la conception de la comptabilité analytique pour la mise en

ISCAE – O.N.A MASTER SPECIALISE EN CONTROLE DE GESTION 2003-2004

Réalisé par :

Encadré par :

Mr. Fahd El Ansari

Mr. Abdelemoumen BIAD

Mr. Younes El Oufi

Remerciements

D’abord, nous tenons à exprimer notre gratitude à notre encadrant Monsieur Abdelemoumen BIAD pour son soutien probant tout au long de l’élaboration de ce mémoire. Nos vifs remerciements s’adressent également

à

«Responsable

Monsieur Administratif

Hicham et

Ait

Mbarek,

Financier »

à

OVOMAROC pour l’aide inconditionnée qu’il nous a fournie.

C’est avec reconnaissance que nous remercions tous ceux qui ont contribués à la réalisation de ce travail et à l’accomplissement de notre mission. Merci aux membres du jury, qui ont bien voulu assister à la soutenance de ce mémoire.

Merci à tout le corps professoral et administratif de l’ISCAE sous la direction de Monsieur Mohamed EL MOUEFFAK.

Un grand merci enfin à toutes les personnes qui, de près ou de loin, nous ont aidés à vivre une expérience non seulement enrichissante mais également agréable.

MASTERE SPECIALISE EN CONTROLE DE GESTION THESE PROFESSIONNELLE 2003-2004

Sommaire Remerciements Introduction

3

PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT INTERNE ET EXTERNE DE L’ENTREPRISE 1

Présentation du secteur Avicole marocain

7

1.1 1.2 1.3 1.4 1.5 1.6

Importance socio-économique Evolution de la production du secteur intensif Consommation des produits avicoles Infrastructures de production Demande en produits avicoles Contraintes majeures

7 8 8 9 10 11

2

Aperçu sur l’entreprise

14

3

Processus d’activité

16

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

1

Définition des objectifs assignés à la future comptabilité analytique

23

1.1 1.2

Pourquoi une comptabilité analytique à OVOMAROC ? Choix de la méthode d’analyse des coûts

24 25

2

Etude du processus de calcul du coût de revient

27

2.1 2.2 2.3 2.4 2.5 2.6 2.7 2.8

Le centre approvisionnement Le centre de production d’aliments Le centre de production de poules pondeuses Le centre de production des œufs Le centre de conditionnement Le centre de Distribution Le Centre Entretien Le centre d’Administration Générale

27 28 29 30 30 30 31 31

3

Définition des procédures d'affectation et de répartition des charges

32

Classification des centres d'analyse

32

3.1

MASTERE SPECIALISE EN CONTROLE DE GESTION THESE PROFESSIONNELLE 2003-2004 3.2 3.2.1 3.2.2 3.2.3 3.2.4 3.3 3.3.1 3.3.2 3.4 3.5

Traitement des charges en charges incorporables et charges non incorporables Les charges incorporables aux coûts Les charges non incorporables aux coûts Les charges supplétives Les charges d'usage et les charges étalées Traitement analytique des charges Distinction charges directes/ charges indirectes et analyse de ces dernières Le regroupement et le traitement des charges indirectes dans les centres Choix des unités d’œuvre L'évaluation des stocks

38 39 39 40 40 41 42 43 46 49

TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION 1

Tableau de bord et son application au contrôle de gestion 51

2

La nécessité du Tableau de Bord de Gestion pour OVOMAROC

54

3

Détermination des objectifs de la société

55

4

Détermination des indicateurs clés du tableau de bord

59

4.1 4.2 4.3 4.4 4.5 4.6

Indicateurs de synthèse Indicateurs financiers Indicateurs du service personnel et administratif Indicateurs du tableau de bord commercial Indicateurs du tableau de bord technique Indicateurs de l'environnement externe

60 61 64 65 66 67

5

Présentation de la maquette du tableau de bord

68

5.1 5.2 5.3 5.4 5.5 5.6

Tableau de bord synthétique Tableaux de bord financiers Tableaux de bord d’administration Tableaux de bord technique Tableaux de bord commercial Tableaux de bord environnement

69 70 77 79 81 82

Conclusion

85

Bibliographie

87

CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE POUR LA MISE EN PLACE D’UN SYSTEME DE CONTROLE DE GESTION A OVOMAROC

INTRODUCTION La comptabilité de gestion est un système d’information comptable qui vise à aider les managers et à influencer les comportements en modélisant les relations entre les ressources allouées et consommées et les finalités poursuivies. Ce système d’information fait partie du contrôle de gestion. « C’est le processus par lequel les managers influencent d’autres membres de l’organisation pour mettre en œuvre les stratégies de l’organisation. » Anthony, 1988. Cette définition du contrôle de gestion souligne la place essentielle qu’il occupe au sein des organisations évoluant dans un environnement toujours plus hostile : ouverture des marchés, concurrence, transformation des modes de contrôle et le rôle croissant de l’information.

Ainsi, le contrôle de gestion a pour objectif de fournir des informations pour aider à la prise de décision. Il joue le rôle de conseil auprès de toutes les autres fonctions. Toutefois, l’application du contrôle de gestion au sein de l’entreprise diffère selon le type de société. Il existe des différences selon la structure des coûts de l’entreprise et les objectifs assignés à ce contrôle.

Le contexte de concurrence et de baisse des marges contraint les entreprises à faire face à une augmentation de la complexité et de la variété des produits et des processus de production. Cela induit alors le besoin d'une vision nouvelle du pilotage de l'entreprise, prenant en compte des indicateurs plus nombreux et plus variés.

En effet, les schémas classiques des systèmes de décision hiérarchisés ne suffisent plus, face au besoin de suivre avec finesse l'ensemble des activités de l'entreprise et de disposer rapidement des informations nécessaires pour réagir efficacement aux perturbations de toute nature qui peuvent affecter la vie de l'organisation. Il y a alors aujourd'hui un besoin de suivi analytique détaillé des coûts des opérations. Il ne suffit plus d'évaluer simplement le coût de revient des produits, mais il faut d'abord que ce coût de revient soit évalué avec précision, et que cette connaissance permette, pour les productions futures, de chiffrer des devis avec une fiabilité accrue. Il faut, de plus, connaître les coûts associés aux clients, afin d'orienter la politique commerciale de 3 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE POUR LA MISE EN PLACE D’UN SYSTEME DE CONTROLE DE GESTION A OVOMAROC

l'entreprise. Il faut enfin cerner les coûts induits par le fonctionnement de l'entreprise, afin d'orienter les choix d'organisation et de gestion vers une efficacité accrue.

Tout cela implique des systèmes d'information susceptibles de fournir aux gestionnaires et décideurs une variété importante d'indicateurs leur permettant d'obtenir des informations exploitables selon différents points de vue. En effet, l'imprévisibilité de plus en plus grande des évolutions techniques, économiques et commerciales impose que les systèmes d'aide à la gestion doivent être capables de conserver leur pertinence lorsque des évolutions importantes du système opérant ou du système de décision apparaissent : automatisation ou modernisation des ressources de production pour le système opérant, ou "ré-ingénierie" pour le système de décision. Ceci est difficile à obtenir. Il s'agit alors de rechercher des systèmes de suivi des coûts et des budgets, des indicateurs de performance et des systèmes d'aide à la décision ouverts à des modifications et à des adaptations en fonction des nécessités du contexte.

Ainsi, l'évaluation des coûts doit être d'une précision maximale, de manière à estimer les devis avec finesse et orienter au mieux la stratégie commerciale. Et les indicateurs classiques tels que marge sur coûts variables et marge sur coûts totaux suffisent de moins en moins pour se positionner par rapports à la concurrence. Cela prend une importance d'autant plus grande qu'on assiste à une généralisation du travail sur commande, avec une corrélation importante entre le nombre de devis effectué et le chiffre d'affaires. Mais la précision dans l'estimation des coûts est également justifiée par les risques d'investissement croissants en raison d'une part de l'augmentation des prix des installations de production, due à la sophistication de ces dernières et d'autre part à l'incertitude croissante sur l'évolution des marchés.

Parmi la panoplie de méthodes de comptabilité analytique existantes on peut citer : la méthode de l’imputation rationnelle, la méthode du direct costing, la méthode du coût marginal, la méthode ABC, la méthode des coûts préétablis, la méthode Input-Output et la méthode des coûts complets. Notre choix d’application c’est porté sur cette dernière. Son principe consiste à découper l'entreprise en centres d'analyse, chacun d'eux étant constitué par un groupement de moyens concourant au même but, et dont l'activité peut 4 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE POUR LA MISE EN PLACE D’UN SYSTEME DE CONTROLE DE GESTION A OVOMAROC

se mesurer en unités physiques dénommées "unités d'œuvre". On distingue les centres principaux, liées aux produits commercialisés et les centres auxiliaires. Les charges d'exploitation sont alors réparties par centre. On ventile ensuite les charges des centres auxiliaires sur les centres principaux. Puis on calcule les coûts par unité d'œuvre.

Dans le cadre de cette étude, nous serons amener à décrire les processus réels de l'entreprise et à réfléchir à la conception d’une comptabilité analytique affinée et structurée autour du concept coût complets. Tout cela dans un but d’aider les responsables de l’entreprise à maîtriser les coûts et à mieux appréhender sa structure et donc son développement futur.

Le plan que nous avons conçu pour ce travail se présente comme suit :

-

Une première partie sera consacrée à l’étude du secteur avicole marocain et la description de la société (fiche signalétique, processus d’activité et système d’information), étapes indispensables à la compréhension des spécificités du business ;

-

Une seconde partie portera sur l’étude des étapes nécessaires à la conception d’une comptabilité analytique adaptée au contexte d’OVOMAROC et à la préparation de sa mise en place ;

-

Une dernière partie où nous élaborerons une maquette de tableau de bord nécessaire au pilotage de l’entreprise.

5 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

PREMIERE PARTIE :

ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT INTERNE ET EXTERNE D’OVOMAROC

6 M.S. Contrôle de Gestion

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PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

1 Présentation du secteur Avicole marocain 1.1 Importance socio-économique L'aviculture nationale, représentée par un secteur traditionnel fermier et un secteur moderne intensif, a connu au cours des trois dernières décennies un essor considérable. En effet, la production de viande de volailles est passée de 29.000 tonnes en 1970 à 320.000 tonnes en 2003 enregistrant un taux de progression moyen annuel de 7,5%. Parallèlement, la production des oeufs de consommation s'est accrue de 400 millions à 3 milliards d'unités, soit une augmentation moyenne annuelle de 6,2%. La consommation de viande de volailles par habitant et par an a évolué de 2,3 kg en 1970 à 10,7 kg en 2003 et celle des oeufs a progressé de 21 à 102 unités durant la même période.

Compte tenu de ses prix relativement bas par rapport aux autres denrées animales, les produits avicoles sont consommés par 1'ensemble de la population et constituent le seul recours à 1'amélioration de la sécurité alimentaire en protéines d'origine animale.

Ce secteur couvre actuellement 100% des besoins en viandes de volailles représentant 50% de la consommation totale en viandes, et 100% des besoins en oeufs de consommation.

Cette progression s'est faite essentiellement par le développement du secteur moderne intensif; dont la participation dans 1'approvisionnement du pays a évolué au cours de la période 1970-2003 de 23 % à 84 % pour la viande blanche et 0,3% à 73 % pour les oeufs.

Les investissements consentis dans le secteur avicole moderne sont évalués à 6 milliards MAD et le chiffre d'affaires réalisé toutes branches confondues en 2002 est de 1'ordre de 12 milliards de MAD.

En outre, ce secteur a permis la création d'environ 62 000 emplois directs dans les unités de production et 168.000 emplois indirects dans les circuits de distribution et de commercialisation. 7 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

1.2 Evolution de la production du secteur intensif Le démarrage de l’aviculture moderne au Maroc est lié à la création en 1958 du premier couvoir du pays. Cette activité a pris un essor considérable durant la période 1970-1980 (usines d'aliments composés, couvoirs, élevages de reproducteurs chair et ponte, élevages de poulets de chair et unités de production d’œufs de consommation, abattoirs de volailles, etc.).

La production intensive de viandes de volailles est passée de 8.500 tonnes en 1970 à 270.000 tonnes en 2003. De même, la production des oeufs s'inscrit également à la hausse, passant de 1 million en 1970 à plus de 2,2 milliards en 2003.

Evolution annuelle de la production d'oeufs de consommation (Millions Unités) 3500 3000

800

2500 2000 1500 1000 500 0

800 770

800

800

800

800

800

800

800

800

790

1285 1300

1720 1765

2260 2360 2300 2400 2300 2400 2500 2200

1992 1993 1994 1995 1996

1997 1998

Secteur Moderne

1999 2000 2001 2002 2003

Secteur Traditionnel

Source : Direction des Statistiques

1.3 Consommation des produits avicoles La consommation moyenne par habitant et par an des produits avicoles provenant des deux secteurs (traditionnel et intensif) a enregistré une hausse notable entre 1970 et 2003 en passant de 2,3 à 10,7 kg de viandes de volailles et 21 à 102 oeufs. Cependant, ce niveau demeure très faible par rapport à celui relevé dans plusieurs pays à niveau de développement similaire comme le montre le tableau ci-après

8 M.S. Contrôle de Gestion

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PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

Consommation moyenne des produits avicoles

Arabie Saoudite

Oeufs Unités/hab/an 180

Viandes de volailles Kg /hab/an 36,3

Brésil

190

35

Afrique du Sud

150

17

Mexique

260

22

Tunisie

140

12

Maroc

102

10,7

Source : Poultry Perspective, Storrs,CT

1.4 Infrastructures de production a. Poussins de type chair : La production des poussins de type chair a atteint 210 millions en 2003. Elle est assurée par 41 couvoirs totalisant une capacité annuelle d'environ 280 millions de poussins, soit un taux d'utilisation de 75% de la capacité potentielle.

b. Poussins futurs pondeuses : La production des poulettes en 1'an 2003 est de 12 millions provenant de 4 couvoirs d'une capacité totale annuelle de 20 millions de poussins, soit un taux d'utilisation de 60 %

c. Elevages avicoles : Le nombre d'unités d'élevage de poulet de chair et de poules pondeuses est estimé actuellement à environ 5.000 et 500 unités respectivement. La structure des élevages de poules pondeuses montre une nette prédominance d'unités de production ayant une capacité supérieure à 10.000 places, représentant 45 % et regroupant plus de 80 % des effectifs de pondeuses. Plus de la moitié des unités existantes sont équipées de cages.

d. Usines d'aliments composés : La production des aliments composés pour volailles est assurée par environ 36 usines. Un nombre important d'élevages de pondeuses et de reproducteurs disposent de leurs propres unités de fabrication d'aliments et traitent près de 300 000 tonnes. La capacité totale de la production de provende est évaluée à 9 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

environ 3,5 millions tonnes en 2003. Le tonnage produit est estimé à 1,5 millions de tonnes.

e. Localisation de la production : L'axe Kenitra - El Jadida regroupe 70 % des unités d'élevage de poulets de chair; 85% des élevages de pondeuses d’œufs de consommation; 60 % de la capacité d'incubation de type chair; 100 % de la capacité d'incubation de type ponte; 70 % de la capacité de production d'aliments composés.

Cette forte concentration de 1'activite avicole sur la côte Atlantique est due entre autres, aux conditions climatiques favorables à 1'élevage avicole, à la forte densité de la population y résidant, et à la proximité des sources d'approvisionnement, notamment en matières premières pour la provende. Depuis quelques années, de nouvelles régions connaissent également un développement sensible, telles que celles de l'Oriental, du Nord, de Tensift et du Sud.

1.5 Demande en produits avicoles La figure suivante représente l’évolution de la consommation des oeufs au Maroc Evolution annuelle de la consommation d'oeufs au Maroc (Unités/hab/an) 120 110

Unité/ hab/ an

110

114

114 111

111

100

102

90 80

70

70 60 50

72

61 52 1992

74

52 1993

1994

1995

1996

1997

1998

1999

2000

2001

2002

2003

Source : Direction des Statistiques Source : Direction des Statistiques

10 M.S. Contrôle de Gestion

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PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

1.6 Contraintes majeures Les principales contraintes du secteur avicole sont liées aux aspects suivants : • Les coûts de production élevés ; • Absence de réglementation sanitaire ; • Insuffisance de la recherche, information et d'encadrement des aviculteurs ; • Inefficience du système de production dans la régulation du marché ; • La défaillance des infrastructures d'abattage et de commercialisation. Les coûts de production des produits avicoles au Maroc sont parmi les plus chers au monde et ce à cause des prix élevés des intrants de production, à la fiscalité et à la faible productivité des unités de production. Pays

Prix poulet ($US/kg vif)

Equivalent MAD (1 US$=11,8 MAD)

Brésil

0,44

5,19

USA

0,55

6,49

Mexique

0,61

7,20

Thaïlande

0,65

7,67

Indonésie

0,65

7,67

Chine

0,65

7,67

Tunisie

0,73

8,61

Russie

0,75

8,85

Canada

0,75

8,85

France

0,77

9,08

Japon

0,80

9,44

Colombie

1,00

11,80

Pérou

1,00

11,80

Maroc

1,15

13,57

Source : Poultry Perspective, Storrs, CT

11 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

Ces coûts de productions élevés se répercutent sur le prix de vente des oeufs : Evolution annuelle du prix moyen de vente d'oeufs à la ferme (Dhs/Unité) 0,8 0,7 0,6 0,5 0,4 0,3 0,2 0,1 0

0,73 0,74 0,68 0,69 0,67

0,63 0,57

0,59 0,58

0,59

0,6

0,58

1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003

Source : Direction des Statistiques

Les éleveurs de poulets de chair, de poules pondeuses et des volailles reproductrices, bien qu'exercent une activité purement agricole, ne bénéficient pas de 1'exoneration de tous les impôts directs accordés au secteur agricole en vertu du Dahir portant Loi n°1-84-46 du 21 mars 1984 et de l’article 12 de la loi de Finances 2001 prorogeant cette exonération jusqu'à 1' année 2010.

En effet, l’aviculture marocaine a été classée par les différentes Administrations sous de multiples régimes ; comme activité marchande par le Département des Finances, activité industrielle par le Département du Commerce et de 1'Industrie et activité agricole par le Département de 1'Agriculture.

Sur le plan juridique, l’activité avicole est classée parmi le secteur agricole par le décret n° 297-876; B.O n° 4658 du 21 janvier 1999 relatif à la nomenclature économique marocaine des activités économiques.

Cependant, sur le plan fiscal, les éleveurs avicoles sont considérés comme de simples commerçants occultant ainsi l’aspect d'élevage et par la même la nature de production 12 M.S. Contrôle de Gestion

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PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

agricole. Les aviculteurs sont patentés comme marchands en gros de produits avicoles (poulets et oeufs) bien que la production soit entièrement vendue à la ferme à des grossistes qui en assurent la commercialisation dans les marchés de gros.

13 M.S. Contrôle de Gestion

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PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

2 Aperçu sur l’entreprise -

Statut : OVOMAROC est une Société Anonyme Marocaine domiciliée à Rabat

avec un capital mixte Hispano-marocain de 10 millions de MAD avec la participation de "Leche Pascual", S.A. d'Espagne et de deux familles marocaines.

-

Le siége social : la société est basée au Km 1 RS 203 vers Akrach- Ain Aouda.

-

Activité : La société a comme activité l’élevage de la volaille affectée à l’abattage

ou à la production d’œufs pour la consommation, la production d’œufs à couver, la production des poussins d’un jour, la production de poulettes et la production d’aliments de bétail. Cependant, l’activité de la société se résume actuellement à la production d’œufs de consommation et la production d’aliments destinés aux poussins et poules pondeuses.

-

L’effectif : 26 personnes permanentes

-

Capacités : il existe trois bâtiments de poules pondeuses de 50 000 poules chacun

d’où une capacité totale de 150 000 poules, et un bâtiment d’élevage de poulette depuis leur premier jour de vie jusqu’au début de la production capable d’approvisionner chacun des bâtiments de poules pondeuse.

-

Débouchés : Toutes la production est destinée au marché local pour deux types de

marché : le marché de gros (60%) et le reste pour le marché de la distribution (grandes surfaces, pâtisseries). Toute la production est vendue systématiquement et il n’y a pas de commandes qui se font à l’avance. La priorité est donnée au marché de distribution. Il n’y a pas de saisonnalité de produits, par contre les prix subissent des fluctuations durant toute l’année en fonction de l’offre et la demande. En effet, durant le mois de Ramadan, le mois de Chaaban et les mois d’août et septembre, les prix connaissent une nette hausse par rapport au prix moyen de l’année.

-

Gamme de produits : Concernant le marché de gros, les œufs sont vendus en vrac

sans marque. Néanmoins un triage manuel est fait systématiquement au ramassage pour 14 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

sélectionner les calibres. Quant aux ventes destinées à la distribution, différents produits sont proposés aux clients pour satisfaire la clientèle et se distinguer de la concurrence. La gamme de produits se compose des articles suivants : Barquette de 6 œufs, Barquette de 9 œufs, Barquette de 12 œufs, Barquette de 15 œufs, Barquette de 20 œufs, Barquette de 24 œufs, Alvéoles de 30 œufs, Paquet d’alvéoles de 30 œufs.

Tous les produits sont filmés et étiquetés. Les barquettes de 9, 15, 20 et 24 œufs sont importés de France vu la non disponibilité de ces articles sur le marché local. Parallèlement, la société procède à la vente des poules réformées de 72 à 74 semaines. Le prix de vente et déterminé par la confrontation de l’offre et de la demande sur le marché de gros de Casablanca.

L’organisation de la société OVOMAROC peut être présentée comme suit :

Président Directeur Général

Directeur Technique

Directeur Administratif et Financier

Directeur commercial

Ouvriers (Production, élevage, ramassage, emballage, usine, maintenance)

Comptabilité, Paie, Reporting mensuel, contrôle interne.

Assistance commercial, livraison, recouvrement, effort commercial, design des emballages.

15 M.S. Contrôle de Gestion

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PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

3 Processus d’activité Après avoir présenté la société et donné un aperçu sur l’activité avicole au Maroc, nous allons étudier les étapes qui constituent le processus d’activité de notre société (core business).

Le processus d’activité peut être défini comme étant «un ensemble de tâches élémentaires réalisées par un individu ou un groupe, faisant appel à un savoir faire spécifique, homogènes du points de vue de leurs comportements du coûts et de performances, permettant de fournir un output à un clients interne ou externe, à partir un manier d’input » (P. Lorino 1991).

Le processus d’activité est alors une représentation symbolique de l’ensemble des actes pris en charges par une équipe. Il renvoi à un métier et constitue par conséquent un référentiel communément partagé par les membres de l’équipe.

Les principales tâches dans le processus d’activité d’OVOMAROC

sont : l’achat,

l’élevage de poulettes, l’élevage de poules pondeuse, le transport et l’emmagasinage ainsi que la vente. De plus, la société procède à la fabrication d’aliments composés destinés à l’alimentation des poulettes et des poules pondeuses. Elevage de Poussins Achat Matières Premières

20 semaines

Elevage de Poules pondeuses

Magasinage & Paquetage

Vente à l’usine ou livraison

Usine aliments composés

Camion

16 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

Concernant le processus d’activité de la société OVOMAROC, il s’inscrit dans le cadre de la définition précitée pour une entreprise opérant dans le secteur industriel, débutant par l’activité achat d’input (matières premières) en passant par la production proprement dite et se terminant par la vente.

Activité « Approvisionnement » L’activité « approvisionnement » est chargée de la réalisation des achats et du contrôle des livraisons. Son objectif principal consiste à pourvoir la société en produits et fournitures nécessaires à la réalisation de ses activités de production (aliments simples poussins d’un jour, emballages, fournitures, etc.).

Selon le responsable financier de la société, l’entreprise sélectionne, à l’occasion de chaque opération d’approvisionnement, les fournisseurs après avoir défini les quantités et les caractéristiques des produits à acheter en fonction des impératifs de gestion des stocks et des contraintes financières. Ainsi, et après confrontation des offres des différents fournisseurs, le choix final est toujours fonction des éléments suivants :

-

Caractéristiques des produits proposés ;

-

Délais et conditions de livraisons ;

-

Réductions accordées sur les prix ;

-

Services annexes à la vente.

Les documents administratifs essentiels à cette étape sont :

-

La facture du fournisseur qui permet de définir les éléments du coût d'achat des matières reçues,

-

Le double du bon de commande pour le contrôle de la conformité de la livraison avec la commande,

-

Le bon de livraison fournisseur,

-

Le bon de réception.

17 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

Acticité « Production » Le procédé de fabrication d’aliments complets consiste en un arrivage de matières premières qui sont dosées en accord avec une formule établie auparavant par le vétérinaire d’OVOMAROC depuis chacun des silos de stock dosage. Ce mélange de matière première est dirigé à l’équipement de mouture après passage par un crible de séparation de farine qui évitera le passage de celles-ci dans le broyeur. Le pré-mélange moulu ainsi que les farines déviées antérieurement se dirigent au mélangeur où s’ajoutera l’huile végétale et le mélange s’homogénéise grâce au procédé de mélange. Le mélange final est dirigé alors vers les silos de stockage des produits achevés.

Notons à ce niveau que la réception est effectuée conjointement par le responsable de l’usine de fabrication et le responsable des magasins. Les deux responsables précités s’assurent de la conformité de la livraison avec le bon de commande passé à la direction des achats (références, qualité et quantité) et apposent conjointement sur le bon de livraison le cachet « bon de réception »

Au niveau du centre de production d’aliments, les documents utilisés sont les suivants : -

Bons de réception des matières premières ;

-

Bons de sortie d’aliments composés;

-

Fiches de stock.

Les fiches de stock sont tenues parallèlement par le responsable de l’usine et la direction financière afin de faire des rapprochements périodiques entre les entrées et les sorties des silos. La direction financière procède deux fois par an à l’inventaire physique, afin de s’assurer de sa concordance avec les stocks théoriques signalés dans les fiches précitées. Généralement, le stock disponible en aliments composés couvre les besoins d’une semaine d’activité normale (stock de sécurité).

Le mélange final produit au niveau de l’usine de fabrication est dirigé alors vers les silos de stockage pour produits achevés et sera ensuite chargé dans les camions pour distribution au niveau de chacun des autres sections de production de poules pondeuses et section de production d’œufs. 18 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

Le premier centre de fabrication est constitué du bâtiment d’élevage des poulettes pour la production de poules pondeuse. Cette étape dure en moyenne 20 semaines pendant lesquelles les poussins d’un jour sont alimentés en aliments composés reçus de l’atelier de fabrication des aliments.

Au niveau du centre de production de poules pondeuses, les documents utilisés sont les suivants :

-

Bon de réception des poussins d’un jour,

-

Bon de réception des aliments composés,

-

Bon de sortie des poules pondeuses vers les bâtiments de production des œufs,

-

Fiches de suivi des effectifs des poules (fiche de stock).

Après 20 semaines, les poules pondeuses sont envoyées vers les bâtiments pour production d’œufs. Le responsable de l’atelier constatera alors la livraison du nombre de poules pondeuses et apposera le cachet « reçu le …… » ainsi que le « nombre de poules pondeuses …… » sur le bon de livraison.

Au niveau du centre de production des oeufs, les documents utilisés sont les suivants :

-

Bon de réception des poules pondeuses,

-

Bon de sortie de poules réformées,

-

Fiche de suivi des effectifs (fiche de stock).

Pendante toute la période de production, les œufs sont envoyés vers l’atelier de conditionnement où le produit subit les opérations suivantes : •

Emboîtage: II s'agit de mettre les oeufs dans des boîtes de différents formats. L'emballage se fait manuellement, d'une part, pour que le calibre de l’œuf soit adapté à celui de la boîte, et d'autre part, pour s'assurer de la qualité de l’œuf emballé, et enfin pour bien effectuer l'opération de triage.

19 M.S. Contrôle de Gestion

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PREMIERE PARTIE : ETUDE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE ET INTERNE D’OVOMAROC

•

Le sertissage : c’est une opération mécanique consistant en la fermeture des boîtes par un film plastique afin d'assurer l'étanchéité et éviter les casses.

Une fois les œufs emballés sont stockés dans le magasin, une équipe est chargée d’effectuer le tri des boites conformément aux bons de commandes des clients afin d’organiser la livraison. La marchandise accompagnée du bon de livraison est acheminée ainsi vers le client ou vendue directement à l’usine pour le compte des grossistes. Ce bon de livraison dûment signé par le client sera utile pour la mise à jour du stock et le suivi du règlement des factures émises par la société.

20 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

DEUXIEME PARTIE :

PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

21 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

L’économie marocaine est passée d’une économie de production dans laquelle il fallait approvisionner le marché demandeur de volume, à une économie de marché dans laquelle les entreprises doivent s’adapter en permanence à la demande tant quantitative que qualitative d’un marché en pleine mutation. Cette évolution de l’environnement génère de nouveaux besoins d’information analytiques autres que ceux fournis par la comptabilité générale.

En effet, la comptabilité générale satisfait à des besoins d’ordre économique, financier juridique et fiscal. Elle est entièrement orientée vers la saisie de données d’après leur nature et vers la détermination des résultats globaux de l’entreprise. De ce fait, la comptabilité générale ne se prête qu’à un nombre limité d’analyses, d’où la nécessité de la mise en œuvre d’une comptabilité analytique permettant de combler ce déficit informationnel pour une prise de décision plus réfléchie.

La comptabilité analytique constitue un outil de gestion indéniable permettant : -

De contrôler les opérations techniques d’achat, de fabrication, et de vente de l’entreprise en décelant par les coûts, les variations de rendement et de productivité et en situant les responsabilités ;

-

De contrôler les résultats d’exploitation élémentaires et ainsi d’orienter la politique de vente conformément aux impératifs économiques et sociaux de l’entreprise ;

-

De déterminer les bases d’évaluation de certains éléments du bilan de l’entreprise ;

-

D’établir des prévisions rationnelles (programmes et budgets), d’en constater la réalisation et d’expliquer les écarts qui en résultent.

Dans cette deuxième partie, élaborée en étroite collaboration avec le directeur financier de la société sujette à notre étude, nous tenterons de concevoir un système de comptabilité analytique dans le but d'asseoir un système de contrôle de gestion assurant un meilleur pilotage stratégique de l’entreprise.

22 M.S. Contrôle de Gestion

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DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

1 Définition des objectifs assignés à la future comptabilité analytique Dans un contexte industriel, on ne peut pas gérer et coordonner au niveau central ; il y’a une nécessité de déléguer la prise de décision, c’est à dire décentraliser la prise des responsabilités. En effet, l’organisation de l’entreprise en centres de responsabilité et leur gestion ne peuvent se faire sans un système de contrôle dont le processus doit se traduire en terme de : -

Fixation des objectifs,

-

Mise en œuvre des plans d’action,

-

Suivi des réalisations.

Le système d’information analytique va permette en partie le déroulement de cette dernière phase par la mesure des performances économiques de ces centres de responsabilité. Ceux-ci peuvent se traduire en terme de maîtrise des coûts, de niveau de la réalisation d’un objectif donné, ou bien encore en terme de la rentabilité des actifs. On peut ainsi résumer les objectifs de la future comptabilité analytique pour la société OVOMAROC dans les points suivants :

Mesurer les coûts engagés et la rentabilité dégagée : -

Au niveau des produits vendus par l’entreprise ;

-

Au niveau des types de clientèle et segments de marché auxquelles l’entreprise s’adresse ainsi que les zones géographiques sur lesquelles opère la société.

Mesurer la performance des différents centres de responsabilité de la société en terme : - D’efficacité : Réalisation des objectifs ; - D’efficience : optimisation des moyens mis en œuvre par la société pour atteindre ses objectifs.

Exploiter les coûts pour l’évaluation de certains éléments du bilan de la société comme notamment le stock et les biens crées par ses propres moyens ;

Expliquer les résultats de l’entreprise. 23 M.S. Contrôle de Gestion

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DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

Mais avant de rentrer dans le vif du sujet, et avant même de penser aux premiers éléments constitutifs de notre future comptabilité analytique, une question s’impose : « Est-il opportun de

mettre en place un système de compatibilité analytique à

OVOMAROC? Si oui, quelle méthode sera la plus adaptée au contexte d’OVOMAROC et aux spécificités de son business ?»

1.1 Pourquoi une comptabilité analytique à OVOMAROC ? Après discussions avec les différents responsables concernés de la société, il fallait trouver un compromis entre les moyens (financiers, humains et techniques) dont dispose la société et le besoin de mettre en relief les éléments constitutifs des coûts et des résultats à travers l'adoption d'une comptabilité analytique. A cela, s'ajoute la nécessité de justifier le coût de la mise en place de cet outil par rapport à son apport. En effet, malgré ses apports considérables en terme d’information et de prise de décision, la comptabilité analytique fait défaut dans la majorité des PME/PMI marocaines essentiellement pour des raisons liées au facteur coût. Ce dernier, jugé généralement onéreux par les petites entreprises, alors que l'utilité de la comptabilité analytique à mettre en place est douteuse puisqu'elle est trop sophistiquée et trop pesante pour les besoins ressentis. C’est pour cette fausse raison que la majeure partie des dirigeants de petites ou moyennes entreprises pensent que la comptabilité analytique et un luxe réservé aux grandes structures.

Etat des lieux chez OVOMAROC : Le système de gestion de la société OVOMAROC se base essentiellement sur une comptabilité générale et sur quelques états mensuels de contrôle de gestion établis par la direction financière. Ces états mensuels constituent une sorte de communication financière interne adressée essentiellement aux actionnaires (reporting interne) et non un moyen de gestion. Ces états se composent principalement des documents suivants : tableaux de suivi des effectifs de poulettes et des poules pondeuses, suivi de la mortalité, tableau de contrôle de matière première, tableaux de suivi de la production et l’évolution des prix.

Mais, le besoin grandissant de la société en matière d'information a contribué à l'accroissement de l’intérêt pour l’instauration d’une comptabilité analytique. En effet, 24 M.S. Contrôle de Gestion

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DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

les renseignements fournis par la comptabilité générale et par les états mensuels de contrôle de gestion s’avèrent insuffisants et incapables de dispenser la société de données indispensables à une bonne gestion et un pilotage efficace des équipes.

1.2 Choix de la méthode d’analyse des coûts Le fait de décider l'adoption d'une comptabilité analytique pose le problème du choix de la méthode la plus adaptée dans le large panorama des méthodes d’analyse des coûts. Ce choix doit tenir compte des besoins de la société en informations analytiques et des caractéristiques de l'entreprise. D'autant plus que l'organisation de la comptabilité analytique à mettre en place dépend énormément de la méthode choisie en vue de calculer des coûts et des résultats.

En outre, le choix d'une méthode permettant d'avoir une connaissance plus ou moins complète des coûts des produits fins ou des commandes aura une répercussion positive sur la gestion de la société. Aussi, le degré de maîtrise de la méthode choisie et l’adhésion des responsables à cette méthode influent considérablement sur la réussite de la mise en place de la future comptabilité analytique.

Théoriquement, il existe plusieurs méthodes d'analyse des coûts (coût complet, coût partiel, direct costing, méthode ABC, etc.), et chacune d’entre elles dispose de ses avantages et de ses inconvénients. A priori, aucune d'elles n'est à exclure, toutefois, le choix de l'une des méthodes citées ci-dessus sera défini en fonction des objectifs et des contraintes de la société OVOMAROC.

En tenant compte des moyens dont dispose l’entreprise (humains, financiers et matériels) et des objectifs qu'elle compte réaliser, et après discussions avec les différents responsables de la société, nous avons jugé opportun que la méthode la plus adaptée à notre société est la méthode du Full Costing (sections homogènes).

Plusieurs raisons sont à l'origine du choix de cette méthode. II s'agit essentiellement : De l'effort de la société pour connaître le coût de revient utile pour préparer les devis et arrêter les prix de vente et les remises qui peuvent être accordées en 25 M.S. Contrôle de Gestion

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DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

évitant de prendre comme seule référence de fixation des prix la bourse de Casablanca ; De la nécessité de connaître les coûts par centre de responsabilités et par conséquent pouvoir prendre les décisions qui résultent de ces analyses ; D’évaluer les actifs corporels (poules pondeuses en l’occurrence) et les stocks selon les obligations légales ; Elle s’adapte très bien à la structure divisionnaire d’OVOMAROC ce qui permet de mettre en place une comptabilité analytique sans réorganisation profonde de l’entreprise. De surcroît, la méthode des sections homogènes est la mieux adaptée au contexte économique de production et présente les avantages suivants :

La méthode des sections homogènes permet de résoudre d’une manière plus précise et plus conforme à la réalité le problème de l’imputation des charges indirectes. C’est donc un moyen de traitement comptable pour l’obtention des différents coûts.

Cette méthode est aussi un moyen de contrôle de la gestion de l’entreprise facilitant la recherche et la mise en cause de responsabilité.

La méthode consiste alors à calculer pour un segment d’activité donné un coût de revient qui intègre une quote-part de l’ensemble des charges de l’entreprise, qu’il s’agisse de charges fixes ou variables, ou charges directes ou indirectes.

C’est la méthode la plus répandue dans son application car elle répond parfaitement aux problèmes de gestion que pose une situation d’économie de production : quel prix de vente doit-on fixer pour un tel produit ?

La méthode est axée sur une analyse par produit. Elle propose, à partir d’un découpage des charges directes et indirectes, une affectation et une imputation de tous les coûts sur les produits, selon des unités d’œuvre. La création des sections est donc nécessaire pour le calcul des coûts y afférents. 26 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

2 Etude du processus de calcul du coût de revient C’est à partir du découpage organisationnel de l’entreprise en centres d’analyse (découpage fondé sur les différentes fonctions économiques nécessaires à l’accomplissement de ses activités) que nous avons établi l’ossature générale du système analytique. Cette ossature, peut avoir différentes ramifications selon les besoins de l’analyse analytique. Ces ramifications concernent dans notre cas les produits et les segments d’activités dans lesquels opère OVOMAROC. Il est donc nécessaire de découper l’entreprise en subdivisions dans lesquelles on réalise des activités homogènes.

Le découpage de l'entreprise en subdivisions fonctionnelles doit refléter au maximum la réalité organisationnelle et fonctionnelle de la société. Celui pour lequel nous avons opté est largement inspiré du vécu quotidien d’OVOMAROC et de son organisation.

C'est ainsi que nous avons préconisé le découpage de la société en 8 centres d’analyses : 7 centres opérationnels à savoir l'approvisionnement, la production d’aliments, la production de poules pondeuses, la production d’œufs, le conditionnement, l’entretien et la distribution et 1 centre de structure en l’occurrence l'administration générale.

2.1 Le centre approvisionnement Ce centre, se trouvant en amont du processus du calcul du coût des produits est constitué des activités suivantes :

- L'activité achat qui se charge de la réalisation des achats et du contrôle des livraisons; - L'activité magasin qui s'occupe de la gestion physique des stocks matières premières.

A OVOMAROC, ce centre est chargé principalement des achats et de la gestion des stocks. Son objectif principal consiste à : -

Pourvoir la société en produits, fournitures et matières premières nécessaires à la réalisation de ses activités de production ;

27 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

-

Contribuer à l'amélioration de la rentabilité de la société en agissant sur les coûts d'approvisionnement et de stockage;

-

Rechercher la meilleure combinaison possible qualité/prix sur les emballages et les type de produits entrant dans la composition des aliments de volailles. En effet, le produit fini est valorisé par la clientèle en fonction de la résistance des emballages et la qualité de l’œuf.

Ainsi, au niveau des achats, l’entreprise confronte les offres des différents fournisseurs après avoir défini les quantités et les caractéristiques des produits à acheter en fonction des contraintes financières et de sa capacité de stockage. Ainsi, le choix des fournisseurs se fait sur la base des éléments suivants :

Caractéristiques techniques des produits, matières et fournitures ; Réductions accordées sur les prix ; Délais et conditions de livraisons ; Services annexes à la vente ;

Afin d’assurer le suivi automatique et instantané des stocks, la tenue des documents administratifs suivant s’impose :

La facture du fournisseur qui permet de définir les éléments du coût d'achat des marchandises reçues ; Le double du bon de commande pour le contrôle de la conformité de la livraison avec la commande ; Le bon de livraison fournisseur ; Le bon de réception.

2.2 Le centre de production d’aliments Le procédé de fabrication d’aliments complets consiste (cf. première partie) en un arrivage de matières premières qui sont dosées en accord avec une formule établie auparavant depuis chacun des silos de stock dosage. Ce mélange de matière première 28 M.S. Contrôle de Gestion

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DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

est dirigé à l’équipement de mouture après passage par un crible de séparation de farine qui évitera le passage de celle-ci dans le broyeur.

Le pré-mélange moulu ainsi que les farines déviées antérieurement se dirigent au mélangeur où s’ajoutera l’huile végétale et le mélange s’homogénéise grâce au procédé de mélange.

Le mélange final est dirigé alors vers les silos de stockage pour produits achevés qui sera ensuite chargé dans les camions pour distribution au niveau de chacun des autres sections de production de poules pondeuses et section de productions d’œufs.

Au niveau du centre de production d’aliments, les documents utilisés sont les suivants : Bons de réceptions de matières premières ; Bons de sorties d’aliments composés ; Fiches des stocks.

2.3 Le centre de production de poules pondeuses Se trouvant au cœur du processus de calcul du coût des produits finis à savoir les œufs et les poules réformées, le centre de production de poules pondeuses assure les activités suivantes :

Réception des poussins d’un jour ; Alimentation pendant 20 semaines pour la production de poules pondeuses ; Fourniture de poules pondeuses à la section de production d’œufs.

Au niveau du centre de production de poules pondeuses, les documents utilisés sont les suivants :

Bons de réceptions des poussins d’un jour ; Bons de sorties de poules pondeuses ; Fiches des stocks. 29 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

2.4 Le centre de production des œufs Se trouvant lui aussi au cœur du processus de calcul du coût des produits finis, le centre de production des œufs se charge des activités suivantes :

Réception des poules pondeuses dans les bâtiments d’élevage ; Alimentation des poules pondeuses pour la production des œufs ; Fourniture des œufs et des poules réformées. Au niveau du centre de production des oeufs, les documents utilisés sont les suivants :

Bons de réceptions des poules pondeuses ; Bons de sorties de poules réformées; Fiches des stocks.

2.5 Le centre de conditionnement Deux activités essentielles sont réalisées par ce centre, à savoir :

Emboîtage: II s'agit de mettre les œufs dans des boites de différents formats. L'emballage se fait manuellement, d'une part, pour que le calibre de l’œuf soit adapté à celui de la boite, et d'autre part, pour s'assurer de la qualité de l’œuf emballé, et enfin pour bien effectuer l'opération de triage. Le sertissage qui est une opération mécanique consistant en la fermeture des boites par un film plastique afin d'assurer l'étanchéité et d’éviter les casses.

2.6 Le centre de Distribution A l'aval du processus de calcul du coût, il est considéré comme la fonction principale de la société dont dépend sa survie et sa pérennité. Son importance est aussi équivalente aux recettes qu'elle génère. C'est un centre dont les tâches essentielles sont : L'analyse du marché ; L'exécution et la promotion de la vente ; La livraison et l'acheminement des marchandises destinées à la vente ; Le service après vente et le maintien du contact avec les clients. 30 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

Les lieux de vente de la société sont limités aux principales villes du Maroc (Rabat, Casablanca, Kenitra et Marrakech) où sont localisées les grandes surfaces, premiers débouchés de la société.

Les principaux documents utilisés à ce niveau, sont le Bon de commande client, le Bon de livraison et la facture client.

2.7 Le Centre Entretien Ce centre assure l'entretien courant et préventif, la préparation, le réglage et l'aménagement permettant d’assurer de bonnes conditions de travail (confort, éclairage, chauffage, équipement de sécurité.). Il assure en outre le maintien des bâtiments et des installations techniques en bon état de fonctionnement (usine, bâtiments d’élevage, sertisseuses, camions, etc.).

2.8 Le centre d’Administration Générale Le centre administration générale se charge des fonctions suivantes :

-

Définition des politiques financières et commerciales de la société ;

-

Mise en place des structures correspondantes, leur orientation et leur coordination, ainsi que le contrôle de l’évolution des résultats ;

-

Contrôle et révision des comptabilités ;

-

Fonction juridique (propriété industrielle, contentieux, etc.) ;

-

Courrier, standard téléphonique, télex ;

-

Comptabilité générale et contrôle interne ;

-

Organisation, documentation et archivage;

-

Informatique ;

-

Fonctions à caractère technique: recrutement, sélection, administration du personnel, paie, formation ;

-

Fonction à caractère social: hygiène, transport, santé, sécurité, conditions de travail, aide social.

31 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

3 Définition des procédures d'affectation et de répartition des charges A ce stade d’analyse, nous sommes amenés à suivre la démarche générale qui consiste à reprendre toutes les charges de la comptabilité générale et de les analyser pour les préparer à être intégrées en comptabilité analytique.

Les étapes à suivre doivent être conformes à la méthode des coûts complets. En premier lieu, nous devrons classer les centres d’analyse en centres opérationnels et centres structurels. Ensuite, nous devrons répartir les charges de la société en charges incorporables et charges non incorporables. Enfin,

nous serons amenés à faire la

distinction, au sein des charges incorporables retenues, entre les charges directes et les charges indirectes

3.1 Classification des centres d'analyse On distingue parmi les centres d’analyse : les centres opérationnels et les centres de structure •

les centres opérationnels : ils correspondent à des centres d’analyse dont l’activité peut être mesurée par une unité physique appelée unité d’œuvre :

Le coût de l’unité d’œuvre = Coût total d’un centre d’analyse / nombre d’unité d’œuvre réalisé

Les charges relatives à ces centres sont essentiellement des charges opérationnelles dont l'existence et l’importance est liée au niveau d'activité.

A l'intérieur des centres opérationnels, une distinction supplémentaire entre centres principaux et centres auxiliaires doit être opérée :

•

Les centres principaux : ils correspondent à des centres d'analyse dont l'essentiel de leurs oeuvres est transféré aux coûts des produits ;

32 M.S. Contrôle de Gestion

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DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

•

Les centres auxiliaires : ils correspondent à des centres d'analyse offrant l'essentiel de leurs prestations aux centres principaux.

•

Les centres de structure : Ils correspondent à des centres d'analyse dont l'activité ne peut être mesurée par une unité physique. On utilise donc une assiette de calcul monétaire appelée assiette de frais (exemples: la centaine de MAD de charges, le millier de MAD d'approvisionnement, etc.) pour mesurer le niveau d'activité.

A l'intérieur du centre de structure, une distinction supplémentaire entre centres principaux et centres auxiliaires peut également être introduite.

A la Société OVOMAROC, on propose la classification des différents centres d'analyse, déjà mis en éclairage de la façon suivante :

33 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

Auxiliaire

ou

Justification

Deuxième classification Principal

structure

ou de

Centres

Opérationnel

Première classification

Justification

Administration

physique ne peut être définie

de ces oeuvres au compte du

générale

à ce niveau. Les charges

coût de revient des produits

liées à ce centre sont

à raison de leurs coûts de

essentiellement des charges de structure liées à l'existence de l'appareil productif. En effet, le centre continuera à supporter la

Centre principal

Ce centre impute l'essentiel

Centre de structure

Aucune unité d'œuvre

production.

quasi-totalité des mêmes charges, même à un niveau de production zéro. Le centre entretien offre

essentiellement des charges

l'essentiel de ses prestations

opérationnelles dont

aux centres principaux:

l'existence est liée au niveau d'activité: en production zéro, il n y'aura pas de réglage de machines, courant, préparation,

Centre auxiliaire

Centre opérationnel

Entretien

Les charges liées sont

production d’aliments, production de poules pondeuses et production des œufs.

consommation d'énergie, ou pièces de rechange.

34 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

Auxiliaire

ou

Principal

Justification

Deuxième classification

Justification

Les charges relatives à ce

En principe, tous les frais

centre varient en fonction du

d'approvisionnement peuvent

niveau d'activité. En effet, la

être imputés directement aux

fréquence d’achat des

coûts d'achat des produits.

matières premières et des fournitures dépend principalement du niveau de leur consommation qui

Centre principal

Centre opérationnel

Approvisionnement

structure

Centres

ou de

Opérationnel

Première classification

dépend lui de l’importance de la demande sur le marché.

Production

entraînera automatiquement

aliments composés peuvent être

d’aliments

une baisse des charges liées

imputés

à la main d'oeuvre, à la matière première et une diminution de la consommation d'énergie de l’usine de production d’aliments

Centre principal

Les frais de production des

Centre opérationnel

Une baisse de l’activité

directement au coût de production des poules et au coût de production des œufs proportionnellement à l’utilisation de chacun des centres en aliments composés.

composés.

35 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

Auxiliaire

ou

Justification

Deuxième classification Principal

structure

Centres

ou de

Opérationnel

Première classification

Justification

Production de poules

entraînera automatiquement

poules pondeuses peuvent être

pondeuses

une baisse des charges liées

imputés

à la main

directement au coût de

première affectée à ce centre, ainsi que la diminution de la consommation d'énergie du

production des poules.

bâtiments des poussins.

Une baisse de l’activité

Les frais de production des œufs

entraînera automatiquement

peuvent être imputés

une baisse des charges liées

directement au coût de

à la main d'œuvre et aux inputs affectés à ce centre, ainsi que la diminution de la consommation d'énergie du

Centre principal

Centre opérationnel

Production des oeufs

d'œuvre et à la matière

Centre principal

Les frais de production des

Centre opérationnel

Une baisse de l’activité

production du produit fini à savoir l’œuf.

bâtiments des poules pondeuses.

36 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

Auxiliaire

ou

Principal

Justification

Deuxième classification

Justification

Tous les frais de

entre le niveau d'activité et

conditionnement peuvent être

les charges liées au

imputés directement au coût de

conditionnement. En effet,

production des œufs.

en l’absence de production, il n'y aura pas de conditionnement.

Centre principal

II y a une corrélation parfaite

Ce centre reste également

En principe, tous les frais de

sensible au niveau d'activité.

distribution peuvent être

En effet, s'il n'y a pas de production, il n'y aura pas de stocks de produits finis ni de distribution.

Centre principal

Distribution

Centre opérationnel

Centre opérationnel

Conditionnement

structure

Centres

ou de

Opérationnel

Première classification

imputés directement au coût de revient de l’œuf.

37 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

En définitif, L'entête du tableau de répartition des charges indirectes de la société OVOMAROC se présentera de la manière suivante :

Charges par

Centres opérationnels

structure

Centre

nature

Centre de

Centres principaux

auxiliaire

Distribution

Générale Conditionnement

Production des oeufs

poules pondeuses

Production des

Production d’aliments

Entretien

Approvisionnement

Administration

3.2 Traitement des charges en charges incorporables et charges non incorporables Si la comptabilité générale est établie dans une optique fiscale et financière, la comptabilité analytique, quant à elle, est une comptabilité interne dont le traitement des charges doit correspondre à une réalité économique.

De ce fait, et pour le calcul et l'appréciation des coûts à des fins internes, on essayera de repérer pour la société OVOMAROC les éléments suivants :

Les charges incorporables aux coûts ;

Les charges non incorporables aux coûts ;

Les charges supplétives ;

Les charges d'usage et les charges étalées.

38 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

3.2.1 Les charges incorporables aux coûts Ce sont des charges afférentes à l'activité normale de l'entreprise. Ces charges sont enregistrées en comptabilité générale et doivent être reprises en comptabilité analytique pour le calcul des coûts.

En effet, la majeure partie des charges d'exploitation et des charges financières est en principe incorporable aux coûts. Les charges incorporables ont été clairement identifiées chez OVOMAROC. Aucune difficulté particulière n’a été enregistrée à ce niveau. 3.2.2 Les charges non incorporables aux coûts Les charges non incorporables sont celles qui sont enregistrées en comptabilité générale mais que la comptabilité analytique ne peut les prendre en considération du fait qu'elles n'ont pas un rapport direct et immédiat avec l'activité de l'entreprise.

Suivant le plan comptable de la société, seront considérées comme charges non incorporables les éléments suivants:

Achats de matières et fournitures des exercices antérieures ; Impôt et taxes des exercices antérieurs ; Dotations aux amortissements des immobilisations en non valeur (frais d'augmentation du capital, charges à répartir sur plusieurs exercices) ; Intérêts des emprunts et dettes (charges d'intérêts représentant la rémunération des capitaux nécessaires aux investissements du "haut de bilan") ; Pertes de change des exercices antérieurs ; Valeurs nettes d'amortissements des immobilisations cédées ; Créances devenues irrécouvrables ; Impôt sur les bénéfices.

39 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

3.2.3 Les charges supplétives Ce sont des charges qui ne figurent pas en comptabilité générale pour des raisons juridiques ou fiscales, mais que nous pouvons considérer comme élément normal du coût car elles correspondent à la rémunération de l'un des facteurs de production suivants:

-

Facteur travail : dans les entreprises individuelles et les sociétés de personnes, la rémunération de l'exploitant n'est pas une charge fiscalement déductible bien qu'elle correspond à un véritable coût économique. Ce cas ne se présente pas chez OVOMAROC car nous sommes en présence d’une société anonyme.

-

Facteur capital : La rémunération des capitaux propres ne constitue pas une charge de la comptabilité générale pour des raisons essentiellement fiscales alors qu'elle est de même nature économique que la rémunération des capitaux empruntés ;

La société OVOMAROC est une société anonyme pour laquelle la rémunération du dirigeant est une charge déductible fiscalement (appointements et salaires). En effet, cette charge enregistrée en comptabilité générale sera reprise en comptabilité analytique par l’intermédiaire du compte: 61715- Rémunération des administrateurs, gérants et associes.

En ce qui concerne la rémunération des capitaux propres, nous avons recommandé le calcul d'une charge supplétive à un taux de rémunération des capitaux empruntés à long terme à savoir 7,5%. 3.2.4 Les charges d'usage et les charges étalées Ce sont des charges retenues en comptabilité analytique pour un montant différent de celui figurant en comptabilité générale. On fera ainsi une substitution à la dotation aux amortissements de la comptabilité générale et de l'annuité pour charges d'usage de l'immobilisation, qui restera incorporable aux coûts tant que l'équipement restera en service. La Société OVOMAROC ne dispose pas des tableaux d'amortissement 40 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

pour l'identification de chaque composante des immobilisations, faute de quoi, on ne peut pas calculer, actuellement, la charge d'usage relative à chaque équipement. C'est pourquoi nous recommandons, désormais, l'utilisation pour chaque immobilisation d'un tableau d'amortissement distinct après la réalisation d’un inventaire physique des immobilisations.

En définitif, les charges incorporables aux coûts sont déterminées de la façon suivante :

Charges comptables par nature {-}

Charges non incorporables

{+}

Charges supplétives

{+}

Charges d'usage

{-}

Dotation aux amortissements

{+}

Charges étalées

{-}

Dotations aux provisions

=

Charges incorporables aux coûts

3.3 Traitement analytique des charges Partant du principe que la comptabilité générale ne donne qu’une image global de l’activité de l’entreprise, la comptabilité analytique vise, de par son objet, à retraiter l’information et à analyser les différents éléments qui la composent.

Par conséquent, le calcul et l’analyse des coûts reposent sur la répartition de l’ensemble des charges incorporées entre les différents produits, services, fonctions, commandes ou activités étudiés.

Ainsi, faut-il distinguer deux types de charges selon leur mode de traitement.

41 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

3.3.1 Distinction charges directes/ charges indirectes et analyse de ces dernières Après avoir déterminé les charges incorporables de la comptabilité analytique, il faudra par la suite, distinguer entre charges directes et charges indirectes pour pouvoir calculer les différents coûts et les prix de revient complets.

L'ensemble des charges incorporables corrigées que nous avons déterminé (charges incorporables + charges supplétives) sont réparties entre :

• Charges directes: Ce sont des charges qui ne posent aucun problème quant à leur imputation, puisqu'elles sont affectées directement au coût des produits en se basant sur le support d'information principal à savoir les factures.

• Charges indirects : Ce sont des charges indivises au niveau de la saisie de l'information. Elles doivent faire l'objet d'un calcul intermédiaire avant de procéder à leur imputation au coût du produit final. Ce calcul consiste en la répartition de ces charges sur les centres d'analyses puis en l'imputation du coût de ces différents centres aux produits concernés. Ainsi, nous allons passer d'un classement des charges par nature à un classement par fonction. La liste des charges indirects* apparaissant dans la comptabilité générale de la société OVOMAROC au titre de l'exercice 2003 peut être dressée comme suit : (* liste non exhaustive ne reprenant que les comptes qui ressortent de la balance générale arrêtée au 31 décembre 2003)

-

Achats des matières et fournitures

-

Achats non stockés de matières et fournitures

-

Achats de travaux, études et prestations de service

-

Locations et charges locatives

-

Entretien et réparation

-

Primes d'assurance

-

Rémunérations d'intermédiaires et honoraires

-

Etudes, recherches et documentation 42

M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

-

Déplacements, missions et réceptions

-

Publicité, publication et relations publiques

-

Frais postaux et frais de télécommunication

-

Charges financières

-

Impôts et taxes directes

-

Impôts, taxes et droits assimilés

-

Rémunération du personnel

-

Charges sociales

-

Charges sociales diverses

-

DEA des immobilisations corporelles

3.3.2 Le regroupement et le traitement des charges indirectes dans les centres De la séparation des charges en deux catégories (charges directes et charges indirectes) découle donc le traitement des charges indirectes.

Cette phase consiste en le déversement des charges indirectes dans les centres d’analyse. La répartition des différentes charges s’effectue de sorte que les charges indirectes soient partagées entre les centres consommateurs selon une certaine base plus ou mois conventionnelle et cohérente appelée clé de répartition. Les critères de répartition se basent sur les supports d’information disponibles qui précisent le destinataire ou l'utilisateur final (factures, bons, livres de paie. etc.) ; Produits d’entretient : Ils concernent les achats des produits d'entretien pour le siège de la société.

Fournitures de bureau : II s'agit du papier, stylo, consommable informatique et toutes les fournitures utilisées par le personnel du bureau.

Eau et Electricité : Matières non stockables utilisées dans le siège administratif et l’usine de fabrication des aliments et dans les bâtiments d’élevage. Il est à signaler que lors des discussions avec les responsables de l’entreprise, il a été décidé d’installer des compteurs individuels pour chacun des centres : usine d’aliments, production de poules pondeuses, production des œufs, et centre de

43 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

conditionnement afin de connaître avec exactitude la consommation de chacun des ces centres en eau et en électricité.

Assurance incendie : C'est une dépense engagée pour la protection des matières première et des produits se trouvant dans le magasin et les différents bâtiments. La répartition ente les centres (usine d’aliments, production de poules pondeuses et production des œufs) se fera en fonction de la superficie de chacun d’eux.

Honoraires: Ce sont des dépenses relatives aux prestations fournies par l'avocat de la société, la fiduciaire et le commissaire aux comptes. Elles sont donc affectées directement à la section Administration Générale.

Frais d'actes et de contentieux : Ce sont des charges engagées par la direction financière pour ses démarches administratives ou pour défendre les intérêts de la société. Elles sont donc affectées directement à la section Administration Générale.

Cadeaux à la clientèle : En fin d'année, OVOMAROC offre des cadeaux à ses clients fidèles. Ces charges

seront affectées directement à la section

Administration Générale.

Frais postaux et de télécommunication : Ils englobent l'ensemble des dépenses engagées par la société afin de régler des frais téléphoniques de l'administration (fixe et GSM). Elles sont donc affectées directement à la section Administration Générale.

Impôts et Taxes : II comprend l'ensemble des Taxes et impôts directs (Patente, Taxes locale et parafiscales) et impôts indirects. Ils relèvent du centre d'analyse Administration Générale.

44 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

Charges de personnel: C'est l'ensemble des dépenses comprenant les rémunérations du personnel et les Charges sociales y afférentes. Nous pouvons les affecter directement aux centres concernés, puisque l’affectation de chaque salarié est bien connue compte tenu de sa position hiérarchique et des fonctions assumées au sein de la société.

Dotations aux Amortissements: Elles concernent les dotations d'exploitations aux amortissements des immobilisations corporelles. Elles seront affectées à chacun des centres au prorata de la valeur des immobilisations et de la concentration de ses biens entre sites de production, usine d’aliment et siège administratif.

Les charges financières : La société OVOMAROC bénéficie auprès de sa banque de lignes de crédits comprenant une ligne d'escompte, une ligne de caution ainsi que d’un découvert. Elles relèvent toutes du centre d'analyse Administration Générale.

Charges supplétives : Comme signalé plus haut, elles comprennent la rémunération des capitaux propres, et elles seront affectées directement et dans leur totalité au centre Administration.

Il est à noter que même si ces charges sont nombreuses et de différentes natures, elles n'ont pas un poids important pouvant perturber le calcul du coût de revient malgré la subjectivité du choix des clés de répartition.

II convient de signaler aussi que nous avons fait appel, lors de la valorisation des clés de répartition, aux différents Responsables de la société, vu leurs expériences et leurs observations empiriques en ce qui concerne les informations à caractère techniques.

Après avoir obtenu le coût total de chaque centre suite à la répartition primaire des charges, nous devons procéder ensuite au vidage du centre auxiliaire (centre entretien) dans les centres principaux (centre production d’aliments, production poules pondeuse, 45 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

production d’œufs et centre distribution). Après discussion avec le Directeur Financier de la société, il a été décidé d’affecter directement aux centres précités au prorata du coût de réparation des pannes déclarées durant ces trois derniers exercices.

3.4 Choix des unités d’œuvre L’unité d’œuvre de chaque centre doit être choisie de façon à ce qu’elle soit représentative le mieux possible de son activité, c'est-à-dire que l’évolution du nombre d’unité d’œuvre doit suivre l’évolution du coût dudit centre avec la meilleure corrélation possible.

L’observation de la nature du travail effectué à chaque centre a permis d’identifier et de choisir les unités d’œuvres appropriées :

46 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

Centre

Nature d’activité

Unité d’œuvre

Raison du choix

Commerciale et

Approvisionnement

administrative

1000 MAD de

-mesure l’activité du centre.

(envoi des

matière première

-homogène vu la diversité des

commandes,

et d’emballage

achats consommés en matières

approvisionnement en

achetés

- la quantité achetée n’est pas

matière première et

retenu vu que l’unité de mesure

gestion des stocks)

est différentes (Kg, Boite, litre, etc.)

production

Essentiellement

1000Kg d’aliment

- mesure la production en

d’aliments

mécanique et assistée

composé produit

volume

par ordinateur

- la quantité produite équivaut à

(arrivage, dosage,

celle utilisée au centre

mélange)

production de poules pondeuses et au centre de production des œufs.

production de

Essentiellement

Nombre de poules

- mesure la production en

poules pondeuses

mécanique

pondeuses

quantité de poules pondeuses

(dosage des aliments à

produites

produites.

mécanique et manuelle

Nombre d’œufs

- mesure la production en

(dosage des aliments à

produits

quantité de produits finis,

manuel et mécanique

Nombre de

- la quantité est mesurable par

(empaquetage des œufs

paquets emballés.

le nombre de paquets.

consommer)

production des œufs

consommer, réception des œufs)

Conditionnement

et sertissage)

- mesure le volume des ventes.

Distribution

Administrative

1000 MAD de

- distingue les ventes par

vente

gamme de produits finis. 47

M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

DEUXIEME PARTIE : PROJET DE CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE

Administrative

Administration générale

1000 MAD de

-l’effort de gestion est

coût de

proportionnel à la production de

production

la période.

Après avoir obtenu le coût de l’unité d’œuvre de chaque centre, on pourra calculer le coût de revient de chaque produit, ainsi que la construction du résultat.

3.5 L’évaluation des stocks A OVOMAROC, l’approvisionnement en poussins d’un jour, aliments simples et emballage constitue la part léonine dans les charges. Le tableau ci-dessous illustre parfaitement le poids financier des ces matières par rapport au stock total (chiffres issus des états de synthèse arrêtés au 31 décembre 2003)

Valeurs et natures des stocks (En KMAD) : Nature du stock

Valeur au 31/12/03

%

Matières Premières

3 212

90 %

Nourriture

241

7%

Poules

2 970

93 %

Emballage

188

5%

Produits Finis

161

5%

Puisque la consommation de ces matières constitue une charge analytique incorporable aux coûts, il sera indispensable de procéder à une mesure du niveau de consommation et de l’existence chiffrée en quantité et en valeur par le biais des inventaires permanents.

La société OVOMAROC utilise la méthode du coût moyen pondéré calculé en fin de période et ce du fait qu’elle dispose d’une panoplie de matière. Il est à noter que la mise en place d’une comptabilité analytique permettra sans aucun doute une valorisation, plus exacte et plus proche de la réalité, des différents éléments du stock et notamment la 48 M.S. Contrôle de Gestion

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valorisation des poules pondeuses qui présente certaines difficultés pour la société en l’absence d’une comptabilité analytique.

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

1 Tableau de bord et son application au contrôle de gestion Afin de compléter la dernière étape de la chaîne relative au système d'information de la Société OVOMAROC, et après avoir conçu une comptabilité analytique dans un objectif d'adoption d'un système de contrôle de gestion, on étudiera dans cette dernière partie la conception d'un tableau de bord de gestion,qui constitue un outil incontournable à la pertinence de la décision.

La notion « tableau de bord » voit son apparition pour la première fois dans le domaine de transport. Elle réfère à l’ensemble des instruments qui assurent la bonne visibilité de la route, la précision de la conduite et le bon fonctionnement des équipements. Le concept a été repris ensuite dans le domaine de la gestion de l’entreprise.

« Qu’est ce qu’un tableau de bord ? C’est un ensemble d’indicateurs et d’informations essentiels permettant d’avoir une vue d’ensemble, de déceler les perturbations et de prendre des décisions d’orientation de la gestion pour atteindre les objectifs issus de la stratégie. Il doit aussi donner un langage commun aux différents membres de l’entreprise. » (Le Contrôle de Gestion pour améliorer la performance de l’entreprise, Editions d’Organisation, 2000).

Dans un environnement caractérisé par une incertitude permanente et une rapidité des changements, la prise de décision et le pilotage de l'entreprise sont étroitement liés à la fiabilité de l’information et à la rapidité de son obtention. Cet objectif ne peut être réalisé sans le recours à un outil adéquat qui est le tableau de bord

Le système d'information de gestion de l'entreprise fourni un très grand nombre de données. Toutefois, seules quelques informations fournies par ce système sont pertinentes pour les différents responsables de l’entreprise. En effet, certaines informations nécessitent une attention particulière et peuvent alerter les dirigeant sur des éléments susceptibles d’entraîner des déviations par rapport à leurs objectifs, et constituent par conséquent une aide à la prise de décision. Ces différentes informations dont l'utilité est jugée importante sont alors regroupées dans des tableaux de bord.

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

Le tableau de bord répond ainsi à de multiples objectifs :

-

Il permet aux responsables de l’entreprise de mettre le doigt sur les points anormaux à partir des écarts qu'il fait ressortir et permet ainsi de prendre les décisions concernant les actions correctives et d'agir plus rapidement ;

-

Il permet de faciliter la communication entre les responsables de la société et ceci grâce à l'utilisation d'un langage commun. De même, le tableau de bord assure la possibilité de l'autocontrôle, et de la motivation pour la réalisation d'un travail de qualité en fournissant des informations plus objectives et plus claires à chacun des intervenants ;

-

Il permet au responsable de chaque niveau, déléguant leurs responsabilités de contrôler les résultats obtenus par leurs subordonnés ;

-

Il permet d'unifier la vision de l'ensemble du personnel de la société et de converger les efforts vers les objectifs à atteindre.

Pour pouvoir jouer pleinement ce rôle, le tableau de bord doit : -

Inclure systématiquement et à tous les niveaux, des indicateurs ouverts sur l’environnement externe (clients, concurrents, moyennes sectorielles ou nationales) ;

-

Comporter des indicateurs sélectionnés concernant les éléments qui risquent de déraper à court terme ;

-

Etre obtenu très rapidement pour permette de prendre les décisions à temps.

De même, la fiabilité de l'information collectée lors de l’élaboration du tableau de bord est aussi importante que les variables précitées. Une information erronée ou obsolète sur la base de laquelle seront prise des décisions aura des répercussions néfastes quant à l'avenir de l'organisation.

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

Enfin, il faut se limiter aux informations pertinentes et d’éviter le trop d’information qui risque de noyer l’important dans l’inutile, d’autant plus que la collecte de l’information s’avère dans la plupart des cas très coûteuse.

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

2 La nécessité du Tableau de Bord de Gestion pour OVOMAROC La conception d’un tableau de bord et son adoption dans une PME est une question qui dans la pratique s’avère délicate car elle fait référence à des concepts tirés du monde de la grande entreprise structurée et organisée. En effet, ces dernières, et sous l’effet de la concurrence nationale et internationale, sont contraintes à élaborer des modèles de pilotage de l’entreprise propre à leur secteur d’activité.

Cependant, faut-il pour autant croire que seules les grandes entreprises ont besoin d'un tableau de bord? Les petites entreprises comme les grandes multinationales ne doivent-elles pas recourir à des outils de pilotage l’aidant à définir leurs objectifs, à mener des plans d'action et à établir les actions correctives ? A notre sens, le tableau de bord est devenu indispensable quelle que soit la taille ou le secteur d’activité de l'organisation.

Vu ce qui précède, et vu le contexte actuel caractérisé par l’ouverture de I'économie, la conception d'un tableau de bord comme outil de gestion pour la Société OVOMAROC est devenu pour les gestionnaires une nécessite et non plus un choix.

Il y a aussi plusieurs raisons qui justifient la conception d’un tableau de bord dans la société : -

Les informations disponibles ne sont pas synthétisées ou mises à jour périodiquement ;

-

OVOMAROC opère dans un secteur très concurrentiel. Tous les autres concurrents ont comme objectif principal d’augmenter leur part du marché et d’assurer le maximum de profit ;

-

Les marges réalisées pendant ces dernières années sont en diminution continue. Ceci est du à la hausse des prix d'achat des poussins d’un jour ainsi que des différents aliments, et à la concurrence acharnée tirant à la baisse les prix de vente. Toutes ces contraintes nécessitent un suivi rigoureux et périodique des différents agrégats agissant sur les coûts et sur les recettes. 54 M.S. Contrôle de Gestion

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

3 Détermination des objectifs de la société L’objectif principal de la conception du tableau de bord pour la société OVOMAROC est la mesure et le suivi réguliers des performances de la société. Cette mesure sera présentée sous forme de tableaux et de graphes intégrants les différents indicateurs dont on cherche à suivre l’évolution.

Ces objectifs découlent d'une stratégie financière et commerciale peuvent être résumés dans les points suivants :

Objectifs commerciaux : - Augmentation de sa part de marché, - Augmentation de son chiffre d'affaire.

Objectifs financiers :

- Optimisation des dépenses, - Amélioration de la rentabilité.

La détermination de ces objectifs constitue la première étape pour la conception d'un tableau de bord. De ce fait ils seront quantifiés, mesurés, suivis et spécifiés pour chaque responsable.

La deuxième étape consiste en la détection des facteurs clés de gestion que les responsables doivent suivre de très près car leur évolution conditionne la réalisation des objectifs susmentionnés relatifs à l’organisation du centre.

Après avoir sélectionné les facteurs clés de gestion, il faut déterminer les indicateurs de gestion. Ces indicateurs représentent une information chiffrée qui est calculée pour rendre compte de l’évolution dans le temps et dans l’espace d’un facteur clé de gestion et de la réalisation des objectifs fixés.

55 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

Ces étapes peuvent être résumées comme suit : Détermination des objectifs du centre de responsabilité

Détection des facteurs clés de gestion

Choix des indicateurs de mesure

Construction et présentation du tableau de bord

La mise en place du système de tableau de bord à OVOMAROC exige la mise en évidence formelle de l’organisation, en clarifiant les responsabilités et les objectifs de tout un chacun au sein de l’organisation. Ainsi, nous avons procédé à divers entretiens avec les responsables de la société afin de déterminer leurs objectifs respectifs. Cette méthode permet en outre d’impliquer l’ensemble de la hiérarchie sur le processus de la conception du tableau de bord et de s'approprier les indicateurs choisis.

A OVOMAROC, c’est au Directeur Général qu’incombe la mission de fixation des objectifs à atteindre et c’est lui-même qui prend les décisions stratégiques. Il constitue par conséquent l'utilisateur le plus sensible de l'information. Les informations dont-il doit disposer doivent refléter la réalité de la société. Le chiffre d'affaires hebdomadaire constitue la première information dont il a besoin. A partir de cette donnée, il pourra connaître l'évolution de l'activité de la société. Deuxième type d’informations importantes se réfère aux coûts de production : personnel, aliments, poussins d’un jour, frais de

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

structure, charges financières. En outre, la possession de l'information relative au résultat d'exploitation est très utile pour expliquer le niveau de rentabilité de l’entreprise.

La connaissance de la situation de la trésorerie constitue également une information très importante pour prendre les décisions relatives aux opérations d'achat et d'investissement.

Les informations sollicitées par le Directeur Administratif et Financier sont presque similaires à celles demandées par le Directeur Général, mais ils sont plus détaillés. Ainsi, les données dont a besoin le DAF concernent les points suivants

Effectifs (par catégorie de personnel) ; Mouvement du personnel (embauche, départ) ; Taux d’absentéisme ; Masse salariale ; Crédits clients et fournisseurs ; Besoin financier d’exploitation Solde de la trésorerie, etc.

Quant au volet commercial, on peut résumer son besoin en informations comme suit :

Les ventes en quantités et en valeurs (par gamme et type de produits : Œufs, poules réformées) ; Qualité de l’action commerciale (Nombre de commandes par client, commandes annulées) ; Coûts commerciaux ; Crédits clients. Apparition de nouveaux clients sur le marché ou disparition d'autres ; Apparition de nouveaux concurrents, etc.

Le Directeur commercial coiffe aussi la fonction achat et approvisionnement. De ce fait, ce dernier a besoin des informations suivantes pour la prise de décision en ce qui concerne l'activité approvisionnement : 57 M.S. Contrôle de Gestion

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

Le stock de matières premières (Maïs, tourteau de soja, tourteau de tournesol, huile de soja) ; Stocks de produits finis (en quantité et par gamme) ; Les commandes livrées ou en cours de livraison, etc.

Les informations sollicitées par le Directeur Technique se référent à la machinerie de fabrication des aliments composés ainsi qu’aux trois bâtiments d’élevage des poules pondeuses. Pour la prise de décision concernant l’activité de production, le directeur technique a besoin des informations suivantes :

Matières premières emmagasinées dans les silos ; Stock de produits achevés (aliments composés) ; Production journalière (de chaque mélange d’aliment); Consommation quotidienne des poulettes ; Consommations quotidiennes des poules pondeuses ; Production quotidienne d’œufs (par bâtiment) ; Nombre d’œufs détruits ; Productions de poulettes en fin du cycle ; Production de poules réformées en fin de cycle.

58 M.S. Contrôle de Gestion

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

4 Détermination des indicateurs clés du tableau de bord Après avoir sélectionné les facteurs clés de gestion, nous devrons déterminer ensuite les indicateurs de gestion à intégrer dans notre tableau de bord. Après entretien avec les responsables concernés, ces indicateurs ont été choisis de telle sorte qu’ils puissent chiffrer et calculer de manière précise et rendre compte de manière exacte l’évolution dans le temps des facteurs clés de gestion préalablement désignés. Ces indicateurs sont les suivants : -

Indicateurs de synthèse pour le Directeur Général ;

-

Indicateurs financiers ;

-

Indicateurs du service personnel et administratif;

-

Indicateurs du tableau de bord commercial ;

-

Indicateurs du tableau de bord technique ;

-

Indicateurs d’achat et approvisionnement ;

-

Indicateurs d'environnement externe.

L’élaboration de ces indicateurs s’est avérée une tâche très fastidieuse. D’une part, nous avons veillé à ce que le nombre des « clignotants » soit raisonnable et approprié. D’autre part, il s’agissait de retenir des références auxquelles l’indicateur sera comparé. En effet, un indicateur n’est qu’un chiffre et doit être accompagné d’un autre chiffre qui permet aux utilisateurs de l'indicateur de savoir si l'évolution de la situation analysée est positive ou négative. On peut citer comme références :

-

La valeur de réalisation pour une période précédente ;

-

La valeur de prévision ;

-

La valeur de l'objectif visé ;

-

Un standard ;

-

La valeur résultante d’un benchmarking (externe ou interne). En effet, II est primordial de se comparer aux autres, surtout les leaders du secteur, et d'essayer de faire comme eux sinon mieux, car les comparaisons avec soi-même à travers les performances réalisées par la société, les prévisions et les objectifs ne constituent pas une base d'amélioration à long terme. 59 M.S. Contrôle de Gestion

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

Mais, vu la difficulté de disposer de certaines informations pertinentes sur les concurrents et d'après concertation avec les responsables de la société, nous avons retenus comme référence, et à chaque fois que cela est possible : -

Les prévisions retenues dans le cadre du budget ou l'objectif fixé par la société ;

-

La valeur de réalisation pour une période précédente.

On s’est confronté lors du choix des références à une préoccupation qui est celle de la disponibilité des informations. II était nécessaire de penser préalablement à ce problème, et de chercher des références de bases accessibles, ou pouvant être fabriqués (calculées à partir des fichiers existants, achat d'informations externes, création de nouveaux supports). En pensant au facteur coût, et du fait que l’information n’est pas toujours disponible, la référence concurrentielle a été écartée.

En prenant en compte toutes ces considérations, les indicateurs sélectionnés pour la conception du tableau de bord de la société OVOMAROC sont les suivants :

4.1 Indicateurs de synthèse Conçu pour la Direction Générale, les indicateurs de synthèse englobent les éléments suivants :

-

Chiffre d'affaires : Constitue une information primordiale concernant l'activité de la société. Cette information concerne en réalité la partie avale du processus d’activité d’OVOMAROC (achat, production, vente) mais elle est la plus importante pour les dirigeants dans la mesure où le chiffre d’affaires représente le seul centre de profit de la société.

-

Production : Cet indicateur reflète l’amont de l’activité de la société.

-

Rendement : Exprimé en pourcentage, ce ratio correspond au rapport entre deux grandeurs telles que les recettes globales et les dépenses globales, la valeur ajoutée et 1'effectif moyen. Ce sont des ratios de décision et d'analyse 60 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

d’une grande utilité pour l’ensemble des responsables du niveau supérieur de la hiérarchie.

-

Structure des coûts : personnel, énergie, aliments, poussins d’un jour, charges financières, etc.

4.2 Indicateurs financiers Ces indicateurs revêtent un aspect financier et sont utilisés pour résoudre certains problèmes de gestion financière de l’entreprise. Ils peuvent servir aussi comme base de décision pour les partenaires de l’entreprise tels que les banques et les fournisseurs.

Ratios de rentabilité :

- La rentabilité des fonds propres = Résultat courant après impôt Fonds propres - La rentabilité des capitaux engagés = Résultat opérationnels Capitaux engagés

Ratios de situation financière :

- Le niveau d’endettement à court terme = Dettes à court terme Passif Total - Le niveau d’endettement à long terme = Dettes à long terme Passif Total

Ratios d’évolution de I'activité :

- Variation du chiffre d’affaires = CAn – CAn-1 CAn - Variation de la production (œufs, aliments composés et poules réformés)= Pdn – Pdn-1 Pdn

61 M.S. Contrôle de Gestion

2003/2004

TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

Ratio crédits client :

C’est un ratio très important qui permet de suivre le recouvrement des effets des clients et renseigne sur la trésorerie de l’entreprise.

- Le niveau de recouvrement des effets clients = Effets impayés clients Effets totaux clients

Ratios du délai de rotation :

- Rotation fournisseur : Il indique le nombre moyen de jours accordés par les fournisseurs d’OVOMAROC pour le règlement des effets. o

Délai fournisseurs :

365 x Dettes fournisseurs d'exploitation (Achats + charges externes) TTC

- Rotation clients : Permet de faire ressortir le délai de rotation des créances clients. Il sert aussi a expliquer en partie les cas de souffrance de situation de la trésorerie. Ce délai peut être parfois très élevé du fait du comportement des concurrents envers les clients par l'octroi de délais de paiement plus importants.

365 x Encours clients_____ Chiffre d'affaires TTC (L'encours client comprend le compte clients et effets escomptés non échus). o

Délai clients :

- Rotation stock : Ce ratio nous renseigne sur la rotation du stock des matières premières qui rentrent dans la fabrication des aliments composés, le stock en carton et palettes ainsi que sur le stock en œufs produits.

62 M.S. Contrôle de Gestion

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

Rotation des stocks de matières premières :

365 x Stocks de matières premières Achats consommés MP

Rotation des stocks de produits finis :

365 x

Stocks de produits finis__ Chiffre d'affaires biens et HT

Rotation des stocks de marchandises :

365 x

Stocks de marchandises____ Chiffres d'affaires marchandises

Ratio de Productivité : Il renseigne sur la productivité du personnel employé et des fonds engagés par la société

Productivité du personnel :

Valeur ajoutée Effectif

Productivité des capitaux propres :

Valeur ajoutée Capitaux propres

Ratio de Profitabilité : Il renseigne sur la performance de l’entreprise et sur sa marge bénéficiaire

Profitabilité commerciale :

Résultat de l’exercice avant impôt Chiffre d’affaires HT

Indicateur sur le risque financier à long terme : Les bailleurs de fonds ont élaboré une démarche empirique fondée sur leur longue expérience de la défaillance, qui combine plusieurs indicateurs liés à la datte, assortis de plafonds à ne pas dépasser : Dettes financières totales Fonds propres

< 1

Dettes financières à terme___ < 3 Capacité d'autofinancement

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

Frais financiers___________ Excédent brut d'exploitation

< 25 %

Dettes financières à court terme < 75 % Besoin financier d'exploitation

Plus l'entreprise se rapproche, voire dépasse ces indicateurs, plus les prêteurs sont réticents pour lui accorder de nouveaux financements. Bien évidemment des indicateurs sont utilisés avec souplesse, en tenant compte de l'incertitude sur les conditions de développement de l'entreprise, et de la qualité de son management.

4.3 Indicateurs du service personnel et administratif Etant donné que le facteur ressources humaines constitue le capital principal de la société, il est primordial de le suivre avec une grande attention. En effet, c'est lui qui est à I'origine de la création de la valeur pour la société. Plusieurs ratios sont importants parmi lesquelles : -

Charges du personnel Effectif moyen

-

Charges du personnel Charges totales

-

Frais administratifs Charges totales

-

Dépenses d’entretiens et de fournitures.

-

Mouvement du personnel : personnel embauché, personnel débouché (démission, licenciement) ;

-

Ratios d’absentéisme : Pour cause de maladie

:

Pour cause de grève

:

Pour cause de formation

:

Nombre de jours d’absence maladie Nombre de jours travaillés Nombre de jours de grève Nombre de jours travaillés Nombre de jours de formation Nombre de jours travaillés

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4.4 Indicateurs du tableau de bord commercial Utilisés à la fois par le Directeur Commercial et le Directeur Administratif, ces indicateurs servent d’une part à évaluer l'efficacité du service commercial de l’entreprise et d’autre part, à mesurer la satisfaction du client. -

Ventes de marchandises en quantité et en valeur globalement et par type de produit ;

-

Ratio d’évolution des ventes par produit : Il permet d’évaluer l'évolution des ventes des différents produits de l'entreprise et d’évaluer l’efficacité des actions commerciales entreprises. Quantités (ou valeur) vendue Quantité (ou valeur) vendue de la période précédent

-

Ratio de Force de vente : Il permet de cerner le dynamisme du service

commercial pour écouler la production stockée: Quantités (ou valeur) vendue Quantité (ou valeur) en stock

-

Indices des remises accordées : Des remises sont accordées aux clients les plus importants tel que Marjan, Asswak Assalam, Makro et à certains grands traiteurs et hôtels. En effet, chaque fois qu’OVOMAROC est présente sur le dépliant d’une grande surface, elle accorde une remise durant la période de participation. De même, certaines remises sont accordées aux grossistes. Prix facturé Prix tarifé

-

Indice des frais de ventes : Permet de connaître la part des frais de ventes par rapport au chiffre d'affaires. Le détail de ce ratio par type de frais permettra d'identifier les sources de gaspillage et de rationaliser en conséquence les dépenses. Frais de vente Chiffre d’affaires

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-

Ratios de Qualité :

Délais de livraison : Tout retard dans la livraison des produits finis a pour conséquence la dégradation de l'image de marque de la société, et perturbera automatiquement les relations avec la clientèle spécialement les grandes surfaces et les hôtels. Cet indice permet ainsi de suivre de très près ce facteur clé de gestion

Délai de livraison effectif Délai de livraison promis

Taux de produits non conforme : Ce ratio permet de mesurer le taux de marchandises déclarées non conforme par le clients. En effet, vu la nature fragile du produit fini à savoir l’œuf, une attention particulière doit être accordée à son conditionnement. Ce ratio permet donc d’expliquer l'efficacité du service de livraison et le respect des normes de qualité lors du triage et de l’emballage. Ce ratio peut même être détaillé par motif (gamme de produit non conforme, calibre non conforme, qualité de marchandise).

Quantité de marchandise déclarée non conformes Quantité de marchandise livrée

4.5 Indicateurs du tableau de bord technique Utilisés par le Directeur Technique, les indicateurs du tableau de bord technique permettent de suivre l’état de la machinerie et des bâtiments d’élevage ainsi que la fabrication des aliments composés. -

Quantité de matières premières emmagasinée dans les silos (Maïs, tourteau de soja, tourteau de tournesol, huile de soja) ;

-

Stock en aliments composés (selon la formule de composition);

-

Quantité journalière produite en chaque mélange d’aliment; 66 M.S. Contrôle de Gestion

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-

Consommation quotidienne des poulettes et des poules pondeuses en chaque mélange d’aliment ;

-

Production quotidienne d’œufs (par bâtiment) ;

-

Nombre d’œufs détruits ;

-

Production hebdomadaire en poulettes en fin du cycle ;

-

Mortalité des poulettes et des poules pondeuses ;

-

Consommation en produits vétérinaires ;

-

Production hebdomadaire de poules réformées en fin de cycle.

4.6 Indicateurs de l’environnement externe Ces indicateurs permettent de suivre la relation de la société avec ses partenaires externes (clients, fournisseurs, banque) et les concurrents.

- Indice des prix des intrants achetés : Ces indices constituent un instrument permettant de mesurer l'évolution du prix d'achat des différents intrants. Ils sont utiles pour l’explication de la fluctuation du cours de l’œuf et par voie de conséquence le résultat relatif à la vente de l’œuf qui constitue la principale activité d’OVOMAROC. Ces indicateurs permettent également d’expliquer les variations du résultat d’exploitation de la société.

67 M.S. Contrôle de Gestion

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5 Présentation de la maquette du tableau de bord Après avoir élaboré les indicateurs de gestion, nous passerons à l’étape suivante et qui consiste en la conception de la maquette des tableaux de bord où seront insérés ces indicateurs.

Les maquettes du tableau de bord seront présentées sous forme de :

a) Ecarts entre le réel et la référence choisie (objectif ou prévision) ; b) Ratios permettant d'effectuer des comparaisons dans le temps et dans l'espace ; c) Graphiques dont l’intérêt est de permettre de visualiser les évolutions des performances et mieux appréhender les changements et les rythmes.

Lors de l’élaboration du tableau de bord, on s’est confronté à la problématique de la périodicité. Généralement, elle est inversement proportionnelle à l'importance hiérarchique de l'utilisateur du tableau de bord. Ainsi, elle est élevée pour les responsables qui sont appelés à prendre des décisions opérationnelles, et faible pour ceux appelés à prendre des décisions stratégiques. Le responsable ventes et production aura ainsi besoin de tableau de bord avec une fréquence plus élevée que le Directeur financier et le Directeur Général.

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5.1 Tableau de bord synthétique Le premier tableau conçu pour la direction générale et le gérant devra être panoramique et contenir les informations clés de l’entreprise :

Suivi mensuel et cumulé

Mois

Cumul à la fin du mois

Réel

Budget

Ecart

Réel

Budget

Ecart

Chiffre d’affaire Production Consommation Charges de personnel Résultat d’exploitation Personnel : -

effectif

-

masse salariale

Trésorerie : -

Valeur des stocks

-

Crédits clients

-

Crédits fournisseur

La société OVOMAROC compte parmi ses principaux clients les grandes surfaces dont les commandes sont plus ou mois régulières avec des pics durant des périodes bien déterminées (été, ramadan, fêtes). Les prévisions de leurs consommations peuvent être réalisées sans difficultés. Le premier tableau de bord sera relatif à l'évolution du chiffre d'affaires de la société. Nous représenterons dans le même tableau, les productions et les ventes réalisées ce qui permettra

en un clin d’œil de constater leurs évolutions

mensuelles par rapport aux prévisions cumulées.

69 M.S. Contrôle de Gestion

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

Evolution

Jan

Fév MarsAvr

Mai

Jun

Jul

Aou

Sep

Oct

Nov

Déc

Mensuelles R Pr R Pr R Pr R Pr R Pr R Pr R Pr R Pr R Pr R Pr R Pr R Pr Production Vente R = réalisation Pr = Prévisions

5.2 Tableaux de bord financiers La comparaison des recettes et des dépenses constitue une donnée importante que le Gérant et le Directeur Financier doivent suivre afin de prendre les décisions qui conviennent à une situation donnée (Réduction des dépenses en cas de solde négatif, révision de la politique de crédits clients, révison de la politique des prix)

Le suivi du budget d'exploitation constitue alors un point essentiel dans la gestion de l'entreprise. Le tableau ci-dessous permettra alors aux gestionnaires de suivre l’évolution des recettes et dépenses réalisées comparées aux prévisions :

Dépenses Réalisé

Cumul Prévu

Recette Cumul Réalisé Cumul

Solde

Prévu Cumul cumulé

Jan Fév Mar Avr Mai Juin Juil Août Sept Oct Nov Déc

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

La maîtrise de l’équilibre financier constitue un objectif permanent de I'entreprise. Son suivi mensuel et sa comparaison périodique sont nécessaires pour analyser son évolution dans le temps. - le suivi de la trésorerie : Ce suivi permet de déterminer les causes des écarts éventuels par rapport aux prévisions et aidera ainsi le Directeur Général et le Directeur Financier à prendre les décisions à temps et éviter ainsi de mettre l’entreprise en difficulté financière.

Ce suivi concernera la différence entre les encaissements et les décaissements du mois concerné ainsi que celui du cumul.

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Mois Réa

Prév

Cumul à la fin du mois Ec

Réa

Prév

Ec

Décaissements d’exploitation -matières premières - poussins -emballages - frais vétérinaires - eau et électricité -frais financiers -frais du personnel - frais généraux - TVA Total dépense d’exploitation (2) Encaissement d’exploitation - Œuf - Poules réformés - Déchets Total recette d’exploitation (1) Différence nette d’exploitation (1-2)=3 Flux hors trésorerie - cession d’actifs - remboursement d’emprunt -Impôt sur bénéfice Variation nette hors exploitation Ré : réalisation Prév : prévisions Ec : écart

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-

Le suivi de la structure des comptes

Evolution

J

F

M

A

M

J

Jl

Ao Sp Oc Nv

Dé

CA -Variation des stocks -Production -Achats consommés -Marge brute en % -Autres produits d’exploitation -Autres charges d’exploitation -Valeur ajoutée En % de production -Charges de personnel -Autres charges d’exploitation -Excédent brut d’exploitation En % de production -Dotation d’exploitation -Reprises d’exploitation -Résultat d’exploitation En % de production -Résultat financier - Résultat courant en % de production

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

-

suivi des règlements des fournisseurs et des clients:

Le suivi mensuel de ces deux rubriques est primordial pour bien gérer la trésorerie de l’entreprise. En effet, au cas où le délai de paiement des factures clients est supérieur à celui accordé par les fournisseurs, l’entreprise aura un besoin en fond de roulement important et affectera ainsi sa trésorerie.

A OVOMAROC, le paiement se fait normalement au comptant après le chargement. Toutefois, des facilités de paiement ne dépassant pas 30 jours sont accordées aux clients fidèles. En outre, un crédit client de 30 jours après dépôt de facture est accordé à toutes les grandes surfaces. Pour les autres clients (pâtisseries, traiteurs et hôtels), la facturation est établie chaque fin de mois et le paiement s’effectue quelques jours après la remise de la facture. Les retards de paiement sont relevés par le service commercial pour la relance. Pour ce qui des fournisseurs, ces derniers accordent à la société des crédits de paiement qui peuvent aller jusqu’à 90 jours.

Afin de traiter le problème de trésorerie, un suivi mensuel des délais de règlement client est effectué pour connaître avec exactitude les délais moyens de paiements réalisés pour chacun de ces derniers et le chiffre d’affaire qu’il engendre.

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CA

jours en

Délai compt.

(6) = (5+4)

Créances totales

échus (5)

Effets escomptés non

4=(1+2)-(3)

Créances en fin mois

(3)

Encaissement du moi

(2)

du mois (1)

Créances début

Mois

Facturation du mois

a- suivi mensuel des délais de règlement clients :

Jan Fév Ma Avr Mai Juin Juil Aout Sept Oct Nov Déc

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

b- suivi mensuel des délais de règlement fournisseurs :

CA

jours Délai compt. en

(6) = (5+4)

Dettes fournisseurs

Effets à payer (5)

4= (1+2)-(3)

Dettes en fin mois

du mois (3)

Décaissement du mois

achats du mois (2)

début du mois (1)

dettes fournisseurs

Mois

Jan Fév Ma Avr Mai Juin Juil Aout Sept Oct Nov Déc

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

-

suivi des frais généraux:

Jan Fév Mar Avr

Mai Juin Jui

Aout

Sép

Oct

Nov Déc

Electricité Eau Carburant Entretien et réparation Fourniture de bureau et documentation Bureautique et informatique Transport et déplacement Missions et réception Téléphone et fax

5.3 Tableaux de bord d’administration La conception de tableaux de bord administratifs est primordiale pour le suivi du facteur humain au sein de l’entreprise. En effet, ce facteur constitue une ressource importante pour l’évolution de l’entreprise étant donné qu’elle évolue dans un secteur non mécanisé et où la main d’œuvre constitue un élément important dans la production avicole.

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

-

suivi de la masse salariale :

Effectif :

Année

Année

Evolution

N

N+1

[(N+1)-(N)]/N

- Permanent - Temporaire

Frais du personnel

- Permanent - Temporaire

Effectif moyen/ frais de personnel -

suivi de l’improductivité :

Année N

Année N+1

Evolution [(N+1)-(N)]/N

Nombre de jours de maladie Nombre de jours pour accident de travail Nombre de jours de grève Nombre de jours de formation -

suivi du mouvement du personnel :

Année

Année

Evolution

N

N+1

[(N+1)-(N)]/N

Effectif au 01/01/N Recrutement : - Permanent - Temporaire Démission Licenciement Départ à la retraite

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

5.4 Tableaux de bord technique: -

suivi des matières premiers dans l’usine de production des aliments :

Stock

Approv.

Approv

initial (En Kg)

(en Kg)

Quantité

Stock

consommée

final

En (DH)

Maïs soja Gluten de soja huile de soja Méthionine Carbonate de semoule Carbonate poudre Phosphate bicaclique sel premix démarrage premix ponte premix croissance Enzymes Lysine Tournesol Bicarbonate

de

soude

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

-

suivi des consommations et des stocks en aliments composés :

- Formules :

Stock

Approvisionnement

initial (En Kg

Quantité

Stock

consommée

final

ven

dim

( en Kg )

- Démarrage - Croissance - Finition - Prépente - Pentes

-

suivi de la Production quotidienne d’œufs :

Semaine 1 lun

mar

merc

jeu

sam

- Production (B1) - Oeufs détruits (B1) - Production (B2) - Oeufs détruits (B2)

-

Semaines

suivi technique des bâtiments :

production

Mortalité

Mortalité

Cumul

Quantité

Poules

semaine

Mortalité

restante

réformées

précédente S1 S2 S3 S4 80 M.S. Contrôle de Gestion

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

5.5 Tableaux de bord commercial Ils permettent d’évaluer l'efficacité du service commercial de l’entreprise et suivre l’évolution des ventes de l’entreprise -

suivi du chiffre d’affaires mensuel :

Mois M

Cumul en fin du mois

Réa

Prév

Ecart

Réa

Prév

Ecart

Barquette de 6 œufs Barquette de 9 œufs. Barquette de 12 œufs. Barquette de 15 œufs. Barquette de 20 œufs. Barquette de 24 œufs. Alvéoles de 30 œufs. Paquet d’alvéoles de 30 œufs. Poules réformées

Le détail permet d’avoir une idée sur les gammes les plus vendues et permettre ainsi au service des achats d’établir ses prévisions en ce qui concerne les types d’emballage dont la rotation est la plus importante.

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

-

suivi des prix :

Quantité d’œufs

C A en Dh

Prix moyen en Dh

Juil

Juin

Juil

Juil

Juin

Juil

Juil

Juin

Juil

04

04

03

04

04

03

04

04

03

Grossiste : -Grossiste 1 -Grossiste 2 -Grossiste 3 -Grossiste 4 Total Grossiste Grand distribution : - Marjane - Asswak Assalam - Makro

Total Grande distrib. Pâtisserie et hôtels: Total Pât et hôtels Total Général

5.6 Tableaux de bord environnement Il s’agit de suivre les relations de l’entreprise avec les différentes composantes de son environnement : fournisseurs, clients et banques. En effet, le comportement de ces derniers est imprévisible et affecte directement l’activité de la société. Ces différents tableaux de bord jouerons ainsi le rôle d’observatoire pour une veille concurrentielle dont l’information parviendra par des canaux non officiels entre les employés des sociétés opérantes dans le secteur avicole, discussion avec les responsables de vente

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

dans la grande distribution, article publiés dans les journaux et revues spécialisées, ainsi qu’entre les membres de la fédération Interprofessionnelle du Secteur Avicole (FISA). -

Suivi de la concurrence :

N

N-1

Variation

-Nombre de concurrents -Départ de concurrents -Arrivée de nouveaux concurrents

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TROISIEME PARTIE : ELABORATION DU TABLEAU DE BORD DE GESTION

-

Suivi des fournisseurs :

N

N-1

Variation

Nombre de fournisseurs : -

Pdt1

-

Pdt2

-

Pdt3

-

Etc.

- Départ de fournisseurs : -Arrivée nouveaux concurrents : -

Pdt1

-

Pdt2

-

Pdt3

-

Etc.

- Valeur achat par fournisseur : -

Pdt1 * f1 * f2

-

Pdt2 * f1 * f2

-

Pdt3

-

Etc.

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CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE POUR LA MISE EN ŒUVRE D’UN SYSTEME DE CONTROLE DE GESTION A OVOMAROC

CONCLUSION A la fin de ce travail, une nouvelle phase dans le développement de la société OVOMAROC verra le jour. En effet, la mise en place d’une comptabilité analytique et l’adoption d’un système de tableau de bord permettront de créer un nouveau système de pilotage et de gestion.

Ce travail constitue en fait une première étape avant la mise en place effective d'une comptabilité analytique au sein de la société OVOMAROC. Grâce à cette étude, nous avons pu effectuer : le découpage analytique de la société en faisant ressortir les fonctions auxiliaires et les fonctions principales, la distinction entre

les charges

directes et les charges indirectes, l'identification des charges incorporables et celles non incorporables, ainsi que le choix de la méthode permettant le calcul du coût de revient et enfin l’élaboration des tableaux de bord de gestion.

La deuxième étape consiste à élaborer un plan comptable et une nomenclature des produits ainsi que l'informatisation du système comptable de la société. Cette étape est cruciale pour fournir aux dirigeant les informations en temps réel afin de prendre les décisions adéquates au moment opportun.

Il est à signaler que l’objectif escompté par les responsables d’OVOMAROC dans la mise en place d'une comptabilité analytique au sein de la société n'est pas limité à la résolution de certains problèmes ponctuels tels que la détermination du coût de revient, mais le dépasse pour couvrir tout le champ de la gestion d'entreprise. Ceci ne peut être réalisé sans la mise en place d'un système de contrôle de gestion. Un tel système permettra en outre de connaître et de maîtriser le coût de revient de chaque article vendu par la société et de maintenir donc une relation plus transparente avec les clients. De même, il contribuera à la rationalisation de la politique de gestion financière, humaine et commerciale. Enfin, il aidera les responsables de la société à élaborer, et d'une façon plus performante, les budgets, assurer leur suivi en faisant ressortir les écarts et procéder à l'analyse de ces derniers.

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CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE POUR LA MISE EN ŒUVRE D’UN SYSTEME DE CONTROLE DE GESTION A OVOMAROC

Notons à cet égard que l'instauration d'un système de contrôle de gestion au sein d’une PME constitue un travail de longue haleine et nécessite :

Un temps pour confirmer son efficacité et la fiabilité des informations et des résultats qu'il engendre. Une bonne organisation et une banalisation de l'outil informatique.

L’élaboration de ce projet nous a donné un aperçu sur la complexité de la mise en place opérationnelle d’un outil de contrôle de gestion dans une PME marocaine. Cette complexité est liée à la nécessité de justifier le coût de la mise en place de cet outil par rapport à son apport. En outre, cette complexité est liée à la nature du système d’information générale existant à OVOMAROC, qui doit désormais évoluer pour parvenir à poursuivre les nouvelles missions du contrôle de gestion dans son rôle de système de pilotage, ou encore pour répondre à des demandes ponctuelles d’analyse.

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CONCEPTION D’UNE COMPTABILITE ANALYTIQUE POUR LA MISE EN ŒUVRE D’UN SYSTEME DE CONTROLE DE GESTION A OVOMAROC

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Documents comptables au titre de l’exercice 2003 (Bilan et CPC)

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