancia, fiabilidad y comprensibilidad de la información presentada en los estados financieros. Estos supuestos clave y otras fuentes sobre la incertidumbre en las estimaciones se refieren a las estimaciones que ofrezcan una mayor dificultad, subjetividad o complejidad en el juicio para la gerencia. Para el efecto se dan algunas definiciones relacionadas con los factores de riesgo que normalmente deben analizarse dentro de las aplicaciones de estimaciones significativas y otros juicios: Altamente probable: con una probabilidad significativamente mayor de que ocurra. (NIIF 5.A). Liquidez: disponibilidad de efectivo en un futuro próximo, después de tener en cuenta los compromisos financieros del período. (MC816). Solvencia: disponibilidad de efectivo a largo plazo para cumplir con los compromisos financieros a medida que se van venciendo. (MC 16). Importancia relativa: la información es de importancia relativa cuando su omisión o su presentación errónea pueden influir en las decisiones económicas que los usuarios tomen a partir de los estados financieros. (MC 30). La esencia sobre la forma: principio según el cual las transacciones y demás sucesos se contabilizan y presentan de acuerdo con su esencia y realidad económica, y no meramente según su forma legal. (MC 35). Consideración material: las omisiones o inexactitudes de partidas son materiales (o tienen importancia relativa) si pueden, individualmente o en su conjunto, influir en las decisiones económicas tomadas por los usuarios sobre la base de los estados financieros. La materialidad dependerá
8
30
MC=Marco Conceptual para la preparación y presentación de estados financieros.
Estimaciones significativas y otros juicios
de la magnitud y la naturaleza de la omisión o inexactitud, enjuiciada en función de las circunstancias particulares en que se hayan producido. La magnitud o la naturaleza de la partida o una combinación de ambas podría ser el factor determinante. (NIC 1.11, 8.5). Medición: proceso de determinación de importes monetarios por los que se reconocen y llevan contablemente los elementos de los estados financieros, para su inclusión en el balance y el estado de resultados. (MC 99). Prudencia: inclusión de un cierto grado de precaución, al realizar los juicios necesarios para hacer las estimaciones requeridas bajo condiciones de incertidumbre, de tal manera que los activos o los ingresos no se sobrevaloren, y que las obligaciones o los gastos no se infravaloren. (MC 37). Reconocimiento: proceso de incorporación, en el balance o en el estado de resultados, de una partida que cumpla la definición del elemento correspondiente y que satisfaga los siguientes criterios: (a) que sea probable que cualquier beneficio económico asociado con la partida llegue a, o salga de la entidad; y (b) que la partida tenga un costo o valor que puede ser medido con fiabilidad. (MC 82,83). Relevancia: la información posee la cualidad de relevancia cuando ejerce influencia sobre las decisiones económicas de quienes la utilizan, ayudándoles a evaluar sucesos pasados, presentes o futuros, o bien a confirmar o corregir evaluaciones realizadas anteriormente. (MC 26). RIESGO Proviene del latín “risicare”, que significa atreverse, o administrar por un sendero peligroso. El riesgo tiene un significado negativo, relacionado por lo general con peligro, daño, siniestro o pérdida, es parte inevitable de los procesos de toma de decisiones en general y de los procesos de inversión en particular. El beneficio que se pueda obtener por cualquier decisión o acción que se adopte, debe asociarse necesariamente con el riesgo inherente a dicha decisión o acción. 31
Rodrigo Estupiñán Gaitán
RIESGOS CUANTIFICABLES -Riesgo de crédito
-Riesgo de tasa de cambio
-Riesgo de liquidez
-Riesgo de tasa de interés
-Riesgo de mercado
-Riesgo financiero
-Riesgo de seguro
-Riesgo relacionado con un activo arrendado
Riesgo de crédito: el riesgo de que una de las partes de un instrumento financiero cause una pérdida financiera a la otra parte por incumplir una obligación. (NIIF 7.A). Riesgo de liquidez: el riesgo de que una entidad encuentre dificultades en cumplir obligaciones asociadas con pasivos financieros. (NIIF 7.A) Riesgo de mercado: el riesgo de que el valor razonable o los flujos de efectivo, futuros de un instrumento financiero, fluctúen debido a variaciones en los precios de mercado. El riesgo de mercado comprende tres tipos de riesgo: riesgo de tasa de cambio, riesgo de tasa de interés y otros riesgos de precios. (NIIF 7.A). Riesgo de seguro: todo riesgo, distinto del riesgo financiero, transferido por el tenedor de un contrato a su emisor. (NIIF 7.A). Riesgo de tasa de cambio: el riesgo de que el valor razonable o los flujos de efectivo futuros de un instrumento financiero fluctúen como consecuencia de variaciones en las tasas de cambio en moneda extranjera. (NIIF 7.A). Riesgo de tasa de interés: el riesgo de que el valor razonable o los flujos de efectivo futuros de un instrumento financiero fluctúen como consecuencia de variaciones en las tasas de interés del mercado. (NIIF 7.A) Riesgo financiero: el riesgo que representa un posible cambio futuro en una o más de las siguientes variables: (a) un tipo de interés especificado; (b) el precio de un instrumento financiero; (c) el precio de una materia prima cotizada; (d) un tipo de cambio; (e) un índice de precios o de intereses; (f) una clasificación o un índice crediticio; y (g) otra variable. En el caso de una variable no financiera, ésta no debe ser específica de una de las partes en el contrato. (NIIF4.A). Riesgo relacionado con un activo arrendado: estos riesgos incluyen la posibilidad de pérdidas por capacidad ociosa o por obsolescencia 32
Estimaciones significativas y otros juicios
tecnológica, así como las variaciones en el rendimiento debidas a cambios en las condiciones económicas. (NIC 17.7). RIESGOS NO CUANTIFICABLES -Riesgo país
-Riesgo reputacional
-Riesgo estratégico
-Riesgo operacional
AUTOEVALUACIÓN 1. ¿Qué establece el párrafo 8.6 acerca de las revelaciones a realizar por la gerencia? 2. ¿Por qué es importante realizar revelaciones acerca de los juicios más importantes tomados por la administración? 3. ¿Qué quiere decir “altamente probable” y qué relación tiene con la incertidumbre de hechos o sucesos que pueden afectar la contabilidad? 4. ¿Qué se entiende por reconocimiento de cifras dentro del balance general o el estado de resultados? 5. ¿Qué se entiende por el concepto de “relevancia” y qué influencia tiene sobre las decisiones económicas? 6. ¿Qué se entiende por riesgo en general? 7. ¿Cuáles se pueden considerar cómo riesgos cuantificables? 8. ¿Qué se entiende por riesgo de crédito? 9. ¿Qué es riego de liquidez? 10. ¿Qué es riesgo de mercado? 11. ¿Qué es riesgo de seguro? 12. ¿Qué es riesgo de tasa de cambio? 13. ¿Qué es riesgo de tasa de interés? 14. ¿Qué es riesgo financiero? 15. ¿Qué se entiende por riesgo con un activo arrendado? 16. ¿Cuáles riesgos se pueden considerar como riesgos no cuantificables? 33
Capítulo 4 Finalidad, presentación y componentes de los estados financieros Los estados financieros constituyen una representación financiera estructurada de la situación financiera y de las transacciones llevadas a cabo por la empresa. El objetivo de los estados financieros con propósito de información general, es suministrar información acerca de la situación y desempeño financiero, así como de los flujos de efectivo, que sea útil a un amplio campo de usuarios al tomar decisiones económicas, así como la de mostrar los resultados de la gestión que los administradores han hecho de los recursos que se les ha confiado. (NIC 1.9). Los estados financieros deben presentar fielmente la situación y el desempeño financiero de la empresa, así como sus flujos de efectivo, con aplicación correcta de las NIIF o sus normas nacionales, acompañada de informaciones adicionales, cuando sea preciso, y así proporcionar una presentación razonable de ellos. (NIC 1.15).
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Componentes de los estados financieros El conjunto completo de estados financieros debe incluir los siguientes componentes: •
Estado de situación financiera.
•
Estado de resultados integral.
•
Estado de cambios en el patrimonio, mostrando:
Todos los cambios en el patrimonio. Los cambios en el patrimonio diferentes a los derivados de las transacciones con los propietarios. •
Estado de flujos de efectivo.
•
Notas, incluyendo las políticas contables y las demás notas explicativas. Información comparativa (NIC 1.10).
Información comparativa, identificación y período de presentación de los estados financieros Deben presentarse cifras comparativas del período anterior de todas las representaciones numéricas, incluyendo las descripciones en las notas a los estados financieros, a no ser que una norma lo permita o lo requiera de otra forma. (NIC 1.38). Identificación de los estados financieros Los estados financieros deben estar claramente identificados y diferenciados del resto del documento emitido por la empresa (NIC 1.49). Cada estado financiero debe estar identificado claramente, al igual que las notas realizadas a estos; además se debe mostrar la siguiente información (NIC 1.51): a) El nombre de la empresa que presenta los estados financieros, y los cambios ocurridos en el ejercicio anterior respecto a esta información. b) Si los estados financieros son de la entidad individual o del grupo. c) La fecha de cierre o el período cubierto por el estado financiero, según resulte apropiado en función de la naturaleza del mismo. 36
Finalidad, Presentación y Componentes de los Estados Financieros
d) La moneda de presentación de acuerdo con la NIC 21, el efecto de las variaciones en las tasas de cambio de la moneda extranjera. e) El nivel de precisión utilizado en la presentación de las cifras de los estados financieros en millones, miles de pesos, dólares, euros, etc. (NIC 1.52). f) Que la administración, incluyendo la gerencia y el contador que preparó los estados financieros, hayan llegado a la conclusión de que estos estados financieros presentan razonablemente la posición financiera, el rendimiento financiero y los flujos de efectivo.9 Período de presentación (NIC 1.36) Los estados financieros deben presentarse al menos una vez al año. Cuando se presenten E.F. en fechas diferentes o períodos menores o mayores a un año, se debe informar claramente el período cubierto, y además mostrar: a) La razón por la que el período no coincide con un año. b) El hecho de que las cifras comparativas del Estado de resultados, de cambios en el patrimonio neto y el de flujos de efectivo, así como las notas a los E.F., no son comparables. Deben corregirse las cifras comparativas del período anterior para que puedan compararse, en el caso de que haya cambios por reclasificaciones, presentación o en la clasificación de los elementos del período actual; los cambios realizados se deben explicar y discriminar. (NIC 1.41).
9
En Colombia esta exigencia se cumple bajo disposiciones de ley, con un documento llamado Certificación de los Estados Financieros dado por el Representante Legal (gerente general) y el Contador Público quien los preparó, con la afirmación de que los datos contenidos en los estados financieros fueron verificados debidamente, sus afirmaciones (explícitas e implícitas) contenidas bajo principios de las normas básicas y técnicas de contabilidad en cuanto a los conceptos de “existencia de activos y pasivos”, “integridad de todos los hechos económicos”, “valuación bajo importes apropiados”, y “presentación y revelación adecuados”. 37
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Consideraciones en su preparación: Se deben tener en cuenta los siguientes aspectos en la preparación de los estados financieros: Presentación razonable: los estados financieros deberán presentar en forma razonable la posición financiera, el desempeño financiero y los flujos de efectivo de una empresa. La aplicación apropiada de las NIIF, con revelación adicional cuando sea necesario, da como resultado en virtualmente todas las circunstancias, estados financieros que logran una presentación razonable. Negocio en marcha: la gerencia deberá hacer una evaluación de la capacidad de la empresa para continuar como negocio en marcha. Los estados financieros deberán ser preparados sobre una base de negocio en marcha a menos que la gerencia tenga la intención ya sea de liquidar la empresa o de dejar de hacer negocios, o no tenga ninguna alternativa realista excepto esa. Base de acumulación: una entidad elaborará sus estados financieros, excepto en lo relacionado con la información sobre flujos de efectivo, utilizando la base contable de acumulación (o devengo). Importancia relativa: el reconocimiento y presentación de los hechos económicos debe hacerse de acuerdo con su importancia relativa. Un hecho económico es material cuando, debido a su naturaleza o cuantía, su conocimiento o desconocimiento, teniendo en cuenta las circunstancias que lo rodean, puede alterar significativamente las decisiones económicas de los usuarios de la información. Compensación: la compensación es una de las pocas políticas contables, que se refieren exclusivamente a la preparación de información financiera. Y básicamente nos hace reflexionar sobre el uso de la información desde la perspectiva del usuario. Información comparativa: a menos que una NIIF permita o requiera otra cosa, la información comparativa deberá revelarse respecto del ejercicio anterior para toda la información numérica de los estados financieros. La información comparativa deberá incluirse en la información narrativa y descriptiva cuando sea relevante para una comprensión de los estados financieros. 38
Finalidad, Presentación y Componentes de los Estados Financieros
Uniformidad: este principio contable establece la obligatoriedad de mantener la aplicación de los mismos principios y reglas específicas de valoración de los activos y pasivos poseídos por la empresa para lograr que se puedan comparar informaciones contables.
AUTOEVALUACIÓN 1) ¿Qué son los estados financieros? 2) ¿Cuál es el objetivo con propósito de información general de los estados financieros? 3) ¿Qué deben presentar los estados financieros? 4) ¿Cuáles son los componentes de estados financieros de un conjunto completo de estados financieros? 5) ¿Cómo se debe presentar la información comparativa de los estados financieros? 6) ¿Cómo se debe identificar y diferenciarse del resto de los documentos de la empresa, cada componente de los estados financieros? 7) ¿En qué tiempo deben presentarse los estados financieros? 8) ¿Cuándo se presentan los estados financieros en fechas diferentes o períodos menores o mayores a un año, además de informar claramente el período cubierto, qué se debe mostrar? 9) ¿Qué debe hacerse con las cifras comparativas, cuando haya cambios contables u otras reclasificaciones o ajustes prospectivos o retrospectivos?
39
Capítulo 5 Estado de situación financiera Generalmente una entidad debe presentar el Estado de Situación Financiera (antes denominado balance general), clasificado en activos y pasivos no corrientes y corrientes. Una presentación del estado de situación financiera clasificada por orden de liquidez es aceptable cuando provee información más relevante y confiable, como en las instituciones financieras. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA SECTOR REAL
Activo no corriente Activo corriente Total activos Patrimonio Pasivo no corriente Pasivo corriente Total pasivo Total patrimonio + pasivo
SECTOR FINANCIERO
Activos Instrumentos financieros activos Propiedad, Planta y Equipo Otros activos Patrimonio Pasivo Instrumentos financieros por captaciones Otros pasivos Total pasivos Total patrimonio + pasivo
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Presentación tradicional de un balance general EMPRESA DISTRIBUIDORA, S.A. BALANCE GENERAL A DICIEMBRE 31 (Expresado en miles de pesos) Nombre de las cuentas ACTIVOS Disponible Inversiones a corto plazo Deudores clientes (neto) Otros deudores Inventarios Activos Diferidos Total Activo Corriente Propiedad, planta y equipo Depreciación acumulada Inversiones a largo plazo Otros Activos Total Activo sin valorizaciones Valorizaciones de activos Total del Activo PASIVOS Obligaciones financieras Proveedores Cuentas por pagar Impuestos, gravámenes y tasas Obligaciones laborales Pasivos estimados y provisiones Anticipos y Avances Total Pasivo Corriente Cesantias Consolidadas Total del Pasivo PATRIMONIO Capital suscrito y pagado Reserva legal Revalorización del patrimonio Resultado del ejercicio Resultados de ejercicios anteriores Superávit de valorizaciones Total del Patrimonio Total del Pasivo y del Patrimonio
42
AÑO 2
%
AÑO 1
%
790,690 5.73 402,773 3.42 722,088 5.23 443,215 3.76 1,103,749 8.00 1,201,717 10.21 133,266 0.97 163,229 1.39 976,151 7.07 799,105 6.79 142,173 1.03 53,402 0.45 3,868,117 28.02 3,063,441 26.02 3,032,704 21.97 2,797,957 23.76 (2,179,202) (15.79) (1,908,471) (16.21) 666,134 4.83 676,534 5.75 3,497 0.03 3,497 0.03 5,391,250 39.06 4,632,958 39.35 8,411,323 60.94 7,141,419 60.65 13,802,573 100.00 11,774,377 100.00 (4,590) (633,932) (364,315) (106,677) (13,942) (1,123,456) (1,607) (1,125,063)
(0.03) (4.59) (2.64) (0.77) (0.10) (8.14) (0.01) (8.15)
(80,380) (4,345) (585,134) (185,235) (80,219) (9,280) (944,593) (11,926) (956,519)
(0.68) (0.04) (4.97) (1.57) (0.68) (0.08) (8.02) (0.10) (8.12)
(1,500,000) (153,761) (2,414,080) (331,684) 133,338 (8,411,323) (12,677,510) (13,802,573)
(10.87) (1.11) (17.49) (2.40) 0.97 (60.94) (91.85) (100.00)
(1,500,000) (136,424) (2,156,017) (173,369) 289,371 (7,141,419) (10,817,858) (11,774,377)
(12.74) (1.16) (18.31) (1.47) 2.46 (60.65) (91.88) (100.00)
Variación $ 387,917 278,873 -97,968 -29,963 177,046 88,771 804,676 234,747 -270,731 -10,400 0 758,292 1,269,904 2,028,196
% 96.31 62.92 (8.15) (18.36) 22.16 166.23 26.27 8.39 14.19 (1.54) 16.37 17.78 17.23
80,380 (100.00) -245 5.64 -48,798 8.34 -179,080 96.68 -26,458 32.98 0 -4,662 50.24 -178,863 18.94 10,319 (86.53) -168,544 17.62 0 -17,337 -258,063 -158,315 -156,033 -1,269,904 -1,859,652 -2,028,196
12.71 11.97 91.32 (53.92) 17.78 17.19 17.23
Estado de Situación Financiera
Nueva presentación Balance General según las NIC/NIIF de una compañía del Sector Real (comercial, manufacturera, de servicios o cooperativo) ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA COMPAÑÍA DEL SECTOR REAL A DICIEMBRE 31 (En millones de pesos) Nombre de las cuentas Año 2
Activos Activos no Corrientes Propiedad, Planta y Equipo Activos Intangibles Propiedades de Inversión Inversiones en Compañías Asociadas Impuesto Diferido Activos Financieros no Corrientes Activos no Financieros no Corrientes Total Activo no Corriente Inventarios Activos Biológicos Otras Inversiones Impuesto de Renta por Cobrar Cuentas por Cobrar Comerciales y Otras Efectivo y equivalentes en Efectivo Activos Clasificados Como Disponibles Para la Venta Activos Diferidos Total Activo Corriente Total Activos Patrimonio Capital Emitido Prima en Colocación de Capital Reservas Utilidades Retenidas Total Patrimonio de la Parte Controlante Interés Minoritario Total Patrimonio Pasivos Préstamos con Interés Beneficios a Empleados Provisiones Pasivo por Impuesto Diferido Total Pasivo no Corriente Sobregiro Bancario Préstamos con Interés Cuentas por Pagar Comerciales y Otras Provisiones Pasivos Clasificados Como Disponibles para la Venta Total Pasivo Corriente Total Pasivo Total Pasivo y Patrimonio
Año 1
420.886 34.900 137.709 65.900 17.850 26.500 27.480 731.225 310.600 36.200 240.000 24.898 488.598 240.000 25.800 17.900 1.383.996 2.115.221
419.000 27.900 121.000 73.250 21.420 32.820 22.080 717.470 365.400 27.890 239.000 16.890 519.500 267.420 31.800 19.800 1.487.700 2.205.170
1.000.000 26.000 48.086 128.600 1.202.686 120.000 1.322.686
1.200.000 38.900 41.760 89.730 1.370.390 160.000 1.530.390
190.000 34.900 90.280 65.090 380.270 1.365 250.000 125.000 23.900 12.000 412.265 792.535 2.115.221
176.800 33.800 73.820 51.060 335.480 0 197.800 97.600 18.900 25.000 339.300 674.780 2.205.170
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Rodrigo Estupiñán Gaitán
Nueva presentación Balance General según las NIC/NIIF de una entidad del sector financiero (bancos, corporaciones, financiamiento comercial, etc.) ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA COMPAÑÍA DEL SECTOR FINANCIERO A DICIEMBRE 31 (En millones de pesos) Nombre de las cuentas Año 2 Activos Efectivo y saldo en Bancos Efectivo Pignorado para Títulos Portafolio Negociable Préstamos, Neto de Provisión Inversiones Financieras Activos Financieros Disponibles para la Venta Propiedad, Planta y Equipo Participaciones Activos Intangibles Impuestos Diferidos Otros Activos Total Activos Patrimonio Capital Emitido Prima en Colocación de Acciones Reservas Utilidades Retenidas Total Patrimonio de la Parte Controlante Interés Minoritario Total Patrimonio Pasivos Papeles del Mercado Monetario Obligaciones con Bancos Acuerdos de Recompra Pasivos para Negociar Saldo a Favor de Clientes Beneficios a Empleados Pasivo por Impuesto Diferido Provisiones Obligaciones a Largo Plazo Otros Pasivos Total Pasivos Total Pasivo y Patrimonio
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Año 1
37.984 173.280 847.521 2.986.574 296.547 759.842 561.824 128.965 47.832 32.584 41.280 5.914.233
41.598 248.485 928.730 3.161.400 284.700 868.940 621.800 109.800 52.121 37.825 47.824 6.403.223
700.000 26.000 63.000 296.500 1.085.500 31.000 1.116.500
950.000 37.000 82.000 384.720 1.453.720 35.000 1.488.720
381.820 164.767 162.000 2.984.000 47.861 73.281 26.970 87.814 690.520 178.700 4.797.733 5.914.233
416.980 142.850 157.960 3.151.930 31.624 69.850 22.651 86.584 670.824 163.250 4.914.503 6.403.223
Estado de Situación Financiera
Elementos de los estados financieros para medir posición financiera Activos: son recursos en efectivo, derechos, elementos, bienes tangibles e intangibles controlados por la empresa como resultado de eventos anteriores, de los cuales se esperan beneficios futuros; estos se medirán cuantitativamente empleando las siguientes bases de medición: • Costo histórico. Los activos se registran por la suma de efectivo o equivalente de efectivo pagado o por el valor razonable10 de la retribución dada para adquirir el activo en la fecha de adquisición, por ejemplo los inventarios. (MC 100 a). • Costo actual o corriente. Los activos se ajustan a la cantidad de efectivo o equivalente de efectivo que tendría que pagarse si el mismo activo o un activo equivalente fuese adquirido actualmente, ejemplo las cuentas por cobrar. (MC 100 b). • Valor realizable o de liquidación. Los activos se ajustan al valor en efectivo o equivalente de efectivo que actualmente podría obtenerse en una venta regular del mismo. Ejemplo, cuando el costo de inventario supera el valor realizable, es necesario optar por esta medición. (MC 100 c). • Valor presente. Los activos se ajustan al valor presente en los flujos de caja futuros descontados que se espera el activo generará en el curso 10
Es la medición de un activo según lo previsto en las normas internacionales, reflejando en cada cuenta de propiedades e inversiones, las circunstancias actuales del mercado a la fecha del Balance General. No se puede deducir costos a incurrir en la venta u otra disposición. Propiedad, planta y equipos: avalúos técnicos, valores de reposición, valores de mercado, valores residuales, etc. Instrumentos financieros o inversiones: valores en bolsa, valores intrínsecos. Cuentas por cobrar clientes: determinando su valor razonable de acuerdo a su real cobrabilidad. Inventarios: por fabricación, aplicación razonable de los tres elementos del costo: mano de obra, materiales y costos de fabricación mediante el proceso. Por comercialización: erogaciones por compra más costos adicionales para la puesta en venta de los productos. Intangibles: son reconocidos como tales las patentes, marcas de fábrica, nombres comerciales realmente comprados y pagados y no los creados por la empresa. Se eliminan como tales en las NIIF los gastos de apertura y puesta en marcha de una empresa, gasto de publicidad y promoción, crédito mercantil o plusvalía generado internamente, marcas y patentes originadas internamente, gastos de investigación de un producto o proyecto y gastos similares. 45
Rodrigo Estupiñán Gaitán
normal del negocio. Ejemplo: Instrumento Financiero mantenido hacia el vencimiento ( el marco conceptual no menciona el valor razonable, esta medición se usa para todos los instrumentos financieros). (MC 100 d). Pasivos: un pasivo es una obligación presente de la entidad, que proviene de un evento pasado, cuya liquidación se espera que resulte en la salida de recursos de la entidad que involucran beneficios económicos; estos se medirán cuantitativamente empleando las siguientes bases de medición: • Costo histórico. Los pasivos se registran por la suma de los productos recibidos a cambio de la obligación o en algunas circunstancias como la del impuesto de renta, por el valor efectivo o equivalente de efectivo que se espera pagar para satisfacer la obligación en el curso normal del negocio. (MC 100 a). • Costo actual o corriente. Los pasivos se mantienen por el valor no descontado de efectivo o equivalente de efectivo que se requeriría para liquidar la obligación corrientemente. Ejemplo: cuentas por pagar. (NIC 16.6, 30.8). • Valor de liquidación. Los pasivos se mantienen por el valor de liquidación, es decir, el valor de efectivo o equivalente de efectivo no descontado que se espera pagar para satisfacer la obligación en el curso normal del negocio. Ejemplo: pasivos por arreglos con proveedores. (MC 100 c). • Valor presente. Los pasivos se mantienen al valor presente de los flujos futuros de efectivo que se espera requerir para liquidar el pasivo en el curso normal del negocio. Ejemplo: planes de pensiones de jubilación, cesantías, otros derechos de empleados, gobierno o terceros. (MC 100 d). Patrimonio: es el interés residual en los activos de la entidad, después de deducir todos los pasivos, reflejado en los registros contables mediante los aumentos de capital, donaciones recibidas, utilidades o pérdidas del ejercicio, partidas extraordinarias, ajustes contables, dividendos o participaciones pagadas, revalorizaciones o desvalorizaciones. (MC 49 c)* *
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MC Marco Conceptual para la preparación y presentación de Estados Financieros adoptados por la Unión Europea.
Estado de Situación Financiera
Clasificación del estado de situación financiera Se deben clasificar como activos y pasivos corrientes (circulantes) los de corto plazo que no superen su disponibilidad o exigibilidad más de un año y no corrientes (no circulantes) los de largo plazo superiores a un año o de carácter permanente. Si la presentación en función de su liquidez permite una información más confiable y relevante se debe optar por esa opción en especial los estados financieros referidos a las entidades financieras o cooperativas financieras. (NIC 1.56). Es decir, se debe mostrar para cada elemento incluido en el activo o en el pasivo corriente, que incluya cantidades cuya liquidación o cobro se espere realizar antes y después de doce meses respecto a la fecha de cierre del balance, y activo o en el pasivo no corriente, cualquier cantidad que se espere recuperar o pagar en más de doce meses. Activos corrientes Un activo se debe clasificar como corriente o circulante, cuando: •
La expectativa de realización se logre, se ponga a la venta o se consuma en el ciclo normal de explotación de la entidad.
•
Se reciba en dación en pago y se mantenga para negociarlo lo más pronto posible.
•
Se espera que se realice en los doce meses siguientes a la fecha del balance.
•
Que incluya efectivo o activos equivalentes al efectivo que no estén restringidos mínimos en un año. (NIC 1.66). Todos los demás activos se clasifican como activos no corrientes.
Pasivos corrientes Un pasivo se debe clasificar como corriente o circulante, cuando: •
La expectativa es que se espera se liquide en el ciclo normal de explotación de la entidad.
•
Se mantenga principalmente por motivos de negociación.
•
Se espera que se liquide dentro de los doce meses siguientes a la fecha del balance. 47
Rodrigo Estupiñán Gaitán
•
La entidad no tenga el derecho incondicional de diferir el pago de este pasivo durante los doce próximos meses como mínimo. (NIC 1.69). Todos los demás pasivos se clasifican como pasivos no corrientes. Algunas notas especiales a seguir:
•
Los impuestos anticipados y los impuestos diferidos no se pueden clasificar como activos y pasivos corrientes, respectivamente. (NIC 12.5-6).
•
Deuda a largo plazo renegociada. Una entidad clasificará una deuda financiera como pasivo corriente, cuando venza en el período de un año desde la fecha del balance, aunque: i. El plazo original fuera superior a un año. ii. Se haya firmado entre la fecha del balance y la fecha de formulación de los estados financieros un acuerdo para la refinanciación a largo plazo, o para el aplazamiento de los pagos. (NIC 1.7).
•
Un pasivo corriente puede ser clasificado como no corriente si la entidad espera y tiene la intención de refinanciarlo y liquidarlo a largo plazo mediante cualquier tipo de línea crediticia disponible y existente. (NIC 1.70).
Partidas del estado de situación financiera Los siguientes rubros o cuentas se deben detallar como mínimo en el balance general, siempre y cuando sean relevantes o significativos: •
Inmovilizado material o propiedad planta y equipo, con su depreciación y deterioro.
•
Inversiones inmobiliarias11 o propiedades de inversión, con su respectiva depreciación y deterioro.
•
Activos financieros.
•
Activos intangibles.
•
Pasivos y activos por impuestos.
11
48
Una inversión inmobiliaria es inmueble (terreno o edificio –o parte de un edificio– o ambos) poseído para obtener alquileres o para aumentar el valor del capital o ambos. Ejemplos: edificio que genera arrendamientos permanentes, Lotes denominados de “engorde” o para valorización.
Estado de Situación Financiera
•
Activos financieros corrientes.
•
Inversiones contabilizadas bajo el método de participación.
•
Activos biológicos.
•
Inventarios.
•
Deudores comerciales y otras cuentas por cobrar.
•
Efectivo y equivalentes al efectivo.
•
Activos mantenidos para la venta y operaciones discontinuadas (NIIF 5).
•
Proveedores y otras cuentas por pagar.
•
Provisiones.
•
Pasivos financieros.
•
Pasivos y activos por impuestos corrientes (NIC 12).
•
Pasivos y activos por impuestos diferidos (NIC 12).
•
Interés minoritario (Presentado dentro del patrimonio).
•
Capital social y reservas (Atribuible a los propietarios).
•
(NIC 1.54).
Revelaciones a efectuar: en las notas a los estados financieros, según su importancia se debe incluir: •
Propiedad, Planta y Equipo por clases.
•
Deudores según su origen.
•
Inventarios según su naturaleza.
•
Provisiones separando la de los empleados.
•
Capital aportado, primas en emisión y clases de reservas. AUTOEVALUACIÓN
1) ¿Cómo debe presentarse un balance general de acuerdo con las normas internacionales de información financiera? 2) ¿En qué difiere la antigua presentación de un balance general del sector real a la recomendada por las normas internacionales de información financiera? 49
Rodrigo Estupiñán Gaitán
3) ¿Cómo debe clasificarse un balance general cuando se dice “clasificado en activos y pasivos no corrientes y corrientes”? 4) ¿Cómo debe clasificarse un balance general cuando se dice “clasificado por orden de liquidez”? 5) ¿Qué se entiende por activos en general? 6) ¿Qué son costos históricos referidos a los activos? 7) ¿Qué se entiende por costo actual referido a los activos? 8) ¿Qué se entiende por valor realizable o de liquidación referido a los activos? 9) ¿Qué se entiende por valor presente referido a los activos? 10) ¿Qué se entiende por pasivos en general? 11) ¿Qué son costos históricos referidos a los pasivos? 12) ¿Qué se entiende por costo actual referidos a los pasivos? 13) ¿Qué se entiende por valor de liquidación referidos a los pasivos? 14) ¿Qué se entiende por valor presente referidos a los pasivos? 15) ¿Qué se incluye como patrimonio y cómo se define? 16) ¿Cómo se deben clasificar los activos y pasivos en un balance general? 17) ¿Qué son activos corrientes y qué condiciones existen para esta clasificación? 18) ¿Qué son pasivos corrientes y qué condiciones se deben seguir para esta clasificación? 19) ¿Qué cuentas o rubros se clasifican dentro de los activos no corrientes? 20) ¿Qué cuentas o rubros se clasifican dentro de los pasivos no corrientes? 21) ¿Dónde se clasifican los impuestos anticipados y diferidos? 22) ¿Cómo se manejan contablemente las deudas a largo plazo renegociadas? 23) ¿Si un pasivo corriente, que la empresa tiene la intención de refinanciarlo y liquidarlo, dónde se debe clasificar? 24) Haga una lista de los rubros o epígrafes más sobresalientes que mencionan las NIC y NIIF a manejarse dentro de las normas internacionales. 50
Capítulo 6 Estado de resultado integral El Estado de Resultado Integral de acuerdo con las NIC/NIIF, incluye todas las partidas de ingresos, costos y gastos reconocidas en el período, consideradas como operativas del ejercicio, que determinan la ganancia o la pérdida neta del mismo (NIC 1.81), excluyéndose aquellos ingresos o egresos que afectaban ejercicios anteriores, de carácter extraordinario (NIC 1.87) o algunas partidas generadas por estimaciones de cambios contables (NIC 1.82), ajustes por determinación de valores razonables y otras no operativas, las cuales deben ser registradas directamente al patrimonio de manera prospectiva o retrospectivamente. Partidas que se deben incluir en un estado de resultados En el cuerpo del estado de resultado integral se deben revelar las siguientes partidas del ejercicio: 1. Ingresos de actividades ordinarias. 2. Costos o gastos operativos. 3. Gastos financieros. 4. Participación en las pérdidas y ganancias de las empresas asociadas y negocios conjuntos que se lleven contablemente por el método de participación.
Rodrigo Estupiñán Gaitán
5. Impuestos sobre las ganancias o de renta. 6. Un único importe que comprenda el total de: (a) el resultado después de impuestos procedente de las actividades interrumpidas y; (b) el resultado después de impuestos que se haya reconocido por la medida a valor razonable menos los costos de venta o por causa de la enajenación o disposición por otra vía de los activos o grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad interrumpida. 7. Resultado del ejercicio. (NIC 1.82). En estados consolidados las pérdidas o ganancias atribuibles a intereses minoritarios y mayoritarios deben ser revelados en el cuerpo del estado de resultados. (NIC 1.83). Dependiendo de la naturaleza de la empresa por efecto de las diferentes actividades, operaciones y sucesos, se podrán modificar su presentación en cuanto a su función o naturaleza del mismo, por ejemplo las entidades financieras tienen actividades totalmente distintas a las manufactureras, de servicios o de otras. (NIC 1.86). Cuando alguna de las partidas de ingresos o gastos tiene importancia relativa, su naturaleza e importe debe ser objeto de revelación por separado (NIC 1.86).
52
Estado de Resultado Integral
Nueva presentación del estado de resultado integral (clasificación por naturaleza) ESTADO DE RESULTADO INTEGRAL De Enero 1 a Diciembre 31 (En miles de pesos) (CLASIFICACIÓN GASTOS POR NATURALEZA) Descripción de las Cuentas
Año 2
Año 1
Ingresos
1.368.745
1.489.823
57.860
127.859
(–) Cambios en Inventarios Terminados y Procesos
-184.761
-245.870
(+) Trabajo Realizado por la Empresa y Capitalizado
167.000
173.000
(–) Materia Prima Utilizada
-673.220
-701.580
(–) Gasto de Personal
-280.574
-321.842
(–) Gastos de Depreciación y Amortización
-127.840
-135.281
-17.800
-13.430
-164.900
-153.700
-35.241
-36.820
11.540
13.827
Utilidad antes de impuestos
120.809
195.986
(–) Gasto por Impuesto de Renta
-39.867
-64.675
Utilidad o pérdida del período
80.942
131.311
Interés Minoritario
7.285
11.818
Interés Mayoritario
73.657
119.493
Total
80.942
131.311
(+) Otros Ingresos
(–) Deterioro de Propiedades, Planta y Equipo (–) Otros Gastos (–) Gastos Financieros (+) Ingresos de Asociados
Correspondiente a:
53
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Distribución de algunos gastos por naturaleza hacia gastos por función Clase de gasto
Año 2
Año 1
Gastos por Depreciación y Amortización Por costos directos e indirectos fabricación
80.786
92.458
Por gastos de administración
34.590
32.986
Por gastos de ventas o de distribución
12.464
9.837
127.840
135.281
Total gastos por Depreciación y Amortización Clase de gasto
Año 1
Gastos indirectos de fabricación
76.598
70.654
Gastos de administración
32.098
33.870
Gastos de ventas o de distribución
36.204
34.175
Otros gastos operacionales
20.000
15.001
164.900
153.700
Deterioro de Propiedades, Planta y Equipo Por costos indirectos de fabricación
Año 2
Año 1
10.500
6.549
Gastos de administración
4.580
5.640
Gastos de ventas
2.720
1.241
17.800
13.430
Gastos de personal Por mano de obra directa e indirecta
54
Año 2
Año 2
Año 1
180.900
200.987
Por gastos de administración
87.650
88.600
Por gastos de ventas
12.024
32.255
280.574
321.842
Estado de Resultado Integral
ESTADO DE RESULTADOS INTEGRAL Por el período terminado en diciembre 31 En miles de pesos CLASIFICACIÓN GASTOS POR FUNCIÓN Descripción de las Cuentas
Año 2
Año 1
Ingresos actividades
1.368.745
1.489.823
- Costo de Ventas
1.206.765
1.318.098
Utilidad Bruta
161.980
171.725
+ Otros ingresos operacionales
224.860
300.859
63.412
77.508
158.918
161.096
- Otros gastos operacionales
20.000
15.001
- Gastos financieros
35.241
36.820
+ Participación de ingresos de asociados
11.540
13.827
Utilidad antes de Impuestos
120.809
195.986
- Gasto de Impuesto de Renta
39.867
64.675
Utilidad Neta del Período
80.942
131.311
Interés mayoritario
7.285
11.818
Interés minoritario
73.657
119.493
80.942
131.311
- Gastos de ventas o de distribución - Gastos administrativos
Correspondiente a:
Total
55
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Otras revelaciones a efectuar en el estado de resultado integral Pueden efectuarse como revelaciones separadas de partidas de ingresos y gastos y otros resultados integrales a los cuales se requiere la liquidación del impuesto positivo o negativo individual para cada rubro; las siguientes son las revelaciones a efectuar: •
La disminución del valor de los inventarios hasta su valor neto realizable, o de las propiedades, planta y equipo hasta su importe recuperable, así como la reversión de tales disminuciones.
•
Una reestructuración de las actividades de la empresa, así como la reversión de cualesquiera provisiones dotadas para hacer frente a los costos de la misma.
•
Desapropiaciones de partidas de Propiedad, Planta y Equipo.
•
Desapropiaciones de inversiones.
•
Actividades interrumpidas.
•
Cancelaciones de deudas por litigios.
•
Otras reversiones de provisiones. (NIC 1.98)
El importe de los dividendos por acción para el período presentado, debe ser revelado en el cuerpo del estado de resultados o en las notas, incluyendo tanto los acordados como los propuestos a la fecha del balance. (NIC 1.83). Definiciones de los diferentes rubros de un estado de resultado integral Ingresos: los ingresos son incrementos en los beneficios económicos durante el período contable en forma de flujos que entran a la organización, o mejora de los activos o disminución de los activos que resultaría en un incremento del patrimonio, diferente de las contribuciones de los participantes del negocio. Los ingresos incluyen tanto los ingresos propiamente dichos (las ventas) como las ganancias. (NIC 18, NIC 1.34). Costos y Gastos: en este rubro deben incluirse los costos y gastos relativos a las actividades de operación de una entidad y que se identifican con las ventas o ingresos netos; los costos y gastos deben asociarse con las ventas o ingresos relativos. 56
Estado de Resultado Integral
Los gastos deben ser presentados de acuerdo con una de las siguientes clasificaciones, la que sea más relevante. (NIC 1.99). 1) Por su naturaleza, como: a) Amortización. b) Depreciación.12 c) Compra de materiales. d) Transporte. e) Sueldos y salarios. f) Publicidad. 2) Por su función, como: a) Costes de ventas. b) Costes de distribución. c) Costes administrativos. Si se utiliza la clasificación de los gastos por su función, se desglosarán como mínimo las depreciaciones, amortizaciones y los gastos de personal con base en su naturaleza. (NIC 1.103). En conclusión, en el estado de resultado integral deben ir las partidas de ingresos, costos y gastos típicamente operativas, llevándose al Patrimonio los ingresos y egresos no operativos, tales como ajustes a ejercicios anteriores, extraordinarios, cambios contables y por conversión.
12
Las NIIF establece los siguientes requisitos para las depreciaciones de las propiedades, planta y equipo: a) la base depreciable debe ser distribuida, de forma sistemática, sobre los años que componen su vida útil. El valor residual y la vida útil de un activo deben ser revisados por lo menos al final de cada año fiscal y si las expectativas difieren de los estimados, los cambios deben contabilizarse como un cambio en una estimación contable, políticas contables, errores y cambios en las estimaciones contables en forma prospectiva; b) la depreciación se inicia cuando el activo está disponible para su uso y ella no cesa cuando el activo está en reposo o inactivo; c) el método de depreciación usado debe reflejar el patrón de consumo de los beneficios económicos que el activo incorpora. 57
Rodrigo Estupiñán Gaitán
AUTOEVALUACIÓN 1. ¿Según las NIC, qué incluye el estado de resultados? 2. ¿Qué partidas no deben incluirse dentro de un estado de resultados? 3. Específicamente, ¿qué partidas se deben incluir dentro de un estado de resultados? 4. ¿Cómo deben ser reveladas las utilidades o pérdidas atribuibles a los intereses minoritarios? 5. ¿Las partidas que hacen parte de la presentación normal de un estado de resultados, podrían modificarse, dependiendo de las actividades de una empresa? 6. ¿Cuándo pueden ser objeto de revelación por separado, algunas de las partidas de ingresos o egresos? 7. ¿Relacionadas con las revelaciones, qué otras partidas de ingresos y gastos deben revelarse? 8. ¿Qué se entiende por ingresos? 9. ¿Qué se entiende por gastos por su naturaleza? 10. ¿Qué se entiende por gastos por su función? 11. ¿Qué debe hacerse cuando se clasifica un estado de resultados de gastos por su función? 12. Clasifique en un estado de resultados consolidados, por la clasificación de “gastos por su naturaleza”, las siguientes cuentas:
58
Estado de Resultado Integral
Ejercicios para elaborar un Estado de Resultados bajo NIC/NIIF Descripción de las cuentas
Año 2
Año 1
Materia prima utilizada
-870,250
-758,264
Gasto por impuesto de renta
-220,000
-210,400
-1,927,010
-1,705,118
-225,004
-210,564
Gastos financieros
-65,000
-89,400
Otros gastos de operación
-39,904
-60,560
Ingresos operacionales
2,686,400
2,456,010
Gastos administrativos
-104,640
-110,600
Gastos de beneficios de personal
-450,400
-396,900
Otros ingresos de operación
55,460
41,256
Intereses minoritarios
32,228
68,533
-45,460
-38,900
-356,800
-296,890
18,000
9,000
370,618
312,205
Ingresos asociados
18,000
9,000
Trabajo realizado por la empresa y capitalizado
45,000
89,450
-24,556
-42,500
Costos de ventas Gastos de depreciación y amortización
Gastos de ventas o de distribución Cambios en inventarios terminados y procesos Participación de ingresos asociados Intereses mayoritarios
Deterioro de propiedades, planta y equipo
13. De las cuentas anotadas en el punto No. 12, efectúe un estado de resultados clasificado por “gastos por su función”. 14. Enfrente un estado de resultados tradicional a un estado de resultados clasificado por gastos por su naturaleza y determine las diferencias entre ellos. 15. Enfrente un estado de resultados tradicional a un estado de resultados clasificado por gastos por su función, y determine las diferencias entre ellos. 59
Capítulo 7 Estado de cambios en el patrimonio Los cambios en el patrimonio neto de la empresa entre dos balances consecutivos reflejan el incremento o disminución de sus activos versus sus pasivos, es decir su riqueza a favor de los propietarios generada en un período contándose dentro de ellas los superávit o déficit por revaluación o por diferencias de cambio, los aumentos y retiros de capital, dividendos o participaciones decretadas, cambios en políticas contables, corrección de errores, partidas extraordinarias no operacionales. (NIC 1.109). Cuentas que hacen parte del patrimonio: •
Capital social.
•
Prima por acciones.
•
Descuento por acciones.
•
Reserva legal.
•
Reserva por revaluación.
•
Resultado por conversión.
•
Utilidad acumulada.
Rodrigo Estupiñán Gaitán
El Estado de cambios en el patrimonio debe incluir: •
El resultado neto (ganancia o pérdida) del ejercicio.
•
Cada una de las partidas de ingresos y gastos reconocidas directamente en el patrimonio, y su total.
•
El total de los ingresos y gastos (suma de los dos puntos anteriores) del ejercicio atribuible a los propietarios de la matriz y a los intereses minoritarios.
•
Para cada componente del patrimonio, los efectos de los cambios en las políticas contables y en la corrección de errores contabilizados de acuerdo con la NIC 8. (NIC 1.106).
Además se deben presentar, por separado también, los siguientes movimientos: •
El saldo de las utilidades o pérdidas acumuladas al principio del período y a la fecha de corte de operaciones, así como los movimientos que la hubieran afectado durante el período.
•
Las operaciones de capital con los propietarios, así como los beneficios o dividendos distribuidos.
•
Una conciliación entre el saldo en libros al principio y final del ejercicio de cada reserva existente. (NIC 1.106).
Descontando las aportaciones de capital y dividendos o participaciones decretadas, la variación del año del patrimonio representa el monto total de las ganancias y pérdidas generadas por las actividades operativas y no operativas de la empresa durante el período. (NIC 1.109). En el estado de cambios en el patrimonio se incluye la utilidad o pérdida operacional del período corriente, pero así mismo en ese estado debe incluirse ganancias o pérdidas, superávit o déficit de revaluación y ciertas diferencias de cambio, como las operaciones con los propietarios y el reparto de beneficios, mostrándose separadamente todos esos beneficios y decrementos en un total que muestre las utilidades o pérdidas generales. (NIC 1.109).
62
GRUPO SECTOR REAL, CONSOLIDADO ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO (En miles de pesos) Capital en por Reserva por Resultado por Utilidad Movimiento de conceptos patrimoniales Acciones Prima Acciones Revaluación Conversión Acumulada Balance al 31 de Diciembre año 0 550,753 9,000 2,000 0 156,900 Cambios en política contable -19,000 Balance re-establecido 30,000 1,000 6,900 18,900 15,560 Superávit en revaluación de propiedades 9,200 Déficit en revaluación de inversiones -6,000 Diferencias por conversión de moneda 10,592 Ganancias y pérdidas no reconocidas 5,465 -3,090 en el estado de Resultados Utilidad neta por el período 209,320 Dividendos -248,427 Emisión de capital en acciones 300,000 6,117 Balance al 31 de Diciembre año 1 880,753 16,117 17,565 26,402 114,353 Déficit en revaluación de propiedades -2,000 Superávit en revaluación de inversiones Diferencias por conversión de moneda 3,607 Ganancias y pérdidas no reconocidas en el 7,310 estado de Resultados Utilidad neta por el período 125,800 Dividendos -98,722 Emisión de capital en acciones 219,024 12,477 Balance al 31 de diciembre año 2 1,099,777 28,594 22,875 30,009 141,431
Presentación del Estado de cambios en el patrimonio de acuerdo con las Normas Internacionales de Contabilidad sin discriminar los grupos mayoritarios ni minoritarios: sistema horizontal
125,800 -98,722 231,501 1,322,686
7,310
209,320 -248,427 306,117 1,055,190 -2,000 0 3,607
2,375
Total Patrimonio 718,653 -19,000 72,360 9,200 -6,000 10,592 Estado de cambios en el Patrimonio
63
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Presentación del Estado de cambios en el patrimonio de acuerdo con las Normas Internacionales de Contabilidad: sistema vertical GRUPO SECTOR REAL CONSOLIDADO ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO POR EL AÑO TERMINADO EN DICIEMBRE 31 Movimientos anuales Superávit (déficit) en la revaluación de propiedades
Año 2
Año 1
-2,000
9,200
7,310
-6,000
-
-
Ganancias o (pérdidas) llevadas al patrimonio
-
-19,000
Transferidas a utilidad (pérdida) del período
-
72,360
Inversiones disponibles para la venta: Ganancias o (pérdidas) llevadas por valoración al patrimonio Transferidas a utilidad (pérdida) en ventas Cobertura en los flujos de efectivo:
Transferidas a los montos iniciales de cobertura
-
2,375
3,607
10,592
-
-
8,917
69,527
Utilidad del período
125,800
209,320
Total de los ingresos y gastos reconocidos en el período
134,717
278,847
Acciones de capital emitidas
231,501
306,117
Dividendos decretados
-98,722
-248,427
Total movimiento patrimonial del año
267,496
336,537
Saldo a diciembre 31, iniciales
1,055,190
718,653
Saldos a diciembre 31
1,322,686
1,055,190
Interés mayoritario
1,202,686
955,190
Interés minoritario
120,000
100,000
1,322,686
1,055,190
Diferencia en conversión de operaciones extranjeras Impuestos de rubros llevados directamente o transferidos del patrimonio Utilidad neta reconocida directamente en el patrimonio
Correspondiente a:
Total
La NIC 8 exige ajustes retrospectivos para los cambios en las políticas contables no provisionadas, así como la corrección de errores se hagan retrospectivamente hasta el punto que sea práctico. (NIC 1.110). 64
Opciones de Acciones de Capital emitidas Saldo a diciembre 31, Año 2
Acciones de Capital emitidas
Transferidas a los montos iniciales de coberturas Diferencia en conversión de operaciones Imptos. de rubros llevados directamente o transferidos al patrimonio Utilidad neta reconocida directamente al patrimonio Utilidad del período Total ingresos y gastos reconocidos en el período 2 Dividendos
1,000,000
200,000
26,000
11,410
3,337
Total Interés Mayoritario 0 0 0 -1,850
20,765
27,237
128,683
-86,587
114,422
0 1,202,686
211,410
0 120,000
20,091
-12,135
0
0 -86,587
11,378
0
0 114,422
0
0
0 0 270
0 0 3,337
547
0
0
0
Interés Minoritario 0 0 0 -150
6,763
0 48
Utilidades Retenidas
Inversiones disponibles para la venta Ganancias o (pérdidas) por valoración llevadas al patrimonio Transferidas a utilidad (pérdida) del período 6,715
Reserva por Conversión
0
-1,850
Reserva por Revaluación
0
Prima en Acciones
Cobertura en los flujos de efectivo
Capital en Acciones
Transferidas a utilidad (pérdida) en ventas
Movimiento de conceptos patrimoniales Cambios en política contable Saldos re-establecidos Cambios en el patrimonio Año 2 Ganancias o déficit en revaluación propiedades
ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO (En miles de pesos)
GRUPO SECTOR REAL CONSOLIDADO
0 1,322,686
231,501
-98,722
0
125,800
0
0
0 3,607
0
7,310
0
0
0
Total del Patrimonio 0 0 0 -2,000
Presentación del Estado de cambios en el patrimonio de acuerdo con las normas internacionales de contabilidad, discriminando los grupos mayoritarios y minoritarios: sistema horizontal
Estado de cambios en el Patrimonio
65
66 2,414,080
562,166
6,579,253
Valorización
Las notas a los estados financieros hacen parte integral de este Estado Financiero
198,345
153,761
Saldo a diciembre 31 del año 2
-17,337
331,684 1,500,000
17,337
Utilidad del ejercicio
Ajuste a las valorizaciones
Pago de dividendos
Creación de Reserva Legal
258,063
-116,002
Saldo a diciembre 31 del Año 1
Revalorización patrimonio del año
173,369
Utilidad del ejercicio
Ajuste a las valorizaciones 2,156,017
-289,371
Retenidas
252,700
9,829,623
Patrimonio
8,411,323
1,269,904
7,141,419
12,677,509
331,684
1,269,904
0
0
258,063
10,817,858
173,369
562,166
0
252,700
1,903,317
Patrimonio
Total
Pago de dividendos
136,424
136,424
Reservas
Superávit
0
1,500,000
1,500,000
Capital
Utilidades
Creación de Reserva Legal
Revalorización patrimonio del año
Saldo a diciembre 31 del Año 0
Cambios en el Patrimonio
Revalorización
Expresado en miles de pesos
EMPRESA DISTRIBUIDORA, S.A. ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO POR LOS PERÍODOS TERMINADOS EN DICIEMBRE 31
Presentación tradicional de un Estado de cambios en el patrimonio: sistema horizontal
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Estado de cambios en el Patrimonio
Información sobre el capital social.- Para cada clase de acciones se debe desglosar: a. El número de acciones autorizadas para su emisión. b. El número de acciones emitidas y desembolsadas, y emitidas pendientes de desembolsar. c. El valor nominal de las acciones o indicación de que no tienen valor nominal. d. Una conciliación entre el número de acciones pendientes al principio y al final del ejercicio. e. Los derechos, privilegios y restricciones de cada clase de acciones, incluidas las restricciones a la distribución de dividendos y al reembolso del capital. f. Las acciones propias mantenidas por la propia entidad o por sus subsidiarias o asociadas. g. Las acciones reservadas para ser emitidas de acuerdo con opciones o contratos de venta, incluyendo sus términos y cantidades. (NIC 1.79). Otra información acerca del patrimonio.- Se debe informar separadamente: a. Una descripción de la naturaleza y propósito de cada tipo de reserva. (NIC 1.79). b. El dividendo distribuido durante el período y el importe correspondiente por acción. (NIC 1.107). Presentación tradicional de un Estado de cambios en el patrimonio: sistema vertical EMPRESA DISTRIBUIDORA, S.A. ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO POR LOS AÑOS TERMINADOS EN DICIEMBRE 31, (Expresado en miles de pesos) Movimientos anuales Saldos iniciales Revalorización patrimonio año Nueva reserva
AÑO 2
AÑO 1
10,817,858
9,829,623
258.063
252.700
17.337
0
Distribución de utilidades
-17,337
0
Utilidad del ejercicio
331.684
173,369
Ajuste a las valorizaciones Total Patrimonio
1,269.904
562,166
12,677.509
10,817,858
67
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Exposición de las participaciones minoritarias Dentro de una consolidación de estados financieros, la participación inferior aproximada a un 20% se considera como intereses o participaciones minoritarias, referidos a aquella parte del resultado del ejercicio y de los activos netos (patrimonio) de una subsidiaria, que no corresponden bien directa o indirectamente a través de otras subsidiarias, a la participación controladora del grupo.(NIC 27.4 y NIIF 3.A). Para la presentación de la participación minoritaria existen dos métodos que se explicarán más adelante, uno el de la Teoría de la Entidad clasificándolos dentro del grupo del patrimonio y el otro el de la Teoría de la Compañía Matriz fuera del patrimonio. Adicionalmente a este capítulo pueden verse las definiciones interrelacionadas por efectos de consolidación de estados financieros en el capítulo 2 de los siguientes términos: •
Qué es una asociada.
•
Qué es una subsidiaria.
•
Qué son partes relacionadas.
•
Contabilización por el método de participación de una inversión.
•
Contabilización por el método del costo de una inversión.
Principio del patrimonio limpio La mayoría de modelos latinoamericanos o antiguas normas se basan en el principio de patrimonio limpio y por lo tanto los cambios contables o la implementación de una nueva norma contable y reconocimientos de errores de años anteriores, se hacen prospectivamente dentro del estado de resultados. Ahora con las NIIF, esos asuntos se deben reconocer retrospectivamente llevándolos directamente al patrimonio, es decir eliminando los ingresos y egresos no operacionales dentro del estado de resultados y si ellos suceden van directamente al patrimonio. Teoría de la entidad Las NIIF adoptaron la Teoría de la Entidad bajo la cual las participaciones minoritarias se incluyen dentro y como parte del patrimonio en el balance 68
Estado de cambios en el Patrimonio
general consolidado y el estado de resultados incluye la utilidad total de la entidad. TEORÍA DE LA ENTIDAD PASIVO Y PATRIMONIO
Año 2
Año 1
PATRIMONIO Capital Emitido
1,483,731
1,482,668
152,093
134,848
2,387,897
2,131,104
196,195
-114,662
Superávit por valorizaciones
8,320,094
7,058,900
Total Patrimonio mayoritario
12,540,010
10,692,858
137,500
125,000
12,677,510
10,817,858
Obligaciones Financieras largo plazo
0
0
Impuesto Diferido
0
0
Cesantías Consolidadas
1,607
11,926
Total pasivos no corrientes
1,607
11,926
759,141
678,978
Préstamos a corto plazo
0
80,380
Porción corriente de las obligaciones financieras
0
0
364,315
185,235
Total Pasivos corrientes
1,123,456
944,593
TOTAL DEL PASIVO
1,125,063
956,519
13,802,573
11,774,377
Reservas Revalorización del patrimonio Utilidades (Pérdidas) acumuladas
Interés Minoritario TOTAL PATRIMONIO PASIVOS
C X P comerciales y otras
Provisión de garantía
TOTAL DEL PATRIMONIO Y PASIVO
Teoría de la compañía matriz Las normas latinas utilizan la Teoría de la Compañía Matriz, en la cual se presenta en Balance General Consolidado entre la sección del pasivo y el patrimonio. En la utilidad neta, se expresan como una deducción para llegar a la utilidad neta consolidada. 69
Rodrigo Estupiñán Gaitán
TEORÍA DE LA COMPAÑÍA MATRIZ PASIVO Y PATRIMONIO Año 2 PATRIMONIO Capital Emitido 1,483,731 Reservas 152,093 Revalorización del patrimonio 2,387,897 Utilidades (Pérdidas) acumuladas 196,195 Superávit por valorizaciones 8,320,094 TOTAL PATRIMONIO 12,540,010 INTERÉS MINORITARIO 137,500 PASIVOS Obligaciones Financieras 0 Impuesto Diferido 0 Cesantías Consolidadas 1,607 Total Pasivos no corrientes 1,607 C X P comerciales y otras 759,141 Préstamos a corto plazo 0 Porción corriente de las obligaciones financieras 0 Provisión de garantía 364,315 Total pasivos corrientes 1,123,456 TOTAL PASIVOS 1,125,063 TOTAL PATRIMONIO Y PASIVOS 13,802,573
Año 1 1,482,668 134,848 2,131,104 -114,662 7,058,900 10,692,858 125,000 0 0 11,926 11,926 678,978 80,380 0 185,235 944,593 956,519 11,774,377
AUTOEVALUACIÓN 1. ¿Qué representa un estado de cambios en el patrimonio? 2. ¿Qué movimientos de manera específica se deben mostrar dentro de un estado de cambios en el patrimonio? 3. ¿Qué cuentas hacen parte del patrimonio de una empresa? 4. ¿Principalmente qué debe incluirse dentro del estado de cambios en el patrimonio? 5. ¿Qué otros movimientos deben mostrarse dentro del estado de cambios en el patrimonio? 70
Estado de cambios en el Patrimonio
6. Elabore un estado de cambios en el patrimonio por el sistema horizontal a nivel consolidado total sin discriminar por rubros los intereses minoritarios y mayoritarios, de acuerdo con los siguientes datos: GRUPO CONSOLIDADO MANUFACTURERAS PATRIMONIO AÑO 2 AÑO 1 AÑO 0 Capital en acciones 2,200,000 1,540,000 1,000,000 Prima en acciones 93,500 48,500 28,000 Reserva por revaluación 48,240 38,640 12,600 Resultado por conversión 82,600 76,100 0 Utilidad del Ejercicio 402,846 380,738 250,000 Utilidades años anteriores 263,378 81,240 0 Total del Patrimonio 3,090,564 2,165,218 1,290,600 Ajustes por balance re-establecido: Capital en acciones Prima por acciones Reserva por revaluación Resultado por conversión Utilidad acumuladas Subtotal Cambios por política contable: Utilidad acumulada Superávit por revaluación de propiedades Déficit en revaluación de inversiones Ganancias y pérdidas no reconocidas dentro del estado de resultados Por revaluación de activos Por resultado por conversión Subtotal Utilidad neta del período Dividendos decretados
AÑO 2 0 0 0 0 0 0
AÑO 1 40,000 4,000 16,500 65,000 25,640 151,140
0
10,600
0 -6,000
15,600 -12,560
15,600
6,500 -4,500 2,000 380,738 -205,000
15,600 402,846 -198,600
71
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Emisión de acciones: Por capital Por prima en colocación acciones Subtotal Ganancia por conversión de la moneda Total de los movimientos del período Intereses minoritarios Intereses mayoritarios
660,000 45,000 705,000 6,500 925,346 22% 78%
500,000 16,500 516,500 15,600 874,618 22% 78%
7. Teniendo como base que los intereses minoritarios representan el 22% y los mayoritarios un 78%, prepare por el sistema horizontal un estado de cambios en el patrimonio con base en los datos mostrados en el punto No. 6. 8. Presente un estado de cambios en el patrimonio, con los datos del punto No. 6, de manera vertical, considerando los porcentajes de intereses minoritarios y mayoritarios del punto No. 7. 9. ¿En una presentación formal de un estado de cambios en el patrimonio, cómo se debe mostrar la incidencia total de las ganancias y pérdidas de un período? 10. ¿Cuáles son los rubros más comunes en la nueva presentación de un estado de cambios en el patrimonio que deben aparecer como movimientos de un ejercicio? 11. ¿Qué determina el NIC 8 relacionado con los ajustes de los cambios contables y la corrección de errores? 12. Compare el estado de cambios en el patrimonio tradicional con uno nuevo, de acuerdo con las NIC/NIIF, ¿qué diferencias encuentra? 13. ¿Qué presentación es más conveniente para el lector de los estados financieros, el sistema vertical o el horizontal? 14. ¿Qué se entiende por exposición de las participaciones minoritarias? 15. ¿Cuántos y cuáles son los métodos para la presentación de la participación minoritaria en una entidad y cuál es el método que recomienda las NIC/NIIF? 16. ¿Qué se entiende por el concepto de patrimonio limpio? 17. ¿Cómo se maneja el método de “teoría de la entidad”? 18. ¿Cómo se maneja el método de “teoría de la compañía matriz”? 72
Capítulo 8 Estado de flujos de efectivo Todo ente económico deberá presentar un estado de flujos de efectivo que informe acerca de los flujos de efectivo habidos durante el período, clasificados por actividades de operación, actividades de inversión y actividades de financiación. (NIC 7.10). Un ente económico deberá informar acerca de los flujos de efectivo de las operaciones, mediante el uso de los siguientes métodos: 1. Directo, revelando por separado las principales categorías de cobros y pagos en términos brutos. 2. Indirecto, mediante el siguiente proceso: a) ajustando los resultados por efectos de las transacciones no monetarias, de todo tipo de partidas de pago diferido y acumulaciones (o devengos) de cobros y pagos en el pasado o en el futuro, y, b) de las partidas de ingreso o gasto asociadas con flujos de efectivo por operaciones clasificadas como de inversión (propiedades, planta y equipo, activos permanentes o no corrientes) o financiación (financiaciones externas, movimientos de cuentas patrimoniales externos).
Rodrigo Estupiñán Gaitán
EFECTIVO RECIBIDO Y PAGADO POR:
MÉTODO
ACTIVIDADES DE:
1. OPERACIÓN O DE EXPLOTACIÓN, las interrelacionadas DIRECTO o con las cuentas de resultado por actividades operacionales de los INDIRECTO activos y pasivos corrientes, excepto obligaciones financieras.
2. INVERSIÓN, cambios en los activos no operacionales, tales como en las inversiones permanentes, activos fijos y otras no corrientes.
3. ACTIVIDAD DE FINANCIACIÓN DE RECURSOS, cambios en los pasivos y en el patrimonio no operacionales.
74
Estado de Flujos de Efectivo
EMPRESA DISTRIBUIDORA, S.A. ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO POR LOS AÑOS TERMINADOS EN DICIEMBRE 31, (Método Directo) Expresado en miles de pesos
1. ACTIVIDAD OPERATIVA Efectivo recibido de clientes Efectivo recibido otros conceptos Total efectivo recibido Efectivo pagado a proveedores Efectivo pagado a empleados Efectivo pagado por otros gastos Total Efectivo Pagado Efectivo neto por las operaciones Costo integral de financiamiento Financieros recibidos Financieros pagados Impuestos pagados Efectivo neto por costo integral de financiamiento Total del Efectivo neto por la actividad operativa 2. ACTIVIDAD DE INVERSIÓN Compra de activos Préstamos a trabajadores (neto) Inversiones permanentes (neto) Total del Efectivo neto por la Actividad de Inversión 3. Efectivo excedente o (déficit) PARA APLICAR O REQUERIDO EN LAS ACTIVIDADES DE FINANCIACIÓN 4. ACTIVIDAD FINANCIERA Obligaciones financieras (neto) De socios Total del efectivo neto por la actividad financiera 5. AUMENTO O DISMINUCIÓN DEL EFECTIVO 6. EFECTIVO AL PRINCIPIO DEL AÑO 7. EFECTIVO AL FINAL DEL AÑO
Año 2
Año 1
4,265,969 113,052 4,379,021 -1,799,510 -1,255,834 -532,560 -3,587,904 791,117
2,915,287 239,680 3,154,967 -1,394,745 -1,077,926 -254,117 -2,726,788 428,179
151,595 -167,955 -28,531 -44,891 746,226
58,549 -66,128 -313,075 -320,654 107,525
-49,084 2,202 47,826 944
-27,064 -5,869 -58,396 -91,329
747,170
16,196
-80,380 0 -80,380
80,380 -95 80,285
666,790 845,988 1,512,778
96,481 749,507 845,988 75
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Conciliación de la utilidad operacional o presentación de un método indirecto por la actividad operativa o de explotación Empresa distribuidora S.A. CONCILIACIÓN DE LA UTILIDAD NETA Utilidad Neta
331,684
173,369
132,753
161,582
Amortizaciones del año
18,854
31,293
Provisiones del año
86,096
55,484
Ajustes por inflación
161,472
141,632
11,481
-7,504
742,340
555,856
Más o menos partidas que afectaron la Utilidad Neta pero que no generaron entrada ni salida de efectivo: Depreciación del año
Utilidad o Pérdida por venta o castigo de bienes Efectivo neto generado por la Operación
Más o menos de las variaciones de las cuentas que afectaron la actividad operativa: Inventarios
-177,046
Cuentas por cobrar clientes
514
-14,640 -513,793
Otras cuentas por cobrar
54,273
-1,179
-107,625
-25,138
245
623
Cuentas por pagar
48,798
95,245
Obligaciones laborales
16,139
24,469
179,080
-27,387
4,662
-1,685
746,226
107,525
Diferidos Proveedores
Impuestos, gravámenes y tasas Otros pasivos Total del Efectivo Neto por la Actividad Operativa
CONCILIACION DEL EFECTIVO Y SUS EQUIVALENTES DESCRIPCION Caja
AÑO 1
100.000
110.600
1.125.000
450.900
287.778
284.488
TOTAL EFECTIVO 1.512.778
845.988
Bancos Instrumentos financieros menores a 90 días
76
AÑO 2
Estado de Flujos de Efectivo
El ente económico deberá revelar e informar claramente los siguientes aspectos: i. Efectivo y equivalentes de efectivo: se presentará una conciliación de los importes presentados en el estado de flujos de efectivo con los componentes del efectivo (caja, bancos, remesas, fondos) y sus adicionales como equivalentes de efectivo (depósitos a términos no superiores a 90 días, etc.). ii. Intereses y dividendos: se deben separar los flujos de efectivo procedentes de intereses y dividendos recibidos y pagados. iii. Impuesto a las ganancias: los flujos de efectivo procedentes de pagos relacionados con el impuesto a las ganancias o utilidades netas, se clasificarán dentro de las actividades de operación principalmente, o en su defecto en la actividad de inversión o de financiación, si estuvieren relacionados. En el caso de que haya necesidad de distribuir esos flujos en diferentes actividades, es necesario revelar el importe total de impuestos pagados. iv. Subsidiarias: los flujos de efectivo agregados derivados de adquisiciones y ventas o disposición por otra vía de subsidiarias y otras entidades deben ser presentados por separado, y clasificados como actividades de inversión. v. Restricciones en el efectivo: en el caso de que existan saldos de efectivo de importancia con restricciones, o no disponibles para su uso inmediato (controles de cambio, disposiciones legales, uso específico, etc.), se deberá revelar un comentario cuantificado con las causas correspondientes. vi. Transacciones no monetarias: aquellos movimientos originados por cambios en transacciones que no originaron movimiento de efectivo pero que afectaron sustancialmente cuentas de activos y pasivos y por ende actividades del flujo de efectivo dentro de las actividades de inversión y financiación, tales como donaciones en especie, bienes en dación en pago, bonos convertibles en acciones, cesión de activos y pasivos, etc., deberán revelarse con la explicación debida. vii. Actividades de Operación: son las actividades que constituyen la principal fuente de ingresos por actividades ordinarias de la entidad, así como 77
Rodrigo Estupiñán Gaitán
otras actividades que no puedan ser calificadas como de inversión o financiación. (NIC 7.6). Algunos ejemplos de estas actividades son: Cobros procedentes de las ventas de bienes y prestación de servicios. Cobros procedentes de regalías, cuotas, comisiones y otros ingresos de actividades ordinarias. Pagos a proveedores por el suministro de bienes y servicios. Pagos a y por cuenta de los empleados. Cobros y pagos de las entidades de seguros por primas y prestaciones, anualidades y otras obligaciones derivadas de las pólizas suscritas. Pagos o devoluciones de impuestos sobre las ganancias, a menos que éstos puedan clasificarse específicamente dentro de las actividades de inversión o financiación. Cobros y pagos derivados de contratos que se tienen para intermediación o para negociar con ellos. (NIC 7.14). viii. Actividades de inversión: son las de adquisición y disposición de activos a largo plazo, así como de otras inversiones no incluidas en el efectivo y los equivalentes al efectivo. (NIC 7.6). Algunos ejemplos de estas actividades son: Pagos por la adquisición de propiedades, planta y equipo, activos intangibles y otros activos a largo plazo. Cobros por ventas de propiedades, planta y equipo, activos intangibles y otros activos a largo plazo. Pagos por la adquisición de instrumentos de pasivo o de patrimonio, emitidos por otras entidades, así como participaciones en negocios conjuntos. Cobros por venta y reembolso de instrumentos de pasivo o de capital emitidos por otras entidades, así como participaciones en negocios. Anticipos de efectivo y préstamos a terceros (distintos de las operaciones de ese tipo hechas por entidades financieras). Cobros derivados del reembolso de anticipos y préstamos a terceros (distintos de las operaciones de este tipo hechas por entidades financieras). 78
Estado de Flujos de Efectivo
Pagos derivados de contratos a término, de futuro, de opciones y de permuta financiera, excepto cuando dichos contratos se mantengan por motivos de intermediación u otros acuerdos comerciales habituales. Cobros procedentes de contratos a término, a futuro, de opciones y de permuta financiera. (NIC 7.16). ix. Actividades de financiación: son las actividades que producen cambios en el tamaño y composición de los capitales propios y de los préstamos tomados por parte de la entidad. Algunos ejemplos de las actividades de financiación son los siguientes: Cobros procedentes de la emisión de acciones u otros instrumentos de capital. Pagos a los propietarios por adquirir o rescatar las acciones de la entidad. Cobros procedentes de la emisión de obligaciones sin garantía, préstamos, bonos, cédulas hipotecarias y otros fondos tomados en préstamo, ya sea a largo o a corto plazo. Reembolsos de los fondos tomados en préstamo. Pagos realizados por el arrendatario para reducir la deuda pendiente procedente de un arrendamiento financiero. (NIC 7.17).
AUTOEVALUACIÓN 1. ¿Qué revelaciones es de carácter obligatorio presentar en un estado de flujos de efectivo? 2. ¿Por qué se denomina el estado de flujos de efectivo en plural y no en singular? 3. ¿De cuántas partes consta un estado de flujos de efectivo? 4. ¿Qué se entiende por actividad operativa? 5. ¿Qué se entiende por actividad de inversiones? 6. ¿Qué se entiende por actividad de financiación? 79
Rodrigo Estupiñán Gaitán
7. ¿Qué muestra el estado de flujos de efectivo, el neto del capital de trabajo o el neto del efectivo y sus equivalentes? 8. ¿Cuántos métodos de presentación existen y cuál es el más recomendado y por qué? 9. ¿Qué incluye el método indirecto y cómo se presenta? 10. ¿Qué incluye el método directo y cómo se presenta? 11. ¿Qué diferencia existe entre el método indirecto y el método directo? 12. Dentro de un método directo, ¿qué se entiende por conciliación de la utilidad neta? 13. ¿Qué incluye el efectivo y equivalentes de efectivo? 14. ¿Dónde se clasifican los siguientes ítems: intereses, dividendos y el impuesto a las ganancias? 15. ¿Dónde se clasifican en subsidiarias, los flujos de efectivo agregados derivados de adquisiciones y ventas? 16. Cuando hay restricciones de efectivo, ¿qué se debe hacer? 17. ¿Qué se entiende por transacciones no monetarias y cuando existan de valores importantes, qué debe hacerse en relación con el estado de flujos de efectivo? 18. De acuerdo con los datos por rubros necesarios, prepare por el método directo un estado de flujos de efectivo.
80
Estado de Flujos de Efectivo
Descripcion de los rubros que se requieren Impuestos, gravámenes y tasas Provisiones del año Préstamos a trabajadores (neto) Inventarios Cuentas por cobrar clientes Efectivo recibido de clientes Financieros recibidos Efectivo pagado por otros gastos Efectivo recibidos por otros conceptos Efectivo pagado a proveedores Efectivo pagado a empleados Compra de activos fijos Utilidad o pérdida por venta o castigo de bienes Intangibles Financieros pagados De socios Depreciación del año Cuentas por pagar Impuestos pagados Instrumentos financieros Proveedores Amortizaciones del año Obligaciones laborales
Año 2 179.080 86.096 2.202 -177.046 -59.531 4.265.969 151.595 -532.560 113.052 -1.799.510 -1.255.834 -49.084 11.481 -107.625 -167.955 0 132.753 48.798 -28.531 47.826 245 18.854 16.139
Año 1 -27.387 55.484 -5.869 514 -356.391 2.915.287 58.549 -254.117 239.680 -1.394.745 -1.077.926 -27.064 -7.504 -25.138 -66.128 -95 161.582 95.245 -131.075 -58.396 623 31.293 24.469
Descripcion de los rubros que se requieren Caja Bancos Instrumentos financieros, menos de 90 días Obligaciones financieras pagos Otras cuentas por cobrar Utilidad neta Otros pasivos Obligaciones financieras nuevas Ajustes por inflación
Año 2 24.000 101.000 161.823 -180.380 -8.461 331.684 4.662 100.000 161.472
Año 1 135.700 267.073 443.215 -109.000 -1.179 173.369 -1.685 189.300 141.632
19. Con base en los datos que aparecen en el punto 18, prepare en el siguiente formato un estado de flujos de efectivo por el método directo o la conciliación de la utilidad neta. 20. Con base en el ejercicio anterior, prepare la conciliación del efectivo. 81
Rodrigo Estupiñán Gaitán
EMPRESA XYZ ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO A 31 DE DICIEMBRE Método Directo (Expresado en Miles) Descripción 1. ACTIVIDADES OPERATIVAS Efectivo recibido de clientes y otros Efectivo pagado a : Proveedores Empleados Otros gastos Total efectivo pagado Efectivo neto recibido por operación Costo integral de financiamiento Financieros recibidos Financieros pagados Impuestos pagados Efectivo neto por costo integral de financiamiento Efectivo y sus equivalentes neto por actividades operativas 2. ACTIVIDADES DE INVERSIÓN Compra de activos fijos Aumentos o disminuciones otros instrumentos financieros neto Activos intangibles Aumento o disminución préstamo a trabajadores neto Efectivo y sus equivalentes neto por actividades de Inversión 3. Efectivo excedente o déficit PARA APLICAR O REQUERIDO EN LAS ACTIVIDADES DE FINANCIACIÓN 4. ACTIVIDADES DE FINANCIACIÓN Pagos de obligaciones financieras Nuevas obligaciones financieras Movimiento de socios 82
Año 2
Año 1
Estado de Flujos de Efectivo
Continuación
Descripción Efectivo y sus equivalentes neto por actividades de financiación 5. Aumento o Disminución del efectivo y sus equivalentes 6. Efectivo al principio del año 7. Efectivo y sus equivalentes al final del año
Año 2
Año 1
CONCILIACIÓN DEL EFECTIVO
Caja Bancos Instrumentos financieros menores a 90 días Total Efectivo y sus equivalentes
CONCILIACIÓN DE LA UTILIDAD NETA
Utilidad neta (+) Depreciación del año (+) Provisiones del año (+) Amortizaciones del año (+) Ajustes por inflación Efectivo neto generado por la operación Otras partidas relacionadas con otras actividades Utilidad (-) o pérdida (+) por venta o castigo de bienes neto Neto Efectivo antes de variaciones de cuentas que generan capital de trabajo Aumento de cuentas por cobrar a clientes Aumento de otras cuentas por cobrar Aumento o disminución de inventarios Aumento de cuentas por pagar Aumento de proveedores Aumento de obligaciones laborales Aumento o disminución de impuestos, gravámenes y tasas Aumento o disminución de otros pasivos Neto de variaciones cuentas capital de trabajo Efectivo neto recibido por actividades operativas
83
Capítulo 9 Notas a los estados financieros Las notas a los estados financieros, como componentes del conjunto completo de los Estados Financieros, representan información referente a las bases de preparación, políticas contables aplicadas, sobre desglose de partidas del balance, cambios en el patrimonio, cuentas de resultados y los flujos de efectivo, así como de información relevante adicional que se requiera de los estados financieros. Las notas deben: 1. Presentar información acerca de las bases de preparación de los estados financieros y de las políticas contables aplicadas. 2. Desglosar la información requerida por las NIIF que no se presente en el balance, la cuenta de resultados, el estado de cambios en el patrimonio o el estado de flujos de efectivo. 3. Dar información adicional que sea relevante para su comprensión y que no se presente en el balance, la cuenta de resultados, el estado de cambios en el patrimonio o el estado de flujos de efectivo. (NIC 1.112).
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Presentación de las notas a los estados financieros. Las notas deben presentarse de forma sistemática. Cada partida del balance, de la cuenta de resultados, del estado de cambios en el patrimonio y del estado de flujos de efectivo, que esté relacionada con una nota, debe contener una referencia cruzada para permitir su identificación. (NIC 1.113). Ordenamiento de las notas a los estados financieros. Para lograr una adecuada comprensión y poderlas comparar con otras empresas, se debe utilizar el siguiente ordenamiento: a) Una declaración del cumplimiento con las NIIF. b) Una declaración sobre la base o bases de medición usadas en los estados financieros, así como las políticas contables aplicadas. c) Información de apoyo para las partidas presentadas en el cuerpo principal de cada uno de los estados financieros, en el mismo orden en que figuran éstos. d) Informaciones relacionadas con las contingencias, compromisos y otras informaciones de carácter financiero. e) Informaciones de carácter no financiero referidos a Riesgo financiero, Objetivos de la administración, Políticas no contables, Gobierno corporativo, Otros riesgos inherentes y residuales. (NIC 1.114). Aunque la estructura sistemática en el orden de las notas debe respetarse, algunas veces se permite su cambio, cuando las notas se refieran a cuentas de Balance y de resultado al mismo tiempo, por ejemplo, la información sobre las tasas de interés y los ajustes (cuentas de resultado) para obtener el valor razonable de los instrumentos financieros (cuenta de balance). (NIC 1.115). La información acerca de las bases de medición usadas para la preparación de los estados financieros y las políticas contables pueden ser agrupadas y presentadas como un componente separado de los estados financieros. (NIC 1.116). Revelaciones sobre políticas contables Se debe desglosar un resumen de las políticas contables significativas, entre otras: 86
Notas a los Estados Financieros
a. La base de los principios usados para la preparación de los estados financieros. b. Otras políticas contables que sean necesarias para un correcto entendimiento de los estados financieros. (NIC 1.117). Complementariamente a las políticas contables, las bases de medición son los fundamentos para la preparación de los estados financieros en su conjunto. Cuando se haya usado más de una base de medición como por ejemplo, se han revaluado ciertos activos no corrientes, será suficiente con suministrar una indicación respecto a las categorías de activos y pasivos a los cuales se ha aplicado esta otra base de valoración. (NIC 1.118). Al revelarse una política contable, se debe evaluar si ese dato puede ser de utilidad a los usuarios para comprender la forma en la que las transacciones y otros sucesos se verán reflejados al informar la rentabilidad y la situación financiera. (NIC 1.119). Cada empresa habrá de considerar la naturaleza de sus operaciones, así como los principios y políticas que el usuario desea conocer, a través de la información financiera, sobre tal tipo de empresa. Por ejemplo, el usuario espera en las empresas privadas a) que se revele la conciliación contable – fiscal del impuesto de renta; b) si manejan moneda extranjera, se muestre la diferencia en cambio; c) en los estados financieros consolidados, deben aparecer reveladas las políticas utilizadas para la determinación de la plusvalía y los intereses minoritarios. (NIC 1.120). Una determinada política contable puede ser significativa incluso cuando los importes a los que afecta en el período son de cuantía insignificante. (NIC 1.121). El resumen de las políticas contables u otras notas deben incluir los juicios (aparte de las estimaciones) que ha realizado la dirección de la entidad en la aplicación de las políticas contables y que tienen un impacto significativo en los estados financieros. (NIC 1.122). Factores claves de incertidumbres en estimaciones Las principales hipótesis y estimaciones futuras y otras fuentes de incertidumbre que tienen riesgo de tener ajustes de importancia, que podrían 87
Rodrigo Estupiñán Gaitán
tener un impacto significativo en el ejercicio siguiente sobre los importes de los activos y pasivos en los estados financieros, se deben incluir detalles, en cuanto a: a. La naturaleza del supuesto y de la incertidumbre en la estimación. b. La sensibilidad de cantidades registradas a los métodos, supuestos y estimados detrás de cálculos, incluyendo la razón de su sensibilidad. c. La solución esperada a una incertidumbre y el rango de posibles soluciones razonables dentro del próximo año fiscal, con respecto a las cantidades registradas de los activos y pasivos afectados. d. Una explicación de los cambios hechos a supuestos pasados que se relacionan con los activos y pasivos, si la incertidumbre sigue sin solucionarse. e. Su importe a la fecha de balance. (NIC 1.125, 1.129). Determinar las cantidades registradas de ciertos activos y pasivos requiere la estimación de los efectos de algunos hechos futuros a la fecha del balance, como por ejemplo, los precios de mercado son indispensables para la medición de algunos activos y pasivos, los valores comerciales para las propiedades, la obsolescencia de equipos tecnológicos, provisiones sujetas al resultado de litigios; todas las estimaciones que se hagan con base en esos supuestos pueden afectar elementos como el riesgo de ajustes al flujo de caja o tasa de descuento utilizada, cambios futuros en los salarios y cambios en los precios. (NIC 1.126). Las principales variables y supuestos y otras fuentes importantes de incertidumbre se relacionan con los juicios más difíciles, subjetivos y complejos de la administración para determinar el ajuste potencial a la importancia relativa de las cantidades a registrar. (NIC 1.127). Otras informaciones a revelar a) El dividendo propuesto o declarado después de la fecha del balance, pero antes de que los estados financieros sean formulados y el importe correspondiente por acción. b) El importe de cualquier dividendo preferente acumulativo no reconocido. (NIC 1.137). 88
Notas a los Estados Financieros
c) El domicilio y forma legal de la entidad, el país donde se constituyó y la dirección de su sede social (o el lugar principal de actividad, si fuese diferente). d) Una descripción de la naturaleza de las operaciones de la entidad y sus principales actividades. e) El nombre de la matriz directa y de la empresa matriz final del grupo al que pertenezca. (NIC 1.138). Modelo de algunas notas a los estados financieros, referidas a la aplicación de las NIC/NIIF de un grupo consolidado Información general La empresa ____ y sus sociedades filiales y participantes constituyen un grupo integrado de empresas que desarrollan su actividad principal en los servicios de ______, (en adelante grupo XXX, la sociedad o la compañía, indistintamente). La sociedad dominante de dicho grupo de empresas, es una sociedad anónima, constituida por tiempo indefinido, el día ___ del mes ___ año ___, teniendo como domicilio principal la ciudad de ______ en la siguiente dirección __________________ (en anexo se relacionan las principales empresas dependientes, asociadas y partícipes directa o indirectamente con su actividad, domicilio, patrimonio y resultados a la fecha de cierre, el valor bruto en libros, la aportación a las reservas del Grupo Consolidado y su método de consolidación). Bases de presentación de los estados financieros consolidados Los estados financieros consolidados y los de las sociedades que la componen, han sido preparados de acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), de forma que muestran la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera, de los resultados, de los flujos de efectivo obtenidos y utilizados y de los ingresos y gastos reconocidos durante el ejercicio del año 20xx y 20xx. 89
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Normas de valoración de aplicación según NIC/NIIF • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • •
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El método de conversión. Transacciones en moneda extranjera. El fondo de comercio. Para intangibles. Gastos de investigación y desarrollo. Concesiones administrativas. Cartera de clientes. Propiedad industrial y aplicaciones informáticas. Arrendamientos. Participación en empresas asociadas. Activos y pasivos financieros. Efectivo y equivalentes de efectivo. Participaciones preferentes. Emisiones y deudas con entidades de crédito. Productos financieros derivados y registro de coberturas. Existencias o inventarios. Acciones propias. Provisiones de pensiones y otras provisiones. Sistemas de retribución referenciados a la cotización de la acción. Impuestos de renta o sobre beneficios. Ingresos y gastos. Uso de estimaciones. Activos fijos y fondos de comercio. Impuestos diferidos. Reconocimiento de ingresos. Métodos de consolidación. Operaciones de compra y venta de intereses minoritarios. Nuevas NIIF e interpretaciones del Comité de Interpretaciones NIIF (CINIIF).
Notas a los Estados Financieros
Combinaciones de negocios significativos Los métodos y asunciones utilizados para la determinación de dichos valores razonables fueron específicamente a los rubros de existencias, cartera de clientes, marca de fábrica, inmovilizado material. Adquisiciones de intereses minoritarios Explicar de los contratos de compra-venta, autorizaciones y modus operandi, incluyendo la determinación de su valor razonable inicial de final de ejercicio. Notas cuantitativas comparativas con explicaciones específicas, en cuanto a las siguientes cuentas o conceptos: •
Intangibles.
•
Fondo de comercio.
•
Inmovilizado material.
•
Empresas asociadas y negocios conjuntos.
•
Partes vinculadas.
•
Deudores y otras cuentas por cobrar.
•
Capital social y prima de emisión.
•
Propuesta de distribución de resultados de la sociedad dominante: a) proyecto de distribución b) dividendos c) reservas d) diferencias de conversión de consolidación e) instrumentos de patrimonio propios
•
Activos y pasivos financieros: a) Activos financieros no corrientes b) Activos financieros corrientes c) Pasivos financieros d) Emisiones de obligaciones o bonos 91
Rodrigo Estupiñán Gaitán
e) Deudas con entidades de crédito f) Préstamos en moneda extranjera g) Otros pasivos financieros •
Acreedores y otras cuentas por pagar: a) Deudas por compras o prestación de servicios b) Anticipos recibidos por pedidos c) Ingresos diferidos d) Deudas con empresas asociadas e) Otras deudas (discriminar)
•
Provisiones por prestaciones a los empleados.
•
Situación Fiscal: a) Definiciones de las declaraciones fiscales por empresas y por años b) Conciliación de renta fiscal y comercial c) Conciliación entre valores patrimoniales y contables d) Modificación de tasas impositivas e) Impuestos diferidos f) Diferencias temporarias g) Deducciones pendientes
•
Ingresos y gastos (cuadros explicativos por conceptos, valores y comparativos): a) Ventas netas y prestación de servicios b) Costos de ventas c) Otros ingresos d) Gastos de personal y beneficios a los empleados (incluye número) e) Otros gastos (arrendamientos, publicidad, servicios, tributos, provisiones, depreciaciones, amortizaciones, etc.). f) Resultado financiero g) Resultado por acción
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Notas a los Estados Financieros
•
Planes de retribución referenciados al valor de cotización de la acción.
•
Otras informaciones por: a) Litigios b) Reclamaciones c) Riesgos e incertidumbres que enfrentan las empresas d) Evolución previsible de los negocios
Instrumentos financieros derivados y política de gestión de riesgos El Grupo XXX está expuesto a diversos riesgos de mercado financiero, como consecuencia de (a) negocios ordinarios; (b) la deuda tomada para financiar sus negocios; (c) participaciones en empresas; y (d) otros instrumentos financieros. Los principales riesgos de mercado que afectan a las sociedades del grupo, son: 1. Riesgo de tipo de cambio. 2. Riesgo de tipo de interés. 3. Riesgo de precio de acciones. Adicionalmente el Grupo se enfrenta (A) al riesgo de liquidez por el manejo de gastos operativos y financieros, inversiones, vencimientos de deudas y dividendos comprometidos, así como sus fuentes por ingresos, desinversiones, compromisos de financiación por entidades financieras, y operaciones de mercado de capitales. (B) al riesgo país (relacionado con los riesgos de mercado y liquidez) por la posibilidad de pérdida de valor de los activos o de disminución de los flujos generados o enviados a la matriz como consecuencia de inestabilidad política, económica y social en los países que opera el Grupo. El Grupo estableció adecuada “Gestión de Riesgos” con la finalidad de estabilizar los siguientes aspectos económicos y financieros: •
Los flujos de caja, para facilitar la planificación financiera y el aprovechamiento de oportunidades de inversión.
93
Rodrigo Estupiñán Gaitán
•
La cuenta de resultados, para facilitar su comprensión y predicción por los inversores.
•
El valor de los recursos propios, protegiendo el valor de la inversión realizada.
Para la gestión de riesgos el grupo en general utiliza instrumentos financieros derivados, fundamentalmente sobre tipos de cambio, tipos de interés y acciones. Análisis de los flujos de caja •
Flujos de efectivo neto procedentes de las operaciones (explicar su evolución).
•
Flujos de efectivo neto procedentes de actividades de inversión (explicar su evolución).
•
Flujos de efectivo neto procedentes de actividades de financiación (explicar su evolución).
Acontecimientos posteriores
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•
Adquisición de nueva empresa (exponer condiciones y relación con la información financiera).
•
Salida al mercado de nuevos productos (incidencia hacia los estados financieros y evolución de las empresas).
•
Nuevas clases de financiación (su relación de reestructuración de vencimientos), etc.
Notas a los Estados Financieros
AUTOEVALUACIÓN 1. ¿Qué información deben presentar las notas a los estados financieros como componentes de los estados financieros? 2. Específicamente según la NIC 1.103, ¿qué información deben presentar las notas a los estados financieros? 3. ¿De qué manera deben presentarse las notas de los estados financieros en cuanto a cada estado financiero? 4. ¿Cómo se deben ordenar las notas a los estados financieros para lograr una adecuada comprensión y poderlas comparar con otras empresas? 5. ¿Se permiten cambios en el orden de las notas? 6. ¿La información acerca de las bases de medición y las políticas contables pueden ser agrupadas? 7. ¿Qué desgloses se deben hacer en las notas a los estados financieros referidas a las políticas contables significativas? 8. ¿Cuándo se haya usado más de una base de medición: a) ¿qué se debe hacer? b) ¿su relación con las políticas contables? 9. Al revelarse una política contable, ¿qué se debe evaluar? 10. Al considerar la naturaleza de sus operaciones, con relación a sus principios y políticas, ¿qué espera el usuario de los estados financieros, se debe revelar? 11. ¿Una política puede ser importante o significativa cuando los importes que afectan los estados financieros son de cuantía insignificante? 12. En resumen, ¿qué deben incluir las políticas u otras notas de impacto significativo? 13. En cuanto a los factores claves de incertidumbres en las estimaciones futuras referidas a las principales hipótesis y otras fuentes de incertidumbre que podrían tener un impacto significativo, ¿qué detalles se deben incluir? 14. ¿Qué relación tienen los precios de mercado, valores comerciales, obsolescencia de bienes, productos para la venta y equipos tecnológicos, litigios, etc., para la estimación de los efectos de hechos futuros? 95
Rodrigo Estupiñán Gaitán
15. ¿Con qué se relacionan las variables y supuestos que representan incertidumbres? 16. ¿Qué información adicional es necesaria y obligatoria revelar, según NIC 1.125 y NIC 1.126? 17. De acuerdo con la empresa donde trabaja o que conozca suficientemente, redacte la nota a los estados financieros de “información general”, con base en el modelo. 18. En las notas a los estados financieros, ¿dónde se debe indicar que los estados financieros fueron preparados con base en las NIIF? 19. Defina cada rubro que aparece dentro de la relación de “Normas de Valoración de Aplicación según NIC/NIIF”, y de aquellas que no conozca o tenga confusión, investíguela dentro de las definiciones que aparecen en este libro. 20. ¿Qué se entiende por “combinaciones de negocios”? 21. ¿Qué son intereses minoritarios? 22. Igual que el punto No. 19, estudie cada cuenta o concepto formulados dentro de las Notas Cuantitativas y defina cada una de ellas. 23. ¿Qué son instrumentos financieros derivados? 24. ¿Qué se entiende por política de gestión de riesgos? 25. ¿Cómo se debe organizar la nota de “Instrumentos Financieros Derivados y Política de Gestión de Riesgos”, en cuanto a) los diversos riesgos de mercado financiero; b) principales riesgos de mercado; c) riesgo de liquidez; y, d) riesgo país? 26. ¿Qué finalidades se establecen en una “Gestión de Riesgos” adecuada? 27. ¿Qué aspectos económicos y financieros se deben estabilizar dentro de una adecuada “Gestión de Riesgos”? 28. ¿Sobre qué tipos, una empresa generalmente utiliza instrumentos financieros derivados? 29. ¿Cómo se debe organizar una nota referida a los flujos de caja? 30. ¿Qué acontecimientos posteriores se deben referir en una nota a los estados financieros relacionados? 96
Capítulo 10 Primera aplicación de las NIC/NIIF Se ha dicho que un mercado globalizado puede lograr progresos, dirigido a sus clientes y beneficios hacia sus dueños o accionistas si practica estándares de contabilidad y financieros que sean aceptados universalmente, aplicados correctamente y de cumplimiento forzoso, lo que permite comparaciones con la competencia y de sus evoluciones para lograr un análisis financiero y económico más estricto que ayude a la toma de decisiones de manera oportuna y viable. Al respecto, la IASB13 se esforzó por lograr pronunciamientos formales en los cambios de los NIC y emisión de las NIIF resultantes de los grandes problemas de “maquillaje de balance” y fraudes corporativos sucedidos desde 1999 en Estados Unidos y Europa, con el propósito de establecer reglas mínimas inviolables para la práctica de revelación mínima y la observancia de principios contables básicos que representen una política de información financiera prudencial y rigurosa y sobretodo lograr:
13
IASB – Internacional Accounting Standards Board creada en 2001, quienes emiten las NIIF.
Rodrigo Estupiñán Gaitán
•
Que los activos y los pasivos presenten la posición financiera y la rentabilidad, de una manera más razonable.14
•
Contabilizar bajo el principio de materialidad, todos los eventos del balance general.
•
Observar el principio de la empresa en marcha en todos los aspectos de la información financiera.
Se trata por medio de las NIIF, adicionalmente, de la presentación adecuada de su situación financiera, que el reconocimiento de los resultados sea lo más exacta posible, llegando a la precisión de sus datos presentados por intermedio del gobierno corporativo, junta o consejo y alta gerencia, describiendo de esas normas los objetivos, las políticas y los procesos aplicados por la empresa, por su administración, así como los niveles de riesgo inherentes y residuales y su control interno. GOBIERNO CORPORATIVO
OBJETIVOS Y POLÍTICAS
ADMINISTRACIÓN DEL RIESGO Y CONTROLES
APLICACIÓN TECNOLÓGICA CONTABLE Y DE INFORMACIÓN DE LAS NIIF
Las NIIF incluyen revelaciones financieras de las cantidades aplicadas a elementos contables enfocados a cambios fundamentales en cuanto: •
Utilización del valor razonable de sus activos financieros y otros activos.
•
Revisión permanente de la vida útil del uso de sus activos.
•
Eliminación de los activos diferidos.
•
Arrendamientos financieros y operativos.
14
98
Razonabilidad: es algo muy cerca de la verdad, pero que no es totalmente verdad.
Primera aplicación de las NIC/NIIF
•
Manejo de activos y pasivos financieros a valor razonable o a costo amortizado.
•
Eliminación de los ingresos y egresos no operacionales hacia la contabilización en el patrimonio.
•
Otros explicados en el capítulo No. 2.
La cultura de una organización juega papel importante en los cambios que requieren tanto procedimental como tecnológicamente, y de su personal para cambiar de la contabilidad tradicional a las NIIF, y por ende es indispensable un plan estratégico de conversión iniciándolo con el conocimiento de las NIC y NIIF vigentes, análisis de problemas, valoración de su impacto, entendimiento con la contabilidad actual, políticas y procedimientos de las NIIF a ser adoptados, pasos de la conversión, vínculos con la administración de riesgos, tecnologías a aplicar, consecuencias tributarias, exposiciones hacia la administración y los auditores en general. PASOS FUNDAMENTALES PARA LA CONVERSIÓN HACIA NIC/NIIF
1. Conocimiento de las NIC/ NIIF
2. Análisis de problemas suscitados en otras empresas con su aplicación
3. Valoración del impacto por la aplicación por primera vez de las NIIF
4. Entendimiento de la contabilidad actual para su conversión
5. Políticas y procedimientos de las NIIF a ser adoptados
6. Vínculos con la administración de riesgos
7. Tecnologías a aplicar y consecuencias tributarias
8. Exposiciones hacia la administración y auditoría en general
Por ello se presentan algunas disposiciones requeridas para la primera aplicación de las NIC/NIIF, que formalizan dichas normas:
99
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Disposiciones requeridas para la primera aplicación de las NIC/NIIF 1. Se deben aplicar todas las NIC/NIIF e interpretaciones del SIC/IFRIC que estén en vigor en la fecha de cierre de los primeros estados financieros que se preparen de acuerdo con las NIIF, incluyendo todos los requisitos de desgloses. (NIIF 1.7). 2. Se debe aplicar la NIIF 1 (adopción por primera vez de las NIIF), incluyendo toda la información a desglosar sobre la transición y, particularmente, las conciliaciones requeridas en los primeros estados financieros preparados bajo NIIF. (NIIF 1.2). 3. Los ajustes que surjan en la fecha de transición por la conversión de las NIC/NIIF, se reconocerán directamente en las ganancias acumuladas o si fuera apropiado, en otra categoría del patrimonio. 4. Políticas contables anteriores a las NIIF se registrarán contra reservas, salvo por el reconocimiento y cancelación de activos intangibles procedentes de combinaciones de negocios. (NIIF 1.11). 5. Las entidades deben utilizar las mismas políticas contables en su balance de apertura y en las cifras de todos los ejercicios que se presenten en los primeros estados financieros preparados bajo NIIF, salvo por las excepciones incluidas en la NIIF 1. (NIIF 1.7). 6. La entidad no utilizará versiones diferentes de las NIIF que estuvieran vigentes en fechas anteriores. (NIIF 1.8). 7. Las disposiciones transitorias incluidas en otras normas no serán de aplicación a las entidades que adopten las NIIF por primera vez, salvo que se incluyan en la NIIF 1. (NIIF 1.9). 8. Una entidad deberá, en su estado de situación financiera de apertura conforme a las NIIF: Reconocer todos los activos y pasivos cuyo reconocimiento sea requerido por las NIIF. No reconocer partidas como activos o pasivos si las NIIF no lo permiten. 100
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Reclasificar partidas reconocidas según los PCGA anteriores como un tipo de activo, pasivo o componente del patrimonio, pero que conforme a las NIIF son un tipo diferente de activo, pasivo o componente del patrimonio. Aplicar las NIIF al medir todos los activos y pasivos reconocidos. (NIIF 1.10). 9. Una entidad explicará cómo la transición, de los PCGA anteriores a las NIIF, ha afectado a su situación financiera, resultados y flujos de efectivo previamente informados. (NIIF 1.23). 10. Los primeros estados financieros conforme a las NIIF de una entidad incluirán: (a) conciliaciones de su patrimonio, según los PCGA anteriores, con el que resulte de aplicar las NIIF. (b) una conciliación de su resultado integral total según las NIIF para el último periodo en los estados financieros anuales más recientes de la entidad. El punto de partida para dicha conciliación será el resultado integral total según PCGA anteriores para el mismo periodo o, si una entidad no lo presenta, el resultado según PCGA anteriores. (NIIF 1.24). 11. Se permite que una entidad designe un activo financiero o un pasivo financiero previamente reconocido, como un activo financiero o un pasivo financiero contabilizados a valor razonable con cambios en resultados o como un activo financiero disponible para la venta. (NIIF 1.29). Plan metodológico para lograr la transición y adopción a NIIF (IFRS sigla en inglés) El proceso de conversión a las Normas Internacionales de Información Financiera NIIF (IFRS sigla en inglés), no es: a) solo ejercicio de cambio de nombre de los estados financieros. b) un cambio de principios contables. Supone una transformación profunda e integral de los procesos de generación de información financiera de cada compañía que puede afectar tanto a sus componentes internos como a su habilidad para desenvolverse en la prestación de servicios. 101
Rodrigo Estupiñán Gaitán
En el proceso de adopción, figura que ya aceptó el Consejo Técnico de la Contaduría Pública, tendrán que participar prácticamente la totalidad de las divisiones o departamentos de la Compañía, ya que los cambios incidirán en: La contabilidad y la información La comunicación financiera Los contratos que incluyan magnitudes contables. Los indicadores de gestión La formación de profesionales Los sistemas de información Así mismo, siendo el objetivo final de la Conversión el de conseguir una mayor transparencia, la Compañía deberá proporcionar más información, con mayor frecuencia y a tiempo. Hay que regular unas fases de implementación que requiere organizadamente de: A. Diagnóstico B. Preparación C. Conversión D. Mantenimiento. Diagnóstico: en esta fase se determinan las necesidades de cambio en la Caja a nivel de procesos, sistemas de información y estructura organizativa, de acuerdo a los requerimientos de la NIC/NIIF, elaborando un plan de trabajo que facilite la adopción en forma eficaz y eficiente. Preparación: consiste en crear condiciones mediante: a) Capacitación de personal del área financiera contable, para que puedan aplicar las normas, por lo que el nuevo perfil deberá incluir conocimientos sobre la normativa. b) Cambios al sistema contable en cuanto a su diseño y desarrollo del Plan de cuentas, el cual deberá incluir algunas de las siguientes cuentas por ejemplo: propiedad de inversión, impuesto diferido, arrendamiento financiero, instrumentos financieros del activo y del pasivo, deterioro de 102
Primera aplicación de las NIC/NIIF
activos y pasivos; si se opta por las NIIF PLENAS, las cuentas deberán establecerse por segmento geográfico o segmento de negocio y crear cuentas necesarias para el registro de la valuación de los activos. c) una adecuada clasificación y presentación de información financiera de acuerdo a las necesidades de la compañía; Manual de aplicación de cuentas: adopción de políticas contables relacionadas a: Reconocimiento Medición Valuación Presentación Revelación. d) Cambios a los Estados financieros: un juego completo de estados financieros de acuerdo a esta normativa lo componen: Estado de Situación Financiera, Estado de Resultados Comprensivo e Integral, Estado de Cambios en el Patrimonio, Estado de Flujo de Efectivo, y las Notas Explicativas como parte integrante de los mismos, deben presentarse en forma comparativa de tres períodos en el caso de las NIIF PLENAS y dos períodos en las NIIF para PYMES. e) Ajustes retrospectivos para el caso de afectaciones contables en el patrimonio por cambios de políticas contables voluntarias u obligatorias o ajustes de ejercicios anteriores. f) Avalúos técnicos costosos cada año de todos los activos si se aplican las NIIF PLENAS y cuando se tengan indicios de pérdida de valor o deterioro, en las NIIF para PYMES. Sistemas Informáticos: también es importante adecuar los procesos y tecnologías a los requerimientos de las NIIF que podría llevar a cambios en el software contable y en los operativos, cuya inversión sería considerable. Conversión: desarrollar la conversión se basa en identificar los procesos claves que tienen lugar en esta adopción y que están relacionados entre ellos y con los que se puede trabajar al mismo tiempo, para trabajar en las etapas que propone el Consejo Técnico de la Contaduría Pública de aplicación voluntaria, etapa de transición y de adopción, incluyendo la modificación de los Estados Financieros. 103
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Mantenimiento: consiste en mantener actualizadas a las diferentes áreas de la empresa sobre reformas o adiciones a las Normas Internacionales de Información Financiera NIIF o disposiciones emanadas por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública de cada país que no salgan de los parámetros principales de las NIIF. Aspectos que merecen atención en la conversión a NIC/NIIF Entre los aspectos que merecen especial análisis y tratamiento sería importante establecer una etapa de planeación, la cual se debe diseñar sobre los sistemas de gestión y la información legal, los informes financieros de propósito general, los informes de propósito especial y otros tipos de información financiera entre los cuales se debe contar: a) El método que se utilice debe partir de un análisis de las diferencias entre los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA) en cada país y, los requerimientos de las Normas Internacionales de Información Financiera – NIIF, en términos de contabilidad y revelaciones, sistemas y procesos. b) Se deberán revisar los saldos y los procedimientos contables actuales, con el fin de corregir desviaciones en el reconocimiento bajo normas nacionales. c) Revisar y ajustar las políticas contables de origen fiscal que se han venido utilizando para transformarlas en criterios de sentido económico, como serían las de revisar las depreciaciones, valorizaciones, vida útil de propiedades, planta y equipo, existencia de diferidos, etc. d) Se deberán cuantificar y revelar los impactos financieros por componentes, por ejemplo en cuentas por cobrar, inversiones, inventarios, propiedades, planta y equipo, otros activos, etc. e) Estimar razonablemente los elementos (en especial el análisis de las políticas contables bajo NIIF) que afectan la situación patrimonial en la fecha del Balance Inicial o Balance de Apertura y en los períodos posteriores. Todo lo anterior nos ayudará a conocer con mayor certeza la información financiera previa a la aplicación de las NIIF y disminuir su impacto, 104
Primera aplicación de las NIC/NIIF
para así identificar y realizar los ajustes o rediseños de sus sistemas de información y procesos con el fin de prepararnos para el reconocimiento contable en los términos que establecen las Normas Internacionales de Información Financiera – NIIF. Otro modelo de lograr la conversión a NIC/NIIF Se propone el siguiente plan de trabajo para lograr la conversión a NIC/ NIIF (IFRS, sigla en inglés): A. Conformar al interior de la organización un equipo encargado del proyecto de convergencia a NIIF, liderado en lo posible por un profesional del más alto nivel. B. Adelantar un ejercicio de comprensión del negocio y de la actividad de la compañía, con el fin de definir un cronograma y formular la hoja de ruta del proyecto. C. Dar a conocer los líderes y coordinadores del proyecto, las áreas involucradas, el equipo de trabajo, el plan de capacitación a cumplir, la identificación de las etapas del proceso y los plazos de aprobación. D. Capacitar a todos los empleados de la compañía, con el fin de atender las necesidades de cambio en el conocimiento técnico, en los procesos y procedimientos revisados asociados con el negocio y facilitar la implementación de nuevas políticas contables. E. Evaluar los impactos en los sistemas de información, en el recurso humano involucrado y en los datos. F. Modificar o diseñar nuevos sistemas de información y mejoras en el proceso de presentación de informes financieros. G. Analizar y definir nuevas políticas contables acordes con la exigencia de las NIIF. H. Ajustar los manuales de funciones y procedimientos internos, teniendo en cuenta los efectos operacionales y funcionales en los procesos y estructuras. I. Determinar el impacto operacional, financiero y tecnológico. 105
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Ejercicio básico de aplicación de las normas internacionales de contabilidad (NIC) y normas de información financiera (NIIF) Datos requeridos para aplicar las NIC/NIIF referidos a la empresa Distribuidora, S.A. a Diciembre 31 de 2011, anotados frente a cada cuenta de Balance General EMPRESA DISTRIBUIDORA, S.A. BALANCE GENERAL A DICIEMBRE 31, (Expresado en miles de pesos) Nombre de las cuentas
2011
Datos para convertirlos con base en las NIIF
ACTIVOS Disponible
790,690
Inversiones a corto plazo
722,088
Son a corto plazo y están debidamente garantizados y soportados por títulos.
1,103,749
La provisión de cartera se hizo individualmente por cada cliente, por tanto es razonable
Otros deudores
133,266
Hay $25 millones de anticipos para construcción de un edificio para uso posterior, hay impuestos diferidos por $ 23 millones.
Inventarios
Existe capitalización de $ 25 millones de intereses de obligaciones no 976,151 identificadas de 2008. Acumulados por ajustes por inflación aparecen $ 230.000.
Activos Diferidos
142,173 No se deben capitalizar según el NIC 38.
Deudores clientes (neto)
Total Activo Corriente
3,868,117
Propiedad, planta y equipo
En estos activos hay un terreno por $ 250 millones para ampliación posterior, el cual está avaluado en $ 300 millones. Incluye como ajuste 3,032,704 por inflación acumulado por $ 1.950.000. El valor razonable que se determinó por peritos evaluadores representan a diciembre 31, 2008 un valor de $ 5.600.000.
Depreciación acumulada
(2,179,202)
Según la vida útil razonable de los activos, la depreciación acumulada es de $ 1.968.000
Inversiones a largo plazo
666,134
El valor de la participación patrimonial que está en valorizaciones representa $ 410.000. Incluye por ajuste por inflación acumulado por $ 160.900.
3,497
Son activos por bienes en dación en pago, cuyo valor razonable es de $ 1.000
Otros Activos Total Activo sin valorizaciones
5,391,250
Valorizaciones de activos
8,411,323
Total del Activo
106
13,802,573
Lo conforman por Inversiones $ 350.000 y para Propiedad, planta y equipo $ 8.061.323.
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Nombre de las cuentas
Datos para convertirlos con base en las NIIF
2011
PASIVOS Obligaciones financieras Proveedores
(4,590)
Cuentas por pagar
(633,932)
Impuestos, gravámenes y tasas
(364,315) Hay impuestos diferidos por $ 34 millones
Obligaciones laborales
(106,677)
Pasivos estimados y provisiones Anticipos y Avances Total Pasivo Corriente Cesantías consolidadas Total del Pasivo
(13,942) (1,123,456) (1,607) (1,125,063)
PATRIMONIO Capital suscrito y pagado Reserva legal Reservas para ensanche Revalorización del patrimonio
Resultado del ejercicio
Resultados de ejercicios anteriores
(1,500,000) (153,761) (2,414,080) Incluye como ingresos retrospectivos no operacionales: Utilidad en venta de activos $ 13.223, otros ingresos $ 6.186. Pérdida en venta de activos $ 11.481 y otros gastos $ 31.767. (331,684) Eliminar los ajustes por inflación por estar por debajo del 10% anual por $ 161.472. Dentro de las cuentas de Ingresos Financieros existen $ 51.000 por diferencia en cambio y en Gastos Financieros $ 23.000 por diferencia en cambio. 133,338
Superávit de valorizaciones
(8,411,323)
Total del Patrimonio
(12,677,510)
Total del Pasivo y del Patrimonio (13,802,573)
107
108
Cuentas a afectar Débito Crédito Detalle o razón Inversiones permanentes 25,000 1 Anticipo construcción edificio Otros deudores 25,000 Resultado por conversión - política contable 23,000 2 Para cancelar los impuestos diferidos Otros deudores 23,000 Gastos Financieros 2005 23,000 Intereses capitalizados no identificados íntegramente al activo 3 Inventarios 23,000 Resultado por conversión - política contable 142,173 Para trasladar los cargos diferidos a utilidades retenidas por 4 Cargos Diferidos 142,173 disposición de las NIIF Inversiones permanentes o inmobiliarias 300,000 Para trasladar a inversiones permanentes el terreno para fu5 Propiedad, planta y equipo 300,000 turas ampliaciones. Depreciación acumulada 211,202 6 Para ajustar la depreciación acumulada por las NIIF Resultado por conversión - política contable 211,202 Superávit por valorizaciones de activos 350,000 Para anular las valorizaciones hechas por las anteriores nor7 Valorizaciones de inversiones 350,000 mas de contabilidad. Reserva por revaluación 2,497 Para mostrar el valor razonable de los bienes en dación en 8 Otros activos - Bienes en dación en pago 2,497 pago Superávit por valorizaciones de activos 8,061,323 Para anular las valorizaciones hechas por las normas de con9 Valorizaciones de propiedad, planta y equipos 8,061,323 tabilidad anteriores. Impuestos, gravámenes y tasas 34,000 Para eliminar los impuestos diferidos, créditos 10 Resultado por conversión - política contable 34,000
EMPRESA DISTRIBUIDORA S.A. A DICIEMBRE 31 DEL AÑO 2011 ASIENTOS DE CONVERSIÓN SEGÚN LAS NIIF
Elaboración de los asientos de conversión según las NIC/NIIF de la empresa Distribuidora S.A.
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Sumas iguales ajustes de conversión
15
14
13
12
11
Cuentas a afectar Utilidad en venta de inversiones Otros ingresos no operacionales Pérdida en venta y retiro Otros gastos Balance re-establecido Sumas iguales Propiedad, planta y equipo Inversiones permanentes Inventarios Revalorizaciones del patrimonio Corrección Monetaria por ajustes inflación Balance re-establecido Sumas iguales Propiedad, planta y equipo Reserva por revaluación Sumas iguales Inversiones permanentes Reserva por revaluación Sumas iguales Diferencia en cambio - Conversión Ingresos financieros Gastos financieros Sumas iguales
Continuación Crédito
16,649,754 16,649,754
11,481 31,767 43,248 19,409 62,657 62,657 1,950,000 160,900 230,000 2,414,080 161,472 88,292 2,502,372 2,502,372 4,817,296 4,817,296 4,817,296 4,817,296 95,234 95,234 95,234 95,234 28,000 51,000 23,000 51,000 51,000
Débito 13,223 6,186
Para separar de resultados y trasladar a patrimonio, las diferencias en cambio por conversión de monedas.
Para presentar las inversiones según su valor razonable por $ 410.000.
Para contabilizar el valor razonable de las propiedades, planta y equipo a diciembre 31 por un valor total de $ 5.600.000.
Para cancelar las revalorizaciones del patrimonio, correspondientes del acumulado por efecto de ajustes por inflación de años anteriores, ajustada contra la reserva por revaluación.
Para trasladar a Patrimonio, aquellas partidas que representaron ingresos y egresos no operacionales, las cuales según las NIIF no deben aparecer prospectiva sino retrospectivamente.
Detalle o razón
Primera aplicación de las NIC/NIIF
109
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Modelo de Hoja de Trabajo para trasladar los ajustes correspondientes en la aplicación por primera vez de las NIC/NIIF EMPRESA DISTRIBUIDORA, S.A. BALANCE GENERAL A DICIEMBRE 31, (Expresado en miles de pesos) Nombre de las cuentas ACTIVOS
Nuevos Saldos
Disponible
790,690
790,690
Inversiones a corto plazo
722,088
722,088
Deudores clientes (neto)
1,103,749
1,103,749
Otros deudores
133,266
48,000
85,266
Inventarios
976,151
253,000
723,151
Activos Diferidos
142,173
142,173
-
Total Activo Corriente
3,868,117
443,173
3,424,944
Propiedad, planta y equipo
3,032,704
4,817,296
2,250,000
5,600,000
Depreciación acumulada
(2,179,202)
211,202
Inversiones a largo plazo
666,134
Inversiones Inmobiliarias
-
Otros Activos
(1,968,000) 256,134
325,000
3,497
410,000 325,000
2,497
1,000
Total Activo sin valorizaciones
5,391,250 5,353,498
2,951,804
7,792,944
Valorizaciones de activos
8,411,323
8,411,323
-
13,802,573 5,353,498 11,363,127
7,792,944
Total del Activo Obligaciones financieras
-
-
(4,590)
(4,590)
Cuentas por pagar
(633,932)
(633,932)
Impuestos, gravámenes y tasas
(364,315)
Obligaciones laborales
(106,677)
(106,677)
-
-
(13,942)
(13,942)
(1,123,456)
(1,089,456)
Proveedores
Pasivos estimados y provisiones Anticipos y Avances Total Pasivo Corriente 110
AJUSTES NIIF/NIC Débito Crédito
2011
34,000
(330,315)
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Continuación
Nombre de las cuentas ACTIVOS Cesantías Consolidadas
2011
AJUSTES NIIF/NIC Débito
Crédito
(1,607)
Nuevos Saldos (1,607)
Total del Pasivo
(1,125,063)
Capital suscrito y pagado
(1,500,000)
(1,500,000)
(153,761)
(153,761)
Reserva legal Reservas para ensanche
34,000
- (1,091,063)
-
-
(2,414,080)
2,414,080
-
Resultado del ejercicio
(331,684)
93,409
Resultados de ejercicios anteriores
133,338
Revalorización del patrimonio
Balance Re-establecido
(465,995) 133,338
208,421
Diferencia por conversión e monedas Ganancias o pérdidas por valorizaciones
227,720
53,409
155,012
28,000
(28,000)
186,023
5,028,498 (4,842,475)
8,411,323
-
Total del Patrimonio
(12,677,510) 11,313,256
5,337,627 (6,701,881)
Total del Pasivo y del Patrimonio
(13,802,573) 11,347,256
5,337,627 (7,792,944)
Superávit de valorizaciones
Sumas Iguales
(8,411,323)
16,700,754 16,700,754
111
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Hoja de trabajo de las cuentas de resultado con los ajustes requeridos para trasladar los asientos de conversión de las NIC/NIIF EMPRESA DISTRIBUIDORA S.A. ESTADO DE RESULTADOS A DICIEMBRE 31, (Expresado en miles de pesos) Nombre de las cuentas Adornos de plástico en el país? Película metalizada Servicios metalizados en el país? Venta de servicios análisis laboratorio Venta de juguetería Total de ventas Menos devoluciones y descuentos ventas TOTAL INGRESOS OPERACIONALES Costo de ventas UTILIDAD BRUTA Gastos de administración De personal Generales Total gastos de administración Gastos de ventas De personal Generales Total gastos de ventas UTILIDAD O PÉRDIDA OPERACIONAL 112
AJUSTES NIIF/NIC Débito Crédito
2011
Nuevos Saldos
-3,398,918
-3,398,918
0
0
-1,242,509
-1,242,509
-9,450
-9,450
-42,370
-42,370
-4,693,247
-4,693,247
486,832
486,832
-4,206,415
-4,206,415
2,210,520 -1,995,895
2,210,520 -1,995,895
402,205 280,076
402,205 280,076
682,281
682,281
256,338 371,540 627,878
256,338 371,540 627,878
-685,736
-685,736
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Continuación
Nombre de las cuentas
2011
AJUSTES NIIF/NIC Débito
Crédito
Nuevos Saldos
Ingresos no operacionales Otras ventas Financieros
-5,916 -151,595
-5,916 51,000
-100,595
Arrendamientos
-46,505
-46,505
Comisiones
-41,222
-41,222
Utilidad en venta de inversiones
-13,223
13,223
0
-6,186
6,186
0
-264,647
70,409
-194,238
167,954
23,000
Pérdida en venta y retiro
11,481
11,481
Otros gastos
31,767
Otros ingresos no operacionales Total ingresos no operacionales Gastos no operacionales Financieros
Total gastos no operacionales
211,202
UTILIDAD O PÉRDIDA (antes de A x I)
-739,181
Ajustes por inflación
161,472
UTILIDAD O PÉRDIDA (antes de impuestos)
-577,709
Impuesto de renta y complementarios
246,025
UTILIDAD NETA
-331,684
Totales a trasladar al Balance
23,000
167,954 0
31,767
0 167,954
93,409
93,409
66,248
-712,020
161,472
0
227,720
-712,020 246,025
93,409
227,720
93,409
227,720
-465,995
113
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Presentación del Balance General con base en las NIC/ NIIF, después de los ajustes por efectos de la aplicación por primera vez en la EMPRESA DISTRIBUIDORA, S.A. EMPRESA DISTRIBUIDORA, S.A. BALANCE GENERAL A DICIEMBRE 31, (Expresado en miles de pesos) Descripción de las cuentas
2011
2010
ACTIVOS
NIC/NIIF
*
Propiedad, Planta y Equipo (neto)
3,632,000
VARIACIÓN $
%
8,030,905 -4,398,905
-54.77
-
53,402
Inversiones en Propiedades Inmobiliarias
325,000
-
325,000
-
Inversiones en Compañías Asociadas
410,000
676,534
-266,534
-39.40
-
3,497
Activos Intangibles
Otros Activos de largo plazo Total de Activos No Corrientes
4,367,000
-53,402 -100.00
-3,497 -100.00
8,764,338 -4,397,338
-50.17
Inventarios
723,151
799,105
-75,954
-9.50
Otras inversiones
722,088
443,215
278,873
62.92
45,600
123,000
-77,400
-62.93
1,103,749
1,201,717
-97,968
-8.15
39,666
40,229
-563
-1.40
790,690
402,773
387,917
96.31
1,000
-
1,000
-
Total de los Activos Corrientes
3,425,944
3,010,039
415,905
13.82
TOTAL DE LOS ACTIVOS
7,792,944 11,774,377 -3,981,433
-33.81
Impuestos por cobrar Cuentas por cobrar clientes Otras cuentas por cobrar Efectivo y equivalentes de efectivo Activos clasificados como disponibles para la venta
PATRIMONIO Capital Emitido Prima en colocación de capital Reservas Utilidades o Pérdidas Retenidas TOTAL DEL PATRIMONIO 114
-1,500,000 -1,500,000
-
-
-
-
-
-4,869,224 -9,433,860
4,564,636
48.39
0 -332,657
116,002
-6,701,881 -10,817,858
-448,659 -386.77 4,115,977
-38.05
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Continuación
Descripción de las cuentas
2011
2010
PASIVOS
NIC/NIIF
*
Obligaciones financieras a largo plazo
VARIACIÓN $
%
-
0
-
-
-1,607
-11926
10,319
-86.53
-
0
-
-
-1,607
-11,926
10,319
-86.53
-13,942
-9,280
-4,662
50.24
Obligaciones laborales
-106,677
-80,219
-26,458
32.98
Impuestos, gravámenes y tasas
-330,315
-185,235
-145,080
78.32
Cuentas por pagar
-633,932
-585,134
-48,798
8.34
-4,590
-4345
-245
5.64
-
-80380
Total de los Pasivos Corrientes
-1,089,456
-944,593
-144,863
15.34
TOTAL DE LOS PASIVOS
-1,091,063
-956,519
-134,544
14.07
TOTAL DEL PATRIMONIO Y PASIVOS
-7,792,944 -11,774,377
Obligaciones con empleados a largo plazo Provisión de contingencias Total pasivos no corrientes Anticipos y Avances
Proveedores Sobregiros bancarios
80,380 -100.00
3,981,433 -33.81
* Normas anteriores
115
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Presentación del Estado de Resultados con base en las NIC/ NIIF, después de los ajustes por efectos de la aplicación por primera vez en la +, S.A. EMPRESA DISTRIBUIDORA S.A. ESTADO DE RESULTADOS GASTOS POR FUNCIÓN A DICIEMBRE 31, (Expresado en miles de pesos) Nombre de las cuentas
2011
2010
VARIACIÓN
Ventas
$
%
Adornos de plástico en el país?
-3,398,918 -2,987,210
-411,708
13.78
Servicios metalizados en el país?
-1,242,509
-882,548
-359,961
40.79
-9,450
-12,975
3,525
-27.17
-42,370
0
-42,370
0.00
-5,916
-5,905
-11
0.19
-4,699,163 -3,888,638
-810,525
20.84
506,807
-19,975
-3.94
TOTAL INGRESOS OPERACIONALES
-4,212,331 -3,381,831
-830,500
24.56
Costo de Ventas
2,210,520
2,001,849
208,671
10.42
UTILIDAD BRUTA
-2,001,811 -1,379,982
-621,829
45.06
Venta de servicios análisis laboratorio Venta de juguetería Otras ventas Total de Ventas Menos devoluciones y descuentos ventas
486,832
Otros Ingresos Operacionales Financieros
-100,595
-58,549
-42,046
71.81
Arrendamientos
-46,505
-131,339
84,834
-64.59
Comisiones
-41,222
-104,475
63,253
-60.54
-188,322
-294,363
106,041
-36.02
TOTAL INGRESOS BRUTOS -2,190,133 -1,674,345
-515,788
30.81
Total Otros Ingresos Operacionales Gastos de Administración De personal
402,205
374,398
27,807
7.43
Generales
280,076
224,694
55,382
24.65
682,281
599,092
83,189
13.89
Total Gastos de Administración 116
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Continuación
Nombre de las cuentas
2011
2010
VARIACIÓN $
%
Gastos de Ventas De personal
256,338
219,969
36,369
16.53
Generales
371,540
292,844
78,696
26.87
Total Gastos de Ventas
627,878
512,813
115,065
22.44
Gastos Financieros
167,954
66,128
UTILIDAD O PÉRDIDA OPERACIONAL Impuestos de Renta y Complementarios UTILIDAD NETA
101,826 153.98
-712,020 -496,312 -215,708 246,025
192,237
43.46
53,788
27.98
-465,995 -304,075 -161,920
53.25
117
118
-153,761
-1,500,000
-17,337
-153,761
-1,500,000
Saldos a diciembre 31 de 2010 Movimientos antes de aplicación NIC/NIIF Revalorización patrimonio del año Reserva Legal del año Ajuste a las valorizaciones Utilidad neta por el período Dividendos pagados Emisión de capital en acciones Saldos a diciembre 31 de 2011 antes de la plicación de los NIC/NIIF Cambios en la política contable Saldos reestablecidos Cambios en el patrimonio Superávit o déficit por revaluación propiedades Superávit o déficit por revaluación inversiones Diferencias por conversión de moneda Ganancias o pérdidas no reconocidas en P/G Saldos a diciembre 31 de 2011 -4,659,274
-80,029 23,839 0
2,497 88,292 0 6,008,106 95,234 -28,000
-134,311 -388,846
-198,345
-331,684
-17,337
Utilidades Retenidas 116,002
-10,825,403
-1,269,904
-258,063
Reserva Reservas por Legal Conversión -136,424 -9,297,436
-1,500,000
Capital
Descripción de movimientos patrimoniales
-77,532 112,131 0 6,008,106 95,234 -28,000 -134,311 -6,701,881
-12,677,509
-258,063 0 -1,269,904 -331,684 0 0
-10,817,858
Totales
Presentación del Estado de Cambios en el Patrimonio con base en las NIC/NIIF, después de los ajustes por efectos de la aplicación por primera vez en la EMPRESA DISTRIBUIDORA, S.A.:
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Presentación del Estado de Cambios en el Patrimonio con base en las NIC/NIIF, después de los ajustes por efectos de la aplicación por primera vez en la EMPRESA DISTRIBUIDORA S.A. En el capítulo 7 – Revelaciones a efectuar sobre el estado de flujos de efectivo, aparece el estado de flujos de efectivo correspondiente a la Empresa Distribuidora S.A., el cual no sufre modificación alguna, debido a que los ajustes efectuados para la aplicación de las NIC/NIIF ninguna de estas afecta el efectivo, solo son ajustes compensados entre el mismo Balance General y el mismo Estado de Resultado Integral o interrelacionados entre los dos estados no generando entrada ni salida de efectivo o equivalente de efectivo.
119
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Ejercicio completo de aplicación de las normas internacionales de contabilidad (NIC) y normas de información financiera (NIIF) Datos requeridos para aplicar las NIC/NIIF referidos a la empresa TXY S.A. a Diciembre 31 de 2011. La empresa TXY S.A. presenta la siguiente información a 31 de Diciembre de 2.011 bajo los PCGA locales. EMPRESA TXY S.A. BALANCE GENERAL A 31 de Diciembre (En miles de pesos) Nombre de las cuentas
Nombre de las cuentas
Activos
Pasivos
Activos Corrientes
Pasivos Corrientes
Disponible
5.950
Año 2011
Obligaciones Financieras
32.000
TES
15.600
Proveedores
13.860
Fondos Fiduciarios
21.400
Acreedores
6.000
Deudores
73.600
Intereses por Pagar
3.100
Clientes
35.000
Retención en la Fuente por Pagar
Anticipos Anticipo de Renta Retención en la Fuente
7.000 800 1.300
IVA a favor
12.000
Préstamos a Terceros
13.000
Préstamos a Socios
8.000
Provisión General
-3.500
Inventarios
53.000
Materia Prima
6.000
Producto en Proceso
7.000
Producto Terminado
35.000
Repuestos 120
Año 2011
5.000
900
Impuesto de Renta por Pagar
3.000
Impuesto Diferido
2.000
Provisiones
22.000
Total Pasivo Corriente
82.860
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Continuación
Nombre de las cuentas Gastos Pagados por Anticipado Seguros
Año 2011
2.000 29.000
Preoperativos
5.000
Publicidad
2.000
Entrenamiento de Personal Total Activo Corriente Propiedad, Planta y Equipo
21.000 1.000 200.550 44.000
Pasivo a Largo Plazo
Inmuebles
13.000
Bonos Emitidos a Largo Plazo
Maquinaria
54.000
Cuentas por Pagar a Socios
Muebles y Enseres
Año 2011
2.000
Activos Diferidos
Marcas
Nombre de las cuentas
3.000
Depreciación Acumulada
-26.000
Inversiones Permanentes
11.000
Acciones en Bolsa
6.000
Aportes en Ltda
5.000
En Subsidiarias
11.000
Préstamos Recibidos de Terceros
80.750 8.000 30.000
Total Pasivo a Largo Plazo
118.750
Total Pasivo
201.610
Costo
4.000
Patrimonio
Método de Participación Patrimonial
7.000
Capital
20.000
Otros Activos
500
Superávit de Capital
11.700
Obras de Arte
500
Reservas
18.000
Valorizaciones
49.000
Utilidad del Ejercicio
6.000
Inmuebles
15.000
Utilidades Acumuladas
4.240
Maquinaria
23.000
Superávit por Valorizaciones
Inversiones Permanentes
11.000
Superávit Método de Participación
Total Activo no Corriente
115.500
Total Patrimonio
114.440
Total Activos
316.050
Total Pasivo y Patrimonio
316.050
49.000 5.500
121
122
Información Los saldos del disponible corresponden a cuentas bancarias y cajas menores sin restricciones. Los TES forman parte de la estrategia de la compañía para la administración de su liquidez con el ánimo 2. TES de obtener rendimientos en el corto plazo. Al 31 de diciembre del 2011, estos títulos cotizan en la bolsa de valores al 115%. Corresponden a dineros invertidos en fondos que administran liquidez. Bajo los PCGA locales están valo3. Fondos rados de acuerdo con la información recibida del fondo, que utiliza valores de mercado, por tal razón, no Fiduciarios requieren ajustes por conversión. 4. Clientes Corresponden a cargos a clientes por ventas realizadas pendientes de pago. Los anticipos se destinarán para la compra de maquinaria. Por tanto, deben ser reclasificados como propie5. Anticipos dades, planta y equipo. 6. Provisión La compañía ha venido realizando su provisión de acuerdo con las normas fiscales. Al realizar la provision General individual, se obtiene un valor de 4.200. 7. Anticipo de La compañía tiene anticipo de renta, retenciones en la fuente e iva a favor; así mismo tiene cuentas por Impuestos pagar por concepto de impuestos. 8. Préstamos Estos préstamos vencen el 30 de junio del 2012 (se otorgaron en julio 1.º/2011). Se cobran intereses anuales a Terceros del 1% EA AV. 9. Préstamos Luego de un análisis detallado de esta partida, se encontró que los socios se han comprometido a pagar la a Socios deuda en un plazo de 10 años (dic. 31/2021) sin intereses. 10. Producto Está compuesto por todos los productos que tienen completo su proceso de elaboración; aunque el 10% Terminado de estos productos al realizarse un inventario físico se considera que están deteriorados. Los repuestos incluyen un kit específico para una de las máquinas. Su costo fue de $ 2.000, se compraron 11. Repuestos el 1.º de enero del 2000, misma fecha de la máquina. También incluyen $ 2.100 de repuestos que se espera consumir en 2012 y $ 900 de partes menores de bajísimo costo y consumo inmediato.
Cuenta 1. Disponible
NIC 2
NIC 2
NIC 1
NIC 1
NIC 1
NIC 1
NIC 16
NIIF 1.29
NIIF 1.29
Referencia NIIF 1
EMPRESA TXY S.A. INFORMACIÓN NECESARIA PARA EFECTUAR LOS AJUSTES POR CONVERSIÓN A NIIF (En miles de pesos)
Informacion adicional para el ejercicio
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Referencia
Correspondiente a diplomados y cursos diversos realizados en el año 2011 para el personal de NIC 38 administración, producción y ventas. Se está amortizando en tres años.
La marca fue adquirida el 1.º de enero del 2003 y corresponde a unos productos que saldrán del mercado el 31 de diciembre del 2013. Una valoración independiente por flujo de caja arrojó que el NIC 38 valor recuperable es de $ 15.000.
13.3 Entrenamiento
14. Marcas
15.1 Inmuebles
Los inmuebles corresponden a: i) terreno cuyo valor en libros es de $ 2.000, ii) un edificio en el cual se encuentran las oficinas y planta de la compañía cuyo costo bruto en libros es de $ 6.000 y iii) unas oficinas cuyo costo bruto es de $ 5.000 y que están en arrendamiento a terceros. En el terreno se encuentra la planta de la empresa. La depreciación acumulada de los inmuebles es de $ 3.000 para el bien de uso y $ 2.000 para el que está en arrendamiento. La compañía hará uso de NIC 16 la exención indicada en la NIIF 1 de usar como costo atribuido el valor razonable a la fecha de la transición. El resultado arrojó que el terreno tiene un valor razonable de $ 3.500, el inmueble de uso de $ 13.000 y el que está en arriendo de $ 12.000. De todas formas, la empresa valorará el inmueble en arrendamiento como una propiedad de inversión a valor razonable. El análisis del activo entregado en arrendamiento concluyó que era operativo.
Corresponde a cuñas en televisión de los meses de octubre a diciembre del 2011 que se están NIC 38 amortizando en 5 años.
13.2 Publicidad
15. Propiedad, Planta y Equipo
Son los incurridos en los estudios iniciales para la apertura de posibles sucursales en el exterior.
NIC 38
Corresponde al pago anticipado por el año que termina el 31 de diciembre del 2012. Por estar expresado en términos del valor recuperable, dado los beneficios que se esperan obtener en el corto NIC 38 plazo, el saldo no se modifica.
Información
13.1 Preoperativos
13. Activos Diferidos
12. Seguros Pagados por Anticipado
Cuenta
Continuación
Primera aplicación de las NIC/NIIF
123
124
Estas inversiones corresponden a una sociedad limitada. La inversión fue un aporte de capital en esa NIC 28 sociedad en enero del 2005 y está valorada al costo.
Corresponden a acciones de una empresa que cotiza en la bolsa de valores, y sobre las que la empresa tiene la intención de venta. Se espera mantener dicha inversión. En la bolsa de valores esta inversión NIC 28 cotiza en $ 17.000.
Incrementos en el valor de los activos, presentados hasta la fecha de corte de los Estados Financieros.
Corresponden a obras de arte que la compañía no tiene la intención de vender. Solo se tienen por NIIF 1 decoración.
Las obligaciones financieras vencen el 30 de junio del 2012. La tasa de interés es del 18% EA pagadero NIC 23 año vencido. No se incurrió en costos por la transacción.
El saldo de retención en la fuente por pagar es de 900 y del Impuesto de renta por pagar es de 3.000.
17. Inversiones en LTDA
18. Acciones en Bolsa
19. Valorizaciones
20. Otros Activos
21. Obligaciones Financieras
22. Impuestos por Pagar
NIC 12
NIC 39
La compañía posee una inversión en una controlada cuyo costo inicial fue de $ 4.000, se han incluido $ 7.000 en ajustes por método de participación. Se poseen 8.000 acciones. Esta inversión cotiza en el NIC 28 mercado de valores y, según el último movimiento de la bolsa, se cotizaban a $ 3,9 cada una.
16. Inversiones en Subsidiarias
Referencia
15.2 Maquinaria
Información
Se compró el 1.º de enero del 2001 y se ha venido depreciando con base en el método de línea recta y su vida útil inicial estimada era de 15 años. Esta máquina es altamente contaminante y la empresa se comprometió con el Ministerio a desmantelarla a fines del año 2019 y mejorar el sitio en el cual está ubicada NIC 16 (las actividades a realizar para ello, según análisis actual y a precios de hoy, se estiman en $ 6.000). La depreciación acumulada es de $ 20.000. En la fecha de la transición, se realizó un avalúo de la maquinaria que arrojó un valor de $ 57.000 y, según cálculo de la vida útil técnica, la remanente es de 14 años.
Cuenta
Continuación
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Los bonos fueron emitidos para obtener capital de trabajo el 1.º de julio del 2010 con un descuento del 5% sobre el nominal ($ 85.000), la tasa de interés es del 12% EA AV. Los costos de emisión fueron NIC 37 de $ 1.900. Su plazo es de cinco años.
Las cuentas por pagar a socios no tienen vencimiento y no generan intereses. Luego de un análisis NIC 37 detallado,se concluyó que estos saldos no serán pagados a los socios.
Préstamos otorgados en diciembre de 2008 cuyo vencimiento es diciembre del 2014 y generan un interés del 6% EA AV. Si la compañía solicitara un crédito bajo este mismo plazo y características, el NIC 37 mercado le cobraría el 18% EA AV.
Hasta el año 2.011 se generaron impuestos diferidos por un valor de $ 2.000; pero al momento de NIC 37 verificar la fiabilidad de esta partida, se encontró que no está soportada.
El superávit, está dado por el Know How que contabilizó la empresa.
24. Bonos
25. Cuentas por pagar a Socios
26. Préstamos recibidos de Terceros
27. Impuestos Diferidos
28. Superávit de Capital
Referencia
23. Provisiones
Información
Las provisiones para costos y gastos corresponden a bienes y servicios recibidos al 31 de diciembre del 2011 por $ 6.700, sobre los cuales no se han recibido las facturas. Así mismo, incluye una provisión de $ 1.300 para mantenimiento a realizar en 2012 a las máquinas. Las provisiones para contingencias se NIC 37 han creado para atender pleitos de diferente tipo, de acuerdo con estudios jurídicos. Son contingencias de pérdida probable.
Cuenta
Continuación
Primera aplicación de las NIC/NIIF
125
126
3
2
1
Orden
Sumas Iguales
Cr. Provisión cartera Sumas Iguales
Db. Utilidades Acumuladas
Cr. Deudores (Anticipo)
Db. Propiedades, planta y equipo (Anticipo)
Sumas Iguales
Cr. Utilidades Acumuladas
Cr. TES
Db. Instrumentos financieros a valor razonable en resultados
Nombre de las cuentas
2.188
2.188
7.000
7.000
17.250
17.250
Debe Nominal
Explicación del asiento de conversión a NIIF
7.000
Diferencia por Reconocer
2.188 Provision General
2.188 Provision Individual
2.188
3.500
5.688
Ajuste de conversión a la provisión de deudores bajo NIIF:
7.000 Valor anticipo 7.000
1.650
15.600
17.250
115%
15.000
Reclasificación de anticipos para propiedades, planta y equipo:
Ajuste
17.250 Valor en libros PCGA local
1.650 Valoración a mercado NIIF
15.600 Valor de mercado
Haber
(En miles de pesos)
ASIENTOS DE CONVERSIÓN HACIA NIIF Corte a Diciembre 31 de 2011
EMPRESA TXY S.A.
Asientos elaborados para la conversión del Balance de Apertura
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Db. Utilidades Acumuladas Cr. Préstamos a socios Sumas Iguales
5
6
Nombre de las cuentas Cr. Anticipo renta Cr. Retención en la fuente a favor Db. Impuesto de renta por pagar Db. Retención en la fuente por pagar Sumas Iguales
Db. Utilidades Acumuladas Cr. Préstamos a terceros Sumas Iguales
4
Orden
Continuación
1.175
1.175
703
12.297 13.000 -703
El préstamo a los socios debe de ser valorado a tasas del mercado 1.175 y descontarlos flujos futuros a valor presente. 1.175 Valor actual a mercado bajo NIIF 6.825 Valor en libros bajo los PCGA locales 8.000 Ajuste en valoración para NIIF -1.175
703 Valor actual a mercado bajo NIIF Valor en libros bajo los PCGA locales Ajuste en valoración para NIIF
Haber Explicación del asiento de conversión a NIIF 800 Reclasificacion de las cuentas deudoras y acreedoras de impuestos, 900 para mostrar un saldo neto por cada concepto: 800 Saldos en deudores: 900 Anticipo renta 800 1.700 1.700 Retención en la fuente 1.300 Total 2.100 Saldos en acreedores: Impuesto de renta por pagar 3.000 Retención en la fuente por pagar 900 Total 3.900 Saldo Neto Acreedor Imp. de Renta 2.200 Saldo Neto Deudor Retefuente 400 703 El préstamo a terceros debe de ser valorado a tasas del mercado y 703 descontar los flujos futuros a valor presente.
Debe
Primera aplicación de las NIC/NIIF
127
128
9
8
7
Orden
8.000
Db. Utilidades Acumuladas Cr. Activos diferidos Preoperativos Publicidad Entrenamiento Sumas Iguales 8.000
2.900
900
2.000
500
5.000 2.000 1.000 8.000
5.000 500 4.500
Clasificación:
Total
Preoperativos Publicidad Entrenamiento Total Ajuste (Eliminacion)
5.000 2.000 1.000 8.000
Se eliminan las partidas que no cumplen los requisitos para ser activos:
Consumo en el año Consumo inmediato
Valor
Asignación bajo NIIF Propiedades, 2.000 planta y equipo 2.100 Inventarios 900 Gastos 5.000
Se analiza cada partida y se procede al ajuste y reclasificacion.
2.900 Kit para máquinas
2.900
500 Valor en libros bajo los PCGA locales 10% deteriorados Nuevo valor bajo NIIF
Debe Haber Explicación del asiento de conversión a NIIF 500 Se debe de ajustar el valor del inventario en productos terminados, 500 descontando el valor de los productos deteriorados.
Sumas Iguales
Db. Utilidades Acumuladas
Db. Propiedades, planta y equipo Cr. Inventarios (repuestos)
Nombre de las cuentas Db. Utilidades Acumuladas Cr. Producto terminado Sumas Iguales
Continuación
Rodrigo Estupiñán Gaitán
11
10
Orden
Nombre de las cuentas
Sumas Iguales
Cr. Utilidades Acumuladas 11.500
3.500 1.500
Avalúo técnico Ajuste
Terrenos
9.000 2.000
10.000
12.000
3.000
2.000
5.000
Oficinas en arriendo
Costo Bruto
11.500 Ajuste a su Valor razonable
11.500 Ajuste
13.000
Avalúo técnico
Edificio de uso
3.000
3.000
Neto
6.000
Edificio en uso
Db. Depreciación acumulada
Costo Bruto
Ajuste a su Valor razonable
3.000
7.000
Edificio de uso
6.000
21.000
Se procede a ajustar el valor del inmueble, dejandolo expresado a su valor razonable.
Desvalorización
21.000 Valor en libros
Valor recuperable
15.000
Se procede a ajustar el valor del activo diferido, dejandolo expresado a su valor razonable.
Explicación del asiento de conversión a NIIF
21.000 Análisis de las marcas:
Haber
Depreciación acumulada
1.500
21.000
15.000
6.000
Debe
Terrenos
Db. Propiedades, planta y equipo
Sumas Iguales
Db. Intangibles (Marcas)
Cr. Activos diferidos (Marcas)
Db. Utilidades Acumuladas
Continuación
Primera aplicación de las NIC/NIIF
129
130
13
12
Orden
Nombre de las cuentas
Sumas Iguales
Cr. Utilidades Acumuladas 23.000
34.000
20.000
57.000 23.000
Avalúo Ajuste de conversión
El valor razonable para efectos de las NIIF arrojó:
23.000 Neto
23.000 Depreciación acumulada
54.000
20.000
Db. Depreciación acumulada
Costo bruto
Saldos de la maquinaria bajo los PCGA locales:
3.000
9.000
Maquinaria
14.000 Total Ajuste (Valorizacion)
Se procede a ajustar el valor de la maquinaria a valor razonable.
14.000
12.000
0
12.000
Valor Razonable
Db. Propiedades, planta y equipo
Sumas Iguales
Cr. Utilidades Acumuladas
9.000
3.000
Neto
Oficinas en arriendo
2.000
5.000
Valor en Libros
Depreciacion Acumulada
Detalle
Se realiza la reclasificacion de propiedad, planta y equipo a propiedad de inversion; realizando su respectivo ajuste a valor razonable.
Explicación del asiento de conversión a NIIF
Db. Depreciación acumulada
5.000
Haber
Costo Bruto 2.000
12.000
Debe
Oficinas en arriendo
Cr. Propiedades, planta y equipo
Db. Propiedades de inversión
Continuación
Rodrigo Estupiñán Gaitán
16
15
14
Orden
Sumas Iguales
32.700
Ajuste de valoración
32.700 Costo en libros bajo los PCGA locales
28.700 Valoración a mercado NIIF
Nº acciones
Cr. Utilidades Acumuladas
5.500
Db. Superávit Método de Participación
27.200
4.000
31.200
3,9
8.000
Las acciones deben de ser llevadas a valor razonable al precio que se cotizaron en bolsa.
4.000 Valor en la bolsa por acción
27.200
Db. Inversiones en controladas
2.666
3.334
6.000
Se debe de eliminar los resultados de las acciones en métodos de participación.
Saldo por Amortizar
Cr. Inversiones en Subsidiarias (Costo)
7.000
7.000
Sumas Iguales
6.000
7.000
7.000
6.000
Costo Desmantelamiento
Se realiza la provision para los gastos por desmantelamiento de la maquinaria al fin de su vida util; la cual de debe de incorporar al valor del activo.
Explicación del asiento de conversión a NIIF
6.000 - Depreciacion
Haber
Cr. Método de Participación
Db. Utilidades Acumuladas
Sumas Iguales
Para desmantelamiento
Cr. Pasivo - Provisión
3.334
Db. Utilidades Acumuladas
Debe 2.666
Nombre de las cuentas
Db. Propiedades, planta y equipo
Continuación
Primera aplicación de las NIC/NIIF
131
132
20
19
18
17
Orden
Nombre de las cuentas
Cr. Otros activos
Sumas Iguales
Db. Utilidades Acumuladas
500
500
500
500
Total
49.000
11.000
23.000
15.000
Las obras de arte, no cumplen el requisito para ser activo y se eliminan del balance.
11.000 Inversiones permanentes
Inversiones permanentes 49.000
23.000 Maquinaria
Valorizaciones
Maquinaria
Sumas Iguales
11.000
6.000
Se eliminan las valorizaciones, ya que la valoración a valores de mercado bajo las NIIF sustituye el costo de los activos. 15.000 Inmuebles
49.000
49.000
17.000 Ajuste por conversión
Inmuebles
Cr. Valorizaciones
Db. Superávit de valorizaciones
Sumas Iguales
11.000 Valor libros
17.000
Ajuste a valor de mercado de las acciones en bolsa:
Las acciones mantenidas para la venta se clasifican y designan a valor razonable con efecto en otro resultado integral (patrimonio).
Se procede a reclasificar las inversiones permanentes en compañías asociadas, para efectos de presentación.
Explicación del asiento de conversión a NIIF
Cr. Utilidades Acumuladas
5.000
5.000
Haber
6.000 Valor bolsa 17.000
17.000
5.000
5.000
Debe
Cr. Inversiones permanentes
Disponible para la venta
Db. Instrumentos financieros
Sumas Iguales
Cr. Inversiones permanentes
Db. Inversiones en asociadas
Continuación
Rodrigo Estupiñán Gaitán
22
21
Orden
Nombre de las cuentas
Sumas Iguales
Cr. Utilidades Acumuladas 8.000
8.000
Db. Provisiones para costos y gastos
Cr. Acreedores
3.100 3.100
Debe
Cr. Obligación financiera Db. Interés por pagar Sumas Iguales
Cr. Utilidades Acumuladas
Continuación
8.000
1.300
6.700
3.100
2.761
339
Haber
Explicación del asiento de conversión a NIIF Dado que la compañía no tiene la intención de negociar las obligaciones financieras antes de su vencimiento, se valoran con base en el método del costo amortizado que tiene en cuenta la tasa de interés efectiva. Saldo en libros bajo los PCGA locales: Deuda 32.000 Interés por pagar 3.100 Subtotal 35.100 Valoración para las NIIF 34.761 Ajuste de conversión 339 Las provisiones para costos y gastos ya incurridos se reclasifican como un pasivo real. La provisión para mantenimiento futuro se elimina, porque no cumple con el requisito de ser pasivo bajo NIIF. Se aplica la excepción con las contingencias en la medida en que están bien determinadas, es probable la salida futura de beneficios económicos y su valor es determinado en forma confiable. Provisiones Valor Bajo NIIF Es un pasivo Para costos y gastos 6.700 real No es un Para mantenimiento en 2011 1.300 pasivo Cumplen Para contingencias 14.000 requisitos de la NIC 37
Primera aplicación de las NIC/NIIF
133
134
27
26
25
24
23
Orden
7.827
Db. Préstamos de terceros Cr. Utilidades Acumuladas Sumas Iguales Db Impuesto Diferido Cr Utilidades Acumuladas Sumas Iguales Db. Superavit de Capital Cr. Utilidades Acumuladas Sumas Iguales 11.700
2.000 11.700
7.827 2.000
8.000
8.000
Sumas Iguales
Db. Cuentas por pagar socios Cr. Patrimonio (Aporte Adicional)
4.472
Db. Utilidades Acumuladas Cr. Bonos emitidos Sumas Iguales 4.472
Debe
Nombre de las cuentas
Continuación Explicación del asiento de conversión a NIIF Se procede a recalcular los bonos emitidos bajo el método del costo amortizado con base en la tasa de interés efectiva. Ajuste por valoración bajo NIIF: Saldo libros de bonos PCGA local 80.750 Valoración NIIF 85.222 Ajuste por valoración 4.472 En este caso las cuentas por pagar a socios bajo NIIF, se entiende que el pasivo no existe (no cumple el requisito para ello) y, por tanto, se elimina del balance. Cuentas por pagar a socios 8.000 No tiene vencimiento ni hay pactados intereses. Entonces según la NIC 39 no es un pasivo financiero sino patrimonio. Se procede a la valoración de las deudas con terceros con base en la tasa de interés del mercado. Deuda valorada bajo las NIIF 22.173 Deuda según libros 30.000 Ajuste en valoración 7.827
Se debe proceder a la eliminación de esta partida; ya que ella va in11.700 cluida directamente dentro del resultado en cada periodo. 11.700
2.000 Se procede a la eliminacion del impuesto diferido generado. 2.000
7.827 7.827
8.000
8.000
4.472 4.472
Haber
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Hoja de trabajo para la conversión del Balance EMPRESA TXY S.A. HOJA DE TRABAJO PARA LA CONVERSIÓN A NIIF (En miles de pesos) A 31 De Diciembre De 2.011 Nombre de las cuentas
Sin convertir
Db
Cr
NIIF
Activos Disponible
5.950
5.950
Instrumentos financieros A valor razonable
0 0
30.650
30.650
Inversiones temporales
0
TES
15.600
15.600
0
CDT
13.400
13.400
0
Fondos fiduciarios
8.000
8.000
Deudores Clientes Anticipos
0 35.000
35.000
7.000
7.000
0
800
800
0
1.300
900
400
IVA a favor
12.000
0
12.000
Préstamos a terceros
13.000
703
12.297
Préstamos a socios
8.000
1.175
6.825
Provisión general
-3.500
2.188
-5.688
Anticipo renta Retención en la fuente
Inventarios
0
Materia prima
6.000
6.000
Producto en proceso
7.000
7.000
Producto terminado
35.000
500
34.500
5.000
2.900
2.100
Repuestos Gastos Pagados por Anticipado Seguros
0 2.000
2.000 135
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Continuación Nombre de las cuentas Propiedades de inversión
Sin convertir 0
Db
Cr
NIIF
12.000
12.000
Propiedades, planta y equipo
0
Anticipos
0
7.000
7.000
Repuestos maquinaria
0
2.000
2.000
Inmuebles
13.000
8.500
Maquinaria
54.000
5.666
Muebles y enseres Depreciación acumulada
5.000
59.666
3.000 -26.000
3.000 25.000
0
Activos diferidos
-1.000 0
Preoperativos
5.000
5.000
0
Publicidad
2.000
2.000
0
Entrenamiento
1.000
1.000
0
21.000
21.000
0
Marcas Activos intangibles - marcas compradas
15.000
15.000
Instrumentos financieros
0
Disponible para la venta
17.000
17.000
Inversiones en asociadas
5.000
5.000
27.200
27.200
Inversiones en controladas Inversiones permanentes
0
Acciones en bolsa
6.000
6.000
0
Aportes en limitada
5.000
5.000
0
En subsidiarias:
0
Costo
4.000
4.000
0
Método de participación patrimonial
7.000
7.000
0
500
500
0
Otros activos - obras de arte Valorizaciones
136
16.500
0
Inmuebles
15.000
15.000
0
Maquinaria
23.000
23.000
0
Inversiones permanentes
11.000
11.000
0
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Continuación Nombre de las cuentas Total activo
Sin convertir 316.050
Db
Cr
NIIF
155.016 150.666 320.400
Pasivos Obligaciones financieras
32.000
Proveedores
13.860
Acreedores
6.000
Intereses por pagar
3.100
3.100
0
900
900
0
3.000
800
2.200
Retención en la fuente por pagar Impuesto de renta por pagar
2.761
13.860 6.700
Ingresos diferidos Impuesto diferido
2.000
2.000
0 0
Para costos y gastos
8.000
Para contingencias
14.000
Bonos emitidos a largo plazo Cuentas por pagar a socios Préstamos recibidos de terceros Total pasivo
12.700
0
Provisiones
Para desmantelamiento
34.761
8.000
0 14.000
0
6.000
6.000
80.750
4.472
85.222
8.000
8.000
0
30.000
7.827
22.173
201.610
30.627
19.933
190.916
Patrimonio Capital
20.000
Superávit de capital
11.700
20.000 11.700
Capital adicional aportado Reservas
0 8.000
8.000
18.000
18.000
Utilidad del período
6.000
6.000
Utilidades Acumuladas
4.240
Superávit por valorizaciones
34.772 108.016
77.484
49.000
49.000
0
5.500
5.500
0
Total patrimonio
114.440 100.972
116.016 129.484
Total Pasivo + Patrimonio
316.050
Superávit método de participación
131.599 135.949 320.400 137
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Balance inicial bajo NIIF Nombre de las cuentas ACTIVOS Activos No Corrientes Propiedades, planta y equipo Anticipos Repuestos maquinaria Inmuebles Maquinaria Muebles y enseres Depreciación acumulada Propiedades de inversión Inversiones en asociadas Inversiones en controladas Activos intangibles - marcas compradas TOTAL ACTIVO NO CORRIENTE Activos Corrientes Disponible Inversiones Instrumentos de Patrimonio Fondos fiduciarios Deudores Clientes Retención en la fuente IVA a favor Préstamos a terceros Préstamos a socios Provisión general Inventarios Materia prima Producto en proceso Producto terminado Repuestos Gastos Pagados por Anticipado Seguros Instrumentos financieros Disponible para la venta TOTAL ACTIVO CORRIENTE TOTAL ACTIVO
138
Valor
87.166 7.000 2.000 16.500 59.666 3.000 -1.000 12.000 5.000 27.200 15.000 146.366 5.950 38.650 30.650 8.000 60.834 35.000 400 12.000 12.297 6.825 -5.688 49.600 6.000 7.000 34.500 2.100 2.000 2.000 17.000 17.000 174.034 320.400
Nombre de las cuentas PATRIMONIO Capital Capital adicional aportado Reservas Utilidad del periodo Utilidades Acumuladas TOTAL PATRIMONIO PASIVO Pasivo no Corriente Bonos emitidos a largo plazo Obligaciones financieras Provisiones Para desmantelamiento TOTAL PASIVO NO CORRIENTE Pasivo Corriente Proveedores Acreedores Impuesto de renta por pagar Provisiones Para contingencias Préstamos recibidos de terceros
TOTAL PASIVO CORRIENTE TOTAL PASIVO TOTAL PASIVO + PATRIMONIO
Valor 20.000 8.000 18.000 6.000 77.484 129.484
85.222 34.761 6.000 6.000 125.983 13.860 12.700 2.200 14.000 14.000 22.173
64.933 190.916 320.400
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Conciliación del patrimonio EMPRESA TXY S.A. CONCILIACIÓN PATRIMONIAL (En miles de pesos) Ajustes con efecto a la Cuenta de Utilidades Acumuladas
Egreso
Ajuste Valoración Tes
Ingreso 1.650
Ajuste Provisión de Cartera
2.188
Ajuste Valoración de los Préstamos a Terceros
703
Ajuste Valoración de los Préstamos a los Socios
1.175
Ajuste por Deterioro de los Inventarios
500
Reconocimiento del Gasto por los Repuestos
900
Eliminación de los Activos Diferidos
8.000
Valoración del Activo Intangible
6.000
Ajuste de los Inmuebles a su Valor Razonable
11.500
Ajuste de la Propiedad de Inversión a su Valor Razonable
9.000
Ajuste de la Maquinaria a su Valor Razonable
23.000
Reconocimiento de la Provisión para Desmantelamiento
3.334
Eliminación Resultados de las Acciones por Método de Participación
7.000
Valoración de las Acciones a su Valor Razonable
28.700
Valoración de las Acciones Mantenidas para la Venta a su Valor Razonable Eliminación de las Obras de Arte
11.000 500
Valoración de las Obligaciones Financieras
339
Eliminación de la Provisión Para Mantenimiento
1.300
Valorización de los Bonos
4.472
Valoración de las Deudas con Terceros
7.827
Eliminación del Impuesto Diferido
2.000
Eliminación del Superávit de Capital
11.700
Ajustes a Otras Cuentas del Patrimonio Reclasificación de las Deudas con los Socios a Aportes Adicionales
8.000
Eliminación Superávit de Capital
11.700
Eliminación Superávit por Valorizaciones
49.000
Eliminación Superávit por Método de Participación
5.500 Total Ajustes
100.972
Diferencia
15.044
Saldo Antes de la Adopción
114.440
Saldo Bajo NIIF
129.484
116.016
139
Rodrigo Estupiñán Gaitán
AUTOEVALUACIÓN 1. ¿Qué importancia tiene para una empresa la práctica de los nuevos estándares de contabilidad y financieros? 2. ¿Qué razones fundamentales llevaron a que la IASB y otras agremiaciones contables internacionales efectuaran cambios a las NIC y se formalizaran las NIIF? 3. ¿Cuáles son los principios básicos que representan una política de información financiera prudencial y rigurosa? 4. Adicionalmente de la presentación adecuada de su situación financiera, ¿qué otras finalidades logra cubrir el establecimiento de las NIIF? 5. ¿Qué relación tiene el concepto de Gobierno Corporativo con las NIIF? 6. ¿Qué cambios fundamentales incluyen las revelaciones financieras de las cantidades aplicadas a elementos contables? 7. ¿Qué papel importante en los cambios requiere la cultura de una organización? 8. ¿Cuáles son los pasos fundamentales para la conversión de las normas tradicionales hacia las NIC y las NIIF? 9. ¿Qué identifica las siglas de NIC, NIIF, IFRS, SIC, IFRIC? 10. ¿Cuáles son las principales disposiciones requeridas para la primera aplicación de las NIC/NIIF? 11. Prepare los asientos de conversión al cierre de diciembre 31, según los datos que se incluyen para cada cuenta, tanto del balance como de resultados.
140
Primera aplicación de las NIC/NIIF
La empresa TXY S.A. presenta la siguiente información a 31 de Diciembre de 2.011 bajo los PCGA locales. EMPRESA TXY S.A. BALANCE GENERAL (En miles de pesos) Nombre de las cuentas
Año 2011
Nombre de las cuentas
Año 2011
Activos
Pasivos
Activos Corrientes
Obligaciones Financieras
28.500
6.520
Proveedores
15.470
13.400
Acreedores
6.820
Intereses por Pagar
1.890
Disponible CDT Fondos Fiduciarios
8.000
Deudores
52.800
Retención en la Fuente por Pagar
1.200
Clientes
26.000
Impuesto de Renta por Pagar
4.120
Anticipos
12.000
Impuesto Diferido
3.620
Anticipo de Renta
1.800
Provisiones
18.900
Retención en la Fuente
1.000
Bonos Emitidos a Largo Plazo
96.300
Cuentas por Pagar a Socios
10.000 27.500
IVA a Favor
500
Préstamos a Terceros
8.500
Préstamos Recibidos de Terceros
Préstamos a Socios
7.800
Total Pasivo
Provisión General
-4.800
Inventarios
59.800
Materia Prima
4.500
Producto en Proceso
4.800
Producto Terminado
43.500
Repuestos Gastos Pagados por Anticipado
Seguros
7.000
3.500 3.500
Activos Diferidos
32.300
Preoperativos
12.000
Publicidad Marcas Entrenamiento de Personal
214.320
3.500 15.800 1.000
141
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Continuación
Nombre de las cuentas Total Activo Corriente Propiedad, Planta y Equipo
Año 2011
81.600 31.000
Maquinaria
75.600 6.800
Depreciación Acumulada
-31.800
Inversiones Permanentes
13.300
Acciones en Bolsa
7.500
Aportes en Ltda
5.800
En Subsidiarias
Nombre de las cuentas
176.320
Inmuebles
Muebles y Enseres
142
Año 2011
14.600
Costo
6.000
Patrimonio
Método de Participación Patrimonial
8.600
Capital
32.000
Otros Activos
1.150
Superávit de Capital
11.000
Obras de Arte
1.150
Reservas
11.760
Valorizaciones
57.000
Utilidad del Ejercicio
8.310
Inmuebles
17.000
Resultados Acumulados
5.780
Maquinaria
23.000
Superávit por Valorizaciones
Inversiones Permanentes
17.000
Superávit Método de Participación
Total Activo no Corriente
167.650
Total Patrimonio
129.650
Total Activos
343.970
Total Pasivo y Patrimonio
343.970
57.000 3.800
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Información adicional Cuenta
Información
Disponible
Debido a un proceso judicial, la empresa tiene una cuenta bancaria embargada, la cual cuenta con un saldo de 1.130.
2.
TES
Los TES forman parte de la estrategia de la compañía para la administración de su liquidez con el ánimo de obtener rendimientos en el corto plazo. Al 31 de diciembre del 2011, estos títulos cotizan en la bolsa de valores y registran un aumento en su precio de negociación de 21%.
3.
Fondos Fiduciarios
Corresponden a dineros invertidos en fondos que administran liquidez. Bajo los PCGA locales están valorados de acuerdo con la información recibida del fondo, el cual reportó que a 31 de Diciembre, esta inversión estaba valorada en 7.600.
4.
Clientes
Corresponden a cargos a clientes por ventas realizadas pendientes de pago.
5.
Anticipos
Los anticipos se destinarán para la compra de maquinaria. Por tanto, deben ser reclasificados como propiedades, planta y equipo.
6.
Provisión General
La compañía ha venido realizando su provisión de acuerdo con las normas fiscales. Al realizar la provisión Individual, el valor a provisionar asciende a 5.200.
7.
Anticipo de Impuestos
La compañía tiene anticipo de renta, retenciones en la fuente e IVA a favor; así mismo tiene cuentas por pagar por concepto de impuestos.
8.
Préstamos a Terceros
Estos préstamos vencen el 30 de junio del 2011 (se otorgaron en julio 1.º/2010). Se cobran intereses anuales del 1% EA AV. Al momento de descontar los flujos futuros a valor presente teniendo en cuenta la tasa de interés, se obtiene que el préstamo a terceros es valorado en 8.250.
Préstamos a Socios
Luego de un análisis detallado de esta partida, se encontró que los socios se han comprometido a pagar la deuda en un plazo de 10 años (diciembre 31/2020) sin intereses. Por tal motivo, se debe calcular el valor del préstamo a valor presente con la tasa del mercado; al realizar esta operación, se obtiene que el valor razonable del préstamo es de 8.500.
10. Producto Terminado
Está compuesto por todos los productos que tienen completo su proceso de elaboración; aunque el 10% de estos productos al realizarse una inspección se considera que están deteriorados.
11. Repuestos
Los repuestos incluyen un kit específico para una de las máquinas. Su costo fue de $ 3.000, se compraron el 1.º de enero del 2000, misma fecha de la máquina. También incluyen $ 2.800 de repuestos que se espera consumir en 2011 y $1.200 de partes menores de bajísimo costo y consumo inmediato.
1.
9.
12. Seguros Corresponde al pago anticipado por el año que termina el 31 de diciembre del Pagados por 2010. Por estar expresado en términos del valor recuperable, dado los beneficios Anticipado que se esperan obtener en el corto plazo, el saldo no se modifica. 13. Activos Diferidos 13.1 Preoperativos Son los incurridos en los estudios iniciales para la apertura de la empresa. 13.2 Publicidad
Corresponde a cuñas en televisión de los meses de octubre a diciembre del 2011 que se están amortizando en 5 años.
143
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Continuación Cuenta
Información
13.3 Entrenamiento
Correspondiente a diplomados y cursos diversos realizados en el año 2011 para el personal de administración, producción y ventas. Se está amortizando en tres años.
14. Marcas
La marca fue adquirida el 1.º de enero del 2002 y corresponde a unos productos que saldrán del mercado el 31 de diciembre del 2012. Una valoración independiente por flujo de caja arrojó que el valor recuperable es de $ 14.000.
15. Propiedad, Planta y Equipo
15.1 Inmuebles
Los inmuebles corresponden a: i) terreno cuyo valor en libros es de $ 11.000, ii) un edificio en el cual se encuentran las oficinas y planta de la compañía cuyo costo bruto en libros es de $ 12.000 y iii) unas oficinas cuyo costo bruto es de $ 8.000 y que están en arrendamiento a terceros. En el terreno se encuentra la planta de la empresa. La depreciación acumulada de los inmuebles es de $ 7.000 para el bien de uso y $ 3.000 para el que está en arrendamiento. La compañía hará uso de la exención indicada en la NIIF 1 de usar como costo atribuido el valor razonable a la fecha de la transición. El resultado arrojó que el terreno tiene un valor razonable de $ 12.500, el inmueble de uso de $ 15.000 y el que está en arriendo de $ 12.000. De todas formas, la empresa valorará el inmueble en arrendamiento como una propiedad de inversión a valor razonable. El análisis del activo entregado en arrendamiento concluyó que era operativo.
15.2 Maquinaria
Se compró el 1.º de enero del 2000 y se ha venido depreciando con base en el método de línea recta y su vida útil inicial estimada era de 15 años. Esta máquina es altamente contaminante y la empresa se comprometió con el Ministerio a desmantelarla a fines del año 2018 y mejorar el sitio en el cual está ubicada (las actividades a realizar para ello, según análisis actual y a precios de hoy, se estiman en $ 11.000). La depreciación acumulada es de $ 20.000. En la fecha de la transición, se realizó un avalúo de la maquinaria que arrojó un valor de $ 95.000 y, según cálculo de la vida útil técnica, la remanente es de 14 años.
16. Inversiones en Subsidiarias
La compañía posee una inversión en una controlada cuyo costo inicial fue de $ 6.000, se han incluido $ 8.600 en ajustes por método de participación. Se poseen 8.000 acciones. Esta inversión cotiza en el mercado de valores y, según el último movimiento de la bolsa, se cotizaban a $ 4,5 cada una.
17. Inversiones en LTDA
Estas inversiones corresponden a una sociedad limitada. La inversión fue un aporte de capital en esa sociedad en enero del 2005 y está valorada al costo.
Corresponden a acciones de una empresa que cotiza en la bolsa de valores, y 18. Acciones en sobre las que la empresa tiene la intención de venta. Se espera mantener dicha Bolsa inversión. En la bolsa de valores esta inversión cotiza en $ 21.000. 19. Valorizaciones
144
Incrementos en el valor de los activos, presentados hasta la fecha de corte de los Estados Financieros.
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Continuación Cuenta 20. Otros Activos
Información Corresponden a obras de arte que la compañía no tiene la intención de vender. Solo se tienen por decoración.
Las obligaciones financieras vencen el 30 de junio del 2011. La tasa de interés es del 18% EA pagadero año vencido. No se incurrió en costos por la transacción. 21. Obligaciones Se tiene provisionado 1.890 de intereses y al realizarse la reexpresion de esta Financieras deuda a valor presente con la tasa del mercado, se obtiene que el valor de esta deuda es de 35.300. 22. Impuestos por Pagar
El saldo de retención en la fuente por pagar se compensará con saldos a favor por impuesto de renta. Al impuesto a cargo del año 2011 por $ 4.120 se le aplicarán las retenciones en la fuente y los anticipos.
23. Provisiones
Las provisiones para costos y gastos corresponden a bienes y servicios recibidos al 31 de diciembre del 2011 por $ 18.900, sobre los cuales no se han recibido las facturas. Así mismo, incluye una provisión de $ 9.300 para mantenimiento a realizar en 2011 a las máquinas. Las provisiones para contingencias se han creado por 6.500 para atender pleitos de diferente tipo, de acuerdo con estudios jurídicos. Son contingencias de pérdida probable.
24. Bonos
Los bonos fueron emitidos el 1.º de julio del 2009 con un descuento del 5% sobre el nominal ($ 96.300), la tasa de interés es del 12% EA AV. Los costos de emisión fueron de $ 1.900. Su plazo es de cinco años. Al calcular su costo a valor presente, descontándolo a la tasa del mercado, se encuentra que el valor de estos bonos es de 99.500.
25. Cuentas por pagar a Socios
Las cuentas por pagar a socios no tienen vencimiento y no generan intereses. Luego de un análisis detallado, se concluyó que estos saldos no serán pagados a los socios.
26. Préstamos recibidos de Terceros
Préstamos otorgados en diciembre de 2007 cuyo vencimiento es diciembre del 2013 y generan un interés del 6% EA AV. Si la compañía solicitara un crédito bajo este mismo plazo y características, el mercado le cobraría el 18% EA AV. Según valoración realizada a tasas del mercado descontadas a valor presente, esta deuda se encuentra a 25.400.
27. Impuestos Diferidos
Hasta el año 2.010 se generaron impuestos diferidos por un valor de $ 3.620.
28. Superávit de Capital
El superávit de capital reportado por la empresa es de 11.000.
145
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Hoja de trabajo HOJA DE TRABAJO PARA LA CONVERSIÓN A NIIF (En miles de pesos) A 31 De Diciembre De 2.011 Nombre de las cuentas Activos Disponible Instrumentos financieros A valor razonable Inversiones temporales TES CDT Fondos fiduciarios Deudores Clientes Anticipos Anticipo renta Retención en la fuente IVA a favor Préstamos a terceros Préstamos a socios Provisión general Inventarios Materia prima Producto en proceso Producto terminado Repuestos Gastos Pagados por Anticipado Seguros 146
Local
Db
Cr
NIIF
Primera aplicación de las NIC/NIIF
Continuación Nombre de las cuentas Propiedades de inversión
Local 0
Db
Cr
NIIF
12.000
12.000
Propiedades, planta y equipo
0
Anticipos
0
7.000
7.000
Repuestos maquinaria
0
2.000
2.000
Inmuebles
13.000
8.500
Maquinaria
54.000
5.666
Muebles y enseres Depreciación acumulada
5.000
59.666
3.000 -26.000
16.500 3.000
25.000
0
Activos diferidos
-1.000 0
Preoperativos
5.000
5.000
0
Publicidad
2.000
2.000
0
Entrenamiento
1.000
1.000
0
21.000
21.000
0
Marcas Activos intangibles - marcas compradas
15.000
15.000
Instrumentos financieros
0
Disponible para la venta
17.000
17.000
Inversiones en asociadas
5.000
5.000
27.200
27.200
Inversiones en controladas Inversiones permanentes
0
Acciones en bolsa
6.000
6.000
0
Aportes en limitada
5.000
5.000
0
En subsidiarias:
0
Costo
4.000
4.000
0
Método de participación patrimonial
7.000
7.000
0
500
500
0
Otros activos - obras de arte Valorizaciones
0
Inmuebles
15.000
15.000
0
Maquinaria
23.000
23.000
0
Inversiones permanentes
11.000
11.000
0 147
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Continuación Nombre de las cuentas Total activo Pasivos Obligaciones financieras Proveedores Acreedores Intereses por pagar Retención en la fuente por pagar Impuesto de renta por pagar Ingresos diferidos Impuesto diferido Provisiones Para costos y gastos Para contingencias Para desmantelamiento Bonos emitidos a largo plazo Cuentas por pagar a socios Préstamos recibidos de terceros Total pasivo Patrimonio Capital Superávit de capital Capital adicional aportado Reservas Utilidad del período Resultados Acumulados Superávit por valorizaciones Superávit método de participación Total patrimonio Total Pasivo + Patrimonio 148
Local
Db
Cr
NIIF
Primera aplicación de las NIC/NIIF
12. Traslade por medio de hoja de trabajo los asientos de conversión a las NIC/NIIF, según los establecidos en el numeral 11. 13. Con base en la hoja de trabajo del numeral 12, prepare el Balance General ajustado según las NIC/NIIF. 14. Con base en la hoja de trabajo del numeral 12, prepare el Estado de Resultados presentado de acuerdo con Gastos por función. 15. Con base en la hoja de trabajo del numeral 12 y del Balance General Ajustado bajo NIC/NIIF, prepare el Estado de Cambios en el Patrimonio. 16. Realice el cálculo del impuesto diferido débito y crédito, teniendo en cuenta que la tasa del impuesto a la renta es del 33%.
149
Capítulo 11 NIIF para Pymes El IASB al tener en cuenta que su principal objetivo es emitir normas contables de aceptación internacional, dirige sus esfuerzos a crear una norma que acoja a las empresas de pequeño y mediano tamaño, ya que las NIIF que habían emitido con anterioridad estaban dirigidas a empresas de gran envergadura, las cuales cotizan en Bolsas de valores y cuentan con los recursos necesarios para implementar las normas que estaban establecidas en las NIIF. Con este panorama, el IASB empieza su tarea de emitir Normas de Información Financiera para las pequeñas y medianas empresas, normas que se ajustarán a su clima organizacional, a sus requerimientos de información y a la disponibilidad de recursos para adoptar e implementar dichas normas. La primera tarea del IASB fue definir claramente a qué tipos de empresas estaban emitiendo sus estándares y la clasificación de esos grupos, por lo tanto se tomó la decisión de crear dos grupos: 1. En primer lugar las Entidades Públicas: una Entidad tiene la obligación pública de rendir cuentas, si sus instrumentos de deuda o de patrimonio se negocian en un mercado público o están en proceso de
Rodrigo Estupiñán Gaitán
emitirlos. Así mismo el manejo fiduciario para un amplio grupo de terceros, entre ellos los bancos, las cooperativas de crédito, las compañías de seguros, los intermediarios de bolsa, los fondos de inversión y los bancos de inversión. 2. En segundo lugar las Entidades Privadas o Pyme: una entidad que no es públicamente responsable, es una entidad que no tiene contabilidad pública y que sus estados financieros de propósito general no están dirigidos a usuarios externos. Esta definición excluye a las compañías que tienen valores de deuda o de patrimonio que se negocien públicamente, y también excluye las instituciones financieras tales como bancos, intermediarios/comerciantes de valores, fondos de pensiones, fondos mutuos y compañías de seguros. Las Subsidiarias pueden utilizar NIIF para PYMES, no obstante que su grupo consolidado utilice NIIF completas. Teniendo claridad sobre los grupos de entidades para los cuales el IASB emitiría sus normas, se procedió a trabajar en la elaboración de los estándares para las entidades privadas; a continuación se presenta un cuadro en el cual se resume la historia de la creación y emisión de la NIIF para Pymes:
152
NIIF para Pymes
Fecha
Acontecimiento
Año 2001
Creación del IASB
Año 2003
En julio de este año, el IASB planteó la idea de aplicar los estándares internacionales a las Pymes, estableciendo la posibilidad de instituir requerimientos específicos a estas clases de entidades.
Junio de 2004
El IASB publicó el documento de discusión (Opiniones preliminares sobre NIIF para Pymes); sobre el cual recibe 120 respuestas de discusiones acerca de este proyecto.
Diciembre 2004 Enero 2005
En vista de la demanda de las normas para Pymes, el IASB decide continuar el proyecto de creación, desarrollando un plan de trabajo.
Abril de 2005
El IASB lanza un cuestionario de reconocimiento y medición donde se planteaban las siguientes preguntas: -¿Cuáles son las posibles áreas de simplificación? -¿Qué temas de las NIIF se podrían eliminar para las Pymes?
Junio de 2005
Se recibieron 101 respuestas, las cuales fueron debatidas con el consejo asesor de normas y con el grupo de trabajo de este proyecto.
Octubre de 2005
Se discutió en mesas redondas públicas con los grupos asesores, acerca de las simplificaciones de reconocimiento y medición. Publicando el resultado de estas mesas redondas.
Enero de 2006
El grupo asignado al proyecto presentó un borrador al comité; las discusiones sobre este borrador duraron casi todo el año.
Noviembre de 2006
El IASB publica en su página web el borrador resultado de las deliberaciones para la revisión pública.
Febrero de 2007
El IASB publicó el proyecto, donde figuraba una propuesta de norma para Pymes y se invitaba a comentar acerca de este proyecto. Esta guía de implementación incluía un juego completo de estados financieros ilustrativos y una lista de comprobación de la información a revelar. Este documento se encontraba escrito en inglés.
Junio de 2007 Se realizaron pruebas de campo en las que participaron 116 Pymes de 20 países. Octubre de 2007
Se estableció como fecha límite para recibir los comentarios acerca del proyecto; aunque fue ampliado hasta noviembre del mismo año.
Noviembre de 2007
Se finaliza el proceso de recepción de comentarios, recibiéndose en total 162 cartas con comentarios. En este mismo mes se realiza la traducción del proyecto a cuatro idiomas más.
Se presenta a la junta un resumen de los comentarios recibidos acerca del proyecto. El Marzo - Abril grupo de trabajo presenta las recomendaciones para realizar las modificaciones necesarias de 2008 según los comentarios recibidos y el trabajo de campo realizado. Mayo 2008 Abril de 2009
Se realizaron deliberaciones entre el comité; entre 104 congresos en 40 países y 13 reuniones públicas del comité con sus asesores.
Abril de 2009
Se decide por parte de la junta que el nombre final de la norma será Normas Internacionales de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Empresas.
Junio de 2009
Se realiza la votación para emitir el documento final de la norma; esta votación arrojó 13 votos a favor y 1 voto en contra.
Julio de 2009
El IASB publica el documento final de NIIF para Pymes el cual contiene: 1. Marco Conceptual (Glosario y tabla de términos). 2. 35 Secciones organizadas por temas. 3. Guía de estados financieros ilustrativos con la respectiva información a revelar.
153
Rodrigo Estupiñán Gaitán
¿Por qué las NIIF para Pymes? 1. Es un estándar ajustado a las necesidades y capacidades de los negocios que no son considerados en las entidades públicas. 2. Está escrita en un lenguaje claro, y cuando es comparada con las NIIF completas es menos compleja en una diversidad de materias, incluyendo opciones limitadas en la selección de políticas de contabilidad, omisión de temas que no son relevantes. 3. Por la simplificación de los principios para el reconocimiento y valorización, y menos revelaciones. 4. Mejoran la comparabilidad de la información financiera aplicadas consistentemente. 5. Mejoran la eficiencia de la distribución y el precio del capital. 6. Mejoran la coherencia en la calidad de la auditoría y facilitan la formación y el entrenamiento. 7. Beneficios no sólo para quienes proporcionan deuda o capital porque reduce sus costos de cumplimiento y elimina incertidumbres. 8. Incluye requerimientos para el desarrollo y aplicación de principios de contabilidad en ausencia de orientación específica sobre un tema particular. 9. Las entidades pueden, pero no es requerido, considerar los requerimientos y la orientación contenidos en las NIIF completas que se refieren a problemas similares y relacionados. Características y ventajas de las NIIF para Pymes: 1. Comprenden un juego simplificado y completo de normas apropiadas para compañías más pequeñas del entorno mundial, no registradas, pero siempre basado en las NIIF completas. 2. En relación a NIIF completas, elimina opciones de tratamientos contables, elimina tópicos no relevantes para el tipo de entidad. Se reducen las guías en más del 85% en comparación con NIIF completas. 3. Permite comparar a inversores, prestamistas y otros, los Estados Financieros de las Pymes y reduce la dificultad en su preparación. 154
NIIF para Pymes
4. Proporciona a las economías emergentes una base de información financiera reconocida mundialmente. 5. La NIIF/ PYME permite estados financieros de propósito general sobre los cuales un auditor puede emitir una opinión. 6. Simplifica el lenguaje al utilizar vocabulario común en la medida que es posible. 7. La norma se considera apropiada y de fácil aplicación, aún por las Pymes más pequeñas –las llamadas entidades de tamaño micro–. 8. El volumen de NIIF/PYME consta de aproximadamente 230 páginas en comparación con las cerca de 2.800 páginas de las NIIF completas. ¿Cómo están organizadas las NIIF para Pymes? Están organizada por temas, contienen 35 secciones, un glosario y tabla de fuentes. Poseen referencias cruzadas a los parágrafos, las cuales están identificadas por el número de la sección seguido por el número del parágrafo. Todos los parágrafos tienen igual autoridad. Algunas secciones incluyen apéndices de la orientación para la implementación, la cual no hace parte del IFRS sino que es la orientación para su aplicación.
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Rodrigo Estupiñán Gaitán
Sección Prólogo 1
7 8 9 10
Pequeñas y Medianas Entidades. Conceptos y Principios Generales. Presentación de Estados Financieros. Estado de Situación Financiera. Estado de Resultado Integral y Estado de Resultados. Estado de Cambios en el Patrimonio y Estado de Ganancias Acumuladas. Estado de Flujos de Efectivo. Notas a los Estados Financieros. Estados Financieros Consolidados y Separados. Políticas Contables, Estimaciones y Errores.
11
Instrumentos Financieros Básicos.
12
Otros Temas Relacionados con los Instrumentos Financieros.
13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33
Inventarios. Inversiones en Asociadas. Inversiones en Negocios Conjuntos. Propiedades de Inversión. Propiedades, Planta y Equipo. Activos Intangibles Distintos de Plusvalía. Combinaciones de Negocio y Plusvalía. Arrendamientos. Provisiones y Contingencias.
34
Actividades Especiales.
35
Transición a la NIIF para Pymes.
2 3 4 5 6
156
Nombre
Referencias NIIF Plenas N/A N/A NIC 1 NIC 1 NIC 1 NIC 1 NIC 1 NIC 7 NIC 1 NIC 27 NIC 8 NIC 32, NIC 39, NIIF 7 y NIIF 9 NIC 32, NIC 39, NIIF 7 y NIIF 9 NIC 2 NIC 28 NIC 31 NIC 40 NIC 16 NIC 38 NIIF 3 NIC 17 NIC 37
Pasivos y Patrimonios. Ingresos de Actividades Ordinarias. Subvenciones del Gobierno. Costos por Préstamos. Pagos Basados en Acciones. Deterioro del Valor de los Activos. Beneficios a los Empleados. Impuesto a las Ganancias. Conversión de la Moneda Extranjera. Hiperinflación. Hechos Ocurridos Después del Periodo Sobre el que se Informa. Informaciones a Revelar Sobre Partes Relacionadas.
NIC 18 NIC 20 NIC 23 NIIF 2 NIC 36 NIC 19 NIC 12 NIC 21 NIC 29 NIC 10 NIC 24 NIC 11, NIC 41 y NIIF 4 NIIF 1
NIIF para Pymes
Las NIIF y la NIIF para Pymes se diferencian en: Instrumentos Financieros: la contabilización de estos instrumentos, en cuanto a las NIIF para Pymes se puede realizar bajo los lineamientos de la sección 11 de esta norma o de la NIC 39. Su reconocimiento se puede realizar mediante el método del costo o el de costo amortizado. Los instrumentos financieros que no lleguen a cumplir los requisitos para medirse bajo estos dos métodos, se medirán a su valor razonable siempre que se puedan medir con fiabilidad, llevando cualquier variación en su valor a la utilidad o pérdida respectivamente. En las NIIF para Pymes también se simplifican muchos lineamientos y requerimientos que fija la NIC 39. Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos: las inversiones realizadas por una entidad privada, pueden contabilizarse por su costo o su valor razonable llevando cualquier variación en su medición a la utilidad o pérdida, siempre y cuando estas no estén clasificadas como mantenidas para la venta. Mientras que las NIIF establecen que estas pueden ser medidas a su costo o a su valor razonable, pero siempre y cuando se puedan medir fiablemente o se coticen en un mercado activo, y cualquier variación en su costo se llevará directamente al patrimonio. Gastos de Investigación y Desarrollo: se prohíbe la activación de los gastos de investigación, pero para los gastos de desarrollo permite la alternativa de contabilizarlos como gasto del ejercicio o como un activo, siempre que se cumplan los mismos requisitos de la NIC 38. Aunque en el caso de la NIIF para Pymes, es muy difícil que las entidades privadas puedan cumplir con estos requisitos, lo cual las obligaría a llevar estos importes como un gasto. Activos Intangibles: esta clase de activos en las NIIF, se pueden medir de dos formas: por su costo o por su valor razonable; mientras que en la NIIF para Pymes solo se puede medir por su costo. Otra diferencia notoria, es que en las NIIF, estos activos pueden o no tener una vida útil finita, mientras que en la NIIF para Pymes, siempre tendrán una vida útil finita. Activos Biológicos: el modelo del valor razonable a través de utilidad o pérdida es requerido para los activos biológicos solamente cuando el 157
Rodrigo Estupiñán Gaitán
valor razonable es fácilmente determinable sin costo o esfuerzo indebido. De otro modo, las PYMES siguen el método de costo-depreciación-deterioro. Beneficios a Empleados: en la NIIF para Pymes, se le da un enfoque más simplificado, ya que no se requieren cálculos actuariales individuales, no se requiere un cálculo actuarial anual y se simplifica la obtención de información para los cálculos actuariales, evitando de esta manera el cargo a resultados de las variaciones en estos cálculos. Plusvalía: en las NIIF, estos valores se medirán al costo menos el deterioro que pueda sufrir; mientras que en la NIIF para Pymes, estos mismos valores se deben registrar al costo menos la amortización, menos el deterioro, ya que se le establece una vida útil máxima de 10 años, mientras que en las NIIF no se les establece vida útil, aunque anualmente se debe establecer su deterioro. Propiedad, Planta y Equipo: en las NIIF, se pueden registrar a su costo o a su valor razonable, mientras que en la NIIF para Pymes se debe registrar a su costo menos la depreciación, menos el deterioro. Aunque una diferencia fundamental es que en las NIIF, anualmente debe registrarse un ajuste en su valor razonable, mientras que en la NIIF para Pymes se realiza cada vez que se tenga un indicio de deterioro. Propiedades de Inversión: su diferencia principal, es que en la NIIF para Pymes se puede reconocer por su costo o por su valor razonable, siempre y cuando este sea posible de hallar; mientras que en las NIIF, es necesario que se determine su valor razonable. Activos no Corrientes Mantenidos Para la Venta y Operaciones Discontinuadas: en la NIIF para Pymes no se encuentra regulación para esta clase de activos, mientras que en las NIIF se deben clasificar como mantenidos para la venta siempre y cuando se pueda determinar su valor razonable y sea recuperable. Arrendamientos Financieros: en la NIIF para Pymes el reconocimiento inicial de los correspondientes activos y pasivos en el balance del arrendador se efectúa por el valor razonable de los bienes objeto del contrato, omitiéndose la obligación de su medición por el valor actual de las cuotas a pagar, si es que este fuera menor, tal y como se recoge en la NIC 17. 158
NIIF para Pymes
Temas omitidos en la NIIF para Pymes: Opciones del instrumento financiero, incluyendo disponibles para la venta, tenidos hasta la maduración y opciones del valor razonable. Revaluación para propiedad, planta y equipo, y para activos intangibles. Consolidación proporcional para las inversiones en entidades controladas conjuntamente. Propiedad para inversión, la medición está orientada por las circunstancias entre los modelos del costo y del valor razonable. Varias opciones para las subvenciones gubernamentales. No se permiten algunos tratamientos de las políticas de contabilidad contenidos en los IFRS plenos porque para las PYMES está disponible un método simplificado. Se simplifican muchos de los principios de reconocimiento y medición que se encuentran en las NIIF; sustancialmente tiene pocas revelaciones; se ha simplificado el lenguaje y se han adicionado muchas explicaciones. Ganancias por acción. Información financiera intermedia. Presentación de reportes sobre segmentos. Aplicación por primera vez de la NIIF para Pymes: En principio, las entidades que apliquen por primera vez esta norma, tanto si con anterioridad aplicaban las NIIF completas como otra clase de normativa contable, deberán ajustar contra reservas las diferencias que surjan en la transformación de los diferentes saldos del balance. Con todo, se prohíbe cambiar los criterios de contabilización preexistentes para: a) La baja en cuentas de activos y pasivos financieros. b) La contabilización de coberturas. c) Las estimaciones. d) Los activos clasificados como mantenidos para su venta y actividades interrumpidas. 159
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Así mismo, se da a las entidades la opción de adaptarse o no a la nueva norma en los saldos preexistentes correspondientes a: a) Combinaciones de negocios. b) Reconocimiento inicial como costo de un activo por su valor razonable o revalorizado calculado conforme a la normativa contable anteriormente aplicada. c) Diferencias de conversión acumuladas. d) Instrumentos financieros compuestos, a efectos de separar sus componentes entre neto y pasivo exigible, si la deuda ya venció a la fecha de la transición a la nueva norma. e) Pagos basados en acciones. f) Reconocimiento de activos y pasivos por impuestos diferidos, siempre que ello implique costos desproporcionados. Con respecto a la NIIF 1 se añade la posibilidad de no presentarse los saldos del ejercicio anterior a incluir como información comparativa cuando ello resulte impracticable. Mapa de Riesgo de la aplicación de la NIIF para Pymes15
Impacto financiero
Provisiones (IAS 37)
Acciones en tesorería (IAS 19)
Activos fijos y Combinaciones propiedades de de negocios inversión (IAS 16, 40) (IAS 22 + IFRS 3)
Beneficios a Impairment empleados (IAS 19) de activos (IAS 36) Inversiones, consolidación (IAS 27/28, SIC 12) Inventarios (IAS 2)
Impuesto de renta (IAS 12)
Arrendamientos - Leasing (IAS 17)
Retiro de activos y descontinuidad de operaciones (IFRS 5)
Instrumentos Financieros (IAS 39/ IAS 32)
Reconocimiento de ingresos (IAS 18)
Adopción inicial (IFRS 1)
Presentación de los estados financieros (IAS 1, 30 y 17)
Información de segmentos de negocio (IAS 14)
Complejidad de implementación 15
160
Semana de actualización tributaria –Cámara de Comercio de Medellín–.
NIIF para Pymes
Resumen de las diferencias entre las NIIF y la NIIF para Pymes: Descripción
NIIF para Pymes
NIIF plenas
Activos Intangibles
Modelo de costo - no hay más opciones. Opción: modelo de costo o de revaluaTodos los intangibles tienen vidas finitas ción. Los intangibles tienen vidas finitas e indefinidas (en este último caso no se y se amortizan. amortizan).
Plusvalía en Adquisición de Compañías
Modelo de costo-amortización-deterio- Modelo de costo-deterioro. Vida útil inro. Supuesto de vida útil: 10 años. Enfo- definida. Prueba anual de deterioro. que de indicador de deterioro.
Propiedad, Planta y Equipo
Modelo de costo. Revisión del valor residual, la vida útil y el método de depreciación solo si existe indicador de deterioro, en relación con los últimos EFs bajo IFRS.
Opción: modelo de costo o de revaluación. Revisión anual obligatoria del valor residual, la vida útil y el método de depreciación.
Incluye dos secciones: a) Instrumentos financieros básicos, por pagar y por cobrar. Mayormente medidos al costo amortizado. b) Instrumentos financieros complejos, los cuales están medidos al valor razonable con efecto en el estado de resultados.
NIC 32 y 39, NIIF 7 y 9 Define 4 categorías: a) Instrumentos financieros activos y pasivos a valor razonable” con efecto en resultados.
Instrumentos Financieros
b) Hasta su maduración. c) Préstamos y cuentas por cobrar. d) Disponibles para la venta.
Costos de Préstamos
Registrar el gasto cuando es incurrido.
Capitalizar si es atribuible a un activo que califica (activo apto).
Gastos de Investigación y Desarrollo
Registrar gasto cuando es incurrido.
Capitalizar los costos de desarrollo si las condiciones se satisfacen. Gastos de investigación a resultados.
161
Rodrigo Estupiñán Gaitán
AUTOEVALUACIÓN 1. ¿Por qué la IASB decidió formalizar NIIF dirigida a las Pyme? 2. ¿Qué características de entidades se pueden clasificar entre las denominadas Pyme? 3. ¿De cuántas secciones cuenta las normas NIIF para Pyme? 4. ¿Los Estados financieros son iguales tanto para las NIC Como para la NIIF para Pymes? 5. ¿Hay simplificaciones en el contenido mínimo del balance y de las cuentas de pérdidas y ganancias? 6. ¿Hay diferencias en el estado de cambios en el patrimonio neto para la NIIF para Pymes y las NIIF completas? ¿Cuáles? 7. ¿Las Pyme deben presentar cuentas anuales individuales separadas por parte de la sociedad dominante en caso de consolidación de estados financieros? 8. ¿La NIIF para Pymes obliga a estas entidades a presentar información sectorial o por segmentos? 9. ¿Qué simplificaciones fueron introducidas a los criterios de reconocimiento y medición específicas de las operaciones? 10. ¿Cuáles son las simplificaciones que no fueron incorporadas en este documento con respecto a las NIIF completas? 11. ¿En qué categorías se clasifican los instrumentos financieros? 12. ¿En qué supuestos casos se puede dejar de reconocer un activo financiero? 13. ¿Contablemente qué implicaciones conlleva el reconocimiento simultáneo de los ingresos y gastos del instrumento de cobertura y de la partida de cobertura? 14. ¿Qué se debe contabilizar en las participaciones en empresas del grupo y asociadas, la Empresa dominante de un grupo obligada a la presentación de estados financieros consolidados? 15. ¿Qué contabilización se debe realizar a las inversiones en sociedades y multigrupo no clasificadas como activos no corrientes mantenidos para su venta? 162
NIIF para Pymes
16. ¿Qué método debe utilizarse para la contabilización de las inversiones en sociedades asociadas? 17. ¿En qué casos las Pymes pueden activar los gastos de investigación y desarrollo? 18. ¿Según la NIIF para Pymes cómo define el reparto del fondo de comercio entre los diferentes componentes de la entidad? 19. ¿En qué casos se deben registrar las diferencias temporales entre la base fiscal y el valor contable de un activo o pasivo? 20. ¿Cómo se deben valorar los activos biológicos? 21. ¿Cómo se deben reconocer las retribuciones a largo plazo de personal? 22. ¿Qué método de valoración debe utilizarse en los pagos basados en acciones? 23. ¿Cómo debe reconocerse el valor de los arrendamientos financieros? 24. ¿Cómo deben aplicarse por primera vez la NIIF para Pymes en las empresas que con anterioridad aplicaban las NIIF completas u otras clases de normatividad contable? 25. ¿En qué casos prohíbe cambiar los criterios contables de contabilidad preexistentes? 26. ¿Qué saldos preexistentes, se les da a las entidades la opción de adaptarse o no a la nueva norma? 27. Cuando resulte impracticable de no presentarse reexpresados los saldos del ejercicio anterior, ¿qué debe hacerse? 28. Identifique en el capítulo 2 de este libro, las siguientes definiciones: Combinaciones de negocios. Activos Financieros. Pasivos Financieros. Instrumento de coberturas. Valor razonable o revalorizado calculado. Instrumento financiero compuesto. 163
Capítulo 12 Estados financieros en la NIIF para Pymes Objetivo y descripción El objetivo de los estados financieros, es proveer información que sea útil y comprensible para aquellas empresas que no se negocian en bolsa o manejen recursos del público, sobre la situación financiera, el desempeño y los flujos de efectivo de las Pequeñas y Medianas Empresas denominadas PYMES. Entre otros, esos estados financieros describen: • La situación financiera como la relación entre activos, pasivos y patrimonio (Estado de Situación Financiera y Cambios en el Patrimonio). • El desempeño como la relación entre ingresos (ingresos ordinarios y ganancias) y gastos (incluyen tanto los gastos como las pérdidas (Estado de Resultado Integral). • El manejo del sistema de la generación y pagos de flujos de efecto dentro de los parámetros de una contabilidad de caja. (Estado de Flujos de Efectivo). • Los elementos básicos de los estados financieros, así como los conceptos para el reconocimiento y la valorización. (Notas a los Estados Financieros).
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Los estados financieros también muestran los resultados de la gestión de la administración respecto de los recursos que se le han confiado a ella. De acuerdo con la sección 3 de la NIIF para Pymes, la calidad de la información contenida en los estados financieros está determinada por las siguientes características: Comprensibilidad: para usuarios que tengan un conocimiento razonable de las actividades de negocios y económicas, así como de la contabilidad. Pero que también tengan voluntad para estudiar la información con razonable diligencia. Sin embargo, la dificultad para entenderla no permite que se omita si es información relevante. Relevancia: la información es relevante cuando es capaz de influir en las decisiones económicas de los usuarios mediante el ayudarles a evaluar los eventos pasados, presentes o futuros, o a confirmar o corregir sus evaluaciones pasadas. Materialidad: la información es material (y por consiguiente tiene relevancia) si su omisión o declaración equivocada podría influir en las decisiones económicas que los usuarios toman con base en los estados financieros. Depende del tamaño del elemento o error, juzgado en las circunstancias particulares de su omisión o declaración equivocada. Confiabilidad: cuando está libre de error material y de sesgo, y representa fielmente ya sea lo que se propone representar o lo que razonablemente se podría esperar que represente. Esencia sobre forma: las transacciones, así como los otros eventos y condiciones, de deben contabilizar y presentar de acuerdo con su sustancia y no solamente según su forma legal. Esto mejora la confiabilidad de los estados financieros. Prudencia: es la inclusión de un grado de cautela en el ejercicio de los juicios que se necesitan al elaborar los estimados que se requieren según condiciones de incertidumbre, tal como que los activos o ingresos no se declaren en exceso, y que los pasivos o gastos no se declaren por debajo. Comparabilidad: de los estados financieros de una entidad a través del tiempo, así como de diferentes entidades. Incluye la información sobre las políticas de contabilidad empleadas. Oportunidad: implica suministrar la información dentro del marco de tiempo para las decisiones. Su demora hace que la información pueda perder su relevancia. 166
Estados Financieros en la NIIF para Pymes
Cuando los estados financieros cumplen con la NIIF para PYMES deben incluir una declaración explícita y sin reservas respecto de su cumplimiento. Conjunto completo de estados financieros El conjunto completo de estados financieros debe incluir los siguientes: 1. Un estado de situación financiera. 2. Un solo estado de resultados integral o, dos estados complementarios considerando un estado individual de resultados y un estado individual de resultados integral. 3. Un estado de cambios en el patrimonio. 4. Un estado de flujos de efectivo, y 5. Las notas a los estados financieros. Estado de situación financiera Requiere que los activos y pasivos sean clasificados en corrientes y no corrientes, a menos que la presentación basada en la liquidez provea información más relevante y confiable. Especifica la información adicional que puede ser presentada ya sea en el estado de situación financiera o en las notas. Diferencias con las NIIF completas Se pueden presentar los estados financieros con otros nombres, siempre y cuando representen el real contenido de Situación Financiera o Desempeño de los mismos. No se requiere en la NIIF para PYMES separar los activos clasificados como disponibles para la venta o los activos y pasivos incluidos en un grupo para disposición mantenido para la venta. En entidades que no requiere presentación basada en la liquidez, fomenta las NIIF completas que se presentarán los activos no corrientes ante de los corrientes y el patrimonio antes que los pasivos. 167
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Presentación del estado de situación financiera EMPRESA XYZ ESTADO DE SITUACION FINANCIERA A DICIEMBRE 31 Expresado en Miles Descripción
Año 2
Año 1
28.700 585.548 57.381 671.629
22.075 573.862 47.920 643.857
ACTIVOS Activos Corrientes Efectivo Deudores comerciales y otras cuentas por cobrar Inventarios Total Activo Corriente Activos No Corrientes Inversiones en asociadas Propiedades, Planta y Equipo Activos intangibles Impuesto diferido Total Activo No Corriente
107.500 107.500 2.549.945 2.401.455 850 2.550 4.309 2.912 2.662.604 2.514.417
Total Activo
3.334.233 3.158.274
PASIVOS Pasivos Corrientes Sobregiros bancarios Acreedores comerciales Intereses por pagar Impuestos corrientes por pagar Provisión por obligaciones por garantías Beneficios a empleados Arrendamientos financieros Total Pasivo Corriente 168
83.600 431.480 2.000 271.647 4.200 4.944
115.507 420.520 1.200 190.316 5.040 4.754
21.461
19.884
819.332
757.221
Estados Financieros en la NIIF para Pymes
Continuación
Descripción Pasivos No Corrientes Préstamos bancarios Beneficios a empleados Arrendamientos financieros Total Pasivo No Corriente
Año 2
Año 1
50.000 5.679 23.163 78.842
150.000 5.076 44.624 199.700
Total Pasivo
898.174
956.921
Patrimonio Capital en acciones Ganancias acumuladas
30.000 30.000 2.406.059 2.171.353
Total Patrimonio
2.436.059 2.201.353
Total Pasivo y Patrimonio
3.334.233 3.158.274
Fuente: Estados Financieros Ilustrativos NIIF para PYMES – IASB –IFRS for SMEs 2009 IASCF International Accounting Standard Commitee Fundation.
Estado de resultados integral: Según la Sección No. 5, el desempeño de una Organización, requiere la presentación del total de resultados integrales, ya sea en: • Un solo estado de resultados integral, o • En dos estados, un estado individual de resultados y un estado individual de resultados integral, que presente todos los elementos reconocidos fuera de la utilidad o pérdida. Ningún elemento de ingresos o gastos se puede describir como extraordinario, pero si cuando son inusuales se pueden presentar por separado. Existe la posibilidad de presentar fuera de la utilidad o la pérdida algunos resultados integrales; los siguientes son los únicos que se pueden presentar de la forma indicada anteriormente: • Ganancias y pérdidas por diferencias de cambio 169
Rodrigo Estupiñán Gaitán
• •
Algunas ganancias y pérdidas actuariales, y Algunos cambios en el valor razonable de los Instrumentos de Cobertura.
Diferencias con las NIIF completas En las NIIF completas hay más elementos de resultados integrales reconocidos fuera de la utilidad o pérdida, tales como los cambios en el valor razonable de activos financieros disponibles para la venta, y ganancias en la revaluación de propiedades, plantas y equipos y activos intangibles. Presentación del estado de resultado integral El análisis de los gastos reconocidos en resultados se puede presentar por naturaleza o por función de los gastos. Clasificación de Gastos por función EMPRESA XYZ ESTADO DE RESULTADO INTEGRAL Y GANANCIAS ACUMULADAS Clasificación de Gastos por Función A DICIEMBRE 31 Expresado en Miles
Descripción Ingresos de actividades ordinarias Costo de ventas Ganancia bruta Otros ingresos Costos de distribución Gastos de administración Otros gastos Costos financieros Ganancia antes de impuestos Impuesto a las ganancias Ganancia del año Ganancias acumuladas al comienzo del año Dividendos Ganancias acumuladas al final del año
Año 2 Año 1 6.863.545 5.808.653 (5.178.530) (4.422.575) 1.685.015 1.386.078 88.850 25.000 (175.550) (156.800) (810.230) (660.389) (106.763) (100.030) (26.366) (36.712) 654.956 457.147 (270.250) (189.559) 384.706 267.588 2.171.353 2.003.765 (150.000) (100.000) 2.406.059 2.171.353
Fuente: Estados Financieros Ilustrativos NIIF para PYMES – IASB –IFRS for SMEs 2009 IASCF International Accounting Standard Commitee Fundation. 170
Estados Financieros en la NIIF para Pymes
Clasificación de Gastos por naturaleza EMPRESA XYZ ESTADO DE RESULTADO INTEGRAL Y GANANCIAS ACUMULADAS Clasificación de Gastos por Naturaleza A DICIEMBRE 31 Expresado en Miles Descripción Ingresos de actividades ordinarias Otros ingresos Variación en los inventarios de productos terminados y en proceso Consumos de materias primas y consumibles
Año 2
Año 1
6.863.545
5.808.653
88.850
25.000
3.310
(1.360)
(4.786.699) (4.092.185)
Salarios y beneficios a los empleados
(936.142)
(879.900)
Gastos por depreciación y amortización
(272.060)
(221.247)
Deterioro Propiedades, Planta y Equipo
(30.000)
0
(249.482)
(145.102)
Costos financieros
(26.366)
(36.712)
Ganancia antes de impuestos
654.956
457.147
(270.250)
(189.599)
384.706
267.548
Ganancias acumuladas al comienzo del año
2.171.353
2.003.765
Dividendos
(150.000)
(100.000)
Ganancias acumuladas al final del año
2.406.059
2.171.313
Otros gastos
Impuesto a las ganancias Ganancia del año
Fuente: Estados Financieros Ilustrativos NIIF para PYMES – IASB –IFRS for SMEs 2009 IASCF International Accounting Standard Commitee Fundation.
Estado de cambios en el patrimonio Según la Sección No. 6 de las NIIF para PYMES, el estado de cambios en el patrimonio debe presentar: •
La conciliación entre el saldo de apertura y de cierre de cada componente del patrimonio. 171
Rodrigo Estupiñán Gaitán
•
Los resultados integrales totales del período.
•
Las transacciones con los propietarios por dividendos, transacciones con acciones, cambios en el interés en la propiedad.
•
Los efectos de cambios en las políticas contables y de la corrección de errores.
Si los únicos cambios en el patrimonio surgen de la utilidad o pérdida, dividendos, cambios en las políticas contables y corrección de errores, se puede presentar un estado combinado de ingresos y ganancias retenidas. Diferencias con las NIIF completas Las NIIF completas no permiten que el estado de cambios en el patrimonio se combine con el estado de resultados integral. Presentación de un Estado de Cambios en el Patrimonio Ver cuadro en la página siguiente. Estado de flujos de efectivo Este estado financiero, muestra específicamente los cambios en el efectivo y en los equivalentes de efectivo de una compañía en un periodo determinado. Los equivalentes de efectivo incluyen las inversiones que son de corto plazo, altamente líquidas y mantenidas para satisfacer algunos compromisos en el corto plazo. Los flujos de efectivo se presentan por separado para las actividades de operación usando el método directo o indirecto. Diferencias con las NIIF completas Las NIIF completas fomentan el método directo para la presentación de los flujos de efectivo provenientes de las actividades de operación y permiten que se reporten netos los flujos de efectivo que satisfagan ciertas condiciones. 172
0
500.000
3.500
(8.000) 124.800 447.300
Divedendos
Utilidad del período
Saldo a diciembre 31, Año 2
950.800
124.800
(8.000)
(8.000)
0
Transferidas a los montos iniciales de coberturas (8.000)
0
Transferidas a utilidad (pérdida) del período
Transacciones con propietarios
0
Ganancias o (pérdidas) por valoración llevadas al patrimonio
(2.400) 0
(2.400)
6.400
60.000
64.000
768.500
5.500
5.000
758.000
Total interés mayoritario
Inversiones disponibles para la venta
Pérdidas actuariales
6.400
Diferencia en conversión de operaciones extranjeras
64.000 60.000
1.500
266.500
Resultados
Resultado Integral Total
Saldos reexpresados al 1 de Enero Año 2
2.000
256.000
Ganancias acumuladas
5.500 500.000
Reservas por conversión
Cambios en política contable
2.000
Otras reservas
5.000
500.000
Capital en acciones
Correccion de errores de periodos anteriores
Balance al 31 de Diciembre año 1
Movimiento de conceptos patrimoniales
EMPRESA XYZ ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO (En miles de pesos)
92.031
864
(889)
(889)
(999)
2.110
6.000
7.111
84.945
667
500
83.778
Interés minoritario
1.041.331
125.664
(8.889)
(8.889)
0
0
0
0
(3.399)
8.510
66.000
71.111
853.445
6.167
5.500
841.778
Total del patrimonio
Estados Financieros en la NIIF para Pymes
173
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Presentación del estado de flujos de efectivo EMPRESA XYZ ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO A DICIEMBRE 31 Expresado en Miles Descripción
Año 2
Año 1
384.706
267.588
Flujos de efectivo por actividades de operación Ganancia del año
Ajustes por ingresos y gastos que no requirieron uso de efectivo: Costos financieros
800
1.200
79.934
16.348
270.360
219.547
30.000
0
1.700
1.700
(63.850)
0
(11.686)
(52.628)
Disminución (aumento) en inventarios
(9.461)
(2.870)
Disminución (aumento) en acreedores comerciales
10.120
1.870
Aumento en beneficios a los empleados por pagar
793
193
693.416
452.948
100.000
0
Gasto por impuesto a las ganancias Depreciación de propiedades, planta y equipo Pérdida por deterioro Amortización de intangibles Flujo de efectivo incluido en actividades de inversión: Ganancias por la venta de equipos Cambios en activos y pasivos de operación Disminución (aumento) en deudores comerciales y otras cuentas por cobrar
Efectivo neto proveniente de actividades de operación Flujos de efectivo por actividades de inversión Cobros por venta de equipo Compras de equipo
(485.000) (435.000)
Efectivo neto utilizado en actividades de inversión
(385.000) (435.000)
Flujos de efectivo por actividades de financiación Pago de pasivos derivados de arrendamientos financieros Reembolso de préstamos 174
(19.844)
(18.423)
(100.000)
0
Estados Financieros en la NIIF para Pymes
Continuación
Descripción
Año 2
Año 1
(150.000)
(100.000)
Efectivo neto utilizado en actividades de financiación (269.844)
(118.423)
Dividendos pagados Aumento (disminución) neto en el efectivo y sus equivalentes
38.532
(91.745)
Efectivo y equivalentes al efectivo al comienzo del año
(93.432)
(1.957)
Efectivo y equivalentes al efectivo al final del año
(54.900)
(93.702)
Fuente: Estados Financieros Ilustrativos NIIF para PYMES – IASB –IFRS for SMEs 2009 IASCF International Accounting Standard Commitee Fundation.
Otra presentación En una presentación más latina y aprovechando los datos incluidos en la página No. 81 relacionados con lo solicitado en los puntos Nos. 18, 19, 20 y 21 presentamos el resultado del ejercicio separado para los métodos Directo e Indirecto (conciliación de la utilidad neta), presentando un resultado independiente para los analistas financieros dentro del contexto “flujo de Caja libre]”, establecida en la diferencia de la actividad operativa y la actividad de inversión e incluyéndose independencia su costo integral de financiamiento en la actividad operativa.
175
Rodrigo Estupiñán Gaitán
EMPRESA XYZ ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO A 31 DE DICIEMBRE Método Directo (Expresado en Miles) Descripción Año 2 Año 1 1. ACTIVIDADES OPERATIVAS Efectivo recibido de clientes y otros 4.379.021 3.154.967 Efectivo pagado a : Proveedores (1.799.510) (1.394.745) Empleados (1.255.834) (1.077.926) Otros gastos (532.560) (254.117) Total efectivo pagado (3.587.904) (2.726.788) Efectivo neto recibido por operación 791.117 428.179 Costo integral de financiamiento Financieros recibidos 151.595 58.549 Financieros pagados (167.955) (66.128) Impuestos pagados (28.531) (313.075) Efectivo neto por costo integral de financiamiento (44.891) (320.654) Efectivo y sus equivalentes neto por actividades 746.226 107.525 operativas 2. ACTIVIDADES DE INVERSIÓN Compra de activos fijos (49.084) (27.064) Aumentos o disminuciones otros instrumentos 47.826 (58.396) financieros neto Activos intangibles (107.625) (25.138) Aumento o disminución préstamo a trabajadores neto 2.202 (5.869) Efectivo y sus equivalentes neto por actividades de (106.681) (116.467) Inversión 3. Efectivo excedente o déficit PARA APLICAR O REQUERIDO EN LAS ACTIVIDADES DE 639.545 (8.942) FINANCIACIÓN 4. ACTIVIDADES DE FINANCIACIÓN Pagos de obligaciones financieras (180.380) (109.000) Nuevas obligaciones financieras 100.000 189.300 Movimiento de socios 0 (95) 176
Estados Financieros en la NIIF para Pymes
Continuación
Descripción Efectivo y sus equivalentes neto por actividades de financiación 5. Aumento o Disminución del efectivo y sus equivalentes 6. Efectivo al principio del año 7. Efectivo y sus equivalentes al final del año CONCILIACIÓN DEL EFECTIVO
Caja Bancos Instrumentos financieros menores a 90 días Total Efectivo y sus equivalentes
Año 2
Año 1
(80.380)
80.205
559.165
71.263
845.988 286.823
774.725 845.988
24.000 101.000 161.823 286.823
135.700 267.073 443.215 845.988
CONCILIACIÓN DE LA UTILIDAD NETA Utilidad neta 331.684 173.369 (+) Depreciación del año 132.753 161.582 (+) Provisiones del año 86.096 55.484 (+) Amortizaciones del año 18.854 31.293 (+) Ajustes por inflación 161.472 141.632 Efectivo neto generado por la operación 730.859 563.360 Otras partidas relacionadas con otras actividades 11.481 (7.504) Utilidad (-) o pérdida (+) por venta o castigo de bienes neto Neto Efectivo antes de variaciones de cuentas que generan capital de trabajo (59.531) (356.391) Aumento de cuentas por cobrar a clientes Aumento de otras cuentas por cobrar (8.461) (1.179) Aumento o disminución de inventarios (177.046) 514 Aumento de cuentas por pagar 48.798 95.245 Aumento de proveedores 245 623 Aumento de obligaciones laborales 16.139 24.469 Aumento o disminución de impuestos, gravámenes y tasas 179.080 (27.387) Aumento o disminución de otros pasivos 4.662 (1.685) 3.886 (265.791) Neto de variaciones cuentas capital de trabajo Efectivo neto recibido por actividades operativas 746.226 290.065 177
Rodrigo Estupiñán Gaitán
AUTOEVALUACIÓN 1. ¿Cuál es el objetivo de los estados financieros según la NIIF para Pymes? 2. ¿Qué describe la NIIF para Pymes acerca de los estados financieros? 3. ¿Qué características debe tener la información presentada en los estados financieros? 4. ¿De qué forma se puede evaluar la gestión de la administración a través de los estados financieros? 5. Realice un listado con las características que debe contener la información presentada en los estados financieros. 6. ¿Cómo está compuesto el conjunto completo de los estados financieros? 7. ¿Cómo debe ser la clasificación de los activos y los pasivos en el estado de situación financiera? 8. ¿Qué diferencias presenta el estado de situación financiera en comparación con el que se prepara en las NIIF completas? 9. ¿De qué forma se puede presentar el estado de resultados integral? 10. ¿Se pueden reflejar ingresos o gastos extraordinarios en el estado de resultados integral? 11. ¿Cuál es la diferencia entre el estado de resultados que se presenta en la NIIF para Pymes, con el de las NIIF completas? 12. ¿Qué debe presentar el estado de cambios en el patrimonio? 13. ¿Bajo qué condiciones se puede presentar un estado combinado de ingresos y ganancias retenidas? 14. ¿Qué diferencias presenta el estado de cambios en el patrimonio que se presenta en la NIIF para Pymes, con el de las NIIF completas? 15. ¿Qué información se muestra en el estado de flujos de efectivo? 16. ¿Cuáles son los métodos que se pueden utilizar para la presentación del estado de flujos de efectivo? 17. ¿Qué diferencias presenta el estado de flujos de efectivo que se presenta en la NIIF para Pymes, con el de las NIIF completas? 178
Capítulo 13 Información a revelar sobre políticas contables La NIC 1 de las NIIF PLENAS y la Sección 8 de las NIIF para PYMES dentro de la presentación de estados financieros establece que todas las entidades deben incluir dentro de sus estados financieros, una revelación clara y concisa de todas las políticas contables significativas que se haya aplicado en la preparación de los mismos. Debido a este requisito, la revelación de las políticas contables significativas empleadas debe ser parte integrante de los estados financieros, ya que facilitan la interpretación de los mismos. Las políticas contables varían de una empresa a otra, tanto dentro de un mismo país como entre los distintos países; por lo tanto la revelación de las políticas contables significativas en las cuales se basan los estados financieros son necesarias para que ellos sean entendidos adecuadamente. Los estados financieros proporcionan información que es utilizada por diversos usuarios, especialmente accionistas y acreedores (existentes y potenciales) y trabajadores. Otros grupos importantes de usuarios son los de proveedores, clientes y autoridades fiscales y reguladoras.
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Los usuarios de los estados financieros requieren las revelaciones como parte de la información necesaria para, entre otros fines, hacer evaluaciones y tomar decisiones financieras. No puede formarse criterios contables al respecto, a menos que los estados financieros revelen claramente las políticas contables significativas adoptadas al prepararlos. La tarea de interpretar los estados financieros se complica debido a las diferentes políticas que se adoptan para las diversas áreas contables. No existe una lista única de políticas aceptadas a la cual puedan referirse los usuarios, y la diversidad de políticas contables que actualmente es posible adoptar puede producir estados financieros significativamente diferentes aunque estén basados en las mismas condiciones y los mismos hechos. Una entidad revelará, en el resumen de políticas contables significativas: (a) la base (o bases) de medición utilizada para la elaboración de los estados financieros, y (b) las otras políticas contables utilizadas que sean relevantes para la comprensión de los estados financieros. Para una entidad es importante informar a los usuarios acerca de la base, o bases, de medición utilizada en los estados financieros (por ejemplo: costo histórico, costo corriente, valor neto realizable, valor razonable o importe recuperable), puesto que esa base, sobre la que una entidad elabora los estados financieros, afecta significativamente al análisis realizado por los usuarios. Cuando una entidad utiliza más de una base de medición en los estados financieros, por ejemplo cuando se han evaluado clases de activos concretas, será suficiente con proporcionar una indicación con respecto a las categorías de activos y pasivos a los que se ha aplicado cada una de las bases de medición. Al decidir si una determinada política contable debe revelarse, la gerencia considerará si la revelación ayudaría a los usuarios a comprender la forma en la que las transacciones y otros sucesos y condiciones se reflejan en la información sobre el rendimiento y la situación financiera. La revelación de políticas contables particulares, será especialmente útil para los usuarios cuando ellas se escojan entre las alternativas permitidas en las NIIF; un ejemplo es la revelación de información sobre si un 180
Información a revelar sobre políticas contables
partícipe reconoce su participación en una entidad controlada conjuntamente usando la consolidación proporcional o el método de la participación (véase la NIC 31 Participaciones en Negocios Conjuntos). Cada entidad considerará la naturaleza de sus operaciones, y las políticas que los usuarios de sus estados financieros esperaría que se revelasen para ese tipo de entidad; por ejemplo, los usuarios de una entidad sujeta a impuestos sobre las ganancias, esperarían que ella revele sus políticas contables al respecto, incluyendo las aplicables a los activos y pasivos por impuestos diferidos. Cuando una entidad tenga un número significativo de negocios en el extranjero o transacciones en moneda extranjera, los usuarios podrían esperar la revelación de información acerca de las políticas contables seguidas para el reconocimiento de ganancias y pérdidas por diferencias de cambio. Algunas NIIF requieren, de forma específica, la revelación de información acerca de determinadas políticas contables, incluyendo las opciones escogidas por la gerencia entre las diferentes políticas permitidas. Por ejemplo, la NIC 16 requiere revelar información acerca de las bases de medición utilizadas para las distintas clases de propiedades, planta y equipo. Una política contable podría ser significativa debido a la naturaleza de las operaciones de la entidad, incluso cuando los importes del periodo corriente o del anterior carecieran de importancia relativa. También resultará adecuado revelar información acerca de cada política contable significativa que no esté requerida específicamente por las NIIF, pero que la entidad seleccione y aplique de acuerdo con la NIC 8. Una entidad revelará, en el resumen de las políticas contables significativas o en otras notas, los juicios, diferentes de aquéllos que involucren estimaciones, que la gerencia haya realizado en el proceso de aplicación de las políticas contables de la entidad y que tengan un efecto significativo sobre los importes reconocidos en los estados financieros. En el proceso de aplicación de las políticas contables de la entidad, la gerencia realizará diversos juicios, diferentes de los relativos a las estimaciones, que pueden afectar significativamente a los importes reconocidos en los estados financieros. 181
Rodrigo Estupiñán Gaitán
(a) si ciertos activos financieros son inversiones mantenidas hasta vencimiento; por ejemplo, la gerencia realizará juicios profesionales para determinar; (b) cuando se han transferido sustancialmente a otras entidades todos los riesgos y las ventajas inherentes a la propiedad de los activos financieros y de los activos arrendados; (c) si, por su fondo económico, ciertas ventas de bienes son acuerdos de financiación y, en consecuencia, no ocasionan ingresos de actividades ordinarias; y (d) si la esencia de la relación entre la entidad y una entidad con cometido especial, indica que la primera controla a la segunda. La NIC 27 requiere que una entidad revele las razones por las que una determinada participación en la propiedad no implica control, respecto de una participada que no se considere subsidiaria, aunque la primera posea, directa o indirectamente a través de otras subsidiarias, más de la mitad de sus derechos de voto reales o potenciales. La NIC 40 Propiedades de Inversión requiere, cuando la clasificación de una determinada inversión presente dificultades, que se revele información acerca de los criterios desarrollados por la entidad para distinguir las propiedades de inversión de las propiedades usadas por ellos y de las propiedades mantenidas para su venta en el curso ordinario del negocio. Información a revelar acerca del patrimonio: Una entidad revelará información que permita que los usuarios de sus estados financieros evalúen los objetivos, las políticas y los procesos que ella aplica para el manejo de su capital. Para cumplir lo establecido anteriormente, la entidad revelará lo siguiente: (a) información cualitativa sobre sus objetivos, políticas y procesos de gestión de capital, que incluya: (i) una descripción de lo que considera capital a efectos de su gestión; (ii) cuando una entidad está a sujeta a requerimientos externos de capital, la naturaleza de ellos y la forma en que se incorporan en la gestión de capital; y (iii) cómo cumple sus objetivos de gestión de capital. 182
Información a revelar sobre políticas contables
(b) datos cuantitativos resumidos acerca de lo que gestiona como capital. Algunas entidades consideran como parte del capital a determinados pasivos financieros (por ejemplo, algunas formas de deuda subordinada). Otras excluyen del capital a algunos componentes del patrimonio (por ejemplo, los componentes surgidos de las coberturas de flujos de efectivo). (c) los cambios ocurridos desde el periodo anterior. (d) si durante el periodo ha cumplido con cualquier requerimiento externo de capital al cual esté sujeto. (e) cuando la entidad no haya cumplido con alguno de estos requerimientos externos de capital impuestos, las consecuencias de este incumplimiento. La entidad basa esta información a revelar internamente proporcionada al personal clave de la gerencia. Una entidad puede gestionar su capital de diversas formas y estar sujeta a distintos requerimientos sobre el capital. En el caso de instrumentos financieros con opción de venta clasificados como instrumentos de patrimonio, una entidad revelará (en la medida en que no lo haya hecho en ninguna otra parte): (a) un resumen de datos cuantitativos sobre el importe clasificado como patrimonio; (b) sus objetivos, políticas y procesos de gestión de su obligación de recomprar o reembolsar los instrumentos cuando le sea requerido por los tenedores de los instrumentos, incluyendo cualquier cambio sobre el periodo anterior; (c) las salidas de efectivo esperadas por reembolso o recompra de esa clase de instrumentos financieros; y (d) información sobre cómo se determinaron las salidas de efectivo esperadas por reembolso o recompra. Una entidad revelará en las notas: (a) el importe de los dividendos propuestos o anunciados antes de que los estados financieros hayan sido autorizados para su emisión, que no 183
Rodrigo Estupiñán Gaitán
hayan sido reconocidos como distribución a los propietarios durante el periodo, así como los importes correspondientes por acción; y (b) el importe de cualquier dividendo preferente de carácter acumulativo que no haya sido reconocido. La NIC 37 requiere la revelación, en circunstancias específicas, de las principales hipótesis sobre los sucesos futuros que afecten a las diferentes clases de provisiones. La NIIF 7 requiere la revelación de las hipótesis significativas que la entidad aplica en la estimación del valor razonable de los activos y pasivos financieros, que se contabilicen al valor razonable. La NIC 16 requiere la revelación de los supuestos significativos que aplica la entidad en la estimación del valor razonable de las partidas de propiedades, planta y equipo que se hayan revaluado. Modelo de políticas contables según la Sección 8 de la NIIF para PYMES A continuación se presentan algunos ejemplos de las revelaciones realizadas acerca de los estados financieros de una compañía: Bases de consolidación Los estados financieros consolidados incorporan los estados financieros de la Compañía y de su subsidiaria enteramente participada. Todas las transacciones, saldos, ingresos y gastos intragrupo han sido eliminados. Inversiones en asociadas Las inversiones en asociadas se contabilizan al costo menos cualquier pérdida por deterioro de valor acumulada. Los ingresos por dividendos de inversiones en asociadas se reconocen cuando se establece el derecho a recibirlos por parte del Grupo. Se incluyen en otros ingresos. 184
Información a revelar sobre políticas contables
Reconocimiento de ingreso de actividades ordinarias El ingreso de actividades ordinarias procedente de la venta de bienes se reconoce cuando se entregan los bienes y ha cambiado su propiedad. El ingreso de actividades ordinarias por regalías procedente de la concesión de licencias de patentes para hacer velas para su uso por otros se reconoce de forma lineal a lo largo del periodo de la licencia. El ingreso de actividades ordinarias se mide al valor razonable de la contraprestación recibida o por recibir, neta de descuentos e impuestos asociados con la venta cobrados por cuenta del gobierno del País A. Costos por préstamos Todos los costos por préstamos se reconocen en el resultado del periodo en el que se incurren. Impuesto a las ganancias El gasto por impuestos a las ganancias representa la suma del impuesto corriente por pagar y del impuesto diferido. El impuesto corriente por pagar está basado en la ganancia fiscal del año. El impuesto diferido se reconoce a partir de las diferencias entre los importes en libros de los activos y pasivos en los estados financieros y sus bases fiscales correspondientes (conocidas como diferencias temporarias). Los pasivos por impuestos diferidos se reconocen para todas las diferencias temporarias que se espere que incrementen la ganancia fiscal en el futuro. Los activos por impuestos diferidos se reconocen para todas las diferencias temporarias que se espere que reduzcan la ganancia fiscal en el futuro, y cualquier pérdida o crédito fiscal no utilizado. Los activos por impuestos diferidos se miden al importe máximo que, sobre la base de la ganancia fiscal actual o estimada futura, es probable que se recuperen. Arrendamientos o Leasing Los arrendamientos se clasifican como arrendamientos financieros siempre que los términos del arrendamiento transfieran sustancialmente todos 185
Rodrigo Estupiñán Gaitán
los riesgos y las ventajas inherentes a la propiedad del activo arrendado al Grupo. Todos los demás arrendamientos se clasifican como operativos. Los derechos sobre los activos mantenidos en arrendamiento financiero se reconocen como activos del Grupo al valor razonable de la propiedad arrendada (o, si son inferiores, al valor presente de los pagos mínimos por arrendamiento) al inicio del arrendamiento. El correspondiente pasivo con el arrendador se incluye en el estado de situación financiera como una obligación por el arrendamiento financiero. Los pagos del arrendamiento se reparten entre cargas financieras y reducción de la obligación del arrendamiento, para así conseguir una tasa de interés constante sobre el saldo restante del pasivo. Los cargos financieros se deducen en la medición de resultados. Los activos mantenidos en arrendamiento financiero se incluyen en propiedades, planta y equipo, y la depreciación y evaluación de pérdidas por deterioro de valor se realizan de la misma forma que para los activos que son propiedad del Grupo. Las rentas por pagar de arrendamientos operativos se cargan a resultados sobre una base lineal a lo largo del plazo del arrendamiento correspondiente. Inventarios Los inventarios se expresan al importe menor entre el costo y el precio de venta menos los costos de terminación y venta. El costo se calcula aplicando el método de primera entrada, primera salida (FIFO). Deudores comerciales y otras cuentas por cobrar La mayoría de las ventas se realizan en condiciones de crédito normales, y los importes de las cuentas por cobrar no tienen intereses. Cuando el crédito se amplía más allá de las condiciones de crédito normales, las cuentas por cobrar se miden al costo amortizado utilizando el método de interés efectivo. Al final de cada periodo sobre el que se informa, los importes en libros de los deudores comerciales y otras cuentas por cobrar se revisan para determinar si existe alguna evidencia objetiva de que no vayan a ser recuperables. Si se identifica dicha evidencia, se reconocerá de inmediato una pérdida por deterioro del valor en los resultados. 186
Información a revelar sobre políticas contables
Cuentas comerciales por pagar Las cuentas comerciales por pagar son obligaciones basadas en condiciones de crédito normales y no tienen intereses. Los importes de las cuentas comerciales por pagar, denominados en moneda extranjera se convierten a la unidad monetaria (u.m.) usando la tasa de cambio vigente en la fecha sobre la que se informa. Las ganancias o pérdidas por cambio de moneda extranjera se incluyen en otros gastos o en otros ingresos. Sobregiros y préstamos bancarios Los gastos por intereses se reconocen sobre la base del método del interés efectivo y se incluyen en los costos financieros. Beneficios a los empleados: pagos por largos períodos de servicio El pasivo por obligaciones por beneficios a los empleados está relacionado con lo establecido por el gobierno para pagos por largos periodos de servicio. Todo el personal a tiempo completo de la plantilla, a excepción de los administradores, está cubierto por el programa. Al final de cada cinco años de empleo, se lleva a cabo un pago del 5% del salario (que se determina de acuerdo con los doce meses anteriores al pago). El pago se efectúa en el quinto año, como parte de la nómina de diciembre. El Grupo no financia esta obligación por anticipado. El costo y la obligación del Grupo de realizar pagos por largos periodos de servicio a los empleados se reconocen durante los periodos de servicio de los empleados. El costo y la obligación se miden usando el método de la unidad de crédito proyectada, que supone una media anual del 4% de incremento salarial, con una rotación de empleados basada en la experiencia reciente del Grupo, descontados utilizando la tasa de mercado vigente para bonos corporativos de alta calidad. Provisión para obligaciones por garantías Todos los bienes del Grupo están garantizados por defectos de fabricación por un periodo de un año. Los bienes se reparan o sustituyen por decisión 187
Rodrigo Estupiñán Gaitán
del Grupo. Cuando se reconoce un ingreso de actividades ordinarias, se realiza una provisión por el costo estimado de la obligación por garantía. Impuestos Diferidos El importe en libros neto de los activos por impuestos diferidos se revisa en cada fecha sobre la que se informa y se ajusta para reflejar la evaluación actual de las ganancias fiscales futuras. Cualquier ajuste se reconoce en el resultado del periodo. El impuesto diferido se calcula según las tasas impositivas que se espera aplicar a la ganancia (pérdida) fiscal de los periodos en los que la gerencia espera realizar el activo por impuestos diferidos o cancelar el pasivo por impuestos diferidos, sobre la base de las tasas impositivas que hayan sido aprobadas o cuyo proceso de aprobación esté prácticamente terminado al final del periodo sobre el que se informa. Propiedades, Planta y Equipo Las partidas de propiedades, planta y equipo se miden al costo menos la depreciación acumulada y cualquier pérdida por deterioro del valor acumulada. La depreciación se carga para distribuir el costo de los activos menos sus valores residuales a lo largo de su vida útil estimada, aplicando el método lineal. En la depreciación de las propiedades, planta y equipo se utilizan las siguientes tasas anuales:
188
Edificios
2 por ciento
Instalaciones fijas y equipo
10 a 30 por ciento
Información a revelar sobre políticas contables
AUTOEVALUACIÓN 1. ¿Cuál es el requerimiento hecho por la NIC 1 acerca de la información a revelar? 2. ¿Por qué es importante revelar las políticas contables significativas junto con los estados financieros? 3. ¿Es importante para un usuario de los estados financieros, tener en cuenta cuales son las políticas contables que se usaron en la preparación de los mismos? 4. ¿Qué es lo mínimo que debe revelar una entidad en el resumen de las políticas contables? 5. ¿Requieren o no las NIIF información específica de algunas políticas contables usadas? 6. ¿Qué información se debe revelar acerca de las estimaciones realizadas a los activos y pasivos? 7. ¿Qué información requieren las NIC 27 y 40 que se revelen en los estados financieros? 8. Realice un listado con la información que se debe revelar acerca del patrimonio de una entidad. 9. ¿Qué tipo de revelación requiere la NIC 37? 10. ¿Qué tipo de revelación requiere la NIIF 7? 11. ¿Qué tipo de revelación requiere la NIC 16?
189
Capítulo 14 NIIF para Pymes resumen de las secciones La NIIF para las Pymes se organiza por temas, presentándose cada tema en una sección numerada por separado. Las referencias a párrafos se identifican por el número de sección seguido por el número de párrafo. Los números de párrafo tienen el formato xx.yy, donde xx es el número de sección e yy es el número de párrafo secuencial dentro de dicha sección. En este capítulo, se realizará un resumen de cada una de las secciones que componen la NIIF para Pymes, dejando una idea aproximada acerca del contenido de cada una de estas secciones y sus temas a tratar, cuyo contenido integral se puede consultar en el Sistema de Información en Línea, SIL, de Ecoe Ediciones entrando por http://www.ecoeediciones.com, o en http://www.ecoeediciones.com/sil/index.php
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Sección
Nombre
Prólogo 1
N/A Pequeñas y Medianas Entidades
N/A NIC 1
2
Conceptos y Principios Generales
3
Presentación de Estados Financieros
NIC 1
4
Estado de Situación Financiera
NIC 1
5
Estado de Resultado Integral y Estado de Resultados
NIC 1
6
Estado de Cambios en el Patrimonio y Estado de Ganancias Acumuladas
NIC 1
7
Estado de Flujos de Efectivo
NIC 7
8
Notas a los Estados Financieros
NIC 1
Estados Financieros Consolidados y Separados
NIC 27
9 10
192
Referencias NIIF Plenas
Políticas Contables, Estimaciones y Errores
NIC 8
11
Instrumentos Financieros Básicos
NIC 32, NIC 39, NIIF 7 y NIIF 9
12
Otros Temas Relacionados con los Instrumentos Financieros
NIC 32, NIC 39, NIIF 7 y NIIF 9
13
Inventarios
NIC 2
14
Inversiones en Asociadas
NIC 28
15
Inversiones en Negocios Conjuntos
NIC 31
16
Propiedades de Inversión
NIC 40
17
Propiedades, Planta y Equipo
NIC 16
18
Activos Intangibles Distintos de Plusvalía
NIC 38
19
Combinaciones de Negocio y Plusvalía
NIIF 3
20
Arrendamientos
NIC 17
21
Provisiones y Contingencias
NIC 37
22
Pasivos y Patrimonios
23
Ingresos de Actividades Ordinarias
NIC 18
24
Subvenciones del Gobierno
NIC 20
25
Costos por Préstamos
NIC 23
26
Pagos Basados en Acciones
NIIF 2
27
Deterioro del Valor de los Activos
NIC 36
28
Beneficios a los Empleados
NIC 19
29
Impuesto a las Ganancias
NIC 12
30
Conversión de la Moneda Extranjera
NIC 21
31
Hiperinflación
NIC 29
32
Hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa
NIC 10
33
Informaciones a revelar sobre partes relacionadas
34
Actividades especiales
35
Transición a la NIIF para Pymes
NIC 24
NIC 11, NIC 41 y NIIF 4 NIIF 1
NIIF para Pymes resumen de las secciones
Resumen de la NIIF para Pymes por secciones: Sección 1.- Pequeñas y medianas entidades: Define PYMES según lo utilizado por el IASB. No requieren rendir cuentas públicamente, y publica estados financieros para propósitos generales para usuarios externos. Las empresas que cotizan pueden no usarlas, sin importar el tamaño. Sección 2.- Conceptos y principios generales: Objetivo de los estados financieros con propósito de información general. Describe las características cualitativas de los estados financieros (comprensibilidad, relevancia, materialidad o importancia relativa y agrupación de datos, fiabilidad, la esencia sobre la forma, prudencia, integridad, comparabilidad, oportunidad, equilibrio entre costo y beneficio, hipótesis del negocio en marcha). Define el activo, pasivo, patrimonio, ingreso y gastos. Principios de reconocimiento (en los estados financieros activos, pasivos, ingresos, gastos, resultado integral y resultado) y medición (medición en el reconocimiento inicial y medición posterior). Base contable de acumulación (o devengo o causación). Orienta si un asunto específico no está contenido en la NIIF para las PYMES. Principios de compensación (no habrá compensación entre activospasivos-ingresos-gastos, a menos que las NIIF permita). Sección 3.- Presentación de estados financieros: Presentación razonable: se presume que resulte si se siguen la NIIF para las PYMES (quizás se necesiten revelaciones suplementarias). Conformidad con el cumplimiento de la NIIF para las PYMES sólo si los estados financieros las cumplen en su totalidad. Al menos un año comparativo de estados financieros y notas de datos. 193
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Define un conjunto completo de estados financieros (Estado de Situación Financiera, Estado de Resultados Integral incluye Comprensivo y Otro Resultado Integral, Estado de Cambios en el Patrimonio, Estado de Flujos de Efectivo y Notas a los Estados Financieros) Sección 4.- Estado de situación financiera: Aún puede llamarse “balance”. Cuentas mínimas a incluir o manejar. No es necesario separar en corriente/no corriente si la entidad decide que el enfoque de liquidez es mejor. Algunos ítems mínimos. Y algunas partidas que pueden estar en el estado o en las notas. Pero la secuencia, el formato y los títulos no son obligatorios. Sección 5.- Estado de resultados integral y estado de resultados: Enfoque de un estado o dos estados (Comprensivo y otro resultado integral, separados o en uno solo). No se describirán las ‘partidas extraordinarias’. Se deben segregar las operaciones descontinuadas. Se debe presentar el subtotal de ganancias y pérdidas si la entidad tiene partidas de otro resultado integral. Las únicas partidas de otro resultado integral: Algunas ganancias y pérdidas en moneda extranjera. Algunos cambios en el valor razonable de instrumentos de cobertura. Algunas ganancias y pérdidas actuariales. Sección 6.- Estado de cambios en el patrimonio y estado de ganancias acumuladas: Para cada componente de patrimonio reconciliar el balance inicial y final mostrando: 194
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Ganancia o pérdida. Cada partida de otro resultado integral. Transacciones con dueños en su calidad de propietarios. Emisiones de acciones. Transacciones de acciones con el tesoro. Dividendos y otras distribuciones. Cambios en las participaciones en la propiedad en subsidiarias que no resulten en una pérdida de control.
Sección 7.- Estado de flujos de efectivo: En NIIF para Pymes, si no se tiene partidas de “Otro Resultado Integral”, se puede fusionar en un solo estado denominado “Estado de Resultados y de Ganancias Acumuladas”. Especifica la información sobre los cambios en el efectivo y en los equivalentes de efectivo a ser presentada en el estado de flujos de efectivo. Los flujos de efectivo se presentan por separado para las actividades de operación, inversión y financiación. Hay la opción de presentar los flujos de efectivo provenientes de las actividades de operación usando el método directo o el método indirecto. Los flujos de efectivo que surgen de las transacciones en moneda extranjera se convierten a la tasa de cambio a la fecha del flujo de efectivo. Los flujos de efectivo provenientes de intereses y dividendos recibidos y pagados se presentan por separado y se clasifican en distintas actividades, según su naturaleza. Los flujos de efectivo que surgen de los impuestos a los ingresos se clasifican como flujos de efectivo de operación a menos que puedan ser identificados de manera específica con actividades de financiación o inversión. Las transacciones de inversión y financiación que no requieran el uso de efectivo se excluyen del estado de flujos de efectivo pero se tienen que revelar por separado. Requiere la conciliación entre las cantidades de efectivo y equivalentes de efectivo en el estado de flujos de efectivo. 195
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Sección 8.- Notas a los estados financieros: Revelar la base de preparación (Es decir, la NIIF para las PYMES). Resumen de las políticas contables significativas. Información sobre criterios. Información sobre fuentes clave de incertidumbre en la estimación. Información de apoyo para partidas en los estados financieros. Otras revelaciones. Sección 9.- Estados financieros consolidados y separados: •
Se requiere consolidación cuando hay una relación controladora –subsidiaria– excepto: La subsidiaria fue adquirida con intención de venta en un año. La controladora misma es una subsidiaria y su controladora o última controladora utiliza las NIIF completas o la NIIF para las PYMES.
•
Base de consolidación: control.
Sección 10.- Políticas contables, estimaciones y errores: Si la NIIF para las PYMES se refiere a un tema, debe seguir la NIIF para las PYMES. Especifica la jerarquía para determinar la política contable si la NIIF para las PYMES no se refiere a un tema. Cambio en la política contable: Si es obligatorio, cumplir con la guía de transición según lo ordenado Si es voluntario, aplicación retrospectiva. Cambio en estimaciones contables: prospectiva. Corrección de errores del período anterior: retrospectiva Sección 11.- Instrumentos financieros básicos: Especifica qué instrumentos financieros son los instrumentos financieros básicos del activo (efectivo, un instrumento de deuda como las 196
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cuentas o préstamos por cobrar, un compromiso de recibir un préstamo bajo condiciones, inversiones) o del pasivo (cuentas por pagar, acreedores, préstamos por pagar). Activos Financieros medidos al valor razonable con cambios a resultados. Activos Financieros que son instrumentos de deuda medidos al costo amortizado. Activos Financieros que son instrumentos de patrimonio medidos al costo menos deterioro del valor. Pasivos Financieros medidos al valor razonable con cambios a resultados. Pasivos Financieros medidos al costo amortizado O, esencialmente un modelo de desvalorización del costo amortizado excepto valor razonable por pérdida o ganancia para las inversiones de capital con precio cotizado o cuyo valor razonable puede ser de otra forma razonablemente medido. Guía sobre valor razonable y método de interés efectivo. Opción de seguir las NIC 39 en lugar de las Secciones 11 y 12. Si se sigue la opción de las NIC 39, presentar las revelaciones de las Secciones 11 y 12 (no de las revelaciones de las NIIF 7). Sección 12.- Otros temas relacionados con los instrumentos financieros: Los instrumentos financieros no cubiertos por la Sección 11 están al valor razonable contra la ganancia y pérdida. Esto incluye: Inversiones en acciones preferentes convertibles y ordinarias o preferentes con opción a venta. Opciones, forwards, swap y otros derivados. Activos financieros que estarían en la Sección 11, pero tienen cláusulas ‘exóticas’ que pueden causar ganancia/pérdida para el tenedor o emisor.
197
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Sección 13.- Inventarios: •
Medición más baja entre el costo, y el precio de venta estimado menos costos para concretar la venta.
•
El costo puede ser:
Identificación específica para casos específicos, por ejemplo si los ítems no son usualmente permutables. Sistemas de inventarios PEPS o promedio ponderado. Sección 14.- Inversiones en asociadas: Opciones a utilizar: Modelo de costo (excepto si hay cotización pública entonces debería usarse valor razonable contra pérdida y ganancia). Método de la participación. Valor razonable contra pérdida y ganancia (si es impracticable, usar costo). Sección 15.- Inversiones en negocios conjuntos: •
Opciones a utilizar: Modelo de costo (excepto si hay cotización pública entonces debería usarse valor razonable contra ganancias y pérdidas). Método de la participación. Valor razonable contra pérdidas y ganancias si es impracticable, entonces usar costo).
•
Prohibida la consolidación proporcional.
Sección 16.- Propiedades de inversión: Si el valor razonable puede medirse confiadamente sin demasiados costos o esfuerzos, de manera continua, usar valor razonable contra ganancias y pérdidas. De lo contrario, debe tratarse como propiedad, planta y equipo conforme a la Sección 17. 198
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Sección 17.- Propiedades, Planta y Equipo: Costo histórico –depreciación– modelo de deterioro. Componente de depreciación sólo si la mayor parte de un ítem de propiedad planta y equipo tiene ‘patrones de consumo de beneficios económicos significativamente diferentes’. Revisión de vida útil, valor residual, tasa de depreciación sólo si hay un cambio significativo de activo o cómo es utilizado. Prueba de deterioro (véase Sección 27). Sección 18.- Activos intangibles distintos de plusvalía: Costo histórico –depreciación– modelo de deterioro. No se reconocen activos intangibles generados internamente. Amortizar los intangibles: Adquiridos separadamente. Adquiridos en una combinación de negocios. Adquiridos por concesión. Adquiridos por intercambio de otros activos. Amortizar sobre la vida útil. Si no se puede estimar la vida útil, utilizar 10 años. Prueba de deterioro (véase Sección 27). Sección 19.- Combinaciones de negocio y plusvalía: Método de adquisición. Amortizar plusvalía. Si no se puede estimar la vida útil, utilizar 10 años. Prueba de deterioro (véase Sección 27). Plusvalía negativa–primero reevalúe la contabilidad original. Si está bien, de inmediato acreditar a ganancias y pérdidas. Sección 20.- Arrendamientos: Clasificación 199
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Arrendamientos financieros u operativos similar a NIC 17. Medición de arrendamientos financieros al menor entre valor de la propiedad arrendada y valor presente de pagos mínimos del arrendamiento. Arrendamientos operativos, no forzar reconocimiento de gastos en línea recta si los pagos están estructurados para compensar al arrendador de la inflación general. Sección 21.- Provisiones y contingencias: Reconocer si el monto de una obligación generada en un evento pasado puede estimarse confiadamente. Revelar (sin reconocimiento) pasivo contingente. Medir a la mejor estimación. Gran población – cálculo de promedio ponderado. Obligación única – ajustado al resultado más probable. Incluye un apéndice de ejemplos. Sección 22.- Pasivos y patrimonio: Guía para clasificar un instrumento como pasivo o patrimonio. Un instrumento es un pasivo si el emisor puede ser requerido de pagar en efectivo. Sin embargo, si se exige sólo en una liquidación o muerte o retiro del propietario, entonces es patrimonio. Sección 23.- Ingresos de actividades ordinarias: Mismos principios que la NIC 18 y 11. Bienes: Se reconocen ingresos cuando los riesgos y ventajas se transfieren, el vendedor no se mantiene involucrado en forma continua, y es medible. Servicios y contratos de construcción: Se reconoce por el porcentaje de avance. El principio de medición es el valor razonable de la contraprestación recibida o por recibir. 200
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Sección 24.- Subvenciones del gobierno: • •
Se miden al valor razonable del activo recibido o por recibir. Reconocimiento de ingreso: Inmediatamente si no se imponen condiciones de desempeño. Si hay condiciones, se reconocen cuando éstas se cumplen.
Sección 25.- Costos por préstamos: Se carga todo a gastos en el momento en que se incurren. Sección 26.- Pagos basados en acciones: Deben reconocerse. Si es practicable medir al valor razonable. Si es impracticable determinar el valor razonable de la opción u otro instrumento otorgado, los directores de la entidad deben utilizar su juicio para aplicar el método de valuación más apropiado. Sección 27.- Deterioro del valor de los activos: Inventarios – disminución del costo si el precio de venta menos costos para completar y vender es menor. Cuentas por cobrar Otros Instrumentos Financieros Propiedad, Planta y Equipo Intangibles Otros activos –disminuye al valor recuperable, si es por debajo del valor contabilizado. Cantidad recuperable = es el mayor entre el valor razonable menos costos de venta y el valor de uso. Sección 27.- No cubre activos específicos: Por ejemplo. Impuesto diferido, beneficios de empleados, activos financieros en sección 11 y 12, inversión inmobiliaria y activos biológicos al valor razonable. 201
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Sección 28.- Beneficios a empleados: Reconocer los costos de los beneficios a empleados a los cuales los empleados tienen derecho por servicios prestados a la entidad en el período del informe. Pasivo, después de deducir los montos que han sido pagados. Activo si el gasto ha sido prepagado. Gastos, excepto que otra sección requiera que el costo sea incluido en un activo. Sección 29.- Impuesto a las ganancias: •
Pasos contables del impuesto sobre la renta: Reconocer el impuesto corriente. Identificar qué activos y pasivos afectarían la ganancia fiscal si se recuperasen o liquidasen por su importe en libros. Determinar la base fiscal en el punto (2), más otros ítems que tengan una base fiscal aunque no estén reconocidos (Por ejemplo, costos por préstamos o investigación y desarrollo que es capitalizado para efectos fiscales). Calcular las diferencias temporarias, pérdidas fiscales no utilizadas, créditos fiscales no utilizados. Reconocer los activos o pasivos por impuestos diferidos que surjan de diferencias temporarias. Calcular los activos o pasivos por impuestos diferidos. Usar tasas de impuestos promulgadas o por promulgarse. Considerar posibles resultados de una revisión por autoridades fiscales. Provisión por valuación contra los activos por impuestos diferidos (recuperación probable). Asignar impuestos corrientes y diferidos a los componentes de ganancias y pérdidas, otros resultados integrales, patrimonio.
Sección 30.- Conversión de la moneda extranjera: •
202
Reglamenta como: determinar la moneda funcional de una entidad.
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calcular las transacciones en moneda extranjera. incluir las operaciones extranjeras en estados financieros. convertir a moneda de presentación. •
También especifica las revelaciones.
Sección 31.- Hiperinflación: La entidad debe preparar estados financieros ajustados por un índice general de precios, cuando la moneda funcional es hiperinflacionaria. Aproximadamente mayor al 100% en tres años. Sección 32.- Hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa: Dos clases de eventos posteriores al período del informe: Eventos con ajuste: los que proporcionan evidencia de las condiciones que existían al final del período del informe Eventos sin ajuste: los que son indicativos de condiciones que surgieron al final del período del informe, no reconoce, sino que revela. Sección 33.- Información a revelar sobre partes relacionadas: Los estados financieros incluyen revelaciones necesarias para llamar la atención sobre la posibilidad de que la situación financiera y rendimiento de la entidad hayan sido afectados por la existencia de partes relacionadas y por transacciones y saldos pendientes con estas partes. Evaluar la sustancia de la relación y no meramente su forma jurídica. Sección 34.- Actividades especiales: Agricultura: usar costo histórico a menos que el valor razonable pueda determinarse sin costos o esfuerzos injustificados. Actividades de extracción. Acuerdos de concesión de servicios. 203
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Sección 35.- Transición a la NIIF para Pymes: Preparar los estados financieros del año actual y el anterior con la NIIF para las PYMES. Pero hay varias excepciones para re expresar ciertos ítems específicos. Una excepción general por impracticabilidad. AUTOEVALUACIÓN 1. ¿Cómo se encuentra organizada la NIIF para Pymes? 2. ¿Por cuantas secciones está compuesta la NIIF para Pymes? 3. Realice un listado con las secciones de la NIIF para Pymes. 4. ¿En cuál de sus secciones, la norma establece la definición de Pymes? 5. Enumere las secciones en las cuales se establecen los requerimientos de los estados financieros según la NIIF para Pymes. 6. Según la sección 10, ¿cuándo se hace una corrección retrospectiva y cuando una prospectiva? 7. Explique de que habla la sección 16. 8. ¿Cuál es el plazo que indica la sección 19 para amortizar una plusvalía a la cual no se le puede determinar vida útil? 9. ¿Cómo se debe realizar la medición de un arrendamiento financiero? 10. Realice un listado con los instrumentos financieros que no son catalogados como básicos. 11. Describa cuales son los pasos contables para el impuesto a las ganancias. 12. ¿Cómo se determina si la economía de un país es hiperinflacionaria? 13. ¿Cuáles son las clases de eventos que pueden ocurrir después del periodo del informe? 14. ¿Qué actividades se catalogan como especiales? 15. ¿Cuál es la sección que establece los parámetros para implementar la NIIF para Pymes por primera vez?
204
Adenda Estado de cambios en la situación financiera Este estado financiero fue eliminado en Estados Unidos e internacionalmente a quienes aplican las normas internacionales de contabilidad, no obstante en varios países de Latinoamérica aún lo utilizan; se adujo como causa principal de eliminación que todos los países del mundo sufren inflación y dicho estado se basa en la determinación del aumento o la disminución del capital de trabajo y que es más conveniente determinar gestión por el manejo del efectivo y sus equivalentes, los cuales representan realidad financiera y no tan relativa como el capital de trabajo que incluye factores no representativos de recursos inmediatos sino a largo plazo. Se indicaba como objetivo principal y subsidiarios los siguientes: El objetivo primordial del estado de cambios en la situación financiera, es el de suministrar información relevante y concisa sobre los cambios en el capital de trabajo, con lo cual se proporciona un detalle de la gestión y se mejora la comprensión de las actividades y operaciones de un ente económico sobre el período que se informa, y sirve para:
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a) Evaluar los cambios experimentados en la situación financiera del ente económico, como consecuencia de las transacciones de financiamiento e inversión, mostrando la generación de recursos provenientes de las operaciones del período. b) Proporcionar información completa sobre los cambios en la situación financiera durante el período que se informa. c) Mostrar un análisis global de la política financiera de la administración. d) Conocer cómo fue el manejo de los activos y pasivos corrientes. e) Cuantificar el capital de trabajo proporcionado por las operaciones normales del ente económico y cuál fue su destinación. f) Conocer el valor de los recursos derivados de la venta de acciones y consecución de préstamos a largo plazo. g) Informar sobre el producto de la venta de activos no corrientes. h) Informar sobre la adquisición de activos no corrientes. i) Establecer de manera comparativa la estabilidad del ente económico en la generación de fuentes internas u operacionales de recursos. La presentación del mismo incluye dos partes, la primera denominada expresamente Cambios en la Situación Financiera, la cual determina los fondos originados por los excedentes, utilidades o disminuciones depurados de aquellas partidas que no generan ni representan salidas de fondos, así como los cambios de los recursos y sus aplicaciones o usos dentro de las cuentas denominadas de largo plazo; la segunda, muestra dentro de las cuentas de corto plazo, corrientes o circulantes la incidencia de los cambios en el capital de trabajo denominada Cambios en el Capital de Trabajo, la forma tradicional de dicho estado se presenta en el siguiente cuadro:
206
11,481
Utilidad o Pérdida por venta o castigo de bienes
Proveedores
61,868
Redención de inversiones permanentes
47,828
909,626
TOTAL DE LAS VARIACIONES DEL ACTIVO CORRIENTE
-245
80,380
VARIACIONES DE LOS PASIVOS CORRIENTES
107,625
177,046
-29,963
-11,872
278,873
387,917
Activos diferidos
Inventarios
Obligaciones financieras
555,856
-7,504
141,632
55,484
OTROS RECURSOS:
742,340
161,472
Ajustes por inflación
Efectivo neto generado por la operación
86,096
Provisiones del año
Otros deudores
18,854
Amortizaciones del año
31,293
Deudores clientes (neto)
161,582
132,753
Depreciación del año
Disponible Inversiones a corto plazo
331,684
Año 2
-623
-80,380
554,786
-6,514
-515
64,314
401,000
140,165
-43,684
VARIACIONES DE LOS ACTIVOS CORRIENTES
Más o menos partidas que afectaron la Utilidad Neta pero que no generaron entrada ni salida de Capital de Trabajo
Utilidad Neta
173,369
Año 2
RECURSOS PROVISTOS POR LA OPERACIÓN
Año 1
Año 1
ANÁLISIS DE LOS CAMBIOS EN EL CAPITAL DE TRABAJO
POR LOS AÑOS TERMINADOS EN DICIEMBRE 31, (Expresado en miles de pesos)
ESTADO DE CAMBIOS EN LA SITUACIÓN FINANCIERA
EMPRESA TXY S.A.
Adenda: Estado de Cambios en la Situación Financiera
207
208 Año 1
-40,000 -49,084
741,082
Pago de Obligaciones Financieras
TOTAL USOS DE RECURSOS
AUMENTO O DISMINUCIÓN DEL CAPITAL DE TRABAJO
2,743,054 2,001,972
CAPITAL DE TRABAJO AL FINAL DEL AÑO
1,606,820
2,001,972
CAPITAL DE TRABAJO AL PRINCIPIO DEL AÑO
395,152
-222,572
-15,000
-168,544 741,082
AUMENTO O DISMINUCIÓN DEL CAPITAL DE TRABAJO
10,319
-4,662
0
-26,458
-179,080
-48,798
TOTAL DE LAS VARIACIONES DEL PASIVO CORRIENTE
Cesantías consolidadas
Anticipos y Avances
-10,000
Adquisición de nuevas inversiones
-15,000
Pasivos estimados y provisiones
-222,572
-49,084
Impuestos, gravámenes y tasas
Compra de activos fijos
617,724
Cuentas por pagar
Obligaciones laborales
790,166
TOTAL RECURSOS PROVISTOS
Año 1
Año 2
395,152
-159,614
2,678
4,842
0
27,639
-76,980
-36,790
VARIACIONES DE LOS ACTIVOS CORRIENTES
USOS DE RECURSOS
50,000
Nuevas Obligaciones Financieras
30,000
Año 2
RECURSOS PROVISTOS POR LA OPERACIÓN
Continuación
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Adenda: Estado de Cambios en la Situación Financiera
AUTOEVALUACIÓN 1. Las normas nacionales de algunos países incluyen obligatoriamente la presentación del estado financiero Cambios en la situación financiera, no obstante las normas internacionales lo eliminaron, ¿cuál es la historia de esa eliminación? 2. ¿Cuál es el objetivo principal para efectuar una presentación del estado de cambios en la situación financiera? 3. Indique cuatro objetivos subsidiarios de un estado de cambios en la situación financiera. 4. ¿De cuántas partes consta y cómo se efectúa la presentación de un estado de cambios en la situación financiera? 5. ¿Qué incluye la presentación específica de cambios en la situación financiera y qué relación tiene esa parte con las cuentas del balance no corrientes o de largo plazo? 6. ¿Qué incluye la presentación específica de análisis de los cambios en el capital de trabajo, y qué relación tiene esa parte con las cuentas del balance corrientes o circulantes? 7. Con los siguientes datos, presente un estado de cambios en la situación financiera, en la que incluya las dos partes de la presentación:
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Rodrigo Estupiñán Gaitán
RUBROS REQUERIDOS PARA PRESENTAR UN ESTADO DE CAMBIOS EN LA SITUACIÓN FINANCIERA Y SU COMPLEMENTO DE ANÁLISIS DE LOS CAMBIOS EN EL CAPITAL DE TRABAJO POR LOS AÑOS DESCRIPCIÓN DE LOS DIFERENTES CONCEPTOS Adquisición de propiedades, planta y equipo
AÑO 1
14,082
23,778
-312
0
0 -8,590 -786 -11,619 -352
-116 -5,429 -16,995 3,332 0
2,175
561
292
0
1,668
-276
-204
-218
-9,863
-6,443
42
18
Aumento de diferidos a largo plazo
3,469
5,094
Dividendos decretados
4,811
3,769
Inventarios (aumento o disminución)
5,768
197
-1,585
-2,225
Vencimientos corrientes de obligaciones financieras
900
6,699
Aumento de inversiones permanentes
293
12
Producto de la venta del equipo
-150
-398
Aumento de obligaciones financieras
-440
-48
Impuesto de renta diferido por pagar
-112
-387
Donaciones de inversiones permanentes
Emisión de acciones ordinarias Resultados del ejercicio Inversiones temporales (aumento o disminución) Proveedores (aumento o disminución) Donaciones en terrenos Deudores (aumento o disminución) Adiciones de intangibles Ajustes por inflación, neto Obligaciones laborales (aumento o disminución) Depreciación del año Método de participación
Cuentas por pagar (aumento o disminución)
Entes relacionados (aumento o disminución) Pérdida en venta de equipo Provisiones y amortizaciones del estudio actuarial, intangibles y diferidos Disminución de otros activos a largo plazo Aumento de otros activos a largo plazo Traslado al pasivo corriente de obligaciones financieras Disponible (aumento o disminución) Diferidos (aumento o disminución) 210
AÑO 2
26
12
-275
-105
-3,407
-1,305
0
-19
124
0
0
31
6,286
5,018
-132
17
Bibliografía Oriol. Comprender las Normas Internacionales de Contabilidad, Gestión 2000, 2003.
amat,
Blanco luna, Yanel. Normas Nacionales e Internacionales de Contabilidad, 1ª. edición, Ecoe Ediciones, Bogotá, 2006. Centellas, Rubén, González, Carlos. Contabilidad Internacional. ceca-Centro de Estudios en Contabilidad y Auditoría, Bogotá, 2007. Informe de Gestión Grupo Consolidado de Telefónica, año 2007 base NIC/NIIF. Mantilla Blanco, Samuel A. Adopción de Estándares Internacionales – Características Internacionales, Bogotá, 2004. Normas de Información Financieras convalidadas por la Comisión Europea – Diario Oficial Unión Europea – Octubre de 2003. Normas Internacionales de Contabilidad NIC – International Accounting Standards (IAS), International Accoun- ting Standards (IASC) Comité de Normas Internacionales de Contabilidad- 2008 – International Accounting Standards Committee Foundation. Normas Internacionales de Información Financiera – (NIIF) –International Financial Reporting Standards (IFRS) 2008– International Accounting Standards Committee Foundation. Pereda, Tua. Marco Conceptual para la Información Financiera. AECA, 2002.
Rodrigo Estupiñán Gaitán
Principales cambios que suponen las NIIF respecto al Plan General de Contabilidad (PCG) España, 2003. Vásquez T., Gabriel. Prospectiva de la Contabilidad Internacional. Revista Legis 2000. Revista Internacional Legis de Contabilidad y Auditoría, Conversión del Balance de Apertura Hacia Las NIIF: De la Teoría a la Práctica. Jiménez Jaimes Néstor Alberto.
212
Otros textos de su interés • Administración de riesgos - E.R.M. y la auditoría interna, Rodrigo Estupiñán Gaitán • Análisis financiero y de gestión, Rodrigo Estupiñán Gaitán y Orlando Estupiñán Gaitán • Contabilidad de costos, Gonzalo Sinisterra V. • Contabilidad general, Ángel María Fierro M. • Control interno COSO, Marc Epstein, Samuel A. Mantilla (Traductor) • Costos aplicados a hoteles y restaurantes, Ricardo Rodríguez Vera • Diccionario de términos financieros y bancarios, Robert Marcuse • Estados financieros, consolidación y método de participación, Javier E. García R. • Estados financieros consolidados, Ángel María Fierro M. • Estados financieros, normas para preparación y presentación, Javier A. Carvalho • Estándares/Normas Internacionales Información Financiera IFRS (NIIF), Samuel A. Mantilla • IFRS, valor razonable y gobierno corporativo, Dimitris Chorafas, Samuel Alberto Mantilla (Traductor) • Modelos financieros con Excel, Jairo Gutiérrez Carmona • Papeles de trabajo, Rodrigo Estupiñán Gaitán • Presupuesto y contabilidad pública, Enrique Romero Romero • Pruebas selectivas en la auditoría, Rodrigo Estupiñán Gaitán.
Estados Finacieros Básicos
bajo NIC/NIIF* Normas Internacionales de Información Financiera, NIIF, o IFRS (siglas en inglés) nuevos estándares adoptados en varios países del mundo en reemplazo de los PCGA, incluye cambios que modifican las bases de registro en la contabilidad, tales como: medición inicial y posterior de los activos y pasivos a valor razonable vs. costo histórico, moneda funcional vs. moneda local, registro de la esencia económica vs. forma legal, condiciones para dar de baja un activo financiero, en contratos de construcción se pueden reconocer ingresos y gastos de acuerdo al avance de la obra, los activos biológicos –ingresos, mayor valor por crecimiento y la estimación de sus costos de ventas–, corrección monetaria solo en economías hiperinflacionarias, reconocimiento del deterioro del valor de los activos, información financiera por segmentos, se prohíbe el uso del LIFO en inventarios, en los estados financieros consolidados no hay exclusiones, activos intangibles no se amortizan sino que requieren prueba de deterioro, obligaciones con los empleados, registro de derivados implícitos, valoración de los instrumentos financieros por valor razonable o costo amortizado, diferenciación entre propiedad, planta y equipo con arrendamientos financieros y propiedades de inversión. Todos esos aspectos se tratan en el libro Estados Financieros Básicos bajo NIC/NIIF dentro de las particularidades de las denominadas NIIF PLENAS y las NIIF para las Pymes , así como aquellos aspectos no incluidos en una y en otra, complementados con presentaciones en Power Point y ejercicios de varios autores en la parte virtual del libro y ejercicio completo de Adopción por primera vez a NIIF, cuyo desarrollo servirá al lector para aprovecharlos en la implementación a NIIF de las tres etapas necesarias como son la “voluntaria”, “transición” y “adopción” tanto en el reconocimiento como en la medición inicial y posterior. IFRS, International Financial Reporting Standards PCGA - Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados NIIF PLENAS incluye Marco Conceptual, 28 NIC vigentes, 13 NIIF, 10 SIC interpretaciones de las NIC, 15 CINIIF interpretaciones de las NIIF – 2.814 folios – Aplica a las entidades privadas que están obligadas a rendir cuentas. NIIF para las PYMES incluye 35 secciones y 29 módulos interpretativos y de apoyo de la Fundación IASC Material de Formación.- Aplica al sector privado “entidades del sector real de la economía” que no tienen obligación de rendir cuentas.
Área: Ciencias Administrativas Colección: Contabilidad y finanzas.
