Jurisprudencia Tributaria TASAS Y ADUANAS 2011-2013

CÓDIGO TRIBUTARIO

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

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CÓDIGO TRIBUTARIO

TASAS

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA 2011 - 2013 TASAS

Y

ADUANAS

Director Fundador de la Biblioteca AELE Luis Aparicio Valdez Libro electrónico disponible en www.aele.com Primera Edición, versión electrónica agosto 2013 ISBN Nº 978-9972-653-61-2 © Derechos de Autor Reservados Luis Durán Rojo Marco Mejía Acosta © Derechos de Arte Gráfico Reservados AELE - Asesoramiento y Análisis Laborales S.A.C © Derechos de Edición Reservados AELE - Asesoramiento y Análisis Laborales S.A.C. ANÁLISIS TRIBUTARIO Av. Paseo de la República Nº 6236, Of. 101, Lima 18, Perú Teléfono: 610-4100 Fax: 610-4101 E-mail: [email protected] Web site: www.aele.com PROHIBIDA LA REPRODUCCIÓN TOTAL O PARCIAL DE ESTE LIBRO POR CUALQUIER MEDIO O PROCEDIMIENTO SIN PERMISO EXPRESO DE LOS AUTORES

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PRESENTACIÓN CÓDIGO TRIBUTARIO

PRESENTACIÓN Desde hace más de una década tomamos la decisión de colaborar en la difusión de los criterios jurisprudenciales contenidos en las Resoluciones del Tribunal Fiscal con carácter de observancia obligatoria (RTF – OO), las cuales son fuente de derecho tributario pues tienen por srcen la jurisdicción administrativa y obligan a la Administración Tributaria. Para tal efecto, en el año 1999 se editó el primer volumen impreso de la Serie Jurisprudencia Tributaria de Observancia Obligatoria – Tributos Internos que consignó las RTF – OO publicadas en el Diario Oficial El Peruano entre los meses de setiembre de 1995 y marzo de 1999. Luego, a finales del año 2000 surgió el segundo volumen, en el que se incluyeron las RTF – OO de los meses de abril de 1999 a agosto de 2000. Posteriormente, en 2003 se emitió el tercer volumen, en el que se consignaron las RTF – OO publicadas a partir de setiembre de 2000. Asimismo, en 2011 salió a la luz el cuarto volumen, con las RTF - OO aparecidas desde enero de 2010 hasta octubre de 2011. Ahora bien, en julio de este año pusimos a disposición el quinto volumen de esta serie, continuando así la recopilación de las principales RTF – OO publicadas en el Diario Oficial El Peruano entre noviembre de 2011 hasta junio de 2013 referidas a Código Tributario, Impuesto a la Renta y Tributación Municipal en el que no se incluyó las RTF - OO sobre Arbitrios Municipales y Temas Aduaneros, las mismas que presentamos en esta oportunidad en versión electrónica. Adicionalmente, ofrecemos el Índice Temático, en el que resumimos el criterio adoptado en cada Resolución. Esta entrega se enmarca dentro de nuestro compromiso de orientar a los contribuyentes, brindando una eficiente y oportuna asesoría a través de la difusión de la normatividad y jurisprudencia tributarias. LOS AUTORES

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

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ÍNDICE CÓDIGO TRIBUTARIO

ÍNDICE TEMÁTICO DE JURISPRUDENCIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA (NOVIEMBRE 2011 – JUNIO 2013) Tema

Tasas

Contenido

Arbitrios aplicables al Distrito de Santiago de Surco

RTNFº

7455-11-2013

Fecha de Publicación

19-05-2013

Sumilla

P ág .

Los criterios utilizados por la Ordenanza Nº 15 294-MSS para distribuir el costo del servicio de recolección de residuos sólidos (en el caso de predios usados como casa habitación) y que son recogidos por la Ordenanza Nº 317-MSS, emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco para el año 2009, fueron inaplicados mediante la RTF Nº 8581-11-2011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria por considerarse que no se adoptó criterios válidos para distribuir el costo de dicho servicio. En consecuencia, corresponde inaplicar la citada Ordenanza Nº 317-MSS en ese extremo. Los criterios utilizados por la Ordenanza N° 294-MSS para distribuir el costo del servicio de parques y jardines y que son recogidos por la Ordenanza N° 317-MSS, emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco para el año 2009, fueron inaplicados mediante la RTF N° 8581-11-2011, que constituye jurisprudencia de obligatoria por considerarse que no observancia se adoptó criterios válidos para distribuir el costo de dicho servicio. En consecuencia, corresponde inaplicar la citada Ordenanza N° 317-MSS en ese extremo. La RTF N° 8581-11-2011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, señaló que la Ordenanza N° 294-MSS no justifica la aplicación del “principio de solidaridad” a través de la aplicación de la tarifa social, la cual es recogida por la Ordenanza N° 317-MSS, emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco para el año 2009. En consecuencia, corresponde inaplicar la citada Ordenanza N° 317-MSS en ese extremo.

Arbitrios aplicables a la jurisdicción de la Municipalidad Metropolitana de Lima.

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9641-8-2012

30.06.2012

La Ordenanza N° 1111 cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública, Parques y Jardines Públicos y Serenazgo del año 2008. La Ordenanza N° 1111 adopta criterios válidos para distribuir el costo del servicio de recolección de basura. La Ordenanza N° 1111 adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de barrido de calles. La Ordenanza N° 1111 adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines.

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

Tema

Contenido

RTNFº

Fecha de Publicación

Sumilla

P ág .

La Ordenanza N° 1111 adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Serenazgo. La Ordenanza N° 1111 no justifica la aplicación del criterio “Mecanismo de Subsidio Cruzado”. 7917-8-2012

05.06.2012

La Ordenanza Municipal N° 986 cumple con

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explicar Públicos, el costo de los servicios de Parques y Jardines Serenazgo y Limpieza Pública (Recolección de Basura). Asimismo, no cumple con explicar el costo del servicio de Limpieza Pública (Barrido de Calles). La Ordenanza Municipal N° 986 no adopta criterios válidos para distribuir el costo del servicio de Recolección de Basura. La Ordenanza Municipal N° 986 no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines. La Ordenanza Municipal Nº 986 no adopta criterios válidos para la distribución del costo del Servicio de Serenazgo. La Ordenanza Municipal Nº 986 no justifica la aplicación del criterio Mecanismo de Subvención. 7656-11-2012

02.06.2012

La Ordenanza N° 187-MJM no cumple con expli- 70 car el costo de los servicios de Limpieza Pública (Recolección de Basura y Barrido de Calles) y Parques y Jardines. Asimismo, cumple con explicar el costo del servicio de Seguridad Ciudadana del año 2006. La Ordenanza N° 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Recolección de Basura. La Ordenanza N° 187-MJM adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Barrido de Calles. La Ordenanza N° 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines. La Ordenanza N° 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Seguridad Ciudadana.

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Arbitrios 6559-8-2012 aplicables al Distrito de Lince

09.05.2012

La Ordenanza Nº 143-MDL, modificada por la 92 Ordenanza N° 149-MDL no cumple con explicar el costo de los servicios de Recojo de Basura, Barrido de Calles, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana del año 2006 y, por tanto, no constituye una norma válida para sustentar el cobro de los Arbitrios Municipales de dicho año.

Arbitrios aplica- 5572-11-2012 bles al Distrito de Jesús María

28.04.2012

La Ordenanza N° 184-MJM, modificada por la 100 Ordenanza N° 186-MJM, no cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública

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ÍNDICE CÓDIGO TRIBUTARIO

Tema

Contenido

RTNFº

Fecha de Publicación

Sumilla

P ág .

(recolección de residuos sólidos y barrido de calles) de los años 2002 a 2005. La Ordenanza N° 184-MJM, modificada por la Ordenanza N° 186-MJM, cumple con explicar los costos del servicio de Parques y Jardines de los años 2002 a 2005. La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, cumple con explicar los costos del servicio de Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2005. La Ordenanza N° 184-MJM, modificada por la Ordenanza N° 186-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines. La Ordenanza N° 184-MJM, modificada por la Ordenanza N° 186-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Seguridad Ciudadana.

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Arbitrios aplicables a la jurisdicción de la Municipalidad Provincial del Callao

5140-8-2012

21.04.2012

La Ordenanza Nº 000040, modificada por las Or- 117 denanzas Nº 000013 y N° 000031, no cumple con explicar los costos de los servicios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2006.

Arbitrios aplicables al Distrito de La Victoria

1595-7-2012

11.02.2012

La Ordenanza Nº 024-07/MDLV cumple con 128 explicar el costo de los servicios de barrido de calles, recolección de residuos sólidos, parques y jardines, y serenazgo del año 2008. La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de barrido de calles. La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de recolección de residuos sólidos. La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de parques y jardines. La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los arbitrios del año 2008, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Serenazgo.

Arbitrios aplicables a la jurisdicción de la Municipalidad Provincial de Trujillo

1263-7-2012

28.01.2012

La Ordenanza N° 27-2005-MPT, no cumple con 153 explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública y Áreas Verdes de los años 2001 a 2006

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

Tema

Aduanas

Contenido

RTNFº

– Valoración de 3893-A-2013 mercancías – Valores Probatorios – Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC

Fecha de Publicación

16.03.2013

Sumilla

P ág .

Los requisitos establecidos por los incisos c) y d), 167 la segunda parte del inciso h) y la primera parte del inciso i) del artículo 5º del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por Decreto Supremo Nº 186-99-EF, modificado por Decreto Supremo N° 009-2004-EF, no se adecuan a lolaestablecido por el Acuerdo Valoración de OMC, la Decisión 571 de lasobre Comisión de la Comunidad Andina y la Resolución 846 de la Secretaria General de la Comunidad Andina, por lo que su incumplimiento en la factura comercial correspondiente a un despacho aduanero, no puede sustentar la notificación de una Duda Razonable ni la decisión de descartar la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera para determinar el valor en aduanas de la mercancía importada. Los requisitos establecidos por los incisos a), b), e) f), g), la primera parte del inciso h), la segunda parte del inciso i) y el inciso j) del artículo 5º del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por Decreto Supremo Nº 186-99-EF, modificado por Decreto Supremo N° 009-2004-EF, se adecuan a lo establecido por el Acuerdo sobre Valoración Aduanera de la OMC, la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina y la Resolución 846 de la Secretaria General de la Comunidad Andina. Por consiguiente, cuando una factura comercial que sustenta el despacho aduanero de mercancía importada no cumple tales requisitos, la Administración Aduanera debe notificar una Duda Razonable a efecto de que el importador presente información y documentos adicionales que permitan verificar que en su transacción se cumplieron tales requisitos, descartándose el Primer Método de Valoración Aduanera solamente si después de dicha notificación, el importador no puede acreditar su cumplimiento. Los documentos que emiten las entidades financieras nacionales o internacionales utilizados por el comprador para realizar pagos a favor del vendedor, presentados por el importador durante el despacho aduanero, no tienen mérito probatorio para acreditar el precio realmente pagado por la mercancía importada cuando no hacen referencia a la factura comercial o al contrato de compra venta de la mercancía importada si el importador no presenta documentos o elementos de juicio adicionales que permitan relacionar dichos documentos con dicha mercancía. Los documentos que emiten las entidades finan-

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ÍNDICE CÓDIGO TRIBUTARIO

Tema

Contenido

RTNFº

Fecha de Publicación

Sumilla

P ág .

cieras nacionales o internacionales utilizados por el comprador para realizar pagos a favor del vendedor, que no hacen referencia a la factura comercial o al contrato de compra venta de la mercancía importada y que la Administración Aduanera constata durante un control realizado después del despacho aduanero para determinar el precio realmente pagado por mercancía importada, pueden acreditar queladichos pagos forman parte del valor en aduanas si la Administración Aduanera constata documentos o elementos de juicio adicionales que permitan relacionar dichos documentos con dicha mercancía. Los registros contables en los que se anotan la transacción de la mercancía importada y demás operaciones vinculadas con la importación que no se lleven de conformidad con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y que son presentados para acreditar la correcta aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, no tienen valor probatorio. No obstante, las transacciones y operaciones anotadas en los referidos registros podrán ser acreditadas a través de otros documentos que sean fehacientes y produzcan certeza. Para calificar a una mercancía importada como idéntica a la que es objeto de valoración, debe existir entre ellas una identidad total, lo cual se comprueba mediante una evaluación de todos los aspectos fundamentales o sustanciales y accesorios o complementarios, que sean intrínsecos a la mercancía, determinados en cada caso de acuerdo con su naturaleza. Asimismo, es necesario que ambas se hayan producido en el mismo país y que no tengan incorporados o no contengan, según el caso, los elementos previstos por numeral iv) del inciso b) del apartado 1) del artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, por los cuales no se hayan hecho ajuste, pudiendo considerarse como idénticas aquellas mercancías que tienen una pequeña diferencia en cuanto a su apariencia externa. Para calificar a una mercancía importada como similar a la que es objeto de valoración, debe existir entre ellas una identidad parcial en sus aspectos fundamentales o sustanciales y accesorios o complementarios, siendo una condición para establecer dicha calificación que se sustente técnicamente que las diferencias existentes entre ambas mercancías no impidan que estas cumplan las mismas funciones y que sean comercialmente intercambiables. Asimismo, es necesario que se hayan producido en el mismo país y que no tengan

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Tema

Contenido

RTNFº

Fecha de Publicación

Sumilla

P ág .

incorporados o no contengan, según el caso, los elementos previstos en el numeral iv) del inciso b) del apartado 1) del artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, por los cuales no se hayan hecho ajustes. El valor de transacción de una mercancía idéntica o similar exportada dentro de los 180 días calendarios anteriores o posteriores de exportación de la mercancía objetoa la de fecha valoración, califica como una referencia válida para determinar el valor en aduanas de conformidad con el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera; calificación que tiene el carácter de una presunción iuris tantum, pues la Administración Aduanera o el importador pueden probar que las prácticas comerciales y las condiciones del mercado que afectan al precio de la mercancía no permanecieron idénticas en el período comprendido entre la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración y la fecha de exportación de la mercancía que es utilizada como referencia, en cuyo caso ésta no podrá ser utilizada para determinar el valor en aduanas. Lo dispuesto en la última parte del inciso b) del artículo 13° del Reglamento para Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por Decreto Supremo N° 186-99-EF, contraviene lo establecido por el Tercer Párrafo de los artículos 2° y 3° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, razón por la cual resulta inaplicable. Cuando en aplicación del Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, se tiene como referencia únicamente el valor de transacción de mercancía vendida a un nivel comercial y/o cantidad diferente, se deberá comprobar si en la transacción de la mercancía objeto de valoración y/o en la transacción de la mercancía idéntica o similar que se utiliza como referencia, el precio fue afectado con un descuento por nivel comercial y/o cantidad, en cuyo caso, se deberá realizar los ajustes respectivos al valor de transacción de la mercancía que se utiliza como referencia a efecto de hacerlo comparable con el valor de transacción de la mercancía objeto de valoración y así poder utilizarlo para determinar el valor en aduanas.

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ARBITRIOS RESOLUCIÓN Nº 7455-11-2013 (*)

INVALIDEZ DE CRITERIOS ADOPTADOS POR ORDENANZA DE SANTIAGO ARBITRIOS MUNICIPALES DEL DISTRITO DE DE SURCO EXPEDIENTE Nº INTERESADO ASUNTO PROCEDENCIA FECHA

: : : : :

7422-2010 JUSTO LESCANO CHUMPITAZ Arbitrios Municipales Santiago de Surco – Lima Lima, 7 de mayo de 2013

VISTA la apelación de puro derecho interpuesta por JUSTO LESCANO CHUMPITAZ, contra la Resolución de Determinación Nº 03-02-03-0003035887, girada por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco por Arbitrios Municipales del periodo 12 del año 2009.

CONSIDERANDO: Que el artículo 151° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, dispone que podrá interponerse recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal dentro del plazo de 20 días hábiles siguientes a la notificación de los actos de la Administración, cuando la impugnación sea de puro derecho, sin que sea necesario interponer reclamación ante instancias previas, y que dicho recurso se interpondrá ante el órgano recurrido, quien dará la alzada luego de verificar que se ha cumplido con lo establecido por el artículo 146° y que no haya reclamación en trámite sobre la misma materia. Que asimismo el referido artículo establece que este Tribunal, para conocer de la apelación, previamente deberá calificarla como de puro derecho, en caso contrario remitirá el recurso al órgano notificándose al interesado para que se tenga por interpuesta la reclamación. Quecompetente, de los argumentos expuestos por el recurrente aprecia que la controversia radica en dilucidar si la determinación de la deuda por los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo del periodo 12 del año 2009, contenida en el valor impugnado, emitida sobre la base de la Ordenanza Nº 317-MSS, debe dejarse sin efecto por no cumplir con los parámetros establecidos por el Tribunal Constitucional.

(*) Resolución publicada en el Diario Oficial El Peruano, el 19 de mayo de 2013.

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Que en tal sentido, al no existir hechos que probar, y dado que conforme con lo indicado por la Administración, a foja 21, el recurrente no ha interpuesto reclamación contra el valor recurrido, la apelación califica como de puro derecho, por lo que corresponde emitir pronunciamiento al respecto. Que por sentencia publicada el 17 de agosto de 2005 en el diario oficial “El Peruano”, recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, el Tribunal Constitucional declaró fundada la demanda de inconstitucionalidad interpuesta contra las ordenanzas que regularon los Arbitrios de la Municipalidad Distrital de Miraflores durante los años 1997 a 2000 y 2002 a 2004 y fundada en parte en cuanto al año 2001, asimismo señaló que todas las municipalidades estaban vinculadas a las reglas de validez constitucional establecidas en ella respecto de las normas que regulaban los Arbitrios, en cuanto al fondo y a la forma, bajo sanción de nulidad. Que en la referida sentencia también dispuso que no estaban habilitadas las cobranzas de cualquier tipo relacionadas con las ordenanzas formalmente declaradas inconstitucionales o que presentaran vicios de inconstitucionalidad. Que de conformidad con los artículos 81° y 82° del Código Procesal Constitucional, Ley Nº 28237, las sentencias fundadas emitidas en procesos de inconstitucionalidad dejan sin efecto las normas sobre las cuales se pronuncian y tienen autoridad de cosa juzgada, por lo que vinculan a todos los poderes públicos y producen efectos generales desde el día siguiente de su publicación, en consecuencia corresponde que se emita pronunciamiento en el mismo sentido. Que mediante Ordenanza Nº 317-MSS(1), se estableció el monto de los Arbitrios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo para el año 2009 en la jurisdicción de la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco. Que el Tribunal Fiscal está facultado para analizar la validez de las ordenanzas que crean Arbitrios Municipales de conformidad con el fundamento 63 de la Sentencia Nº 0041-2004-AI/ (2)

TC Que emitida el Tribunal en elpor presente caso,Constitucional. al amparo de lo dispuesto por las citadas normas y la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, corresponde analizar si la ordenanza que sustenta al valor impugnado cumple con los parámetros establecidos por dicho Tribunal para la regulación de los Arbitrios Municipales. Que sometido a consideración de la Sala Plena del Tribunal Fiscal el tema en mención, mediante Acuerdo recogido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2013-16 de 23 de abril de 2013, se han establecido como criterios que: i) “Los criterios utilizados por la Ordenanza Nº 294-MSS para distribuir el costo del servicio de recolección de residuos sólidos (en el caso de predios usados como casa habitación) y que son recogidos por la Ordenanza Nº 317-MSS, emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco para el año 2009, fueron inaplicados mediante la RTF Nº 8581-112011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria por considerarse que no se adoptó criterios válidos para distribuir el costo de dicho servicio. En consecuencia, corresponde inaplicar la citada Ordenanza Nº 317-MSS en ese extremo”. ii) “Los criterios utilizados por la Ordenanza Nº 294-MSS para distribuir el costo del servicio de parques y jardines y que son recogidos por la Ordenanza Nº 317-MSS, emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco para el año 2009, fueron inaplicados mediante la RTF Nº 8581-11-2011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria por considerarse que no se adoptó criterios válidos para distribuir el costo de dicho servicio. En consecuencia, corresponde inaplicar la citada Ordenanza Nº 317-MSS en ese extremo”. iii) “La RTF Nº 8581-11-2011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, señaló que la Ordenanza Nº 294-MSS no justifica la aplicación del «principio de solidaridad» a través de la aplicación de la tarifa social, la cual es recogida por la Ordenanza Nº 317-MSS, emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco para el año 2009. En consecuencia, corresponde inaplicar la citada Ordenanza Nº 317-MSS en ese extremo”. 16

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Que los mencionados criterios se fundamentan en las siguientes consideraciones: “Mediante Resolución del Tribunal Fiscal Nº 8581-11-2011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, publicada el día 3 de junio de 2011 en el diario oficial “El Peruano”, se analizó si la Ordenanza Nº 294-MSS emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco para regular el cobro de los arbitrios municipales del año 2008 cumplía los parámetros de validez establecidos por el Tribunal Constitucional. Al respecto, se establecieron los siguientes criterios: «La Ordenanza Nº 294-MSS cumple con explicar el costo de los servicios de limpieza pública, parques y jardines y serenazgo del año 2008». «La Ordenanza Nº 294-MSS adopta criterios válidos para distribuir el costo del servicio de barrido de calles». «La Ordenanza Nº 294-MSS no adopta criterios válidos para distribuir el costo del servicio de recolección de residuos sólidos en el caso de predios que son usados como casa habitación y adopta criterios válidos en el caso de predios con uso distinto a casa habitación». «La Ordenanza Nº 294-MSS no adopta criterios válidos para distribuir el costo del servicio de parques y jardines». «La Ordenanza Nº 294-MSS adopta criterios válidos para distribuir el costo del servicio de serenazgo». «La Ordenanza Nº 294-MSS no justifica la aplicación del “Principio de Solidaridad” a través de la aplicación de la tarifa social». Los indicados criterios se sustentan en el Acta de Sala Plena Nº 2011-09 de 10 de mayo de 2011 y en el Informe que sirvió de fundamento para las propuestas que fueron sometidas a votación. En el presente caso, se aprecia que el artículo 1° de la Ordenanza Municipal Nº 317-MSS, ha dispuesto lo siguiente: «Aplicar paradeel Concejo EjercicioNº2009, dispuestoelen28.12.2007». la OrdenanzaAsiNº 294-MSS, ratificada mediante Acuerdo 482, lo publicados mismo, de acuerdo con lo previsto por el artículo 2° de la citada norma, se prevé: «Aprobar para el Ejercicio 2009, la aplicación de los costos y tasas establecidas por los servicios de barrido de calles, recolección de residuos sólidos, parques y jardines y serenazgo establecidos en la Ordenanza Nº 294-MSS…». En tal sentido, la regulación de los Arbitrios Municipales del año 2009 se sustenta en la Ordenanza Municipal Nº 294-MSS, la cual ha sido inaplicada en ciertos aspectos mediante la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 8581-11-2011. Por consiguiente, se concluye que los criterios utilizados por la Ordenanza Nº 294-MSS para distribuir el costo del servicio de recolección de residuos sólidos (en el caso de predios usados como casa habitación) y que son recogidos por la Ordenanza Nº 317-MSS, emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco para el año 2009, fueron inaplicados mediante la RTF Nº 8581-11-2011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria por considerarse que no se adoptó criterios válidos para distribuir el costo de dicho servicio. En consecuencia, corresponde inaplicar la citada Ordenanza Nº 317-MSS en ese extremo. Asimismo, los criterios utilizados por la Ordenanza Nº 294-MSS para distribuir el costo del de parquesDistrital y jardines que son de recogidos por laelOrdenanza Nº 317-MSS, emitida por servicio la Municipalidad de ySantiago Surco para año 2009, fueron inaplicados mediante la RTF Nº 8581-11-2011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria por considerarse que no se adoptó criterios válidos para distribuir el costo de dicho servicio. En consecuencia, corresponde inaplicar la citada Ordenanza Nº 317-MSS en ese extremo. Finalmente, también se concluye que la RTF Nº 8581-11-2011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, señaló que la Ordenanza Nº 294-MSS no justifica la aplicación del «principio de solidaridad» a través de la aplicación de la tarifa social, la cual es recogida por la Ordenanza Nº 317-MSS, emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco para el año 2009. En consecuencia, corresponde inaplicar la citada Ordenanza Nº 317-MSS en ese extremo”. AELE

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Que los criterios antes mencionados tienen carácter vinculante para todos los vocales de este Tribunal de conformidad con el Acuerdo contenido en el Acta de Sala Plena Nº 2002-10 de 17 de setiembre de 2002. Que dado que la resolución de determinación recurrida ha sido girada por los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo del periodo 12 del año 2009, sobre la base de la Ordenanza Nº 317-MSS, respecto de un predio que es dedicado a casa habitación, corresponde declarar infundada la apelación de puro derecho en el extremo referido a los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, en cuanto al servicio de barrido de calles y de Serenazgo y fundada respecto de los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, por el servicio de recolección de residuos sólidos, y de Parques y Jardines, así como de la aplicación de la Tarifa Social y del principio de solidaridad, en consecuencia, se dispone que la Administración reliquide la deuda contenida en la resolución de determinación impugnada de acuerdo con lo establecido precedentemente. Que asimismo, conforme con el Acuerdo contenido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2013-16 de 23 de abril de 2013, corresponde que la presente resolución se emita con el carácter de observancia obligatoria, y se disponga su publicación en el diario oficial “El Peruano”, de conformidad con el artículo 154° del Código Tributario, modificado por Decreto Legislativo Nº 1113, que establece que las resoluciones del Tribunal Fiscal que interpreten de modo expreso y con carácter general el sentido de normas tributarias, las emitidas en virtud del artículo 102° del mismo código, así como las emitidas en virtud a un criterio recurrente de las Salas Especializadas, constituirán jurisprudencia de observancia obligatoria para los órganos de la Administración Tributaria, mientras dicha interpretación no sea modificada por el mismo Tribunal, por vía reglamentaria o por ley, debiéndose señalar en la resolución correspondiente dicho carácter y disponerse la publicación de su texto en el diario oficial. Asimismo, indica el citado artículo que presentarse nuevos casos o resoluciones con fallos contradictorios sí, el Presidente delde Tribunal deberá someter a debate en Sala Plena para decidir el criterioentre que deba prevalecer, constituyendo éste precedente de observancia obligatoria en las posteriores resoluciones emitidas por el Tribunal. Con las vocales Pinto de Aliaga y Ruiz Abarca e interviniendo como ponente la vocal Barrantes Takata. RESUELVE: 1. Declarar INFUNDADA la apelación de puro derecho presentada contra la Resolución de Determinación Nº 03-02-03-0003035887 en el extremo referido a los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública por el servicio de barrido de calles, y de Serenazgo del periodo 12 del año 2009, FUNDADA en lo demás que contiene, yDISPONER que la Administración proceda de acuerdo con lo señalado en la presente resolución. 2. DECLARAR que de acuerdo con el artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, modificado por Decreto Legislativo Nº 1113, la presente resolución constituye precedente de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el diario oficial “El Peruano” en cuanto establece los siguientes criterios:

“Los criterios utilizados por la Ordenanza Nº 294-MSS para distribuir el costo del servicio de recolección de residuos sólidos (en el caso de predios usados como casa habitación) y que son recogidos por la Ordenanza Nº 317-MSS, emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco para el año 2009, fueron inaplicados mediante la RTF Nº 8581-11-2011, que constituye jurisprudencia de observancia 18

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obligatoria por considerarse que no se adoptó criterios válidos para distribuir el costo de dicho servicio. En consecuencia, corresponde inaplicar la citada Ordenanza Nº 317-MSS en ese extremo”. “Los criterios utilizados por la Ordenanza Nº 294-MSS para distribuir el costo del servicio de parques y jardines y que son recogidos por la Ordenanza Nº 317MSS, emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco para el año 2009, fueron inaplicados mediante la RTF Nº 8581-11-2011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria por considerarse que no se adoptó criterios válidos para distribuir el costo de dicho servicio. En consecuencia, corresponde inaplicar la citada Ordenanza Nº 317-MSS en ese extremo”. “La RTF Nº 8581-11-2011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, señaló que la Ordenanza Nº 294-MSS no justifica la aplicación del “principio de solidaridad” a través de la aplicación de la tarifa social, la cual es recogida por la Ordenanza Nº 317-MSS, emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco para el año 2009. En consecuencia, corresponde inaplicar la citada Ordenanza Nº 317-MSS en ese extremo”. Regístrese, comuníquese y remítase a la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco – Lima, para sus efectos. PINTO DE ALIAGA Vocal Presidenta BARRANTES TAKATA Vocal RUIZ ABARCA Vocal Flores Pinto Secretario Relator

––––––– (1) Ratificada por la Municipalidad Metropolitana de Lima mediante Acuerdo de Concejo Nº 555-MML publicado en el diario oficial “El Peruano” el 20 de diciembre de 2008. (2) Sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC, emitida el 11 de noviembre de 2004 y publicada el 14 de marzo de 2005, correspondiente al proceso de la acción de inconstitucionalidad planteada contra diversas ordenanzas que aprobaron las tasas por Arbitrios de Limpieza Pública y Recolección de Residuos Sólidos, mantenimiento de Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana en la jurisdicción de la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco. AELE

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RESOLUCIÓN Nº 9641-8-2012 (*)

VALIDEZ E INVALIDEZ DE CRITERIOS ADOPTADOS POR ORDENANZA DE ARBITRIOS MUNICIPALES DEL DISTRITO DEL CERCADO DE LIMA EXPEDIENTE Nº INTERESADO ASUNTO PROCEDENCIA FECHA

: : : : :

6937-2008 MERCEDES ELVIRA HUARCAYA TERRY Arbitrios Municipales Lima Lima, 18 de junio de 2012

VISTA la apelación de puro derecho interpuesta porMERCEDES ELVIRA HUARCAYA TERRY, contra las Resoluciones de Determinación Nº 218-012-00359886 a 218-012-00359891, emitidas por el Servicio de Administración Tributaria de la Municipalidad Metropolitana de Lima, por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Sere-

nazgo del301 periodo de los3,predios ubicados en calle 101, 201, y 4012008-01, y Nº 254respecto y 258, Etapa Urb. Pando, Cercado deSanta Lima.Paula Nº 250, Dptos. CONSIDERANDO: Que la recurrente manifiesta que la estructura de costos de los servicios que sustentan los Arbitrios Municipales regulados por la Ordenanza Municipal Nº 1111 no es explicativa, pues presenta los gastos totales de cada una de las actividades que realiza RELIMA, pero no su detalle; en el caso de los costos correspondientes al servicio de parques y jardines hace referencia a un conjunto de acciones de mantenimiento de las áreas verdes, entre las que destacan 9 acciones, sin embargo, estas acciones no están indicadas en los “costos directos – costos de mano de obra, personal nombrado”; respecto al riego, no figuran las acciones para el riego tecnificado, riego por puntos y riego por cisterna y su frecuencia, no quedando claro, por ejemplo, si el personal para la poda, que se realiza cada 4 meses, es el mismo que efectúa el abonamiento integral, que es cada 6 meses, o si este puede cubrir otras acciones. De la misma manera, en cuanto a los costos relativos al servicio de serenazgo, indica que se hace referencia a 8 acciones pero no se detallan los costos involucrados en estas ni su frecuencia. Que agrega que la mencionada ordenanza no anexa el informe técnico que la sustenta, lo que contraviene lo señalado por el Tribunal Constitucional.

(*) Resolución publicada en el Diario Oficial El Peruano, el 30 de junio de 2012.

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Que con relación a los criterios de distribución para el servicio de recojo de basura sostiene que si bien la Ordenanza Municipal Nº 1111 hace cálculos para determinar el número de habitantes por vivienda, al final el área de construcción es el criterio predominante, lo cual no refleja de mejor manera la real generación de basura, siendo que lo mismo sucede con los “otros usos”. En cuanto al barrido de calles, anota que si bien la mencionada ordenanza toma la longitud del predio, también considera el aforo y uso del predio que no son criterios válidos. Que sobre el mantenimiento de parques y jardines alega que además de la cercanía a áreas verdes, se considera el tipo de área verde y su tamaño, que no son criterios que debieran tomarse en cuenta, más aún, no existen costos que se hayan presupuestado para determinadas zonas con estos parámetros. Finalmente, respecto al servicio de serenazgo arguye que no se han considerado las zonas de mayor peligrosidad del Cercado de Lima, sino que se ha tomado como referencia las mismas 6 casas municipales para la determinación de los Arbitrios Municipales por los servicios antes mencionados. Que el artículo 151° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, modificado por Decreto Legislativo Nº 953, dispone que podrá interponerse recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal dentro del plazo de veinte (20) días hábiles siguientes a la notificación de los actos de la Administración, cuando la impugnación sea de puro derecho, no siendo necesario interponer reclamación ante instancias previas, y que dicho recurso se interpondrá ante el órgano recurrido, quien dará la alzada luego de verificar que se ha cumplido con lo establecido por el artículo 146° y que no haya reclamación en trámite sobre la misma materia. Que en el presente caso, mediante Oficio Nº 186-090-002764, la Administración ha remitido el expediente de apelación de puro derecho materia deautos, indicando que el recurso de 28de abril de 2008 fue presentado dentro del plazo previsto por elartículo 151° del Código Tributario toda vez que los valores fueron notificados el 26 de abril de dicho año, así como que no se ha presentado recurso de reclamación sobre el particular. Que atendiendo a los argumentos de la recurrente, la controversia radica en dilucidar si la determinación de los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo del periodo 2008-01 contenida en los valores impugnados se encuentra arreglada a ley, debiendo verificarse si la norma que sustenta dicha determinación cumple con los requisitos de validez previstos por el Tribunal Constitucional, no existiendo hechos que probar, por lo que el recurso formulado califica como una apelación de puro derecho. Que de lo actuado se tiene que son objeto de impugnación las Resoluciones de Determinación Nº 218-012-00359886 a 218-012-00359891, emitidas por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo del periodo 2008-01, respecto de los predios ubicados en calle Santa Paula Nº 250, Dptos 101, 201, 301 y 401, Nº 254 y 258, Etapa 3,Urb. Pando, Cercado de Lima, correspondientes a vivienda y cochera, no ubicados en forma adyacente a un área verde, siendo que tal determinación se sustenta en la Ordenanza Municipal Nº1111. Que el 30 de diciembre de 2007 se publicó en el Diario Oficial El Peruano la Ordenanza Municipal Nº 1111, mediante la cual se estableció el marco legal para la determinación de los Arbitrios Municipales correspondientes al año 2008, aplicable en la jurisdicción de la Municipalidad Metropolitana de Lima, siendo que este Tribunal ha procedido al análisis de la validez de dicha ordenanza(1). Que al respecto, mediante Acuerdo de Sala Plena contenido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-14 de 15 de junio de 2012, sehan adoptado los siguientes criterios:“La Ordenanza Municipal Nº 1111 cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública, Parques y Jardines Públicos y Serenazgo del año 2008”(2); “La Ordenanza Municipal Nº 1111 adopta (3) criterios válidos para distribuir el costo del servicio de Recolección de Basura” ; “La Ordenanza Municipal Nº 1111 adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Barrido de calles”(4); “La Ordenanza Nº 1111 adopta criterios válidos para la distribución AELE

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del costo del servicio de Parques y Jardines”(5); “La Ordenanza Nº 1111 adopta criterios válidos para la distribución delcosto del servicio de Serenazgo”(6); y, «La Ordenanza Municipal Nº (7) 1111 no justifica la aplicación del criterio “Mecanismo de Subsidio Cruzado” ».

Que a continuación se procede a reproducir los fundamentos del citado acuerdo: Costos de los servicios

«MARCO NORMATIVO Y JURISPRUDENCIAL De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 1° de la Ordenanza Municipal Nº 1111, esta tiene por objeto establecer los montos que deben pagarse por concepto de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo correspondientes al año 2008. En primer término, cabe indicar que tal como lo ha expresado el Tribunal Constitucional, al dictarse las normas que regulan el cobro de Arbitrios, las municipalidades deben observar los parámetros de validez y vigencia establecidos por este, lo que no es otra cosa que estar acorde con las disposiciones del denominado bloque de constitucionalidad. Así, las nuevas ordenanzas emitidas deben observar los principios de legalidad y de reserva de ley, ambos recogidos en el artículo 74° de la Constitución(8). Conforme lo ha establecido el citado Tribunal, la potestad tributaria de los diferentes niveles de gobierno no es irrestricta o ilimitada, por lo que su ejercicio no puede realizarse al margen de los principios y límites que la Constitución y las leyes de la materia establecen. En este sentido, ha señalado lo siguiente: “La imposición de determinados límites que prevé la Constitución permite, por un lado, que el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado sea constitucionalmente legítimo; de otro lado, garantiza que dicha potestad no sea arbitrariamente y en detrimento de los derechostributarios fundamentales de las personas. Por ejercida ello, se puede decir que los principios constitucionales son límites al ejercicio de la potestad tributaria, pero también son garantías de las personas frente a esa potestad; de ahí que dicho ejercicio será legítimo y justo en la medida que su ejercicio se realice en observancia de los principios constitucionales que están previstos en el artículo 74° de la Constitución, tales como el de legalidad, reserva de ley, igualdad, respeto de los derechos fundamentales de las personas y el principio de interdicción de la confiscatoriedad”(9). Asimismo, en la sentencia recaída en los Expedientes Acumulados Nº 0001-2004-AI/TC y 0002-2004-AI/TC(10), el Tribunal Constitucional ha señalado que: “el principio de legalidad en materia tributaria se traduce en el aforismo nullum tributum sine lege, consistente en la imposibilidad de requerir el pago de un tributo si una ley o norma de rango equivalente no lo tiene regulado”. A criterio del citado Tribunal, este principio, en sentido general, se entiende como la subordinación de todos los poderes públicos a leyes generales y abstractas que disciplinan su forma de ejercicio y cuya observancia se halla sometida a un control de legitimidad por jueces independientes. En tal sentido, señala que en materia tributaria, el principio de legalidad implica que la potestad tributaria deba ser, en primer lugar, conforme con [la] Constitución, y en segundo lugar, con la ley, en consecuencia, no puede existir un tributo sin que previamente exista un mandato constitucional que así lo ordene(11), La Constitución y la Ley Orgánica de Municipalidades han establecido que la creación de tributos por parte de los gobiernos locales se debe efectuar mediante una ordenanza, norma a la que se ha reservado la posibilidad de regular materia tributaria en el ámbito municipal. De otro lado, el Tribunal Constitucional distingue el principio de reserva de ley del principio de legalidad, señalando que el primero implica una determinación constitucional que impone la regulación, solo por ley, de ciertas materias. En tal sentido, afirma que la reserva de ley no solo supone la subordinación del Poder Ejecutivo al Poder Legislativo, sino que 22

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el Ejecutivo no puede entrar, a través de sus disposiciones generales, en lo materialmente reservado por la Constitución al Legislativo. Como consecuencia de ello, afirma la necesidad de la reserva, ya que su papel no se cubre con el principio de legalidad pues este es solo un límite, en cambio esta implica unaexigencia reguladora pues a diferencia del principio de legalidad, el principio de reserva de ley significa que el ámbito de la creación, modificación, derogación o exoneración –entre otros– detributos (12) queda reservada para ser actuada únicamente mediante una ley . Con relación al cumplimiento del principio de reserva de ley por parte de los gobiernos locales que crean normas sobre Arbitrios Municipales, el Tribunal Constitucional en la sentencia emitida en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, ha establecido que se respeta la reserva de ley cuando el tributo es creado por ordenanza siguiendo las reglas de producción normativa del parámetro de constitucionalidad y cuando cada elemento constitutivo del tributo se encuentra regulado, entre ellos, el aspecto mensurable de la hipótesis de incidencia tributaria. Asimismo, ha dejado establecido que no es posible derivar ningún elemento constitutivo de tributo a normas de menor jerarquía o que seregulen en momento distinto ala creación del tributo. En consecuencia, si la norma bajo análisis no cumple con los requisitos a los que se ha hecho referencia, vulnerará el citado principio. Teniendo en cuenta lo expuesto, se procederá a analizar si la Ordenanza Nº 1111 ha sido emitida observando los principios de la tributación y los parámetros desarrollados por el Tribunal Constitucional, en primer término, con relación a la regulación del costo del servicio de los Arbitrios, esto es, uno de sus elementos de cuantificación».

Costo de los servicios – Ordenanza Municipal Nº 1111 “De acuerdo con lo establecido por el Tribunal Constitucional, si bien corresponde a las municipalidades determinar costo que demanda la prestación de los servicios, ello no las autoriza a considerar de maneraelindiscriminada e irrazonable cualquier criterio para justificar sus (13) costos pues estos deben ser idóneos y guardar relación objetiva con el servicio que se preste . Es por ello que toma importancia la publicación del informe técnico(14) que sustenta el costo de los servicios como una garantía de transparencia frente al contribuyente y de cumplimiento del principio de reserva de ley(15), siendo que en el supuesto bajo análisis, se ha publicado el referido informe técnico que contiene cuadros que detallan la estructura de costos de los Arbitrios de Limpieza Pública (en lo referente a los servicios prestados directamente por la municipalidad), Parques y Jardines Públicos y de Serenazgo correspondientes al año 2008. Sobre el particular, en la sentencia recaída en el Expediente Nº 00030-2007-AI/TC, publicada el 19 de marzo de 2009, el Tribunal Constitucional ha establecido que no es constitucional que los costos globales propuestos en los informes técnicos no tengan sustento o que estos no tengan relación idónea entre la proyección del coste del servicio y los insumos necesarios para llevarlo a cabo. En consecuencia, no puede haber un amplio margen de incertidumbre sobre el contenido de las partidas que componen los cuadros de los informes técnicos. Ahora bien, en cuanto a los costos del servicio Limpieza Pública, en el punto 3.1 del informe técnico se explica que está compuesto por doce prestaciones: 1) Recolección domiciliaria, 2) Barrido de calles, 3) Barrido de plazas, 4) Uso de planta de transferencia, 5) Operación de rellenos sanitarios, 6) Recolección de residuos sólidos de comercio, 7) Recolección y transporte de escombros (puntos críticos), 8) Baldeo de espacios públicos, 9) Limpieza de letrinas de espacios públicos 10) Limpieza de mobiliario urbano de espacios públicos, 11) Lavado por trapeo de espacios públicos, y 12) Supervisión de los servicios de Limpieza Pública. Sobre el particular, se indica que, a excepción de las de limpieza de mobiliario urbano y supervisión de los servicios de Limpieza Pública que son prestados directamente por la municipalidad, las demás son ejecutadas a través de la empresa Vega Upaca S.A.– RELIMA, en virtud de un contrato de concesión celebrado en el año 1995 y que fue renovado el 4 de agosto de 2005. AELE

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Al respecto, se aprecia que se ha detallado la estructura de costos de las prestaciones que son ejecutadas directamente por la municipalidad (16). En ese sentido, se han indicado los componentes de los costos directos, indirectos y fijos(17). En cuanto a las demás prestaciones que conforman el servicio de Limpieza Pública, se tiene que estas son prestadas por una empresa concesionaria. Por tanto, al no ser efectuadas directamente por la Municipalidad Metropolitana de Lima, no corresponde que la ordenanza discrimine sus costos en el informe técnico dado que es de cargo del concesionario realizar dicha disgregación para el cabal cumplimiento del contrato de concesión. Ello, sin perjuicio de lo señalado en el punto 4 del fallo de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, que señala que la información concerniente a los costos deberá ser auditada por la Contraloría General de la República(18). Al respecto, de acuerdo con lo señalado en el Cuadro Nº 5.1 del Anexo V del informe técnico(19), los costos proyectados de los servicios que serán objeto de distribución son los siguientes: Servicio

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 Total

Recolección de residuos domiciliarios Barrido de calles Barrido de plazas Instalación y operación de planta de transferencia Operación de relleno sanitario Campaña educativa Recolección de residuos de comercio Recolección y transporte de escombros Baldeo de espacios públicos Limpieza de letrinas de espacios públicos Limpieza de mobiliario urbano Lavado por trapeo de espacios públicos Supervisión de los servicios de limpieza pública.

Costo 2008 S/. 25,105,722.25 S/. 14,128,281.10 S/. 3,433,052.52 S/. 6,286,514.70 S/. 1,130,540.33 S/. 1,771,910.81 S/. 930,562.28 S/. 232,962.12 S/. 307,025.47 S/. 198,430.32 S/. 189,102.97 S/. 218.330

S/. 53,932,435.29

En tal sentido, se ha cumplido con señalar en la ordenanza los montos que serán objeto de distribución en el caso de los servicios cuya prestación se encuentra concesionada. Por otro lado, en el caso del servicio de Parques y Jardines Públicos(20), se aprecia que en el cuadro de estructura de costos se han detallado los componentes de los costos directos, indirectos y fijos. En ese sentido, los costos directos están conformados por los referidos a la mano de obra (21), materiales(22), la depreciación de maquinaria y equipos (23) y otros costos y gastos variables, que incluyen rubros como uniformes, mantenimiento (de camiones, camionetas y cisternas), alquileres (de camiones cisterna y volquete), reparación y mantenimiento (de motobombas, puntos de riego y maquinarias menores), riego por suministro de agua y agua (suministro por punto de riego en vivero)(24). Asimismo, los costos indirectos están conformados por la mano de obra indirecta(25), materiales de escritorio y de limpieza de oficina, depreciación de bienes muebles y equipos(26) y el uso de servicios de telefonía celular. Finalmente, en el caso de los costos fijos, se prevén los referidos a agua (de uso distinto a la usada para el riego), energía eléctrica, telefonía fija y seguros SOAT (de camiones, cisternas y camionetas)(27). En el caso de los costos del servicio de Serenazgo(28), se advierte que también se han detallado los componentes de los costos directos, indirectos y fijos. Así se aprecia que los directos es(29) tán compuestos por los pagos al personal, la depreciación de maquinaria y equipos y otros costos y gastos variables, los que a su vez incluyen rubros referidos a vestuario e implementos de personal operativo(30), alimento, implementos y medicamentos para canes, combustibles, 24

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(31) lubricantes y accesorios de equipos de transporte (circulinas) . Por su parte, los costos in(32) directos y gastos administrativos están conformados por la mano de obra indirecta , materiales de escritorio, de mantenimiento de oficina(33) y movilidad de personal (viáticos y asignaciones). Finalmente, los costos fijos están compuestos por energía eléctrica, agua, telefonía móvil y fija y otros servicios de comunicación (radio troncalizado y nextel)(34). Por lo expuesto, se concluye que la Ordenanza Nº 1111 explica los costos de los servicios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo”.

Criterios de distribución del costo de los servicios

“MARCO TEÓRICO DE LOS CRITERIOS DE DISTRIBUCIÓN DEL COSTO DE CONFORMIDAD CON LAS SENTENCIAS EMITIDAS EN LOS EXPEDIENTES Nº 0053-2004-PI/TC Y 018-2005-PI/TC En la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, publicada el 27 de agosto de 2005, se estableció respecto de los parámetros mínimos para la distribución de costos que será la razonabilidad el parámetro determinante paraestablecer la validez de un criterio cuantificador para cada tipo de Arbitrio. De este modo, para los casos de los Arbitrios de Limpieza Pública, Mantenimiento de Parques y Jardines y Serenazgo, se establecieron parámetros interpretativos mínimos de validez constitucional, a fin de que sirvan de base mínima e indispensable para presumir la existencia deuna conexión lógica entre (35) la naturaleza del servicio brindado y el presunto grado de intensidad del uso del servicio . En la citada sentencia también se estableció que será responsabilidad de cada municipio encontrar, partiendo de esta base, fórmulas que logren a través de la regla de ponderación, una mejor distribución del costo por servicios brindados. El criterio de razonabilidad, explica del el citado Tribunal, pudiendo existirque diversas fórmulas para la distribución costo total de losdetermina Arbitrios,que, se opte por aquella logre un mejor equilibrio en la repartición de las cargas económicas, tarea que por su grado de tecnicidad, debe ser realizada por el propio municipio, no solo porque cuenta con la información de los sectores que integran su comuna y las peculiaridades en cada caso, sino también porque tiene el personal técnico especializado para cumplir con esta responsabilidad. Lo expresado por el Tribunal Constitucional ha sido objeto de precisión en la sentencia recaída en el Expediente Nº 0018-2005-PI/TC, publicada el 19 de julio de 2006 (36), en la que se estableció que los parámetros interpretativos dados por el Tribunal en la sentencia emitida en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC son bases presuntas mínimas que no son rígidas, pues tampoco lo es la realidad social y económica de cada municipio, de manera que será obligación de cada uno sustentar técnicamente aquellas otras fórmulas que, partiendo de la base dada por el citado Tribunal, incorporen otros criterios objetivos y razonables que, adaptados mejor a su realidad, logren una mayor justicia en la imposición, sin que la precisión hecha implique alguna modificación de las reglas de observancia obligatoria impuestas en el punto VIII, B, §4 de la citada resolución ni en el resto de su contenido. Cabe agregar como parte de este marco normativo que, de acuerdo con lo señala do por el punto 2.1 “fuentes de información” del informe técnico de la citada norma, para la distribución de los costos proyectados de los servicios se ha utilizado la informa ción de los planes de producción y prestación de estos servicios para el año 2008, así como la proyección de sus costos, remitidos por las Gerencias de Servicios a la Ciudad(37) y Seguridad Ciudadana(38) de la municipalidad. Asimismo, se indica que para el cálculo de las tasas de los Arbitrios de Limpieza Pública, se ha utilizado los resultados de dos estudios referidos al peso de residuos sólidos generados en los predios del Cercado de Lima y al número de habitantes de las viviendas y la capacidad de aforo de los predios del distrito técnicos, realizados por la consultora ConsultFIIS de la Universidad Nacional de Ingeniería, entre los meses de setiembre y octubre de AELE

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2007. Se señala también que se ha utilizado información sobre cantidad, ubicación, uso y otras características de los predios afectos a Arbitrios del Cercado de Lima, registrada en el sistema informático del SAT. Por otro lado, se advierte que la primera disposición final de la citada ordenanza prevé que los contribuyentes, de considerarlo necesario, pueden presentar una declaración jurada a fin de modificar la información consignada en la determinación de los Arbitrios Municipales. En tal sentido, al amparo de estos criterios, se analizará si la Ordenanza Municipal Nº 1111 adopta criterios válidos para distribuir el costo de los servicios”.

Criterios de distribución del costo del servicio: Recolección de Basura «En la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/ TC, publicada el 14 de marzo de 2005, se ha señalado que, aplicando criterios de razonabilidad, se evita que la distribución del costo de los servicios se haga de manera discrecional debido a la falta de reglas claras y que dicha distribución debe estar sujeta a parámetros objetivos en los que exista una conexión lógica entre la naturaleza del servicio y el grado de intensidad en su uso, obteniéndose así una mayor fidelidad en el monto que corresponde pagar en cada caso(39). Cabe anotar que el citado Tribunal ha precisado que los parámetros generales para determinar lo que razonablemente debe pagar cada contribuyente, no pretenden cerrar la posibilidad de que existan nuevos criterios a futuro que puedan ser tomados en cuenta(40). En el caso del Arbitrio por el servicio de Limpieza Pública, el Fundamento Nº 42 de la sentencia emitida en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC ha señalado que “dependerá de la mayor intensidad del servicio en cada contribuyente, a fin de generar una mayor obligación de pago en estos casos”, resultando razonable que quien contamine más debe pagar un Arbitrio mayor. Al respecto, el numeral §3 del acápite A del fundamento VIII de la Sentencia Nº 00532004-PI/TC señala. “…El criterio tamaño del predio, entendido como metros cuadrados de superficie (área m2), guarda relación directa e indirecta con el servicio de Recolección de Basura, en los casos de casa habitación, pues a mayor área construida se presume mayor provocación de desechos; por ejemplo, un condominio o un edificio que alberga varias viviendas tendrá una mayor generación de basura que una vivienda única o de un solo piso. Para lograr una mejor precisión de lo antes señalado, deberá confrontarse, utilizando como criterio adicional, el número de habitantes en cada vivienda, lo cual permitirá una mejor mensuración de la real generación de basura. Para supuestos distintos al de casa habitación (locales comerciales, centros académicos, supermercados, etc.), el criterio tamaño de predio (área m2), no demostrará por sí solo una mayor generación de basura, por lo cual, deberá confrontarse a fin de lograr mayor precisión, con el criterio uso de predio, pues un predio destinado a supermercado, centro comercial, clínica, etc., presume la generación de mayores desperdicios no por el mayor tamaño del área de terreno, sino básicamente por el uso…”(41). De lo citado se tiene que para el Tribunal Constitucional, en el caso de los predios usados como casa habitación, el criterio preponderante a ser usado es el del tamaño (42), pues a mayor área, se presume que se produce mayores desechos. Asimismo, para lograr una mayor precisión se indica que debe considerarse el número de habitantes de cada vivienda para lograr una mensuración de la real generación de desechos(43). Por otro lado, en el caso de predios que no son utilizados como casa habitación, el citado Tribunal ha indicado que el criterio más preciso es el del uso y no tanto el del tamaño pues hay actividades que generan mayor cantidad de basura que otras (44). 26

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En el presente caso, el artículo 5° de la ordenanza señala que los criterios de distribución a utilizar en el caso de predios usados como casa habitación son: 1) Ubicación del predio en cada casa municipal, 2) Número de habitantes del predio, y 3) Área construida en metros cuadrados. Asimismo, en el caso de predios usados para otros fines, los criterios a usar son: 1) Ubicación del predio en cada casa municipal, 2) Uso del predio, área construida en metros cuadrados, y 3) Aforo, lo cual es precisado por el punto 6.1.1.2 del informe técnico en el cual se señala que el costo proyectado anual del servicio se distribuye entre los predios afectos de acuerdo con los siguientes criterios: 1) Producción proyectada anual del servicio en cada casa municipal(45), 2) Generación total de basura proyectada por casa municipal y uso del predio(46), y 3) Área construida del predio (para el caso de predios usados para vivienda, cochera y terrenos sin construir). Como se ha indicado precedentemente, para la aplicación de la metodología de cálculo de las tasas, la municipalidad utiliza información obtenida de informes técnicos referidos a la determinación del peso promedio diario de residuos sólidos por predio, al número de habitantes en las viviendas y a la capacidad de aforo en los predios del distrito de Lima Cercado, la cual ha sido obtenida por la consultora directamente, mediante trabajos de campo. Asimismo, se menciona que para el cálculo del Arbitrio es necesario calcular algunos parámetros en forma previa, estos son: 1) El peso promedio de residuos sólidos generados por un predio diariamente, para cada combinación de casa municipal y uso de predio. Al respecto, se indica que a partir de la información entregada por Consult-FIIS sobre el peso diario de los residuos sólidos generados por cada predio de la muestra, se calculó el peso promedio de residuos sólidos generados por un predio diariamente para cada combinación de casa municipal y uso de predio, lo cual es mostrado en el cuadro Nº 7 del citado informe técnico(47). 2) Factores de población del predio, para cada combinación de casa no municipal y númeuso de predio (esto aplica para aquellos respecto de los cuales el contribuyente declaró el ro de habitantes). Sobre el particular, se señala que los factores de población del predio se definen para cada combinación de uso de predio y casa municipal y que se utilizan como parámetros en el cálculo de la generación total de basura proyectada (por casa municipal y uso de predio). Se precisa que en el caso de los predios usados para fines diferentes a vivienda, este factor es neutral (equivalente a 1) por lo que su uso no genera ningún efecto, en consecuencia, este factor tiene aplicación práctica solo para los predios usados como vivienda. Cabe indicar que en el informe técnico se explica la manera en la que se calculan los factores(48), los cuales han sido consignados en el cuadro Nº 8 de dicho informe. 3) Factores de normalización del número de habitantes del predio, para cada combinación de casa municipal y uso de predio (esto aplica para aquellos respecto de los cuales el contribuyente declaró el número de habitantes). En este caso, se indica que son utilizados como parámetros en el cálculo de la producción total de basura proyectada, por casa municipal y uso de predio y que se definen para cada combinación de uso de predio y casa municipal. Al respecto, se agrega que en las combinaciones del grupo de uso “vivienda”, dicho factor se multiplicará por el número de habitantes del predio declarado por el contribuyente, para “normalizar” dicho indicador. En este caso, también se ha explicado la manera en la que se han calculado estos factores(49), los cuales son señalados en el cuadro Nº 9. Asimismo, también se ha hecho la precisión mencionada respecto a la neutralidad del factor asignado a los predios que son usados para fines distintos a vivienda. Ahora bien, respecto del cálculo de la tasa, el citado informe señala que los pasos a seguir son los siguientes: 1) Se distribuye el costo del servicio proyectado para el año 2008 entre las seis casas municipales. Al respecto, se explica que el servicio de Recojo de Basura se presta de forma diferente en cada una, según sus características propias y que el costo del servicio es proAELE

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porcional a su producción, por lo que el costo anual se distribuye entre estas en proporción a la producción proyectada anual de servicio de cada una, como se muestra en el Cuadro Nº 10 del referido informe. A continuación, el costo asignado a la casa municipal debe ser dividido entre los dieciocho usos de predios, para lo cual se usa la participación porcentual de cada uno en la generación total de basura, lo cual se aprecia en el siguiente paso. 2) Se calcula la generación total de basura proyectada para el año 2008 por casa municipal y uso de predio, lo cual es resultado de la suma de dos cuadros: 2.1) Cuadro general de generación total de basura proyectada para el año 2008 por casa municipal y uso de predio: Este cuadro se calcula multiplicando las siguientes variables, para cada combinación de casa municipal y uso de predio: a) Peso promedio de residuos sólidos generados por un predio diariamente, para la combinación de casa municipal y uso de predio (información que muestra el Cuadro Nº7 del informe técnico), b) Cantidad de predios del cercado de Lima afectos al Arbitrio de Recojo de Basura para la combinación de casa municipal y uso de predio (excepto los predios delGrupo Vivienda para los cuales el contribuyente declaró el número de habitantes), c) Factor de población del predio, para la combinación de casa municipal y uso de predio para el caso de predios respecto de los cuales, el contribuyente no declaró el número de habitantes (información que muestra el cuadro Nº8 del citado informe). 2.2) Cuadro especial de producción total de basura proyectada para el año 2008 por casa municipal y uso de predio. Este cuadro se calcula multiplicando las siguientes variables, para cada combinación de casa municipal y uso de predio: a) Peso promedio de residuos sólidos generados por un predio diariamente, para la combinación de casa municipal y uso de predio respectiva (información que muestra el cuadro Nº 7 del informe técnico), b) Cantidad de predios del Cercado de Lima afectos al Arbitrio de Recojo de Basura del Grupo Vivienda para la combinación de casa municipal y uso de predio respecto de los cuales el contribuyente declaró el número de de habitantes, c) Número de habitantes del predio dos por el contribuyente, d) factor normalización del número de habitantes deldeclarapredio, para la combinación de casa municipal y uso de predio respectiva (información que muestra el cuadro Nº 9 del referido informe). 3) En base a la información del punto 2, se calcula la participación porcentual de cada uso de predio en la generación total de basura de cada casa municipal. Estos porcentajes son mostrados por el cuadro Nº 11 del anotado informe. 4) En base a los porcentajes del punto 3, se distribuye el costo del servicio asignado a cada casa municipal entre los 18 usos de predios. Sobre el particular, se indica que en cada una, el costo del servicio de Recojo de Basura (Cuadro Nº 10), se distribuye entre los usos de predios de acuerdo con estos porcentajes de participación, lo cual se aprecia en el Cuadro Nº 12 del referido informe técnico. 5) En base a la información del punto 4 y a la de las áreas totales construidas de los predios afectos, se calcula el costo unitario del servicio por metro cuadrado de área construida, por casa municipal y uso de predio. Al respecto, se indica que para cada combinación de casa municipal y uso de predio, se divide el costo del servicio de Recojo de Basura que corresponde entre la suma de las áreas totales construidas de los predios afectos que conforman la combinación. Estas sumas de áreas totales han sido consignadas en el Cuadro Nº 13 del citado informe. Sobre el particular, se explica que la información de las áreas totales se ha obtenido del sistema informático del SAT y comprende el área total construida y el área total común construida. Se agrega que como resultado de esta división, para cada combinación de casa municipal y uso de predio, se obtiene el costo unitario anual del servicio de Recojo de Basura por metro cuadrado de área construida, lo cual es dividido entre doce para obtener el costo unitario mensual, lo cual se muestra en el cuadro Nº 14. 6) Finalmente, se calcula la tasa del Arbitrio para cada predio afecto, multiplicando su área total construida por el costo unitario descrito. 28

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De lo expuesto se advierte que la norma ha considerado que en las distintas casas municipales el servicio se presta con diferente intensidad, lo que amerita que su costo sea dividido entre ellas según lo demanden en mayor o menor cantidad. Una vez determinado el porcentaje de participación de cada casa municipal, el costo es dividido entre los predios que existen en ellas según su uso (vivienda y otros usos) Asimismo, en el caso de los usados como vivienda, se ha considerado dos situaciones distintas, estas son, la de aquellos predios respecto de los cuales el contribuyente ha declarado el número de habitantes y la de aquellos respecto de los cuales, no se ha presentado dicha declaración, siendo que a cada situación se ha asignado factores de población. De otro lado, se observa que a través de estudios objetivos se ha logrado medir el promedio de peso de los residuos que generan los predios según su uso, de manera que usando dicha información así como la referida a los factores de población, se han calculado porcentajes de participación en el servicio. A partir de ello, se puede distribuir el costo entre las distintas casas municipales. Así, en el caso de predios destinados a vivienda, se ha considerado el área construida y el número de habitantes mientras que en el caso de predios destinados a otros fines, se ha considerado el uso del predio. Sobre este particular, si bien el artículo 5° de la norma indica que se usaría además el criterio referido al aforo, de la revisión del informe técnico se tiene que este no ha sido utilizado para la distribución del costo, lo cual guarda concordancia con lo expresado por el Tribunal Constitucional, el cual ha señalado que en el caso de estos predios, el criterio referido al número de habitantes no es tan preciso como el del uso por lo que se considera que a efectos prácticos, la norma ha utilizado criterios objetivos referidos a la cantidad y peso de los residuos generados según los distintos usos de los predios, los cuales han sido medidos mediante estudios de campo. sobre la cantidad predios yque participan la distribución, cabe precisar queAsimismo, la norma ha indicado dichade cantidad que, dada las en características particulares del sistema de distribución adoptado; se considera que no era necesario que se haya indicado la cantidad de contribuyentes que existen en cada casa municipal y por cada uso de predio pues la aplicación de la referida metodología, tiene como fin calcular un costo unitario por metro cuadrado de área construida (y no un costo unitario por predio o por contribuyente), lo cual, multiplicado por el área del predio, arroja la tasa a pagar. En tal sentido, los datos indispensables para la distribución del costo eran los metros cuadrados de área construida que existen en cada combinación de uso de predio y casa municipal, lo que sí ha sido señalado por el informe técnico de la ordenanza. Por consiguiente, se advierte que la norma prevé criterios idóneos para la distribución del costo del servicio, los cuales han sido debidamente explicados. Asimismo, se ha detallado también cada una de las fuentes de información y la manera en la que han sido utilizadas. En tal sentido, se concluye que la Ordenanza Nº 1111 adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Recolección de Basura».

Criterios de distribución del costo del servicio: Barrido de Calles «En relación con el Arbitrio de Limpieza Pública, el Fundamento Nº 42 de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el expediente Nº 0041-2004-AI/TC, publicada el 14 de marzo de 2005, señala que este “dependerá de la mayor intensidad del servicio en cada contribuyente, a fin de generar una mayor obligación de pago en estos casos”, resultando razonable que quien contamine más, deba pagar un importe mayor. Por otro lado, en el punto VIII, A§3 de la sentencia de dicho órgano colegiado recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, publicada el 17 de agosto de 2005, se ha establecido que en el servicio de Limpieza de Calles “(…) no puede considerarse el tamaño de predio entenAELE

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dido como metros cuadrados de superficie, sino únicamente como longitud del predio del área que da a la calle, pues el beneficio se da en el barrido y limpieza de las pistas y veredas circunscritas a cada predio”. De lo expuesto se tiene que para el Tribunal Constitucional es un criterio básico que permite presumir una razonable distribución del costo del servicio de limpieza de calles la longitud del predio del área que da a la calle. En el presente caso, el artículo 5° de la Ordenanza Nº 1111 indica que el costo del servicio se distribuirá en función de los siguientes criterios: 1) Longitud del frontis del predio en metros lineales, 2) Frecuencia del servicio respecto de cada casa municipal, y 3) Factor de población flotante, por casa municipal y uso del predio, lo cual es precisado por el punto Nº 6.1.1.3 del informe técnico de la citada norma, el cual señala que los criterios a utilizar son: 1) Producción proyectada anual del servicio en cada casa municipal, 2) Longitud del frontis del predio, y 3) Factor de población flotante, por casa municipal y uso del predio. En cuanto a la producción proyectada anual del servicio en cada casa municipal, se señala que dicho criterio se aplica utilizando la información de metas de producción, tomada del plan de producción y prestación del servicio de Limpieza Pública para el año 2008. Se agrega que el mencionado plan incorpora en sus metas de producción la frecuencia de barrido de calles por casa municipal, el cual se subdivide a su vez en sub-zonas que agrupan espacios con características semejantes. Sobre el particular, se precisa que la frecuencia y horario de barrido está en función a las necesidades y características propias de cada zona. De otro lado, sobre la longitud del frontis de los predios, se explica que el número de metros lineales de los frontis se ha determinado a partir del plano catastral del Cercado de Lima, proporcionado por el Instituto Catastral de Lima (ICL), entidad que cuenta con información real del perímetro o frontis de cada uno de los lotes del distrito. Sobre el particular, se precisa quedeterminación en el caso de aquellos contribuyentes declararon los frontis de sus predios (antes de la de los Arbitrios del añoque 2008), se tomará los datos declarados para el cálculo de la tasa del Arbitrio de Barrido de Calles(50). Respecto del factor de población flotante por casa municipal y uso del predio se señala que ésta demanda en gran cantidad la prestación de los servicios municipales por lo que se considera conveniente afectar en mayor medida a los predios que la generan. Asimismo, se detalla que este concepto incluye a su vez dos componentes o criterios: 1) Uso del predio y 2) Aforo. Así, este factor se explica porque los predios que tienen una mayor capacidad de recepción de clientes, administrados, entre otros (aforo), participan en la distribución en mayor medida que los predios que tienen una menor capacidad(51). En el informe técnico se explica además que para el cálculo de las tasas es necesario calcular previamente los siguientes parámetros: 1. Cantidad promedio de habitantes o aforo del predio, por uso de predio y casa municipal: Al respecto, se indica que esta cantidad ha sido calculada a partir de la información entregada por Consult-FIIS sobre el número de habitantes en las viviendas y el aforo en los predios usados para otros fines por casa municipal, lo que se muestra en el Cuadro Nº 15 del citado informe(52). Se precisa que esta información se utiliza como parámetro en el cálculo del factor de población flotante, como se indica a continuación. 2. Factor de población del flotante: Sobre el particular, se indica que estos factores se obtienen a partir de la información del estudio “Determinación del número de habitantes en las viviendas y la capacidad de aforo en los predios del distrito del Cercado de Lima”, elaborado por la consultora Consult-FIIS y que se determinaron en base a la información de capacidad promedio de aforo de los predios del Cercado de Lima, por casa municipal y uso de predio (véase el cuadro Nº 16 del anotado informe), asumiéndose que aquellos predios con mayor capacidad de aforo funcionan como atractores de una mayor cantidad de población flotante. Se detalla que los predios que más la atraen son los destinados a ser 30

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usados como sede administrativa, comercio, industria, así como los usados para servicios educativos y culturales, hospedaje, tiendas y depósitos, entre otros. Se explica además que estos factores se definen para cada combinación de uso de predio y casa municipal y que en el caso de los predios usados para vivienda, cochera o terrenos sin construir, representan a las cantidades promedio de habitantes por predio mientras que en el caso de las combinaciones donde el uso de predio es distinto, los factores son el aforo promedio de acuerdo con el tipo de uso del predio y casa municipal. Cabe indicar que en el informe técnico se explica la manera de calcular cada factor(53). En el Cuadro Nº 16 del citado informe se muestran los factores de población flotante del predio calculados para cada combinación de uso de predio y casa municipal. 3. Frontis del predio, por casa municipal y uso de predio: Al respecto, en el Cuadro Nº 17 del referido informe, se muestra la cantidad de metros lineales de frontis de predio, por casa municipal y tipo de uso. Según se indica, esta información (denominada “matriz de frontis por casa municipal y uso de predio”) se obtuvo a partir del cruce de la información proporcionada por el ICL con la de la base de datos del SAT. 4. Frecuencia de barrido de calles por casa municipal. Ahora bien, en el citado informe se explica que los pasos a seguir para la distribución del costo del servicio son los siguientes: 1. Distribución del costo del servicio entre las 6 casas municipales: Al respecto, se indica que el servicio se presta de forma diferente en cada casa municipal, dadas las características propias de cada una de estas. En ese sentido, se considera que el costo asumido debe ser proporcional a su producción, lo cual se resume en el Cuadro Nº 18 del anotado informe. Se agrega que una vez calculado el costo del servicio proyectado de cada casa municipal, debe distribuirse entre los 18 usos de predio y que para ello se utiliza la participación porcentual de cada en la producción total es delelservicio, lo de quelasemultiplicación aprecia en el siguiente paso. va2. Lauso mencionada producción resultado de las siguientes riables (para cada combinación de casa municipal y uso de predio): a) Matriz de metros lineales por casa municipal y uso de predio (tomado del Cuadro Nº 17) b) Factor de población flotante, para la combinación de casa municipal y uso de predio respectiva (tomada del Cuadro Nº 16). En este cálculo se utiliza el factor de población flotante y representa a la cantidad promedio de habitantes o aforo de un predio por uso y casa municipal. Según este factor, los predios que, de acuerdo con su uso, generen una mayor cantidad de población flotante, demandarán una mayor prestación del servicio. El resultado de la multiplicación de estas variables a) y b) se muestra en Cuadro Nº 19 del referido informe. 3. Se calcula la participación porcentual de cada uso de predio en la producción total del servicio de cada casa municipal, lo cual se muestra en el cuadro Nº 20. 4. Se distribuye el costo del servicio de cada casa municipal entre los 18 usos de predios, de acuerdo con los porcentajes de participación mostrados en el Cuadro Nº 20, lo cual se aprecia en el Cuadro Nº 21 del informe técnico. 5. Se calcula el costo unitario del servicio por metro lineal de frontis por casa municipal y uso de predio: Al respecto, se indica que para cada combinación de casa municipal y uso de predio, se divide el costo del servicio que corresponda (Cuadro Nº 21) entre la suma de longitudes de frontis de los predios afectos (información que se obtuvo en el Cuadro Nº 17). El resultado se aprecia en el cuadro Nº 22. 6. Se halla la tasa del Arbitrio, para lo cual debe multiplicarse el costo unitario por la longitud del frontis del predio. De lo expuesto, se aprecia que la norma ha previsto criterios objetivos para la distribución del costo del servicio que han sido debidamente explicados. Para ello, se ha considerado que en cada casa municipal este es prestado con mayor o menor intensidad y que dentro de AELE

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cada una de ellas, hay predios que atraen distintas cantidades de población flotante (personas que generan residuos que deben ser barridos y que no tributan en el distrito) por lo que es razonable que el costo sea distribuido considerando ambos factores que inciden en la producción del servicio. En tal sentido, por ejemplo, se considera que un predio destinado a vivienda no puede tributar la misma cantidad que uno destinado al comercio pues este último atrae población flotante, lo que a su vez propicia que el servicio de barrido sea prestado con distinta intensidad, aun cuando la medida de sus frontis sean similares. Asimismo, se aprecia que la norma ha indicado la fuente de la información utilizada para los cálculos y la manera de hallar los factores utilizados con esa finalidad. Cabe indicar que si bien en la norma se mencionó que para la distribución se utilizaría el criterio de la frecuencia de barrido, lo cual habría obligado a su explicación, de lo analizado se tiene que este no ha sido usado. Al respecto, se considera que ello no implica que no se haya explicado debidamente la forma en la que se distribuirá el costo pues, como se ha indicado, en el informe técnico se ha detallado cada uno de los pasos que se seguirán para dicha distribución sin que en ellos se haya utilizado el citado criterio, de manera que este no influye en la determinación de la tasa a pagar. Por consiguiente, si bien dicho criterio no ha sido explicado, en la práctica se aprecia que este no tiene repercusión alguna en el cálculo del tributo que corresponde a cada contribuyente. Por consiguiente, se concluye que la Ordenanza Nº 1111 no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Barrido de Calles».

Criterios de distribución del costo del servicio: Parques y Jardines «El punto VIII, A, §3 de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, publicada el 17 de agostopara de 2005, que en el caso dedemantenimiento de parques y jardines “lo determinante medirseñala la mayor intensidad disfrute del servicio será el criterio ubicación del predio es decir, la medición del servicio según la mayor cercanía a áreas verdes. Por consiguiente, no se logrará este objetivo si se utilizan los criterios de tamaño y uso del predio, debido a que no relacionan directa o indirectamente con la prestación de este servicio…” (54). En consecuencia, corresponde analizar si la ordenanza cumple los parámetros mínimos indicados. En el presente caso, el artículo 6° de la Ordenanza Nº 1111 indica que los criterios de distribución del costo del servicio de Parques y Jardines son: 1) Cercanía del predio a las áreas verdes, 2) Tipo de área verde, y 3) Tamaño del área verde(55). Respecto del primer criterio, se señala que el servicio genera beneficios potenciales (tales como: medio ambiente limpio, bienestar por el contacto con la naturaleza, disfrute paisajístico) que dependen de dicha cercanía. Se agrega que es razonable suponer que dichos beneficios son aproximadamente los mismos dentro de un mismo rango de distancia desde el centro del área verde y que son mayores cuanto más cerca esté el predio a un área verde. Asimismo, se indica que para aplicar este criterio, hay definiciones previas como son las “zonas de influencia”. Sobre el particular, se señala que en relación con las áreas verdes (distintas a las bermas) hay dos zonas de influencia que son excluyentes entre sí. La zona de influencia “A”, que está conformada por los lotes adyacentes al área verde, esto es, los ubicados al frente o en la esquina de esta y la zona de influencia “B”, que está formada por un círculo concéntrico al área verde cuya área es igual a treinta veces la del área verde y excluyendo a la zona de influencia “A” (56). Sobre la referida proporción, se explica que ha sido definida a partir de un análisis realizado sobre una muestra de parques del Cercado de Lima, en la que se considera la relación que existe entre las áreas de los lotes catastrales donde se ubican las áreas verdes y las de dichas áreas verdes(57). Se añade además que un predio está ubicado en una zona de 32

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influencia de un área verde cuando este se encuentra en un lote catastral ubicado en dicha zona de influencia. Por su parte, en el caso de las bermas(58), se ha determinado solo un área de influencia (Zona “A”), conformada por los lotes adyacentes a ella(59). Cabe indicar que la norma prevé también criterios para los casos en que un lote se ubique en la zona de influencia “A” o “B” de dos o más áreas verdes simultáneamente(60). Finalmente, se agrega que existe una zona de periferia del distrito que excluye a las zonas de influencia de todas las áreas verdes de este. A partir de esto, la norma enuncia las reglas que se derivan del uso del criterio de cercanía, según lo siguiente: 1. Los predios ubicados en la periferia del distrito deberían pagar la misma tasa. 2. Los predios ubicados en zonas de influencia “B” deberían pagar la misma tasa, suponiendo que las áreas verdes correspondientes son de área aproximadamente similar. Si las áreas verdes no son de área aproximadamente similar, se aplica el criterio de “tamaño del área verde”. 3. Los predios ubicados en zonas de influencia “A” deberían pagar la misma tasa, suponiendo que las áreas verdes correspondientes son de área aproximadamente similar. Si las áreas verdes no son de área aproximadamente similar, se aplica el criterio de “tamaño del área verde”. 4. Un predio ubicado en la zona de influencia “A” de un área verde debería pagar una tasa mayor que otro predio ubicado en la zona de influencia “B” de cualquier área verde de área aproximadamente similar. Si las áreas verdes no son de área aproximadamente similar, se aplica el criterio de “tamaño del área verde”. 5. Un predio ubicado en la zona de influencia “B” de un área verde debería pagar una tasaEn mayor que con otro los predio ubicado en la periferia. relación criterios expuestos, en el Cuadro Nº 23 del informe técnico se han clasificado las áreas verdes según rangos de áreas, como se muestra a continuación: Rango 1 Rango 2 Rango 3 Rango 4 Rango 5 Rango 6 Rango 7 Rango 8 Rango 9 Rango 10 Rango 11 Rango 12 Rango 13

RANGOS DE ÁREAS VERDES Más de 0 m2 a 2,000 m2 Más de 2,000 m2 a 4,000 m2 Más de 4,000 m2 a 6,000 m2 Más de 6,000 m2 a 8,000 m2 Más de 8,000 m2 a 10,000 m2 Más de 10,000 m2 a 12,000 m2 Más de 12,000 m2 a 14,000 m2 Más de 14,000 m2 a 16,000 m2 Más de 16,000 m2 a 18,000 m2 Más de 18,000 m2 a 20,000 m2 Más de 20,000 m2 a 22,000 m2 Más de 22,000 m2 a 24,000 m2 Más de 24,000 m2 a 26,000 m2

Así, para la aplicación de los mencionados criterios, se indica que la tasa de las zonas de influencia “B” de las áreas verdes de menor área es 40% mayor que la tasa aplicable en los predios ubicados en la periferia del distrito y que la tasa en las zonas de influencia “A” de las áreas verdes de cada rango de área es 30% mayor a la tasa en las zonas de influencia “B” de dichas áreas verdes. Sobre el particular, se indica que las diferencias porcentuales indicadas se sustentan en un análisis de las distancias existentes entre los lotes catastrales ubicados en las zonas de influencia “A” y “B”, respectivamente, y el centro geométrico de los lotes catastrales de las áreas verdes correspondientes.

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Esto se ha traducido en dos ecuaciones: TBR1 =1.4TP Donde TBR1 es la tasa en las zonas de influencia “B” de las áreas verdes del primer rango de área y TP es la tasa en la periferia del distrito; y TARi =1.3TBRi Para i = 1,2…13 (según la zona de influencia) Donde TARi es la tasa en las zonas de influencia “A” de las áreas verdes de cada rango de área y TBRi es la tasa en las zonas de influencia “B” de las áreas verdes del mismo rango de área. Por otro lado, en cuanto al criterio “tipo de área verde”, se indica que las bermas generan un beneficio de menor alcance por lo que se considera que la tasa de predios ubicados en zonas de influencia “A” de las bermas será igual a la tasa de los predios ubicados en las zonas de influencia “A” de las áreas verdes tipo parque, plaza o plazuela de menor área, lo cual se traduce en la siguiente ecuación: TAb = TApR1 Donde: TAb es la tasa de las zonas de influencia “A” de las bermas y ApR1 T es la tasa de las zonas de influencia “A” de las áreas verdes tipo parque, plaza o plazuela del primer rango de área. respecto del criterio del “tamaño área verde”, señala que para los prediosFinalmente, cercanos a áreas verdes tipo parques, plazasdel y plazuelas, lossebeneficios potenciales del servicio son mayores mientras mayor sea el tamaño de esta. Por tanto, la tasa de los predios ubicados en las zonas de influencia “A” o “B” de dichas áreas verdes será mayor conforme mayor sea el tamaño de esta. Así, se concluye que la tasa en las zonas de influencia “B” de las áreas verdes del segundo rango de área es 2% mayor que la tasa aplicable en las zonas de influencia “B” de las áreas verdes del primer rango de área, y así sucesivamente. Sobre el particular, se explica que las diferencias porcentuales se sustentan en un análisis de las diferencias entre las áreas promedio de cada uno de los rangos de área. Esto se traduce en la siguiente ecuación: TBRi = 1.02TRi-1 Para i = 2,3,4….13. Donde: TBRi es la tasa en las zonas de influencia “B” de las áreas verdes de cada rango de área (a partir del rango 2) y T Ri-1 es la tasa en las zonas de influencia “B” de las áreas verdes del rango inmediato anterior. Por consiguiente, en resumen, las cuatro ecuaciones mediante las que se calculan las tasas son las siguientes: TBR1 =1.4TP TARi =1.3TBRi TAb = TApR1 TBRi = 1.02TRi-1 34

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De esta manera, señala la norma, a partir de estas, se calculan las tasas de los predios, considerando el grado de cercanía, el tipo de área verde y el rango de tamaño de dicha área verde. A título de ejemplo, se señala que en el caso que TP (tasa en la periferia, que es la menor de todas) es igual a la unidad (S/. 1.00), se podría resolverlas, lo que daría como resultado el Cuadro de Tasas Nº 24: Tipo de área verde

Rango de área del área verde

Berma Parque, plaza o plazuela Parque, plaza o plazuela Parque, plaza o plazuela Parque, plaza o plazuela Parque, plaza o plazuela Parque, plaza o plazuela Parque, plaza o plazuela Parque, plaza o plazuela Parque, plaza o plazuela Parque, plaza o plazuela Parque, plaza o plazuela Parque, plaza o plazuela Parque, plaza o plazuela

Rango 1 Rango 2 Rango 3 Rango 4 Rango 5 Rango 6 Rango 7 Rango 8 Rango 9 Rango 10 Rango 11 Rango 12 Rango 13

Grado de cercanía del predio a área verde Zona Zona I infl.A infl.B Periferia 1 1.82 1.82 1.4 1.86 1.43 1.9 1.46 1.94 1.49 1.98 1.52 2.02 1.55 2.05 1.58 2.09 1.61 2.13 1.64 2.17 1.67 2.21 1.7 2.25 1.73 2.29 1.76

Ahora bien, se precisa que todo esto tiene que cumplir una condición, esto es, “si se multiplica la tasa de cada combinación de Grado de cercanía del predio a área verde, Tipo de área verde y Rango de área del área verde por la cantidad de predios afectos correspondientes a dicha combinación, y se suma los productos resultantes, dicha sumatoria debe ser igual al costo proyectado anual del servicio”. Es decir: TAb NAb + TARi NARi + TBRi NBRi + TP NP = C Donde: TAb: Es la tasa en las zonas de influencia “A” de las bermas NAb: Es la cantidad de predios en las zonas de influencia “A” de las bermas. TA Ri: Es la tasa en las zonas de influencia “A” de las áreas verdes de cada rango de área. NA Ri: Es la cantidad de predios en las zonas de influencia “A” de las áreas verdes de cada rango de área. T : Es la tasa en las zonas de influencia “B” de las áreas verdes de cada rango de área (*) NBB RiRi Es la cantidad de predios en las zonas de influencia “B” de cada rango de área(*) TP: Tasa en la periferia del distrito. NP: Cantidad de predios en la periferia del distrito. C: Costo proyectado anual del servicio. (*) Se hace referencia al mismo rango de área aludido en TA Ri y NA Ri A continuación, con el fin de igualar estas ecuaciones con el costo total del servicio, la norma prevé el siguiente procedimiento: 1. Se define un valor inicial para la tasa de la periferia. 2. A partir de las cuatro primeras ecuaciones, se calcula los valores iniciales para las AELE

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tasas de las demás combinaciones de grado de cercanía, tipo de área verde y rango de área de dicha área verde. 3. Se multiplica las tasas iniciales de cada combinación por la cantidad de predios afectos correspondientes a dicha combinación, Al respecto, la cantidad de predios que se encuentran en cada situación, se han detallado en el cuadro Nº 25. 4. Se compara el monto resultante con el costo proyectado anual. 5. Si el monto resultante es menor que el costo proyectado anual, se aumenta el valor inicial de las tasas de la periferia. 6. Por el contrario, si el monto resultante es mayor al costo proyectado anual, se disminuye el valor inicial de las tasas de la periferia. 7. Se repiten los pasos 2 a 4 hasta que el monto resultante y el costo proyectado anual se igualen. El resultado que logra dicha igualdad, se muestra en el Cuadro Nº 26, referido a las tasas mensuales del Arbitrio de Parques y Jardines. Al respecto, se indica que las principales diferencias de monto entre las tasas se deben al grado de cercanía de cada predio a las áreas verdes pues dicho criterio es el principal y los otros, son complementarios. De lo expuesto, se aprecia que la norma ha previsto el uso de criterios objetivos a partir de la idea general que consiste en atribuir mayor carga en el costo a aquellos predios que se encuentran más cerca de las áreas verdes, de lo cual se derivan sub criterios de distribución mediante los que se asignan porcentajes de participación en dicha distribución, cuya razón ha sido explicada. En tal sentido, se ha considerado que la menor tasa a pagar corresponde a los predios ubicados en la periferia, esto es, a aquellos que se encuentran fuera de las áreas de influencia de las áreas verdes del distrito, determinadas según lo indica la norma. Al respecto, se considera quepero la existencia de aáreas verdes en un distrito, todosalos contribuyentes en general en especial los que cuentan con prediosbeneficia ubicadosacerca estas por lo que es razonable que los referidos predios sean los que paguen tasas menores. De otro lado, se establecen diferencias entre las tasas que corresponden a los predios que se encuentran en las distintas áreas de influencia de las áreas verdes (“A” o “B”). Asimismo, se han considerado también los diferentes rangos de tamaño que estas tienen. Así, por ejemplo, si se tienen dos predios adyacentes a áreas verdes (esto es, ubicados en la zona de influencia “A”, se pagará más tributo por aquel que esté en frente del área verde de mayor tamaño siendo que la participación asignada a cada rango (a cada uno le es asignada una tasa 2% mayor que al inmediato anterior), es calculada a partir de un análisis de las diferencias entre las áreas promedio de cada uno(61). Luego de definir el porcentaje de participación que debe tener cada tipo de predio según su situación, el cálculo de las tasas reales se hace a partir de una tasa que sirve de punto de partida para el cálculo para las demás, esto es, la que corresponde a los predios ubicados en la periferia, considerándose también la cantidad de predios que existen en cada una de las situaciones. En efecto, según se ha explicado en el informe técnico, los cálculos de las tasas de los predios que no están ubicados en la periferia se calculan a través de ecuaciones que parten de la tasa asignada a los mencionados predios. Ahora bien, para la asignación de la tasa de dichos predios, se realiza un procedimiento de ensayo de valores hasta que se produzca la igualdad en ambos términos de la ecuación (uno de esos términos es el costo del servicio). Por consiguiente, se concluye que la Ordenanza Nº 1111 adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines».

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Criterios de distribución del costo del servicio: Serenazgo «El Fundamento Nº 41 de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC, publicada el 14 de marzo de 2005, señala que “la aplicación de criterios de razonabilidad evita que la decisión de distribuir el costo del servicio sea discrecional por falta de reglas claras”, debiendo la distribución del costo estar “sujeta a parámetros objetivos que sustentan dicha decisión; en el caso de distribución de costos por servicios municipales, esta objetividad se verifica cuando exista una conexión lógica entre la naturaleza del servicio y el grado de intensidad en su uso, de modo tal que, gracias al criterio empleado, se obtengan con mayor fidelidad el monto que corresponde pagar en cada caso”. Cabe indicar que en el Fundamento Nº 36 de la citada sentencia se ha precisado que cuando se señalan los parámetros generales que permiten determinar lo que razonablemente debe pagar cada contribuyente por el servicio prestado, no se pretende cerrar la posibilidad de que si existiesen nuevos criterios a futuro, estos sean tomados en cuenta. Asimismo, en el numeral §3 del acápite A del Fundamento VIII de la sentencia del mismo colegiado, recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, publicada el 17 de agosto de 2005, se ha indicado que solo se ha expuesto de manera general algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio. En el caso del Arbitrio por el servicio de Seguridad Ciudadana o Serenazgo, en el punto VIII, A, §3 de la citada sentencia, se indica que “es razonable utilizar los criterios de ubicación y uso de predio, por cuanto su uso se intensifica en zonas de mayor peligrosidad. Asimismo, debe tenerse en cuenta el giro comercial; por ejemplo la delincuencia y peleas callejeras suelen producirse con mayor frecuencia en centros comerciales, bares o discotecas. Siguiendo esta lógica,con el la tamaño del predio es un (62) criterio que pueda relacionarse directa o indirectamente prestación de esteno servicio” . De lo señalado se tiene que para el Tribunal Constitucional son criterios básicos que permiten presumir una razonable distribución del costo del servicio de Serenazgo la ubicación del predio en relación con las zonas de peligrosidad y el uso del predio. Sin embargo, debe considerarse que tal como el citado Tribunal afirma, sus criterios constituyen bases presuntas mínimas y que a efecto de distribuir los costos de los servicios, puede acudirse a otros criterios, según sea la realidad de cada distrito, siempre que sean objetivos, razonables, idóneos y que guarde relación con el servicio prestado. En el presente caso, de acuerdo con lo indicado por el artículo 7° de la Ordenanza Nº 1111, para la distribución del costo del servicio se emplearán los siguientes criterios: 1) Intensidad de prestación del servicio, por casa municipal, y 2) Uso del predio. Asimismo, en el informe técnico se señala que el servicio de Serenazgo se presta en diferente grado en cada casa municipal por lo que el primer paso a seguir consiste en distribuir el costo proyectado del servicio entre las seis casas municipales, en proporción a la intensidad de prestación en cada una, con el fin de cobrar más a quien hace mayor uso de este. Para tales efectos, se establecen ponderaciones que reflejan los diferentes niveles de intensidad de prestación, calculadas en función de las siguientes variables:1) Cantidad de efectivos de seguridad ciudadana dispuestos, 2) Estrategias de prevención a aplicarse en cada casa municipal, y 3) Cantidad de hechos delictivos ocurridos en el año 2007(63). Al respecto, en el Cuadro Nº 28 del citado informe, se aprecia la forma de cálculo de los porcentajes de distribución del costo. A partir de esta primera distribución, se advierte que la Casa Municipal 1 asumiría la mayor parte del costo. Sobre el particular, se explica que ello se debe al grado de seguridad que recibe la zona pues en ella se encuentran las sedes de las principales instituciones del gobierno nacional y local así como el centro financiero y comercial, lo que aumenta su exAELE

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posición al vandalismo y actos delictivos, así como a la realización periódica de marchas, desfiles, entre otros. Por otro lado, se señala que el siguiente paso consiste en distribuir el costo asignado a cada casa municipal entre los predios afectos ubicados en estas, de acuerdo con el criterio de uso del predio. Para tal efecto, la norma agrupa a los predios en 18 usos los que a su vez son agrupados en 8, como se muestra en el siguiente Cuadro: Grupodeusodepredio

Grupo 1: Vivienda

Grupo 2: Actividad comercial

Usodepredio Casa/habitación Cochera Terreno sin construir Comercio Tienda-Depósito Playa de estacionamiento Servicio de hospedaje

Grupo 3: Servicios sociales y de salud Servicio de salud Servicio social Hospital Sede institucional sin fines de lucro Local comunal

Grupo 4: Servicios educativos

Servicio educativo y cultural

Grupo 5: Servicios religiosos

Museo Templo/Monasterio/Convento

Grupo 6: Servicios administrativos Grupo 7: Actividad industrial Grupo 8: Otros

Sede Administrativa Industria Otros

Al respecto, se indica que la clasificación se sustenta en los diferentes requerimientos de servicio de serenazgo asociados a cada uso. Así, el Grupo 1 corresponde a los predios usados como residencia, en los que no se realiza actividad productiva alguna; el Grupo 2, a los predios en los que se realiza transacciones de bienes o prestaciones de servicios; los Grupos 3 a 6, a predios en los que se prestan servicios sociales, de salud, educativos, religiosos y administrativos; el Grupo 7, a predios en los que se realiza actividades de manufactura y el Grupo 8, a predios utilizados para otras actividades. En el informe técnico se agrega que para aplicar el criterio de uso de predio, se ha definido un conjunto de tasas relativas del Arbitrio de Serenazgo para los diferentes grupos de uso. Sobre el particular, se aprecia que se trata de factores de distribución que han sido consignados en el Cuadro Nº 31 y que al Grupo Nº 1 (vivienda), se ha asignado el factor básico (1) porque se considera que la vivienda es el uso promedio estándar de cualquier predio en el distrito y no tiene mayor exposición al público ni a actos delictivos. En comparación con estos, se advierte que los grupos de uso referidos a actividades comerciales, industriales y de servicios requieren mayor prestación del servicio de seguridad. Sobre el particular, se señala que ello es así por la naturaleza de las actividades realizadas en los predios, lo que los expone a asaltos, robos y vandalismo, producto de su actividad diaria y estrecha relación con ventas directas y visitas públicas. Finalmente, según se indica, el Grupo 8 es el que requiere de una menor dedicación de vigilancia. En cuanto a estos factores, se señala que reflejan la demanda del servicio de cada grupo 38

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de uso de predio, en función a la exposición al peligro (asaltos, robos o vandalismos) y la necesidad que tienen de este, según las características intrínsecas al grupo de uso así como la disposición al pago por parte de los contribuyentes, debido al grado de exposición del predio al público y al riesgo frente a actividades delictivas. En tal sentido, se indica que ”a mayor disposición al pago de los contribuyentes por evitar la exposición al público y actos delictivos, mayor debe ser el peso relativo”. Finalmente, para cada casa municipal, se calcula las tasas anuales del Arbitrio. Para ello, se distribuye el costo anual asignado a cada una entre los predios afectos ubicados en estas, considerando los mencionados factores. Dichas tasas han sido consignadas en el Cuadro Nº 32 del informe técnico. De lo expuesto, se advierte que la norma ha explicado los criterios mediante los que se efectuará la distribución del servicio basándose en el uso del predio y la exposición al peligro que se deriva de este. Para ello, se ha hecho un reparto inicial entre las distintas casas municipales que conforman el distrito a partir de la experiencia del año anterior. En efecto, considerando dicha experiencia, se ha concluido que el servicio no se presta por igual entre todas las casas municipales pues algunas presentan una demanda mayor al concentrar sedes administrativas, financieras y comerciales y porque en ellas se realizan actos tales como marchas y vandalismo. En ese sentido, es razonable que el costo del servicio sea distribuido de tal forma que sea reflejo de su mayor o menor demanda. Por otro lado, una vez dispuesto el porcentaje de participación en el costo de cada casa municipal, se hace la distribución entre los predios que la conforman. Para ello, se ha clasificado a los predios según grupos de usos y se ha asignado factores mayores a aquellos que generan una mayor demanda de servicio, lo cual es razonable. Al respecto, en el informe técnico se señala que la clasificación de los predios por usos se sustenta en los diferentes requerimientos servicio de Serenazgo, por lo que se considera que dichos factores son reflejo de dichosdel requerimientos. Por consiguiente se concluye que la Ordenanza Nº 1111 adopta criterios válidos para la distribución del servicio de serenazgo».

Mecanismo de Subsidio cruzado «Previamente al análisis del criterio de “Mecanismo de Subsidio Cruzado”, es necesario precisar que la Ordenanza Nº 1111, en forma complementaria a la metodología empleada para la distribución del costo total de los Arbitrios Municipales del año 2008, ha establecido una “tasa básica” asociada al costo que representa la prestación de un servicio básico en el Cercado de Lima. Al respecto, se explica que el costo anual proyectado del servicio básico para los Arbitrios de Limpieza Pública, Parques y Jardines Públicos y Serenazgo asciende a S/. 58,1 millones de Nuevos Soles (Cuadro Nº 33 del informe técnico(64)), se distribuye entre el número de predios afectos en el distrito, esto es, 118,784, obteniéndose así una tasa básica anual y una tasa básica mensual de S/. 40,79 Nuevos Soles. Por otro lado, la norma ha previsto una “tasa mínima” mensual de Arbitrios, que es un porcentaje de la tasa básica asociada a la prestación de un servicio mínimo y que sirve como límite inferior aplicado después de la metodología y los criterios de subvención y subsidio. Según se indica, con el objeto de acercar progresivamente este monto a la tasa básica, se ha considerado conveniente reducir la tasa básica en un 89% en el caso de predios usados como vivienda y en un 66% para el resto de usos, por lo que en el primer caso la tasa mínima es de S/. 4,49 y en el segundo de S/. 13,99. Ahora bien, en cuanto al “Mecanismo de Subsidio Cruzado”, conforme con lo dispuesto por la sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC, en el caso de los Arbitrios se encuentra dificultad para aplicar el principio de capacidad contributiva pues en este caso AELE

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lo relevante es la retribución del costo que demanda la prestación del servicio y no tanto la mencionada capacidad contributiva. Esto, afirma el Tribunal Constitucional, no podría ser señalado sin tomar en cuenta ningún otro criterio porque se podría llegar a extremos alejados de la realidad pues es innegable que en cada ámbito local no solo existen zonas de mayor y menor peligrosidad, zonas comerciales y zonas urbanas, sino también zonas pudientes frente a zonas de mayor pobreza, en cuyo caso, el servicio prestado por el municipio podría encontrar un diferente cariz. Por tanto, explica el citado Tribunal, nada obsta para que las municipalidades tomen en cuenta reglas de justicia en la imposición. Asimismo, en la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC(65), se ha establecido que no es posible negar la concurrencia del principio de capacidad contributiva en todos los casos, aunque no en el nivel de criterio generador del Arbitrio, sino como criterio de invocación externa debido a circunstancias excepcionales(66). De dicho modo, y dependiendo de las circunstancias sociales y económicas del municipio, la invocación de la capacidad contributiva con fundamento en el principio de solidaridad, puede ser excepcionalmente admitida, en tanto y en cuanto se demuestre que se logra un mejor acercamiento al principio de equidad en la distribución. Es así que a través de la sentencia recaída en el Expediente Nº 592-2005-AA/TC, publicada el 20 de enero de 2006 en el Diario Oficial “El Peruano”, el Tribunal Constitucional ha establecido los criterios que deben ser cumplidos por las municipalidades a través de las ordenanzas que crean los Arbitrios para la aplicación del principio de capacidad contributiva, en base al principio de solidaridad. Al respecto, en dicha resolución se afirma que razones de garantía de certeza y seguridad respecto al cálculo de Arbitrios, obligan a las municipalidades a explicar de manera detallada losordenanza. criterios para la distribución de los costos de prestación de servicios en la misma Por consiguiente, estos no pueden serlamodificados de los modo discrecional y perjudicial sin atentarse contra la seguridad jurídica y la mencionada certeza que son elementos esenciales del principio de reserva de ley (67). Por tanto, para poder invocar de modo excepcional el principio de solidaridad y por ende, el de capacidad contributiva, el municipio se encuentra obligado a detallar, en primer lugar, las razones socio económicas que justifican que en su caso, dicho criterio les sea aplicable. Esto, agrega el Tribunal Constitucional, supone que a continuación se demuestre técnicamente que habiendo otras opciones de cálculo donde no se considere el factor solidaridad, estas no logran un resultado más beneficioso para la mayoría. Finalmente, en dicha ordenanza se deberá precisar no solo el monto objeto del principio de solidaridad sino que también se deberá detallar el porcentaje de solidaridad asumido por la municipalidad sin que se afecte el equilibrio presupuestal y aquel que será trasladado a los contribuyentes. De lo expuesto puede concluirse que la ordenanza que cree los Arbitrios debe cumplir los siguientes requisitos para poder aplicar los principios de solidaridad y de capacidad contributiva: a) Detallar y explicar en la ordenanza que crea los Arbitrios las razones sociales y económicas que justifican el uso de la capacidad contributiva como consecuencia del principio de solidaridad como un criterio para la distribución del costo global de los Arbitrios. b) Debe demostrarse técnicamente en la misma ordenanza que hay otras opciones en las que no se utilice el principio de solidaridad pero de cuyo uso no se obtiene un resultado más beneficioso para la mayoría. c) Debe detallarse y demostrarse en esta cuál es el monto objeto del principio de solidaridad, cuál es el porcentaje que asumirá la municipalidad (con el límite de no afectación del equilibrio presupuestal) y cuál es el porcentaje que será trasladado a los contribuyentes. 40

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Por tanto, es a la luz de estas disposiciones que se analizará si la Ordenanza Nº 1111 ha cumplido con los requisitos establecidos por el Tribunal Constitucional como condición para el uso del principio de solidaridad y de capacidad contributiva. Sobre el particular, el artículo 10° de dicha norma establece un mecanismo de subsidio cruzado sobre las tasas calculadas de acuerdo con la metodología teórica establecida en ella. Es así que el punto 6.4 de su informe técnico señala que se ha previsto dicho mecanismo con el fin de: a) Redistribuir parte de la determinación de ciertos grupos sociales que no podrían asumir en su totalidad los costos de los servicios públicos municipales, y b) Contrarrestar las variaciones drásticas respecto de las tasas del año 2007, producidas por la aplicación de la metodología teórica de la distribución de costos. Al respecto, se señala que se subsidiará la diferencia entre el costo total proyectado que asciende a S/. 72,3 millones de Nuevos Soles y el monto de emisión final de Arbitrios de 2008 que aproximadamente asciende a S/. 62 millones de Nuevos Soles, siendo que parte de dicha subvención sería asumida por la municipalidad por aproximadamente de S/. 10 millones de Nuevos Soles y parte por los contribuyentes por un monto de S/. 18 millones de Nuevos Soles a través de un traslado de dicho monto a los contribuyentes con mejor condición socioeconómica (aproximadamente 5,404 contribuyentes). Sobre el particular, se indica que el esquema a seguir es el siguiente: 1. Para los propietarios de predios del Grupo Vivienda: Se ha determinado dos segmentos, en función del grado de acercamiento de la tasa teórica (producto de la metodología pura 2008) a la tasa básica, entendida esta última como aquella que se vincula con la prestación de un servicio básico en el distrito. 2. Para los predios de uso diferente a vivienda : La municipalidad considera conveniente fijar un límite inferior y un límite superior a la tasa final de Arbitrios 2008, luego de comparar tasa determinada como producto de la metodología pura condellaaño del anterior. año 2007 con el fin delaevitar excesivas variaciones con respecto a la determinación El esquema es mostrado en el Cuadro Nº 35 según lo siguiente: Uso de predio y condición

Tasa mensual final (S/.)

I. Predios 1.1 Si tasa teórica 2008= Tasa básica 2008 a) Si tasa teórica 2008 Tasa 2007

Mínimo (Tasa teórica, 1.20 x Tasa Mensual 2007) Restricciones adicionales: 1) Tasa mensual final 2008 debe ser mayor o igual a tasa mensual 2007 2) Tasa mensual final 2008 debe ser mayoro igual a tasamínima mensual del grupo vivienda, S/. 4.49

II. Predios de uso diferente a vivienda

[Mín: 0.8 x Tasa mensual 2007; Máx: 1.50 x tasa mensual 2007] Restricción adicional: Tasa mensual final 2008 debe ser mayor o igual a tasa mínima mensual del resto de usos S/. 13.99

(1) La tasa teórica 2008 es la resultante de la aplicación de la metodología como se señala en el punto 6.2 del informe técnico. (2) Si la tasa teórica 2008 se encuentra fuera del rango establecido, la tasa mensual final será el límite inferior o el límite superior según corresponda. AELE

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Por otro lado, se señala que este esquema de subvención ha sido considerado como la opción más idónea y justa respecto de otras. Así, se habría considerado la posibilidad de hacer un traslado del monto total de la subvención a los predios de los contribuyentes con mejor condición económica, lo cual habría sido descartado en la medida que según los estudios efectuados, supondría una pesada carga para este tipo de contribuyentes, por lo que se optó por compartir dicha subvención con la municipalidad. De igual forma, se habría analizado el traslado del monto a los contribuyentes de mejor condición a través de una tasa “flat”, lo cual también fue descartado por los mencionados estudios, en la medida que así se trasladaría un monto igual a todos esos contribuyentes, lo que habría ocasionado que en determinados casos se exceda la capacidad económica y que el aporte se torne insostenible. Del cuadro expuesto se aprecia que la norma no ha explicado las razones técnicas que sustenten el monto de la tasa mínima. En efecto, se ha limitado a señalar los porcentajes de reducción y las tasas mínimas resultantes, sin explicar si existe algún estudio o análisis que determine que dichos montos deben ser objeto de rebaja. Cabe indicar que dichas tasas mínimas juegan un papel importante en el esquema de subvención ya que son utilizadas para las denominadas “restricciones adicionales”. Asimismo, del cuadro expuesto, se aprecia que en el caso de predios usados como vivienda, se han previsto tasas mínimas y máximas en función del área construida del predio, siendo que las tasas máximas resultan de multiplicar 1.08, 1.12 y 1.16 por la tasa mensual del año 2007, sin que se haya explicado el fundamento de dichos factores. En efecto, no se señala la razón por la que estos y no otros deben ser utilizados. Al respecto, por ejemplo, no se indica si hay algún estudio o análisis que arroje dichos factores. Por otro lado, como se ha mencionado, de acuerdo con lo dispuesto por el Tribunal Constitucional, en la ordenanza tenía que demostrarse técnicamente que habían otras opciones en lasmás quebeneficioso no se utilice el principio de En solidaridad dese cuyo uso no setodas obtenía resultado para la mayoría. el presentepero caso, advierte que las un opciones planteadas por la norma implicaban el traslado del costo del servicio a otros contribuyentes, esto es, no se trata de alternativas en las que no se utilice el principio de solidaridad. En conclusión, la citada ordenanza no ha justificado el uso del principio de capacidad contributiva en aplicación del principio de solidaridad como un mecanismo para la distribución de los costos generados por la prestación de los servicios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo». Que los criterios adoptados tienen carácter vinculante para todos los vocales del Tribunal Fiscal, conforme con lo establecido por el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2002-10 de 17 de setiembre de 2002, sobre la base del cual se emite la presente resolución. Que el primer párrafo del artículo 154° del Código Tributario, dispone que las resoluciones del Tribunal Fiscal que interpreten de modo expreso y con carácter general el sentido de las normas tributarias, así como las emitidas en virtud del artículo 102° del mismo código, según el cual al resolver se deberá aplicar la norma de mayor jerarquía, constituirán jurisprudencia de observancia obligatoria para los órganos de la Administración Tributaria, mientras dicha interpretación no sea modificada por este Tribunal, por vía reglamentaria o por ley, y en este caso, en la resolución correspondiente, se señalará que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria y se dispondrá la publicación de su texto en el diario oficial. Que según el Acuerdo que consta en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-14 de 15 de junio de 2012, los criterios adoptados se ajustan a lo previsto por el artículo 154° del Código Tributario, por lo que corresponde que se emita una resolución de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el Diario Oficial “El Peruano”. Que tal como se indicó anteriormente, la determinación de deuda por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo del periodo 2008-01 contenida en los valores impugnados se sustenta en la Ordenanza Municipal Nº 1111, respecto 42

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a la cual el Pleno del Tribunal Fiscal ha establecido su validez en lo que se refiere a la explicación del costo de los servicios por los que se cobran los Arbitrios Municipales y a los criterios de distribución usados en los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública (por los servicios de Recolección de Basura y Barrido de Calles), Parques y Jardines y Serenazgo, pero ha dispuesto que es una norma inválida en cuanto al mecanismo de subsidio cruzado. Que en atención a lo expuesto, si bien la determinación de deuda tributaria por losArbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines ySerenazgo, se encuentra arreglada a ley tal como se ha señalado anteriormente, en aplicación del artículo 10° deal Ordenanza Municipal Nº 1111, para los predios con uso “vivienda” y los predios de uso diferente a vivienda les es de aplicación el mecanismo de subvención “Subsidio Cruzado”, por lo quecorresponde declarar fundada la apelación de puro derecho presentada en tal extremo, debiendo la Administración excluir de la determinación de la deuda tributaria contenida en los valores objeto de autos el efecto de la aplicación del referido subsidio cruzado y reliquidar el importe de la deuda conforme con ello, correspondiendo que se declare infundada la apelación en los demás extremos. Con los vocales Falconí Sinche, Izaguirre Llampasi, e interviniendo como ponente la vocal Huertas Lizarzaburu. RESUELVE: 1. Declarar FUNDADA la apelación de puro derecho presentada contra las Resoluciones de Determinación Nº 218-012-00359886 a 218-012-00359891, en el extremo referido a la aplicación del mecanismo de subvención “Subsidio Cruzado”, debiendo la Administración proceder conforme con lo expuesto, y declararlaINFUNDADA en lo demás que contiene. 2. DECLARAR que de acuerdo con el artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF, la presente resolución constituye precedente observancia obligatoria, disponiéndose Peruano” ende cuanto establece los siguientes criterios: su publicación en el Diario Oficial “El

“La Ordenanza Municipal Nº 1111 cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública, Parques y Jardines Públicos y Serenazgo del año 2008”. “La Ordenanza Municipal Nº 1111 adopta criteriosválidos para distribuir el costo del servicio de Recolección de Basura”. “La Ordenanza Municipal Nº 1111 adopta criterios válidos para distribuir el costo del servicio de Barrido de Calles”. “La Ordenanza Municipal Nº 1111 adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines”. “La Ordenanza Municipal Nº 1111 adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Serenazgo”. “La Ordenanza Municipal Nº 1111 no justifica la aplicación del criterio “Mecanismo de Subsidio Cruzado”. Regístrese, comuníquese y remítase al Servicio de Administración Tributaria de la Municipalidad Metropolitana de Lima, para sus efectos. HUERTAS LIZARZABURU Vocal Presidenta FALCONI SINCHE Vocal IZAGUIRRE LLAMPASI Vocal Quintana Aquehua Secretaria Relatora AELE

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–––––– (1) De acuerdo con lo establecido porel Tribunal Constitucional enla sentencia emitida en el ExpedienteNº 0041-2004-AI/ TC, el Tribunal Fiscal está facultado para realizar el análisis de validez de las ordenanzas que crean Arbitrios Municipales, de acuerdo con las normas que conforman el bloque de constitucionalidad. (2) Criterio que fue planteado y adoptado como propuesta única. (3) Asimismo, se planteó otra propuesta según la cual la Ordenanza Municipal Nº 1111, no adoptaba criterios válidos para distribuir el costo del servicio de Recolección de Basura. (4) Se consideró una segunda propuesta según la cual la mencionada ordenanza municipal no adoptaba criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Barrido de Calles. (5) Se tomó en cuenta una segunda posición conforme con la cual la Ordenanza Municipal Nº 1111 no adopta criterios válidos para distribuir el costo del servicio en mención. (6) (7) (8)

(9) (10) (11) (12) (13)

(14) (15)

(16) (17)

Se propuso además que la Ordenanza Municipal Nº 1111 no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Serenazgo. Esta propuesta fue planteada como única. De acuerdo con lo establecido por el artículo 74° de la Constitución Política del Perú, los gobiernos locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de estas, dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la ley. Asimismo, se establece que el Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona y que ningún tributo puede tener efecto confiscatorio. Al respecto, véase la sentencia de 13 de abril de 2005, publicada el 12 de agosto de 2005, recaída en el Expediente Nº 0042-2004-AI/TC, sobre la demanda de inconstitucionalidad interpuesta contra el artículo 54° de la Ley de Tributación Municipal, aprobada por Decreto Legislativo Nº 776. Sentencia emitida el 27 de setiembre de 2004, correspondiente a la acción de inconstitucionalidad planteada contra la Ley Nº 28046, que creó el Fondo para la Asistencia Previsional. En este sentido, véase la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 00042-2004-AI/TC. Al respecto, véase la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 00042-2004-AI/TC. En este sentido, véaselos Fundamentos Nºs. 29y 30 de la sentencia recaída enel Expediente Nº0041-2004-AI/TC. Agrega el citado Tribunal que“no pareciera, pues, que justificar el costo o mantenimiento del servicio en mayor medida por costos indirectos, como por ejemplo remuneraciones, o incluso tomar en cuenta dietas de regidores –como en algunos casos se ha hecho– logre este objetivo; resulta más razonable la justificación basada en el valor y mantenimiento de la maquinaria e insumos empleados, así como la frecuencia en la prestación del servicio. Tampoco podría admitirse costos al válidos aquellos que integran rubro “otros gastos indirectos”, sin que ellosdel sean disgre-a gados paracomo dar cuenta contribuyente de cuáles son el esos gastos indirectos que han elevado el costo servicio recibir”. Asimismo, explican que el contribuyente o usuario se encuentra ante servicios que no puede dejar de tomar, tanto por su naturaleza impositiva como por ser esenciales, por tal motivo, las municipalidades deben justificar de manera detallada el hecho en base al cual sustentan el cobro. Al respecto, véase el informe técnico de la Ordenanza Nº 1111 en el rubro antecedentes legislativos. En este sentido, el Tribunal Constitucional ha establecido en el punto §5 de la sentencia recaída en el Expediente N° 0053-2004-AI/TC que “Como quiera que estos costos se sustentan en un informe técnico financiero, su publicidad como anexo integrante de la ordenanza que crea Arbitrios, resulta determinante para la observancia del principio de reserva de ley, dado que será sobre la base de estos cálculos como se determine la base imponible y la distribución de su monto entre todos los vecinos. En tal sentido, el informe técnico financiero constituye un elemento esencial de este tributo”. Al respecto, véase las páginas Nº 362091 y Nº 362093 del citado diario oficial. Respecto de la estructura de costos, se aprecia que si bien se ha elaborado un solo cuadro para ambas prestaciones, en este se detallan los rubros que corresponden a cada una de ellas. Ahora bien, en cuanto a los costos directos, se indica que están compuestos por la mano de obra (choferes y operarios), materiales (de aseo y combustible) y otros costos y gastos variables (servicios prestados por RELIMA por recolección domiciliaria, planta de transferencia, relleno sanitario, recolección de residuos de comercio, recolección y transporte de escombros, uniformes y mantenimiento de motocar, entre otros). Asimismo, los costos indirectos están compuestos por la mano de obra indirecta (supervisor, jefe de área, apoyo administrativo, digitadoras, entre otros), formatos de mobiliario urbano, materiales

escritorio, telefonía celular, movilidad, viáticos, entre otros y los costos están conformados por los referidos adeagua, energía eléctrica, telefonía fija y seguro SOAT para el motocar. En fijos todos los casos se ha precisado el costo unitario, el mensual y el anual. (18) A título ilustrativo, cabe mencionar que mediante Acuerdo de ConcejoNº 245 de 4 de agosto de2005, la Municipalidad Metropolitana de Lima aprobó la renovación del contrato de concesión del servicio de Limpieza Pública con la empresa concesionaria por un plazo de 10 años. Asimismo, según la mencionada renovación del contrato de Concesión (Licitación Pública Especial Internacional Nº 001-95), los precios unitarios de los servicios son los siguientes: Recolección y transporte de residuos domiciliarios hasta la planta de transferencia (S/. 159.336 por tonelada), Recolección y transporte de residuos de comercio (mercados) hasta la planta de transferencia (S/. 96.040 por tonelada), Barrido de calles (S/. 88.305 por kilómetro), Barrido de plazas públicas (S/. 0.049 por metro cuadrado), Recolección y transporte de escombros (S/. 47.520 por tonelada), lavado de calles, plazas y locales públicos (S/. 0.063 por metro cuadrado), Operación de planta de transferencia (S/. 39.898 por tonelada), operación de relleno sanitario (S/. 6.423), Campaña educativa (S/. 14,926 por mes). El acuerdo de concejo puede consultarseen: http://www.munlima.gob.pe/acuerdos-de-concejo/cat_view/217-acuerdos-

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de-concejo/246- acuerdos-de-concejo-2005.html y la renovación del referido contrato puede revisarse en http://www. invermet.gob.pe/archivo/contratos/adenda_relima_07062010.pdf. Véase la página Nº 362098 del diario oficial citado. Al respecto, véase la página Nº 362093 del Diario Oficial “El Peruano”, publicado el día 30 de diciembre de 2007. Se prevé el costo por choferes, obreros, encargado de cisterna, choferes de cisterna, choferes de maquinaria, jardineros, personas encargadas de cortes de césped, operarios, chofer de camión, y ayudantes de cisterna. Al respecto, se ha indicado la cantidad de personas, el costo unitario, el mensual y el anual. En este rubrose prevé costospor combustibles, lubricantes, herramientas ed trabajo, fertilizantes, abonos,insecticidas, repuestos de equipos e implementos de trabajo, plantas, bolsas. Se advierte que se trata de materiales que guardan relación con la prestación del servicio y que se ha indicado el costo unitario, el mensual y el anual. Se contempla la depreciación de bienes como hidrolavadoras, motobombas, motofumigadoras, motoguadañas,

podadoras, cortadoras de césped y electrobombas. Al respecto, se ha indicado el porcentaje de dedicación, el de depreciación, el monto mensual y el anual. (24) En el caso de estos costos y gastos variables, también se ha indicado el costo unitario, el mensual y el anual. (25) Se hace referencia a técnicos, ingenieros, capataces, jefe de áreas verdes, auxiliares, supervisores, entre otros. Al respecto, se indica el costo unitario, el mensual y el anual. (26) Se indica los bienes a depreciar, tales como computadoras, impresoras, sillas giratorias, archivadores, entre otros. Al respecto, se ha señalado el porcentaje de dedicación y el de depreciación así como el costo mensual y anual. (27) En el caso de los costos fijos también se ha indicado el costo unitario, el mensual y el anual. (28) Al respecto, véase la página Nº 362095 del citado diario oficial. (29) La mano de obra está compuesta por miembros de serenazgo y personal especializado en seguridad. Al respecto, se ha indicado el costo unitario, el mensual y el anual. Asimismo, se ha señalado los bienes que serán objeto de depreciación (bicicletas, motocicletas, camionetas, buses y coasters) así como el porcentaje de dedicación y de depreciación. En este caso, se ha indicado también el costo mensual y el anual. (30) Se detalla que se trata de bienes como camisas, pantalones, birretes, borceguíes, sirenas, entre otros. (31) Se ha consignado el costo unitario, el mensual y el anual. (32) Se ha detallado que se trata de personal de supervisión, administrativo y practicantes. Sobre el particular, se ha detallado el costo unitario, el mensual y el anual. (33) Se detalla que se trata de útiles de oficina y suministros de cómputo, material de limpieza, pintura y accesorios de gasfitería. (34) En este caso también se ha señalado el costo unitario, el mensual y el anual. (35) Al VIII, A, Nº §1 22 al 5y de la sentencia en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC. (36) Al respecto respecto,véase véaseel el punto Fundamento siguientes de larecaída citada sentencia. (37) Mediante Oficios Nº 773-2007-MML/GSC de 19/10/2007, Nº 792-2007/MML-GSC de 25/10/2007, Nº 881-2007-MML/GSC de 26/11/2007, y Nº 913-2007-MML/GSC de 28/11/2007. (38) Mediante Oficios Nº 351-07-MML-GM-GSGC de 23/10/2007, y Nº 428-2007-MML-GSGC de 07/12/2007. (39) En este sentido, véase el Fundamento Nº 41 de la citada resolución. (40) Sobre el particular, véase el Fundamento Nº 36 de la citada sentencia. Asimismo, en el numeral §3 del acápite A del Fundamento VIII de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, el mencionado Tribunal ha indicado que solo se ha expuesto de manera general algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio. Cabe agregar que en la sentencia recaída en el ExpedienteNº 0018-2005-PI/TC,publicadael 19 de julio de 2006, el Tribunal Constitucional ha precisado que los criterios vinculantes deconstitucionalidad material desarrollados en el punto VIII ,A §3 de la sentencia emitida en el expediente Nº 0053-2004-PI/TC, son bases presuntas mínimas que no deben entenderse rígidas en todos los casos, pudiendo admitirse el uso de otras fórmulas de criterios de distribución de costo que sobre la base del parámetro de la razonabilidad, puedan adaptarse a la realidad de cada municipalidad y permitir una mayor justicia en la imposición. (41) El subrayado pertenece a la sentencia. (42) En cuanto al criterio del tamaño del predio, se tiene que los predios con mayor extensión de construcción siempre contarán con una mayor capacidad habitable, teniéndose por razonable el cobro de una tasa diferenciada en función al aprovechamiento que puedan realizar las personas de acuerdo a la capacidad habitable con la que cuenta su predio. (43) A título de ejemplo, el Tribunal sobre Constitucional, la sentencia publicada el 15 de diciembre de 2007, recaída en el Expediente Nº 0020-2006-PI/TC, proceso deeninconstitucionalidad contra diversas ordenanzas municipales emitidas por la Municipalidad Distrital de Santa Anita , declaró válido como criterio de distribución de costo del servicio de recolección de residuos el tamaño del predio en función del metro cuadrado construido (criterio preponderante) y, como criterio secundario, el número de habitantes por predio, considerando para ello la densidad poblacional por metro cuadrado de construcción correspondiente al distrito. (44) Con relación al criterio de uso del predio, en el Fundamento Nº 42 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 00412004-AI/TC, el Tribunal Constitucional ha señalado que “no puede negarse que los establecimientos comerciales generan mayor cantidad de basura que una casa-habitación”. Asimismo, debe agregarse que tratándose de predios destinados al resto de usos, distintos tipos de uso pueden atraer un distinto nivel de afluencia de población. Así, no tendrá el mismo nivel de afluencia un predio utilizado de estacionamiento que uno de hospital. En tal sentido, los predios que por el uso destinado al predio tienen una mayor afluencia de público deberán pagar un monto mayor de Arbitrio”.

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Agrega el citado Tribunal, respecto de los predios cuyo uso es distinto a la casa habitación, que el criterio del tamaño del predio “…podría ser utilizado de mediar una relación proporcional entre el tamaño del predio y el uso del mismo. Por ejemplo, en estos casos, siendo dos predios de la misma actividad comercial pero de distinto tamaño, será objetivo presuponer que el predio de mayor tamaño genera más desperdicios. De otro lado, consideramos que el criterio tamaño del predio sí determina que se reciba un mayor servicio por barrido y lavado de calles”. (45) Las casas municipales están definidas por el artículo 4° de la ordenanza. (46) En el informe técnicose explica queeste criterio se aplica mediante eluso de lassiguientes variables: a) Peso promedio de residuos sólidos generados por un predio diariamente, para cada combinación de casa municipal y uso de predio, b) Cantidad de predios del Cercado de Lima afectos al Arbitrio de Recojo de Basura para cada combinación de casa municipal y uso de predio, y c) Número de habitantes del predio, lo cual a su vez tiene en cuenta a dos indicadores a.1) Cantidad promedio de habitantes por predio, la cual es tomada de la información entregada por Consult-FIIS sobre la cantidad de habitantes de las viviendas y el aforo de los predios del uso cochera de la muestra y a.2) Número de habitantes del predio declarado por el contribuyente, lo cual es tomado de las declaraciones juradas de información complementaria a las que se refiere el Acuerdo de Concejo Directivo Nº 57-007-CD-SAT, publicado en el Diario Oficial El Peruano el 2 de setiembre de 2007. (47) En este punto, la norma precisa que no se ha considerado el caso de los terrenos sin construir, los cuales no participarán en la distribución. (48) Al respecto se indica lo siguiente: “1) Para las combinaciones donde el uso de predio es el grupo Vivienda: Es el cociente entre a) La cantidad promedio de habitantes por predio, del uso Vivienda y la casa municipal respectiva, y b) La cantidad promedio de habitantes por predio del uso Vivienda, donde ambos datos se toman de la información entregada por Consult-FIIS sobre la cantidad de habitantes de las viviendas de la muestra. 2) Para las combinaciones donde el uso de predio es diferente del grupo Vivienda: El factor de población es igual a uno (variable neutral). El factor se hace igual a uno porque el factor debe ser neutro, debido a que la variable cantidad de habitantes no es aplicable para dichos usos. En el siguiente cuadro se muestra los factores de población del predio calculados para cada combinación de uso de predio y casa municipal”. (49) Sobre el particular, se indica lo siguiente: “1) Para las combinaciones donde el uso de predio es el grupo Vivienda: Es la inversa de la cantidad promedio de habitantes por predio del uso Vivienda, donde este dato se toma de la información entregada por Consult-FIIS sobre la cantidad de habitantes de las viviendas de la muestra. 2) Para las combinaciones donde el uso de predio es diferente del grupo Vivienda: El factor es igual a uno. El factor se hace igual a uno porque el factor debe ser neutro, debido a que la variable cantidad de habitantes no es aplicable para dichos es usos” . (50) Al respecto, conveniente reiterar que la primera disposición final de la citada ordenanza prevé que los contribuyentes, de considerarlo necesario, puede presentar una declaración jurada a fin de modificar la información consignada en la determinación de los Arbitrios Municipales. Por otro lado, en el informe técnico se indica que se entiende por frontis al perímetro o contorno del predio que colinda con el exterior o vía pública y que en el caso de aquellos ubicados en edificios, quintas, condominios, entre otros, el frontis se define a partir del que corresponde a la participación en el área total de terreno declarada. Es decir, se parte de la medida del frontis del lote donde este se ubica y ello es repartido entre los predios integrantes utilizando dicha proporción. (51) Al respecto, se agrega quela población flotante esla cantidad depersonas que transitan en elCercado de Lima peroque no residen en el distrito y que para medirla se utiliza un factor, el cual se construirá a partir de la información del “Estudio para la determinación del número de habitantes en las viviendas y la capacidad de aforo en los predios del distrito de Lima Cercado”, elaborado por Consult-FIIS, de donde se obtiene información sobre el número de habitantes en las viviendas y el aforo en los predios no usados para vivienda, por casa municipal. (52) Véase la página Nº 362077 del diario oficial citado. (53) Así, en el caso de predios usados para vivienda, el factor es el cociente que resulta de dividir: a) La cantidad promedio de habitantes por predio usado como vivienda y la casa municipal respectiva, y b) La cantidad promedio de habitantes por predio usado como vivienda, siendo que ambos datos se toman de la información entregada por Consult-FIIS sobre la cantidad de habitantes de las viviendas de la muestra. En el caso de las combinaciones donde el uso de predio es cochera y terreno sin construir se ha asignado el mismo

factor de población flotante del uso ovivienda, pues que estos predios son usados como residencia, sin ningún tipo de actividad productiva comercial, porseloconsidera que deberían generar un mismo factor de población flotante. Finalmente, en el caso de predios usados con otros fines el factor es el cociente que resulta de dividir: a) La cantidad promedio de habitantes por predio de cada uso y la casa municipal respectiva, y b) La cantidad promedio de habitantes por predio del uso, siendo que ambos datos se toman de la información entregada por Consult-FIIS sobre la cantidad de habitantes o aforo de los predios de la muestra. (54) El subrayado pertenece al texto de la sentencia. (55) Cabe indicar que las áreas del distrito se encuentran descritas en el Cuadro Nº 2 del informe técnico. Al respecto, véase la página Nº 362069 del citado diario oficial. (56) Al respecto, se indica que es razonable que la zona de influencia “B” se defina a partir de un círculo concéntrico al área verde, porque de esa manera los predios ubicados en esta se encontrarán en el mismo rango de distancia del centro del área verde. Asimismo, se señala que es razonable que el área del círculo concéntrico sea proporcional al área del área verde, porque la influencia de esta, entendida como el beneficio que ofrece, es proporcional a su área.

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Así, se explica que por ejemplo, un área verde pequeña ejerce menor influencia benéfica que una grande, debido a que en general, la pequeña contiene relativamente menos césped, plantas y árboles que la grande. Además, se agrega que si la zona de influencia B del área verde se definiera a partir de un círculo concéntrico a esta de área fija, para las áreas verdes más chicas, el tamaño de esta zona de influencia resultaría demasiado grande en comparación con el tamaño del área verde. Por tanto, para dichas áreas verdes, los predios ubicados en los extremos de la zona de influencia estarían demasiado distantes del área verde. Sobre el particular, véase las páginas Nº 362079 y siguientes del citado diario oficial. (57) Se precisa que se utiliza la información de áreas de las áreas verdes proporcionada por la Gerencia de Servicios de la ciudad. (58) La relación de bermas puede apreciarse en el Cuadro Nº 1.1 del Anexo I del informe técnico. (59) Sobre el particular, se agrega que no se define zona de influencia “B” para las bermas porque en general, el beneficio que estas generan tiene uno menor debido a sus características especiales pues tienen áreas menores y su función principal es diferente a la de las demás áreas verdes y en algunos casos, el acceso a estas es más difícil. (60) Véase dichos criterios en la página Nº 362081 del citado diario oficial. (61) Cabe señalar que en el Cuadro Nº 2 del informe técnico se ha indicado el área (en metros cuadrados) de cada una de las áreas verdes del distrito por lo que a partir de ello, pueden clasificarse de acuerdo con los trece rangos mencionados por la norma y establecer el área promedio que corresponde a cada uno de dichos rangos. (62) El subrayado pertenece a la sentencia citada. (63) Según se indica, para esto se ha utilizado la información recibida de la Gerencia de Seguridad Ciudadana de la Municipalidad Metropolitana de Lima. Al respecto, véase el Cuadro Nº 27 del informe técnico. (64) La información que contiene dicho cuadro ha sido previamente explicada en el referido informe técnico. En ese sentido, véase la página 362085 y siguientes del diario oficial citado. (65) Al respecto, véase el Fundamento VIII, acápite B, numeral §3. (66) Sobre el particular, en dicha sentencia se explica que aun cuando el cobro de los Arbitrios no se deriva del citado principio, resulta que a veces en zonas de mayor delincuencia y por consiguiente, con mayor despliegue de servicio municipal, reside la población con menores recursos, la cual probablemente, si solo nos referimos a la contraprestación efectiva, deba pagar un mayor Arbitrio que aquellos contribuyentes con mayor capacidad económica. De esta manera, en muchos casos, este monto resultaría excesivo para la reducida capacidad de pago de estas personas. (67) En este sentido, véase el Fundamento Nº 11 de dicha sentencia.

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RESOLUCIÓN Nº 7917-8-2012 (*)

VALIDEZ E INVALIDEZ DE CRITERIOS ADOPTADOS POR ORDENANZA DE ARBITRIOS MUNICIPALES DEL DISTRITO DEL CERCADO DE LIMA EXPEDIENTE Nº INTERESADO ASUNTO PROCEDENCIA FECHA

: : : : :

4676-2008 INMOBILIARIA Y ADMINISTRADORA LEFESA S.A. Arbitrios Municipales Lima Lima, 23 de mayo de 2012

VISTA la apelación interpuesta por INMOBILIARIA Y ADMINISTRADORA LEFESA S.A., contra la Resolución de División Nº 196-029-00002684, emitida por el Servicio de Administración Tributaria de la Municipalidad Metropolitana de Lima el 21 de enero de 2008, que declaró infundada la reclamación presentada contra la Resolución de Determinación Nº 218012-00257439, girada por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo del periodo 2007-04 respecto del predio ubicado en Av. Tingo María Nº 906, Cercado de Lima.

CONSIDERANDO: Que la recurrente alega que la Administración, al haberle determinado la deuda objeto de impugnación, ha vulnerado los principios y límites constitucionales, basándose en una ordenanza que no cumple con los criterios establecidos por el Tribunal Constitucional. Agrega que la Administración ha realizado una incorrecta aplicación del denominado principio de solidaridad, que se traduce en el pago de una suma desproporcionada. Que refiere que en su caso la aplicación del principio de solidaridad para la determinación de los Arbitrios Municipales del año 2007 contraviene el carácter excepcional que dicho criterio debe tener, lo cual ha sido también señalado por el Tribunal Fiscal en la Resolución Nº 03264-2-2007. Indica que la aplicación del citado principio implica que debe pagar un 382% más del valor de sus Arbitrios Municipales calculados conforme con los criterios recogidos por la ordenanza, siendo que cuando el Tribunal Constitucional estableció la excepcionalidad del uso del principio de solidaridad no autorizó que su uso conlleve a que el importe total a pagar por concepto de Arbitrios Municipales esté conformado de manera determinante por la aplicación de dicho principio. Agrega que debe notarse que si bien la Administración refiere que el 73.51% del costo de los Arbitrios Municipales es asumido por los contribuyentes, no menciona cuánto de dicho porcentaje corresponde a lo asumido por los contribuyentes, a quienes les realiza un incremento en aplicación del principio de solidaridad. Que añade que la Ordenanza Nº 986 no justifica la aplicación del anotado principio de solidaridad y que vulnera el principio de reserva de ley ya que en ningún extremo señala los criterios utilizados para identificar a los contribuyentes que muestran una capacidad contributiva insuficiente para el pago de Arbitrios y que, por ende, dejarán de asumir el costo del servicio, (*) Resolución publicada en el Diario Oficial El Peruano, el 5 de junio de 2012.

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así como no se ha cumplido con la exigencia, que impuso el Tribunal Constitucional, de explicar las razones que justifican la utilización de la capacidad contributiva como un criterio de distribución de los Arbitrios Municipales. Que por su parte, la Administración señala que los artículos 5° a 8° de la Ordenanza Nº 986, aplicable para el año 2007, detallan los criterios que han sido utilizados para distribuir los costos de los servicios: (i) Para el caso de Limpieza Pública – Recolección de basura se ha tomado en cuenta: ubicación del predio, tamaño del predio, uso del predio, demanda relativa del servicio y generadores de población flotante, (ii) Para el caso de Limpieza Pública – Barrido de Calles: ubicación del predio, promedio de la longitud del frente del predio, uso del predio, mayor frecuencia del uso del servicio y demanda relativa del servicio y generadores de población flotante, (iii) Para el caso de Parques y Jardines: ubicación del predio, nivel de producción del servicio por casa municipal relacionado con el mantenimiento de áreas verdes, ubicación del predio respecto a su cercanía a las áreas verdes, tipo de área verde (parque, plaza, plazuela y berma), extensión del área verde y uso del predio, y (iv) Para el caso de Serenazgo: ubicación del predio respecto a las casas municipales, ubicación del predio como indicador que permite reflejar la mayor potencialidad en la utilización del servicio y los pesos relativos de acuerdo con la frecuencia de demanda del servicio y el nivel de peligrosidad. Que añade que el artículo 10° prevé un Esquema de Subvenciones en función a zonas (casa municipal), grupos sociales y uso del predio, siendo que la Municipalidad Metropolitana de Lima asume el 26.49% del costo del servicio proyectado y la diferencia (73,51%) es financiada por los contribuyentes. Precisa que se encuentra perfectamente justificada la aplicación de dicho sistema de subvenciones, el cual favorece a aproximadamente 11 362 predios. Que refiere que al ser correcta la aplicación de tal sistema, sobre la base de los criterios recogidos por la Ordenanza Nº 986, la recurrente debe pagar el importe de S/. 6 789,44 por trimestre. Que de lo actuado se tiene que es objeto de impugnación la Resolución de Determinación Nº 218-012-00257439, girada por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo del periodo 2007-04, respecto del predio ubicado en Av. Tingo María Nº 906, Cercado de Lima, con uso industria, no ubicado de forma adyacente a un área verde, siendo que tal determinación se sustenta en la Ordenanza Municipal Nº 986. Que el 27 de diciembre de 2006 se publicó en el Diario Oficial El Peruano la Ordenanza Municipal Nº 986, mediante la cual se estableció el marco legal para la determinación de los Arbitrios Municipales correspondientes al año 2007, aplicables en la jurisdicción de la Municipalidad Metropolitana de Lima; siendo que este Tribunal ha procedido el análisis de la validez de dicha ordenanza(1). Que al respecto, mediante Acuerdo de Sala Plena contenido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-13 de 21 de mayo de 2012, se han adoptado los siguientes criterios: “La Ordenanza Municipal Nº 986 cumple con explicar el costo de los servicios de Parques y Jardines Públicos, Serenazgo y Limpieza Pública (Recolección de Basura). Asimismo, no cumple con explicar el costo del servicio de Limpieza Pública (Barrido de Calles)”(2); “La Ordenanza Municipal Nº 986 no adopta criterios válidos para distribuir el costo del servicio de Recolección de Basura”(3); “La Ordenanza Municipal Nº 986 no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines” (4); “La Ordenanza Municipal Nº 986 no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Serenazgo”(5); y, “La Ordenanza Municipal Nº 986 no justifica la aplicación del criterio “Mecanismo de Subvención”(6)” . Que a continuación se procede a reproducir los fundamentos del citado acuerdo:

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Costos de los servicios “(…) De acuerdo con lo establecido por el Tribunal Constitucional, si bien corresponde a las Municipalidades determinar el costo que demanda la prestación de los servicios, ello no las autoriza a considerar de manera indiscriminada e irrazonable cualquier criterio para justificar sus costos pues estos deben ser idóneos y guardar relación objetiva con el servicio que se preste(7). Es por ello que toma importancia la publicación del informe técnico(8) que sustenta el costo de los servicios como una garantía de transparencia frente al contribuyente y de cumplimiento del principio de reserva de ley(9), siendo que en el supuesto bajo análisis, la Municipalidad Metropolitana de Lima publicó el informe técnico que contiene cuadros que detallan la estructura de costos de los Arbitrios de Limpieza Pública (en cuanto a la limpieza del mobiliario urbano y supervisión de los servicios), Parques y Jardines Públicos y de Serenazgo correspondientes al año 2007. Sobre el particular, en la sentencia recaída en el Expediente Nº 00030-2007-AI/TC, publicada el 19 de marzo de 2009, el Tribunal Constitucional ha establecido que no es constitucional que los costos globales propuestos en los informes técnicos no tengan sustento o que estos no tengan relación idónea entre la proyección del coste del servicio y los insumos necesarios para llevarlo a cabo. Por ello, agrega el citado Tribunal, debe sustentarse de modo detallado y adecuado el monto del costo global. En consecuencia, no puede haber un amplio margen de incertidumbre sobre el contenido de las partidas que componen los cuadros de los informes técnicos. Ahora bien, en el caso del cuadro de costos del servicio de Parques y Jardines, se aprecia que estos han sido divididos en directos (mano de obra(10), materiales(11), depreciación de maquinaria y equipos(12), otros costos y gastos variables(13)), costos indirectos y gastos (14)

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administrativos (mano de obradeindirecta , material y útiles , material lim(16) de oficina pieza de oficina, depreciación bienes muebles y equipos ) y costos(17). En todos losdecasos se ha detallado la cantidad, la unidad de medida, el costo unitario, el mensual y el anual. Por otro lado, en el caso del servicio de Serenazgo, los costos directos están conformados por el de mano de obra (choferes, serenos, personal policial y personal CECOM – Soporte operaciones), el de materiales (uniformes), la depreciación de maquinaria y equipos (motos y bicicletas) así como otros costos y gastos variables (alimento para canes, combustible y mantenimiento de unidades móviles). Asimismo, los costos indirectos están compuestos por el personal dedicado a la supervisión y control (subgerente de operaciones, subgerente de defensa civil, personal administrativo), materiales (de oficina), refrigerios, servicios de terceros (mantenimiento de computadoras) y servicios telefónicos. Finalmente, los costos fijos están conformados por los referidos a agua, energía eléctrica, telefonía celular y fija, equipos de radio, seguros (vehiculares y contra incendios) así como la limpieza y mantenimiento de un inmueble. En todos los casos se ha detallado la cantidad, la unidad de medida, el costo unitario, el mensual y el anual. Por lo expuesto, se concluye que respecto de los servicios de Parques y Jardines y Serenazgo, la Municipalidad ha cumplido con el criterio establecido por el Tribunal Constitucional respecto de la publicación del informe técnico que sustente de manera disgregada los conceptos que conforman la estructura de costos de los servicios. En cuanto a los costos de los Arbitrios de Limpieza Pública, de acuerdo con lo señalado en el Cuadro Nº 6 del informe técnico(18), los costos de los servicios que serán objeto de distribución son los siguientes:

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Recojo de basura Recolección domiciliaria Uso de planta de transferencia Operación de relleno sanitario Recolección de residuos de comercio Recolección y transporte de escombros Barrido de calles Barrido de calles Barrido de plazas Campaña educativa Baldeo de espacios públicos Limpieza de letrinas de espacios públicos Limpieza de mobiliario urbano Lavado por trapeo de espacios públicos Supervisión de los servicios de limpiezapública

32,764,158 23,692,729 6,278,917 1,108,463 833,395 850,655 21,639,902 14,832,132 5,513,482 183,439 189,839 283,338 195,183 185,207 257,281

Al respecto, se indica que estas labores, a excepción de las de limpieza de mobiliario urbano y supervisión de los servicios ejecutados, son prestadas por la empresa concesionaria VEGA UPACA RELIMA. Por consiguiente, las únicas que son ejecutadas directamente por la municipalidad son las dos señaladas, cuyos costos, según se aprecia del cuadro precedente, forman parte del servicio de Barrido de Calles. En cuanto al costo de los servicios concesionados, se señala que se han determinado en función de las fórmulas polinómicas en el contrato de concesión, por lo que no se ha publicado la estructura de costosque de figuran todo el servicio sino solo lo que corresponde a las prestaciones ejecutadas directamente por la municipalidad. Al respecto, se considera que si las demás labores del servicio de Limpieza Pública son prestadas por una empresa concesionaria, no corresponde que la ordenanza discrimine sus costos en el informe técnico dado que es de cargo del concesionario realizar dicha disgregación para el cabal cumplimiento del contrato de concesión. Ello, sin perjuicio de lo señalado en el punto 4 del fallo de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, que señala que la información concerniente a los costos deberá ser auditada por la Contraloría General de la República (19). Asimismo, se aprecia del cuadro precedente que se ha indicado el monto que será objeto de distribución entre los contribuyentes del distrito, elemento esencial para que sean aplicables los criterios de distribución. Teniendo en cuenta lo antes expuesto, en el caso del servicio de Recolección de Residuos, se concluye que la norma cumple con indicar los costos a ser distribuidos, siendo que sobre el particular, se advierte que las labores que lo componen guardan relación con la prestación de dicho servicio, por lo que los mencionados costos pueden ser trasladados alos contribuyentes. Por otro lado, respecto al servicio de Barrido de Calles se observa que entre las labores que lo conforman se ha previsto el costo de una “campaña educativa”, la cual, según se indica, está destinada a concientizar a los contribuyentes sobre temas sanitarios y el buen uso de los servicios mediante charlas, distribución de volantes, afiches, entre otros. Al respecto, conforme con lo establecido por este Tribunal en la Resolución Nº 03264-2-2007, que tiene el carácter de precedente de observancia obligatoria, estos costos no están involucrados directa ni indirectamente con la prestación del servicio, ya que se considera que los servicios de barrido de calles y de recolección de basura tienen naturaleza distinta y que en el segundo supuesto puede inferirse que la campaña educativa está relacionada, por ejemplo, con las AELE

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

publicaciones (en folletos o letreros) que realiza la municipalidad en las que se indica horarios de recojo de residuos, la manera en que deben ser clasificados a efecto del reciclaje, entre otros. Estas características no pueden ser atribuidas por naturaleza al servicio de Barrido de Calles. En tal sentido, se tratan de costos que no pueden ser trasladados a los contribuyentes, pues no es válido consignar en los cuadros de estructuras de costos conceptos o rubros que no se expliquen por sí solos o cuya relación con el servicio no haya sido determinada sino que estos deben explicarse por sí mismos y no prestarse a ambigüedad(20). Sobre el particular, es necesario hacer una precisión respecto de las prestaciones que conforman el servicio de Limpieza Pública. En efecto, en la norma se indica que el citado servicio comprende diez labores distintas(21), lo cual podría llevar a afirmar que se tratan de servicios distintos, cuyos costos deben ser analizados en forma independiente. Ello, a su vez, podría llevar a concluir que los costos de las labores de limpieza del mobiliario urbano y supervisión de los servicios ejecutados pueden analizarse en forma separada y, por tanto, no verse afectados por los que corresponden a la prestación “campaña educativa”. Sin embargo, se considera que ello no es así debido a que la propia norma ha sido clara al atribuir las distintas prestaciones a cada unode los dos servicios, esto es, a la Recolección de Residuos y al Barrido de Calles, según se ha apreciado en el indicado cuadro, lo cual se confirma al analizar los criterios de distribución desarrollados por el informe técnico ya que en este se han previsto aquellos que serán utilizados en el caso del servicio de Recolección de Basura y los que serán usados en el caso delBarrido de Calles, esto es, no se hatratado a las labores comprendidas en estos como si fuesen independientes sino que su costo se distribuye como un todo. En tal sentido, el costo de la campaña educativa, afecta a la justificación de los costos del servicio de Barrido de Calles en general pues de acuerdo con lo que se aprecia de la norma y sus cuadros explicativos, se deduce que este costo influye en todas las prestaciones o labores comprendidas por el servicio. Por consiguiente, los costos del servicio de Barrido de Calles no pueden ser trasladados a los contribuyentes pues contienen un componente que no guarda relación directa o indirecta con este. Por lo expuesto, se concluye que la Ordenanza Municipal Nº 986 cumple con explicar el costo de los servicios de Parques y Jardines Públicos, Serenazgo y Limpieza Pública (Recolección de Basura). Asimismo, no cumple con explicar el costo del servicio de Limpieza Pública (Barrido de Calles).”

Criterios de distribución del costo del servicio: Limpieza Pública (Recolección de Basura) «(…) En la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº0041-2004AI/TC, publicada el 14 de marzo de 2005, se ha señalado que, aplicando criterios de razonabilidad, se evita que la distribución del costo de los servicios se haga de manera discrecionalebido d a la falta de reglas claras. Dicha distribución debe estar sujeta a parámetros objetivos en los que exista una conexión lógica entre la naturaleza del servicio y el grado de intensidad (22) en su uso, obteniéndose así una mayor fidelidad en el monto que corresponde pagar en cada caso . Cabe anotar que el citado Tribunal ha precisado que los parámetros generales para determinar lo que razonablemente debe pagar cada contribuyente, no pretenden cerrar la posibilidad de (23) que existan nuevos criterios a futuro que puedan ser tomados en cuenta . En el caso del Arbitrio por el servicio de Limpieza Pública, el Fundamento Nº 42 de la sentencia emitida en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC ha señalado que “dependerá de la mayor intensidad del servicio en cada contribuyente, a fin de generar una mayor obligación de pago en estos casos”, resultando razonable que quien contamine más debe pagar un Arbitrio mayor. 52

AELE

TASAS

Al respecto, el numeral §3 del acápite A del Fundamento VIII de la Sentencia Nº 00532004-PI/TC señala: “… El criterio tamaño del predio, entendido como metros cuadrados de superficie (área m2), guarda relación directa e indirecta con el servicio de recolección de basura, en los casos de casa habitación, pues a mayor área construida se presume mayor provocación de desechos; por ejemplo, un condominio o un edificio que alberga varias viviendas tendrá una mayor generación de basura que una vivienda única o de un solo piso. Para lograr una mejor precisión de lo antes señalado, deberá confrontarse, utilizando como criterio adicional, el número de habitantes en cada vivienda, lo cual permitirá una mejor mensuración de la real generación de basura. Para supuestos distintos al de casa habitación (locales comerciales, centros académicos, supermercados, etc.), el criterio tamaño de predio (área m2), no demostrará por sí solo una mayor generación de basura, por lo cual, deberá confrontarse a fin de lograr mayor precisión, con el criterio uso de predio, pues un predio destinado a supermercado, centro comercial, clínica, etc., presume la generación de mayores desperdicios no por el mayor tamaño del área de terreno, sino básicamente por el uso…”(24). De lo citado se tiene que para el Tribunal Constitucional, en el caso de las casas habitación, el criterio preponderante a ser usado es el del tamaño del predio(25), pues a mayor área, se presume que se produce mayores desechos. Asimismo, para lograr una mayor precisión se indica que debe considerarse el número de habitantes de cada vivienda para lograr una mensuración de la real generación de desechos(26). Por otro lado, en el caso de predios que no son utilizados como casa habitación, el citado Tribunal ha indicado que el criterio más preciso es el del uso del predio y no tanto el del tamaño pues hay actividades que generan mayor cantidad de basura que otras (27). En el presente el artículo 5° de la norma prevéson: que1) losUbicación criterios adel usar pararespecto la distribución del costocaso, del servicio de recolección de basura predio a las casas municipales(28), 2) Tamaño del predio (área construida expresada en metros cuadrados), 3) Uso del predio, 4) Demanda relativa del servicio por casa municipal y uso del predio, y 5) Generadores de población flotante. Asimismo, de acuerdo con lo explicado por el punto 6.1.1 del informe, la tasa mensual de cada Arbitrio está compuesta por una tasa básica y una tasa variable. Al respecto, se indica que la tasa básica acoge el criterio microeconómico de punto de cierre, el cual es el costo mínimo que requiere el servicio para garantizar un nivel de operación básico (29). Se explica además que la tasa básica anual se ha calculado dividiendo el costo fijo anual entre la cantidad de predios afectos, según dos agrupaciones de usos de predios: los destinados a vivienda y el resto de usos(30). A tal efecto, la norma prevé que a los predios destinados al uso vivienda se les asigne una participación en el 40% y que a los predios usados para otros fines se les asigne una participación en el 60% del costo(31). Por otro lado, la tasa variable se calcula multiplicando el costo unitario (por metro cuadrado) por el área construida del predio y por un factor que integra información referida a la demanda relativa y a la población flotante. Para ello, se usan los siguientes elementos: VRB: Valor de recojo de basura CU: Matriz de costo unitario progresivo por m2 según casa municipal y área construida AC: Área construida en m2 FDPF: Matriz de factor demanda relativa y población flotante Lo explicado se puede apreciar en la siguiente fórmula: VRB = CU x AC x FDPF AELE

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

Como se aprecia, la norma utiliza para el cálculo de la tasa a pagar dos factores. Uno de ellos está relacionado con el costo unitario progresivo por metro cuadrado (según casa municipal y rango de área construida) y otro referido a la demanda del servicio y a la población flotante, por lo que es conveniente revisar lo que esta explica al respecto. En cuanto a la “matriz de costo unitario progresivo por metro cuadrado según casa municipal y rango de área construida”, se indica que responde al costo unitario anual por metro cuadrado según casa municipal y a un factor de progresividad sobre el costo, medido sobre la base de la cantidad de área construida de cada predio. Según se señala, de acuerdo con los datos que constan en el Cuadro Nº 10(32), los costos unitarios anuales por metro cuadrado por recojo de basura son los siguientes: Casa Municipal

Tasa Variable S/. (1)

1 9,939,268 2 2,668,230 3 2,794,146 4 1,941,130 5 1,801,968 6 4,470,023 Total 28,076,235 Fuente: MML – GSC, GSEC

Área construida Costo unit. Rec. Basura m2 (2) S/. X m2 (3=1/2)

4,826,002 2,136,875 2,793,929 1,941,130 1,386,186 4,561,824 17,645,945

2.06 1.25 1.00 3.30 1.30 0.98 1.59

De este cuadro se aprecia que el costo unitario por metro cuadrado se obtiene dividiendo la tasa variable que corresponde a la casa municipal entre la cantidad de metros cuadrados de área construida que existen en cada de ellas. responde al hecho de que los predios Asimismo, se señala que el factor deuna progresividad con mayor extensión de construcción siempre contarán con una mayor capacidad habitable, lo cual está potencialmente cubierto por la provisión del servicio. En tal sentido, la ordenanza explica que se justifica cobrar una tasa diferenciada en función al aprovechamiento real y potencial que puedan realizar las personas de acuerdo con la capacidad habitable del predio. Para ello, se emplea el denominado “factor de progresividad según rangos de áreas”, el mismo que guarda una relación directa con el área construida por predio, tal como se aprecia en el cuadro siguiente: Nº

1 2 3 4

Descripción del rango

De 0 a 50 m2 De 50.01 a 80 m2 De 80.01 a 110 m2 De 110.01 a 150 m2

5 De 150.01 a 200 m2 6 De 200.01 a 300 m2 7 De 300.01 a 500 m2 8 De 500.01 a 1,000 m2 9 De 1000.01 a 5,000 m2 10 De 5,000 a más m2

Límite superior Logaritmo del límite de cada rango superior del rango 50 1.70 80 1.90 110 2.04 150 2.18

200 300 500 1,000 5,000 7,500

2.30 2.48 2.70 3.00 3.70 3.88

Factor de Progresividad (Índice: Rango 1=0.88) 0.88 0.99 1.06 1.13

1.19 1.28 1.40 1.56 1.92 2.01

Respecto del logaritmo del límite superior del rango, se explica que permite reducir la dispersión de la serie promedio del rango, ajustándola a un intervalo que va desde 0.88 hasta 2.01 veces. 54

AELE

TASAS

Luego de presentar estos datos, la ordenanza señala que el producto de ambas matrices constituye la tasa del costo unitario progresiva por metro cuadrado que se aplica a cada predio según su ubicación geográfica (casa municipal) y área construida (área del predio). Los resultados (que constan en el Cuadro Nº 12 del informe técnico) son los siguientes: Nº

Descripción del rango

CM1

CM2 CM3

CM4

CM5 CM6

1 2

De 0 a 50 m2 De 50.01 a 80 m2

1.81 2.03

1.10 0.88 1.23 0.99

2.9 3.25

1.14 1.28

0.86 0.97

3 4 5 6 7 8 9 10

De 80.01 a 110 m2 De 110.01 a 150 m2 De 150.01 a 200 m2 De 200.01 a 300 m2 De 300.01 a 500 m2 De 500.01 a 1,000 m2 De 1000.01 a 5,000 m2 De 5,000 a más m2

2.17 2.32 2.45 2.65 2.88 3.21 3.95 4.13

1.32 1.41 1.48 1.6 1.75 1.94 2.39 2.50

3.48 3.71 3.92 4.24 4.61 5.14 6.33 6.62

1.37 1.46 1.54 1.67 1.82 2.02 2.49 2.61

1.03 1.10 1.16 1.26 1.37 1.53 1.88 1.97

1.06 1.13 1.19 1.28 1.40 1.56 1.92 2.01

De otro lado, se indica que la “matriz de factor de demanda relativa y población flotante” está compuesta de una matriz de demanda relativa (diferenciad a por casa municipal y uso del predio) y un vector de población flotante, el cual distingue a los predios según el uso declarado. Según la norma, esta matriz de demanda relativa se ha obtenido sobre la base de los resultados de la encuesta realizada a los contribuyentes, en la cual se calculó la producción promedio de basura por persona (en kilogramos) según casa municipal y uso del predio. Asimismo, se señala que para los lospersona que no según se cuente conuso información, emplea se laagrega cantidad de producción decasos basuraenpor tipo de del predio. Alserespecto, que promedio dicha información se expresa en factores, que al uso “Terreno sin Construir de la Casa Municipal 1” le corresponde un valor igual a 1 y que todos los demás guardan la misma relación existente previamente(33). A partir de esto, en el informe técnico se muestran los factores de demanda relativa de recojo de basura, según lo siguiente:

AELE

Nº 1 2 3 4 5 6 7 8

Usodepredio Terreno sin construir Vivienda Comercio Industria Sede administrativa Sede Inst. sin lucro Local comunal Servicio social

9 10 11 12 13 14 15 16 17 18

Templo – Convento – Monasterio Museo Servicio educativo y cultural Servicio de hospedaje Servicio de salud Hospital Tienda depósito Cochera Playa de estacionamiento Otros

CM1 1.00 0.97 1.86 1.29 1.02 0.08 1.29 1.29

0.93 1.29 1.39 0.50 1.67 0.63 1.36 1.29 2.00 0.88

CM2 CM3 0.94 1.83 1.14 0.95 1.14 1.20 0.20 0.92 0.85 1.98 0.85 0.95 1.00 0.99 0.77 0.99

CM4 0.85 0.78 1.00 1.67 1.25 0.85 0.85 0.85

CM5 CM6 0.99 1.15 1.05 0.87 1.04 1.55 0.99 1.15 1.37 0.67 0.99 1.15 0.99 1.15 0.99 1.15

0.33 0.94 0.91 0.69 0.43 0.94 0.63 2.00 0.94 0.76

0.23 0.85 4.23 2.54 0.85 0.85 1.40 0.23 0.85 0.23

0.99 0.99 1.54 16.00 0.47 0.23 0.33 0.99 0.17 0.99

1.04 0.99 1.10 0.21 0.99 0.99 1.96 0.99 1.07 0.95

0.07 1.15 0.39 3.44 1.15 1.15 1.15 1.15 1.15 1.15 55

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

Asimismo, se explica que el Cercado de Lima recibe diariamente entre un millón y medio a dos millones de personas (población flotante), de as l cuales, el 75% son recibidas en elCentro Histórico, Santa Beatriz y la Zona Industrial. Al respecto, se indica que estas personas generan costos en los servicios de Limpieza Pública pero no tributan Arbitrios por lo que se justifica atribuir una mayor carga tributaria a los predios que funcionan como atractores de dicha población flotante. Se agrega que estos predios son los que corresponden a los usos: 1) Servicio educativo y cultural, 2) Servicio de hospedaje, 3)Sede administrativa, 4) Servicios de salud y hospital, y 5) Industria, comercio y tienda depósito. Esto se traduce en el denominado “factor de población flotante”, el cual se muestra en el siguiente cuadro: Nº 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15

Usodepredio Terreno sin construir Vivienda Comercio Industria Sede administrativa Sede Inst. sin lucro Local comunal Servicio social Templo – Convento – Monasterio Museo Servicio educativo y cultural Servicio de hospedaje Servicio de salud Hospital Tienda depósito

16 17 18

Cochera Playa de estacionamiento Otros

Recojo de Basura 0.313 0.313 0.591 2.385 4.539 0.441 0.441 0.441 0.874 0.874 6.401 5.806 1.608 1.608 1.023 0.313 0.891 1.188

Luego, la norma indica que a partir de estos cuadros se calcula el factor de demanda relativa y población flotante, según lo siguiente:

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Nº 1 2 3 4 5 6 7 8

Uso de predio Terreno sin construir Vivienda Comercio Industria Sede administrativa Sede Inst. sin lucro Local comunal Servicio social

9 10 11 12 13 14 15 16 17 18

Templo Museo – Convento – Monasterio Servicio educativo y cultural Servicio de hospedaje Servicio de salud Hospital Tienda depósito Cochera Playa de estacionamiento Otros

CM4 0.2651 0.2448 0.5901 3.9758 5.6742 0.3733 0.3733 0.3733

CM5 0.3094 0.3295 0.6171 2.3553 6.2000 0.4357 0.4357 0.4357

CM1 0.3134 0.3035 1.0994 3.0815 4.6388 0.0363 0.5700 0.5700

CM2 0.2953 0.3575 0.6705 0.4714 3.8801 0.3744 0.4412 0.3383

CM3 0.5745 0.2972 0.7064 2.1891 9.0066 0.4181 0.4377 0.4377

0.8159 1.1293 8.8008 2.9029 2.6804 1.0052 1.3894 0.4048 1.7814 1.0425

0.2914 0.8238 5.8068 3.9811 0.6892 1.5154 0.6392 0.6267 0.8393 0.8996

0.9054 0.7396 0.1998 0.8632 0.8632 1.0019 0.0624 0.8673 7.0261 27.0787 10.5102 2.5072 1.2441 14.7358 92.8924 19,9608 1.5955 1.3607 0.7505 1.8431 1.5955 1.3607 0.3676 1.8431 2.0027 1.4346 0.3355 1.172 0.3109 0.0716 0.3094 0.3591 0.9501 0.7536 0.1485 1.0208 1.1297 0.2715 1.1726 1.3611

CM6 0.3591 0.272 0.9184 2.7338 3.0263 0.5057 0.5057 0.5057

AELE

TASAS

Explicados cada uno de los componentes de la fórmula de cálculo de la tasa variable y las razones que ha tenido en cuenta para emplearlos, se tiene que para el caso de los predios destinados a casa habitación, no se ha considerado el criterio de número de habitantes, lo cual no es razonable si se tiene en cuenta que en estos casos, a mayor número de habitantes, se generará una mayor cantidad de residuos sólidos(34), por lo que constituye un criterio indispensable para diferenciar y distribuir correctamente el costo entre los contribuyentes que destinen su predio al uso de casa habitación. Asimismo, tampoco es razonable que para determinar la matriz del factor de demanda relativa del servicio de Recolección de Basura, la cual es un elemento relevante para la determinación de la tasa variable, la Administración se haya basado en los resultados de una encuesta realizada a algunos contribuyentes referida a su percepción sobre la intensidad y calidad del servicio, ya que esta resulta ser una forma de obtener información que por sí sola no permite tener certeza acerca de la producción promedio de basura por persona atribuida según casa municipal y uso de predio. En ese sentido, la información que sustentaría a este factor se ha obtenido a partir de una valoración realizada por un determinado número de contribuyentes respecto del mayor o menor grado de beneficio que a su parecer gozan de la prestación del servicio. Por tanto, la tasa se ha determinado a partir de una percepción subjetiva de las personas que la van a pagar (pues son ellas las que consideran que gozan en mayor o menor medida de este(35)). Sobre el particular, se aprecia que ello constituye una situación distinta a la de aquellas normas que utilizan factores que se fundamentan en estudios que se realizan siguiendo criterios y metodologías objetivas, y no en encuestas. Asimismo, en los Cuadros Nº 13 a 15 del informe técnico se aprecia que entre los usos de predios se ha incluido uno denominado “otros”, sin que se explique o especifique qué clase de predios han sido incluidos en este ni por qué a todos los que ahí se incluirían se les tendría queDe asignar la misma tasa variable. acuerdo con [lo] expuesto, se concluye que la Ordenanza Municipal Nº 986 no ha distribuido de modo válido el costo del servicio de recolección de residuos sólidos».

Criterios de distribución del costo del servicio: Parques y Jardines «El punto VIII, A, § 3 de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, publicada el 17 de agosto de 2005, señala que en el caso de mantenimiento de parques y jardines “lo determinante para medir la mayor intensidad de disfrute del servicio será el criterio ubicación del predio, es decir, la medición del servicio según la mayor cercanía a áreas verdes. Por consiguiente, no se logrará este objetivo si se utilizan los criterios de tamaño y uso del predio, debido a que no [se] relacionan directa o indirectamente con la prestación de este servicio…”(36). En consecuencia , corresponde analizar si la ordenanza cumple los parámetros mínimos indicados. En el presente caso, el informe técnico de la ordenanza señala que el costo del servicio de Parques y Jardines Públicos se descompone en un costo fijo y uno variable. Asimismo, se indica que la tasa básica anual se ha calculado dividiendo el costo fijo anual proyectado del servicio entre la cantidad de predios afectos del distrito, como se muestra en el Cuadro Nº 23 de referido informe(37). En cuanto a la tasa variable, se explica que el costo variable del servicio se distribuye entre los predios afectos del distrito, usando los siguientes criterios: 1) Nivel de producción del servicio por casa municipal. 2) Ubicación del predio respecto a las casas municipales. 3) Ubicación del predio respecto a las áreas verdes de la casa municipal. 4) Tipo de área verde. 5) Extensión del área verde. 6) Uso del predio. AELE

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

Al respecto, se señala que el primer paso para el cálculo de la tasa variable consiste en distribuir el costo variable entre las seis casas municipales, lo cual se hace en proporción al nivel de producción del servicio en cada una de ellas, lo cual se aprecia en los Cuadros Nº 24 y 25(38). La norma agrega que el siguiente paso consiste en distribuir el costo que corresponde a cada casa municipal entre los predios que las conforman según los criterios de: 1) Ubicación del predio respecto a las áreas verdes de la casa municipal, 2) Tipo de área verde, 3) Extensión del área verde, y 4) Uso del predio. Sobre el primer criterio, se explica que cada predio puede ser “Adyacente a área verde” o “No adyacente a área verde”, lo cual implica estar o no ubicado frente a una de las áreas verdes indicadas en el Cuadro Nº 2 (o ubicado en esquina con una de estas). Sobre el particular, se explica que un predio adyacente a un área verde debe pagar una tasa variable más alta y que ello se sustenta en el resultado de una encuesta de medición de variables relacionadas a los servicios públicos, pues los encuestados valoran más tener un área verde frente a su predio que no tenerla. Ahora bien, en cuanto a los tipos de áreas verdes, se señala que este criterio solo se aplica a los predios que son adyacentes a las áreas verdes, las cuales son: bermas, parques, plazas y plazuelas. Al respecto, se indica que: “la Tasa variable debe ser mayor que si el área verde es berma. El criterio se sustenta en el hecho de que las bermas son áreas verdes de menor rango en comparación con los parques, plazas y plazuelas”(Sic). Asimismo, en cuanto al tercer criterio (extensión del área verde en metros cuadrados), se agrega que solo es aplicable a los predios que son adyacentes a parques, plazas o plazuelas y señala que en estos casos, la tasa a pagar debe ser mayor según sea mayor la extensión del parque, plaza o plazuela, criterio que se sustenta en el hecho de que el uso potencial del servicio es mayor cuanto mayor es la extensión del área verde. Para este efecto, la norma clasifica a los parques, plazas y plazuelas del distrito de acuerdo con una escala de 49 ran(39)

gos Finalmente, de extensión,encomo se al muestra el Cuadro Nº 26 delsereferido técnico . cuanto uso delen predio, se señala que trata de informe un criterio complementario a los anteriores y que aquellos usados para vivienda, tienda, depósito, comercio, servicios educativos o culturales y sedes administrativas deben pagar una tasa más elevada, lo que se justifica porque los propietarios u ocupantes de los predios que son usados para esos fines dan una mayor valoración al hecho de tener un área verde frente a estos que los propietarios u ocupantes de predios que son usados para otros fines , lo cual se ha determinado a partir de una encuesta. Asimismo, respecto de los predios que son usados para comercio, sedes administrativas y servicios educativos y culturales se indica que este criterio es consistente con el de afluencia, según el cual, los predios que tienen mayor concurrencia de público deberían pagar un mayor monto por arbitrio. Por tal razón, se ha diferenciado a los usos de los predios y se les ha clasificado en dos grupos, como se muestra en el Cuadro Nº 28 (el Grupo Nº 1está conformado por los predios que son usados para los fines de vivienda, tienda, depósito, comercio, servicios educativos o sedes administrativas y el Grupo Nº 2, por los predios usados para otros fines). Para aplicar estos criterios, se explica que se calculó un conjunto de tasas variables relativas, para las diferentes combinaciones de ubicación del predio respecto a áreas verdes, tipo de área verde adyacente, rango de extensión del parque, plaza o plazuela y uso de predio, lo cual se hizo sobre la base de los resultados de la encuesta mencionada. El resultado del cálculo de las tasas variables relativas se muestra en el Cuadro Nº 29 (40). Finalmente, se explica que para cada casa municipal, se calcula las tasas variables anuales, distribuyendo el costo variable anual proyectado del servicio asignado a cada una entre los predios afectos ubicados en esta, considerando a la estructura de tasas variables relativas antes señalada, obteniéndose así una tabla de tasas variables anuales en función de las siguientes variables: ubicación del predio respecto a áreas verdes, tipo de área verde adyacente, rango de extensión del parque, plaza o plazuela y uso del predio. Dicho resultado es dividido entre doce para obtener la tasa variable mensual(41). 58

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Sobre los criterios mencionados, en primer término se advierte que en lo referente a los tipos de áreas verdes, no es razonable que la norma indique que la tasa variable que se debe pagar por los predios ubicados frente a bermas debe ser mayor a la que se debe pagar por aquellos ubicados frente a parques, plazas y plazuelas pues la misma norma señala que estas son áreas verdes de menor rango en comparación con las demás. Ahora bien, se observa que otro criterio utilizado por la norma para la distribución del costo del servicio está referido al uso del predio, el cual, según lo ha señalado el Tribunal Constitucional, no es adecuado para el caso del servicio de Parques y Jardines por cuanto no guarda relación con éste. En efecto, no existe relación entre el uso del predio y el mayor o menor beneficio que pueda obtener este debido a su cercanía a las áreas verdes. Por otro lado, dado que los criterios señalados por la norma se aplican a partir de la proporción de servicios que se prestan en cada casa municipal y según la ubicación del predio con relación a las distintas áreas verdes, se debió indicar la cantidad de predios que existen en cada casa y la cantidad de aquellos que cuentan con frente a bermas, parques, plazas y plazuelas. Asimismo, tampoco se ha considerado el caso de los terrenos sin construir o que estén construidos pero inhabitables, pues estos no podrían ser tomados en cuenta al momento de distribuir el costo del servicio, ya que en esos casos no ay h goce de servicio, criterio recogido en la Resolución (42) del Tribunal Fiscal Nº 05948-7-2009, que constituye precedente de observancia obligatoria . Finalmente, cabe precisar que para imputar un valor al provecho de cada predio, la norma se ha basado en los resultados de una encuesta que refiere haber realizado, lo cual, como se ha indicado en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09817-7-2011 (que constituye precedente de observancia obligatoria), no es razonable(43) pues esta resulta ser una forma de obtener información que por sí sola no permite tener certeza acerca de la real necesidad del servicio. En ese sentido, la información que sustentaría a estos factores se ha obtenido a partir de una valoración realizada por unadeterminado número respecto del o menor grado de beneficio que su parecer gozan de de la contribuyentes prestación del servicio. Pormayor tanto, la tasa se ha determinado a partir de una percepción subjetiva de las personas que la van a pagar (pues son ellas las que consideran que gozan en mayor o menor medida de este). Por consiguiente, se advierte que no se hace referencia a metodología o a estudios objetivos que se hayan utilizado y que permitan dar certeza y justificación al indicado criterio. Por las consideraciones expuestas, se concluye que la Ordenanza Municipal Nº 986 no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines».

Criterios de distribución del costo del servicio: Serenazgo «El Fundamento Nº 41 de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC, publicada el 14 de marzo de 2005, señala que “la aplicación de criterios de razonabilidad evita que la decisión de distribuir el costo del servicio sea discrecional por falta de reglas claras”, debiendo la distribución del costo estar “sujeta a parámetros objetivos que sustentan dicha decisión; en el caso de distribución de costos por servicios municipales, esta objetividad se verifica cuando exista un conexión lógica entre la naturaleza del servicio y el grado de intensidad en su uso, de modo tal que, gracias al criterio empleado, se obtengan con mayor fidelidad el monto que corresponde pagar en cada caso”. Cabe indicar que en el Fundamento Nº 36 de la citada sentencia se ha precisado que cuando se señalan los parámetros generales que permiten determina r lo que razonablemente debe pagar cada contribuyente por el servicio prestado, no se pretende cerrar la posibilidad de que si existiesen nuevos criterios a futuro, estos sean tomados a cuenta. Asimismo, en el numeral §3 del acápite A del Fundamento VIII de la sentencia del mismo colegiado, recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, publicada el 17 de agosto de 2005, se ha indicado que solo se ha expuesto de manera general algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio. AELE

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En el caso del Arbitrio por el servicio de Seguridad Ciudadana o Serenazgo, en el punto VIII, A, § 3 de la citada sentencia, se indica que “es razonable utilizar los criterios de ubicación y uso del predio, por cuanto su uso se intensifica en zonas de mayor peligrosidad. Asimismo, debe tenerse en cuenta el giro comercial; por ejemplo, la delincuencia y peleas callejeras suelen producirse con mayor frecuencia en centros comerciales, bares o discotecas. Siguiendo esta lógica, el tamaño del predio no es un criterio que pueda relacionarse directa o indirectamente con la prestación de este servicio”(44). De lo señalado se tiene que para el Tribunal Constitucional son criterios básicos que permiten presumir una razonable distribución del costo del servicio de Serenazgo la ubicación del predio en relación con las zonas de peligrosidad y el uso del predio; sin embargo, debe considerarse que tal como el citado Tribunal afirma, sus criterios constituyen bases presuntas mínimas y que a efecto de distribuir los costos de los servicios, puede acudirse a otros criterios, según sea la realidad de cada distrito, siempre que sean objetivos, razonables, idóneos y que guarde relación con el servicio prestado. En el presente caso, el informe técnico de la ordenanza señala que el costo del servicio de Serenazgo se descompone en un costo fijo y uno variable. Asimismo, se indica que la tasa básica anual se ha calculado dividiendo el costo fijo anual proyectado entre la cantidad de predios afectos. En cuanto a la tasa variable, se explica que el costo variable anual proyectado del servicio se divide entre los predios afectos del distrito, usando los siguientes criterios: 1) ubicación del predio respecto a las casas municipales, y 2) uso del predio. Así, el primer paso para el cálculo de las tasas variables consiste en dividir el costo variable anual proyectado entre las seis casas municipales del distrito, de acuerdo con el grado de intensidad del uso del servicio, lo cual es medido a partir de la cantidad de efectivos de seguridad ciudadana dispuestos, gradodurante de peligrosidad de cada casa municipal y cantidad de hechos delictivos ocurridos en estas el año 2006, información recibida de la Gerencia de Seguridad Ciudadana. Al respecto, se señala que la Casa Municipal 1 participa en la mayor parte del costo debido a la cantidad de seguridad que recibe la zona ya que está expuesta con mayor frecuencia al vandalismo y actos delictivos, así como a la realización periódica de mega eventos, marchas, desfiles, entre otros. El siguiente paso para la distribución consiste en distribuir el costo entre los predios afectos que existen en cada casa municipal de acuerdo con el criterio de uso del predio. Para tal efecto, se les ha agrupado en 18usos y a estos a suvez en 5 grupos, como se muestra a continuación: Grupo de uso de predio Grupo 1: Vivienda

Uso del predio Casa/habitación cochera

Grupo 2: Actividad comercial

Comercio Playa de estacionamiento

Grupo 3: Servicios

Servicio educativo y cultural Sede administrativa Servicio de salud Museo Templo/monasterio/convenio Hospital Servicio de hospedaje Sede institucional sin lucro

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Grupo 4: Actividad industrial

Industria

Grupo 5: Otros

Local Comunal Terreno sin construir Tienda – Depósito y otros

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Según se indica en la norma, esta clasificación se sustenta en características comunes en los usos de los predios. Así, el grupo “vivienda” agrupa a los usados para residencia sin actividad productividad alguna; el grupo “actividad comercial”, a aquellos en los que se realiza transacciones de bienes o servicios; el grupo “servicios”, a los destinados a sedes gubernamentales y centros culturales; el grupo “actividad industrial”, a los predios en los que se realiza actividades de manufactura y el grupo “otros”, a aquellos que requieren menor dedicación de vigilancia. Asimismo, se explica que para aplicar el criterio de uso de predio, se calculó un conjunto de pesos relativos, como se muestra a continuación: Grupo de uso de predio

Tasa variable relativa(45)

Grupo 1: Vivienda Grupo 2: Actividad comercial Grupo 3: Servicios Grupo 4: Actividad industrial Grupo 5: Otros

1.0 1.2 1.1 0.6 0.7

Al respecto, se indica que estos valores fueron obtenidos como resultado de una encuesta realizada a un grupo de contribuyentes referida a la frecuencia de demanda del servicio y el nivel de peligrosidad percibido por el encuestado de acuerdo al uso del predio. Según se explica en el informe, estos pesos relativos reflejan la demanda del servicio de Serenazgo por grupo de uso de predio, en función a la exposición al peligro (asaltos, robos o vandalismo), así como la disposición al pago por parte de los contribuyentes, lo que se debe al grado de exposición del predio al público y riesgo frente a actividades delictivas. Finalmente, se explica que para cada casa municipal, se calcula las tasas variables anuales distribuyendo el costo variable anual asignado a cada una entre los predios afectos ubicados en esta, considerando los pesos relativos de las tasas variables señaladas en el cuadro anterior, obteniéndose así una tabla de tasas variables anuales en función de la casa municipal y el grupo de uso de predio. Asimismo, la tasa mensual resultade dividir este último resultado entre 12, lo cual se muestra en el Cuadro Nº 42(46). Al respecto, si bien la ordenanza explica que el primer paso para la distribución del costo consiste en distribuirlo entre las seis casas municipales en proporción a la intensidad de prestación del servicio en cada una y que luego se distribuye dicho costo entre los predios afectos que existen en ellas, no se ha señalado dicho número de predios por casa municipal, lo que es fundamental para que se tenga certeza acerca de la distribución a efectuar. Por otro lado, aun cuando indicase dichas cantidades, se observa que uno de los criterios de distribución (uso del predio) está relacionado con la percepción del nivel de peligrosidad por parte de los contribuyentes. Así, los valores relativos que son aplicados a los grupos de usos de predios han sido obtenidos como resultado de una encuesta realizada a un grupo de contribuyentes referida a la frecuencia de demanda del servicio y el nivel de peligrosidad percibido por estos y según se explica en el informe técnico, estos pesos relativos reflejan la disposición al pago por parte de los contribuyentes, la cual se debe al grado de exposición del predio al público y al riesgo frente a actividades delictivas. En ese sentido, los factores que son utilizados para determinar la tasa a pagar no han sido calculados a partir de un estudio y metodología que arroje resultados objetivos sino a través de una encuesta en la que se ha consultado a los contribuyentes las cantidades que están dispuestos a pagar por el servicio. Sobre el particular, como se ha indicado en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 098177-2011 (que constituye precedente de observancia obligatoria), esta manera de aplicar el AELE

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criterio de distribución no es razonable(47) pues la encuesta resulta ser una forma de obtener información que por sí sola no permite tener certeza acerca de la real necesidad del servicio. En ese sentido, la información que sustentaría a este criterio de distribución se ha obtenido a partir de una valoración realizada por un determinado número de contribuyentes respecto del mayor o menor grado de beneficio que a su parecer gozan de la prestación del servicio. Por tanto, la tasa se ha determinado a partir de una percepción subjetiva de las personas que la van a pagar (pues son ellas las que consideran que gozan en mayor o menor medida de este). Por consiguiente, se advierte que no se hace referencia a metodología o a estudios objetivos que se hayan utilizado y que permitan dar certeza y justificación al indicado criterio. Por consiguiente, se concluye que la Ordenanza Municipal Nº 986 no adopta criterios válidos para la distribución del costo del Servicio de Serenazgo».

Principio de solidaridad – Mecanismo de Subvención. «De acuerdo con lo dispuesto por la sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/ TC, en el caso de los Arbitrios se encuentra dificultad para aplicar el principio de capacidad contributiva pues en este caso lo relevante es la retribución del costo que demanda la prestación del servicio y no tanto la mencionada capacidad contributiva. Esto, afirma el Tribunal Constitucional, no podría ser afirmado sin tomar en cuenta ningún otro criterio porque se podría llegar a extremos alejados de la realidad pues es innegable que en cada ámbito local no solo existen zonas de mayor y menor peligrosidad, zonas comerciales y zonas urbanas, sino también zonas pudientes frente a zonas de mayor pobreza, en cuyo caso, el servicio prestado por el municipio podría encontrar un diferente cariz. Por tanto, explica el citado Tribunal, nada obsta para que las municipalidades tomen en cuentaNºreglas de justicia en (48)la imposición. Asimismo, en la sentencia recaída en el Expediente 0053-2004-PI/TC , se ha establecido que no es posible negar la concurrencia del principio de capacidad contributiva en todos los casos, aunque no en el nivel de criterio generador del Arbitrio, sino como criterio de invocación externa debido a circunstancias excepcionales(49). De dicho modo y dependiendo de las circunstancias sociales y económicas del municipio, la invocación de la capacidad contributiva con fundamento en el principio de solidaridad, puede ser excepcionalmente admitida, en tanto y en cuanto se demuestre que se logra un mejor acercamiento al principio de equidad en la distribución. Es así que a través de la sentencia recaída en el Expediente Nº 592-2005-AA/TC(50), el Tribunal Constitucional ha establecido los criterios que deben ser cumplidos por las municipalidades a través de las ordenanzas que crean los Arbitrios para la aplicación del principio de capacidad contributiva, sobre la base del principio de solidaridad. Al respecto, en dicha resolución se afirma que razones de garantía de certeza y seguridad respecto al cálculo de Arbitrios, obligan a los municipios a explicar de manera detallada los criterios para la distribución de los costos de la prestación de los servicios en la misma ordenanza. Por consiguiente, estos no pueden ser modificados de modo discrecional y perjudicial sin atentarse contra la seguridad jurídica y la mencionada certeza que son elementos esenciales del principio de reserva de ley (51). Por tanto, para poder invocar de modo excepcional el principio de solidaridad y por ende, el de capacidad contributiva, el municipio se encuentra obligado a detallar, el primer lugar, las razones socio económicas que justifican que en su caso, dicho criterio le es aplicable. Esto, agrega el Tribunal Constitucional, supone que a continuación se demuestre técnicamente que, habiendo otras opciones de cálculo donde no se considere el factor solidaridad, estas no logran un resultado más beneficioso para la mayoría. Finalmente, en dicha ordenanza se deberá precisar no solo el monto objeto del principio de solidaridad sino que 62

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también se deberá detallar el porcentaje de solidaridad asumido por el municipio sin que se afecte el equilibrio presupuestal y aquel que será trasladado a los contribuyentes. De lo expuesto, puede concluirse que la ordenanza que cree los Arbitrios debe cumplir los siguientes requisitos para poder aplicar los principios de solidaridad y de capacidad contributiva: a) Detallar y explicar en la ordenanza que crea los Arbitrios las razones sociales y económicas que justifican el uso de la capacidad contributiva como consecuencia del principio de solidaridad como un criterio para la distribución del costo global de los Arbitrios. b) Debe demostrarse técnicamente en la misma ordenanza que hay otras opciones en las que no se utilice el principio de solidaridad pero de cuyo uso no se obtiene un resultado más beneficioso para la mayoría. c) Debe detallarse y demostrarse en esta cuál es el monto objeto del principio de solidaridad, cuál es el porcentaje que asumirá la Municipalidad (con el límite de no afectación del equilibrio presupuestal) y cuál es el porcentaje que será trasladado a los contribuyentes. Por tanto, es a la luz de estas disposiciones que se analizará si la Ordenanza Municipal Nº 986 ha cumplido con los requisitos establecidos por el Tribunal Constitucional como condición para el uso del principio de solidaridad y de capacidad contributiva. Al respecto, en el artículo 10° de la citada norma se indica que se ha previsto un esquema de subvenciones en función de las zonas y grupos sociales que es aplicado después de los factores de distribución y determinación de Arbitrios, de conformidad con lo señalado por el punto 6.3 del informe técnico. Por su parte, en el referido punto 6.3 se explica que a raíz de las sentencias emitidas por el Tribunal Constitucional, que determinaron la distribución de los costos en función del goce efectivo del servicio y no sobre la base del valor del predio, distritos como el Cercado de Lima se vieron perjudicados, especial, afectó a losbasada predios para vivienda y comercio, de muy manera que si se lesenaplicase la se metodología enusados los criterios establecidos por el Tribunal Constitucional, se registrarían incrementos excesivos respecto de las determinaciones de años anteriores. En ese sentido, se indica en el referido informe, para la determinación de la tasa de Arbitrios del año 2006, estos usos en particular fueron subvencionados. Sobre el particular, se señala que si solo se aplican los criterios de distribución previstos por la ordenanza, los mencionados predios tendrían que asumir un costo de S/. 24 millones y S/. 33.6 millones de soles, respectivamente, lo que representaría una carga excesiva en comparación con los montos de los años anteriores. Es por este motivo que la norma prevé una subvención menor a la del año 2006 de tal forma que los montos mensuales a pagar por Arbitrios en algunos casos serán superiores a los del año anterior pero menores a la determinación real que correspondería. Se añade que dicho mecanismo de subvención es mantenido para ciertos grupos sociales que no podrían asumir en su totalidad los costos de los servicios que demandan los predios y que el impacto económico del mecanismo es asumido íntegramente por la Municipalidad Metropolitana de Lima. En el caso de los predios usados para vivienda (salvo los ubicados en la Casa Municipal 6) se propone que el monto mensual de Arbitrios del año 2007 se reduzca hasta el monto mensual del año 2006 más un 12%, excepto cuando el monto resultante de dicho incremento sea superior al monto mensual determinado mediante la metodología señalada en los puntos 6.1 y 6.2 del informe técnico. En ese caso, el monto mensual de Arbitrios del año 2007 será igual a este último, lo cual favorecería a aproximadamente 54,642 predios. Asimismo, en el caso de los predios usados como vivienda ubicados en la Casa Municipal 6, se propone que el monto mensual de Arbitrios del año 2007 sea igual al monto mensual del año 2006, excepto cuando dicho monto sea superior al monto mensual determinado mediante la metodología señalada en los punto 6.1 y 6.2 del referido informe. En ese caso, AELE

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el monto mensual de Arbitrios del año 2007 será igual a este último, lo cual favorecería aproximadamente a 11,362 predios. Por otro lado, en el caso de predios usados para comercio, se propone una subvención que consiste en reducir el monto mensual de Arbitrios del año 2007 hasta el monto mensual del año 2006 más un porcentaje que varía en función del área construida del predio, como se indica en el siguiente cuadro: Rango (en m2) Desde 0.00 100.01 300.01 5000.01 Más Total

Hasta 100.00 300.00 5000.00

Cantidad de predios

Incremento % respecto a emisión 2006

32,299 866 1,574 272

15% 15% 20% 30% 35,011

Asimismo, se indica que la subvención a realizar no afectarían los niveles de financiamiento municipal en razón de que las mismas alcanzarían como máximo un nivel que se equipararía con los montos de deuda emitidos en el año 2006 (52). De lo expuesto, se aprecia que no se ha explicado en forma suficiente ni detallado las razones sociales y económicas que justifican la aplicación del mecanismo de subvención pues solo ha indicado que después de la aplicación de los criterios de distribución se aplicará dicho mecanismo para ciertos grupos sociales que no podrían asumir en su totalidad los costos de los Arbitrios Municipales que demandan sus predios. Por otro lado, tampoco se ha recogido un análisis técnico mediante el que se demuestre que la aplicación de este mecanismo es más beneficioso que otros para la mayoría de contribuyentes. Así también, se observa que para aplicar el esquema de subvención, se usa como referencia el monto mensual que correspondía al año 2006. Sin embargo, conforme con lo señalado por la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05948-72009(53), la ordenanza que reguló la determinación de los Arbitrios Municipales para dicho año no cumple con los criterios establecidos por el Tribunal Constitucional para la determinación de Arbitrios, por lo que dichos montos no pueden servir como punto de referencia. Cabe mencionar que mediante el Acuerdo de Concejo Directivo Nº 027-2007-CD-SAT, publicado el día 24 de febrero de 2007, se dictaron normas reglamentarias para la aplicación de la Ordenanza Municipal Nº 986. Mediante dicho acuerdo se reguló el mecanismo de subvención para el caso de otros usos de predios pues la ordenanza solo reguló el caso de los predios usados para vivienda, salvo el de los ubicados en la Casa Municipal 6, el de los usados para vivienda ubicados en la Casa Municipal 6 y el [de] los usados para comercio. Sin embargo, como se advierte, se trata de una norma que regula un supuesto no previsto por la ordenanza y que no tiene dicho rango legal, lo cual no es acorde con el principio de reserva de ley. Asimismo, se observa que incluso si este supuesto hubiese sido regulado por la ordenanza, el esquema de subvención no ha sido debidamente justificado. Por consiguiente, se concluye que la Ordenanza Municipal Nº 986 no justifica la aplicación del criterio “Mecanismo de Subvención”.» Que los criterios adoptados tienen carácter vinculante para todos los vocales del Tribunal Fiscal, conforme con lo establecido por el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2002-10 de 17 de setiembre de 2002, sobre la base de la cual se emite la presente resolución. Que el primer párrafo del artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF, dispone que las resoluciones del Tribunal Fiscal que interpreten de modo expreso y con carácter general el sentido de las normas tribu64

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tarias, así como las emitidas en virtud del artículo 102° del mismo código, según el cual al resolver se deberá aplicar la norma de mayor jerarquía, constituirán jurisprudencia de observancia obligatoria para los órganos de la Administración Tributaria, mientras dicha interpretación no sea modificada por este Tribunal, por vía reglamentaria o por ley, y en este caso, en la resolución correspondiente, se señalará que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria y se dispondrá la publicación de su texto en el diario oficial. Que según el Acuerdo que consta en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-13 de 21 de mayo de 2012, los criterios adoptados se ajustan a lo previsto por el artículo 154° del Código Tributario, por lo que corresponde que se emita una resolución de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el Diario Oficial El Peruano. Que tal como se indicó anteriormente, la determinación de deuda por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo del periodo 2007-04, contenida en el valor impugnado se sustenta en la Ordenanza Municipal Nº 986, cuya invalidez ha sido establecida por el Pleno del Tribunal Fiscal en lo que se refiere a la explicación del costo del servicio del Arbitrio Municipal de Limpieza Pública por el servicio de Barrido de Calles, a la adopción de criterios de distribución usados en los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública por el servicio de Recolección de Basura, Parques y Jardines y Serenazgo, así como en cuanto a la aplicación del principio de solidaridad traducido en el denominado “Esquema de Subvenciones” o “Mecanismo de Subvención” regulado por el artículo 10° de la mencionada ordenanza; en tal sentido, corresponde revocar la resolución apelada y dejar sin efecto el valor recurrido. Que la diligencia de informe oral solicitada por la recurrente se llevó a cabo con la sola asistencia del representante de esta, pese a que la Administración fue debidamente notificada a tal efecto según se advierte a foja 60(54). Con los vocales Falconí Sinche, Izaguirre Llampasi, e interviniendo como ponente la vocal Huertas Lizarzaburu. RESUELVE: 1. REVOCAR la Resolución de División Nº 196-029-00002684 de 21 de enero de 2008, y DEJAR SIN EFECTO la Resolución de Determinación Nº 218-012-00257439. 2. DECLARAR que de acuerdo con el artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF, la presente resolución constituye precedente de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el Diario Oficial El Peruano en cuanto establece los siguientes criterios:

“La Ordenanza Municipal Nº 986 cumple con explicar el costo de los servicios de Parques y Jardines Públicos, Serenazgo y Limpieza Pública (Recolección de Basura). Asimismo, no cumple con explicar el costo del servicio de Limpieza Pública (Barrido de Calles)”. “La Ordenanza Municipal Nº 986 no adopta criterios válidos para distribuir el costo del servicio de Recolección de Basura”. “La Ordenanza Municipal Nº 986 no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines”. “ La Ordenanza Municipal Nº 986 no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Serenazgo”. La Ordenanza Municipal Nº 986 no justifica la aplicación del criterio “Mecanismo de Subvención”.

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Regístrese, comnuníquese y remítase al Servicio de Administración Tributaria de la Municipalidad Metropolitana de Lima, para sus efectos. HUERTAS LIZARZABURU Vocal Presidenta FALCONÍ SINCHE Vocal IZAGUIRRE LLAMPASI Vocal Quintana Aquehua Secretaria Relatora –––––– (1) De acuerdo con lo establecido por el Tribunal Constitucional en la sentencia emitida en el Expediente Nº 0041-2004AI/TC, el Tribunal Fiscal está facultado para realizar el análisis de validez de las ordenanzas que crean Arbitrios Municipales, de acuerdo con las normas que conforman el bloque de constitucionalidad. (2) Criterio que fue planteado y adoptado como propuesta única. (3) Asimismo, se planteó otra propuesta según la cual la Ordenanza Municipal Nº 986 adoptaba criterios válidos para distribuir el costo del servicio de Recolección de Basura. (4) Criterio que fue presentado como propuesta única. (5) Se propuso además que la Ordenanza Municipal Nº 986 adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Serenazgo. (6) Se consignó además una segunda propuesta según la cual la Ordenanza Municipal Nº 986 justificaba la aplicación del (7)

(8) (9)

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(11)

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criterio de los Subvención”. En este “Mecanismo sentido, véase Fundamentos Nº 29 y 30 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC. Agrega el citado Tribunal que “no pareciera, pues, que justificar el costo o mantenimiento del servicio en mayor medida por costos indirectos, como por ejemplo remuneraciones, o incluso tomar en cuenta dietas de regidores –como en algunos casos se ha hecho– logre este objetivo; resulta más razonable la justificación basada en el valor y mantenimiento de la maquinaria e insumos empleados, así como la frecuencia en la prestación del servicio. Tampoco podría admitirse como costos válidos aquellos que integran el rubro “otros gastos indirectos”, sin que ellos sean disgregados para dar cuenta al contribuyente de cuáles son esos gastos indirectos que han elevado el costo del servicio a recibir”. Asimismo, explican que el contribuyente o usuario se encuentra ante servicios que no puede dejar de tomar, tanto por su naturaleza impositiva como por ser esenciales, por tal motivo, las municipalidades deben justificar de manera detallada el hecho en base al cual sustentan el cobro. Al respecto, véase el informe técnico de la Ordenanza Nº 986 en el rubro antecedentes legislativos. En este sentido, el Tribunal Constitucional ha establecido en el punto §5 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-AI/TC que “Como quiera que estos costos se sustentan en un informe técnico financiero su publicidad como anexo integrante de la ordenanza que crea Arbitrios, resulta determinante para la observancia del principio de reserva de ley, dado que será sobre la base de estos cálculos como se determine la base imponible y la distribución de su monto entre todos los vecinos. En tal sentido, el informe técnico financiero constituye un elemento esencial de este tributo”. Sobre el particular, en la sentencia recaída en el Expediente Nº 0006-2007-PI/TC de 20 de agosto de 2008, referida a ordenanzas municipales que regularon el cobro de Arbitrios en el distrito de Santa Anita, el Tribunal Constitucional ha establecido que es correcto incluir en los cuadros de costos de los servicios los montos que correspondan a los salarios del personal encargado de llevar a cabo las prestaciones y que estos no son considerados como gastos indirectos como sería el caso de las dietas de los regidores, sino que se trata de un factor que determina la calidad y posibilidad de brindar el servicio. Al respecto, se haconsiderado el costo demateriales, tales como plantas (caléndulas, ficus, sauces, entre otras), arena, tierra de chacra, musgo, fertilizantes, instrumentos como lampas, tijeras de podar, semillas, espátulas, mangueras, trinches, rastrillos, tubos, codos, válvulas, entre otros. Al respecto, véase las páginas Nº 335547 y siguientes del Diario Oficial El Peruano, publicado el 27 de diciembre de 2006. Del cuadro de estructura de costos se observa que se han detallado los bienes que serán depreciados, su precio unitario, el porcentaje de dedicación y depreciación, así como el monto anual y mensual por este concepto. Se trata de bienescomo mascarillas, lentes y protección para corte degrass, botas de jebe, chalecoscon cinta reflexiva, guantes, servicios de reparación y mantenimiento, alquileres de camiones y volquetes y agua de riego, entre otros. Sobre el particular, se ha detallado la cantidad, así como el costo unitario, mensual y anual.

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(14) Se hace referencia al costo del personal de supervisión y control, tales como el jefe de áreas verdes, asistente administrativo, auxiliar administrativo, supervisor, secretarias y operario. En este caso también se ha detallado el costo unitario, el mensual y el anual. (15) En este caso se ha indicado materiales de oficina y servicios como por ejemplo, de impresión y de capacitación. Asimismo, se ha detallado el costo unitario, mensual y anual. (16) Se trata de la depreciación de bienes como computadoras; teléfono, impresoras, sillas, entre otros. Se ha indicado el costo unitario, el porcentaje de depreciación, el monto mensual y anual de depreciación. (17) Los costos fijos comprenden agua, energía eléctrica, telefonía fija y celular y seguros SOAT. (18) Véase la página Nº 335536 del diario oficial citado. (19) A título ilustrativo, cabe mencionar que mediante Acuerdo de Concejo245 Nº de 4 de agosto de 2005,la Municipalidad Metropolitana de Lima aprobó la renovación del contrato de concesión del servicio de Limpieza Pública con la empresa concesionaria por un plazo de 10 años. Asimismo, según la mencionada renovación del contrato de concesión (Licitación Pública Especial Internacional Nº 001-95), los precios unitarios de los servicios son los siguientes: Recolección y transporte de residuos domiciliarios hasta la planta de transferencia (S/. 159,336 por tonelada), Recolección y transporte de residuos de comercio (mercados) hasta la planta de transferencia (S/. 96,040 por tonelada), Barrido de calles (S/. 88,305 por kilómetro), Barrido de plazas públicas (S/. 0,049 por metro cuadrado), Recolección y transporte de escombros (S/. 47,520 por tonelada), Lavado de calles, plazas y locales públicos (S/. 0,063 por metro cuadrado), Operación de planta de transferencia (S/. 39,898 por tonelada), Operación de relleno sanitario (S/. 6,423), Campaña educativa (S/. 14,926 por mes). El acuerdo de concejo puede consultarse en: http://www.munlima.gob.pe/acuerdos-de-concejo/cat view/217-acuerdosde-concejo/246-acuerdos-de-concejo-2005.html y la renovación del referido contrato puede consultarse en: http:// www.invermet.gob.pe/archivo/contratos/adenda relima 07062010.pdf. (20) Cabe precisar que de conformidad con lo dispuesto por el artículo 82° de la Ley Orgánica de Municipalidades, Ley Nº 27972, las municipalidades, en materia de educación, cultura, deportes y recreación, tienen, entre otras las funciones de impulsar una cultura cívica de respeto a los bienes comunales, de mantenimiento y limpieza y de conservación y mejora del ornato local. Asimismo, conforme con el numeral 12 del artículo 157° de dicha ley, la Municipalidad Metropolitana de Lima tiene entre sus atribuciones “Aprobar planes y programas metropolitanos en materia de acondicionamiento territorial y urbanístico, infraestructura urbana, vivienda, seguridad ciudadana, población, salud, protección del medio ambiente, educación, cultura, conservación de monumentos, turismo, recreación, deporte, abastecimiento, comercialización de productos, transporte, circulación, tránsito y participación ciudadana, planes y programas destinados a lograr el desarrollo integral y armónico de la capital de la República, así como el bienestar de los vecinos de su jurisdicción…” . De acuerdo con las normas expuestas, lo indicado en el sentido que no se puede trasladar a los costos implementar campañas educativas al cobrar a los contribuyentes el Arbitrio Municipal de Limpieza Pública por elde servicio de Barrido de Calles, no obsta a que tal acción sea efectuada por la municipalidad en cumplimiento de sus atribuciones regulares conforme con la Ley Orgánica de Municipalidades. (21) 1) Recolección de residuos domiciliarios. 2) Barrido de calles. 3) Barrido de plazas. 4) Uso de planta de transferencia. 5) Operación de rellenos sanitarios. 6) Campaña educativa. 7) Recolección de residuos sólidos de comercio. 8) Recolección y transporte de escombros. 9) Servicio de baldeo de espacios públicos, lo que a su vez incluye: a) Baldeo de espacios públicos, b) Limpieza de letrinas, c) Limpieza de mobiliario urbano, y d) Lavado por trapeo. 10) Supervisión de la prestación del servicio. (22) En este sentido, véase el Fundamento Nº 41 de la citada resolución. (23) Sobre el particular, véase el Fundamento Nº 36 de la citada sentencia. Asimismo, en el numeral §3 del acápite A del Fundamento VIII de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, el mencionado Tribunal ha indicado que solo se ha expuesto de manera general algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio. Cabe agregar que en la sentencia recaída en el ExpedienteNº 0018-2005-PI/TC,publicadael 19 de julio de 2006, el Tribunal ha precisado los criterios deconstitucionalidad material desarrollados en el punto VIII ,A §Constitucional 3 de la sentencia emitida enque el Expedient e Nºvinculantes 0053-2004-PI/TC, son bases presunt as mínimas que no deben entenderse rígidas en todos los casos, pudiendo admitirse el uso de otras fórmulas de criterios de distribución de costo que sobre la base del parámetro de la razonabilidad, puedan adaptarse a la realidad de cada municipalidad y permitir una mayor justicia en la imposición. (24) El subrayado pertenece a la sentencia. (25) En cuanto al criterio del tamaño del predio, se tiene que los predios con mayor extensión de construcción siempre contarán con una mayor capacidad habitable, teniéndose por razonable el cobro de una tasa diferenciada en función al aprovechamiento que puedan realizar las personas de acuerdo a la capacidad habitable con la que cuenta un predio. (26) A título de ejemplo, el Tribunal Constitucional, en la sentencia publicada el 15 de diciembre de 2007, recaída en el Expediente Nº 0020-2006-PI/TC, sobre proceso de inconstitucionalidad contra diversas ordenanzas municipales emitidas por la Municipalidad Distrital de Santa Anita, declaró válido como criterio de distribución de costo del servicio de Recolección de Residuos, el tamaño del predio en función del metro cuadrado construido (criterio preponderante)

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y, como criterio secundario, el número de habitantes por predio, considerando para ello la densidad poblacional por metro cuadrado de construcción correspondiente al distrito. (27) Con relación al criterio de uso del predio, en el Fundamento Nº 42 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 00412004-AI/TC, el Tribunal Constitucional ha señalado que “no puede negarse que los establecimientos comerciales generan mayor cantidad de basura que una casa-habitación”. Asimismo, debe agregarse que tratándose de predios destinados al resto de usos, distintos tipos de uso pueden atraer un distinto nivel de afluencia de población. Así, no tendrá el mismo nivel de afluencia un predio utilizado de estacionamiento que uno de hospital. En tal sentido, los predios que por el uso destinado al predio tienen una mayor afluencia de público deberán pagar un monto mayor de Arbitrio”. Agrega el citado Tribunal, respecto de los predios cuyo uso es distinto a la casa habitación, que el criterio del tamaño del predio “…podría ser utilizado de mediar una relación proporcional entre el tamaño del predio y el uso del

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mismo. Por ejemplo, en estos casos, siendo dos predios de la misma actividad comercial pero de distinto tamaño, será objetivo presuponer que el predio de mayor tamaño genera más desperdicios. De otro lado, consideramos que el criterio tamaño del predio sí determina que se reciba un mayor servicio por barrido y lavado de calles”. El artículo 4° de la ordenanza señala la delimitación de las casas municipales. Según indica la norma, estas son seis: la Nº 01 corresponde a Centro Histórico y zonas aledañas; la Nº 02, a Santa Beatriz; la Nº 03, a la zona industrial de Lima y zonas urbanizadas; la Nº 04, Barrios Altos; la Nº 05, a zonas urbanizadas de Lima; y, la Nº 06, a la margen izquierda del río Rímac y zona industrial. Al respecto, PARKIN explica que hay situaciones en las que la decisión de maximizar el beneficio de una empresa implica cerrar y no producir. Así, el punto de cierre de una empresa es el nivel de producto y precio en el que la empresa solo cubre su costo variable total. De dicho modo, si el precio es tan bajo que el ingreso total no es suficiente para cubrir dicho costo, la empresa cierra. Agrega el citado autor que una empresa no puede liberarse de sus costos fijos ni siquiera cuando no produce, por lo que si el precio es exactamente igual al costo variable total, la pérdida es igual al costo fijo total, pero si el precio disminuye a partir de ese punto, y la empresa produce un producto más, su pérdida será mayor que el costo fijo total. En dicha situación, la empresa minimiza su pérdida si cierra. Al respecto, véase: PARKIN, Michael, Microeconomía, Addison – Wesley Iberoamericana, 1995, Wilmington, pp. 306 y ss. Véase la página 335536 del diario oficial citado. Sobre el particular, se señala que la razón de esta asignación de porcentajes viene dada porque los predios correspondientes al resto de usos demandan una mayor cantidad de servicio en función de la actividad económica, administrativa o cultural que realizan. En ese sentido, se explica que la población flotante que atraen estos predios es de un millón y medio de personas diario y que la población del Cercado es de 290,000 habitantes por lo que se concluye

quelos el predios 80% de ladel población por predios cuyo usodistintos es distinto a vivienda siendo que el 40% de Cercado es deatraída Lima corresponden a usos al de vivienda (límite (límite superior) inferior). En consecuencia, tomando como referencia estos rangos superior e inferior, se hace un promedio simple y se sustenta que el 60% del costo fijo (tasa básica) debe ser asumido por los predios que no son destinados a vivienda. En este sentido, véase: Ibidem. Véase la página Nº 335536 del diario oficial citado. En el informe de la ordenanza se precisa que existen algunos usos que presentan un factor menor al del uso “terrenos sin construir” debido a que en el levantamiento de información realizado mediante las encuestas, se observó que en el caso del Cercado de Lima, y en forma diferenciada según Casa Municipal, muchos de los terrenos sin construir se constituyen en puntos de acumulación de residuos sólidos o basureros, lo cual incide directamente en el costo de la prestación. En este sentido, véase la página Nº 335537 del diario oficial citado. Al respecto, véase el Fundamento VIII, acápite A, numeral §3 inciso a) de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC y el Fundamento Nº 42 de la sentencia emitida en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC. Similar criterio ha sido aplicado en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09817-7-2011, publicada en el Diario oficial "El Peruano" el día 13 de junio de 2011 y que constituye precedente de observancia obligatoria. El subrayado pertenece al texto de la sentencia. Véase la página Nº 335539 del citado diario oficial. Al respecto, véase: Ibidem. Véase la página Nº 335540 del anotado diario oficial. Véase: Ibidem.

(41) Véanse Cuadros se Nº analizó 30 a 35 la envalidez las páginas Nº 335541 yNº siguiente del citado diario oficial. Metropolitana de Lima, (42) En dichalos resolución de la Ordenanza 887, emitida por la Municipalidad señalándose que dicha norma no previó criterios válidos para la distribución del costo de este servicio. Asimismo, véase el Informe Defensorial Nº 106, aprobado por Resolución 44.2006-DP, publicado el 3 de octubre de 2006 en el Diario Oficial "El Peruano". (43) En dicha resolución se analizó la Ordenanza Nº 068-05-MDLV, emitida por la Municipalidad Distrital de La Victoria, la cual regula los Arbitrios del año 2006. Al respecto, se señaló que el factor de proximidad de los predios a las áreas verdes (hallado a partir de encuestas) había sido calculado sobre la base de consideraciones subjetivas extraídas de una muestra aleatoria de personas que habitan cerca de estas. En ese sentido, se indicó que el citado factor se había obtenido a partir de una valoración realizada por un determinado número de contribuyentes respecto del mayor o menor grado de beneficio que a su parecer gozan en comparación de otras personas que no habitan frente a un área verde. Se señaló además que ello implicaba que la tasa por Parques y Jardines se haya determinado a partir de una percepción subjetiva de las personas que la van a pagar (pues son ellas las que consideraban cuál era el mayor

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porcentaje de gozo de los parques y jardines en comparación con los contribuyentes cuyos predios no tienen frente a dichas áreas verdes). En tal sentido, se advirtió que para la distribución del costo del servicio y la determinación de la tasa a pagar no se hacía referencia a metodología o a criterios objetivos que se hayan utilizado y que permitan dar certeza y justificación a los factores de proximidad. (44) El subrayado pertenece a la sentencia citada. (45) Sobre estos valores se indica que el peso de la tasa variable para el uso vivienda se hizo igual a 1 porque se considera que es el uso promedio estándar de cualquier predio en el distrito y no tiene mayor exposición al público ni a actos delictivos de mayor índole. Asimismo, a los grupos de uso actividad comercial y servicios se les ha asignado pesos relativos de 1.2 y 1.1, respectivamente, pues sí requieren un mayor servicio de seguridad debido a su mayor grado de exposición al peligro por la naturaleza de las actividades realizadas en los predios. Por su parte, a los grupos “actividad industrial” y “otros” se les ha asignado pesos relativos de 0.6 y 0.7, respectivamente, por considerarse que para estos los requerimientos de seguridad resultan menores que el servicio estándar. (46) Véase la página Nº 335543 del citado diario oficial. (47) En dicha resolución se analizó la Ordenanza Nº 068-05-MDLV, emitida por la Municipalidad Distrital de La Victoria y que regula los Arbitrios del año 2006. Al respecto, se señaló que el factor de proximidad de los predios a las áreas verdes (hallado a partir de encuestas) había sido calculado sobre la base de consideraciones subjetivas extraídas de una muestra aleatoria de personas que habitan cerca de estas. En ese sentido, se indicó que el citado factor se había obtenido a partir de una valoración realizada por un determinado número de contribuyentes respecto del mayor o menor grado de beneficio que a su parecer gozan en comparación de otras personas que no habitan frente a un área verde. Se indicó además que ello implicaba que la tasa por Parques y Jardines se haya determinado a partir de una percepción subjetiva de las personas que la van a pagar (pues son ellas las que consideraban cuál era el mayor porcentaje de gozo de los parques y jardines en comparación con los contribuyentes cuyos predios no tienen frente a dichas áreas verdes). En tal sentido, se advirtió que para la distribución del costo del servicio y la determinación de la tasa a pagar no se hacía referencia a metodología o a criterios objetivos que se hayan utilizado y que permitan dar certeza y justificación a los factores del proximidad. (48) Al respecto, véase el Fundamento VIII, acápite B, numeral §3. (49) Sobre el particular, en dicha sentencia se explica que aun cuando el cobro de los Arbitrios no se deriva del citado principio, resulta que a veces en zonas de mayor delincuencia y, por consiguiente, con mayor despliegue de servicio municipal, reside la población con menores recursos, la cual probablemente, si solo nos referimos a la contraprestación efectiva, deba pagar un mayor Arbitrio que aquellos contribuyentes con mayor capacidad económica. De esta manera, en muchos casos, este monto resultaría excesivo para la reducida capacidad de pago de estas personas. (50) Publicada el 20 de enero de 2006 en el Nº Diario Oficial Peruano. (51) En este sentido, véase el Fundamento 11 de dichaEl sentencia. (52) Se agrega que como resultado de las subvenciones propuestas, la emisión proyectada de Arbitrios del año 2007 ascendería aproximadamente a S/. 61 millones de nuevos soles por lo que los costos de los servicios públicos proyectados ascendentes a S/. 82 983 684, serían financiados con los Arbitrios solo por ese monto y que la diferencia sería asumida por la Municipalidad Metropolitana de Lima. (53) Esta resolución constituye precedente de observancia obligatoria. (54) No obstante, la Administración presentó alegatos, cuyos fundamentos han sido recogidos por la presente resolución.

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RESOLUCIÓN Nº 7656-11-2012 (*)

VALIDEZ E INVALIDEZ DE CRITERIOS ADOPTADOS POR ORDENANZA DE ARBITRIOS MUNICIPALES DEL DISTRITO DE JESÚS MARÍA EXPEDIENTE Nº INTERESADO ASUNTO PROCEDENCIA FECHA

: : : : :

9748-2006 UNIVERSIDAD NACIONAL FEDERICO VILLARREAL Arbitrios Municipales Jesús María – Lima Lima, 18 de mayo de 2012

VISTA la apelación interpuesta por UNIVERSIDAD NACIONAL FEDERICO VILLARREAL contra la Resolución Gerencial Nº 0191-2006/MJM/GR de 19 de junio de 2006, emitida por la Municipalidad Distrital de Jesús María, que declaró improcedente la reclamación formulada contra las Resoluciones de Determinación Nº 000319-2006-MJM/GR/UR, 003943-2006MJM/GR/UR y 004603-2006-MJM/GR/UR, emitidas por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los periodos 1 a 12 de los años 2004 y 2005 y 1 a 3 del año 2006.

CONSIDERANDO: Que en el presente caso, la controversia se centra en establecer si las Resoluciones de Determinación Nº 000319-2006-MJM/GR/UR, 003943-2006-MJM/GR/UR y 004603-2006-MJM/GR/ UR, emitidas por Arbitrios Municipales de Limpieza Pública (Barrido de Calles y Recolección de Residuos Sólidos y Recolección de Basura), Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana, de los años 2004 a 2006, en virtud de la Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM y 187-MJM (fojas 32, 114 y 195), se encuentran arregladas a ley, debiendo verificarse previamente si dichas normas cumplen con los requisitos de validez establecidos por el Tribunal Constitucional. Que mediante sentencia publicada el 17 de agosto de 2005 en el diario oficial “El Peruano”, emitida en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, el Tribunal Constitucional declaró fundada la demanda de inconstitucionalidad interpuesta contra las ordenanzas que regularon los Arbitrios de la Municipalidad Distrital de Miraflores durante los años 1997 a 2000 y 2002 a 2004 y fundada en parte en cuanto al año 2001, y señaló que todas las municipalidades estaban vinculadas a las reglas de validez constitucional establecidas en ella respecto de las ordenanzas que regulaban los Arbitrios, en cuanto al fondo y a la forma, bajo sanción de nulidad. Que en la referida sentencia también se dispuso que no estaban habilitadas las cobranzas de cualquier tipo relacionadas con las ordenanzas formalmente declaradas inconstitucionales o que presentaran vicios de inconstitucionalidad. Que los artículos 81° y 82° del Código Procesal Constitucional, Ley Nº 28237, señalan que las sentencias fundadas emitidas en procesos de inconstitucionalidad dejan sin efecto las nor(*) Resolución publicada en el Diario Oficial El Peruano, el 2 de junio de 2012.

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mas sobre las cuales se pronuncian y tienen autoridad de cosa juzgada, por lo que vinculan a todos los poderes públicos y producen efectos generales desde el día siguiente a la fecha de su publicación, en consecuencia, corresponde que se emita pronunciamiento en el mismo sentido. Que por Resolución Nº 05572-11-2012, publicada en el diario oficial “El Peruano” el 28 de abril de 2012, que constituye precedente de observancia obligatoria, este Tribunal ha establecido que la Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, que aprobó el régimen referido al cobro de los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2005, no ha sido dictada con arreglo a los parámetros previstos por el Tribunal Constitucional, toda vez que no cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública (Recolección de Residuos Sólidos y Barrido de Calles), cumple con explicar los costos de los servicios de Parques y Jardines, y Seguridad Ciudadana, pero no adopta criterios válidos para la distribución del costo de los servicios de Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana. Que dado que las Resoluciones de Determinación Nº 004603-2006-MJM/GR/UR y Nº 0039432006-MJM/GR/UR se sustentan en la Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, la cual conforme se ha señalado anteriormente no ha sido dictada con arreglo a lo previsto por el Tribunal Constitucional, procede revocar la resolución apelada en este extremo y dejar sin efecto dichos valores. Que en cuanto a la Resolución de Determinación Nº 000319-2006-MJM/GR/UR, ha sido girada por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública (Barrido de Calles y Recolección de Basura), Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana, de los periodos 1 a 3 del año 2006 sobre la base de la Ordenanza Nº 187-MJM emitida por la Municipalidad Distrital de Jesús María, publicada en el diario oficial “El Peruano” el 30 de diciembre de 2005, que aprobó el marco legal del régimen tributario y las tasas de los Pública, Parques Jardines y Seguridad Ciudadana correspondiente al Arbitrios año 2006,de la Limpieza cual fue ratificada mediantey el Acuerdo de Concejo Nº 413 de la Municipalidad Metropolitana de Lima, publicado el 31 de diciembre de 2005. Que al respecto, el Tribunal Fiscal está facultado para realizar un análisis de la validez de las ordenanzas que crean Arbitrios Municipales de conformidad con el Fundamento 63 de la Sentencia Nº 0041-2004-AI/TC(1) emitida por el Tribunal Constitucional, por lo que en el presente caso, al amparo de lo dispuesto por las citadas normas y la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, corresponde analizar si la mencionada ordenanza que sirve de fundamento al valor impugnado cumple los parámetros establecidos por el citado Tribunal para la regulación de los Arbitrios Municipales, para lo cual se analizará la explicación efectuada sobre los costos de los servicios y su distribución entre los contribuyentes del distrito. Que en cuanto a la explicación de los costos de los servicios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana del año 2006, se suscitaron diversas interpretaciones, por lo que sometido el tema al Pleno del Tribunal Fiscal, mediante Acuerdo recogido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-12 de 4 de mayo de 2012, se ha adoptado el siguiente criterio: “La Ordenanza Nº 187-MJM no cumple con explicar el costo de los servicios de Lim-

pieza Pública (Recolección de Basura y Barrido de Calles) y Parques y Jardines. Asimismo, cumple con explicar el costo del servicio de Seguridad Ciudadana del año 2006(2)”. Que el mencionado criterio se fundamenta en las siguientes consideraciones:

«MARCO NORMATIVO Y JURISPRUDENCIAL De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 1° de la Ordenanza Municipal Nº 187-MJM, publicada el 30 de diciembre de 2005, la municipalidad en uso de la potestad tributaria AELE

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municipal prevista por la Constitución Política del Perú y leyes complementarias, establece las tasas de los Arbitrios de Limpieza Pública, Parques y Jardines Públicos y Seguridad Ciudadana para el año 2006 en la jurisdicción del distrito de Jesús María. En primer término cabe indicar que tal como lo ha expresado el Tribunal Constitucional, al momento de dictar las normas que regulan el cobro de los Arbitrios, las municipalidades deben observar los parámetros de validez y vigencia establecidos por éste, lo que no es otra cosa que estar acorde con las disposiciones del denominado bloque de constitucionalidad. Así, las nuevas ordenanzas emitidas deben observar los principios de legalidad y de reserva de ley, ambos recogidos en el artículo 74° de la Constitución(3). Asimismo, conforme lo ha establecido el citado Tribunal, la potestad tributaria de los diferentes niveles de gobierno no es irrestricta o ilimitada, por lo que su ejercicio no puede realizarse al margen de los principios y límites que la propia Constitución y las leyes de la materia establecen. En este sentido, el citado Tribunal ha señalado lo siguiente: “La imposición de determinados límites que prevé la Constitución permite, por un lado, que el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado sea constitucionalmente legítimo; de otro lado, garantiza que dicha potestad no sea ejercida arbitrariamente y en detrimento de los derechos fundamentales de las personas. Por ello, se puede decir que los principios constitucionales tributarios son límites al ejercicio de la potestad tributaria, pero también son garantías de las personas frente a esa potestad: de ahí que dicho ejercicio será legítimo y justo en la medida que su ejercicio se realice en observancia de los principios constitucionales que están previstos en el artículo 74° de la Constitución, tales como el de legalidad, reserva de ley, igualdad, respeto de los derechos fundamentales de las personas y el principio de interdicción de la confiscatoriedad”(4). Poryotro lado, [en] la sentencia recaídaConstitucional en los Expedientes acumulados Nºprincipio 0001-2004(5) AI/TC Nº 0002-2004-AI/TC , el Tribunal ha señalado que: “el de legalidad en materia tributaria se traduce en el aforismo nullum tributum sine lege, consistente en la imposibilidad de requerir el pago de un tributo si una ley o norma de rango equivalente no lo tiene regulado”. Adicionalmente, a criterio del citado Tribunal, este principio, en sentido general, se entiende como la subordinación de todos los poderes públicos a leyes generales y abstractas que disciplinan su forma de ejercicio y cuya observancia se halla sometida a un control de legitimidad por jueces independientes. Así, señala que en materia tributaria, el principio de legalidad implica que la potestad tributaria deba ser, en primer lugar, conforme a la Constitución, y en segundo lugar, a la ley y en consecuencia, no puede existir un tributo sin que previamente exista un mandato constitucional que así lo ordene(6). La Constitución y la Ley Orgánica de Municipalidades han establecido que la creación de tributos por parte de los gobiernos locales se debe efectuar mediante una ordenanza, norma a la que se ha reservado la posibilidad de regular materia tributaria en el ámbito municipal, siendo que en el caso de municipalidades distritales, adicionalmente se requiere de un proceso de ratificación por parte de la municipalidad provincial respectiva, en un plazo determinado. De otro lado, el Tribunal Constitucional distingue el principio, de reserva de ley del principio de legalidad, señalando que el primero implica una determinación constitucional que impone la regulación, solo por ley, de ciertas materias. En tal sentido, afirma que la reserva de ley no solo supone la subordinación del Poder Ejecutivo al Poder Legislativo, sino que el Ejecutivo no puede entrar, a través de sus disposiciones generales, en lo materialmente reservado por la Constitución al Legislativo. Como consecuencia de ello, afirma la necesidad de la reserva, ya que su papel no se cubre con el principio de legalidad pues este es solo un límite, en cambio esta implica una 72

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exigencia reguladora pues a diferencia del principio de legalidad, el principio de reserva de ley significa que el ámbito de la creación, modificación, derogación o exoneración –entre otros– de tributos queda reservada para ser actuada únicamente mediante una ley(7). Con relación al cumplimiento del principio de reserva de ley por parte de los gobiernos locales que crean normas sobre Arbitrios Municipales, el Tribunal Constitucional en la sentencia emitida en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, ha establecido que se respeta la reserva de ley cuando el tributo es creado por ordenanza siguiendo las reglas de producción normativa del parámetro de constitucionalidad y cuando cada elemento constitutivo del tributo se encuentra regulado, entre ellos, el aspecto mensurable de la hipótesis de incidencia tributaria. Asimismo, ha dejado establecido que no es posible derivar ningún elemento constitutivo del tributo a normas de menor jerarquía o que se regulen en momento distinto a la creación del tributo. En consecuencia, si la norma bajo análisis no cumple con los requisitos a los que se ha hecho referencia, vulnerará el principio de reserva de ley. Adicionalmente, ha establecido el Tribunal Constitucional que si bien corresponde a las municipalidades determinar el costo que demanda la prestación de los servicios, ello no las autoriza a considerar de manera indiscriminada e irrazonable cualquier criterio para justificar sus costos pues éstos deben ser idóneos y guardar relación objetiva con el servicio que se preste(8). Es por ello que toma importancia la publicación del informe técnico (9) que sustenta el costo de los servicios como una garantía de transparencia frente al contribuyente y de cumplimiento del principio de reserva de ley(10). Sobre el particular, en la sentencia recaída en el Expediente Nº 00030-2007-AI/TC, publicada el 19 de marzo de 2009, el Tribunal Constitucional ha establecido que no es constitucional que los costos globales propuestos en los informes técnicos no tengan sustento o que estos nopara tengan relación idónea entre la proyección coste del servicio y los insumos necesarios llevarlo a cabo. Por ello, agrega el citado del Tribunal, debe sustentarse de modo detallado y adecuado el monto del costo global siendo que en los casos en los que este ya se ha prestado, el informe debe ser lo más detallado posible. En consecuencia, no puede haber un amplio margen de incertidumbre sobre el contenido de las partidas que componen los cuadros de los informes técnicos. Asimismo, cabe indicar que para el análisis de las normas también se considerarán los criterios vertidos por el Tribunal Fiscal en las resoluciones que se hayan emitido respecto de ordenanzas que fueron dictadas para regular Arbitrios Municipales. En tal sentido, en reiteradas resoluciones emitidas por este Tribunal, se ha establecido que en los cuadros de estructura de costos no es válido consignar conceptos o rubros que no se expliquen por sí solos o cuya relación con el servicio no haya sido determinada. En este mismo sentido, en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 3264-2-2007(11) se ha señalado que para presentar los costos, se deben poder identificar los conceptos que cada uno comprende, no debiendo usarse términos que no se expliquen por sí mismos o que se presten a ambigüedad. Bajo estas premisas, se ha declarado que las ordenanzas no cumplen con los criterios establecidos por el Tribunal Constitucional si, por ejemplo, contienen conceptos indeterminados como “servicios de terceros”, “gastos administrativos”, “otros”, “gastos variables”, entre otros, pues se trata de conceptos globales que no tienen explicación en la ordenanza (12). De la misma manera, en la Resolución Nº 5948-7-2009(13), que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, publicada el 5 de julio de 2009, ha quedado establecido que en el caso de seguros y alquileres, que se encuentren en el rubro de costos fijos, se deben especificar cuáles son los bienes o personas que han sido aseguradas, así como el concepto por el cual lo son, para poder determinar la relación existente con la prestación del servicio. Cabe precisar que al amparo de lo señalado por el Tribunal Constitucional, el Tribunal Fiscal no constatará la forma en que las municipalidades determinan sus costos. En efecAELE

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to, de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 0041-2004-AI/TC (14) y 0053-2004-PI/TC(15), dicha labor corresponde a la Contraloría General de la República así como la determinación de las responsabilidades que correspondan. En tal sentido, se analizará si los costos y su relación con los servicios se encuentran explicados en la norma. Teniendo en cuenta lo expuesto, se procederá a analizar si la Ordenanza Nº 187-MJM, ha sido emitida observando los principios de la tributación y los parámetros desarrollados por el Tribunal Constitucional, en primer término, con relación a la regulación del costo del servicio de los Arbitrios, esto es, uno de sus elementos de cuantificación.

DESCRIPCIÓN La Ordenanza Nº 187-MJM no cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública (Recolección de Basura y Barrido de Calles) y Parques y Jardines. Asimismo, cumple con explicar el costo del servicio de Seguridad Ciudadana del año 2006.

FUNDAMENTO(16) a. Limpieza Pública y Parques Jardines En el caso del servicio de Limpieza Pública, que incluye las actividades de Recolección de Basura y Barrido de Calles, los costos han sido clasificados en costos directos, costos indirectos y gastos administrativos y costos fijos. Entre los costos directos se ha previsto una partida denominada “otros costos y gastos variables” en la que se ha incluido el concepto de “servicios de terceros” sin que se haya explicado en qué consisten dichos servicios ni su relación con el de Limpieza Pública. De igual forma, en casosido de los costos fijos, se prevé el costosuderelación “seguros” bienes o personajes queelhan asegurados para determinar consin el indicar servicio.los Por otro lado, en el caso de los costos directos del servicio de Parques y Jardines, se aprecia también que en la partida denominada “otros costos y gastos variables” se ha incluido el concepto de “servicios de terceros”. Al respecto, se aprecia que tampoco se ha explicado en qué consisten dichos servicios ni su relación con la prestación del de Parques y Jardines. Asimismo, dentro de los costos fijos se prevén conceptos por “alquiler” y “seguros”. Sobre el particular, tampoco en este caso se ha detallado los bienes alquilados ni las personas u objetos asegurados para poder analizar si estos conceptos tienen relación con la prestación del servicio. En tal sentido, al tratarse de conceptos indeterminados que no se explican por sí solos, la norma no ha cumplido [con] señalar la relación que deben guardar con el mencionado servicio, por lo que estos no pueden ser trasladados a los contribuyentes. Se concluye que la Ordenanza Nº 187-MJM no cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública (Recolección de Basura y Barrido de Calles) y Parques y Jardines. b. Seguridad Ciudadana. Los costos de este servicio han sido clasificados en costos directos, costos indirectos y gastos administrativos y costos fijos. Los costos directos están referidos a la mano de obra necesaria para prestar el servicio, al costo de materiales(17), los cuales, según se aprecia, tienen relación directa con éste. Asimismo, en el caso de la depreciación de máquinas y equipos, se observa que se ha detallado los bienes a depreciar, el porcentaje de depreciación y el de dedicación (18), mientras que en la partida denominada “otros costos y gastos variables”, se ha incluido los conceptos de refrigerios y alimento para canes. Por otro lado, los costos indirectos y gastos administrativos están compuestos por los materiales y útiles de oficina que son usados en labores administrativas y el personal ad74

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ministrativo. Finalmente, los costos fijos están conformados por los siguientes conceptos: mantenimiento (de vehículos y así como el de un inmueble), seguros vehiculares, agua y servicio de telefonía (fija y celular). De lo expuesto se tiene que la norma ha publicado el cuadro de costos que detalla todos sus componentes, respecto de los cuales, se aprecia que guardan relación con el servicio. En tal sentido, se concluye que la Ordenanza Nº 187-MJM cumple con explicar los costos del servicio de Seguridad Ciudadana». Que en relación a los criterios de distribución se suscitaron diversas interpretaciones, por lo que sometido el tema al Pleno del Tribunal Fiscal, mediante Acuerdo recogido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-12 de 4 de mayo de 2012, se han adoptado los siguientes criterios: “i) La Ordenanza Nº 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución

del costo del servicio de Recolección de Basura(19), ii) La Ordenanza Nº 187-MJM adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Barrido de Calles(20), iii) La Ordenanza Nº 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines(21) y iv) La Ordenanza Nº 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Seguridad Ciudadana(22)”. Que previamente al desarrollo de los criterios aprobados por el Pleno del Tribunal Fiscal acerca de los temas relacionados con la distribución del costo de los servicios de Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana, cabe precisar que forman parte de los fundamentos de dichos criterios el “Marco Teórico de los Criterios de Distribución del Costo de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC”, incluido en el Informe Final que sustenta el Acuerdo recogido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-12 de 4 de mayo de 2012 y que se reproduce a continuación:

«MARCO TEÓRICO DE LOS CRITERIOS DE DISTRIBUCIÓN DEL COSTO DE CONFORMIDAD CON LAS SENTENCIAS EMITIDAS EN LOS EXPEDIENTES Nº 0053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC” En la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/ TC, publicada el 27 de agosto de 2005, se estableció respecto de los parámetros mínimos para la distribución de costos que será la razonabilidad, el parámetro determinante para establecer un criterio cuantificador como válido para cada tipo de Arbitrio. De este modo, para los casos de los Arbitrios de Limpieza Pública, Mantenimiento de Parques y Jardines y Serenazgo, se establecieron parámetros interpretativos mínimos de validez constitucional, a fin de que sirvan de base mínima e indispensable para presumir la existencia de conexión lógica entre la naturaleza del servicio brindado y el presunto grado de intensidad del uso del servicio(23). En la citada sentencia también se estableció que será responsabilidad de cada municipio encontrar, partiendo de esta base, fórmulas que logren a través de la regla de ponderación, una mejor distribución del costo por servicios brindados. El criterio de razonabilidad, explica el citado Tribunal, determina que, pudiendo existir diversas fórmulas para la distribución del costo total de Arbitrios, se opte por aquella que logre un mejor equilibrio en la repartición de las cargas económicas, tarea que por su grado de tecnicidad, debe ser realizada por el propio municipio, no solo porque cuenta con la información de los sectores que integran su comuna y las peculiaridades en cada caso, sino también porque tiene el personal técnico especializado para cumplir con esta responsabilidad y más aún, por ser su función constitucional, en ejercicio de su autonomía, la prestación de los servicios públicos de su responsabilidad, en armonía con las políticas y planes nacionales y regionales de desarrollo, tal como lo dispone el artículo 195° de la Constitución. AELE

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

Lo expresado por el Tribunal Constitucional ha sido objeto de precisión en la sentencia recaída en el Expediente Nº 0018-2005-PI/TC, publicada el 19 de julio de 2006 (24), en la que se estableció que si bien los parámetros interpretativos dados por el Tribunal en la sentencia emitida en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC resultan bases presuntas mínimas, estas no son rígidas, pues tampoco lo es la realidad social y económica de cada municipio, de manera que será obligación de cada uno sustentar técnicamente aquellas otras fórmulas que, partiendo de la base dada por el citado Tribunal, incorporen otros criterios objetivos y razonables que, adaptados mejor a su realidad, logren una mayor justicia en la imposición, sin que la precisión hecha implique alguna modificación de las reglas de observancia obligatoria impuestas en el punto VIII B, §4 de la citada resolución ni en el resto de su contenido.

RECOLECCIÓN DE BASURA DESCRIPCIÓN La Ordenanza Nº 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Recolección de Basura.

FUNDAMENTO(25) En la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/ TC, publicada el 14 de marzo de 2005, se ha señalado que, aplicando criterios de razonabilidad, se evita que la distribución del costo de los servicios se haga de manera discrecional debido a la falta de reglas claras. Dicha distribución debe estar sujeta a parámetros objetivos en los en quesuexista una conexiónasí lógica naturaleza delmonto servicio el grado de intensidad uso, obteniéndose una entre mayorlafidelidad en el queycorresponde pagar en cada caso(26). Cabe anotar que el citado Tribunal ha precisado que los parámetros generales para determinar lo que razonablemente debe pagar cada contribuyente, no pretenden cerrar la posibilidad de que existan nuevos criterios a futuro que puedan ser tomados en cuenta(27). En el caso del Arbitrio por el servicio de Limpieza Pública, el fundamento 42 de la sentencia emitida en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC ha señalado que “dependerá de la mayor intensidad del servicio en cada contribuyente, a fin de generar una mayor obligación de pago en estos casos”, resultando razonable que quien contaminemás debe pagar un Arbitrio mayor. Al respecto, el numeral §3 del acápite A del fundamento VIII de la Sentencia Nº 00532004-PI/TC señala: “… El criterio tamaño del predio, entendido como metros cuadrados de superficie (área m2), guarda relación directa e indirecta con el servicio de Recolección de Basura, en los casos de casa habitación, pues a mayor área construida se presume mayor provocación de desechos; por ejemplo, un condominio o un edificio que alberga varias viviendas tendrá una mayor generación de basura que una vivienda única o de un solo piso. Para lograr una mejor precisión de lo antes señalado, deberá confrontarse, utilizando como criterio adicional, el número de habitantes en cada vivienda, lo cual permitirá una mejor mensuración de la real generación de basura. Para supuestos distintos al de casa habitación (locales comerciales, centros académicos, supermercados, etc.), el criterio tamaño de predio (área m2), no demostrará por sí solo una mayor generación de basura, por lo cual, deberá confrontarse a fin de lograr mayor precisión, con el criterio uso de predio, pues un predio destinado a supermercado, centro comercial, clínica, etc., presume la generación de mayores desperdicios no por el mayor tamaño del área de terreno, sino básicamente por el uso…”(28). 76

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De lo citado se tiene que para el Tribunal Constitucional, en el caso de las casas habitación, el criterio preponderante a ser usado es el del tamaño del predio(29), pues a mayor área, se presume que se produce mayores desechos. Asimismo, para lograr una mayor precisión se indica que debe considerarse el número de habitantes de cada vivienda para lograr una mensuración de la real generación de desechos(30). Por otro lado, en el caso de predios que no son utilizados como casa habitación, el citado Tribunal ha indicado que el criterio más preciso es el del uso (31) del predio y no tanto el del tamaño pues hay actividades que generan mayor cantidad de basura que otras. Sobre los criterios de distribución a utilizar, el artículo 11° de la Ordenanza Nº 187-MJM señala que en el caso de los predios usados como casa habitación, los costos del servicio serán distribuidos conforme con los criterios “tamaño del predio” y “número de habitantes”, mientras que en el caso de aquellos usados para otros fines, los criterios serán los de “tamaño del predio” y “uso del predio”. Cabe indicar que en la citada norma se explica que los datos de los criterios que permiten realizar la distribución de los costos de los servicios corresponden a información extraída de la base de datos del registro de declaraciones juradas de los predios y de estudios realizados a fin de individualizar el servicio prestado. Asimismo, al explicarse la distribución de costos en el caso de predios que no son usados como casa habitación, la norma indica que para tal efecto se ha realizado en el distrito una estimación de la participación en la generación de residuos sólidos (por toneladas métricas) por uso del predio. De otro lado, se explica que el tamaño del predio se establece por metros cuadrados de área construida, que el número de habitantes se establece con relación al número existente por manzana, excluyéndose las personas que habiten predios cuyo uso sea distinto al de casa habitación y que el uso del predio corresponde a la actividad que se realiza en este. Sobre el particular, los predios han sido clasificados en: 1. Terrenos sin construir. 2. Casa habitación y predios en construcción. 3. Comercio, industria, servicios y otros usos. 4. Hospitales. 5. Centros educativos, universidades, institutos superiores, academias y centros pre universitarios. 6. Gobierno Central e instituciones públicas descentralizadas. 7. Grifos, mercados, supermercados y grandes almacenes. 8. Compañía de seguros, administradoras de fondos de pensiones, entidades financieras y bancarias. 9. Clubes de esparcimiento y sociales, cines, discotecas, pubs, karaokes y similares, bingo, tragamonedas y casinos. Ahora bien, en el caso de predios utilizados como casa habitación y predios en construcción, la ordenanza bajo análisis indica que el número de habitantes por manzana conjuga con mayor precisión, la variación en la cantidad de residuos generados y que para los fines de distribución individualizada por contribuyente y predio se utiliza el criterio de tamaño de predio en metros cuadrados de área construida. Señala la citada norma, que el cálculo de la distribución de los costos se realiza en los siguientes pasos: 1) Se halla el porcentaje de predios que son usados como casa habitación por manzana respecto del número de predios usados para comercio, sin considerar los predios usados con otros fines (tales como hospitales, colegios, etc.) pues no se relacionan con la población que habita por manzana. 2) Se calcula el número de habitantes estimado (uso casa habitación) por manzana. Para ello, se halla la proporción que representan los predios usados como casa habitación en AELE

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

la manzana respecto de todos los predios de esta (suma de los usados para dicho fin más los usados para comercio) y dicha proporción es multiplicada por el número de habitantes de la manzana. En el informe técnico, este cálculo se refleja en la siguiente fórmula:

H M=

NCHM (NCHM + NCM) x PM

En donde: H Es el número de habitantes para el uso casa habitación por manzana. M NCH Es el número de predios usados como casa habitación por manzana. M NCM Es el número de predios usados por el comercio por manzana. PM Es el número de habitantes total por manzana. 3) Se calcula el porcentaje de habitantes (uso casa habitación) estimado por manzana, lo cual resulta de dividir el resultado del paso dos entre el total de habitantes de uso casa habitación (H)(32). Es decir:

HM H 4) Se calcula el importe unitario por metro cuadrado, lo cual resulta de dividir el costo total del servicio (respecto de los predios usados como casa habitación(33)) entre el producto que resulta de multiplicar el resultado del paso 3 con el área construida por manzana de los predios usados como casa habitación. 5. El importe individualizado del servicio por cada predio resulta de multiplicar el importe por la metro cuadrado y el área construida predio. Enunitario tal sentido, norma ha explicado la manera en ladel que aplicará los criterios de tamaño del predio y el número de habitantes, considerando para ello la participación en el costo del servicio de los predios usados como casa habitación, el cual será objeto de distribución según la mayor o menor generación de basura, para lo cual, se ha tomado en cuenta la cantidad de predios destinados a dicho uso existentes en cada manzana del distrito así como la cantidad de personas que los habitan. Por consiguiente, la distribución se basa en los porcentajes de participación en la prestación del servicio de cada manzana del distrito, de los predios usados como casa habitación que existe en ellas y el número de personas que los habitan. Asimismo, en el informe técnico se ha publicado un cuadro con la información referida a estos datos que son necesarios para la determinación del importe a pagar(34). En el caso de predios con usos distintos a la casa habitación, como se mencionó previamente, los criterios a utilizar son el uso y el tamaño del predio. Refiere la ordenanza que el cálculo de distribución de los costos se realiza en dos pasos: 1) Se elabora una tabla de datos, cuyos valores se establecen en función de los usos. Los datos corresponden a: 1.a Porcentajes de participación de los usos en el servicio. 1.b Áreas construidas totales por uso. 1.c Número de predios. 1.d Costo total del servicio, el cual excluye el costo referido a los predios sin construcción, lo cual se refleja en la siguiente tabla, la que ha sido incluida en el informe técnico.

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USOS

DATOS Participación del Uso Nº de Predios Área construida por Uso

B

C

D

H

I

0,35

0,29

0,05

0,06

EFG 0,15

0,05

0,02

0,03

4,823

3

84

20

19

28

7

7,057.86

22,763.98

729,359.40 274,179.26 110,601.70 187,810.62 21,027.67

Costo (COU) 445,026.82* *COU es el costo del servicio para otros usos

2) Se calculan los importes unitarios por uso de predio y metros cuadrados de área construida, los cuales resultan de multiplicar el porcentaje de participación en el costo del servicio del uso que corresponda por la división del costo total del servicio entre el área construida total por uso. Importe unitario por uso de predio = Porcentaje de participación por uso y m2 de área construida

x

costo total del servicio área construida total por uso

Según la norma, siguiendo los pasos indicados se halla el importe unitario del servicio de Recolección de Basura para los predios con usos distintos a casa habitación por metro cuadrado de área construida. El importe individualizado del servicio por predio corresponde al producto que resulta de multiplicar su área construida por el importe unitario antes descrito. De lolaexpuesto se advierte para casocorresponde de estos predios, primer lugar selos haimpordeterminado participación en elque costo totalel que a cadaenuso. Asimismo, tes unitarios también son determinados considerando dichos usos y el área construida total por cada uso. Finalmente, el importe por predio resulta de multiplicar el importe unitario por el área del predio. Por consiguiente, la norma ha contemplado válidamente los criterios de uso y tamaño del predio para la distribución del costo del servicio. De otro lado, la ordenanza hace una determinación separada para el caso de los terrenos sin construir, la cual se realiza a partir del área del terreno (en metros cuadrados). Dicha norma indica que los pasos a seguir son los siguientes: 1) Se calcula la parte del costo destinada a estos predios, para lo cual, se divide el valor porcentual de los terrenos sin construir entre el número total de predios y el resultado se multiplica por el costo total del servicio de Recolección de Basura. Al respecto, de acuerdo con el informe técnico, la operación consiste en dividir el número de terrenos entre el total del número de predios y el resultado es multiplicado por el costo total del servicio. En tal sentido, se advierte que efectivamente, el fin de esta operación es hallar el porcentaje de participación en el costo total del servicio de los terrenos sin construir. Al respecto, en el citado informe se incluye el siguiente cuadro: DATOS Costo total Nº de predios total Nº de predios Costo estimado Áreas de terreno en m2 Importe por m2 en nuevos soles

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AÑO 2006

447,971.53 22,667 149 2,944.71 39,643.89 0.07 79

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

2) Se calcula el importe por metro cuadrado, para lo cual se divide el costo calculado en el paso anterior entre el área total de los terrenos sin construir. 3) Se determina el importe individualizado, para lo cual se multiplica el resultado del paso dos y el área del terreno. De lo expuesto se tiene que la Ordenanza Nº 187-MJM ha distribuido los costos del servicio en tres grupos según el uso del predio, es así que los divide en predios usados como casa habitación, “otros usos” y predios “terrenos sin construir”. Asimismo, establece que en el primer grupo participa en dicho costo en S/. 155,759.39 nuevos soles; el segundo, en S/. 289,267.43 nuevos soles y el tercero, en S/. 2 944.71 nuevos soles. Como se ha mencionado, sobre el particular, si bien la norma explica que los datos de los criterios que permiten realizar la distribución de los costos de los servicios corresponden a información extraída de la base de datos del registro de declaraciones juradas de los predios y de estudios realizados a fin de individualizar el servicio prestado y que se ha realizado en el distrito una estimación de la participación en la generación de residuos sólidos (por toneladas métricas). Sin embargo, dicha estimación no ha sido publicada para tener certeza sobre los porcentajes de participación asignados y tampoco se ha establecido la metodología empleada para determinar los mencionados porcentajes. En tal sentido, la norma no justifica la medida de participación de cada categoría en el costo total del servicio. Asimismo, en el caso de los predios usados como casa habitación el criterio de cantidad de habitantes no ha sido determinado por predio sino por manzanas, para lo cual se establecen fórmulas que sirven para determinar la cantidad y porcentaje de habitantes relacionados con los predios usados como casa habitación por manzana, a partir de lo cual, se hacen los cálculos del importe a pagar, sin que la norma contemple la posibilidad de que los contribuyentes pueden declarar la cantidad de habitantes real por cada predio. Al respecto, en la sentencia recaída en el Expediente Nº 0020-2006-AI/TC, 23 de de 2007, el Tribunal Constitucional analizó una ordenanza en la que, para eldecaso deljulio servicio de Barrido de Calles, presumía la longitud del frontis del predio pero contemplaba la posibilidad de probar en contrario, lo cual a su entender, no colisiona con los criterios que ha establecido para la distribución del costo del servicio. En el presente caso, el criterio de habitantes por predio tiene relación con la mayor o menor generación de residuos y por tanto, con la mayor o menor participación en el costo a distribuir por lo que debió preverse una fórmula que permita a los contribuyentes declarar la cantidad de personas que habitan efectivamente en sus predios para que haya una mayor precisión en la distribución del citado costo. Ello es así pues los arbitrios son especies de tasas, y como tales, comparten su naturaleza y definición, esto es, la de un tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva por el Estado de un servicio público “individualizado en el contribuyente”, por lo que dicha individualización también debe ser considerada al determinarse la forma en la que se hará la distribución de los costos del servicio. En consecuencia, del informe técnico se puede determinar que la regulación prevista por la ordenanza permite determinar el costo del servicio prestado por manzana, pero no aplica efectivamente el criterio referido al número de habitantes del predio. Por otro lado, en el caso de predios de otros usos cabe hacer similar precisión a la señalada precedentemente, esto es, que si bien se ha indicado que los datos a partir de los cuales se hace la distribución del costo han sido extraídos de una estimación de la participación en la generación de residuos sólidos, en la norma no ha explicado o recogido la metodología empleada para calcular la mencionada participación, lo cual tiene relación directa con el cálculo del monto a pagar por predio. En efecto, no se brinda mayor alcance sobre el supuesto análisis o estudio que se habría realizado. De lo expuesto se tiene que la Ordenanza Nº 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Recolección de Basura. 80

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BARRIDO DE CALLES DESCRIPCIÓN La Ordenanza Nº 187-MJM adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Barrido de Calles.

FUNDAMENTO(35) En relación con el servicio de Barrido de Calles, el fundamento 42 de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC, publicada el 14 de marzo de 2005, señala que este “dependerá de la mayor intensidad del servicio en cada contribuyente, a fin de generar una mayor obligación de pago en estos casos”, resultando razonable que quien contamine más, deba pagar un arbitrio mayor. Por otro lado, en el punto VIII, A, §3 de la sentencia de dicho órgano colegiado recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, publicada el 17 de agosto de 2005, se ha establecido que en el servicio de Limpieza de Calles “(…) no puede considerarse el tamaño de predio entendido como metros cuadrados de superficie, sino únicamente como longitud del predio del área que da a la calle, pues el beneficio se da en el barrido y limpieza de las pistas y veredas circunscritas a cada predio”. De lo expuesto se tiene que para el Tribunal Constitucional es un criterio básico que permite presumir una razonable distribución del costo del servicio de limpieza de calles la longitud del predio del área que da a la calle. En el presente caso, el artículo 11° de la Ordenanza Nº 187-MJM señala que el criterio para distribuir costo delestablecida servicio deenBarrido Callesdel será la fachada predio, corresponde a laellongitud metros de lineales perímetro quedel limita con la la que vía pública. Agrega que en caso de predios sujetos a propiedad horizontal, quintas y condominios, el importe a pagar se distribuirá en forma proporcional a la participación de las áreas comunes. En el informe técnico se indica además que para la fachada del predio, se considera los casos de predios con más de una, es decir, aquellos cuyo perímetro colindante con la vía pública corresponde a una esquina o manzana. Así también, considera la proporción de fachada de los predios ubicados en quintas, condominios y edificios. Cabe precisar que en la citada norma se explica que los datos de los criterios que permiten realizar la distribución de los costos de los servicios corresponden a información extraída de la base de datos del registro de declaraciones juradas de los predios y de estudios realizados a fin de individualizar el servicio prestado. Ahora bien, para realizar la distribución del costo, se prevén dos pasos: 1) Elaboración de una tabla que contiene la medida de las fachadas de los predios del distrito expresada en metros lineales y el costo total del servicio. Cabe precisar que en ella se indica la suma total de la longitud de las fachadas del distrito. 2) Se calcula el importe unitario por metro lineal. Para ello debe dividirse el costo total del servicio y la medida de las fachadas de los predios del distrito antes señalada. Para hallar el importe a pagar, el importe unitario debe multiplicarse por el largo de la fachada del predio. En consecuencia, la Ordenanza Nº 187-MJM adopta criterios válidos para la distribución de los costos globales del servicio de Barrido de Calles.

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

PARQUES Y JARDINES DESCRIPCIÓN La Ordenanza Nº 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines.

FUNDAMENTO(36) En la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/ TC, publicada el 14 de marzo de 2005, se ha señalado que “la aplicación de criterios de razonabilidad evita que la decisión de distribuir el costo del servicio sea discrecional por falta de reglas claras”, debiendo la distribución del costo estar “sujeta a parámetros objetivos que sustentan dicha decisión; en el caso de distribución de costos por servicios municipales, esta objetividad se verifica cuando exista una conexión lógica entre la naturaleza del servicio y el grado de intensidad en su uso, de modo tal que, gracias al criterio empleado, se obtengan con mayor fidelidad el monto que corresponde pagar en cada caso”(37). Agrega el citado Tribunal que al señalar los parámetros generales que permiten determinar lo que razonablemente debe pagar cada contribuyente por el servicio prestado, no ha pretendido cerrar la posibilidad de nuevos criterios que a futuro puedan ser tomados en cuenta pues solo ha indicado de “manera general” algunos criterios objetivos de distribución y observancia obligatoria básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio(38). En cuanto al supuesto bajo análisis, ha señalado que “El servicio brindado suele orientarse implantación, mantenimiento y mejoramiento y jardines adelauso público. Si recuperación, bien los beneficios ambientales y preservacióndedeparques áreas verdes benefician a todos por igual, quienes viven con mayor cercanía a parques y jardines, indudablemente reciben un beneficio mayor; de ahí que la ubicación del predio, resulta, en este caso, el criterio de distribución principal”(39). El punto VIII, A, § 3 de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, publicada el 17 de agosto de 2005, señala que en el caso de mantenimiento de parques y jardines “lo determinante para medir la mayor intensidad de disfrute del servicio será el criterio ubicación del predio, es decir, la medición del servicio según la mayor cercanía a áreas verdes. Por consiguiente, no se logrará este objetivo si se utilizan los criterios de tamaño y uso del predio, debido a que no relacionan directa o indirectamente con la prestación de este servicio…”(40). De conformidad con lo establecido por el Tribunal Constitucional, en el caso del servicio de Parques y Jardines, lo determinante para medir la mayor intensidad de disfrute del servicio será el criterio de ubicación del predio, según la cercanía a áreas verdes. No se logrará este objetivo si se utilizan los criterios de tamaño y uso del predio, debido a que no se relacionan directa o indirectamente con la prestación del servicio(41). Cabe mencionar que en la ordenanza analizada se explica que los datos de los criterios que permiten realizar la distribución de los costos de los servicios corresponden a información extraída de la base de datos del registro de declaraciones juradas de los predios y de estudios analizados a fin de individualizar el servicio prestado. El artículo 11° de la Ordenanza Nº 187-MJM señala que los criterios que se utilizarán para la distribución del costo del servicio son los de “sector” y “ubicación del predio”. Respecto del primero, se indica que corresponde a la división geográfica del distrito en seis sectores, a partir de lo cual se organiza y se hace efectivo el servicio de mantenimiento de los parques y jardines. En el informe técnico se agrega que estos se establecen de acuerdo 82

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con la distribución geográfica y de población del distrito. Dichos sectores son descritos en el Anexo Nº 04 y las áreas verdes que están comprendidas en cada uno se pueden apreciar en el Anexo Nº 05. Asimismo, en cuanto al segundo criterio, se explica que la ubicación se determina según el predio se encuentre frente a parques públicos, frente a jardines públicos o en otras zonas. En cuanto a la distribución del costo del servicio, se señala que según un estudio realizado, los predios que se ubican frente a parques públicos tienen, en comparación con los predios ubicados en otras zonas, una participación 11% mayor respecto de la utilización y beneficio ejercido sobre las áreas verdes. Asimismo, en el caso de predios ubicados frente a jardines públicos, el porcentaje de comparación es 5% mayor. En tal sentido, el importe de aquellos predios tendrá un peso (factor de ponderación) de 1.11 y 1.05, respectivamente, respecto de los ubicados en otras zonas, el que tendrá un peso de 1. Agrega el informe que el citado estudio también establece que el 29% del costo del servicio se distribuye entre todos los contribuyentes del distrito porque corresponde a un “Beneficio Efectivo” (BE) y el 71% restante, corresponde a un “Beneficio Potencial” (BP), que se distribuye en función de la cantidad de áreas verdes por sector. De acuerdo con esto, en el Anexo Nº 02 se presenta una tabla en la que se consigna el costo total del servicio (S/. 213,634.39), el 29% que corresponde al beneficio efectivo (S/. 61,953.97) y el 71% referido al beneficio potencial (S/. 151,680.42). A partir de estos criterios, se explica que la distribución se realiza en los siguientes pasos: 1) Se elabora una tabla de datos que contiene información sobre la cantidad de áreas verdes, predios ubicados frente a parques públicos, predios ubicados frente a jardines públicos y predios ubicados en otras zonas por cada sector, según lo siguiente: SECTORES M2áreasverdes

Sector 01 Sector 02 Sector 03 Sector 04 Sector 05 Sector 06 TOTAL

86,582.24 204,014.97 15,326.76 8,866.35 14,431.15 16,717.52 345,938.99

FP

FJ

68 277 145 145 185 164 984

137 5 241 274 375 2,034 3,066

OZ

1,976 4,543 6,166 3,889 1,801 242 18,617

TOTAL

2,181 4,825 6,552 4,308 2,361 2,440 22,667

2) Se calcula el beneficio efectivo (BE) de los predios ubicados en “otras zonas” (OZ). Para ello, la norma señala que debe dividirse el costo del beneficio efectivo entre la adición de los productos de los factores de peso (FP, FJ y OZ) y los números de predios desagregados de acuerdo a la ubicación. En el Anexo Nº 02 se incluye la fórmula de este paso según lo siguiente: Importe OZ Efectivo

=

CBE 1,11 x NFP + 1,05 x NFJ + 1 x NOZ

Donde: CBE: Costo del beneficio efectivo NFP: Número de predios ubicados frente a parques públicos (multiplicado por su factor 1.11) NFJ: Número de predios ubicados frente a jardines públicos (multiplicado por su factor 1.05) NOZ: Número de predios ubicados en otras zonas (multiplicado por su factor 1). AELE

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Al respecto, se aprecia que con este paso se busca calcular la participación de los predios ubicados en otras zonas en la parte del costo que corresponde al “beneficio efectivo” antes mencionado (S/. 61,953.97) para lo cual se divide dicho costo entre la suma de la cantidad de predios ubicados en cada zona, multiplicados por su factor de ponderación. 3) Se calcula el beneficio potencial de los predios ubicados en otras zonas. Para ello, se divide el costo que corresponde al beneficio potencial (S/. 151,680.42) entre el producto que resulta de multiplicar la adición de los productos de los factores de peso (FP, FJ y OZ) y los números de predios desagregados de acuerdo a la ubicación y según sectores por el cociente que resulta de dividir el área verde del sector entre el total de áreas verdes del distrito. En el Anexo Nº 02 se aprecia que esto ha sido reflejado en una fórmula. Así por ejemplo en el caso del sector 1, este beneficio potencial se calcularía según lo siguiente: CBP IOZP = (NFPs1 x 1.11 + NFJs1 x 1.05 + NOZs1 x 1) x A s1/A

Donde: CBP : Costo que corresponde al beneficio potencial. NFPs1: Número de predios ubicados frente a parques públicos de la zona 1 (multiplicado por su factor 1.11) NFJs1: Número de predios ubicados frente a jardines públicos de la zona 1 (multiplicado por su factor 1.05) NOZs1: Número de predios ubicados frente a otras zonas de la zona 1 (multiplicado por su factor 1) As1: Áreas verdes de la zona 1 A: Áreas verdes del distrito Se aprecia que con esta fórmula se calcula la participación ponderada de los predios ubicados en cada zona en la parte del costo que corresponde al “beneficio potencial”, para lo cual se considera también la proporción de áreas verdes que corresponde a cada sector, lo cual se encuentra dividiendo el área verde de estos entre el área verde total del distrito, ya que el beneficio potencial, como se ha mencionado, se distribuye en función de la cantidad de áreas verdes existentes en cada sector. 4) Se calcula el importe total de los predios ubicados en otras zonas, que resulta de sumar los resultados de los pasos dos y tres. 5) Se calcula el importe de los predios ubicados frente a parques públicos y frente a jardines públicos, lo cual resulta de multiplicar el resultado del paso cuatro con los factores de peso (ponderación) que corresponden (1.11 o 1.05). De acuerdo con la norma, siguiendo estos pasos, se halla el importe individualizado por cada predio, por sector y ubicación. Al respecto, se ha establecido que el 29% del costo se distribuirá entre todos los contribuyentes dado que este corresponde a un beneficio efectivo y que el 7 1% restante, que corresponde al beneficio potencial, se distribuirá en función a la cantidad de áreas verdes por cada sector, porcentajes que habrían sido obtenidos a partir de un estudio mencionado por la norma pero que no ha sido publicado en ella. Asimismo, tampoco se explica la metodología empleada mediante la que se obtuvo dichos porcentajes por lo que la ordenanza no brinda certeza alguna respecto de un elemento que tiene relación con la determinación del importe a pagar. De igual manera, en la norma se han previsto factores de ponderación según la ubicación de los predios (1.11, 1.05 y 1), sin embargo, tampoco se brinda mayor alcance sobre el estudio que se habría realizado y que determina la asignación de dichos factores, los cuales también tienen relación directa con la determinación de la tasa por el servicio de Parques y 84

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Jardines. En efecto, en ambos casos no existe indicación alguna sobre los datos empleados en el estudio ni sobre la metodología utilizada para obtener sus resultados. Finalmente, se advierte que la norma no ha previsto el caso de los terrenos sin construir o que estén construidos pero inhabitados pues estos no podrían ser tomados enenta cu al momento (42) de distribuir el costo del servicio ya que en dichos casos no hay quien goce del servicio . De lo expuesto se concluye que la Ordenanza Nº 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines.

SEGURIDAD CIUDADANA DESCRIPCIÓN La Ordenanza Nº 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Seguridad Ciudadana.

FUNDAMENTO(43) El Fundamento 41 de la Sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC, publicada el 14 de marzo de 2005, señala que “la aplicación de criterios de razonabilidad evita que la decisión de distribuir el costo del servicio sea discrecional por falta de reglas claras”, debiendo la distribución del costo estar “sujeta a parámetros objetivos que sustentan dicha decisión; en el caso de distribución de costos por servicios municipales, esta objetividad se verifica cuando exista una conexión lógica entre la naturaleza del servicio y el grado de intensidad en su uso, de modo tal que, gracias al criterio empleado, se obtengan con mayor fidelidad el monto que corresponde pagar en cada caso”. Cabe indicar que en el Fundamento 36permitan de la citada sentencialoseque ha precisado que cuando se señalan los parámetros generales que determinar razonablemente debe pagar cada contribuyente por el servicio prestado, no se pretende cerrar la posibilidad de que si existiesen nuevos criterios a futuro, estos sean tomados en cuenta. Asimismo, en el numeral §3 del acápite A del Fundamento VIII de la sentencia del mismo colegiado, recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, publicada el 17 de agosto de 2005, se ha indicado que solo se ha expuesto de manera general algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio. En el caso del Arbitrio por el servicio de Seguridad Ciudadana o Serenazgo, en el punto VIII, A, §3 de la citada sentencia, se indica que “es razonable utilizar los criterios de ubicación y uso del predio, por cuanto su uso se intensifica en zonas de mayor peligrosidad. Asimismo, debe tenerse en cuenta el giro comercial; por ejemplo, la delincuencia y peleas callejeras suelen producirse con mayor frecuencia en centros comerciales, bares o discotecas. Siguiendo esta lógica, el tamaño del predio no es un criterio que pueda relacionarse directa o indirectamente con la prestación de este servicio”(44). De lo señalado se tiene que para el Tribunal Constitucional son criterios básicos que permiten presumir una razonable distribución del costo del servicio de serenazgo la ubicación del predio en relación con las zonas de peligrosidad y el uso del predio; sin embargo, debe considerarse que tal como el citado Tribunal afirma, sus criterios constituyen bases presuntas mínimas y que a efecto de distribuir los costos de los servicios, puede acudirse a otros criterios, según sea la realidad de cada distrito, siempre que sean objetivos, razonables, idóneos y que guarde relación con el servicio prestado. En el presente caso, el artículo 11° de la Ordenanza Nº 187-MJM señala que para la distribución de los costos de este servicio se usarán los criterios de “zonas de seguridad” y “uso del predio”, el cual guarda relación con la actividad que se realiza en este. En tal sentido, siguiendo este criterio, los predios han sido clasificados en: AELE

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A) Casa habitación, predios, en construcción y terrenos sin construir. B) Comercio, servicios y otros usos. C) Universidades, institutos superiores, academias y centros pre universitarios. D) Gobierno central e instituciones públicas descentralizadas. E) Compañías de seguro, administradoras de fondo de pensiones, entidades financieras y bancarias. F) Clubes de esparcimiento y sociales, cines, discotecas, pubs, karaokes y similares, bingos, tragamonedas y casinos. Respecto de las zonas de seguridad, el citado artículo explica que se refiere a la distribución geográfica del distrito en cinco zonas, de acuerdo con el “Plan de Seguridad Ciudadana”, establecidas a partir de la intensidad del servicio prestado. Asimismo, en el informe técnico se indica que para la zonificación se ha considerado la información estadística de los tipos de actos delictivos, asistencia de brigada de servicios y puntos vulnerables en los que podrían materializarse los delitos. Dichas zonas han sido detalladas en el Anexo Nº 06. Por otro lado, se señala que por el periodo analizado se ha visto conveniente prestar el servicio a nivel de todo el distrito, sin diferenciar zonas de seguridad en los casos de predios de usos C, D, E, y F, debido a su fácil identificación dentro del plan de seguridad ciudadana. Ahora bien, para la distribución del costo del servicio, en el informe técnico se explica que hay que seguir los siguientes pasos: 1) Elaboración de una tabla de distribución de costos en la que se ha consignado el producto que resulta de multiplicar el costo total del servicio y la participación porcentual de los usos A y B por cada zona de seguridad. Se precisa que el costo total de los usos C, D, E y F se halla por diferencia entre el costo total del servicio y los costos totales de los usos A y B. La tabla descrita se aprecia en el Anexo Nº 03, según lo siguiente: Costos por Uso

Zona de (1) Seguridad Costo (S/.) % 01 02 03 04 05 Total

70,665.85 44,166.16 26,499.69 20,610.87 132,498.47 294,441.04

0.24 0.15 0.09 0.07 0.45 1

A Importe 23,496.39 10,864.87 19,199.03 12,881.80 71,482.92 137,925.01

B %(2)

C, D, E y F Importe

Importe %(3)

0.33 26,591.56 0.38 0.25 14,870.74 0.34 0.72 4,685.15 0.18 0.63 5,977.15 0.29 0.54 25,121.71 0.19 77,246.31

79,269.71

(1) Participación porcentual por zona. (2) Participación porcentual por uso. (3) Es la diferencia entre el costo total y los costos de uso A y B.

2) Se calcula el importe de los usos A y B, para lo cual hay que dividir el valor de los costos y cada uso y zona entre el número de predios que corresponden a cada uso y zona de seguridad. La tabla también ha sido incluida en el mencionado anexo, según lo siguiente: Zona de Seguridad

01 02 03 04 05 86

ImportesusoA Nº de predios 3,019 1,417 2,191 1,785 9,420

Importes 7,78 7,67 8,76 7,22 7,59

ImportesusoB Nº de predios 2,025 668 237 325 1,471

Importes 13.13 22.26 19.77 18.39 17.08

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3) Se calcula el importe de los usos C, D, E y F, para lo cual se multiplica la participación normalizada por uso y el costo total de los usos C, D, E y F y luego se divide el producto de dicha operación entre el número de predios por cada uso. Esto se muestra en la tabla denominada “Tabla de Cálculo de Importes usos C, D, E y F” que se ha incluido en el mencionado anexo, según lo siguiente:

Datos

Nº de predios Participación Normalizada Importes

Usos C

D

E

F

54 0.59 872.90

20 0.19 740.57

28 0.14 406.94

7 0.07 846.76

Según refiere la norma, siguiendo estos pasos, se obtiene el importe individualizado por cada predio. Así por ejemplo, en el caso del uso A y la zona 1, el importe resulta de dividir el costo asignado al uso A en dicha zona, entre el número de predios del mismo uso que existen en ella(45). De lo expuesto se aprecia que se ha efectuado una división del distrito en zonas de seguridad a las que, en base a información estadística del distrito, referida a los tipos de actos delictivos, la asistencia de la brigada de serenos y los puntos vulnerables en los que podría cometerse delitos; se les ha asignado un porcentaje de participación en el costo total del servicio prestado. Por consiguiente, siguiendo dicha información, se determina el porcentaje del costo asignado según el uso del predio y la zona en la que esté ubicado. Sin embargo, en el caso de los usos C, D, E y F, se ha asignado de “participación normalizada” sinpredios que la con norma haya explicado cómo es que ésteunhafactor sido calculado. En efecto, en ella no se advierte la metodología empleada para obtener dichos factores y tener así certeza al respecto. Igual apreciación cabe hacer respecto de la distribución de los costos globales por zona de peligrosidad y los porcentajes asignados a cada una ya que no se puede identificar con exactitud la información establecida, pues en la norma no se ha hecho mayor referencia al mencionado “Plan de Seguridad Ciudadana” mediante el que se ha establecido una mayor carga de costo para determinadas zonas y usos. Asimismo, según indica la norma, en el caso de los predios de usos C, D, E y F, la distribución del costo se realizaría sin distinguir la zona de seguridad. En consecuencia, en estos casos no se ha considerado el criterio de ubicación en relación con zonas de peligrosidad, lo cual no resulta apropiado pues, por ejemplo, una entidad bancaria (categoría E) necesitaría más del servicio de Seguridad Ciudadana dependiendo de la zona en la que se encuentre pues en una u otra podrían existir distintos niveles de peligrosidad. Cabe agregar que la norma no menciona el caso de los predios construidos pero inhabitados, respecto de los cuales, no hay quien goce del servicio de Seguridad Ciudadana, por lo que no deben tomarse en cuenta al realizar la distribución. Por consiguiente, no existe certeza sobre el particular pues la ordenanza no indica si serán o no considerados para la mencionada distribución. Se concluye entonces que la Ordenanza Nº 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicios de Seguridad Ciudadana. Que los criterios antes mencionados tienen carácter vinculante para todos los vocales de este Tribunal de conformidad con el Acuerdo contenido en el Acta de Sala Plena Nº 2002-10 de 17 de setiembre de 2002. Que en tal sentido, se concluye que la Municipalidad Distrital de Jesús María mediante la Ordenanza Nº 187-MJM, no cumplió con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública AELE

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(Recolección de Basura y Barrido de Calles) y Parques y Jardines del año 2006, pero sí los de Seguridad Ciudadana, de acuerdo a los parámetros establecidos por elTribunal Constitucional. Que en cuanto a la distribución de los costos de los referidos Arbitrios, se concluye que se ha adoptado criterios válidos para distribuir los costos del servicio de Barrido de Calles del año 2006, mas no respecto de los servicios de Recolección de Basura, Parques y Jardines, y Seguridad Ciudadana de dicho año. Que en virtud de los criterios expuestos procede revocar la resolución apelada en este extremo, y dejar sin efecto la Resolución de Determinación Nº 000319-2006-MJM/GR/UR. Que asimismo, conforme con el Acuerdo contenido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-12 de 4 de mayo de 2012, corresponde que la presente resolución se emita con el carácter de observancia obligatoria, y se disponga su publicación en el diario oficial “El Peruano”, de conformidad con el artículo 154° del Código Tributario, que dispone que las esoluciones r del Tribunal Fiscal que interpreten de modo expreso y con carácter general el sentido de normas tributarias,así como las emitidas en virtud del artículo 102° del mismo código, constituirán jurisprudencia de observancia obligatoria para los órganos de la Administración Tributaria, mientras dicha interpretación no sea modificada por el mismo Tribunal, por vía reglamentaria o por ley, debiéndose señalar en la resolución correspondiente dicho carácter y disponerse la publicación de su texto en el diario oficial. Asimismo, indica el citado artículo que de presentarse nuevos casos o resoluciones con fallos contradictorios entre sí, el Presidente del Tribunal deberá someter a debate en Sala Plena para decidir el criterio que deba prevalecer, constituyendo éste precedente de observancia obligatoria en las posteriores resoluciones emitidas por el Tribunal. Con los vocales Barrantes Takata y Huamán Sialer, a quien se llamó para completar Sala e interviniendo como ponente la vocal Ruiz Abarca. RESUELVE: 1. REVOCAR la Resolución Gerencial Nº 0191-2006/MJM/GR de 19 de junio de 2006, y DEJAR SIN EFECTO las Resoluciones de Determinación Nº 000319-2006-MJM/GR/UR, 0039432006-MJM/GR/UR y 004603-2006-MJM/GR/UR. 2. DECLARAR que de acuerdo con el artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, la presente resolución constituye precedente de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el diario oficial “El Peruano” en cuanto establece los siguientes criterios:

“La Ordenanza Nº 187-MJM no cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública (Recolección de Basura y Barrido de Calles) y Parques y Jardines. Asimismo, cumple con explicar el costo del servicio de Seguridad Ciudadana del año 2006”. “La Ordenanza Nº 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Recolección de Basura”. “La Ordenanza Nº 187-MJM adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Barrido de Calles”. “La Ordenanza Nº 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines”. “La Ordenanza Nº 187-MJM no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Seguridad Ciudadana”. Regístrese, comuníquese y remítase a la Municipalidad Distrital de Jesús María – Lima para sus efectos.

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BARRANTES TAKATA Vocal RUIZ ABARCA Vocal HUAMÁN SIALER Vocal TOLEDO SAGÁSTEGUI Secretaria Relatora –––––– (1) Sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC, emitida el 11 de noviembre de 2004 y publicada el 14 de marzo de 2005, correspondiente al proceso de la acción de inconstitucionalidad planteada contra diversas ordenanzas que aprobaron las tasas por Arbitrios de Limpieza Pública y Recolección de Residuos Sólidos, mantenimiento de Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana en la jurisdicción de la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco. (2) Al respecto, cabe señalar que con relación a la explicación del costo de los servicios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana, se suscitaron dos interpretaciones. La primera indicaba que: “La Ordenanza Nº 187-MJM cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública (Recolección de Basura y Barrido de Calles), Parques y Jardines, y Seguridad Ciudadana del año 2006”. La segunda exponía que: “La Ordenanza Nº 187-MJM no cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública (Recolección de Basura y Barrido de Calles) y Parques y Jardines. Asimismo, cumple con explicar el costo del servicio de Seguridad Ciudadana del año 2006”. (3) De acuerdo con lo establecido por el artículo 74° de la Constitución Política del Perú, los gobiernos locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de estas, dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la ley. Asimismo, se establece que el Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona y que ningún tributo puede tener efecto confiscatorio. (4) Al respecto, véase la sentencia de 13 de abril de 2005, publicada el 12 de agosto de 2005, recaída en el Expediente Nº 0042-2004-AI/TC, sobre la demanda de inconstitucionalidad interpuesta contra el artículo 54° de la Ley de Tributación Municipal, aprobada por Decreto Legislativo Nº 776. (5) Sentencia emitida el 27 de setiembre de 2004, correspondiente a la acción de inconstitucionalidad planteada contra la Ley Nº 28046, que creó el Fondo para la Asistencia Previsional. (6) En este sentido, véase la sentencia del Tribunal Constitucional, recaída en el Expediente Nº 00042-2004-AI/TC. (7) Al respecto, véase la misma sentencia del Tribunal Constitucional, señalada en la cita anterior. (8) En este sentido, véase los fundamentos 29 y 30 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC. Agrega el citado Tribunal que “no pareciera, pues, que justificar el costo o mantenimiento del servicio en mayor medida por costos indirectos, como por ejemplo remuneraciones, o incluso tomar en cuenta dietas de regidores –como en algunos casos se ha hecho– logre este objetivo; resulta más razonable la justificación basada en el valor y mantenimiento de la maquinaria e insumos empleados, así como la frecuencia en la prestación del servicio. Tampoco podría admitirse como costos válidos aquellos que integran el rubro “otros gastos indirectos”, sin que ellos sean disgregados para dar cuenta al contribuyente de cuáles son esos gastos indirectos que han elevado el costo del servicio a recibir”. Asimismo, explican que el contribuyente o usuario se encuentra ante servicios que no puede dejar de tomar, tanto por su naturaleza impositiva como por ser esenciales, por tal motivo, las municipalidades deben justificar de manera detallada el hecho en base al cual sustentan el cobro. (9) Al respecto, véase el Informe Técnico de la Ordenanza Nº 187-MJM, en el rubro de antecedentes legislativos. (10) En este sentido, el Tribunal Constitucional ha establecido en el punto §5 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-AI/TC que “Como quiera que estos costos se sustentan en un informe técnico financiero, su publicidad como anexo integrante de la ordenanza que crea Arbitrios, resulta determinante para la observancia del principio de reserva de ley, dado que será sobre la base de estos cálculos como se determine la base imponible y la distribución de su monto entre todos los vecinos. En tal sentido, el informe técnico financiero constituye un elemento esencial de este tributo”. (11) En esta resolución, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, publicada el 26 de abril de 2007, se determinó que la Ordenanza Nº 830, emitida por la Municipalidad Metropolitana de Lima, no cumplió con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo de los años 2001 a 2005. (12) En este sentido, véase las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nº 3264-2-2007, Nº 13640-5-2008, Nº 5948-7-2009 y Nº 56117-2010, las que constituyen jurisprudencia de observancia obligatoria. (13) En dicha resolución se analizó la Ordenanza Nº 887, emitida por la Municipalidad Metropolitana de Lima.

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(14) En el fundamento Nº 78 de esta resolución se señaló que diversas ordenanzas o consignan informes técnicos o, de considerarlos, no especifican cómo se llega a establecer los montos que allí se alegan y que suele apelarse a consignar costos indirectos, sin que el contribuyente tenga una explicación de cuáles son. Ello, a criterio del Tribunal Constitucional, resta certeza al contribuyente respecto a si lo pagado por arbitrios corresponde efectivamente al costo del servicio. A continuación se agrega que: “Por estas razones es importante invocar la intervención oportuna de la Contraloría General de la República a fin de que en sus auditorías a los gobiernos locales, conceda mayor atención a la inspección sobre la forma cómo las Municipalidades vienen determinando los costos de sus servicios, y de este modo, establecer certeramente las responsabilidades civiles, administrativas y penales a que hubiera lugar”. (15) Al respecto, véase el fundamento Nº 78 de la primera resolución y el punto Nº 4 del fallo de la segunda. (16) Forma parte del fundamento el punto precedente: Marco Normativo y Jurisprudencial. (17) En este caso, se ha incluido los siguientes conceptos: uniformes, vestuario y combustible. Al respecto, véase la página del se citado diario (18) Nº En 307658 este caso, indica que oficial. se depreciarán nueve autos, once camionetas y diez motos. Al respecto, véase: Ibidem. (19) Cabe mencionar que con relación al criterio de distribución del costo del servicio de Recolección de Basura, se suscitaron dos interpretaciones. La primera señalaba que: “La Ordenanza Nº 187-MJM, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Recolección de Basura”. La segunda indicaba que: “La Ordenanza Nº 187-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Recolección de Basura”. (20) Al respecto, el citado criterio representa la propuesta única sometida al Pleno del Tribunal Fiscal. (21) Cabe indicar que con relación al criterio de distribución del costo del servicio de Parques y jardines, se suscitaron dos interpretaciones. La primera indicaba que: “La Ordenanza Nº 187-MJM, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines”. La segunda indicaba que: “La Ordenanza Nº 187-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines”. (22) Al respecto, cabe señalar que con relación al criterio de distribución del costo del servicio de Seguridad Ciudadana, se suscitaron dos interpretaciones. La primera indicaba que: “La Ordenanza Nº 187-MJM, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Seguridad Ciudadana”. La segunda indicaba que: “La Ordenanza Nº 187-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Seguridad Ciudadana” . (23) Al respecto, véase el punto VIII, A, § 1 al 5 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC. (24) Al respecto, véase los fundamentos 22 y siguientes de la citada sentencia. (25) Forma parte del fundamento el punto precedente: Marco teórico de los criterios de distribución del costo de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC. (26) En este sentido, véase el fundamento 41 de la citada resolución. (27) Sobre el particular, véase el fundamento de la citadaNº sentencia. Asimismo, el numeralTribunal §3 del acápite A del Fundamento VIII de la sentencia recaída en el36Expediente 0053-2004-PI/TC, el en mencionado ha indicado que solo se ha expuesto de manera general algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio. Cabe agregar que en la sentencia recaída en el Expediente Nº 0018-2005-PI/TC, publicada el 19 de julio de 2006, el Tribunal Constitucional ha precisado que los criterios vinculantes de constitucionalidad material desarrollados en el punto VIII, A, § 3 de la sentencia emitida en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, son bases presuntas mínimas que no deben entenderse rígidas en todos los casos, pudiendo admitirse el uso de otras fórmulas de criterios de distribución de costo que sobre la base del parámetro de la razonabilidad, puedan adaptarse a la realidad de cada municipalidad y permitir una mayor justicia en la imposición. (28) El subrayado pertenece a la sentencia. (29) En cuanto al criterio del tamaño del predio, se tiene que los predios con mayor extensión de construcción siempre contarán con una mayor capacidad habitable, teniéndose por razonable el cobro de una tasa diferenciada en función al aprovechamiento que puedan realizar las personas de acuerdo a la capacidad habitable con la que cuenta su predio. (30) A título de ejemplo, el Tribunal Constitucional, en la sentencia publicada el 15 de diciembre de 2007, recaída en el Expediente Nº 0020-2006-PI/TC, sobre proceso de inconstitucionalidad contra diversas Ordenanzas Municipales emitidas por la Municipalidad Distrital de Santa Anita, declaró válido como criterio de distribución de costo del servicio de recolección de residuos el tamaño del predio en función del metro cuadrado construido (criterio preponderante) y, como criterio secundario, el número de habitantes por predio, considerando para ello la densidad poblacional por metro cuadrado de construcción correspondiente al distrito. (31) En relación al criterio de uso del predio, en el que fundamento 42negarse de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004AI/TC, el Tribunal Constitucional ha señalado “no puede que los establecimientos comerciales generan mayor cantidad de basura que una casa-habitación”. Asimismo, debe agregarse que tratándose de predios destinados al resto de usos, distintos tipos de uso pueden atraer un distinto nivel de afluencia de población. Así no tendrá el mismo nivel de afluencia un predio utilizado de estacionamiento que uno de hospital. En tal sentido los predios que por el uso destinado al predio tienen una mayor afluencia de público deberán pagar un monto mayor de Arbitrio”. Agrega el citado Tribunal, respecto de los predios cuyo uso es distinto a la casa habitación, que el criterio del tamaño del predio “… podría ser utilizado de mediar una relación proporcional entre el tamaño del predio y el uso del mismo. Por ejemplo, en estos casos, siendo dos predios de la misma actividad comercial pero de distinto tamaño, será objetivo presuponer que el predio de mayor tamaño genera más desperdicios. De otro lado, consideramos que el criterio tamaño del predio sí determina que se reciba un mayor servicio por barrido y lavado de calles”.

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(32) En el Anexo Nº 01 del informe técnico, se señala que el valor “H” representa el total de habitantes (uso casa habitación). Asimismo, en el cuadro denominado “Cálculo Detallado del Servicio de Recolección de Predios: Uso Casa Habitación – Predio 2006” se indica que el número total de habitantes (uso casa habitación) es de 59,548.51 (Se advierte que existiría un error material en la cifra en cuanto a los decimales). (33) Según la tabla de datos (véase la página Nº 307663 del diario oficial citado), los predios usados como casa habitación participan en un 35% del costo total del servicio. (34) En este sentido, véase el cuadro denominado “Cálculo Detallado del Servicio de Recolección de Predios: Uso Casa Habitación – Periodo 2006” en las páginas 307664 y siguientes del citado diario oficial. (35) Forma parte del fundamento el punto precedente: Marco teórico de los criterios de distribución del costo de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC. (36) Forma parte del fundamento el punto precedente: Marco teórico de los criterios de distribución del costo de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC. (37) Al respecto, véase el fundamento Nº 41 de la citada sentencia. (38) En tal sentido, véase el fundamento 36 de la citada sentencia. Asimismo, véase el numeral §3 del acápite A del Fundamento VIII de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, en la que el Tribunal Constitucional ha indicado que solo se ha expuesto de manera general algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio y la sentencia recaída en el Expediente Nº 00182005-PI/TC antes citada. (39) En este sentido, véase el fundamento 43 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC. (40) El subrayado pertenece al texto de la sentencia. (41) Al respecto, véase el sexto fundamento de la Sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 00020-2006-AI/TC. (42) Al respecto, véase el Informe de Defensoría Nº 106, aprobado por Resolución 44-2006-DO, publicado el 3 de octubre de 2006 en el diario oficial “El Peruano”, así como criterio adoptado por este Tribunal mediante Resolución Nº 59487-2009 publicado con fecha 5 de julio de 2009. (43) Forma parte del fundamento el punto precedente: Marco teórico de los criterios de distribución del costo de conformidad con las sentencias emitidas en los expedientes Nº 053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC. (44) El subrayado pertenece a la sentencia citada. (45) Las fórmulas para hallar los importes individualizados en cada caso se encuentran descritas en el Anexo Nº 03. Al respecto, véase la página Nº 307669 del citado diario oficial.

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RESOLUCIÓN Nº 6559-8-2012 (*)

INVALIDEZ DE CRITERIOS ADOPTADOS POR ORDENANZA DE ARBITRIOS MUNICIPALES DEL DISTRITO DE LINCE EXPEDIENTE Nº INTERESADO ASUNTO PROCEDENCIA FECHA

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6585-2010 JAIME ENRIQUE RODRÍGUEZ TORRES Arbitrios Municipales Lince – Lima Lima, 27 de abril de 2012

VISTA la apelación interpuesta porJAIME ENRIQUE RODRÍGUEZ TORRES, contra la resolución ficta denegatoria de la reclamación presentada contra la Resolución de Determinación Nº 008241-2007-MDL-OAT-URC, emitida por la Municipalidad Distrital de Lince por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los Periodos de enero a diciembre del año 2006, respecto del predio desu propiedad ubicado en Jr. Francisco de Zela Nº 2130, Dpto. 401, Lince.

CONSIDERANDO: Que el recurrente alega que el valor impugnado debe ser declarado nulo ya que se sustenta en la Ordenanza Nº 143-MDL, que produce los mismos errores que las Ordenanzas Nº 144-MDL y 148-MDL, que fueron declaradas inválidas por la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 13640-52008, de modo que tampoco cumple con el marco constitucional y legal que regula los Arbitrios Municipales. Así, refiere que el cálculo hecho para el año 2006, conforme con la estructura de costos presentada por la Municipalidad Distrital de Lince, no se ajusta a ley ni a los parámetros establecidos por el Tribunal Constitucional. Que de conformidad con lo dispuesto por el artículo 142° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF, modificado por el Decreto Legislativo Nº 981, la Administración Tributaria resolverá las reclamaciones dentro del plazo máximo de nueve (9) meses, incluido el plazo probatorio, contado a partir de la fecha de presentación del recurso de reclamación. Que el artículo 144° del mencionado código, modificado por Decreto Legislativo Nº 953, establece que formule una reclamación la Administración y esta no notifique su decisión en el cuando plazo deseseis (6) meses, el interesadoante puede considerarla desestimada e interponer apelación ante el Tribunal Fiscal. Que en atención a la modificación del citado artículo 142° dispuesta por el Decreto Legislativo Nº 981, debe interpretarse que a partir de la entrada en vigencia de este último, en los casos en que la Administración no hubiera cumplido con resolver la reclamación interpuesta dentro del plazo previsto por dicho artículo, el contribuyente tiene expedito su derecho para

(*) Resolución publicada en el Diario Oficial El Peruano, el 9 de mayo de 2012.

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interponer apelación contra la resolución ficta que desestima su recurso de reclamación, considerando denegada su petición, esto es, que ha operado el silencio administrativo negativo, criterio establecido en reiteradas resoluciones del Tribunal Fiscal, entre ellas, las Resoluciones Nº 10199-5-2008, 13960-5-2008 y 16633-11-2011. Que de lo actuado se tiene que el 18 de mayo de 2007 el recurrente presentó un recurso de reclamación contra la Resolución de Determinación Nº 008241-2007-MDL-OAT-URC, solicitando que sea declarada nula debido a que se sustenta en una ordenanza que debe ser inaplicada (1) al no atender a los parámetros establecidos por el Tribunal Constitucional . Que elrespuesta 23 de marzo 2009 el recurrente indicó que pese aaldar tiempo transcurrido no habíay recibido de lade Administración, por lo que procedía por denegado su recurso formular apelación contra la resolución ficta denegatoria. Que en efecto, dado que la Administración no emitió pronunciamiento con relación a la reclamación presentada, habiendo transcurrido en exceso el plazo máximo previsto para ello por el artículo 142° del Código Tributario, corresponde emitir pronunciamiento sobre el fondo del asunto en instancia de apelación. Que es objeto de impugnación la Resolución de Determinación Nº 008241-2007-MDL-OATURC, girada por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los periodos de enero a diciembre de 2006, advirtiéndose que tal acotación se realizó al amparo de la Ordenanza Nº 143-MDL, modificada por la Ordenanza Nº 149-MDL. Que el 25 de diciembre de 2005 se publicaron en el Diario Oficial “El Peruano” la Ordenanza Nº 143-MDL, y la Ordenanza Nº 149-MDL, que la modificó, emitidas por la Municipalidad Distrital de Lince(2), estableciéndose el marco legal del régimen tributario y el importe de los Arbitrios Municipales para el año 2006; siendo que este Tribunal ha procedido al análisis de la (3)

validez ordenanza . Acuerdo de Sala Plena contenido en el Acta deReunión de Sala Quede al dicha respecto, mediante Plena Nº 2012-11 de 26 de abril de 2012, se ha adoptado el siguiente criterio(4): “La Ordenanza Nº 143-MDL, modificada por la Ordenanza Nº 149-MDL, no cumple con explicar el costo de los servicios de Recojo de Basura, Barrido de Calles, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana del año 2006 y, por tanto, no constituye una norma válida para sustentar el cobro de los Arbitrios Municipales de dicho año”. Que el referido criterio ha sido adoptado por este Tribunal por los fundamentos siguientes: «De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 1° de la Ordenanza Nº 143-MDL, el objetivo de la norma es establecer en la jurisdicción de Lince el marco legal del régimen tributario y el importe de las tasas por Arbitrios para ser aplicados en el año 2006. Dicha ordenanza fue modificada por la Ordenanza Nº 149-MDL, entre otros, en cuanto al informe técnico que contiene los cuadros de estructuras de costos de los servicios. En primer término, cabe indicar que tal como lo ha expresado el Tribunal Constitucional, al momento de dictar las normas que regulan el cobro de los Arbitrios las municipalidades deben observar los parámetros de validez y eficacia establecidos por el citado Tribunal, debiendo cumplir también con los principios establecidos por la Constitución, el Código Tributario y las disposiciones del denominado bloque de constitucionalidad. Así, las nuevas ordenanzas emitidas deben observar los principios de legalidad y de reserva de ley, ambos referidos en el artículo 74° de la Constitución(5). Ahora bien, conforme lo ha establecido el Tribunal Constitucional, la potestad tributaria de los diferentes niveles de gobierno no es irrestricta o ilimitada, por lo que su ejercicio no puede realizarse al margen de los principios y límites que la propia Constitución y las leyes de la materia señalan. AELE

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En este sentido, el citado Tribunal ha indicado lo siguiente: “La imposición de determinados límites que prevé la Constitución permite, por un lado, que el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado sea constitucionalmente legítimo; de otro lado, garantiza que dicha potestad no sea ejercida arbitrariamente y en detrimento de los derechos fundamentales de las personas. Por ello, se puede decir que los principios constitucionales tributarios son límites al ejercicio de la potestad tributaria, pero también son garantías de las personas frente a esa potestad; de ahí que dicho ejercicio será legítimo y justo en la medida que su ejercicio se realice en observancia de los principios constitucionales que están previstos por el artículo 74° de lafundamentales Constitución, tales el de ylegalidad, reserva de ley, igualdad, respeto de los derechos de lascomo personas el principio de interdicción de la confiscatoriedad”(6). Por otro lado, en la sentencia recaída en los Expedientes Acumulados Nº 0001-2004-AI/ TC y 0002-2004-AI/TC(7), el citado Tribunal ha señalado que: “el principio de legalidad en materia tributaria se traduce en el aforismo nullum tributum sine lege, consistente en la imposibilidad de requerir el pago de un tributo si una ley o norma de rango equivalente no lo tiene regulado”. Asimismo, a criterio del citado Tribunal, el principio de legalidad, en sentido general, se entiende como la subordinación de todos los poderes públicos a leyes generales y abstractas que disciplinan su forma de ejercicio y cuya observancia se halla sometida a un control de legitimidad por jueces independientes. Así, señala que en materia tributaria, el principio de legalidad implica que la potestad tributaria deba ser, en primer lugar, conforme a la Constitución, y en segundo lugar, a la ley y, en consecuencia, no puede existir un tributo sin que previamente exista un mandato constitucional que así lo ordene(8). En el presente caso, la Constitución y la Ley Orgánica de Municipalidades han establecido que la creación de tributos porhaparte de los la gobiernos locales se debemateria efectuartributaria mediante una ordenanza, norma a la que se reservado posibilidad de regular en el ámbito municipal, siendo que en el caso de municipalidades distritales, adicionalmente, se requiere de un proceso de ratificación por parte de la Municipalidad Provincial respectiva, en un plazo determinado. De otro lado, el Tribunal Constitucional distingue el principio de reserva de ley del principio de legalidad, señalando que el primero implica una determinación constitucional que impone la regulación, solo por ley, de ciertas materias. En tal sentido, afirma que la reserva de ley no solo supone la subordinación del Poder Ejecutivo al Poder Legislativo, sino que el Ejecutivo no puede entrar, a través de sus disposiciones generales, en lo materialmente reservado por la Constitución al Legislativo. Como consecuencia de ello, el Tribunal Constitucional afirma la necesidad de la reserva de ley, ya que su papel no se cubre con el principio de legalidad pues este es solo un límite, en cambio aquella implica una exigencia reguladora pues a diferencia del principio de legalidad(9), el principio de reserva de ley significa que el ámbito de la creación, modificación, derogación o exoneración –entre otros– de tributos queda reservada para ser actuada únicamente mediante una ley(10). Con relación al cumplimiento del principio de reserva de ley por parte de los gobiernos locales que crean normas sobre Arbitrios Municipales, el Tribunal Constitucional en la sentencia emitida en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, ha establecido que se respeta la reserva de ley cuando el tributo es creado por ordenanza, siguiendo las reglas de producción normativa del parámetro de constitucionalidad y cuando cada elemento constitutivo del tributo se encuentra regulado, entre ellos, el aspecto mensurable de la hipótesis de incidencia tributaria. De acuerdo con ello, si bien corresponde a las municipalidades determinar el costo que demanda la prestación de los servicios, ello no las autoriza a considerar de manera indis94

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criminada e irrazonable cualquier criterio para justificar sus costos, pues estos deben ser idóneos y guardar relación objetiva con el servicio que se preste(11). Es por ello que toma importancia la publicación del informe técnico y de los cuadros que contienen la estructura de costos que sustentan el costo de los servicios, como una garantía de transparencia frente al contribuyente y de cumplimiento del principio de reserva de ley (12). En el supuesto bajo análisis, como se ha mencionado, la Municipalidad Distrital de Lince ha publicado el informe técnico en el que se muestran los costos proyectados y ejecutados de los diferentes servicios. Por otro lado, en reiteradas resoluciones emitidas por este Tribunal, se ha establecido queexpliquen en los cuadros estructura de costoscon no el esservicio válido consignar conceptos o rubrosEn queeste no se por síde solos o cuya relación no haya sido determinada. mismo sentido, en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 03264-2-2007(13) se ha señalado que para presentar los costos, se debe tener la posibilidad de identificar los conceptos que cada uno comprende, no debiendo usarse términos que no se expliquen por sí mismos o que se presten a ambigüedad. Bajo estas premisas, se ha declarado que las ordenanzas no cumplen con los criterios establecidos por el Tribunal Constitucional si contienen conceptos indeterminados tales como “servicios de terceros”, “gastos administrativos”, “otros”, “gastos variables”, entre otros, pues se trata de conceptos globales que no tienen explicación en la ordenanza (14) o si su estructura de costos presenta componentes en forma global, sin disgregar los conceptos que los conforman. Así por ejemplo, mediante la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 04346-7-2011, que constituye precedente de observancia obligatoria (15), se señaló que la ordenanza analizada no cumplía con explicar los costos de los servicios debido a que en el caso de los costos indirectos y gastos administrativos, se había fijado un monto global por estos conceptos sin disgregar los factores que su losnaturaleza componíanninisuexplicaba costos indirectos trativos se trataba, relación de conqué el servicio prestado, ylogastos cual seadminisapreció también en el caso de los costos fijos. Es del caso mencionar que dicho criterio se observó también en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 13640-5-2008, que constituye precedente de observancia obligatoria(16), mediante la que se analizó las Ordenanzas Nº 144-MDL y 148-MDL, que regularon el régimen tributario de los Arbitrios Municipales de los años 2002 a 2005 en la Municipalidad Distrital de Lince y en la que se concluyó que dichas normas habían infringido el principio de reserva de ley por no cumplir con detallar los componentes de la estructura de costos de los servicios(17). Bajo este marco jurisprudencial y teniendo en cuenta lo expuesto, se procederá a analizar si la Ordenanza Nº 143-MDL, modificada por la Ordenanza Nº 149-MDL, ha sido emitida observando los principios de la tributación y los parámetros desarrollados por el Tribunal Constitucional con relación a la regulación del costo de los Arbitrios Municipales, esto es, uno de sus elementos de cuantificación. Cabe precisar que al amparo de lo señalado por el Tribunal Constitucional, el Tribunal Fiscal no constatará la forma en que las municipalidades determinan sus costos. En efecto, de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 0041-2004-AI/TC (18), y 0053-2004-PI/TC(19), dicha labor corresponde a la Contraloría General de la República, así como la determinación de las responsabilidades que correspondan(20). En tal sentido, solo se analizará si los costos y su relación con el servicio se encuentran explicados en la norma. Cabe mencionar que en el informe técnico de la Ordenanza Nº 149-MDL se han publicado los Cuadros Nº 05 a 07 que contienen la estructura de costos de los servicios de recolección de basura, barrido de calles, parques y jardines y serenazgo para el año 2006. A efecto de analizar los componentes del costo de cada servicio, a continuación se muestran los citados cuadros:

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RECOLECCIÓN DE BASURA COSTOS COSTOS DIRECTOS Costos de Mano de Obra Costos de Materiales Depreciación de Maquinarias y Equipo Otros Costos y Gastos Variables COSTOS INDIRECTOS COSTOS FIJOS TOTAL

COSTOANUAL 3,030,585.50 1,337,875.00 501,985.00 299,812.50 890,913.00 105,600.00 68,495.40 3,204,680.90

BARRIDO DE CALLES COSTOS COSTOS DIRECTOS Costos de Mano de Obra Costos de Materiales Otros Costos y Gastos Variables TOTAL

COSTOANUAL 929,580.00 744,125.00 75,125.00 110,330.00 929,580.00

PARQUES Y JARDINES COSTOS COSTOS DIRECTOS

COSTOANUAL 1,266,879.70

Costos de Mano de Obra Costos de Materiales Depreciación de Maquinarias y Equipo Otros Costos y Gastos Variables COSTOS INDIRECTOS COSTOS FIJOS TOTAL

436,800.00 367,817.20 21,374.50 440,888.00 101,400.00 98,149.20 1,466,428.90

SEGURIDAD CIUDADANA COSTOS COSTOS DIRECTOS Costos de Mano de Obra Costos de Materiales Otros Costos y Gastos Variables COSTOS INDIRECTOS COSTOS FIJOS TOTAL

COSTOANUAL 2,135,478.80 1,437,600.00 582,678.80 115,200.00 197,100.00 83,332.80 2,415,911.60

Al respecto, en el caso de los costos directos de todos los servicios, se aprecia que incluyen costos por mano de obra, materiales y otros costos y gastos variables. Adicionalmente, en el caso de los servicios de recolección de basura y parques y jardines, también se ha previsto el rubro de depreciación de maquinarias y equipos. Sobre el particular, se advierte que no se ha indicado la cantidad de mano de obra necesaria para prestar los servicios ni su costo unitario o mensual. Asimismo, no se ha disgregado el concepto de materiales, esto es, no se ha hecho especificación alguna sobre los elemen96

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tos que serían usados para prestar los servicios sino que por el contrario, se ha previsto una suma global. De esa manera, no es posible determinar cuáles son los elementos cuyo uso se ha previsto para cada servicio ni si tienen relación con estos. Conforme, se aprecia de los cuadros transcritos, en dos supuestos (recolección de basura y parques y jardines) se ha previsto el rubro “depreciación”, pero no se ha indicado los bienes sujetos a depreciación, el porcentaje de depreciación ni el de dedicación, por lo que estos conceptos no ofrecen certeza alguna. De igual manera, el rubro denominado “otros costos y gastos variables” (considerado para todos los servicios) se explica sí mismo pues nocon se ha llada sus componentes y lanoforma no hapor señalado su relación los indicado servicios,de porforma lo quedetaesta no ha justificado su inclusión dentro de los costos. Por otro lado, en el caso de los servicios de recolección de basura, parques y jardines y serenazgo, se han diferenciado costos indirectos y costos fijos, sin embargo se advierte que tampoco se han señalado los conceptos que estos incluyen, fijándose solamente montos globales, por lo que la norma no ha proporcionado explicación alguna acerca de su naturaleza, finalidad y relación con los servicios. De acuerdo con lo expuesto, los costos establecidos para cada uno de los mencionados servicios no pueden ser trasladados a los contribuyentes ya que no es acorde con lo establecido por el Tribunal Constitucional admitir como válidos los conceptos mencionados que no han sido explicados y disgregados pues dicha estructura no da cuenta a los contribuyentes sobre sus componentes, de modo que no se puede determinar, como se ha señalado precedentemente, su naturaleza, finalidad y relación objetiva con cada servicio prestado. Cabe reiterar que el costo de los servicios determinará una parte del aspecto mensurable de la hipótesis de incidencia de los Arbitrios, por lo que su ausencia implica una violación del principio de reserva de detallarse ley y a efecto de respetarsus este principio, no basta forma global, sino que debe y sustentarse componentes para que señalarlo la norma en no se preste a ninguna ambigüedad. Por consiguiente, se concluye que la Ordenanza Nº 143-MDL, modificada por la Ordenanza Nº 149-MDL, no cumple con explicar el costo de los servicios de recojo de basura, barrido de calles, parques y jardines y seguridad ciudadana del año 2006 y, por tanto, no constituye una norma válida para sustentar el cobro de los Arbitrios Municipales de dicho año”. Que el mencionado criterio tiene carácter vinculante para todos los vocales del Tribunal Fiscal, conforme con lo establecido por el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2002-10 de 17 de setiembre de 2002, sobre la base de la cual se emite la presente resolución. Que el primer párrafo del artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF, dispone que las resoluciones del Tribunal Fiscal que interpreten de modo expreso y con carácter general el sentido de las normas tributarias, así como las emitidas en virtud del artículo 102° del mismo código, según el cual al resolver se deberá aplicar la norma de mayor jerarquía, constituirán jurisprudencia de observancia obligatoria para los órganos de la Administración Tributaria, mientras dicha interpretación no sea modificada por este Tribunal, por vía reglamentaria o por ley, y en este caso, en la resolución correspondiente, se señalará que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria y se dispondrá la publicación de su texto en el diario oficial. Que según el Acuerdo que consta en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-11 de 26 de abril de 2012, el criterio adoptado se ajusta a lo previsto por el artículo 154° del Código Tributario, por lo que corresponde que se emita una resolución de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el Diario Oficial “El Peruano”. Que tal como se indicó anteriormente, la determinación de deuda por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los periodos de enero a diciembre de 2006 contenida en elvalor impugnado se sustenta en la Ordenanza Nº143AELE

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MDL, modificada por la Ordenanza Nº 149-MDL, cuya invalidez ha sido establecida por el Pleno del Tribunal Fiscal dado que no cumple con explicar los costos de los servicios por los que se cobran los citados Arbitrios Municipales; ental sentido, corresponde declarar fundada la apelación contra la resolución ficta denegatoria y dejar sin efecto el valor recurrido. Con los vocales Falconí Sinche, Izaguirre Llampasi, e interviniendo como ponente la vocal Huertas Lizarzaburu. RESUELVE: 1. Declarar FUNDADA la apelación interpuesta contra la resolución ficta denegatoria de la reclamación presentada, y DEJAR SIN EFECTO la Resolución de Determinación Nº 008241-2007-MDL-OAT-URC. 2. DECLARAR que de acuerdo con el artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF, la presente resolución constituye precedente de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el Diario Oficial “El Peruano” en cuanto establece el siguiente criterio:

“La Ordenanza Nº 143-MDL, modificada por la Ordenanza Nº 149-MDL, no cumple con explicar el costo de los servicios de Recojo de Basura, Barrido de Calles, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana del año 2006 y, por tanto, no constituye una norma válida para sustentar el cobro de los Arbitrios Municipales de dicho año”. Regístrese, comuníquese y remítase a la Municipalidad Distrital de Lince – Lima, para sus efectos. HUERTAS LIZARZABURU Vocal Presidenta FALCONÍ SINCHE Vocal IZAGUIRRE LLAMPASI Vocal Quintana Aquehua Secretaria Relatora ––––––– (1) Contrariamente a lo indicado por la Administración en la carta de 1 de octubre de 2009, dicho recurso configura como uno de reclamación a que se refiere el artículo 137° del Código Tributario, siendo que fue presentado contra una resolución de determinación que estableció deuda por concepto de Arbitrios Municipales, acto que es reclamable en los términos del artículo 135° del mencionado código. (2) Las citadas ordenanzas fueron ratificadas por la Municipalidad Metropolitana de Lima mediante Acuerdo de Concejo (3) (4) (5)

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Nº publicado 30 de diciembre 2005. Constitucional en la sentencia emitida en el Expediente Nº 0041-2004De 432, acuerdo con loelestablecido por el de Tribunal AI/TC, el Tribunal Fiscal está facultado para realizar el análisis de validez de las ordenanzas que crean Arbitrios Municipales, conforme con las normas que conforman el bloque de constitucionalidad. Cabe indicar que dicho criterio fue presentado como propuesta única. De acuerdo con lo establecidopor el artículo 74° de la Constitución Política del Estado, los gobiernos locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de estas, dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la ley. Asimismo, se establece que el Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona y que ningún tributo puede tener efecto confiscatorio. Al respecto, véase la sentencia de 13 de abril de 2005, publicada el 12 de agosto de 2005, recaída en el Expediente Nº 0042-2004-AI/TC, sobre la demanda de Inconstitucionalidad interpuesta contra el artículo 54° de la Ley de Tributación Municipal, aprobada por Decreto Legislativo Nº 776. AELE

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Sentencia emitida el 27 de setiembre de 2004, correspondiente a la acción de inconstitucionalidad planteada contra la Ley Nº 28046, que creó el Fondo para la Asistencia Previsional. (8) En este sentido, véase la sentencia del Tribunal Constitucional, recaída en el Expediente Nº 00042-2004-AI/TC. (9) Sobre el principio de legalidad. VILLEGAS afirmaque no basta que la ley establezca unos principios fundamentales para que luego sea integrada por el Poder Ejecutivo porque esto implica admitir excesivas delegaciones. Por tanto, el principio de legalidad no significa que la ley se limite a proporcionar directivas generales de tributación. En este sentido, véase: VILLEGAS, Héctor, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario , Depalma, 1995, Buenos Aires, p. 256. Asimismo, véase: SPISSO, Rodolfo, Derecho Constitucional Tributario, Depalma, 1991, Buenos Aires p. 194. (10) Al respecto, véase la sentencia del Tribunal Constitucional, recaída en el Expediente Nº 00042-2004-AI/TC. (11) En ese sentido, véase los fundamentos 29 y 30 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC. Agrega el citado Tribunal que “no pareciera, pues, que justificar el costo o mantenimiento del servicio en mayor medida por costos indirectos, como por ejemplo remuneraciones, o incluso tomar en cuenta dietas de regidores –como en algunos casos se ha hecho– logre este objetivo; resulta más razonable la justificación basada en el valor y mantenimiento de la maquinaria e insumos empleados, así como la frecuencia en la prestación del servicio. Tampoco podría admitirse como costos válidos aquellos que integran el rubro “otros gastos indirectos”, sin que ellos sean disgregados para dar cuenta al contribuyente de cuáles son esos gastos indirectos que han elevado el costo del servicio a recibir”. Asimismo, explican que el contribuyente o usuario se encuentra ante servicios que no puede dejar de tomar, tanto por su naturaleza impositiva como por ser esenciales, por tal motivo, las municipalidades deben justificar de manera detallada el hecho en base al cual sustentan el cobro. En este sentido, el Tribunal Constitucional ha establecido en el punto §5 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-AI/TC que “Como quiera que estos costos se sustentan en un informe técnico financiero, su publicidad como anexo integrante de la ordenanza que crea Arbitrios, resulta determinante para la observancia del principio de reserva de ley, dado que será sobre la base de estos cálculos como se determine la base imponible y la distribución de su monto entre todos los vecinos. En tal sentido, el informe técnico financiero constituye un elemento esencial de este tributo”. En esta resolución,que constituye precedente deobservancia obligatoria, publicada el26 de abril de 2007,se determinó que la Ordenanza Nº 830, emitida por la Municipalidad Metropolitana de Lima, no cumplió con explicar el costo de los servicios de limpieza pública, parques y jardines y serenazgo de los años 2001 a 2005. En este sentido, véase las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nº 3264-2-2007, 13640-5-2008, 5948-7-2009, 5611-7-2010, 04346-7-2011 y 08580-11-2011, las que constituyen precedentes de observancia obligatoria. Publicada el 2 de abril de 2011 en el citado diario oficial y en la que se analizaron las ordenanzas mediante las cuales

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la Municipalidad de Miraflores reguló los Arbitrios los años 2001 a 2005. (16) Publicada en el Diario Oficial “El Peruano” el 11 deMunicipales diciembre dede2008. (17) En dicha resoluciónse señaló losiguiente:“Se concluye entonces que la Municipalidad no ha cumplido con elcriterio establecido por el Tribunal Constitucional respecto de la publicacióninforme del técnico que señale de manera disgregada los conceptos que conforman la estructura de costos de los servicios, siendo que la explicación que se ha consignado en algunos de los rubros resulta insuficiente para brindar certeza yseguridad respecto del costo asignado a los servicios prestados”. (18) En el Fundamento Nº 78 de esta resolución se señaló que diversas ordenanzas no consignan informes técnicos o, de considerarlos, no especifican cómo se llega a establecer los montos que ahí se alegan y que suele apelarse a consignar costos indirectos, sin que el contribuyente tenga una explicación de cuáles son. Ello, a criterio del Tribunal Constitucional, resta certeza al contribuyente respecto a si lo pagado por Arbitrios corresponde efectivamente al costo del servicio. A continuación se agrega que: “Por estas razones, es importante invocar la intervención oportuna de la Contraloría General de la República a fin de que en sus auditorías a los gobierno locales, conceda mayor atención a la inspección sobre la forma cómo las municipalidades vienen determinando los costos de sus servicios, y de este modo, establecer certeramente las responsabilidades civiles, administrativas y penales a que hubiera lugar”. (19) Al respecto, véase el Fundamento Nº 78 de la primera resolución y el Punto Nº 4 del fallo de la segunda. (20) De conformidad con la Ley Orgánica del Sistema Nacional de Control y de la Contraloría General de la República, Ley Nº 27785, la Contraloría General es el ente técnico rector del Sistema Nacional de Control y tiene por misión dirigir y supervisar con eficiencia y eficacia el control gubernamental, orientando su accionar al fortalecimiento y transparencia de la gestión de las entidades, la promoción de valores y la responsabilidad de los funcionarios y servidores públicos, entre otros. que el control gubernamental consiste en la supervisión, vigilancia y verificación de los actos Asimismo, se explica y resultados de la gestión pública, en atención al grado de eficiencia, eficacia, transparencia y economía en el uso y destino de los recursos y bienes del Estado, así como del cumplimiento de las normas legales y de los lineamientos de política y planes de acción, evaluando los sistemas de administración, gerencia y control, con fines de su mejoramiento a través de la adopción de acciones preventivas y correctivas pertinentes. Este control cuando es externo es ejercido por la Contraloría General, con el objeto de supervisar, vigilar y verificar la gestión, la captación y el uso de los recursos y bienes del Estado. Para su ejercicio, señala la norma, se aplicarán sistemas de control de legalidad, de gestión, financiero, de resultados, de evaluación de control interno u otros que sean útiles en función a las características de la entidad y la materia de control, pudiendo realizarse en forma individual o combinada. Asimismo, podrá llevarse a cabo inspecciones y verificaciones, así como las diligencias, estudios e investigaciones necesarias para fines de control. Al respecto, véase los artículos 6°, 8°, 10°, 16° y 22° de la citada ley, publicada el 23 de julio de 2002.

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RESOLUCIÓN Nº 5572-11-2012 (*)

VALIDEZ E INVALIDEZ DE CRITERIOS ADOPTADOS POR ORDENANZA DE ARBITRIOS MUNICIPALES DE LA MUNICIPALIDAD DISTRITAL DE JESÚS MARÍA EXPEDIENTE Nº INTERESADO ASUNTO PROCEDENCIA FECHA

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15215-2006 FONDO CONSOLIDADO DE RESERVAS PREVISIONALES Arbitrios Municipales Jesús María - Lima Lima, 18 de abril de 2012

VISTA la apelación interpuesta por FONDO CONSOLIDADO DE RESERVAS PREVISIONALES, contra la Resolución Gerencial Nº 0341-2006-MJM/GR de 22 de setiembre de 2006, emitida por la Municipalidad Distrital de Jesús María, que declaró infundada la reclamación contra las Resoluciones de Determinación Nº 000001-2006-MJM/GR/UCFT a 000066-2006-MJM/ GR/UCFT, emitidas por concepto de Arbitrios Municipales de los años 2002 a 2005.

CONSIDERANDO: Que en el presente caso, la controversia se centra en establecer si las Resoluciones de Determinación Nº 000001-2006-MJM/GR/UCFT a 000066-2006-MJM/GR/UCFT, emitidas por Arbitrios Municipales de Limpieza Pública (barrido de calles y recolección de residuos sólidos), Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana, de los años 2002 a 2005, en virtud de la Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM (fojas 41 a 232), se encuentran arregladas a ley, debiendo verificarse previamente si dicha norma cumple con los requisitos de validez establecidos por el Tribunal Constitucional. Que mediante la Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJ, publicadas en el diario oficial «El Peruano» el 30 de diciembre de 2005, la Municipalidad Distrital de Jesús María aprobó el marco legal del régimen tributario y las tasas de los Arbitrios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana correspondientes a los años 2002 a 2005, la cual fue ratificada mediante el Acuerdo de Concejo Nº 364 de la Municipalidad Metropolitana de Lima, publicado en la referida fecha. Que al respecto, el Tribunal Fiscal está facultado para realizar un análisis de la validez de las ordenanzas que crean (1) Arbitrios de conformidad con por el F undamento de la Sentencia Nº 0041-2004-AI/TC emitidaMunicipales por el Tribunal Constitucional, lo que en el63presente caso, al amparo de lo dispuesto por las citadas normas y la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, corresponde analizar si la mencionada ordenanza que sirve de fundamento a los valores impugnados cumple los parámetros establecidos por el citado Tribunal para la regulación de los Arbitrios Municipales, para lo cual se analizará la explicación efectuada sobre los costos de los servicios y su distribución entre los contribuyentes del distrito.

(*) Resolución publicada en el Diario Oficial El Peruano, el 28 de abril de 2012.

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Que en cuanto a la explicación de los costos de los servicios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2005, se suscitaron diversas interpretaciones, por lo que sometido el tema al Pleno del Tribunal Fiscal, mediante Acuerdo recogido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-10 de 9 de abril de 2012, se han adoptado los siguientes criterios: i) «La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM,

no cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública (recolección de residuos sólidos y barrido de calles) de los años 2002 a 2005»(2); ii) «La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, cumple con explicar los (3)

costos del servicio Parquesday Jardines de los años aJM, 2005» , y iii) Ordenanza Nº 184-M JM,demodifica por la Ordenanza Nº 2002 186-M cumple con«La explicar los costos del servicio de Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2005»(4). Que los mencionados criterios se fundamentan en las siguientes consideraciones:

«MARCO NORMATIVO Y JURISPRUDENCIAL De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 1° de la Ordenanza Municipal Nº 184-MJM, publicada el 30 de diciembre de 2005, la Municipalidad, en uso de la potestad tributaria municipal prevista por la Constitución Política del Perú y en cumplimiento a lo establecido por las Sentencias del Tribunal Constitucional Nº 0041-2004-AI/TC y 0053-2004-PI/TC, ha efectuado la redistribución de costos de los Arbitrios de Limpieza Pública, Parques y Jardines Públicos y Seguridad Ciudadana correspondiente a los años 2002 a 2005 en la jurisdicción del distrito de Jesús María, con la finalidad del cobro de la deuda pendiente de pago. En primer término cabe indicar que tal como lo ha expresado el Tribunal Constitucional, al momento de dictar las normas que regulan el cobro de los Arbitrios, las Municipalidades deben observar los parámetros de validez y vigencia establecidos pordeeste, lo que no es otra cosa que estar acorde con las disposiciones del denominado bloque constitucionalidad. Así, las nuevas ordenanzas emitidas deben observar los principios de legalidad y de reserva de ley, ambos recogidos por el artículo 74° de la Constitución(5). Asimismo, conforme lo ha establecido el citado Tribunal, la potestad tributaria de los diferentes niveles de gobierno no es irrestricta o ilimitada, por lo que su ejercicio no puede realizarse al margen de los principios y límites que la propia Constitución y las leyes de la materia establecen. En este sentido, el citado Tribunal ha señalado lo siguiente: “La imposición de determinados límites que prevé la Constitución permite, por un lado, que el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado sea constitucionalmente legítimo; de otro lado, garantiza que dicha potestad no sea ejercida arbitrariamente y en detrimento de los derechos fundamentales de las personas. Por ello, se puede decir que los principios constitucionales tributarios son límites al ejercicio de la potestad tributaria, pero también son garantías de las personas frente a esa potestad; de ahí que dicho ejercicio será legítimo y justo en la medida que su ejercicio se realice en observancia de los principios constitucionales que están previstos en el artículo 74° de la Constitución, tales como el de legalidad, reserva de ley, igualdad, respeto de los derechos fundamentales de las personas y el principio de interdicción de la confiscatoriedad”(6). Por otro lado, en la sentencia recaída en los Expedientes acumulados Nº 0001-2004-AI/ TC y Nº 0002-2004-AI/TC(7), el Tribunal Constitucional ha señalado que: “el principio de legalidad en materia tributaria se traduce en el aforismo nullum tributum sine lege, consistente en la imposibilidad de requerir el pago de un tributo si una ley o norma de rango equivalente no lo tiene regulado”. Adicionalmente, a criterio del citado Tribunal, este principio, en sentido general, se entiende como la subordinación de todos los poderes públicos a leyes generales y abstractas AELE

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que disciplinan su forma de ejercicio y cuya observancia se halla sometida a un control de legitimidad por jueces independientes. Así, señala que en materia tributaria, el principio de legalidad implica que la potestad tributaria deba ser, en primer lugar, conforme a la Constitución, y en segundo lugar, a la ley y en consecuencia, no puede existir un tributo sin que previamente exista un mandato constitucional que así lo ordene(8). La Constitución y la Ley Orgánica de Municipalidades han establecido que la creación de tributos por parte de los gobiernos locales se debe efectuar mediante una ordenanza, norma a la que se ha reservado la posibilidad de regular materia tributaria en el ámbito municipal, siendo que en el caso municipalidades distritales, adicionalmente se requiere de un proceso de ratificación pordeparte de la municipalidad provincial respectiva, en un plazo determinado. De otro lado, el Tribunal Constitucional distingue el principio de reserva de ley del principio de legalidad, señalando que el primero implica una determinación constitucional que impone la regulación, solo por ley, de ciertas materias. En tal sentido, afirma que la reserva de ley no solo supone la subordinación del Poder Ejecutivo al Poder Legislativo, sino que el Ejecutivo no puede entrar, a través de sus disposiciones generales, en lo materialmente reservado por la Constitución al Legislativo. Como consecuencia de ello, afirma la necesidad de la reserva, ya que su papel no se cubre con el principio de legalidad pues este es solo un límite, en cambio ésta implica una exigencia reguladora pues a diferencia del principio de legalidad, el principio de reserva de ley significa que el ámbito de la creación, modificación, derogación o exoneración –entre otros– de tributos queda reservada para ser actuada únicamente mediante una ley(9). Con relación al cumplimiento del principio de reserva de ley por parte de los gobiernos locales que crean normas sobre Arbitrios Municipales, el Tribunal Constitucional en la sentencia emitidaelentributo el Expediente Nº mediante 0053-2004-PI/TC, ha establecido quereglas se respeta la reserva de ley cuando es creado ordenanza siguiendo las de producción normativa del parámetro de constitucionalidad y cuando cada elemento constitutivo del tributo se encuentra regulado, entre ellos, el aspecto mensurable de la hipótesis de incidencia tributaria. Asimismo, ha dejado establecido que no es posible derivar ningún elemento constitutivo del tributo a normas de menor jerarquía o que se regulen en momento distinto a la creación del tributo. En consecuencia, si la norma bajo análisis no cumple con los requisitos a los que se ha hecho referencia, vulnerará el principio de reserva de ley. Adicionalmente, ha establecido el Tribunal Constitucional que si bien corresponde a las municipalidades determinar el costo que demanda la prestación de los servicios, ello no las autoriza a considerar de manera indiscriminada e irrazonable cualquier criterio para justificar sus costos pues estos deben ser idóneos y guardar relación objetiva con el servicio que se preste(10). Es por ello que toma importancia la publicación del informe técnico(11) que sustenta el costo de los servicios como una garantía de transparencia frente al contribuyente y de cumplimiento del principio de reserva de ley. Sobre el particular, en la sentencia recaída en el Expediente Nº 00030-2007-AI/TC, publicada el 19 de marzo de 2009, el Tribunal Constitucional señaló que de tratarse de servicios que ya han sido prestados, el detalle de los costos en que se incurrió para ello debe ser el máximo posible. Así, se indicó que la «previsió n a futuro de la determinación del costolobal g del servicio, sino ante erogaciones, en su mayoría, ya realizadas, su sustento técnico debe realizarse con el máximo detalle posible, a fin de reflejar el correcto uso de los fondos recaudados para tal efecto de la manera más clara posible a fin de permitir al ciudadano estar plenamente informado de su destino». Luego de emitirse esta sentencia, este criterio fue adoptado por el Tribunal Fiscal en la Resolución Nº 5611-7-2010, publicada el 5 de junio de 2010 como jurisprudencia de observancia obligatoria(12). 102

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En consecuencia, no puede haber un amplio margen de incertidumbre sobre el contenido de las partidas que componen los cuadros de los informes técnicos. Asimismo, cabe indicar que para el análisis de las normas también se considerarán los criterios vertidos por el Tribunal Fiscal en las resoluciones que se hayan emitido respecto de ordenanzas que fueron dictadas para regular Arbitrios Municipales. En tal sentido, en reiteradas resoluciones emitidas por este Tribunal, se ha establecido que en los cuadros de estructura de costos no es válido consignar conceptos o rubros que no se expliquen por sí solos o cuya relación con el servicio no ha sido determinada. En este mis(13)

mo sentido,losencostos, la Resolución Tribunal Fiscallos Nº conceptos 3264-2-2007 se hauno señalado que para presentar se debe del poder identificar que cada comprende, no debiendo usarse términos que no se expliquen por sí mismos o que se presten a ambigüedad. Bajo esta premisa, se ha declarado que las ordenanzas no cumplen con los criterios establecidos por el Tribunal Constitucional si por ejemplo contienen conceptos indeterminados como “servicios de terceros”, “gastos administrativos”, “otros”, “gastos variables”, entre otros, pues se trata de conceptos globales que no tienen explicación en la ordenanza(14). Adicionalmente, en la estructura de costos que debe ser publicada, es importante destacar que cuando se trata de normas publicadas para regular servicios que ya fueron prestados, estas deben considerar los importes que ya han sido recaudados e imputados al costo global. En efecto, en la Sentencia señalada en párrafos anteriores, es decir, la emitida por el Tribunal Constitucional en el Expediente Nº 0030-2007-AI/TC, se ha establecido lo siguiente: “Y es que sorprende a este Tribunal la metodología empleada por la demandada, en tanto ha obviado hacer mención alguna respecto de la manera en que los montos, que en su momento han sido recaudados, fueron imputados a dicho costo global. Dicha omisión, a criterio de este Tribunal, impide tener certeza respecto del verdadero costo global a repartir entre los contribuyentes quepuede aún no han cancelado su los deuda vinculada por tales Así, la Municipalidad no simplemente omitir pagos ya efectuados por conceptos. el servicio presta(15) do, y [a] partir de ello, elaborar el costo global de los arbitrios” . Por otro lado, en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 5948-7-2009(16), que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, publicada el 5 de julio de 2009, ha quedado establecido que en el caso de seguros y alquileres, que se encuentren en el rubro de costos fijos, se debe especificar cuáles son los bienes o personas que han sido aseguradas, así como el concepto por el cual lo son, para poder determinar la relación existente con la prestación del servicio. Teniendo en cuenta lo expuesto, se procederá a analizar si la Ordenanza Nº 184-MJM, ha sido emitida observando los principios de la tributación y los parámetros desarrollados por el Tribunal Constitucional, en primer término, con relación a la regulación del costo del servicio de los Arbitrios Municipales, esto es, uno de los elementos de su cuantificación. Cabe precisar que al amparo de lo señalado por el Tribunal Constitucional, el Tribunal Fiscal no constatará la forma en que las municipalidades determinan sus costos. En efecto, de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 0041-2004-AI/TC(17) y Nº 0053-2004-PI/TC(18), dicha labor corresponde a la Contraloría General de la República así como la determinación de las responsabilidades que correspondan(19). En tal sentido, solo se analizará si los costos y su relación con el servicio se encuentran explicados en la norma.

1.1 LIMPIEZA PÚBLICA (RECOLECCIÓN DE RESIDUOS SÓLIDOS Y BARRIDO DE CALLES) DESCRIPCIÓN La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, no cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública (recolección de residuos sólidos y barrido de calles) de los años 2002 a 2005. AELE

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FUNDAMENTO(20) De acuerdo con las normas analizadas, el servicio de Limpieza Pública está compuesto por el de recolección de residuos sólidos y el de barrido de calles. Los costos de dichos servicios han sido clasificados en directos, indirectos y gastos administrativos y costos fijos(21). Sobre el particular se observa que en cada partida se ha indicado la cantidad, unidad de medida, costo unitario, porcentaje de dedicación, costo mensual y anual, y en el caso de depreciación de máquinas y equipos, el porcentaje a utilizar. Ahora bien, como se ha indicado, el artículo 7° de la Ordenanza Nº 184-MJM ha establecido que el servicio de Limpieza Pública está conformado por la recolección domiciliaria de residuos sólidos y el barrido de calles. Asimismo, el informe técnico señala además que se trata de actividades que tienen diferentes realizaciones y que por consiguiente, la distribución individualizada del servicio es de distinta naturaleza. Al respecto, debe tenerse en consideración que tanto el Tribunal Constitucional como el Tribunal Fiscal han establecido que al momento de indicarse los costos, estos deben ser sustentados y explicados de manera clara, de modo que no se preste a alguna ambigüedad y el contribuyente se encuentre en la capacidad de determinar en las ordenanzas materia de análisis la correspondencia entre los rubros incorporados en el cuadro de costos y cada uno de los servicios. En el presente caso, no se verifica dicha posibilidad pues la norma ha señalado los costos de forma global para el Arbitrio de Limpieza Pública de los años 2002 a 2005, sin individualizar los referidos a la recolección de residuos sólidos y los que corresponden al barrido de calles, a pesar de haberse indicado que se trata de actividades de diferente realización y de que la norma ha previsto que la distribución de dichos costos se realice de manera independiente. En efecto, de los cuadros de estructura de costos del Arbitrio Municipal de Limpieza Pública, si bien se aprecia el costo anual por cada año, no se puede determinar las partidas que corresponden a cada componente del servicio o, de ser el caso de que todas se relacionen con ambos, el porcentaje que debe atribuirse a cada uno, siendo que por la naturaleza de cada actividad, ellas no demandan las mismas tareas realizadas, así como tampoco el personal, materiales, maquinarias y equipos utilizados. En tal sentido, resultaba necesario que los costos de cada actividad se muestren por separado, con mayor razón si es que al momento de regular la distribución de los costos, ello se realizó de manera independiente por cada servicio. En cuanto a los montos que ya han sido cobrados por la Administración, tratándose de una norma que tiene como fin posibilitar la recaudación de deudas pendientes de pago(22), esta no explica si para determinar los costos del servicio y su distribución se ha considerado que hay sumas que ya han sido recaudadas. En efecto, no se han detallado dichos montos recaudados ni se ha indicado si han sido imputados al costo global(23). Por lo expuesto se concluye que en el caso del Arbitrio Municipal de Limpieza Pública, la Ordenanza 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, no cumple con explicar los costos del servicio de Limpieza Pública de los años 2002 a 2005.

1.2 PARQUES Y JARDINES DESCRIPCIÓN La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, cumple con explicar los costos del servicio de Parques y Jardines de los años 2002 a 2005.

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FUNDAMENTO(24) Los costos de este servicio han sido clasificados en directos, costos indirectos y gastos administrativos y costos fijos(25). En el caso de los costos directos, se observa que se ha incluido el costo de mano de obra, es decir, el personal dedicado a brindarlo (26), los materiales necesarios para llevarlo a cabo (27) y la depreciación de maquinarias y equipos(28). Asimismo, se contemplan “otros costos y gastos variables” los que comprenden los referidos a refrigerios, uniformes, servicios de terceros y agua de riego. Al respecto, se advierte que en el caso de los costos directos el detalle de los conceptos que los componen se ha realizado al máximo posible, de conformidad con los fundamentos de la sentencia del Tribunal Constitucional en el Expediente Nº 0030-2007-AI/TC, sin que ello se vea desvirtuado por la consignación de conceptos por “servicios de terceros” pues representan un porcentaje mínimo respecto del costo total. Por otro lado, se aprecia que los costos indirectos están relacionados con el personal administrativo y de supervisión y los materiales y útiles de oficina. Finalmente, se especifica que los costos fijos del servicio de Parques y Jardines están conformados por los de agua, luz, telefonía fija y celular, alquiler, seguros, mantenimiento y limpieza y mantenimiento vehicular. Cabe precisar que en el presente caso, la norma regula el recálculo de los montos a pagar por concepto de arbitrios por servicios que ya han sido prestados. En ese sentido, el artículo 1° de la ordenanza establece que se ha efectuado“la redistribución de los costos de los arbitrios”. En efecto, dicho recálculo podría resultar a favor del contribuyente, caso en el cual, podría solicitarse, por ejemplo, devoluciones o compensaciones o, en el caso contrario, se tendría que pagar la diferencia entre lo pagado anteriormente y el monto final que resulte por la aplicación de la presente norma o, de ser caso, pagar por completo la de deuda si es que previamente había realizado pago alguno. Porelconsiguiente, la explicación la estructura de costos queno ha se sido analizada no se ve afectada por el hecho de que la norma no indique el monto de los conceptos ya recaudados. En tal sentido, se concluye que la Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, cumple con explicar los costos de los servicios de Parques y Jardines de los años 2002 a 2005.

1.3 SEGURIDAD CIUDADANA DESCRIPCIÓN La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, cumple con explicar los costos del servicio de Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2005.

FUNDAMENTO(29) Los costos del servicio de Seguridad Ciudadana han sido clasificados en directos, costos (30)

indirectos y gastos fijos . a la mano de obra (serenos, técnicos y En el caso de losadministrativos costos directos, ysecostos ha incluido (31) auxiliares), a los materiales necesarios para prestar el servicio , la depreciación de la maquinaria y equipos utilizados para ello(32) así como otros costos y gastos variables, lo que a su vez incluye conceptos como refrigerio, movilidad, alimento para canes y servicios de terceros(33). Por otro lado, en el caso de los costos indirectos se ha previsto lo relacionado con el personal administrativo, materiales y útiles de oficina y depreciación de bienes muebles y equipos(34). Finalmente, los costos fijos están conformados por conceptos como mantenimiento (de vehículos y equipos de comunicación), seguros vehiculares, agua, luz y servicio telefónico. AELE

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Al respecto, se advierte que el detalle de los conceptos que componen los costos se ha realizado al máximo posible, de conformidad con los fundamentos de la sentencia del Tribunal Constitucional en el Expediente Nº 0030-2007-AI/TC, sin que ello se vea desvirtuado por la consignación de conceptos como “servicios de terceros”, pues representan un porcentaje mínimo respecto del costo total. Así, por ejemplo, se considera además que en el caso de los repuestos, se trata de aquellos relacionados con los vehículos utilizados para prestar el servicio. Cabe precisar que en el presente caso, la norma regula el recálculo de los montos a pagar por concepto de arbitrios por servicios que ya han sido prestados. En ese sentido, el artículo 1° de la ordenanza establece que se ha efectuado “la redistribución de los costos de los arbitrios”. En efecto, dicho recálculo podría resultar a favor del contribuyente, caso en el cual, podría solicitarse, por ejemplo, devoluciones o compensaciones o, en el caso contrario, se tendría que pagar la diferencia entre lo pagado anteriormente y el monto final que resulte por la aplicación de la presente norma o, de ser el caso, pagar por completo la deuda si es que previamente no se había realizado pago alguno. Por consiguiente, la explicación de la estructura de costos que ha sido analizada no se ve afectada por el hecho de que la norma no indique el monto de los conceptos ya recaudados. Por consiguiente, se concluye que la Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, cumple con explicar los costos del servicio de Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2005». Que en relación a los criterios de distribución se suscitaron diversas interpretaciones, por lo que sometido el tema al Pleno del Tribunal Fiscal, mediante Acuerdo recogido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-10 de 9 de abril de 2012, se han adoptado los siguientes criterios: i) “La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines”(35); y ii) “La Ordenanza Nº 184-MJM, del modificada la Ordenanza Nº 186-MJM, no adopta criterios (36) válidos para la distribución costo del por servicio de Seguridad Ciudadana” . Que previamente al desarrollo de los criterios aprobados por el Pleno del Tribunal Fiscal acerca de los temas relacionados con la distribución del costo de los servicios de Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana, cabe precisar que forman parte de los fundamentos de dichos criterios el “Marco Teórico de los Criterios de Distribución del Costo de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC”, incluido en el Informe Final que sustenta el Acuerdo recogido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-10 de 9 de abril de 2012 y que se reproduce a continuación: «En la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/ TC, publicada el 27 de agosto de 2005, se estableció respecto de los parámetros mínimos para la distribución de costos que será la razonabilidad, el parámetro determinante para establecer un criterio cuantificador como válido para cada tipo de Arbitrio. De este modo, para los casos de los Arbitrios de Limpieza Pública, Mantenimiento de Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana, se establecieron parámetros interpretativos mínimos de validez constitucional, a fin de que sirvan de base mínima e indispensable para presumir la existencia de conexión lógica entre la naturaleza del servicio brindado y el presunto grado de intensidad de su uso(37). En la citada sentencia también se estableció que será responsabilidad de cada municipio encontrar, partiendo de esta base, fórmulas que logren a través de la regla de ponderación, una mejor distribución del costo por servicios brindados. El criterio de razonabilidad, explica el citado Tribunal, determina que pudiendo existir diversas fórmulas para la distribución del costo total de Arbitrios, se opte por aquella que logre un mejor equilibrio en la repartición de las cargas económicas, tareas que por su grado de tecnicidad, debe ser realizada por el propio municipio, no solo porque cuenta con la información de los sectores que integran su comuna y las peculiaridades en cada caso, sino 106

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también porque tiene el personal técnico especializado para cumplir con esta responsabilidad y más aún, por ser su función constitucional, en ejercicio de su autonomía, la prestación de los servicios públicos de su responsabilidad, en armonía con las políticas y planes nacionales y regionales de desarrollo, tal como lo dispone el artículo 195° de la Constitución. Lo expresado por el Tribunal Constitucional ha sido objeto de precisión en la sentencia recaída en el Expediente Nº 0018-2005-PI/TC, publicada el 19 de julio de 2006 (38), en la que se estableció que si bien los parámetros interpretativos dados por el Tribunal en la sentencia emitida en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC resultan bases presuntas mínimas, estas no son rígidas, pues tampoco lo es la realidad social y económica de cada municipio, de manera que será obligación de cada uno sustentar técnicamente aquellas otras fórmulas que, partiendo de la base dada por el citado Tribunal, incorporen otros criterios objetivos y razonables que, adaptados mejor a su realidad, logren una mayor justicia en la imposición, sin que la precisión hecha implique alguna modificación de las reglas de observancia obligatoria impuestas en el punto VIII, B, § 4 de la citada resolución ni en el resto de su contenido.

2.1 PARQUES Y JARDINES DESCRIPCIÓN La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines.

FUNDAMENTO(39) En la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/ TC, publicada el 14 de marzo de 2005, se ha señalado que “la aplicación de criterios de razonabilidad evitadebiendo que la decisión de distribuir el costo del“sujeta servicio discrecional por falta de reglas claras”, la distribución del costo estar a sea parámetros objetivos que sustentan dicha decisión; en el caso de distribución de costos por servicios municipales, esta objetividad se verifica cuando exista una conexión lógica entre la naturaleza del servicio y el grado de intensidad en su uso, de modo tal que, gracias al criterio empleado, se obtengan con mayor fidelidad el monto que corresponde pagar en cada caso”(40). Agrega el citado Tribunal que al señalar los parámetros generales que permiten determinar lo que razonablemente debe pagar cada contribuyente por el servicio prestado, no ha pretendido cerrar la posibilidad de nuevos criterios que a futuro puedan ser tomados en cuenta pues solo ha indicado de “manera general” algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio(41). En cuanto al supuesto bajo análisis, ha señalado que “El servicio brindado suele orientarse a la implantación, recuperación, mantenimientoy mejoramiento de parques y jardines de uso público. Si bien los beneficios ambientales y preservación de áreas verdes benefician a todos por igual, quienes viven con mayor cercanía a parques y jardines, indudablemente reciben un beneficio mayor; de ahí que la ubicación del predio, resulta, en este caso, el criterio de distribución principal(42)”. El punto VIII, A § 3 de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, publicada el 17 de agosto de 2005, señala que en el caso de mantenimiento de parques y jardines “lo determinante para medir la mayor intensidad de disfrute del servicio será el criterio ubicación del predio, es decir, la medición del servicio según la mayor cercanía a áreas verdes. Por consiguiente, no se logrará este objetivo si se utilizan los criterios de tamaño y uso del predio, debido a que no [se] relacionan directa o indirectamente con la prestación de este servicio…”(43). Para el caso del servicio de Parques y Jardines, de conformidad con lo establecido por el Tribunal Constitucional, lo determinante para medir la mayor intensidad de disfrute AELE

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del servicio será el criterio de ubicación del predio según la cercanía a áreas verdes. No se logrará este objetivo si se utilizan los criterios de tamaño y uso del predio, debido a que no se relacionan directa o indirectamente con la prestación del servicio(44). En el presente caso, el artículo 4° de la Ordenanza 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, indica que el servicio de Parques y Jardines comprende la organización, gestión y ejecución del servicio de conservación y mantenimiento de las áreas verdes de parques públicos y áreas verdes públicas. Por su parte, el artículo 7° de la citada ordenanza, señala que los costos del Arbitrio Municipal de Parques y Jardines serán distribuidos conforme con los criterios de “sector” y “ubicación del predio”. En el mismo artículo se indica que la ubicación del predio para efectos de la distribución del costo del servicio se determina según el predio se ubique “frente a parques públicos”, “frente a jardines públicos” o si está ubicado en “otras zonas”. Asimismo, el informe técnico señala también la cantidad de contribuyentes entre los que se distribuirá los costos que corresponden a cada año. En cuanto al criterio denominado “sector”, se indica que de acuerdo con la distribución geográfica y de población del distrito, se han establecido seis sectores catastrales que son indicados en el Anexo Nº 4 del informe técnico(45). Ahora bien, las áreas verdes que se encuentran comprendidas en cada sector han sido señaladas en el Anexo Nº 5 de dicho informe (46). En ese sentido, se ha consignado los metros cuadrados de áreas verdes que se encuentran en cada uno de los parques, jardines, triángulos, óvalos, entre otros, de cada sector. Por otro lado, se indica que los predios que se ubican frente a parques públicos tienen una participación en la utilización y beneficio ejercido sobre las áreas verdes y el servicio prestado 16% mayor en comparación con los predios ubicados en “otras zonas” mientras que los ubicados frente a jardines públicos tienen una participación 8% mayor respecto de los mencionados Así, el importe tendrá un peso de 1.6 y 1.08, respectivamente, mayorpredios. que los predios ubicadosdeenaquellos otras zonas. En el citado informe técnico se ha previsto la delimitación de los seis sectores en los cuales la municipalidad ha dividido al distrito para efecto de la distribución del costo del servicio, los que son señalados en el Anexo Nº 4 delInforme Técnico(47). Ahora bien, las áreas verdes que se encuentran comprendidas en cada sector se indican en el Anexo Nº 5 de dicho informe (48). En ese sentido, se ha consignado los metros cuadrados de áreas verdes que se encuentran en cada uno de los parques, jardines, triángulos, óvalos, entre otros, de cada sector. De acuerdo con lo señalado por la norma, a partir de los mencionados criterios, la distribución del costo se realiza según los siguientes pasos: 1. Se organiza una tabla de datos en función a los sectores del distrito, a los valores de las áreas verdes (en metros cuadrados) y al número de predios de acuerdo a su ubicación(49). 2. Se calcula los factores a utilizar en el caso de predios ubicados en otras zonas (OZ)(50). Por ejemplo, en el caso del “sector uno”, el factor OZ, esto se calcula con los siguientes elementos: NFPS1 : Es el número de predios que se ubican frente a un parque en el sector uno. NFJS1 : Es el número de predios que se ubican frente a jardines públicos en dicho sector. NOZS1 : Es el número de predios que se ubican en otras zonas en el mismo sector(51). AS1 : Es la cantidad de áreas verdes del sector uno. A : Representa el total de áreas verdes del distrito(52). Para ello, hay que hallar la suma de los productos que resultan de multiplicar el número de predios(según su ubicación) por el factor de ponderación que corresponda (por ejemplo NFPS1 x 1.16). El resultado es multiplicado por la proporción que existe entre el área verde del sector uno y el área verde total del distrito (A S1/A). Finalmente, para calcular el factor 108

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a usar en el caso de los predios ubicados en otras zonas, debe dividirse la unidad entre el resultado antes descrito. Todo esto se refleja en la siguiente fórmula: 1 (NFPS1 x 1.16 + NFJS1 x 1.08 + NOZS1 x 1) x AS1/A Por tanto, el denominador de la referida fracción tiene como finalidad calcular la participación ponderada de los predios que conforman el sector uno (según su ubicación) en el porcentaje de área verde que corresponde a dicho sector respecto del total de áreas verdes del distrito. La unidad dividida entre dicho denominador arroja el factor OZ, el cual es multiplicado por 1.16 y por 1.08 para hallar los factores FP y FJ, respectivamente. Cabe indicar que el factor FP está referido al aplicable a los predios ubicados frente a parques públicos y que el factor FJ, al aplicable a los predios ubicados frente a jardines públicos. Asimismo, el factor OZ, está referido al aplicable a los predios ubicados en otras zonas. 3. Se calcula el factor de los predios ubicados frente a parques públicos (FP) y frente a jardines públicos (FJ), lo cual resulta del producto de multiplicar el factor OZ con los factores de peso de FP (1.16) y FJ (1.08), respectivamente(53). 4. Se multiplica los factores por el costo total del servicio para hallar el importe individualizado por cada predio del distrito por sector y ubicación(54). Por consiguiente, para realizar el cálculo del importe a pagar por cada predio, se ha dividido al distrito en sectores y se ha determinado el total de áreas verdes del distrito así como la que corresponde a cada sector. Por otro lado; se ha determinado factores de ponderación según el mayor o menor beneficio que reportan las áreas verdes a los predios de acuerdo a su ubicación, esto es, si es que se encuentran frente a un parque, frente a un jardín o en otra zona. Asimismo, se ha calculado la suma de la participación ponderada de los predios de cada sector y su relación con el porcentaje de área verde que corresponde a dicho sector. A partir de ello, se calcula el factor de los predios que se encuentran ubicados en “otras zonas” para luego obtener los factores que corresponden a los predios ubicados frente a parques y frente a jardines. Una vez que se han calculado dichos factores, son multiplicados por el costo total del servicio para determinar el importe a pagar. Al respecto, se aprecia que la norma prevé la existencia de seis sectores en los que se presta el servicio, los cuales son determinados utilizando criterios geográficos y de población. Sin embargo, no ha explicado en qué consisten dichos criterios. Así, no se señala, por ejemplo, la razón por la que se ha delimitado a cada sector de la manera prevista por la norma y no de otra, sin que baste para ello indicar que ello obedece alos mencionados criterios. Cabe mencionar que es a partir de esta sectorización que se hace una primera división del costo a repartir pues cada sector participará de este según la proporción que contenga de áreas verdes respecto del total de las que existen en el distrito, por lo que el fundamento de la delimitación de cada sector debe constar ordenanza ya la que de ello depende que determinados tribuyentes soportenclaramente una mayoreno la menor carga en distribución del costo del servicio. conPor otro lado, la ordenanza asigna porcentajes de beneficio y utilización del servicio que son asignados a los predios según su ubicación. Así por ejemplo, de acuerdo con lo previsto por esta, si un predio se encuentra ubicado frente a un parque público, se considera que goza 16% más de los beneficios que producen las áreas verdes y de los servicios prestados que un predio ubicado en otras zonas. De igual forma, en el caso de los predios ubicados frente a jardines públicos, el porcentaje de mayor gozo es de 8%. Sin embargo, la norma no hace referencia o remite a algún informe o estudio que haya realizado la municipalidad y del que se hayan obtenido dichos porcentajes. En tal sentido, AELE

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no existe certeza para determinar el monto a pagar ya que a partir de dichos porcentajes es que la norma hace los cálculos de los factores de distribución que influyen finalmente en dichos importes. Por consiguiente, se trata de una explicación necesaria para tener certeza respecto del aspecto mensurable de la hipótesis de incidencia. Ahora bien, mediante Resolución del Tribunal Fiscal Nº 4346-7-2011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria(55), se ha señalado que si la norma prevé inafectaciones o beneficios especiales, debe consignarse la cantidad de contribuyentes que gozan de estos para poder tener certeza acerca del número de contribuyentes entre los que se distribuirá el costo del servicio. En el presente caso, el artículo 6° de la Ordenanza Nº 184-MJM, ha considerado inafectos a los predios de propiedad de la Municipalidad Distrital de Jesús María cuando esta los utiliza directamente para las actividades que le son propias y para el cumplimiento de sus fines así como los predios de propiedad del Cuerpo General de Bomberos Voluntarios del Perú cuando los utilice directamente para sus propios fines. Sobre el particular, si bien en el informe técnico se ha señalado la cantidad de contribuyentes entre los que se va a distribuir el costo del servicio, no ha indicado si para ello se ha considerado la exclusión de predios que gozan de inafectaciones, así como tampoco ha previsto si es la Municipalidad quien asumirá el costo de los servicios prestados en estos casos o si los trasladará a los demás contribuyentes. Cabe precisar además que la norma no ha previsto el caso de terrenos sin construir o que estén construidos, pero inhabitados pues estos no podrían ser tomados en cuenta al momento de distribuir el costo del servicio ya que en dichos casos no hay quien lo goce(56). Se concluye entonces que la Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines.

2.2 SEGURIDAD CIUDADANA DESCRIPCIÓN La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicios de Seguridad Ciudadana.

FUNDAMENTO(57) El Fundamento 41 de la Sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC, publicada el 14 de marzo de 2005, señala que “la aplicación de criterios de razonabilidad evita que la decisión de distribuir el costo del servicio sea discrecional por falta de reglas claras”, debiendo la distribución del costo estar “sujeta a parámetros objetivos que sustentan dicha decisión; en el caso de distribución de costos por servicios municipales, esta objetividad se verifica cuando exista una conexión lógica entre la naturaleza del servicio y el grado de intensidad en su uso, de modo tal que, gracias al criterio empleado, se obtengan con mayor fidelidad el monto que corresponde pagar en cada caso”. Cabe indicar que en el Fundamento 36 de la citada sentencia se ha precisado que cuando se señalan los parámetros generales que permiten determinar lo que razonablemente debe pagar cada contribuyente por el servicio prestado, no se pretende cerrar la posibilidad de que si existiesen nuevos criterios a futuro, estos sean tomados en cuenta. Asimismo, en el numeral §3 del acápite A del Fundamento VIII de la sentencia del mismo colegiado, recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, publicada el 17 de agosto de 2005, se ha indicado que solo se ha expuesto de manera general algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio.

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En el caso del Arbitrio por el servicio de Seguridad Ciudadana, en el punto VIII, A, § 3 de la citada sentencia, se indica que “es razonable utilizar los criterios de ubicación y uso del predio, por cuanto su uso se intensifica en zonas de mayor peligrosidad. Asimismo, debe tenerse en cuenta el giro comercial; por ejemplo, la delincuencia y peleas callejeras suelen producirse con mayor frecuencia en centros comerciales, bares o discotecas. Siguiendo esta lógica, el tamaño del predio no es un criterio que pueda relacionarse directa o indirectamente con la prestación de este servicio”(58). De lo señalado se tiene que para el Tribunal Constitucional son criterios básicos que permiten presumir una razonable distribución del costo del servicio de Seguridad Ciudadana la ubicación del predio en relación con las zonas de peligrosidad y el uso del predio; sin embargo, debe considerarse que tal como el citado Tribunal afirma, sus criterios constituyen bases presuntas mínimas y que a afecto de distribuir los costos de los servicios, puede acudirse a otros criterios, según sea la realidad de cada distrito, siempre que sean objetivos, razonables, idóneos y que guarden relación con el servicio prestado. En el presente caso, el artículo 4° de la Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza 186-MJM, establece que el servicio de Seguridad Ciudadana comprende la organización, gestión y ejecución del servicio de conservación y mejoramiento de las actividades municipales de vigilancia urbana, diurna y nocturna, con fines de prevención y control de delitos y accidentes, a fin de lograr la mayor protección de la población del distrito. Por su parte, el artículo 7° señala que los costos del Arbitrio Municipal de Seguridad Ciudadana serán distribuidos conforme con los criterios de “zona de seguridad” y “uso del predio”. Respecto del primer criterio, se indica que se refiere a la distribución geográfica del distrito en cinco zonas establecidas a partir de la intensidad del servicio prestado y de acuerdo con el “Plan de Seguridad Ciudadana”, el cual considera la información estadística de los tipos de actos delictivos, los asistencia brigada de en serenos y puntos vulnerables en los que podrían materializarse delitos. de Enlaese sentido, el Anexo Nº 6 del informe técnico se describe a cada una de las 5 zonas(59). Asimismo, respecto del segundo criterio, se señala que el uso del predio corresponde a la actividad que se realiza en este. Al respecto, en la norma se prevén los siguientes usos: A) Casa habitación, predios en construcción y terrenos sin construir. B) Comercio, Servicio y otros usos. C) Centros Educativos, Universidades, Institutos Superiores, Academias y Centros Pre Universitarios. D) Gobierno Central e Instituciones Públicas Descentralizadas. E) Compañía de Seguros, Administradoras de Fondo de Pensiones, Entidades Financieras y Bancarias. F) Clubes de Esparcimiento y Sociales, Cines, Discotecas, Pubs, Karaokes y Similares, Bingo, Tragamonedas y Casinos. Cabe mencionar que a efecto de la distribución del costo del servicio, se ha indicado la cantidad de contribuyentes entre los que se hará dicha distribución. A partir de los citados criterios, en el informe técnico se explica que la distribución se ha efectuado según los siguientes pasos: 1. Se ha creado tablas de datos que contienen los costos totales por año y el porcentaje de participación de cada zona de seguridad en dichos costos así como el número de predios por zona, clasificados según su uso(60). 2. Se ha elaborado una tabla de ponderación que indica el valor de la demanda del servicio por zona de seguridad y según el uso del predio (61). 3, Se calcula el factor de seguridad, el cual resulta de multiplicar el porcentaje del costo de la zona de peligrosidad por el cociente que resulta de dividir el valor de ponderación entre el número de predios(62). AELE

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4. Se determina el importe a pagar por predio multiplicando el factor de seguridad y el costo total del servicio. De lo expuesto se aprecia que se ha efectuado una división del distrito en zonas de seguridad a las que, en base a información estadística del distrito, referida a los tipos de actos delictivos, la asistencia de la brigada de serenos y los puntos vulnerables en los que podría cometerse delitos, se les ha asignado un porcentaje de participación en elcosto total del servicio prestado. Sin embargo, la norma no ha explicado cómo ha obtenido los datos de la “tabla de ponderación” (paso 2 mencionado precedentemente). En efecto, ni en la norma ni en su informe técnico se indica la forma en la que se ha determinado cada uno de los valores de ponderación que se ha asignado a los predios según su uso y ubicación, lo cual guarda relación directa con la mayor o menor participación de cada uno de los contribuyentes en el costo del servicio prestado y con el monto a pagar por este. Por consiguiente, no se tiene certeza sobre el aspecto mensurable de la hipótesis de incidencia que permita determinar la tasa correspondiente. Ahora bien, mediante Resolución del Tribunal Fiscal Nº 4346-7-2011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria(63), se ha señalado que si la norma prevé inafectaciones o beneficios especiales, debe consignarse la cantidad de contribuyentes que gozan de estos para poder tener certeza acerca del número de contribuyentes entre los que se distribuirá el costo del servicio. En el presente caso, el artículo 6° de la Ordenanza Nº 184-MJM, ha considerado inafectos a los predios de propiedad de la Municipalidad Distrital de Jesús María cuando esta los utiliza directamente para las actividades que le son propias y para el cumplimiento de sus fines así como los predios de propiedad del Cuerpo General de Bomberos Voluntarios del Perú cuando los utilice directamente para sus propios fines. Sobre el particular, si bien en el informe técnico se ha señalado la cantidad de contribuyentes entre los se va adedistribuir el costo deldeservicio, no ha indicado si tampoco para ello ha se ha considerado la que exclusión predios que gozan inafectaciones, así como previsto si es la Municipalidad quien asumirá el costo de los servicios prestados en estos casos o si los trasladará a los demás contribuyentes. De lo expuesto se aprecia que si bien formalmente se ha considerado criterios de distribución validados por el Tribunal Constitucional como son la ubicación y el uso del predio, la norma no ha establecido con certeza la procedencia de elementos necesarios para la cuantificación del tributo. Se concluye por tanto que la Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Seguridad Ciudadana». Que los criterios antes mencionados tienen carácter vinculante para todos los vocales de este Tribunal de conformidad con el Acuerdo contenido en el Acta de Sala Plena Nº 2002-10 de 17 de setiembre de 2002. Que en tal sentido, se concluye que la Municipalidad Distrital de Jesús María mediante la Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, no cumplió con explicar los costos de los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública (recolección de residuos sólidos y barrido de calles) de los años 2002 a 2005, pero sí los de Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana, de acuerdo a los parámetros establecidos por el Tribunal Constitucional. Que en cuanto a la distribución de los costos de los servicios de Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2005, se concluye que no se han adoptado criterios válidos para distribuir los costos de los referidos servicios por los indicados años; en consecuencia, procede revocar la resolución apelada, y dejar sin efecto las Resoluciones de Determinación Nº 000001-2006-MJM/GR/UCFT a 000066-2006-MJM/GR/UCFT. Que asimismo, conforme con el Acuerdo contenido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-10 de 9 de abril de 2012, corresponde que la presente resolución se emita con el carácter 112

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de observancia obligatoria, y se disponga su publicación en el diario oficial “El Peruano”, de conformidad con el artículo 154° del Código Tributario, que dispone que las resoluciones del Tribunal Fiscal que interpreten de modo expreso y con carácter general el senti do de normas tributarias, así como las emitidas en virtud del artículo 102° del mismo código, constituirán jurisprudencia de observancia obligatoria para los órganos de la Administración Tributaria, mientras dicha interpretación no sea modificada por el mismo Tribunal, por vía reglamentaria o por ley, debiéndose señalar en la resolución correspondiente dicho carácter y disponerse la publicación de su texto en el diario oficial. Asimismo, indica el citado artículo que de presentarse nuevos casos o resoluciones con fallos contradictorios entre sí, el Presidente del Tribunal deberá someter a debate en Sala Plena para decidir el criterio que deba prevalecer, constituyendo éste precedente de observancia obligatoria en las posteriores resoluciones emitidas por el Tribunal. Con las vocales Pinto de Aliaga y Barrantes Takata e interviniendo como ponente la vocal Ruiz Abarca. RESUELVE: 1. REVOCAR la Resolución Gerencial Nº 0341-2006-MJM/GR de 22 de setiembre de 2006, y DEJAR SIN EFECTO las Resoluciones de Determinación Nº 000001-2006-MJM/GR/UCFT a 000066-2006-MJM/GR/UCFT. 2. DECLARAR que de acuerdo con el artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, la presente resolución constituye precedente de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el diario oficial “El Peruano” en cuanto establece los siguientes criterios:

“La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, no cumple con explicar el costo de los s ervicios de Limpieza Pública (recolección de residuos sólidos y barrido de calles) de los años 2002 a 2005”. “La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, cumple con explicar los costos del servicio de Parques y Jardines de los años 2002 a 2005”. “La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, cumple con explicar los costos del servicio de Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2005”. “La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por laOrdenanza Nº 186-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costodel servicio de Parques y Jardines”. “La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Seguridad Ciudadana”. Regístrese, comuníquese y remítase a la Municipalidad Distrital de Jesús María – Lima para sus efectos. PINTO DE ALIAGA Vocal Presidenta BARRANTES TAKATA Vocal RUIZ ABARCA Vocal FLORES PINTO Secretario Relator AELE

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–––––– (1) Sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC, emitida el 11 de noviembre de 2004 y publicada el 14 de marzo de 2005, correspondiente al proceso de la acción de inconstitucionalidad planteada contra diversas ordenanzas que aprobaron las tasas por Arbitrios de Limpieza Pública y Recolección de Residuos Sólidos, mantenimiento de Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana en la jurisdicción de la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco. (2) Cabe indicar que el citado criterio representa la propuesta única sometida al Acuerdo de Sala Plena. (3) Al respecto, cabe señalar que con relación a la explicación del costo del servicio de parques y jardines, se suscitaron dos interpretaciones. La primera indicaba que: «La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186MJM, no cumple con explicar el costo del servicio de Parques y Jardines de los años 2002 a 2005». La segunda exponía que: «La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, cumple con explicar los costos del servicio de Parques y Jardines de los años 2002 a 2005». (4)

(5)

(6) (7) (8) (9)

Al respecto, cabe señalar que con relación a la explicación del costo del servicio de seguridad ciudadana, se suscitaron tres interpretaciones. La primera indicaba que: «La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186MJM, no cumple con explicar los costos del servicio de Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2005». La segunda exponía que: «La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, no cumple con explicar los costos del servicio de Seguridad Ciudadana de los años 2002 y 2003. Asimismo, cumple con explicar los costos del servicio respecto de los años 2004 y 2005» . La tercera señalaba que «La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, cumple con explicar los costos del servicio de Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2005». De acuerdo con lo establecido por el artículo 74º de la Constitución Política del Perú, los gobiernos locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de estas, dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la ley. Asimismo, se establece que el Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona y que ningún tributo puede tener efecto confiscatorio. Al respecto, véase la sentencia de 13 de abril de 2005, publicada el 12 de agosto de 2005, recaída en el Expediente Nº 0042-2004-AI/TC, sobre la demanda de inconstitucionalidad interpuesta contra el artículo 54º de la Ley de Tributación Municipal, aprobada por Decreto Legislativo Nº 776. Sentencia emitida el 27 de setiembre de 2004, correspondiente a la acción de inconstitucionalidad planteada contra la Ley Nº 28046, que creó el Fondo para la Asistencia Previsional. En este sentido, véase la sentencia del Tribunal Constitucional, recaída en el Expediente Nº 00042-2004-AI/TC. Al respecto, véase la misma sentencia del Tribunal Constitucional, señalada en la cita anterior.

(10) En este sentido, los fundamentos 29 yque 30 de la sentencia recaída en el Expediente 0041-2004-AI/TC. Agrega el citado Tribunalvéase que “no pareciera, pues, justificar el costo o mantenimiento del Nº servicio en mayor medida por costos indirectos, como por ejemplo remuneraciones, o incluso tomar en cuenta dietas de regidores –como en algunos casos se ha hecho– logre este objetivo; resulta más razonable la justificación basada en el valor y mantenimiento de la maquinaria e insumos empleados, así como la frecuencia en la prestación del servicio. Tampoco podría admitirse como costos válidos aquellos que integran el rubro «otros gastos indirectos», sin que ellos sean disgregados para dar cuenta al contribuyente de cuáles son esos gastos indirectos que han elevado el costo del servicio a recibir”. Asimismo, explican que el contribuyente o usuario se encuentra ante servicios que no puede dejar de tomar, tanto por su naturaleza impositiva como por ser esenciales, por tal motivo, las municipalidades deben justificar de manera detallada el hecho en base al cual sustentan el cobro. (11) Al respecto, véase el Informe Técnico de la Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM en el rubro de antecedentes normativos. (12) En dicha resolución se analizó la Ordenanza Nº 063-05-MDLV, emitida por la Municipalidad Distrital de La Victoria. (13) En esta resolución, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, publicada el 26 de abril de 2007, se determinó que la Ordenanza Nº 830 emitida por la Municipalidad Metropolitana de Lima, no cumplió con explicar el costo del servicio de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los años 2001 a 2005. (14) En este sentido, véase las RTF Nº 3264-2-2007, Nº 13640-5-2008, Nº 5948-7-2009 y Nº 5611-7-2010, las que constituyen jurisprudencia de observancia obligatoria. (15) Al respecto véase el fundamento Nº 17 de la mencionada sentencia, cabe señalar que el subrayado es de la propia resolución. (16) En el dicha resolución OrdenanzaseNº 887, emitida por laordenanzas Municipalidad Metropolitana de Lima. (17) fundamento Nºse 78analizó de estalaresolución señaló que diversas no consignan informes técnicos o, de considerarlos, no especifican cómo se llega a establecer los montos que ahí se alegan y que suele apelarse a consignar costos indirectos, sin que el contribuyente tenga una explicación de cuáles son. Ello, a criterio del Tribunal Constitucional, resta certeza al contribuyente respecto a si lo pagado por arbitrios corresponde efectivamente al costo del servicio. A continuación se agrega que: “Por estas razones, es importante invocar la intervención oportuna de la Contraloría General de la República a fin de que en sus auditorías a los gobiernos locales, conceda mayor atención a la inspección sobre la forma cómo las Municipalidades vienen determinando los costos de sus servicios; y de este modo, establecer certeramente las responsabilidades civiles, administrativas y penales a que hubiera lugar”. (18) Al respecto, véase el fundamento Nº 78 de la primera resolución y el punto Nº 4 del fallo de la segunda. (19) De conformidad con la Ley Nº 27785, Ley Orgánica del Sistema Nacional de Control y de la Contraloría General de la República. La Contraloría General es el ente técnico rector del Sistema Nacional de Control y tiene por misión dirigir y supervisar con eficiencia y eficacia el control gubernamental, orientando su accionar al fortalecimiento y transpa-

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rencia de la gestión de las entidades, la promoción de valores y la responsabilidad de los funcionarios y servidores públicos, entre otros. Asimismo, se explica que el control gubernamental consiste en la supervisión, vigilancia y verificación de los actos y resultados de la gestión pública, en atención al grado de eficiencia, eficacia, transparencia y economía en el uso y destino de los recursos y bienes del Estado así como del cumplimiento de las normas legales y de los lineamientos de política y planes de acción, evaluando los sistemas de administración, gerencia y control, con fines de su mejoramiento a través de la adopción de acciones preventivas y correctivas pertinentes. Este control cuando es externo es ejercido por la Contraloría General con el objeto de supervisar, vigilar y verificar la gestión, la captación y el uso de los recursos y bienes del Estado. Para su ejercicio, señala la norma, se aplicarán sistemas de control de legalidad, de gestión, financiero, de resultados, de evaluación de control interno u otros que sean útiles en función a las características de la entidad y la materia de control, pudiendo realizarse en forma indivi-

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dual o combinada. Asimismo, podrá llevarse a cabo inspecciones y verificaciones, así como las diligencias, estudios e investigaciones necesarias para fines de control. Al respecto, véase los artículos 6°, 8°, 10°, 16° y 22° de la citada ley, publicada el 23 de julio de 2002. Forma parte del fundamento el punto precedente: Marco Normativo y Jurisprudencial. Los cuadros de estructura de costos de este servicio pueden revisarse en las páginas Nº 307625, Nº 307627, Nº 307629 y Nº 307631 del diario oficial El Peruano, publicado el 30 de diciembre de 2005. Lo cual se ha indicado en el artículo 1° de la Ordenanza Municipal Nº 184-MJM. Cabe indicar que para el cálculo de las tasas, las fórmulas que contiene la ordenanza contemplan el costo total del servicio, sin aludir a los pagos ya recaudados. Forma parte del fundamento el punto precedente: Marco Normativo y Jurisprudencial. Los cuadros de estructura de costos de este servicio pueden ser revisados en las páginas Nº 307625, Nº 307627; Nº 307629 y Nº 307631 del diario oficial citado. Se puede apreciar que la mano de obra comprende a obreros, ayudantes, choferes y un ingeniero. Asimismo, se indica en cada caso la cantidad, costo unitario, el porcentaje de dedicación, el costo mensual y el anual. En este caso los materiales señalados son:lampas, booguies, picos,mantas, machetes, zapas, trinches, escobasmetálicas, rastrillo, insumos, abono y fertilizantes, repuestos, accesorios, lubricantes y combustibles. Al respecto, se prevé la cantidad, el costo unitario, el porcentaje de dedicación, el costo mensual y el anual. Al respecto, se ha incluido la depreciación de los siguientes elementos: camión cisterna, podadoras, moto guadañas, volquete, camioneta, cargador frontal, camión baranda y motosierra. Asimismo, se indica la cantidad, el costo unitario, el porcentaje de dedicación, el costo mensual y el anual.

(29) Forma parte de delestructura fundamento el punto precedente: Marco Normativo y Jurisprudencial. (30) Los cuadros de costos pueden revisarse en las páginas Nº 307626, Nº 307628, Nº 307630 y Nº 307632 del diario oficial citado. (31) Al respecto, para los años 2002 y 2003, se aprecia costos por uniformes, combustible, lubricantes, repuestos, mientras que para los años 2004 y 2005, se incluyen costos por uniformes (vestuario) y combustible. (32) Para el año 2002se ha incluido ladepreciación de un camión, once camionetas, uncamión grúa, un camión remolcador y cuatro motos, mientras que para el año 2003, la de nueve autos, once camionetas y diez motos. (33) Cabe precisar que en el caso de los años 2002 y 2003 se ha incluido estos cuatro conceptos y que en los años 2004 y 2005, solo se ha incluido a los refrigerios y alimentos para canes. (34) Se precisa que el concepto de depreciación solo ha sido previsto para los años 2002 y 2003. (35) Al respecto, cabe señalar que con relación al criterio de distribución del costo del servicio de Parques y Jardines, se suscitaron dos interpretaciones. La primera indicaba que: “La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines”. La segunda exponía que: “La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Parques y Jardines”. (36) Cabe mencionar que con relación al criterio de distribución del costo del servicio de seguridad ciudadana, se suscitaron dos interpretaciones. La primera indicaba que: “La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Seguridad Ciudadana”. La segunda indicaba que: “La Ordenanza Nº 184-MJM, modificada por la Ordenanza Nº 186-MJM, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Seguridad Ciudadana”. (37) Al respecto, véase los el punto VIII, A, §22 1 al 5 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC. (38) fundamentos y siguientes de la citada sentencia. (39) Forma parte del fundamento el punto precedente: Marco teórico de los criterios de distribución del costo de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC. (40) Al respecto, véase el fundamento Nº 41 de la citada sentencia. (41) En tal sentido, véase el fundamento 36 de la citada sentencia. Asimismo, véase el numeral §3 del acápite A del Fundamento VIII de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, en la que el Tribunal Constitucional ha indicado que solo se ha expuesto de manera general algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio y la sentencia recaída en el Expediente Nº 00182005-PI/TC antes citada. (42) En este sentido, véase el fundamento 43 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC. (43) El subrayado pertenece al texto de la sentencia.

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(44) Al respecto, véase el sexto fundamento de la Sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 00020-2006-AI/TC. (45) Al respecto, véase la página Nº 307653 del diario oficial “El Peruano”, publicado el día 30 de diciembre de 2005. En dicho anexo se especifica la delimitación de cada uno de los sectores. (46) Al respecto, véase: Ibídem. (47) Al respecto, véase la página Nº 307653 del diario oficial “El Peruano”, publicado el día 30 de diciembre de 2005. En dicho anexo se especifica la delimitación de cada uno de los sectores. (48) Al respecto, véase: Ibídem. (49) Dicha tabla de datos puede revisarse en la página Nº 307650 del diario oficial citado. (50) Según el informe técnico, para ello hay que“dividir la unidad entre el producto de la adición de los productos entre los factores de peso (FP, FJ y OZ) y los números de predios desagregados de acuerdo a su ubicación, y el porcentaje de las áreas verdes del sector respecto al total”. La fórmula que se utiliza para este paso se encuentra en el Anexo Nº 02 del Informe Técnico. Al respecto, véase la tabla de cálculo de factores en la página Nº 307649 del diario oficial citado. (51) Nótese que cada uno de estos conceptos será multiplicado por el factor de proporción antes mencionado por la Ordenanza (16% y 8%). (52) Al respecto, véase la tabla de cálculo de factores en la página Nº 307649 del diario oficial citado. (53) Al respecto, véase el cuadrodenominado “cálculo de los factores” en lapágina Nº 307650 deldiario oficial antes citado. Por ejemplo, si se toma el factor OZ del sector uno del año 2002 y se multiplica por 1.16, se obtiene el factor FP. (54) Así, el cálculodel importe a pagarresulta de multiplicar el factor por elcosto total del año.Por ejemplo, si semultiplica el factor FP del sector uno del año 2002 (0.00011290) por el costo total del año 2002 (S/. 180,772.02), se obtendrá el importe a pagar por los predios que se encuentran ubicados frente a un parque público dentro del sect or uno (S/. 20.41). Al respecto, véase el cuadro “tabla de costos por año” en la página Nº 307649 del diario oficial anotado así como las tablas denominadas “cálculo de los factores” “cálculo de importes” en la página Nº 307650 del mismo diario oficial. (55) En la mencionada resolución se analizó la Ordenanza Nº 207, modificada por la Ordenanza Nº 211 y el Decreto de Alcaldía Nº 19 al que se le otorgó el rango de Ordenanza mediante Ordenanza Nº 221, emitida por la Municipalidad Distrital de Miraflores. (56) Al respecto, véase el Informe de Defensoría Nº 106, aprobada por Resolución 44-2006-DO, publicado el 3 de octubre de 2006 en el Diario Oficial “El Peruano”, así como criterio adoptado por este Tribunal mediante Resolución Nº 59487-2009 publicado con fecha 5 de julio de 2009. (57) Forma parte del fundamento el punto precedente: Marco teórico de los criterios de distribución del costo de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC.

(58) (59) (60) (61) (62) (63)

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El respecto subrayadovéase pertenece a la Nº sentencia citada. Al la página 307653 del diario oficial citado. Al respecto véase la página Nº 307651 del anotado diario oficial. Al respecto véase la página Nº 307651 del citado diario oficial. Al respecto véase las páginas Nº 307650 y 307652 del referido diario oficial. En la mencionada resolución se analizó la Ordenanza Nº 207, modificada por la Ordenanza Nº 211 y el Decreto de Alcaldía Nº 19 al que se le otorgó el rango de Ordenanza mediante Ordenanza Nº 221, emitida por la Municipalidad Distrital de Miraflores.

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RESOLUCIÓN Nº 5140-8-2012 (*)

INVALIDEZ DE CRITERIOS ADOPTADOS POR ORDENANZA DE ARBITRIOS MUNICIPALES DE LA MUNICIPALIDAD PROVINCIAL DEL CALLAO EXPEDIENTE Nº INTERESADO ASUNTO PROCEDENCIA FECHA

: : : : :

8419-2007 MINISTERIO DE TRANSPORTES Y COMUNICACIONES Arbitrios Municipales Callao Lima, 11 de abril de 2012

VISTA la apelación interpuesta por MINISTERIO DE TRANSPORTES Y COMUNICACIONES, contra la Resolución Gerencial Nº 262-07 de 29 de mayo de 2007, emitida por la Municipalidad Provincial del Callao, que declaró improcedente el recurso de reclamación formulado contra las Resoluciones de Determinación Nº 061-2006-MPC-GGATR-GF a 093-2006-MPC-GGATR-GF, giradas por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los periodos de enero a diciembre de los años 2002 a 2005 y de enero (1)

a abril del año 2006 respecto de diversos predios de propiedad del recurrente . CONSIDERANDO: Que el recurrente alega que lo señalado por el Tribunal Constitucional en el sentido que están inhabilitadas las cobranzas por los periodos no prescritos significa que si los contribuyentes realizaron el pago de los Arbitrios Municipales sobre la base de ordenanzas de periodos fiscales anteriores, dichos periodos no pueden volver a ser recalculados en virtud a una nueva ordenanza pues su cobranza no está habilitada. Así, refiere que no es posible que en función a una fiscalización realizada en abril de 2006 se le indique que debe pagar una supuesta diferencia por el recálculo hecho con la aplicación de una nueva ordenanza, más aún cuando ha pagado los Arbitrios Municipales de los años 2002 a 2005. Que agrega que los gobiernos locales no pueden establecer que el costo del servicio de los Arbitrios Municipales sea mayor al srcinalmente determinado, pues ello generaría una situación desventajosa para el contribuyente. Que continúa señalando que según el artículo 68° de la Ley de Tributación Municipal las municipalidades tienen poder tributario dentro del marco del principio de legalidad, debiendo, en el caso de los Arbitrios Municipales, ceñirse a lo establecido por el Tribunal Constitucional en las Sentencias Nº 0041-2004-AI/TC y 00053-2004/AI/TC, siendo una prueba de que la municipalidad no respeta lo dispuesto por dicho Tribunal la supuesta diferencia en virtud a la aplicación de una ordenanza de recálculo.

(*) Resolución publicada en el Diario Oficial El Peruano, el 21 de abril de 2012.

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Que por su parte, la Administración sostiene que inició un procedimiento de fiscalización al recurrente, en el cual, teniendo en cuenta la información y documentación proporcionados por él mismo, así como los resultados de las inspecciones oculares realizadas, se detectaron diferencias en los tamaños de los predios del recurrente objeto de acotación, de los frontis de estos, así como en cuanto a los usos asignados a dichos predios. De igual manera, se hizo evidente que no se habían declarado obras complementarias sobre instalaciones fijas y permanentes de tales predios, todo lo cual implicó que se efectuara una determinación de importes a pagar por concepto de los Arbitrios Municipales sobre la base de dicha información sobre el tamaño y uso de los predios. Que añade que mediante la Ordenanza Nº 000040, publicada el 30 de diciembre de 2005, se aprobó el Régimen Tributario de los Arbitrios Municipales para los años 2002 a 2006, empleando como parámetros de distribución de los costos, dependiendo de cada servicio, el uso, tamaño, ubicación, longitud del frontis, zona de riesgo y peligrosidad, de acuerdo con los criterios fijados por el Tribunal Constitucional, siendo que el citado Tribunal habilitó a cobrar los años 2002 a 2005, contrariamente a lo indicado por el recurrente, y que en su caso, las diferencias halladas en la fiscalización tenían que ser tomadas en cuenta a tal efecto. Que de lo actuado se tiene que son objeto de impugnación las Resoluciones de Determinación Nº 061-2006-MPC-GGATR-GF a 093-2006-MPC-GGATR-GF, giradas por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los periodos de enero a diciembre de los años 2002 a 2005 y de enero a abril del año 2006 respecto de diversos predios de propiedad del recurrente, advirtiéndose que tales acotaciones se realizaron al amparo de la Ordenanza Nº 000040. Que el 30 de diciembre de 2005, la Municipalidad Provincial del Callao publicó en el diario oficial “El Peruano”(2), la Ordenanza Nº 000040, mediante la cual se aprobó el régimen tributario de Municipales correspondientes a los años 2002siendo a 2006, la este cual Tribunal fue modificada porlos lasArbitrios Ordenanzas Nºs. 000013 y 000031(3), respectivamente; que ha procedido al análisis de la validez de dicha ordenanza(4). Que al respecto, mediante Acuerdo de Sala Plena contenido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-09 de 9 de abril de 2012, se ha adoptado el siguiente criterio(5): “La Ordenanza Nº 000040, modificada por las Ordenanzas Nº 00013 y Nº 000031, no cumple con explicar los costos de los servicios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2006”. Que el referido criterio ha sido adoptado por este Tribunal por los fundamentos siguientes: «De acuerdo con lo dispuesto por los considerandos de la Ordenanza Nº 000040, publicada el 30 de diciembre de 2005, esta ha sido dictada en el marco de la habilitación establecida por la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC(6), con la finalidad de exigir los Arbitrios Municipales impagos sobre la base de una nueva norma que haya sido dictada siguiendo los criterios vinculantes establecidos en la citada sentencia, por los periodos no prescritos. En ese sentido, el artículo 1° de la citada ordenanza señala que regula el régimen legal de los Arbitrios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana en la jurisdicción del Cercado del Callao. Asimismo, el artículo 12° de dicha norma indica que el importe a pagar por cada contribuyente por los Arbitrios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana, es el resultado de la aplicación de los criterios señalados para la determinación del costo y su distribución, lo cual se encuentra determinado en el Informe Técnico que forma parte de la referida ordenanza.

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Cabe indicar que tal como lo ha expresado el Tribunal Constitucional, al dictar las normas que regulan el cobro de los Arbitrios, las municipalidades deben observar los parámetros de validez y eficacia establecidos por el citado Tribunal, debiendo cumplir también con los principios establecidos por la Constitución, el Código Tributario y las disposiciones del denominado bloque de constitucionalidad. Así, las nuevas ordenanzas emitidas deben observar los principios de legalidad y de reserva de ley, ambos referidos en el artículo 74° de la Constitución(7). Ahora bien, conforme lo ha establecido el Tribunal Constitucional, la potestad tributaria de los diferentes niveles de gobierno no es irrestricta o ilimitada, por lo que su ejercicio no puede realizarse al margen de los principios y límites que la propia Constitución y las leyes de la materia señalan. En este sentido, el citado Tribunal ha indicado lo siguiente: “La imposición de determinados límites que prevé la Constitución permite, por un lado, que el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado sea constitucionalmente legítimo; de otro lado, garantiza que dicha potestad no sea ejercida arbitrariamente y en detrimento de los derechos fundamentales de las personas. Por ello, se puede decir que los principios constitucionales tributarios son límites al ejercicio de la potestad tributaria, pero también son garantías de las personas frente a esa potestad; de ahí que dicho ejercicio será legítimo y justo en la medida que su ejercicio se realice en observancia de los principios constitucionales que están previstos en el artículo 74° de la Constitución, tales como el de legalidad, reserva de ley, igualdad, respeto de los derechos fundamentales de las personas y el principio de interdicción de la confiscatoriedad”(8). Por otro lado, en la sentencia recaída en los Expedientes Acumulados Nº 0001-2004-AI/ TC y Nº 0002-2004-AI/TC(9), el citado Tribunal ha señalado que: “el principio de legalidad en materia tributaria se traduce en el sinedelege, consistente en la imposibilidad de requerir el pago deaforismo un tributonullum si unatributum ley o norma rango equivalente no lo tiene regulado». Asimismo, a criterio del citado Tribunal, el principio de legalidad, en sentido general, se entiende como la subordinación de todos los poderes públicos a leyes generales y abstractas que disciplinan su forma de ejercicio y cuya observancia se halla sometida a un control de legitimidad por jueces independientes. Así, señala que en materia tributaria, el principio de legalidad implica que la potestad tributaria debe ser, en primer lugar, conforme con la Constitución, y en segundo lugar, con la ley y, en consecuencia, no puede existir un tributo sin que previamente exista un mandato constitucional que así lo ordene(10). En el presente caso, la Constitución y la Ley Orgánica de Municipalidades han establecido que la creación de tributos por parte de los gobiernos locales se debe efectuar mediante una ordenanza, norma a la que se ha reservado la posibilidad de regular materia tributaria en el ámbito municipal. De otro lado, el Tribunal Constitucional distingue el principio de reserva de ley del principio de legalidad, señalando que el primero implica una determinación constitucional que impone la regulación, solo por ley, de ciertas materias. En tal sentido, afirma que la reserva de ley no solo supone la subordinación del Poder Ejecutivo al Poder Legislativo, sino que el Ejecutivo no puede entrar, a través de sus disposiciones generales, en lo materialmente reservado por la Constitución al Legislativo. Como consecuencia de ello, el Tribunal Constitucional afirma la necesidad de la reserva de ley, ya que su papel no se cubre con el principio de legalidad pues este es solo el límite, en cambio aquella implica una exigencia reguladora pues a diferencia del principio de legalidad(11), el principio de reserva de ley significa que el ámbito de la creación, modificación, derogación o exoneración –entre otros– de tributos queda reservada para ser actuada únicamente mediante una ley(12). AELE

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Con relación al cumplimiento del principio de reserva de ley por parte de los gobiernos locales que crean normas sobre Arbitrios Municipales, el Tribunal Constitucional en la sentencia emitida en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, ha establecido que se respeta la reserva de ley cuando el tributo es creado por ordenanza, siguiendo las reglas de producción normativa del parámetro de constitucionalidad y cuando cada elemento constitutivo del tributo se encuentra regulado, entre ellos, el aspecto mensurable de la hipótesis de incidencia tributaria. De acuerdo con ello, si bien corresponde a las municipalidades determinar el costo que demanda la prestación de los servicios, ello no las autoriza a considerar de manera indiscriminada e irrazonable cualquier criterio para justificar sus costos, pues estos deben ser idóneos y guardar relación objetiva con el servicio que se preste (13). Es por ello que toma importancia la publicación del informe técnico y de los cuadros que contienen la estructura de costos que sustentan el costo de los servicios, como una garantía de transparencia frente al contribuyente y de cumplimiento del principio de reserva de ley(14). En el supuesto bajo análisis, la Municipalidad Provincial de Callao ha publicado el Informe Técnico Resumido como Anexo 1 de la Ordenanza Nº 000040, que contiene los cuadros de estructura de costos de los Arbitrios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2006, la descripción de dichos servicios y la distribución de los costos. Asimismo, prevé fórmulas para la determinación de los Arbitrios, aspectos que serán materia de análisis, considerando los criterios vertidos por el Tribunal Constitucional y en las resoluciones previas de este Tribunal, emitidas respecto de ordenanzas que fueron dictadas para regular los Arbitrios Municipales. Es del caso precisar que la Ordenanza Nº 000040, fue modificada por la Ordenanza Nº 000013, la cual dispuso que se modifique la tarifa del servicio de barrido de calles en lo concerniente a lasárea calles quemetros”, se agregue uso “cocheradecomo a predio principal con nointernas, mayor a 14 a laelclasificación usos predio para laaccesorio distribución de costos de los Arbitrios de Limpieza Pública (recojo de residuos sólidos) y Seguridad Ciudadana y se previó que los propietarios de dichos predios (accesorios a uno principal, como departamentos, oficinas administrativas o comerciales y siempre que estén siendo usados para ese fin) no están obligados al pago de Arbitrios Municipales(15). De otro lado, se establecieron topes máximos a pagar por el año 2006 (respecto del año 2005) en el caso de los Arbitrios de Seguridad Ciudadana y Limpieza Pública(16), beneficios para el caso de pensionistas, exoneraciones para determinados predios, entre otras disposiciones. Asimismo, mediante la Ordenanza Nº 000031, también se modificó la Ordenanza Nº 000040, a la cual se agregó la Décimo Tercera Disposición Final referida al incremento de los montos mensuales a pagar por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública y Seguridad Ciudadana del año 2006, los que no podrían exceder del treinta por ciento (30%) sobre el monto determinado o determinable correspondiente al año 2005 (17). Así también, se estableció que dicho tope máximo sería de aplicación para aquellos contribuyentes que efectúen el pago del Arbitrio Municipal de Parques y Jardines, siempre y cuando su predio esté destinado a casa habitación. Finalmente, se precisó que el límite antes descrito no sería de aplicación en aquellos casos en que el incremento se haya generado por un aumento del área construida del predio y/o por el cambio de uso a que estaba destinado, ni a aquellos contribuyentes comprendidos dentro del directorio de principales contribuyentes. En cuanto a la estructura de costos, la que debe ser publicada, es importante destacar que cuando se trata de normas publicadas para regular servicios que ya han sido prestados, estas deben considerar los importes que han sido recaudados e imputados al costo global. En efecto, en la sentencia emitida por el Tribunal Constitucional en el Expediente Nº 0030-2007-PI/TC(18) de 11 de diciembre de 2008, se indicó lo siguiente: “Y es que sorprende 120

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a este Tribunal la metodología empleada por la demandada, en tanto ha obviado hacer mención alguna respecto de la manera en que los montos, que en su momento han sido recaudados, fueron imputados a dicho costo global. Dicha omisión, a criterio de este Tribunal, impide tener certeza respecto del verdadero costo global a repartir entre los contribuyentes que aún no han cancelado su deuda vinculada por tales conceptos. Así la Municipalidad no puede simplemente omitir los pagos ya efectuados por el servicio prestado y, a partir de ello, elaborar el costo global de los Arbitrios”(19). Luego de emitirse esta sentencia, su criterio fue adoptado por la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 5611-7-2010, publicada el 5 de junio de 2010 como precedente de observancia obligatoria(20). Por otro lado, en reiteradas resoluciones emitidas por este Tribunal, se ha establecido que en los cuadros de estructura de costos no es válido consignar conceptos o rubros que no se expliquen por sí solos o cuya relación con el servicio no haya sido determinada. En este mismo sentido, en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 3264-2-2007(21) se ha señalado que para presentar los costos, se debe tener la posibilidad de identificar los conceptos que cada uno comprende, sin usar términos que no se expliquen por sí mismos o que se presten a ambigüedad. Bajo estas premisas, se ha declarado que las ordenanzas no cumplen con los criterios establecidos por el Tribunal Constitucional si por ejemplo contienen conceptos indeterminados como “servicios de terceros”, “gastos administrativos”, “otros”, “gastos variables”, entre otros, pues se trata de conceptos globales que no tienen explicación en la ordenanza(22). Al respecto, es necesario precisar que al tratarse de servicios que ya han sido prestados, como es el caso de los Arbitrios de los años 2002 a 2005, el detalle de los costos en que se incurrió para la prestación de dichos servicios debe ser explicado al máximo posible. En efecto, en la citada sentencia recaída en el Expediente Nº 0030-2007-PI/TC, se ha indicado que al no estarse frente a una “previsión a futuro la determinación del costo global servicio, sino ante erogaciones, en su mayoría, ya de realizadas, su sustento técnico debedel realizarse con el máximo detalle posible, a fin de reflejar el correcto uso de los fondos recaudados para tal efecto de la manera más clara posible a fin de permitir al ciudadano estar plenamente informado de su destino” . Bajo este marco jurisprudencial, se procederá a analizar si la Ordenanza Nº 000040, modificada por las Ordenanzas Nºs. 000013 y 000031, ha sido emitida observando los principios de la tributación y los parámetros desarrollados por el Tribunal Constitucional con relación a la regulación del costo del servicio de los Arbitrios Municipales, esto es, uno de sus elementos de cuantificación. Cabe precisar que al amparo de lo señalado por el Tribunal Constitucional, el Tribunal Fiscal no constatará la forma en que las municipalidades determinan sus costos. En efecto, de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 0041-2004-AI/TC(23) y 0053-2004-PI/TC(24), dicha labor corresponde a la Contraloría General de la República, así como la determinación de las responsabilidades que correspondan(25). En tal sentido, solo se analizará si los costos y su relación con el servicio se encuentran explicados en la norma.

a. Servicio de Limpieza Pública de los años 2002 a 2006 (Recojo de Residuos Sólidos y Barrido de Calles) Al respecto, el artículo 13° de la Ordenanza Nº 000040, señala que el Arbitrio de Limpieza Pública comprende el cobro por la implementación organización y mantenimiento del servicio de recolección de residuos sólidos (domiciliarios, comerciales, industriales, de construcción, de atención de salud y de otras actividades especiales), transporte, descarga, transferencia y su disposición final, así como los servicios de mantenimiento del mobiliario urbano, control del ornato, lavado y baldeo de plazasy parques y barrido de pistas, veredas, parques, plazas y otras áreas públicas. En tal sentido, dicho servicio comprende la realización de dos actividaAELE

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des diferenciadas: la recolección de residuos y el barrido de calles. Enefecto, el artículo 17° de la citada norma dispone de forma separadalos criterios que se utilizarán para la distribución de los costos de cada una de ellas. Al respecto, debe tenerse en consideración, que tanto el Tribunal Constitucional como el Tribunal Fiscal han establecido que al indicarse los costos, estos deben ser sustentados y explicados de manera clara, de modo que no se preste a alguna ambigüedad y el contribuyente se encuentre en la capacidad de determinar en las ordenanzas materia de análisis la correspondencia entre los rubros incorporados en el cuadro de costos y cada uno de los servicios. En el presente caso no se verifica dicha posibilidad pues la norma ha señalado los costos de forma global para el Arbitrio de Limpieza Pública de los años 2002 a 2006, sin individualizar los referidos al servicio de recolección de residuos sólidos y los que corresponden al servicio de barrido de calles, a pesar de tratarse de actividades de diferente realización y de que la norma ha previsto que la distribución de dicho costo se realice de manera independiente. En tal sentido, de la norma no se desprende con claridad los costos que serán distribuidos para una u otra actividad. En efecto, si bien de los cuadros de estructura de costos del Arbitrio Municipal de Limpieza Pública, se aprecia el costo anual por cada año, no se puede determinar las partidas que corresponden a cada componente del servicio, o, de ser el caso de que todas se relacionen con ambos, el porcentaje que debe atribuirse a cada uno, siendo que por la naturaleza de cada actividad, ellas no demandan las mismas tareas, así como tampoco el mismo personal, materiales, maquinarias y equipos a utilizar. En tal sentido, resultaba necesario que los costos de cada una se mostrasen por separado, con mayor razón si es que su distribución se realiza de manera separada y bajo distintos criterios. Por consiguiente, de acuerdo con lo expuesto, se concluye que la Ordenanza Nº 000040, modificada las Ordenanzas Nºs. 000013 y 000031,Pública no cumple con explicar costos de los serviciospor involucrados en el Arbitrio de Limpieza de los años 2002 alos2006.

b. Servicio de Parques y Jardines de los años 2002 a 2006 En el caso de la estructura de costos incurridos en el servicio de parques y jardines de los años 2002 a 2006(26), se aprecia que estos han sido clasificados en costos directos, costos indirectos y gastos administrativos y costos fijos. Los costos directos incluyen a los conceptos de mano de obra directa, es decir, la relacionada con el personal que presta el servicio, el costo de materiales utilizados para prestarlo, la depreciación de maquinaria y equipos y otros costos y gastos variables. Dentro del costo de materiales se observan rubros denominados “material de construcción” y “materiales diversos”, los cuales constituyen conceptos abstractos que no se explican por sí solos, sin que la norma haya indicado su propósito, finalidad o relación con el servicio presta(27) do, por lo que no se ha acreditado que corresponda trasladar estos costos al contribuyente . En cuanto al rubro de “Depreciación de Maquinaria y Equipos”, se advierte que no se ha indicado los bienes que son objeto de depreciación, ni el porcentaje aplicado para ello, ya que solo se han señalado montos globales. Al respecto, cabe señalar que en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 04346-7-2011 se estableció que dentro de la estructura de costos de los servicios no puede trasladarse a los contribuyentes los montos referidos a inversiones en bienes. En tal sentido, era necesario que la norma contuviera los mencionados datos para que fuera claro que estos rubros no implicaban inversiones sino verdaderas depreciaciones. Así también, dentro de la partida denominada “Otros Costos y Gastos Variables” se hace mención a los rubros “instalaciones técnicas”, “alquiler de equipos” y “servicios de terceros”, conceptos que no se explican o justifican por sí mismos al tener un carácter genérico que no permite identificar su contenido. Sobre el particular, en el caso de los años 2002 a 2005 debe reiterarse que al tratarse de servicios que ya han sido prestados, el detalle de los costos 122

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debió ser riguroso. Así por ejemplo, no se explica en qué consistieron los servicios prestados, ni se indica cuáles fueron los bienes alquilados para poder determinar la relación de estos rubros con el servicio. En igual sentido, tampoco se ha consignado glosa alguna respecto a las instalaciones técnicas, su finalidad y su relación con el citado servicio. Por otra parte, en el caso de los costos indirectos y gastos administrativos, se ha previsto un rubro denominado “gastos administrativos en la prestación del servicio”, concepto genérico que tampoco se explica por sí mismo ni su relación con el servicio de parques y jardines, por lo que no puede ser trasladado al contribuyente. Cabe mencionar que en una anotación al pie de página del cuadro de estructura de costos del servicio de parques y jardines y en la Décimo Segunda Disposición Final de la ordenanza, se indica que el detalle disgregado de la estructura de costos directos e indirectos se encuentra publicado en la página web de la Municipalidad Provincial del Callao. Al respecto, como se estableció en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 08581-11-2011, que constituye precedente de observancia obligatoria(28), los elementos necesarios para la cuantificación del tributo deben publicarse en la ordenanza y no a través de la página web de la municipalidad, en aplicación del principio de reserva de ley que debe regir al hecho imponible. Finalmente, en el caso de los servicios que ya han sido prestados (2002 a 2005), la norma debió detallar los montos que ya habían sido recaudados e imputarlos al costo global, sin embargo, la Primera Disposición Final de la norma se ha limitado a señalar en forma genérica que del resultado de la modificación de la determinación de la tasa de los Arbitrios Municipales por los citados periodos, distribuyendo los costos incurridos en la prestación de cada servicio, entre los contribuyentes que lo gozaron, se deberá excluir a la deuda cancelada(29). Por lo expuesto, se concluye que la Ordenanza Nº 000040, modificada por las Ordenanzas Nº 000013 y 000031, no ha cumplido jardines públicos de los años 2002 a 2006. con explicar los costos del servicio de parques y

c. Servicio de Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2006. En la estructura de costos incurridos en el servicio de seguridad ciudadana de los años 2002 a 2006(30), se aprecia que estos han sido clasificados en costos directos, costos indirectos y gastos administrativos y costos fijos. Los costos directos incluyen a los conceptos de mano de obra directa, esto es, la relacionada con las personas que prestan el servicio, el costo de materiales usados para dicha prestación, la depreciación de maquinaria y equipos y otros costos y gastos variables. Con relación a la depreciación, se ha incluido dos rubros: “Depreciación de Maquinaria y Equipos” y “Depreciación de equipo de transporte”, sin embargo, no se ha indicado los bienes objeto de depreciación ni el porcentaje aplicado. Al respecto, cabe reiterar que en la citada Resolución del Tribunal Fiscal Nº 04346-7-2011 (31) se ha señalado que dentro de la estructura de costos de los servicios no puede trasladarse a los contribuyentes los montos referidos a inversiones en bienes, pues lo que debe ser trasladado, cuando corresponda, son los montos de la depreciación de los bienes. En tal sentido, era necesario que la norma contuviera los mencionados datos para que fuera claro que estos rubros no implicaban inversiones sino verdaderas depreciaciones. Asimismo, dentro de los costos directos también se ha previsto una partida denominada “Otros Costos y Gastos Variables” en la que se ha incluido rubros tales como “materiales diversos”, “alquiler de equipos”, “uniformes”, “instalaciones técnicas” “capacitación” y “servicios de terceros”. En cuanto al rubro “uniformes”, no se ha detallado si existe o no duplicidad con el previsto dentro de la partida “costo de materiales”. Asimismo, los demás rubros no se explican o justifican por sí mismos al tener un carácter genérico que no permite identificar su contenido. Así por ejemplo, no se ha indicado cuáles son los materiales AELE

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diversos adquiridos (ni se ha señalado si se trata de un rubro distinto a los previstos en el costo de materiales) ni cuáles son los bienes que se alquilaron para poder determinar si existe relación con el servicio. Igual apreciación puede hacerse respecto de las instalaciones técnicas, capacitación y de los servicios de terceros pues no se ha explicado la naturaleza y finalidad de las mencionadas instalaciones en qué consistió el servicio para poder analizar la indicada relación. Por otro lado, en el caso de los costos indirectos y gastos administrativos, se ha incluido los costos de materiales y útiles de oficina, la depreciación de bienes muebles y equipos y otros costos que incluyen asesorías, materiales de limpieza, servicios de impresión y gastos administrativos en la prestación del servicio. Sobre el particular, se advierte que en el caso de la depreciación, no se han indicado los bienes objeto de depreciación y, de ser el caso, el porcentaje de dedicación. Tampoco se ha señalado el porcentaje aplicado para depreciar los bienes. Por el contrario, se han previsto montos globales por estos conceptos. En cuanto al rubro denominado “gastos administrativos en la prestación del servicio”, la norma tampoco ha proporcionado explicación sobre su naturaleza, finalidad y relación con el servicio de seguridad ciudadana. En tal sentido, se trata de un concepto que no puede ser trasladado al contribuyente, pues como se ha indicado precedentemente, no es válido consignar en los cuadros de estructuras de costos conceptos o rubros que no se expliquen por sí solos o cuya relación con el servicio no haya sido determinada sino que estos deben explicarse por sí mismos y no prestarse a ambigüedad. Ahora bien, en el caso de los costos fijos, se ha incluido el rubro referido a “seguros”, sin que la norma haya especificado si fueron bienes o personas las aseguradas ni por cuáles conceptos, de modo que se trata de un concepto que no se explica por sí solo y, en consecuencia, su costo no puede ser trasladado válidamente al contribuyente. Cabe en una anotación al la pieDécimo de página del cuadro de estructura costos delmencionar servicio deque parques y jardines y en Segunda Disposición Final de de la ordenanza, se indica que el detalle disgregado de la estructura de costos directos e indirectos se encuentra publicado en la página web de la Municipalidad Provincial del Callao. Al respecto, en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 08581-11-2011, que constituye precedente de observancia obligatoria(32), se ha establecido que los elementos necesarios para la cuantificación del tributo deben publicarse en la ordenanza y no a través de la página web de la municipalidad, en aplicación del principio de reserva de ley que debe regir al hecho imponible. Finalmente, en el caso de los servicios que ya han sido prestados (2002 a 2005), la norma debió detallar los montos que ya han sido recaudados e imputarlos al costo global, sin embargo, la Primera Disposición Final de la norma se ha limitado a señalar en forma genérica que del resultado de la modificación de la determinación de la tasa de los Arbitrios Municipales por los citados periodos, distribuyendo los costos incurrido en la prestación de cada servicio, entre los contribuyentes que lo gozaron, se deberá excluir a la deuda cancelada(33). Por consiguiente, de acuerdo con lo expuesto, se concluye que la Ordenanza Nº 000040, modificada por las Ordenanzas Nºs. 000013 y 000031, no ha cumplido con explicar los costos del servicio de seguridad ciudadana de los años 2002 a 2006». Que el mencionado criterio tiene carácter vinculante para todos los vocales del Tribunal Fiscal, conforme con lo establecido por el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2002-10 de 17 de setiembre de 2002, sobre la base de la cual se emite la presente resolución. Que el primer párrafo del artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF, dispone que las resoluciones del Tribunal Fiscal que interpreten de modo expreso y con carácter general el sentido de las normas tributarias, así como las emitidas en virtud del artículo 102° del mismo código, según el cual al resolver se deberá aplicar la norma de mayor jerarquía, constituirán jurisprudencia de observancia 124

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obligatoria para los órganos de la Administración Tributaria, mientras dicha interpretación no sea modificada por este Tribunal, por vía reglamentaria o por ley, y en este caso, en la resolución correspondiente, se señalará que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria y se dispondrá la publicación de su texto en el diario oficial. Que según el Acuerdo que consta en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-09 de 9 de abril de 2012, el criterio adoptado se ajusta a lo previsto por el artículo 154° del Código Tributario, por lo que corresponde que se emita una resolución de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el Diario Oficial “El Peruano”. Que tal como se indicó anteriormente, la determinación de deuda por concepto de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los periodos de enero a diciembre de los años 2002 a 2005 y de enero a abril del año 2006 contenida en los valores impugnados se sustenta en la Ordenanza Nº 000040, cuya invalidez ha sido establecida por el Pleno del Tribunal Fiscal dado que no cumple con explicar los costos de los servicios por los que se cobran los citados Arbitrios Municipales; en tal sentido, corresponde revocar la resolución apelada y dejar sin efecto los valores recurridos. Que estando al sentido del fallo, carece de relevancia emitir pronunciamiento sobre los demás argumentos de las partes. Con los vocales Falconí Sinche, Amico de las Casas, a quien se llamó para completar Sala, e interviniendo como ponente la vocal Huertas Lizarzaburu. RESUELVE: 1. REVOCAR la Resolución Gerencial Nº 262-07 de 29 de mayo de 2007, y DEJAR SIN EFECTO las Resoluciones de Determinación Nº 061-2006-MPC-GGATR-GF a 093-2006-MPCGGATR-GF. 2. DECLARAR que de acuerdo con el artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF, la presente resolución constituye precedente de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el Diario Oficial “El Peruano” en cuanto establece el siguiente criterio:

“La Ordenanza Nº 000040, modificada por las Ordenanzas Nº 00013 y Nº 00031, no cumple con explicar los costos de los servicios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana de los años 2002 a 2006”. Regístrese, comuníquese y remítase a la Municipalidad Provincial del Callao, para sus efectos. HUERTAS LIZARZABURU Vocal Presidenta FALCONÍ SINCHE Vocal AMICO DE LAS CASAS Vocal Quintana Aquehua Secretaria Relatora

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–––––– (1) Cuyo detalle se aprecia en los valores respectivos, cuyas copias obran a fojas 125 a 157. (2) De acuerdo con el numeral 1 del artículo 44° de la Ley Orgánica de Municipalidades, Ley Nº 27972, las ordenanzas, los decretos de alcaldía y los acuerdos sobre remuneración del alcalde y dietas de los regidores deben ser publicados en el diario oficial “El Peruano” en el caso de las municipalidades distritales y provinciales del departamento de Lima y la Provincia Constitucional del Callao. (3) Cabe precisar que mediante Ley Nº 28762, se concedió una prórroga única y excepcional hasta el 15 de julio de 2006, a fin de que las municipalidades del país pudieran adecuar su normativa a lo dispuesto por la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0053-2004-AI/TC, ello involucró tanto las ordenanzas que se emitieran a efecto de recalcular la deuda por Arbitrios de los periodos no prescritos, así como las ordenanzas para el cobro de Arbitrios correspondientes al año 2006. (4)

De acuerdo a lo establecido por el Tribunal Constitucional en la sentencia emitida en el Expediente Nº 0041-2004-AI/ TC, el Tribunal Fiscal está facultado para realizar el análisis de validez de las ordenanzas que crean Arbitrios Municipales, de acuerdo con las normas que conforman el bloque de constitucionalidad. (5) Cabe indicar que dicho criterio fue presentado como propuesta única. (6) Sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, emitida el 16 de mayo de 2005 y publicada el 17 de agosto de 2005, correspondiente al proceso de la acción de inconstitucionalidad planteada contra diversas ordenanzas que aprobaron las tasas por Arbitrios Municipales de Limpieza Pública y Recolección de Residuos Sólidos, Mantenimiento de Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana en la jurisdicción de la Municipalidad Distrital de Miraflores. (7) De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 74° de la Constitución Política del Estado, los gobiernos locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de estas, dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la ley. Asimismo, se establece que el Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona y que ningún tributo puede tener efecto confiscatorio. (8) Al respecto, véase la sentencia de 13 de abril de 2005, publicada el 12 de agosto de 2005, recaída en el Expediente Nº 0042-2004-AI/TC, sobre la demanda de inconstitucionalidad interpuesta contra el artículo 54° de la Ley de Tributación Municipal, aprobada por Decreto Legislativo Nº 776. (9) Sentencia emitida el 27 de setiembre de 2004, correspondiente a la acción de inconstitucionalidad planteada contra la Ley Nº 28046, que creó el Fondo para la Asistencia Previsional. (10) En este sentido, véase la sentencia del Tribunal Constitucional, recaída en el Expediente Nº 00042-2004-AI/TC. (11) Sobre el principio delegalidad, VILLEGAS afirma que no basta quela ley establezca unos principios fundamentales para que de luego sea integrada por el Poder esto implica admitir excesivas delegaciones. Por tanto, el principio legalidad no significa que la leyEjecutivo se limite aporque proporcionar directivas generales de tributación. En este sentido, véase: VILLEGAS, Héctor, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario , Depalma, 1995, Buenos Aires, p. 256. Asimismo, véase: SPISSO, Rodolfo, Derecho Constitucional Tributario, Depalma, 1991, Buenos Aires p. 194. (12) Al respecto, véase la sentencia del Tribunal Constitucional, recaída en el Expediente Nº 00042-2004-AI/TC. (13) En ese sentido, véase los Fundamentos Nºs. 29 y 30 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC. Agrega el citado Tribunal que “no pareciera, pues, que justificar el costo o mantenimiento del servicio en mayor medida por costos indirectos, como por ejemplo remuneraciones, o incluso tomar en cuenta dietas de regidores –como en algunos casos se ha hecho– logre este objetivo; resulta más razonable la justificación basada en el valor y mantenimiento de la maquinaria e insumos empleados, así como la frecuencia en la prestación del servicio. Tampoco podría admitirse como costos válidos aquellos que integran el rubro “otros gastos indirectos”, sin que ellos sean disgregados para dar cuenta al contribuyente de cuáles son esos gastos indirectos que han elevado el costo del servicio a recibir”. Asimismo, explican que el contribuyente o usuario se encuentra ante servicios que no puede dejar de tomar, tanto por su naturaleza impositiva como por ser esenciales, por tal motivo, las municipalidades deben justificar de manera detallada el hecho sobre cuya base sustentan el cobro. (14) En este sentido, el Tribunal Constitucional ha establecido en el punto §5 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-AI/TC que “Como quiera que estos costos se sustentan en un informe técnico financiero, su publicidad como anexo integrante de la ordenanza que crea Arbitrios, resulta determinante para la observancia del principio de reserva de ley, dado que será sobre la base de estos cálculos como se determine la base imponible y la distribución de su monto entre todos los vecinos. En tal sentido, el informe técnico financiero constituye un elemento esencial de este tributo”. (15) Se precisó que a estos efectos, no se considera cochera a las playas de estacionamientos ni garajes con fines comerciales. (16) Se precisó además los casos en los que no procedía estos límites. (17) En el caso de predios usados como casa habitación, universidades, institutos superiores, centros educativos, cenecapes y similares, hospitales, postas médicas, centros de salud y similares, fuerzas armadas y policiales, industrias, con áreas construidas iguales o menores a 260 m2, comercio y mercados, con áreas construidas iguales o menores a 260 m2, terreno sin construir, servicio en general, con áreas construidas iguales o menores a 260 m2 y otros usos (no considerados en los anteriores y con áreas construidas iguales o menores a 260 m2). (18) Esta sentencia fue dictada en el marco de un proceso de inconstitucionalidad seguido contra las Ordenanzas Municipales Nº 033-MDSL, 035-2005-MDSL, 052-MDSL y 056-MDSL emitidas por la Municipalidad Distrital de San Luis. (19) Al respecto, véase el Fundamento Nº 17. El subrayado pertenece a la resolución. (20) En dicha resolución se analizó a la Ordenanza Nº 063-05-MDLV, emitida por la Municipalidad Distrital de La Victoria.

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(21) En esta resolución, que constituye precedente de observancia obligatoria, publicada el 26 de abril de 2007, se determinó que la Ordenanza Nº 830 emitida por la Municipalidad Metropolitana de Lima, no cumplió con explicar el costo de los servicios de limpieza pública, parques y jardines y serenazgo de los años 2001 a 2005. (22) En este sentido, véase las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nº 3264-2-2007, 13640-5-2008, 5948-7-2009, 5611-7-2010, 04346-7-2011 y 08580-11-2011, las que constituyen precedentes de observancia obligatoria. (23) En el Fundamento Nº 78 de esta resolución se señaló que diversas ordenanzas no consignan informes técnicos o, de considerarlos, no especifican cómo se llega a establecer los montos que ahí se alegan y que suele apelarse a consignar costos indirectos, sin que el contribuyente tenga una explicación de cuáles son. Ello, a criterio del Tribunal Constitucional, resta certeza al contribuyente respecto a si lo pagado por Arbitrios corresponde efectivamente al costo del servicio. A continuación se agrega que: “Por estas razones, es importante invocar la intervención oportuna de la Contraloría General de la República a fin de que en sus auditorías a los gobiernos locales, conceda mayor atención a la inspección sobre la forma cómo las Municipalidades vienen determinando los costos de sus servicios, y de este modo, establecer certeramente las responsabilidades civiles, administrativas y penales a que hubiera lugar”. (24) Al respecto, véase el Fundamento Nº78 de la primera resolucióny el Punto Nº 4 del fallo de la seguridad. (25) De conformidad con la LeyOrgánica del Sistema Nacional de Control y de la Contraloría General de la República, Ley Nº 27785, la Contraloría General es el ente técnico rector del Sist ema Nacional de Control y tiene por misión dirigir y supervisar con eficiencia y eficacia el control gubernamental, orientando su accionar al fortalecimiento y transparencia de la gestión de las entidades, la promoción de valores y la responsabilidad de los funcionarios y servidores públicos, entre otros. Asimismo, se explica que el control gubernamental consiste en la supervisión, vigilancia y verificación de los actos y resultados de la gestión pública, en atención al grado de eficiencia, eficacia, transparencia y economía en el uso y destino de los recursos y bienes del Estado, así como del cumplimiento de las normas legales y de los lineamientos de política y planes de acción, evaluando los sistemas de administración, gerencia y control, con fines de su mejoramiento a través de la adopción de acciones preventivas y correctivas pertinentes. Este control cuando es externo es ejercido por la Contraloría General, con el objeto de supervisar, vigilar y verificar la gestión, la captación y el uso de los recursos y bienes del Estado. Para su ejercicio, señala la norma, se aplicarán sistemas de control de legalidad, de gestión, financiero, de resultados, de evaluación de control interno u otros que sean útiles en función a las características de la entidad y la materia de control, pudiendo realizarse en forma individual o combinada. Asimismo, podrá llevarse a cabo inspecciones y verificaciones, así como las diligencias, estudios e investigaciones necesarias para fines de control. Al respecto, véase los artículos 6°, 8° 10°, 16° y 22° de la citada ley, publicada el 23 de julio de 2002. (26) Al respecto, véase la página Nº 307984 del diario oficial “El Peruano” según publicación del 30 de diciembre de 2005.

(27) ni Sobre el particular, en estos sub rubros se indica qué comprende el material de construcción y los materiales la cantidad utilizada ni la unidad de no medida; haciéndose referencia únicamente a montos globales por cadaidversos, concepto y año, lo cual, como lo ha establecido el Tribunal Constitucional, no es procedente. (28) Mediante la cual se analizó la Ordenanza Nº 294-MSS emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco. (29) Así también, se advierte que para el cálculo de las tasas, las fórmulas que contiene la ordenanza contemplan el costo total del servicio, sin aludir a los pagos ya recaudados. (30) Al respecto, véase las páginasNº 307984 y307985 del diario oficial“El Peruano”, según publicación del 30de diciembre de 2005. (31) Resolución que constituye precedente de observancia obligatoria, publicada en el diario oficial “El Peruano” el 2 de abril de 2011. Mediante la citada resolución se determinó, entre otros, que la Ordenanza Nº 205, modificada por la Ordenanza Nº 211, no cumple con explicar el costo del servicio de serenazgo de los años 2002 a 2004 ni el costo de los servicios de limpieza pública y serenazgo del año 2005. Asimismo, se estableció que la Ordenanza Nº 207 (modificada por la Ordenanza Nº 211) y el Decreto de Alcaldía Nº 19, al que se le otorgó rango de ordenanza mediante Ordenanza Nº 221, no cumplían con explicar los costos de los servicios de limpieza pública y serenazgo puesto que se consignó una partida denominada “costos corporativos” que no tiene explicación alguna. (32) Mediante la cual se analizó la Ordenanza Nº 294-MSS emitida por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco. (33) Así también, se advierte que para el cálculo de las tasas, las fórmulas que contiene la ordenanza contemplan el costo total del servicio, sin aludir a los pagos ya recaudados.

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RESOLUCIÓN Nº 1595-7-2012 (*)

VALIDEZ E INVALIDEZ DE CRITERIOS ADOPTADOS POR ORDENANZA DE ARBITRIOS MUNICIPALES DE LA MUNICIPALIDAD DISTRITAL DE LA VICTORIA EXPEDIENTE Nº INTERESADO ASUNTO PROCEDENCIA FECHA

: : : : :

5658-2009 IGNACIO ARIAS CHÁVEZ Arbitrios Municipales La Victoria – Lima Lima, 31 de enero de 2012

VISTA la apelación interpuesta por IGNACIO ARIAS CHÁVEZ contra la Resolución de Gerencia Nº 0051-2009-GR-MDLV de 8 de enero de 2009, emitida por la Municipalidad Distrital de La Victoria, que declaró infundado el recurso de reclamación presentado contra las Resoluciones de Determinación Nº 099593-2008 SGRC/GR/MDLV a 099599-2008 SGRC/GR/MDLV, emitidas por concepto de Arbitrios Municipales del año 2008 (periodos 1 al 3).

CONSIDERANDO: Que en primer término, cabe indicar que conforme con el artículo 213° de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley Nº 27444, el error en la calificación del recurso no será obstáculo para su tramitación siempre que del escrito se deduzca su verdadero carácter, por lo que en aplicación de los artículos 146° y 151° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, corresponde dar trámite de apelación al recurso denominado “apelación de puro derecho” presentado por el recurrente contra la Resolución de Gerencia Nº 0051-2009-GR-MDLV, toda vez que sólo cabe presentar apelación de puro derecho contra un acto reclamable, cuando la controversia es de puro derecho, a fin de obviar el pronunciamiento de la primera instancia administrativa, siendo que tal situación no se presenta en el caso de autos en que el acto impugnado es justamente el emitido por la Administración a efecto de resolver el recurso de reclamación presentado por el recurrente. Que el recurrente sostiene que la Administración ha efectuado una interpretación errónea de los criterios expuestos por el Tribunal Constitucional en las sentencias recaídas en los Expedientes Nº 0041-2004-AI/TC y 0053-2004-PI/TC, lo que ha determinado que el costo de los Arbitrios del año 2008 que se incremente en Ordenanza un 250% respecto del año anterior. Que laMunicipales Administración señala mediante la Nº 024-07-MDLV, se estableció el costo que demandó la prestación de los servicios públicos en la jurisdicción de La Victoria durante el año 2008, así como su distribución y la determinación de las tasas de los Arbitrios Municipales correspondientes a dicho periodo. Asimismo, indica que la referida ordenanza ha sido emitida por la autoridad competente en pleno uso de sus facultades, cumpliéndose con

(*) Resolución publicada en el Diario Oficial El Peruano, el 11 de febrero de 2012.

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las reglas vinculantes para la producción normativa municipal en materia de arbitrios, tanto en el aspecto formal (requisito de ratificación), como en el material, esto es, los criterios para la distribución de costos en base a las sentencias emitidas por el Tribunal Constitucional. Que en el presente caso, la controversia se centra en establecer si las Resoluciones de Determinación Nº 099593-2008 SGRC/GR/MDLV a 099599-2008 SGRC/GR/MDLV, emitidas por Arbitrios Municipales del año 2008(1) (periodos 1 al 3), en virtud de la Ordenanza Nº 024-07-MDLV (fojas 22 a 28), se encuentran arregladas a ley, debiendo verificarse si dicha norma cumple con los requisitos de validez establecidos por el Tribunal Constitucional. Que cabe indicar que el 17 de agosto de 2005 se publicó en el diario oficial “El Peruano” la sentencia del 16 de mayo de 2005 recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, por la que el Tribunal Constitucional declaró fundada la demanda de inconstitucionalidad interpuesta contra las ordenanzas que regularon los Arbitrios Municipales en el distrito de Miraflores durante los años 1997 a 2000 y 2002 a 2004 y fundada en parte respecto del año 2001, y señaló que todas las municipalidades estaban vinculadas a las reglas de validez constitucional en ella establecidas al emitir las ordenanzas que regulaban los Arbitrios, en cuanto al fondo y a la forma, bajo sanción de nulidad. Que en ella también se dispuso que no estaban habilitadas las cobranzas de cualquier tipo relacionadas con las ordenanzas formalmente declaradas inconstitucionales o que presentaran vicios de inconstitucionalidad. Que los artículos 81° y 82° del Código Procesal Constitucional, Ley Nº 28237, establecen que las sentencias fundadas emitidas en procesos de inconstitucionalidad dejan sin efecto las normas sobre las cuales se pronuncian y tienen autoridad de cosa juzgada, por lo que vinculan a todos los poderes públicos y producen efectos generales desde el día siguiente a la fecha de su publicación. Que de conformidad el artículo 69° del Único Ordenado de laservicios Ley de Tributación Municipal, aprobado porcon Decreto Supremo Nº Texto 156-2004-EF, las tasas por públicos o arbitrios, se calcularán dentro del último trimestre de cada ejercicio fiscal anterior al de su aplicación, en función del costo efectivo del servicio a prestar. Que la citada norma indica que la determinación de las obligaciones referidas en el párrafo anterior deberán sujetarse a los criterios de racionalidad que permitan determinar el cobro exigido por el servicio prestado, basado en el costo que demanda el servicio y su mantenimiento, así como el beneficio individual prestado de manera real y/o potencial. Agrega que para la distribución entre los contribuyentes de una municipalidad, del costo de las tasas por servicios públicos o Arbitrios, se deberá utilizar de manera vinculada y dependiendo del servicio público involucrado, entre otros criterios que resulten válidos para la distribución: el uso, tamaño y ubicación del predio del contribuyente. Que por su parte, el artículo 69°-A de la mencionada ley, añade que las Ordenanzas que aprueben el monto de las tasas por Arbitrios, explicando los costos efectivos que demanda el servicio según el número de contribuyentes de la localidad beneficiada, así como los criterios que justifiquen incrementos, de ser el caso, deberán ser publicadas a más tardar el 31 de diciembre del ejercicio fiscal anterior al de su aplicación. Que mediante la Ordenanza Nº 024-07/MDLV, publicada en el diario oficial “El Peruano” el 30 de diciembre de 2007, la Municipalidad Distrital de La Victoria aprobó el marco legal del régimen tributario y las tasas de los Arbitrios de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo correspondientes al año 2008, la cual fue ratificada mediante el Acuerdo de Concejo Nº 509 de la Municipalidad Metropolitana de Lima, publicado en la referida fecha. Que al respecto, el Tribunal Fiscal está facultado para realizar un análisis de la validez de las ordenanzas que crean Arbitrios Municipales de conformidad con el Fundamento 63 de la Sentencia Nº 0041-2004-AI/TC(2) emitida por el Tribunal Constitucional, por lo que en el presente caso, al amparo de lo dispuesto por las citadas normas y la jurisprudencia del Tribunal AELE

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Constitucional, corresponde analizar si la mencionada ordenanza que sirve de fundamento a los valores impugnados cumple los parámetros establecidos por el citado Tribunal para la regulación de los Arbitrios Municipales, para lo cual se analizará la explicación efectuada sobre los costos de los servicios y su distribución entre los contribuyentes del distrito. Que en cuanto a la explicación de los costos de los servicios [de] limpieza pública, parques y jardines y serenazgo del año 2008, cabe señalar que sometido al Pleno del Tribunal Fiscal el tema en mención, mediante Acuerdo recogido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-02 de 27 de enero de 2012, se aprobó el criterio que establece lo siguiente: “La Ordenanza Nº

024-07/MDLV cumple con explicar el costo de los servicios de barrido de calles, recolección de residuos sólidos, parques y jardines, y serenazgo del año 2008”(3). Que el mencionado criterio se fundamenta en las siguientes consideraciones:

«MARCO NORMATIVO Y JURISPRUDENCIAL De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 1° de la Ordenanza Nº 024-07/MDLV, publicada el 30 de diciembre de 2007, ésta tiene como ámbito de aplicación establecer las tasas de los Arbitrios de barrido de calles, recolección de residuos sólidos, parques y jardines y serenazgo en el distrito de la Victoria para el año 2008. Ahora bien, conforme lo ha establecido el Tribunal Constitucional, la potestad tributaria de los diferentes niveles de gobierno no es irrestricta o ilimitada, por lo que su ejercicio no puede realizarse al margen de los principios y límites que la propia Constitución y las leyes de la materia establecen. En este sentido, el citado Tribunal ha señalado lo siguiente: “La imposición de determinados límites que prevé la Constitución permite, por un lado, que el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado sea constitucionalmente legítimo; de otro lado, garantiza que dicha potestad no sea ejercida arbitrariamente y en detrimento de los derechos fundamentales de las personas. Por ello, se puede decir que los principios constitucionales tributarios son límites al ejercicio de la potestad tributaria, pero también son garantías de las personas frente a esa potestad; de ahí que dicho ejercicio será legítimo y justo en la medida que su ejercicio se realice en observancia de los principios constitucionales que están previstos en el artículo 74° de la Constitución, tales como el de legalidad, reserva de ley, igualdad, respeto de los derechos fundamentales de las personas y el principio de interdicción de la confiscatoriedad”(4) Por otro lado, en la sentencia recaída en los Expedientes acumulados Nº 0001-2004-AI/ TC y Nº 0002-2004-AI/TC(5), el citado tribunal ha señalado que: “el principio de legalidad en materia tributaria se traduce en el aforismo nullum tributum sine lege, consistente en la imposibilidad de requerir el pago de un tributo si una ley o norma de rango equivalente no lo tiene regulado”. Asimismo, a criterio del citado Tribunal, el principio de legalidad, en sentido general, se entiende como la subordinación de todos los poderes públicos a leyes generales y abstractas que disciplinan su forma de ejercicio y cuya observancia se halla sometida a un control de legitimidad por jueces independientes. Así, señala que en materia tributaria, el principio de legalidad implica que la potestad tributaria deba ser, en primer lugar, conforme a la Constitución, y en segundo lugar, a la ley y en consecuencia, no puede existir un tributo sin que previamente exista un mandato constitucional que así lo ordene(6). En el presente caso, la Constitución y la Ley Orgánica de Municipalidades han establecido que la creación de tributos por parte de los gobiernos locales se debe efectuar mediante una ordenanza, norma a la que se ha reservado la posibilidad de regular materia tributaria en el ámbito municipal, siendo que en el caso de Municipalidades Distritales, adicional-

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TASAS

mente se requiere de un proceso de ratificación por parte de la Municipalidad Provincial respectiva, en un plazo determinado. De otro lado, el Tribunal Constitucional distingue el principio de reserva de ley del principio de legalidad, señalando que el primero implica una determinación constitucional que impone la regulación, solo por ley, de ciertas materias. En tal sentido, afirma que la reserva de ley no solo supone la subordinación del Poder Ejecutivo al Poder Legislativo, sino que el Ejecutivo no puede entrar, a través de sus disposiciones generales, en lo materialmente reservado por la Constitución al Legislativo. Como consecuencia de ello, afirma la necesidad de la reserva, ya que su papel no se cubre con el principio de legalidad pues éste es solo un límite, en cambio ésta implica una exigencia reguladora(7) pues a diferencia del principio de legalidad, el principio de reserva de ley significa que el ámbito de la creación, modificación, derogación o exoneración –entre otros– de tributos queda reservada para ser actuada únicamente mediante una ley (8). Con relación al cumplimiento del principio de reserva de ley por parte de los gobiernos locales que crean normas sobre Arbitrios Municipales, el Tribunal Constitucional en la sentencia emitida en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, ha establecido que se respeta la reserva de ley cuando el tributo es creado por ordenanza siguiendo las reglas de producción normativa del parámetro de constitucionalidad y cuando cada elemento constitutivo del tributo se encuentra regulado, entre ellos, el aspecto mensurable de la hipótesis de incidencia tributaria. En aplicación del citado principio es que toma importancia la publicación del informe técnico y de los cuadros que contienen la estructura de costos, como una garantía de transparencia frente al contribuyente y de cumplimiento del principio de reserva de ley(9), siendo que en el supuesto bajo análisis, la Municipalidad Distrital de La Victoria ha publicado el informe técnico en ladeOrdenanza (Anexo Nº 01), ellascual establece, entre otros, la explicación los costos, Nº las 024-07/MDLV metodologías de distribución, zonas de distribución y la estructura de costos consolidado. Asimismo, se ha publicado los cuadros de estructuras de costos de los servicios (Anexo Nº 02). Teniendo en cuenta lo expuesto, se procederá a analizar si la Ordenanza Nº 024-07/ MDLV, ha sido emitida observando los principios de la tributación y los parámetros desarrollados por el Tribunal Constitucional, en primer término, con relación a la regulación del costo del servicio de los Arbitrios Municipales, esto es, uno de los elementos de su cuantificación. Cabe precisar que al amparo de lo señalado por el Tribunal Constitucional, el Tribunal Fiscal no constatará la forma en que las municipalidades determinan sus costos. En efecto, de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 0041-2004-AI/TC(10) y, 0053-2004-PI/TC(11), dicha labor corresponde a la Contraloría General de la República, así como la determinación de las responsabilidades que correspondan(12). En tal sentido, solo se analizará si los costos y su relación con el servicio se encuentran explicados en la norma.

DESCRIPCIÓN La Ordenanza Nº 024-07/MDLV cumple con explicar el costo de los servicios de barrido de calles, recolección de residuos sólidos, parques y jardines, y serenazgo del año 2008.

FUNDAMENTO(13) a. Servicio de barrido de calles En el caso de este servicio, los costos directos están relacionados con la mano de obra, es decir, con el personal dedicado a brindar el servicio (14), los materiales necesarios para lleAELE

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

varlo a cabo(15), y la depreciación de los vehículos empleados en la prestación del servicio(16). Asimismo, dentro de estos costos directos se advierte la existencia de la partida denominada “otros costos directos”, la cual incluye costos por uniformes de trabajo, zapatos, zapatillas, gorros, guantes de cuero, entre otros. Adicionalmente, se ha establecido el porcentaje de dedicación en el costo cuando corresponde. Por otro lado, en cuanto a los costos indirectos(17), se aprecia que están conformados por la mano de obra indirecta, materiales y útiles de oficina (18). Sobre el particular, se observa que la mano de obra indirecta está relacionada con las labores de supervisión y control, elaboración de proyectos, formulación de documentos, atención de requerimientos, entre otros(19). En tal sentido, se prevé el pago del gerente de servicios municipales, del sub-gerente de limpieza pública, supervisores, porteros, secretarias, asistentes, auxiliares administrativos, entre otros(20). Asimismo, se advierte que se ha establecido el porcentaje de dedicación en el costo cuando corresponde. Finalmente, en el caso de los costos fijos, se ha previsto costos por agua, energía eléctrica, teléfono, sistemas de comunicación, seguros (de vehículos, contra incendios, contra robos, contra accidentes personales y SOAT), mantenimiento y limpieza de un inmueble y costos por vigilancia. En estos casos, también se prevé el porcentaje de dedicación cuando corresponde y se ha indicado en todos los conceptos el costo unitario, mensual y anual. De lo expuesto se concluye que la ordenanza bajo comentario ha cumplido con explicar la estructura de costos del servicio de barrido de calles del año 2008. b. Servicio de recolección de residuos En el caso de este servicio, los costos directos están relacionados con la mano de obra, es decir, con el personal dedicado a brindar el servicio(21), los materiales necesarios para llevar(22)

(23)

lo a cabodentro y la de depreciación los vehículos empleados en la prestación del servicio . Asimismo, estos costosdedirectos, se advierte la existencia de la partida denominada “otros costos directos”, la cual incluye costos por disposición final de residuos sólidos, disposición final de desmonte, recolección, transporte y disposición final de residuos sólidos, recojo de maleza, uniformes de campo completo, zapatillas, chalecos, gorros, mascarillas y guantes de cuero. Adicionalmente, se ha establecido el porcentaje de dedicación en el costo cuando corresponde. Por otro lado, en cuanto a los costos indirectos, se aprecia que están conformados por la mano de obra indirecta, materiales y útiles de oficina(24) y la depreciación de muebles y equipos utilizados para las labores administrativas(25). Sobre el particular, se observa que la mano de obra indirecta está relacionada con las labores de supervisión y control, elaboración de proyec(26) tos, formulación de documentos, atención de requerimientos, entre otros . En tal sentido, se prevé el pago del gerente de servicios municipales, del sub-gerente de limpieza pública, super(27) visores, porteros, secretarias, asistentes, auxiliares administrativos, entre otros . Asimismo, se advierte que se ha establecido el porcentaje de dedicación en el costo cuando corresponde. Finalmente, en el caso de los costos fijos, se ha previsto costos por agua, energía eléctrica, teléfono, sistemas de comunicación, seguros (de vehículos, contra incendios, contra robos, contra accidentes personales y SOAT). En estos casos, también se prevé el porcentaje de dedicación cuando corresponde y se ha indicado en todos los conceptos el costo unitario, mensual y anual. De lo expuesto se concluye que la ordenanza bajo comentario ha cumplido con explicar la estructura de costos del servicio de recolección de residuos del año 2008. c. Servicio de parques y jardines En el caso de este servicio, los costos directos están relacionados con la mano de obra, es decir, con el personal dedicado a brindar el servicio (28), los materiales necesarios para 132

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llevarlo a cabo(29) y la depreciación de vehículos y maquinaria empleados en la prestación del servicio(30). Asimismo, dentro de estos costos directos, se advierte la existencia de la partida denominada “otros costos directos”, la cual incluye costos por instalación de punto de agua, servicio de reparación y mantenimiento de unidades de transporte y maquinaria, labores de canalización, uniformes de trabajo, costos por tratamiento de aguas residuales para regadío, entre otros(31). Adicionalmente, se ha establecido el porcentaje de dedicación en el costo cuando corresponde. Por otro lado, en cuanto a los costos indirectos, se aprecia que están conformados por la mano de obra indirecta, materiales y útiles de oficina(32) y la depreciación de muebles y equipos utilizados para las labores administrativas(33). Sobre el particular, se observa que la mano de obra indirecta está relacionada con las labores de supervisión y control, elaboración de proyectos, formulación de documentos, atención de requerimientos, entre otros(34). En tal sentido, se prevé el pago del gerente de servicios municipales, capataces, una secretaria, un subgerente, un supervisor, asistentes técnicos, personal administrativo y practicantes(35). Asimismo, dentro de estos costos indirectos, se advierte la existencia de la partida denominada “otros costos indirectos”, la cual incluye costos por refrigerios, movilidad, viáticos y capacitación (36). Adicionalmente, se advierte que se ha establecido el porcentaje de dedicación en el costo cuando corresponde. Finalmente, en el caso de los costos fijos, se ha previsto costos por agua, energía eléctrica, telefonía fija y celular, alquiler de un inmueble, seguros de vida, mantenimiento y limpieza de un inmueble y costos por vigilancia. De lo expuesto se concluye que la ordenanza bajo comentario ha cumplido con explicar la estructura de costos del servicio de parques y jardines del año 2008. d) de este serenazgo EnServicio el caso de servicio, los costos directos están relacionados con la mano de obra, es decir, con el personal dedicado a brindar el servicio (37), los materiales necesarios para llevarlo a cabo(38) y la depreciación de la flota vehicular empleada en la prestación del servicio(39). Asimismo, dentro de estos costos directos, se advierte la existencia de la partida denominada “otros costos directos”, la cual incluye costos por alimentos para canes(40), servicio médico (veterinaria), servicio de pulverizado y lavado, mantenimiento y reparación de vehículos y costo por adquisición de frecuencia al Ministerio de Transportes y Comunicaciones para radio(41). Adicionalmente, se ha establecido el porcentaje de dedicación en el costo cuando corresponde. Por otro lado, en cuanto a los costos indirectos, se aprecia que están conformados por la mano de obra indirecta, materiales y útiles de oficina (42). Sobre el particular, se observa que la mano de obra indirecta está relacionada con labores de supervisión, coordinación y gestión. En tal sentido, se prevé el pago del gerente de seguridad ciudadana, del subgerente de serenazgo, supervisores, secretarias y auxiliares administrativos. Asimismo, se advierte que se ha establecido el porcentaje de deducción en el costo cuando corresponde. Finalmente, en el caso de los costos fijos, se ha previsto costos por agua, energía eléctrica, telefonía fija, seguros vehiculares y SOAT para las unidades vehiculares del servicio. En estos casos, también se prevé el porcentaje de dedicación cuando corresponde y se ha indicado en todos los conceptos el costo unitario, mensual y anual. De lo expuesto se concluye que la ordenanza bajo comentario ha cumplido con explicar la estructura de costos del servicio de serenazgo del año 2008». Que en relación a los criterios de distribución se suscitaron diversas interpretaciones, por lo que sometido el tema al Pleno del Tribunal Fiscal, mediante Acuerdo recogido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-02 de 27 de enero de 2012, se han adoptado los siguientes criterios: i) “La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, AELE

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de barrido de calles”(43); ii) “La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de recolección de residuos sólidos”(44); iii) “La Ordenanza Nº 024-07-MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de parques y jardines”(45); y iv) “La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los arbitrios del año 2008, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Serenazgo”(46). Que previamente al desarrollo de los criterios aprobados por el Pleno del Tribunal Fiscal acerca de los temas relacionados con la distribución del costo de los servicios de barrido de calles, recolección de residuos sólidos, parques y jardines y serenazgo, cabe precisar que forman parte de los fundamentos de dichos criterios el “Marco Teórico de los Criterios de Distribución del Costo de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC”, incluido en el Informe Final que sustenta el Acuerdo recogido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-02 de 27 de enero de 2012 y que se reproduce a continuación: “En la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/ TC, publicada el 27 de agosto de 2005, se estableció respecto de los parámetros mínimos para la distribución de costos que será la razonabilidad, el parámetro determinante para establecer un criterio cuantificador como válido para cada tipo de Arbitrio. De este modo, para los casos de los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública, Mantenimiento de Parques y Jardines y Serenazgo (Seguridad Ciudadana), se establecieron parámetros interpretativos mínimos de validez constitucional, a fin de que sirvieran de base mínima e indispensable para presumir la existencia de conexión lógica entre la naturaleza del servicio brindado y el presunto grado de intensidad del uso del servicio(47). la citadapartiendo sentenciadetambién se estableció que logren será responsabilidad de cada municipio En encontrar, esta base, fórmulas que a través de la regla de ponderación, una mejor distribución del costo por servicios brindados. El criterio de razonabilidad, explica el citado Tribunal, determina que, pudiendo existir diversas fórmulas para la distribución del costo total de Arbitrios Municipales, se opte por aquella que logre un mejor equilibrio en la repartición de las cargas económicas, tarea que por su grado de tecnicidad, debe ser realizada por el propio municipio, no solo porque cuenta con la información de los sectores que integran su comuna y las peculiaridades en cada caso, sino también porque tiene el personal técnico especializado para cumplir con esta responsabilidad y más aún, por ser su función constitucional, en ejercicio de su autonomía, la prestación de los servicios públicos de su responsabilidad, en armonía con las políticas y planes nacionales y regionales de desarrollo, tal como lo dispone el artículo 195° de la Constitución. Lo expresado por el Tribunal Constitucional en relación con los criterios de distribución de los costos de los servicios ha sido precisado en la sentencia recaída en el Expediente Nº 0018-2005-PI/TC, publicada el 19 de julio de 2006 (48), en la que se estableció que si bien los parámetros interpretativos dados por el Tribunal en la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC resultan bases presuntas mínimas, éstas no son rígidas, pues tampoco lo es la realidad social y económica de cada Municipio, de manera que será obligación de cada uno sustentar técnicamente aquellas otras fórmulas que partiendo de la base dada por el citado Tribunal, incorporen otros criterios objetivos y razonables que, adaptados mejor a su realidad, logren una mayor justicia en la imposición, sin que la precisión hecha implique alguna modificación de las reglas de observancia obligatoria impuestas en el punto VIII, B, § 4 de la citada resolución ni en el resto de su contenido.

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BARRIDO DE CALLES DESCRIPCIÓN La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de barrido de calles.

FUNDAMENTO(49) En relación con el Arbitrio Municipal de Limpieza Pública, el fundamento 42 de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC, publicada el 14 de marzo de 2005, señala que éste “dependerá de la mayor intensidad del servicio de cada contribuyente, a fin de generar una mayor obligación de pago en estos casos”, resultando razonable que quien contamine más, deba pagar un Arbitrio mayor. Por otro lado, en el punto VIII, A, § 3 de la sentencia de dicho órgano colegiado recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, publicada el 17 de agosto de 2005, se ha establecido que en el servicio de Limpieza de Calles “(…) no puede considerarse el tamaño del predio entendido como metros cuadrados de superficie, sino únicamente como longitud del predio del área que da a la calle, pues el beneficio se da en el barrido y limpieza de las pistas y veredas circunscritas a cada predio”. De lo expuesto se tiene que para el Tribunal Constitucional es un criterio básico que permite presumir una razonable distribución del costo del servicio de limpieza de calles la longitud del predio del área que da a la calle. En el presente caso, el artículo 12° de la Ordenanza Nº 024-07/MDLV señala que el servicio halasido planificado brindarse con mayor frecuencia aquellaspara zonas en las que por mayor afluenciapara vehicular y peatonal requieren mayoren atención mantener niveles de salubridad adecuados. Asimismo, el artículo 13° dispone que en el caso del servicio de barrido de calles los criterios de distribución a considerar serán la zonificación del distrito según la intensidad del servicio que se recibe en cada zona, el número de predios ubicados en cada una de ellas y el frontis del predio, entendido como la longitud que presenta el frente de cada uno. En cuanto a la zonificación, en el citado artículo se indica que se ha efectuado una sectorización del distrito en seis zonas(50) determinadas según la frecuencia mensual del servicio que se brinda en cada una, esto es, según la cantidad de metros lineales de barrido realizado en ellas. Asimismo, sobre el segundo criterio, se explica que se hace referencia a la cantidad total de predios que existen en las citadas zonas, lo cual srcina la cantidad de metraje total de los frontis. Sobre este último, señala que consiste en la longitud de cada predio y que se cuenta con la información sobre cada uno de ellos por lo que no se recurre a presunción alguna en cuanto a las longitudes. Por otro lado, en el informe técnico de la citada ordenanza se advierte que se hace referencia a la cantidad de contribuyentes del distrito y de predios entre los que se repartirá el costo del servicio. En cuanto a dicho reparto, en el anotado informe técnico se reitera que el distrito se ha dividido en seis zonas que vienen determinadas en función al promedio mensual del servicio de barrido medido en kilómetros lineales, lo que ha permitido determinar la cantidad de servicio prestado en cada una de ellas, lo que a su vez determina la participación de cada zona en el costo del servicio, según lo siguiente:

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

Zonas

Número de predios

A B C D E F TOTAL

16,985 9,185 29,529 5,775 13,432 6,363 81,269

Prom. Mensual servicio Km. Lineales 1,614.60 725.40 675.00 612.00 1.440.00 734.40 5,801.40

Prom. Anual servicio en Km. Lineales 19,375.20 8,704.80 8,100.00 7,344.00 17,280.00 8,812.80 69,616.80

Porcentaje %

27.83 12.50 11.64 10.55 24.82 12.66 100%

Costo Relativo

620,431.49 278,744.58 259,377.71 235,169.13 553,339.13 282,202.95 2,229,265.00

A continuación, se explica que para determinar el costo de barrido por metro lineal de cada zona, se divide el costo relativo entre el total del frontis de la zona, según se indica en el siguiente cuadro: Zonas

A B C D E F TOTAL

Costo Relativo 620,431.49 278,744.58 259,377.71 235,169.13 553,339.13 282,202.95 2,229,265.00

Sumatoria total del frontis 49,581 27,571 27,291 20,917 63,199 40,425 228,984

Tasa por metro lineal 12.51 10.11 9.50 11.24 8.76 6.98

Asimismo, señala la norma, para determinar el monto anual que debe pagarse por predio, debe multiplicarse la tasa por metro lineal y la longitud del frontis del inmueble. Al respecto, se aprecia que la ordenanza no ha dado referencias que en forma suficiente expliquen la zonificación efectuada pues no establece los parámetros y criterios sobre los cuales se ha determinado el promedio mensual y anual del servicio de barrido para los predios ubicados en cada una de tales zonas y que sustenta una mayor frecuencia de barrido para aquellos predios ubicados en la Zona A, lo cual no solo afecta a la determinación del tributo que debe pagarse por estos predios sino también la de aquellos situados en las demás zonas, por lo que dicho criterio no ha sido sustentado en forma adecuada. Por lo expuesto, se concluye que la Ordenanza Nº 024-07/MDLV no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de barrido de calles.

RECOLECCIÓN DE RESIDUOS SÓLIDOS DESCRIPCIÓN La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de recolección de residuos sólidos.

FUNDAMENTO(51) En la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/ TC, publicada el 14 de marzo de 2005, se ha señalado que aplicando criterios de razonabilidad se evita que la distribución del costo de los servicios se haga de manera discrecional debido a la falta de reglas claras. Dicha distribución debe estar sujeta a parámetros objetivos en los que exista una conexión lógica entre la naturaleza del servicio y el grado de 136

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intensidad en su uso, obteniéndose así una mayor fidelidad en el monto que corresponde pagar en cada caso(52). Cabe anotar que el citado Tribunal ha precisado que los parámetros generales indicados por éste para determinar lo que razonablemente debe pagar cada contribuyente, no pretenden cerrar la posibilidad de que existan nuevos criterios a futuro que puedan ser tomados en cuenta(53). En efecto, en la sentencia recaída en el Expediente Nº 0018-2005-PI/TC, publicada el 19 de julio de 2006(54), se ha señalado que si bien los parámetros interpretativos dados por el Tribunal en la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC resultan bases presuntas mínimas, éstas no son rígidas, pues tampoco lo es la realidad social y económica de cada Municipio, de manera que será obligación de cada uno sustentar técnicamente aquellas otras fórmulas que partiendo de la base dada por el citado Tribunal, incorporen otros criterios objetivos y razonables que adaptados mejor a su realidad, logren una mayor justicia en la imposición, sin que la precisión hecha implique alguna modificación de las reglas de observancia obligatoria impuestas en el punto VIII, B, § 4 de la citada resolución ni en el resto de su contenido. En el caso del Arbitrio por Limpieza Pública, el fundamento 42 de la sentencia emitida en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC ha señalado que “dependerá de la mayor intensidad del servicio en cada contribuyente, a fin de generar una mayor obligación de pago en estos casos”, resultando razonable que quien contamine más debe pagar un Arbitrio mayor. Al respecto, el numeral § 3 del acápite A del fundamento VIII de la Sentencia Nº 00532004-PI/TC señala: “… El criterio tamaño del predio, entendido como metros cuadrados de superficie (área m2), guarda relación directa e indirecta con el servicio de recolección de basura, en los casos de casa habitación, pues a mayor área construida se presume provocación de desechos; por ejemplo, un condominio o un edificio que alberga variasmayor viviendas tendrá una mayor generación de basura que una vivienda única o de un solo piso. Para lograr una mejor precisión de lo antes señalado, deberá confrontarse, utilizando como criterio adicional, el número de habitantes en cada vivienda, lo cual permitirá una mejor mensuración de la real generación de basura. Para supuestos distintos al de casa habitación (locales comerciales, centros académicos, supermercados, etc.), el criterio tamaño de predio (área m2), no demostrará por sí solo una mayor generación de basura, por lo cual, deberá confrontarse a fin de lograr mayor precisión, con el criterio uso de predio, pues un predio destinado a supermercado, centro comercial, clínica, etc., presume la generación de mayores desperdicios no por el mayor tamaño del área de terreno, sino básicamente por el uso…”(55). De lo citado se tiene que para el Tribunal Constitucional, tratándose de la casa habitación, el criterio preponderante a ser usado es el del tamaño del predio(56), pues a mayor área, se presume que se produce mayores desechos. Asimismo, para lograr una mayor precisión se indica que debe considerarse el número de habitantes de cada vivienda para lograr una mensuración de la real generación de desechos(57). Por otro lado, en el caso de predios que no son utilizados como casa habitación, el citado Tribunal ha indicado que el criterio más preciso es el del uso del predio(58) y no tanto el del tamaño pues hay actividades que generan mayor cantidad de residuos que otras. Sin embargo, no debe dejar de considerarse que lo establecido por el Tribunal Constitucional son bases presuntas mínimas que no son rígidas, de manera que pueden utilizarse otros criterios sustentados técnicamente que sean objetivos, razonables y que se adapten a cada realidad, debiendo ser además idóneos y que guarden relación directa con la prestación del servicio, en aras a lograr una mayor justicia en la imposición. En el presente caso, el artículo 15° de la Ordenanza Nº 024-07/MDLV señala que la distriAELE

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

bución del costo por el servicio de residuos sólidos se efectuará considerando la prestación de los servicios a los propietarios de predios destinados a casa habitación y otros usos, siendo que en el informe técnico se ha indicado el número de contribuyentes y predios entre los que se dividirá dicho costo. Así, respecto de los predios destinados a casa habitación, se han considerado los siguientes criterios de distribución: i) La zonificación del distrito en función a la intensidad del servicio, ii) El número de predios ubicados en cada zona, iii) El tamaño del predio, y iv) El número de personas por predio. De otro lado, en cuanto a los predios con usos distintos a casa habitación, se han considerado los siguientes criterios de distribución: i) El uso del predio, ii) El número de predios, y iii) El tamaño del predio. Al respecto, en el informe técnico de la ordenanza se explica que para efectos de la determinación de la tasa se ha dividido el distrito en seis zonas(59), determinadas en función de los residuos sólidos generados en su conjunto por los predios ubicados en cada una de ellas. Se indica también que a partir de la generación de los residuos de cada una se establece el factor de generación por zona, de la siguiente manera: ZONAS

RRSS TN

PORCENTAJE

ZONA A ZONA B ZONA C ZONA D ZONA E ZONA F

45.80 32.70 42.79 36.94 48.14 28.45

19.50 13.93 18.22 15.73 20.50 12.12

TOTAL

234.82

100.00

FACTOR DE GENERACIÓN POR ZONA 1.61 1.15 1.50 1.30 1.69 1.00

Del cuadro precedente se advierte que la zona F es la que menos toneladas de residuos sólidos produce por lo que se le asigna el factor 1. Así, para calcular los factores de generación de residuos de las demás zonas, se divide la cantidad de toneladas producidas por cada una de ellas entre la producida por la zona F. Por otro lado, se indica que para aplicar el criterio del uso del predio, estos han sido clasificados en: casa habitación, usados para otros comercios y servicios, los destinados a servicios de salud, los utilizados para servicios de educación y los usados como industrias y mercados. Al respecto, la norma explica que a partir de un estudio de generación de residuos sólidos efectuado por la Municipalidad se ha estimado el promedio de generación de residuos o “factor de generación por uso”, atribuyéndose el factor 1 a la menor producción de residuos. Así, en el siguiente cuadro se aprecia lo señalado por la norma: USOS

CASA HABITACIÓN OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS

ESTIMACIÓN DE RESIDUOS KG/DÍA

4.00 5.46 3.25 10.92 12.20

FACTOR DE GENERACIÓN POR TIPO DE USO

1.23 1.68 1.00 3.36 3.75

En este caso, se tiene que los establecimientos usados para servicios de salud son los que menos residuos generan por día por lo que se les ha asignado el factor 1. Asimismo, los demás factores resultan de dividir la estimación de residuos por día de cada categoría entre la estimación de residuos por día de la categoría “servicios de salud”. 138

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Una vez estimado el factor de generación de residuos sólidos de los predios destinados a ser usados como casa habitación, se ha dispuesto que debe calcularse el “factor de generación ponderado”, el cual resulta de multiplicar el factor de generación de cada zona por el factor de generación por uso (casa habitación, esto es, 1.23) y por el área construida que presenta cada una de las categorías y zonas de prestación del servicio. Según prevé el informe técnico, este factor de generación ponderado representa la participación en el costo relativo del servicio por categoría de uso y zona. Esto puede apreciarse en el siguiente cuadro:

1 2 ZONA 3 A 4

5 1 2 ZONA 3 B 4

5 1 2 ZONA 3 C 4

5 1 2 ZONA 3 D 4

5 1 2 ZONA 3 E 4

5 1 2 ZONA 3 F 4

5

AELE

CASA HABITACIÓN OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS CASA HABITACIÓN OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS CASA HABITACIÓN

FACTOR DE FECTOR DE Nº GENERACIÓN GENERACIÓN ÁREA FACTOR PORCENTAJE RELATIVO COSTO PREDIOS CONSTRUIDA PONDERADO POR USO POR ZONA 11,877 1.23 1.61 955,809.28 1894143.945 10.03% 1,076.805.15 4,648 1.68 1.61 623,613.04 1686630.421 8.93% 958,835.43 3 14

1.00 3.36

1.61 1.61

3,039.34 22,906.66

4893.779447 123927.0621

0.03% 0.66%

2,782.07 70,451.51

161

3.75

1.61

42,097.60

254447.9251

1.35%

144,651.54

7,541 1,417

1.23 1.68

1.15 1.15

594,826.26 265,315.27

841427.4295 512296.5866

4.46% 2.71%

478,344.56 291,236.37

30

3.36

1.15

20,776.30

80233.81068

0.42%

45,612.26

105

3.75

1.15

64,395.82

277833.1621

1.47%

157,945.85

490,216.64

905015.3354

4.79%

514,493.72

1,769,349.35 4458760.362 50.00 75 16,187.74 81586.2096

23.61% 0.00% 0.43%

2,534,768.34 42.64 46,381.08

6,993

1.23

1.50

OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS CASA HABITACIÓN OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS CASA HABITACIÓN OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE

22,118 1 18

1.68 1.00 3.36

1.50 1.50 1.50

251

3.75

1.50

30,549.46

172016.9594

0.91%

97,790.22

4,208 1,354

1.23 1.68

1.30 1.30

327,509.01 160,451.18

524014.416 350425.3771

2.78% 1.86%

297,897.86 199,213.92

16

3.36

1.30

17,661.11

77143.72848

0.41%

43,855.57

58

3.75

1.30

40,290.50

196617.64

1.04%

111,775.50

10,645 2,382

1.23 1.68

1.69 1.69

14.51% 5.38%

1,557,302.09 577,568.49

4 44

1.00 3.36

1.69 1.69

1,211.51 49,726.22

2047.4519 282365.3676

0.01% 1.50%

1,163.96 160,522.37

EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS CASA HABITACIÓN OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS

146

3.75

1.69

68,764.70

436243.2568

2.31%

248,000.68

4,881 1,332

1.23 1.68

1.00 1.00

894,614.26 344,897.11

1101063.705 579427.1448

5.83% 3.07%

625,945.60 329,399.53

2 23

1.00 3.36

1.00 1.00

343.90 27,937.91

343.9 93871.3776

0.00% 0.50%

195.50 53,365.10

51

3.75

1.00

50,418.85

189264.6062

1.00%

107,595.36

1,316,998.83 2739357.566 357,835.45 1015966.41

139

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

De acuerdo con lo señalado por el referido informe técnico, el paso siguiente consiste en determinar el costo por metro cuadrado por categoría. En el caso de predios destinados a usos distintos a casa habitación, se explica que obtenido el costo relativo, es dividido entre el área construida total de cada categoría de uso, obteniéndose de esa forma la tasa anual por metro cuadrado de área construida por categoría. Esto puede advertirse en el cuadro siguiente:

ZONA A

ZONA B

ZONA C

ZONA D

ZONA E

ZONA F

2 3 4 5 2 3 4 5 2 3 4 5 2 3 4 5 2 3 4 5 2 3 4 5

OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS

Nº PREDIOS

ÁREA CONSTRUIDA

PORCENTAJE

COSTO RELATIVO

4,648 3 14 161 1,417

623,513.04 3,039.34 22,906.66 42,097.60 265,315.27

958,835.43 2,782.07 70,451.51 144,651.54 291,236.37

1.5378 0.9154 3.0756 3.4361 1.0977

30 105 22,118 1 18 251 1,354

20,776.30 64,395.82 1,769,349.35 50.00 16,187.74 30,549.46 160,451.18

45,612.26 157,945.85 2,534,768.34 42.64 46,381.08 97,790.22 199,213.92

2.1954 2.4527 1.4326 0.8527 2.8652 3.2010 1.2416

16 58 2,382 4 44 146 1,332 2 23 51

17,661.11 40,290.50 351,835.45 1,211.51 49,726.22 68,764.70 344,897.11 343.90 27,937.91 50,418.85

43,855.57 111,775.50 577,568.49 1,163.96 160,522.37 248,000.68 329,399.53 195.50 53,365.10 107.595.36

2.4832 2.7742 1.6141 0.9608 3.2281 3.6065 0.9551 0.5685 1.9101 2.1340

Finalmente, se explica que el monto anual por concepto del servicio por cada predio de las indicadas categorías se obtiene multiplicando la cantidad de metros cuadrados de área construida de cada predio por el costo por metro cuadrado por categoría (60). Al respecto, la información del área de cada predio se obtiene de la base de datos de la Municipalidad. Por otro lado, en cuanto a los predios destinados a ser usados como casa habitación se señala que una vez obtenido el costo relativo al que se ha hecho referencia anteriormente, se procede a determinar un factor de distribución que resulta de multiplicar el área construida de cada zona por el número de personas promedio de cada una de ellas, dato que ha sido obtenido de la información que ha proporcionado el INEI. En ese sentido, se tiene lo siguiente: USO

CASA HABITACIÓN ZONA A CASA HABITACIÓN ZONA B CASA HABITACIÓN ZONA C CASA HABITACIÓN ZONA D CASA HABITACIÓN ZONA E CASA HABITACIÓN ZONA F 140

ÁREA CONSTRUIDA 955,809.28 594,826.26 490,216.64 327,509.01 1,637,545.05 894,614.26

PERSONAS PROMEDIO

3 4 3 5 4 4

FACTOR DE DISTRIBUCIÓN 2,867,427.84 2,379,305.04 1,470,649.92 1,316,998.83 5,267,995.32 3,578,457.04 AELE

TASAS

A continuación, en el informe técnico se calcula el costo promedio por metro cuadrado de área construida para lo cual se multiplica el número promedio de personas por el costo relativo, siendo que el resultado es dividido por el factor de distribución según lo siguiente: COSTO RELATIVO CASA HABITACIÓN ZONA A 1,076,805.15 CASA HABITACIÓN ZONA B 478,344.56 CASA HABITACIÓN ZONA C 514,493.72 CASA HABITACIÓN ZONA D 297,897.86 CASA HABITACIÓN ZONA E 1,557,302.09 625,945.60 CASA HABITACIÓN ZONA F USO

PERSONAS PROMEDIO 3 4 3 5 4 4

FACTOR DE COSTO PROMEDIO DISTRIBUCIÓN POR M2 2,867,427.84 1.12659 2,379,305.04 0.80418 1,470,649.92 1.04952 1,637,545.05 0.90959 5,267,995.32 1.18246 3,578,457.04 0.69968

Finalmente, se indica que el monto anual por concepto del servicio por predio se obtiene multiplicando el área de cada uno por el costo promedio por metro cuadrado antes referido. Es importante señalar que para determinar el costo promedio por metro cuadrado, la norma deja abierta la posibilidad para que el contribuyente pueda modificar el número promedio de personas y así ajustarlo a la realidad, es decir, al número de las que realmente habitan en el predio, lo cual podrá hacerse vía declaración jurada. Al respecto, el Tribunal Constitucional se ha pronunciado en relación con presunciones como ésta en la sentencia recaída en el Expediente N° 00020-2006-AI/TC de 23 de julio de 2007, al analizar una ordenanza municipal que establecía que para efectos del servicio de barrido de calles, la longitud del frontis equivalía a la raíz cuadrada del predio. En dicha resolución, se señaló que a diferencia de dicha ordenanza, existían otras que si bien contemplaban esa forma de cálculo, preveían que los contribuyentes podían probar contrario, lodel cua l acosto su de entender, no colisiona con los criterios establecidos por éste a efecto de laendistribución los servicios. Por consiguiente, se aprecia de lo expuesto que la ordenanza ha detallado, explicado y sustentado cada uno de los criterios que se utilizarían para la distribución del costo del servicio, siendo que tales criterios tienen por finalidad realizar dicha distribución en función del mayor aprovechamiento del servicio, habiéndose dividido al distrito en zonas (conforme con las cantidades de generación de residuos) y a los predios por uso, asignándose la participación en el costo en proporción a ello. Asimismo, en el caso de los predios usados como casa habitación, si bien se ha previsto una presunción referida al número de personas que los habitan, se permite presentar una declaración jurada para que el cálculo del tributo se haga en función del número de personas real, criterio que ha sido validado por el Tribunal Constitucional. De lo expuesto se tiene que los criterios utilizados por la ordenanza son razonables, idóneos y guardan relación con el servicio cuyo costo se pretende distribuir, por lo que se concluye que la Ordenanza N° 024-07/MDLV adopta criterios válidos para distribuir el costo del servicio de recolección de residuos sólidos.

PARQUES Y JARDINES DESCRIPCIÓN La ordenanza N° 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de parques y jardines.

FUNDAMENTO(61) En la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el expediente N° 0041-2004-AI/ AELE

141

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

TC, publicada el 14 de marzo de 2005, se ha señalado que “la aplicación de criterios de razonabilidad evita que la decisión de distribuir el costo del servicio sea discrecional por falta de reglas claras”, debiendo la distribución del costo estar “sujeta a parámetros objetivos que sustentan dicha decisión; en el caso de distribución de costos por servicio municipales, esta objetividad se verifica cuando exista una conexión lógica entre la naturaleza del servicios y el grado de intensidad en su uso, de modo tal que, gracias al criterio empleado, se obtengan con mayor fidelidad el monto que corresponde pagar en cada caso”(62). Agrega al citado Tribunal que al señalar los parámetros generales que permiten determinar lo que razonablemente debe pagar cada contribuyente por el servicio prestado, no ha pretendido cerrar la posibilidad de nuevos criterios que a futuro puedan ser tomados en cuenta, pues sólo ha indicado de “manera general” algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio(63). En cuanto al supuesto bajo análisis, ha señalado que “El servicio brindado suele orientarse a la implantación, recuperación, mantenimiento y mejoramiento de parques y jardines de uso público. Si bien los beneficios ambientales y preservación de áreas verdes benefician a todos por igual, quienes viven con mayor cercanía a parques y jardines, indudablemente reciben un beneficio mayor, de ahí que la ubicación del predio, resulta, en este caso, el criterio de distribución principal(64)”. Asimismo, el punto VIII, A, §3 de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente N° 0053-2004-PI/TC, publicada el 17 de agosto de 2005 señala que en el caso de mantenimiento de parques y jardines “lo determinante para medir la mayor intensidad de disfrute del servicio será el criterio ubicación del predio, es decir, la medición del servicio según la mayor cercanía a áreas verdes. Por consiguiente, no se logrará este objetivo si se utilizan los criterios de tamaño y uso del predio, debido a que no relacionan directa o indi(65)

rectamente con la prestación de este17° servicio…” . En el presente caso, el artículo de la Ordenanza N° 024-07/MDLV dispone que los criterios utilizados para distribuir el costo de este servicio son la zonificación del distrito en función al área verde total y la ubicación del predio. Asimismo, en su informe técnico se ha indicado el número de contribuyentes entre los que se distribuirá el costo de este servicio. En relación con el primer criterio de distribución mencionado se señala que a través de este se realiza una primera aproximación a la distribución del costo del servicio, la que viene dada por la cantidad de áreas verdes que presentan cada una de las seis zonas en las que se ha dividido el distrito. Así, conforme indica la norma, se ponderará a los sectores según la mayor o menor proporción de áreas verdes. En tal sentido, en el informe técnico de la citada ordenanza se advierte que en efecto, se ha procedido con la división mencionada en seis zonas(66), estableciéndose la participación o porcentaje de áreas verdes correspondiente a cada una. A partir de ello, el resultado es confrontado con el costo total del servicio con el fin de determinar el costo relativo de cada zona, de la siguiente manera: Zonas

A B C D E F TOTAL 142

M2 DE ÁREAS VERDES 49,187.00 25,054.00 34,520.00 32,480.00 164,449.00 224,282.00 529,972.00

PORCENTAJE

9.28% 4.73% 6.51% 6.13% 31.03% 43.32% 10.00%

COSTO RELATIVO

266,346.73 135,666.97 186,925.19 175,878.63 890,488.42 1,214,483.06 2,869,789.00 AELE

TASAS

Cabe precisar que en el informe técnico se ha detallado las áreas verdes que existen en cada zona y los metros cuadrados que éstas ocupan. Asimismo, en cuanto al criterio referido a la ubicación del predio, se ha determinado en el citado informe el grado de disfrute o preferencia relativa que tendrían los ocupantes de un predio en relación con la cercanía a las áreas verdes del distrito según lo siguiente: Nº PREDIOS

OTRAS UBICACIONES P. ALREDEDOR DE PARQUES P. FRENTE ÁREAS VERDES

PREFERENCIA RELATIVA

66,747 6,042 7,534

1.00 1.09 1.20

A continuación, la norma prevé que una vez determinado el grado de disfrute o preferencia relativa, se obtiene la ponderación por ubicación, cuyo cálculo se realiza multiplicando la preferencia relativa antes determinada por la cantidad de predios que existen en cada ubicación. Se precisa que la ponderación por ubicación determina el porcentaje del costo relativo por zona que corresponde a cada ubicación. Finalmente, se señala que para obtener la tasa anual por predio según ubicación y zona se debe dividir el costo relativo por zona y ubicación entre el número de predios. Lo descrito puede apreciarse en los siguientes cuadros: ZONA A NÚMERO PONDERACIÓN COSTO TASA TASA DE ANUAL MENSUAL POR UBICACIÓN PORCENTAJE RELATIVO(67) PREDIOS (A) (C) = (A)*(B) (D)=(CI)/SUM(C) (E)=(D)*(C.ZONA) (F)=(E)/(A) (G)=(F)/12 P. FRENTE A ÁREAS VERDES 82,6 994.00 5.84% 18.82 15,543.48 1.57 P. ALREDEDOR DE PARQUES 1,788 1,949.85 11.45% 17.05 30,490.28 1.42 OTRAS UBICACIONES 14,089 14,089.00 82.72% 15.64 220,312.98 1.30 UBICACIÓN

TOTAL

16,703

17,032.86

100.00%

266,346.74

ZONA B NÚMERO PONDERACIÓN COSTO TASA TASA DE POR UBICACIÓN PORCENTAJE RELATIVO ANUAL MENSUAL PREDIOS (A) (C) = (A)*(B) (D)=(CI)/SUM(C) (E)=(D)*(C.ZONA) (F)=(E)/(A) (G)=(F)/12 P. FRENTE A ÁREAS VERDES 350 421.19 4.56% 17.67 6,185.73 1.47 P. ALREDEDOR DE PARQUES 811 884.41 9.57% 16.02 12,988.82 1.33 OTRAS UBICACIONES 7,932 7,932.00 85.87% 14.69 116,492.41 1.22 UBICACIÓN

TOTAL

9,093

9,237.60

100.00%

135,666.97

ZONA C NÚMERO PONDERACIÓN COSTO TASA TASA DE POR UBICACIÓN PORCENTAJE RELATIVO ANUAL MENSUAL PREDIOS (A) (C) = (A)*(B) (D)=(CI)/SUM(C) (E)=(D)*(C.ZONA) (F)=(E)/(A) (G)=(F)/12 P. FRENTE A ÁREAS VERDES 3,042 3,660.73 12.18% 7.49 22,775.32 0.62 P. ALREDEDOR DE PARQUES 499 544.17 1.81% 6.78 3,385.57 0.57 OTRAS UBICACIONES 25,840 25,840.00 86.00% 6,22 160,764.30 0.52 UBICACIÓN

TOTAL

AELE

29,381

30,044.90

100.00%

186,925.19

143

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

ZONA D NÚMERO PONDERACIÓN COSTO TASA TASA DE POR UBICACIÓN PORCENTAJE RELATIVO ANUAL MENSUAL PREDIOS (A) (C) = (A)*(B) (D)=(CI)/SUM(C) (E)=(D)*(C.ZONA) (F)=(E)/(A) (G)=(F)/12 P. FRENTE A ÁREAS VERDES 196 235.87 4.09% 36.75 7,202.08 3.06 P. ALREDEDOR DE PARQUES 929 1,013.09 17.59% 33.30 30,934.52 2.77 OTRAS UBICACIONES 4,511 4,511.00 78.32% 30.53 137,742.03 2.54 UBICACIÓN

TOTAL

5,636

5,759.96

100.00%

175,878.63

ZONA E NÚMERO PONDERACIÓN COSTO TASA TASA DE POR UBICACIÓN PORCENTAJE RELATIVO ANUAL MENSUAL PREDIOS (A) (C) = (A)*(B) (D)=(CI)/SUM(C) (E)=(D)*(C.ZONA) (F)=(E)/(A) (G)=(F)/12 P. FRENTE A ÁREAS VERDES 1,614 1,942.28 14.23% 78.50 126,707.01 6.54 P. ALREDEDOR DE PARQUES 1,115 1,215.93 8.91% 71.14 79.322.76 5.93 OTRAS UBICACIONES 10,492 10,492.00 78.86% 65.24 684,458.66 5.44 UBICACIÓN

TOTAL

13,221

13,650.21

100.00%

890.488.43

ZONA F NÚMERO PONDERACIÓN COSTO TASA TASA DE POR UBICACIÓN PORCENTAJE RELATIVO ANUAL MENSUAL PREDIOS (A) (C) = (A)*(B) (D)=(CI)/SUM(C) (E)=(D)*(C.ZONA) (F)=(E)/(A) (G)=(F)/12 P. FRENTE A ÁREAS VERDES 1,506 1,812.31 27.14% 218.89 329,653.31 18.24 UBICACIÓN

P. ALREDEDOR DE PARQUES OTRAS UBICACIONES TOTAL

900 3,883 6,289

981.47 3,883.00 6,676.78

14.70% 58.16% 100.00%

178,525.72 706,304.03 1,214,483.06

198.36 181.90

16.53 15.16

De lo expuesto se tiene que para la distribución del costo del servicio de parques y jardines se ha considerado el área de los parques y jardines que existen en cada zona del distrito, habiéndose identificado a cada una de éstos para poder determinar los que se encuentran en las zonas indicadas en la norma. De esta manera, se usa el criterio de ubicación de los predios pues aquellas zonas que presenten una mayor cantidad de áreas verdes soportarán una mayor participación en el costo del servicio. Asimismo, se ha clasificado a los predios según la cercanía a las mencionadas áreas verdes y se ha ponderado a cada categoría. Dicho factor de ponderación es multiplicado por el número de predios que existen en cada zona y según su categoría, lo cual determina un costo relativo (por zona y categoría de ubicación). Finalmente, para calcular la tasa anual, el referido costo relativo debe ser dividido entre el número de predios. Por lo que se concluye que la Ordenanza N° 024-07/MDLV ha adoptado criterios válidos para la distribución del costo del servicio de parques y jardines.

SERENAZGO DESCRIPCIÓN La Ordenanza N° 024-07/MDLV, que regula los arbitrios del año 2008, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Serenazgo.

144

AELE

TASAS

FUNDAMENTO(68) El Fundamento 41 de la Sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente N° 0041-2004-AI/TC, publicada el 14 de marzo de 2005, señala que “la aplicación de criterios de razonabilidad evita que la decisión de distribuir el costo del servicio sea discrecional por falta de reglas claras”, debiendo la distribución del costo estar “sujeta a parámetros objetivos que sustentan dicha decisión; en el caso de distribución de costos por servicios municipales, esta objetividad se verifica cuando exista una conexión lógica entre la naturaleza del servicio y el grado de intensidad en su uso, de modo tal que, gracias al criterio empleado, se obtengan con mayor fidelidad el monto que corresponde pagar en cada caso”. Cabe indicar que en el Fundamento 36 de la citada sentencia se ha precisado que cuando se señala los parámetros generales que permiten determinar lo que razonablemente debe pagar cada contribuyente por el servicio prestado, no se pretende cerrar la posibilidad de que si existiesen nuevos criterios a futuro, éstos sean tomados en cuenta. Asimismo, en el numeral §3 del acápite A del Fundamento VIII de la sentencia del mismo colegiado, recaída en el Expediente N° 0053-2004/PI/TC, publicada el 17 de agosto de 2005, se ha indicado que sólo se ha expuesto de manera general algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio(69). Ahora bien, en el caso del Arbitrio por el servicio de Seguridad Ciudadana o Serenazgo, en el punto VIII, A, §3 de la citada sentencia, se indica que “es razonable utilizar los criterios de ubicación y uso del predio, por cuanto su uso se intensifica en zonas de mayor peligrosidad. Asimismo, debe tenerse en cuenta el giro comercial; por ejemplo, la delincuencia y peleas callejeras suelen producirse con mayor frecuencia en centros comerciales, bares o discotecas. Siguiendo esta lógica,con el la tamaño del predio es un (70) criterio que pueda relacionarse directa o indirectamente prestación de esteno servicio” . De lo señalado se tiene que para el Tribunal Constitucional son criterios básicos que permiten presumir una razonable distribución del costo del servicio de serenazgo la ubicación del predio en relación con las zonas de peligrosidad y el uso del predio. En el presente caso, el artículo 19° de la Ordenanza Nº 024-07/MDLV establece que los criterios de distribución del costo del servicio de serenazgo son la zonificación del distrito en función a los niveles de peligrosidad existentes y el uso del predio. Asimismo, se ha señalado el número de contribuyentes entre los que se distribuirá dicho costo. Respecto del primer criterio, la citada ordenanza indica que se ha efectuado una subdivisión del distrito en seis zonas(71) en función de la peligrosidad relativa y el número de intervenciones que efectuadas en cada una de ellas(72). Asimismo, se precisa que el uso del servicio se intensificará en aquellas de mayor peligrosidad, correspondiendo mayores tasas a los predios ubicados en dichas zonas en razón de la mayor generación del servicio que perciben. En cuanto al uso del predio, se indica que la actividad que se realiza o se desarrolla en un predio es uno de los factores que inciden en los niveles de riesgo y seguridad. Agrega que se ha determinado, a partir de la información estadística e histórica de las intervenciones realizadas, una clasificación de los predios en función al uso. En ese sentido, se observa que los predios han sido categorizados de acuerdo a lo siguiente:

AELE

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

ESTIMACIÓN DE NÚMERO DE INTERVENCIONES SEGÚN CATEGORÍAS POR USO DE PREDIO CATEGORÍAS POR USO DE PREDIO NÚMERO DE INTERVENCIONES FACTOR POR USO CASA HABITACIÓN, TERRENO SIN CONSTRUIR 884 1.00 OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS 2390 2.70 SERVICIOS DE SALUD 986 1.12 SERVICIOS DE EDUCACIÓN 1,303 1.47 INDUSTRIAS, SUPERMERCADOS 2,674 3.02

Del referido cuadro se aprecia que a la primera categoría se ha asignado el factor “1” por ser el que menos intervenciones ha provocado. Así, los demás factores resultan de dividir el número de intervenciones entre 884, es decir, el correspondiente a la anotada primera categoría. Por otro lado, se indica que determinada la sectorización del distrito y la clasificación de los usos, se determina la “ponderación de acuerdo a la valoración relativa y factor de peligrosidad”, cuyo cálculo se realiza multiplicando la valoración relativa por tipo de uso con el factor de peligrosidad correspondiente a cada una de las zonas. A continuación, se distribuye el costo total del servicio en función a los factores ponderados y los porcentajes de participación establecidos para cada zona y categoría de uso, lo que determina el costo relativo del servicio correspondiente a cada zona y categoría de uso. Finalmente para obtener la tasa anual por predio según zona y categoría de uso, se divide el costo relativo entre el número de predios. Lo descrito puede apreciarse en el siguiente cuadro:

1 2 ZONA 3 A 4

5 1 2 ZONA 3 B 4

5 1 2

CASA HABITACIÓN OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS CASA HABITACIÓN OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS SERVICIOS DE SALUD SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, MERCADOS CASA HABITACIÓN OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS

ZONA DE SALUD 34 SERVICIOS C SERVICIOS DE EDUCACIÓN INDUSTRIAS, 5 MERCADOS 1 CASA HABITACIÓN 2 OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS ZONA 3 SERVICIOS DE SALUD D SERVICIOS DE 4 EDUCACIÓN INDUSTRIAS, 5 MERCADOS

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Nº PREDIOS

FACTOR POR USO

FECTOR FACTORES COSTO PORCENTAJE POR ZONA PONDERADOS RELATIVO

TASA ANUAL

12,159 4,648

1.00 2.70

6.78 6.78

82,471.43 85,120.77

14.738% 15.211%

585,854.74 604,674.95

48.18 130.09

3 14

1.12 1.47

6.78 6.78

22.79 139.59

0.004% 0.025%

161.89 991.60

53.96 70.83

161

3.02

6.78

3,297.91

0.589%

23,427.44

145.51

7,633 1,415

1.00 2.70

3.23 3.23

24,679.22 12,352.54

4.410% 2.207%

175,314.51 87,749.13

22.97 62.01

30

1.12 1.47

3.23 3.23

142.5

0.025%

1,012.89

33.76

105

3.02

3.23

1,025.26

0.183%

7,283.14

69.36

7,141 22,118

1.00 2.70

2.66 2.66

19,004.64 158,931.61

3.396% 28.401%

135,003.84 1,129,007.21

18.91 51.04

1 18

1.12 1.47

2.66 2.66

2.98 70.42

0.001% 0.013%

21.17 500.24

21.17 27.79

251

3.02

2.66

2,017.35

0.361%

14,330.71

7.10

4,347 1,353

1.00 2.70

1.00 1.00

4,347.00 3,653.10

0.777% 0.653%

30,879.91 25,950.64

19.18 10.44

16

1.12 1.47

1.00 1.00

0.00 23.52

0.000% 0.004%

0.00 167.08

21.45

58

3.02

1.00

175.16

0.031%

1,244.29

40.51

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TASAS

Nº PREDIOS

FACTOR POR USO

CASA HABITACIÓN OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS ZONA 3 SERVICIOS DE SALUD E SERVICIOS DE 4 EDUCACIÓN INDUSTRIAS, 5 MERCADOS

10,856 2,381

1.00 2.70

5.70 5.70

61,910.42 36,662.08

11.064% 6.552%

439,794.86 260,437.48

40.51 109.38

4 44

1.12 1.47

5.70 5.70

25.55 368.86

0.005% 0.066%

181.49 2,620.30

45.37 59.55

146

3.02

5.70

2,514.51

0.449%

17,862.41

122.35

CASA HABITACIÓN OTROS COMERCIOS Y SERVICIOS ZONA 3 SERVICIOS DE SALUD F SERVICIOS DE 4 EDUCACIÓN INDUSTRIAS, 5 MERCADOS

4,955 1,332

1.00 2.70

6.94 6.94

34,368.39 24,945.00

6.142% 4.458%

244,143.73 177,202.53

49.27 133.03

2 23

1.12 1.47

6.94 6.94

15.54 234.51

0.003% 0.042%

110.37 1,665.89

55.18 72.43

51

3.02

6.94

1,068.30

0.191%

7,588.90

148.80

1 2

21

FECTOR FACTORES COSTO PORCENTAJE POR ZONA PONDERADOS RELATIVO

TASA ANUAL

Del cuadro anterior se aprecia que a cada una de las categorías mencionadas se les ha asignado una valoración relativa o factor por uso en relación al número de intervenciones (según uso del predio y zona en la que se encuentra ubicado), lo que es utilizado para el cálculo de la tasa. En efecto, el costo total del servicio se distribuye en función a los factores ponderados y los porcentajes de participación establecidos para cada zona y categoría de uso, lo que determina el costo relativo delservicio correspondiente a las referidas zonas y categorías. No obstante, si bien la norma ha previsto hacer una valoración entre los predios a partir de su exposición al riesgo en función al uso y reportes históricos de intervenciones registradas, no se ha explicado el procedimiento o la metodología empleada para calcular dichas valoraciones y que justifique la aplicación del mencionado factor por uso, el cual es considerado en la determinación del arbitrio de Serenazgo. Por tanto, se concluye que la ordenanza bajo comentario no ha adoptado criterios válidos para la distribución del costo de serenazgo».

Que los criterios antes mencionados tienen carácter vinculante para todos los vocales de este Tribunal, de conformidad con el Acuerdo contenido en el Acta de Sala Plena N° 2002-10 de 17 de setiembre de 2002. Que en tal sentido, se concluye que la Municipalidad Distrital de La Victoria mediante la Ordenanza N° 024-07/MDLV, cumplió con explicar los costos de los Arbitrios Municipales del año 2008, de acuerdo a los parámetros establecidos por el Tribunal Constitucional; asimismo, ha adoptado criterios válidos para distribuir los costos de los servicios de recolección de residuos sólidos y parques y jardines del año 2008; por lo que corresponde confirmar la resolución apelada en este extremo. Que en cuanto a la distribución de los costos de los servicios de barrido de calles y serenazgo del año 2008, se concluye que no se han adoptado criterios válidos para distribuir los costos de los referidos servicios por el indicado año; en consecuencia, procede revocar la resolución apelada en este extremo, y dejar sin efecto las Resoluciones de Determinación N° 099593-2008 SGRC/GR/MDLV a 099599-2008 SGRC/GR/MDLV en la parte correspondiente a dichos conceptos, debiendo la Administración reliquidar la deuda contenida en dichas resoluciones de acuerdo con lo establecido precedentemente. Que asimismo, conforme con el Acuerdo contenido en el Acta de Reunión de Sala Plena N° 2012-02 de 27 de enero de 2012, corresponde que la presente resolución se emita con el carácter de observancia obligatoria y se disponga su publicación en el diario oficial “El Peruano”, de conformidad con el artículo 154° del Código Tributario, que dispone que las resoluciones del AELE

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

Tribunal Fiscal que interpreten de modo expreso y con carácter general el senti do de normas tributarias, así como las emitidas en virtud del artículo 102° del mismo código, constituirán jurisprudencia de observancia obligatoria para los órganos de la Administración Tributaria, mientras dicha interpretación no sea modificada por el mismo Tribunal, por vía reglamentaria o por ley, debiéndose señalar en la resolución correspondiente dicho carácter y disponerse la publicación de su texto en el diario oficial. Asimismo, indica el citado artículo que de presentarse nuevos casos o resoluciones con fallos contradictorios entre sí, el Presidente del Tribunal deberá someter a debate en Sala Plena para decidir el criterio que deba prevalecer, constituyendo éste precedente de observancia obligatoria en las posteriores resoluciones emitidas por el Tribunal. Con las vocales Muñoz García, Terry Ramos e interviniendo como ponente la vocal Meléndez Kohatsu. RESUELVE:

1. REVOCAR la Resolución de Gerencia N° 0051-2009-GR-MDLV de 8 de enero de 2009, en cuanto a los Arbitrios Municipales de Barrido de Calles y Serenazgo de los periodos 1 al 3 del año 2008, DEJAR SIN EFECTO las Resoluciones de Determinación N° 099593-2008 SGRC/ GR/MDLV a 099599-2008 SGRC/GR/MDLV en tales extremos, yCONFIRMARLA en lo demás que contiene, debiendo la Administración reliquidar la deuda contenida en las Resoluciones de Determinación, N° 099593-2008 SGRC/GR/MDLV a 099599-2008 SGRC/GR/MDLV de conformidad con lo dispuesto por la presente resolución. 2. DECLARAR que de acuerdo con el artículo154° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, la presente resolución constituye precedente de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el diario oficial “El Peruano” en cuanto establece los siguientes criterios:

“La Ordenanza N° 024-07/MDL V cumplesólidos, con explicar el costo de los yservicios de barrido de calles, recolección de residuos parques y jardines, serenazgo del año 2008”. “La Ordenanza N° 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de barrido de calles”. “La Ordenanza N° 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de recolección de residuos sólidos”. “La Ordenanza N° 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de parques y jardines”. “La Ordenanza N° 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de Serenazgo”. Regístrese, comuníquese y remítase a la Municipalidad Distrital de La Victoria – Lima para sus efectos. MUÑOZ GARCÍA Vocal Presidenta MELÉNDEZ KOHATSU Vocal TERRY RAMOS Vocal Toledo Sagástegui Secretaria Relatora

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–––––– (1) Arbitrios Municipales: Limpieza Pública (barrido de calles y recolección de residuos), Parques y Jardines y Serenazgo. (2) Sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC, emitida el 11 de noviembre de 2004 y publicada el 14 de marzo de 2005, correspondiente al proceso de la acción de inconstitucionalidad planteada contra diversas ordenanzas que aprobaron las tasa por Arbitrios de Limpieza Pública y Recolección de Residuos Sólidos, mantenimiento de Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana en la jurisdicción de la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco. (3) Cabe indicar que el citado criterio representa la propuesta única sometida al Acuerdo de Sala Plena. (4) Al respecto, véase la sentencia de 13 de abril de 2005, publicada el 12 de agosto de 2005, recaída en el Expediente Nº 0042-2004-AI/TC, sobre la demanda de inconstitucionalidad interpuesta contra el artículo 54° de la Ley de Tributación Municipal, aprobada por Decreto Legislativo Nº 776. (5) Sentencia emitida el 27 de septiembre de 2004, correspondiente a la acción de inconstitucionalidad planteada contra la Ley Nº 28046, que creó el Fondo para la Asistencia Previsional. En este sentido, véase la sentencia del Tribunal Constitucional, recaída en el Expediente Nº 00042-2004-AI/TC. Sobre el principio delegalidad, Villegasafirma que no basta que la ley establezcaunos principiosfundamentales para que luego sea integrada por el Poder Ejecutivo porque esto implica admitir excesivas delegaciones. Por tanto, el principio de legalidad no significa que la ley se limite a proporcionar directivas generales de tributación. En este sentido, véase: VILLEGAS, Héctor, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario , Depalma, 1995, Buenos Aires, págs. 256. Asimismo, véase: SPISSO, Rodolfo, Derecho Constitucional Tributario, Depalma, 1991, Buenos Aires, pág. 194. (8) Al respecto, véase la sentencia del Tribunal Constitucional, recaída en el Expediente Nº 00042-2004-AI/TC. (9) En este sentido, el Tribunal Constitucional haestablecido en elpunto §5 de la sentencia recaída enel Expediente Nº 0053-2004-AI/TC que “Como quiera que estos costos se sustentan en un informe técnico financiero, su publicidad como anexo integrante de la ordenanza que crea Arbitrios, resulta determinante para la observancia del principio de reserva de ley, dado que será sobre la base de estos cálculos como se determine la base imponible y la distribución de su monto entre todos los vecinos. En tal sentido, el informe técnico financiero constituye un elemento esencial de este tributo”. (10) En el fundamento Nº 78 de esta resolución se señaló que diversas ordenanzas no consignan informes técnicos o, de considerarlos, no especifican cómo se llega a establecer los montos que ahí se alegan y que suele apelarse a consignar costos indirectos, sin que el contribuyente tenga una explicación de cuáles son. Ello, a criterio del Tribunal Constitucional, resta certeza al contribuyente respecto a si lo pagado por arbitrios corresponde efectivamente al costo del servicio. A continuación se agrega que: “Por estas razones, es importante invocar la intervención oportuna de la Contraloría General de la República a fin de que en sus auditorías a los gobiernos locales, conceda mayor atención (6) (7)

a la modo, inspección sobrecerteramente la forma cómo Municipalidadesciviles, vienenadministrativas determinando los costos de sus hubiera servicios, y de. este establecer laslas responsabilidades y penales a que lugar” (11) Al respecto, véase el fundamento Nº 78 de la primera resolución y el punto Nº 4 del fallo de la segunda. (12) De conformidad con la Ley Nº 27785, Ley Orgánica del Sistema Nacional de Control y de la Contraloría General de la República, la Contraloría General es el ente técnico rector del Sistema Nacional de Control y tiene por misión dirigir y supervisar con eficiencia y eficacia el control gubernamental, orientando su accionar al fortalecimiento y transparencia de la gestión de las entidades, la promoción de valores y la responsabilidad de los funcionarios y servidores públicos, entre otros. Asimismo, se explica que el control gubernamental consiste en la supervisión, vigilancia y verificación de los actos y resultados de la gestión pública, en atención al grado de eficiencia, eficacia, transparencia y economía en el uso y destino de los recursos y bienes del Estado, así como del cumplimiento de las normas legales y de los lineamientos de política y planes de acción, evaluando los sistemas de administración, gerencia y control, con fines de su mejoramiento a través de la adopción de acciones preventivas y correctivas pertinentes. Este control cuando es externo es ejercido por la Contraloría General, con el objeto de supervisar, vigilar y verificar la gestión, la captación y el uso de los recursos y bienes del Estado. Para su ejercicio, señala la norma, se aplicarán sistemas de control de legalidad, de gestión, financiero, de resultados, de evaluación de control interno u otros que sean útiles en función a las características de la entidad y la materia de control, pudiendo realizarse en forma individual o combinada. Asimismo, podrá llevarse a cabo inspecciones y verificaciones, así como las diligencias, estudios e investigaciones necesarias para fines de control. Al respecto, véase los artículos 6°, 8°, 10°, 16°, y 22° de la citada ley, publicada el 23 de julio de 2002.

(13) Forma parte del fundamento punto precedente: Marco Normativoy ycontratado Jurisprudencial. (14) Se prevé el pago de personalelnombrado (barrenderos y choferes) (choferes, barrenderos, equipo de repase y barredor especializado). Al respecto véase la página Nº 362053 del diario oficial El Peruano, publicado el 30 de diciembre de 2007. (15) Así, se ha comprendido el costo de: bolsa negra de polietileno de 200 litros de 1.50 mt. x 1mt, escoba de baja policía, escobas metálicas, escobillón grande, detergente industrial de 15 kilogramos, gasolina, guantes de jebe, kresso, lampas de cuchara, lampas derecha, picos con mango, rastrillos de 16 dientes, recogedor de plástico, recogedor tipo baja policía, ácido muriático x 5 gl., desinfectante de 5 galones, escobilla para ropa, wuaype, trapo industrial, grasa, aceite para transmisiones, kerosene cilindro x 50 gal., líquido de freno, lubricantes y aditivos, refrigerante, filtros de aceite, aire y agua, batería, llantas delanteras y posteriores, repuestos de vehículos, aceptil rojo, alcohol de 1 litro, agua mineral x 20 litros, botiquín, antalgina, aspirina de 500 mg x 100 tabletas, alcohol medicinal x 1 litro, algodón hidrófilo y gasa hospitalaria 26 x 16. Al respecto, véase las páginas Nº 362053 y 362054 del citado diario oficial.

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

(16) Se prevé la depreciación de carrito portacilindro (capacho), cilindros, camionetas, triciclos, buguis y carretillas. Asimismo, se han establecido los porcentajes de depreciación de tales bienes. Al respecto, véase la página Nº 362054 del referido diario oficial. (17) De acuerdo con la ordenanza, los costos indirectos comprenden los gastos que se incurren con la finalidad de lograr el cumplimiento de las actividades administrativas y de supervisión sobre el cumplimiento del servicio y sus condiciones de calidad. (18) Se trata de materiales como papel, lapiceros, archivadores, sellos, correctores, calculadoras, fólderes, entre otros. Al respecto, se prevé el costo unitario, el mensual y el anual. Véase las páginas Nº 362054 y 362055 del diario oficial anotado. (19) Véase las páginas Nº 362054 y 362044 del diario oficial antes mencionado. (20) Véase la página Nº 362054 del diario oficial citado, se considera costo de mano de obra indirecta según el porcentaje de deducción. (21) Se prevé el pago de personal nombrado (choferes y ayudantes) y contratado (choferes, ayudantes y operador de cargador frontal). Al respecto, véase la página Nº 362055 del diario oficial antes mencionado. (22) Así, se ha comprendido el costo de: escobas, aceites, lampas, lubricantes, combustibles, entre otros. Al respecto, véase la página Nº 362055 del anotado diario. (23) Se prevé ladepreciación de un camióncompactador y de unacamioneta. Asimismo, se han establecido los porcentajes de depreciación de tales bienes. Al respecto, véase la página Nº 362055 del referido diario oficial. (24) Se trata de materiales como papel, lapiceros, archivadores, sellos, correctores, calculadoras, fólderes entre otros. Al respecto, se prevé el costo unitario, el mensual y el anual. Véase la página Nº 362056 del referido diario oficial. (25) En este caso, se prevé la depreciación de un escritorio, un equipo de cómputo, una impresora, sillas, sillones, una pizarra acrílica y una máquina fotográfica. Véase la página Nº 362056 del mencionado diario oficial. (26) Véase la página Nº 362046 del referido diario oficial. (27) Véase la página Nº 362056 del citado diario oficial, se considera costo de mano de obra indirecta según el porcentaje de deducción. (28) Se prevé el pago de personal nombrado (choferes y obreros) y contratado (choferes y personal de campo). Véase las páginas Nº 362056 y 362057 del diario oficial antes mencionado. (29) Así, se hacomprendido el costode: lampas, tijeras depodar, mangueras, rastrillos, fungicidas, escobas, bolsasplásticas, espátulas, trinches, picos, martillos, entre otros. Al respecto, se ha señalado el precio unitario, la unidad de medida, el costo mensual y el anual. Véase las páginas Nº 362057 y 362058 del diario citado. (30) Se prevé la depreciación de máquinas desbrozadoras, motosierras, scag, motobombas y una camioneta. Asimismo, se han los porcentajes depreciación de tales bienes. (31) Así, se establecido ha comprendido el costo de:de instalación de punto de agua, botas de jebe, cascos, pantalones, guantes, mandiles, mangueras, chalecos, gorros, sogas, lentes, mejora y mantenimiento de canales, mantenimiento y reparación de camioneta, tractor agrícola, scag, motobombas, motosierras y desbrozadoras, entre otros. Al respecto, se ha señalado el costo unitario, mensual y el anual. Véase la página Nº 362058 del referido diario oficial. (32) Se trata de materiales como papel, lapiceros, archivadores, sellos, plumones, cuadernos, resaltadores, tijeras para impresora, clips, disquetes CD, entre otros. Al respecto, se prevé el costo unitario, el mensual y el anual. Véase la página Nº 362059 del diario oficial anotado. (33) En este caso, se prevé la depreciación de equipos de cómputo, muebles de cómputo, escritorios, armarios, sillas, mesas y ventiladores. Asimismo, se han establecido los porcentajes de depreciación de tales bienes. (34) Véase la página Nº 362049 del mencionado diario oficial antes. (35) Asimismo se advierte que se ha establecido el porcentaje de dedicación en el costo cuando corresponde, respecto a la mano de obra indirecta. Véase la página Nº 362059 del diario oficial citado. (36) Al respecto, en la ordenanza se precisa que la capacitación se brinda a los trabajadores en materia de jardinería y técnicas de regadío. Véase la página Nº 362049 del referido diario oficial. (37) Se prevé el pago de personal contratado (serenos y choferes). Véase la página Nº 362060 del diario oficial mencionado. (38) Así, se ha comprendido el costo de: combustibles, llantas, aceites, uniformes, camisas, zapatos, polos, casacas, chalecos, cascos, gorros, escudos, silbatos, linternas, bozales de metal, entre otros. Al respecto, se ha señalado el costo unitario, mensual y el anual. Véase las páginas Nº 362060 y 362061 del anotado diario oficial. (39) Se prevé la depreciación de camionetas. Asimismo, se han establecido los porcentajes de depreciación de tales bienes. (40) Al respecto, en la ordenanza se indicarealizar que losel costos carnes sirve para alimentar mantener operativa la brigada canina y puedan serviciopor dealimentos patrullaje para canino. Véase la página Nº 362052y del diario oficial mencionado. (41) Sobre el particular, en la ordenanza se precisa que la adquisición de frecuencia al Ministerio de Transportes y Comunicaciones está dirigida a mantener comunicación permanente con las unidades móviles y personal del servicio de serenazgo. Véase la página Nº 362052 del citado diario oficial. (42) Se trata de materiales como papel, lapiceros, archivadores, plumones, perforadores, libros de actas, tijeras, tintas para impresoras, clips, borradores, cuadernos, engrapadores, entre otros. Al respecto, se prevé el costo unitario, el mensual y el anual. Véase las páginas Nº 362061 y 362062 del diario oficial antes mencionado. (43) Al respecto, cabe señalar que con relación al criterio de distribución del costo del servicio de barrido de calles, se suscitaron dos interpretaciones. La primera indicaba que: “La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios

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del año 2008, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de barrido de calles” . La segunda exponía que: “La Ordenanza Nº 024-07-MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de barrido de calles”. (44) Cabe mencionar que con relación al criterio de distribución del costo del servicio de recolección de residuos sólidos, se suscitaron dos interpretaciones. La primera indicaba que: “La Ordenanza Nº 024-07-MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de recolección de residuos sólidos”. La segunda indicaba que: “La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de recolección de residuos sólidos”. (45) Al respecto, debe precisarse que con relación a los criterios de distribución del costo del servicio de parques y jardines, se suscitaron dos interpretaciones. La primera indicaba que: “La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de parques y jardines”.

La segunda indicaba que:“La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de parques y jardines” . (46) Con relación al criterio de distribución del costo del servicio de serenazgo, se suscitaron dos interpretaciones. La primera indicaba que: “La Ordenanza Nº 024-07/MDLV, que regula los Arbitrios del año 2008, adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de serenazgo”. La segunda indicaba que: “La Ordenanza Nº 024-07/ MDLV, que regula los arbitrios del año 2008, no adopta criterios válidos para la distribución del costo del servicio de serenazgo”. (47) Al respecto, véase el punto VIII, A, § 1 al 5 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC. (48) Al respecto, véase los fundamentos 22 y siguientes de la citada sentencia. (49) Forma parte del fundamento el punto precedente: Marco teórico de los criterios de distribución del costo de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC. (50) Al respecto, véase la página Nº 362044 del diario oficial El Peruano, publicado el 30 de diciembre de 2007. (51) Forma parte del fundamento el punto precedente: Marco teórico de los criterios de distribución del costo de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC. (52) En este sentido, véase el fundamento 41 de la citada resolución. (53) Al respecto, véase el fundamento 36 de la citada sentencia. Asimismo, véase el numeral § 3 del acápite A del Fundamento VIII de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, en la que el Tribunal Constitucional ha indicado que sólo se ha expuesto de manera general algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio y la sentencia recaída en el Expediente Nº 0182005-PI/TC antes citada. (54) Al los fundamentos 22 y siguientes de la citada sentencia. (55) El respecto, subrayadovéase pertenece a la sentencia. (56) En cuanto al criterio del tamaño del predio, se tiene que los predios con mayor extensión de construcción siempre contarán con una mayor capacidad habitable, teniéndose por razonable el cobro de una tasa diferenciada en función al aprovechamiento que puedan realizar las personas de acuerdo a la capacidad habitable con la que cuenta su predio. (57) A título de ejemplo, el Tribunal Constitucional, en la sentencia publicada el 15 de diciembre de 2007, recaída en el Expediente Nº 0020-2006-PI/TC, sobre proceso de inconstitucionalidad contra diversas Ordenanzas Municipales emitidas por la Municipalidad Distrital de Santa Anita, declaró válido como criterio de distribución de costo del servicio de recolección de residuos el tamaño del predio en función del metro cuadrado construido (criterio preponderante) y, como criterio secundario, el número de habitantes por predio, considerando para ello la densidad poblacional por metro cuadrado de construcción correspondiente al distrito. (58) En relación al criterio de usodel predio, en elfundamento 42 de la sentencia recaída enel Expediente Nº 0041-2004-AI/ TC, el Tribunal Constitucional ha señalado que“no puede negarse que los establecimientos comerciales generan mayor . Asimismo, debe agregarse que tratándose de predios destinados al cantidad de basura que una casa-habitación” resto de usos, distintos tipos de uso pueden atraer un distinto nivel de afluencia de población. Así no tendrá el mismo nivel de afluencia un predio utilizado de estacionamiento que uno de hospital. En tal sentido los predios que por el uso destinado al predio tienen una mayor afluencia de público deberán pagar un monto mayor de Arbitrio”. Agrega el citado Tribunal, respecto de los predios cuyo uso es distinto a la casa habitación, que el criterio del tamaño del predio “… podría ser utilizado de mediar una relación proporcional entre el tamaño del predio y el uso del mismo. Por ejemplo, en estos casos, siendo dos predios de la misma actividad comercial pero de distinto tamaño, será objetivo presuponer que elsípredio de mayor tamaño másservicio desperdicios. De otroy lado, consideramos el criterio tamaño del predio determina que se reciba genera un mayor por barrido lavado de calles”. que (59) La Ordenanza Nº 024-07/MDLV precisa que dichas zonas son las mismas que se establecieron para la distribución del costo del servicio de barrido de calles. Al respecto, véase la página Nº 362046 del diario oficial El Peruano, publicado el 30 de diciembre de 2007. (60) Cabe indicar que en el informe técnico (véase la página Nº 362047 del citado diario oficial) se ha señalado que debe multiplicarse el área de cada predio por el “monto de la tasa por categoría”. Se entiende que se trata de un error material y que se está haciendo referencia al costo por metro cuadrado identificado por categoría y zona. (61) Forma parte del fundamento el punto precedente: Marco teórico de los criterios de distribución del costo de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC. (62) Al respecto, véase el fundamento Nº 41 de la citada sentencia. (63) Al respecto, véase el fundamento Nº 36 de la citada sentencia. Asimismo, véase el numeral § 3 del acápite A del Fundamento VIII de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, en la que el Tribunal Constitucional

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(64) (65) (66) (67) (68)

ha indicado que sólo se ha expuesto de manera general algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio y la sentencia recaída en el Expediente Nº 0018-2005-PI/TC antes citada. En este sentido, véase el Fundamento 43 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC. El subrayado pertenece al texto de la sentencia. Sobre el particular, véanselas páginas Nº 362049y 362050 deldiario oficial El Peruano publicado eldía 30 de diciembre de 2007, en los que se han establecido la relación de parques y avenidas por zonas con sus respectivos metrajes (m2) existentes en el distrito de La Victoria. Por zona y ubicación. Forma parte del fundamento el punto precedente: Marco teórico de los criterios de distribución del costo de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 053-2004-PI/TC y Nº 018-2005-PI/TC.

(69) Al respecto, véase elfundamento 36 de lacitada sentencia. Asimismo, véase el numeral§3 del acápite Adel Fundamento VIII de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, en la que el Tribunal Constitucional ha indicado que sólo se ha expuesto de manera general algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que harían presumir una mejor distribución del costo del Arbitrio y la sentencia recaída en el Expediente Nº 0018-2005-PI/TC antes citada. (70) El subrayado pertenece a la sentencia citada. (71) La Ordenanza Nº 024-07/MDLV precisa que dichas zonas son las mismas que se establecieron para la distribución del costo del servicio de barrido de calles. Al respecto, véase las páginas Nº 362044 y 362052 del diario oficial El Peruano, publicado el 30 de diciembre de 2007. (72) Sobre el particular, véase el cuadro en donde consta el número de intervenciones por zonas de patrullaje de enero a diciembre del año 2007, en la página Nº 362052 del diario oficial El Peruano publicado el día 30 de diciembre de 2007.

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RESOLUCIÓN Nº 1263-7-2012 (*)

INVALIDEZ DE CRITERIOS ADOPTADOS POR ORDENANZA DE ARBITRIOS MUNICIPALES DE LA PROVINCIA DE TRUJILLO EXPEDIENTE Nº INTERESADO ASUNTO PROCEDENCIA FECHA

: : : : :

1993-2008 LUZMILA VICTORIA CECILIA CALDERÓN DE ACUÑA Arbitrios Municipales Trujillo Lima, 25 de enero de 2012

VISTA la apelación de puro derecho interpuesta porLUZMILA VICTORIA CECILIA CALDERÓN DE ACUÑA contra las Resoluciones de Determinación Nº 0202-00000359732003, 0202-0000045733-2004, 0202-0000063482-2005 y 0202-0000028839-2006, emitidas por el Servicio de Administración Tributaria de Trujillo de la Municipalidad Provincial de Trujillo por los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública y Áreas Verdes de los años 2003 a 2006.

CONSIDERANDO: Que de conformidad con lo dispuesto por el artículo 151° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, puede interponerse recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal dentro del plazo de veinte (20) días hábiles siguientes a la notificación de los actos de la Administración, cuando la impugnación sea de puro derecho, no siendo necesario interponer reclamación ante instancias previas. Que la norma citada también prescribe que este Tribunal, para conocer de laapelación, previamente deberá calificar la impugnación como de puro derecho y que, en caso contrario, remitirá el recurso al órgano competente, notificando al interesado para que tenga por interpuesta la reclamación. Que asimismo, establece que el recurso de apelación de puro derecho deberá ser presentado ante el órgano recurrido, quien dará la alzada luego de verificar que se ha cumplido con el artículo 146° del anotado código y que no haya reclamación en trámite sobre la misma materia. Que de acuerdo con el Informe OAL/JEF-SATT Nº 08-2008 de 12 de febrero de 2008 (foja 22), el recurso formulado por la recurrente reúne los requisitos de admisibilidad previstos por el Código Tributario habiéndose verificado que no existe reclamación en trámite acerca de la misma materia. Que la recurrente sostiene que las resoluciones de determinación materia de impugnación, giradas por los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública y Áreas Verdes de los años 2003 a 2006, son inválidas, toda vez que la ordenanza en la que se sustentan, no cumple con los parámetros establecidos por el Tribunal Constitucional en las sentencias recaídas en los Expedientes Nº 0041-2004-AI/TC y 0053-2004-PI/TC. (*) Resolución publicada en el Diario Oficial El Peruano, el 28 de enero de 2012.

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Que en el presente caso, la controversia se centra en establecer si las Resoluciones de Determinación Nº 0202-0000035973-2003, 0202-0000045733-2004, 0202-00000063482-2005 y 02020000028839-2006, emitidas por Arbitrios Municipales de Limpieza Pública y Áreas Verdes de los años 2003 a 2006, en virtud de la Ordenanza Nº 027-2005 MPT (fojas 2 a 5), se encuentran arregladas a ley, debiendo verificarse si dicha norma cumple con los requisitos de validez establecidos por el Tribunal Constitucional(1), por lo que al no existir hechos que probar, el recurso formulado califica como apelación de puro derecho. Que cabe indicar que el 17 de agosto de 2005 se publicó en el diario oficial “El Peruano” la sentencia del 16 de mayo de 2005 recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, por la que el Tribunal Constitucional declaró fundada la demanda de inconstitucionalidad interpuesta contra las ordenanzas que regularon los Arbitrios Municipales en el distrito de Miraflores durante los años 1997 a 2000 y 2002 a 2004 y fundada en parte respecto del año 2001, y señaló que todas las municipalidades estaban vinculadas a las reglas de validez constitucional en ella establecidas al emitir las ordenanzas que regulaban los Arbitrios, en cuanto al fondo y a la forma, bajo sanción de nulidad. Que en ella también se dispuso que no estaban habilitadas las cobranzas de cualquier tipo relacionadas con las ordenanzas formalmente declaradas inconstitucionales o que presentaran vicios de inconstitucionalidad. Que los artículos 81° y 82° del Código Procesal Constitucional, Ley Nº 28237, establecen que las sentencias fundadas emitidas en procesos de inconstitucionalidad dejan sin efecto las normas sobre las cuales se pronuncian y tienen autoridad de cosa juzgada, por lo que vinculan a todos los poderes públicos y producen efectos generales desde el día siguiente a la fecha de su publicación. Que de conformidad con el artículo 69° de la Ley de Tributación Municipal, aprobada por Decreto Legislativo Nº 776, modificada por la Ley Nº 26725(2), las tasas por servicios públicos ocosto arbitrios, se calcularán del primer trimestre de cada ejercicio fiscal, en función del efectivo del serviciodentro a prestar. Que según el artículo 69° de la mencionada ley, sustituido por el Decreto Legislativo Nº 952(3), las tasas por servicios públicos o arbitrios, se calcularán dentro del último trimestre de cada ejercicio fiscal anterior al desu aplicación, en función delcosto efectivo del servicio aprestar. Que la citada norma indica que la determinación de las obligaciones referidas en el párrafo anterior deberán sujetarse a los criterios de racionalidad que permitan determinar el cobro exigido por el servicio prestado, basado en el costo que demanda el servicio y su mantenimiento, así como el beneficio individual prestado de manera real y/o potencial. Agrega que para la distribución entre los contribuyentes de una municipalidad, del costo de las tasas por servicios públicos o Arbitrios, se deberá utilizar de manera vinculada y dependiendo del servicio público involucrado, entre otros criterios que resulten válidos para la distribución: el uso, tamaño y ubicación del predio del contribuyente. Que asimismo, el artículo 69°-A de la mencionada ley, incorporado por la Ley Nº 26725, dispone que concluido el ejercicio fiscal y a más tardar el 30 de abril del año siguiente, todas las municipalidades publicarán sus ordenanzas aprobando el monto de las tasas por arbitrios, explicando los costos efectivos que demanda el servicio según el número de contribuyentes de la localidad beneficiada, así como los criterios que justifiquen incrementos, de ser el caso. Que por su parte, el artículo 69°-A de la citada ley, sustituido por el Decreto Legislativo Nº 952, establece que las ordenanzas que aprueben el monto de las tasas por Arbitrios, explicando los costos efectivos que demanda el servicio según el número de contribuyentes de la localidad beneficiada, así como los criterios que justifiquen incrementos, de ser el caso, deberán ser publicadas a más tardar el 31 de diciembre del ejercicio fiscal anterior al de su aplicación. Que el Tribunal Fiscal está facultado para realizar un análisis de la validez de las ordenanzas que crean Arbitrios Municipales de conformidad con el Fundamento 63 de la Sentencia Nº 0041-2004-AI/TC(4) emitida por el Tribunal Constitucional, por lo que en el presente caso, al 154

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amparo de lo dispuesto por las citadas normas y la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, corresponde analizar si la Ordenanza que sirve de fundamento a los valores impugnados cumple los parámetros establecidos por el citado Tribunal para la regulación de los Arbitrios Municipales, para lo cual únicamente se analizará la explicación efectuada sobre los costos de los servicios. Que sobre el particular, sometido al Pleno del Tribunal Fiscal el tema enmención, mediante Acuerdo recogido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-01 de 23 de enero de 2012, se aprobó el criterio que establece losiguiente:“La Ordenanza Nº 27-2005-MPT, no cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública y Áreas Verdes de los años 2001 a 2006”(5). Que el mencionado criterio se fundamenta en las siguientes consideraciones: “De acuerdo con lo dispuesto por los considerandos de la Ordenanza Nº 027-2005-MPT, publicada el 25 de noviembre de 2005, esta ha sido dictada en el marco de la habilitación establecida por la sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC(6), con la finalidad de exigir los Arbitrios Municipales impagos sobre la base de una nueva norma que haya sido dictada siguiendo los criterios vinculantes establecidos en la citada sentencia, por los periodos no prescritos. El artículo 1° de la citada Ordenanza Nº 027-2005-MPT señala que tiene como finalidad redistribuir el costo que demandó la prestación de los Arbitrios Municipales, en la jurisdicción de Trujillo correspondiente a los ejercicios 2001-2005, cobrar las deudas por concepto de arbitrios que se encuentren pendientes de pago, en concordancia con los criterios establecidos por el Tribunal Constitucional mediante sentencias recaídas en los Expedientes Nº 0041-2004-I/TC y 0053-2004-PI/TC. Asimismo, la citada ordenanza tiene por objetivo determinar, bajo los mismos criterios, la deuda tributaria por concepto de arbitrios para el ejercicio fiscal del año 2006, aunque tomando como base el monto de la tasa cobrada al 1 de enero 2005, reajustadade con aplicación de la variacióna acumulada del IPC vigente en la (7) capitaldedel departamento LalaLibertad, correspondiente dicho ejercicio fiscal . En primer término cabe indicar que tal como lo ha expresado el Tribunal Constitucional, al momento de dictar las normas que regulan el cobro de los arbitrios, las Municipalidades deben observar los parámetros de validez y eficacia establecidos por el citado Tribunal, debiendo cumplir también con los principios establecidos por la Constitución, el Código Tributario y las disposiciones del denominado bloque de constitucionalidad. Así, las nuevas ordenanzas emitidas deben observar los principios de legalidad y de reserva de ley, ambos referidos en el artículo 74° de la Constitución(8). Ahora bien, conforme lo ha establecido el Tribunal Constitucional, la potestad tributaria de los diferentes niveles de gobierno no es irrestricta o ilimitada, por lo que su ejercicio no puede realizarse al margen de los principios y límites que la propia Constitución y las leyes de la materia señalan. En este sentido, el citado Tribunal ha indicado lo siguiente: “La imposición de determinados límites que prevé la Constitución permite, por un lado, que el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado sea constitucionalmente legítimo; de otro lado, garantiza que dicha potestad no sea ejercida arbitrariamente y en detrimento de los derechos fundamentales de las personas. Por ello, se puede decir que los principios constit ucionales tributarios son límites al ejercicio de la potestad tributaria, pero también son garantía s de las personas frente a esa potestad: de ahí que dicho ejercicio será legítimo y justo en la medida que su ejercicio se realice en observancia de los principios constitucionales que están previstos en el artículo 74° de la Constitución, tales como el de legalidad, reserva de ley, igualdad, respeto de los derechos fundamentales de las personas y el principio de interdicción de la confiscatoriedad”(9). Por otro lado, en la sentencia recaída en los Expedientes acumulados Nº 0001-2004-AI/ TC y Nº 0002-2004-AI/TC(10), el citado tribunal ha señalado que: “el principio de legalidad en materia tributaria se traduce en el aforismo nullum tributum sine lege, consistente en AELE

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la imposibilidad de requerir el pago de un tributo si una ley o norma de rango equivalente no lo tiene regulado”. Asimismo, a criterio del citado Tribunal, el principio de legalidad, en sentido general, se entiende como la subordinación de todos los poderes públicos a leyes generales y abstractas que disciplinan su forma de ejercicio y cuya observancia se halla sometida a un control de legitimidad por jueces independientes. Así, señala que en materia tributaria, el principio de legalidad implica que la potestad tributaria deba ser, en primer lugar, conforme a la Constitución, y en segundo lugar, a la ley y, en consecuencia, no puede existir un tributo sin que previamente exista un mandato constitucional que así lo ordene(11). En el presente caso, la Constitución y la Ley Orgánica de Municipalidades han establecido que la creación de tributos por parte de los gobiernos locales se debe efectuar mediante una ordenanza, norma a la que se ha reservado la posibilidad de regular materia tributaria en el ámbito municipal, siendo que en el caso de Municipalidades Distritales, adicionalmente se requiere de un proceso de ratificación por parte de la Municipalidad Provincial respectiva, en un plazo determinado. De otro lado, el Tribunal Constitucional distingue el principio de reserva de ley del principio de legalidad, señalando que el primero implica una determinación constitucional que impone la regulación, solo por ley, de ciertas materias. En tal sentido, afirma que la reserva de ley no solo supone la subordinación del Poder Ejecutivo al Poder Legislativo, sino que el Ejecutivo no puede entrar, a través de sus disposiciones generales, en lo materialmente reservado por la Constitución al Legislativo. Como consecuencia de ello, el Tribunal Constitucional afirma la necesidad de la reserva de ley, ya que su papel no se cubre con el principio de legalidad pues este es solo un límite, en cambio aquella implica una exigencia reguladora pues a diferencia del principio de (12)

legalidad , el principio de reserva de otros– ley significa que elqueda ámbito de la creación, ción, derogación o exoneración –entre de tributos reservada para sermodificaactuada únicamente mediante una ley(13). Con relación al cumplimiento del principio de reserva de ley por parte de los gobiernos locales que crean normas sobre Arbitrios Municipales, el Tribunal Constitucional en la sentencia emitida en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, ha establecido que se respeta la reserva de ley cuando el tributo es creado por ordenanza, siguiendo las reglas de producción normativa del parámetro de constitucionalidad y cuando cada elemento constitutivo del tributo se encuentra regulado, entre ellos, el aspecto mensurable de la hipótesis de incidencia tributaria. De acuerdo con ello, si bien corresponde a las Municipalidades determinar el costo que demanda la prestación de los servicios, ello no las autoriza a considerar de manera indiscriminada e irrazonable cualquier criterio para justificar sus costos, pues estos deben ser idóneos y guardar relación objetiva con el servicio que se preste (14). Es por ello que toma importancia la publicación del informe técnico y de los cuadros que contienen la estructura de costos que sustentan el costo de los servicios, como una garantía de transparencia frente al contribuyente y de cumplimiento del principio de reserva de ley(15). En el supuesto bajo análisis, la Municipalidad Provincial de Trujillo ha publicado el Informe Técnico de Distribución de Costos como Anexo I de la Ordenanza Nº 027-2005MPT, que contiene cuadros que detallan la estructura de costos de los Arbitrios de Limpieza Pública y Áreas Verdes correspondientes a los años 2001 a 2006(16), la descripción de dichos servicios y la distribución de los costos, previendo además fórmulas para la determinación de los arbitrios, aspectos que deberá ser materia de análisis por el Tribunal Fiscal, considerándose, además los criterios expuestos en resoluciones previas que se hayan emitido respecto de ordenanzas que fueron dictadas para regular Arbitrios Municipales. Ahora bien, en cuanto a la estructura de costos que debe ser publicada, es importante destacar que cuando se trata de normas publicadas para regular servicios que ya han sido 156

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prestados, éstas deben considerar los importes que ya han sido recaudados e imputados al costo global. En efecto, en la Sentencia emitida por el Tribunal Constitucional en el Expediente Nº 0030-2007-PI/TC(17), de fecha 11 de diciembre de 2008, se indicó lo siguientes «Y es que sorprende a este Tribunal la metodología empleada por la demandada, en tanto ha obviado hacer mención alguna respecto de la manera en que los montos, que en su momento han sido recaudados, fueron imputados a dicho costo global. Dicha omisión, a criterio de este Tribunal, impide tener certeza respecto del verdadero costo global a repartir entre los contribuyentes que aún no han cancelado su deuda vinculada por tales conceptos. Así, la Municipalidad no puede simplemente omitir los pagos ya efectuados por el servicio prestado y, a partir de ello, elaborar el costo global de los arbitrios»(18). Luego de emitirse esta sentencia, su criterio fue adoptado por la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 5611-7-2010, publicada el 5 de junio de 2010 como jurisprudencia de observancia obligatoria(19). Por otro lado, en reiteradas resoluciones emitidas por este Tribunal, se ha establecido que en los cuadros de estructura de costos no es válido consignar conceptos o rubros que no se expliquen por sí solos o cuya relación con el servicio no haya sido determinada. En este mismo sentido, en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 3264-2-2007(20) se ha señalado que para presentar los costos, se debe tener la posibilidad de identificar los conceptos que cada uno comprende, no debiendo usarse términos que no se expliquen por sí mismos o que se presten a ambigüedad. Bajo estas premisas, se ha declarado que las ordenanzas no cumplen con los criterios establecidos por el Tribunal Constitucional si por ejemplo contienen conceptos indeterminados como «servicios de terceros», «gastos administrativos», «otros», «gastos variables», entre otros, pues se trata de conceptos globales que no tienen explicación en la ordenanza (21). Al es respecto, es los necesario precisar que al tratarse de el servicios que han sido prestados, como el caso de Arbitrios de los años 2001 a 2005, detalle de losyacostos en que se incurrió para la prestación de dichos servicios debe ser explicado al máximo posible. En efecto, en la citada sentencia recaída en el Expediente Nº 0030-2007-PI/TC, se ha indicado que al no estarse frente a una «previsión a futuro de la determinación del costo global del servicio, sino ante erogaciones, en su mayoría, ya realizadas, su sustento técnico debe realizarse con el máximo detalle posible, a fin de reflejar el correcto uso de los fondos recaudados para tal efecto de la manera más clara posible a fin de permitir al ciudadano estar plenamente informado de su destino». Bajo este marco jurisprudencial y teniendo en cuenta lo expuesto, se procederá a analizar si la Ordenanza Nº 027-2005-MPT, ha sido emitida observando los principios de la tributación y los parámetros desarrollados por el Tribunal Constitucional con relación a la regulación del costo del servicio de los Arbitrios Municipales, esto es, uno de sus elementos de la cuantificación de dichos Arbitrios. Cabe precisar que al amparo de lo señalado por el Tribunal Constitucional, el Tribunal Fiscal no constatará la forma en que las municipalidades determinan sus costos. En efecto, de conformidad con las sentencias emitidas en los Expedientes Nº 0041-2004-AI/TC(22) y 0053-2004-PI/TC(23), dicha labor corresponde a la Contraloría General de la República, así como la determinación de las responsabilidades que correspondan(24). En tal sentido, solo se analizará si los costos y su relación con el servicio se encuentran explicados en la norma.

a. Servicio de Limpieza Pública de los años 2001 a 2006 (Limpieza y Barrido de Vías y Espacios Públicos; y Recolección, Transporte y Disposición Final de la Basura) Al respecto, el numeral 6.1. del Informe Técnico de la Ordenanza Nº 027-2005-MPT, establece que los dos componentes del servicio de Limpieza Pública son : i) Limpieza y Barridos de Vías y Espacios Públicos, y ii) Recolección, Transporte y Disposición Final de la Basura. AELE

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Agrega la norma que el servicio de limpieza y barridos de vías y espacios públicos comprende la limpieza y barrido de vías y espacios públicos, incluyendo el lavado de parques, recojo de desmonte y limpieza con cuadrillas; mientras que el servicio de recolección, transporte y disposición final de la basura, incluye la recolección y transporte de residuos sólidos, recojo de desmonte, incluyendo el transporte, descarga, transferen cia y disposición final de los mismos. Ahora bien, del cuadro de estructura de costos incurridos en el servicio de limpieza pública (limpieza y barrido de vías y espacios públicos; y recolección, transporte y disposición final de la basura) de los años 2001 a 2006(25), se aprecia que han sido clasificados en costos directos y costos indirectos. Los directos incluyen a los conceptos de: mano de obra y costo de materiales y suministros. Asimismo, los costos indirectos incluyen los costos por mano de obra, mantenimiento y reparación, depreciación, servicios generales y otros. En el caso de los costos directos la ordenanza no ha brindado explicación alguna en cuanto a la partida denominada «materiales y suministros», pues si bien se ha fijado para cada periodo montos globales por este concepto, no se observa que se haya disgregado dicho rubro para que pueda entenderse de qué materiales y suministros se trata, su naturaleza, finalidad y relación con el servicio prestado, por lo que no corresponde trasladar al contribuyente estos costos. Por otra parte, en el caso de los costos indirectos, se advierte que en la partida denominada «mantenimiento y reparación» se ha fijado para cada periodo montos globales por este concepto; sin embargo, la norma no ha proporcionado explicación alguna acerca de su naturaleza, finalidad y relación con el servicio de limpieza pública prestado. De igual manera, se ha previsto un concepto por «depreciación» que tampoco ha sido explicado en la ordenanza. Al respecto, en la Resolución Nº 04346-7-2011 (26) se ha señalado que dentro de la estructura de costos de los servicios no puede trasladarse a los contribuyentes los montos referidos inversiones en bienes, lo que ser trasladado, cuando corresponda, son los montosade la depreciación de lospues bienes. Endebe el presente caso, se observa que la norma ha establecido de manera genérica para cada periodo montos globales, sin hacer referencia a los bienes y porcentajes de depreciación que han sido considerados en la determinación de este concepto. Asimismo, se advierte que se ha incluido los sub rubros «servicios generales» y «otros», respecto de los cuales tampoco se ha brindado explicación alguna sobre su naturaleza, finalidad y relación con el servicio de limpieza pública prestado. En tal sentido, se trata de conceptos que no pueden ser trasladados a los contribuyentes pues como se ha indicado precedentemente, no es válido consignar en los cuadros de estructuras de costos conceptos o rubros que no se expliquen por sí solos o cuya relación con el servicio no haya sido determinada sino que estos deben explicarse por sí mismos y no prestarse a ambigüedad. Por consiguiente, de acuerdo con los criterios antes mencionados, se concluye que la Ordenanza Nº 027-2005-MPT no ha cumplido con explicar los costos del servicio de Limpieza Pública de forma clara y disgregada sino que, por el contrario, ha previsto conceptos globales respecto de los cuales, no se ha señalado ni sus componentes ni su relación con el servicio. Además, debe considerarse que en el caso de los años 2001 al 2005 se trata de servicios ya prestados por lo que el detalle de los costos debió ser preciso. Asimismo, en el caso de este servicio que ya ha sido prestado en dichos años, tampoco se han detallado los montos que han sido recaudados ni han sido imputados al costo global. En efecto, la ordenanza no hace mención a si los montos ya cancelados por los contribuyentes han sido restados del costo total incurrido por la prestación del servicio, antes de calcular la tasa aplicable a cada contribuyente(27) y (28). En ese sentido, al haberse establecido que la Ordenanza Nº 027-2005-MPT no cumple con explicar el costo del servicio de Limpieza Pública de los años 2001 a 2005 por no haberlo hecho de forma clara y disgregada sino en base a conceptos globales y, teniendo en cuenta 158

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que el costo de tal servicio para el año 2006 ha tomado como base el monto determinado al 1 de enero del año 2005, ajustado por el Índice de Precios al Consumidor del Departamento de La Libertad, se concluye que tampoco puede sustentar válidamente el cobro de dicho tributo para el año 2006. Para ilustrar lo expuesto, a continuación se muestra el cuadro de estructura de costos de este servicio: ESTRUCTURA DE COSTOS INCURRIDOS EN SERVICIO DE LIMPIEZA PÚBLICA/PERIODO 2001-2005 CONCEPTO

Costos Directos Mano de obra Mat. y Suministros Costos Indirectos Mano de obra Mantenim. y Reparac. Depreciación Otros Servicios Generales Total

2001

7,298,682,00 5,862,496,00 1,436,186,00 6,561,318,00 118,000,00 554,545,00 2,612,032,00 3,243,741,00 33,000,00 13,860,000,00

2002

2003

7,551,858,00 6,117,723,00 1,434,135,00 7,398,142,00 125,000,00 567,360,00 2,612,0,32,00 4,066,750,00 27,000,00 14,950,000,00

8,534,140,42 7,119,279,92 1,414,860,50 7,116,573,18 136,259,48 244,236,90 2,551,429,43 4,156,946,60 27,700,77 15,650,713,60

2004

8,895,987,97 7,421,137,39 1,474,850,59 7,418,315,80 142,036,88 254,592,54 2,659,610,04 4,333,201,14 28,875,28 16,314,303,86

2005

9,273,177,86 7,735,793,61 1,537,384,25 8,732,852,48 148,059,25 265,387,27 3,772,377,50 4,516,928,86 30,099,59 18,006,030,34

De acuerdo a lo señalado en el artículo 7° [de] la Ordenanza Nº 027-2005-MPT y en el numeral I de la determinación de la deuda pago 2001 correspondienteIVa del las Anexo tasas de losaquella, Arbitrios de Limpieza Pública de lospendiente ejercicios de fiscales a 2005 se realizará distribuyendo los costos incurridos en la prestación de cada servicio; y, con respecto al ejercicio fiscal 2006, se actualizará las referidas tasas aplicando el índice de precios al consumidor de conformidad con lo previsto en el artículo 69°-B del TUO de la Ley de Tributación Municipal.

b. Servicio de Áreas Verdes de los años 2001 a 2006 En el caso de la estructura de costos incurridos en el servicio de áreas verdes de los años 2001 a 2006(29), se aprecia que han sido clasificados en costos directos y costos indirectos. Los directos incluyen a los conceptos de: mano de obra y costo de materiales y suministros. Asimismo, los costos indirectos incluyen los costos por mano de obra, mantenimiento y reparación, depreciación, servicios generales y otros. Respecto de los costos directos, la ordenanza no ha brindado explicación alguna en cuanto a la partida denominada «materiales y suministros», pues si bien se ha fijado para cada periodo montos globales por este concepto, no se observa que se haya disgregado dicho rubro para que pueda entenderse de qué materiales y suministros se trata, su finalidad y si tienen relación con el servicio prestado. Por otro lado, en el caso de los costos indirectos, se advierte que en la partida denominada «mantenimiento y reparación» se ha fijado para cada periodo montos globales por este concepto; sin embargo, la norma no ha proporcionado explicación alguna acerca de su naturaleza, finalidad y relación con el servicio de áreas verdes. Asimismo, se ha previsto un concepto por «depreciación» que tampoco ha sido explicado en la ordenanza. Al respecto, en la Resolución Nº 04346-7-2011 (30) se ha señalado que dentro de la estructura de costos de los servicios no puede trasladarse a los contribuyentes los montos referidos a inversiones en bienes, pues lo que debe ser trasladado, cuando corresAELE

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

ponda, son los montos de la depreciación de los bienes. En el presente caso, se observa que la norma ha establecido de manera genérica para cada periodo montos globales, sin hacer referencia a los bienes y porcentajes de depreciación que han sido considerados en la determinación de este concepto. De igual manera, se advierte que ha incluido los sub rubros «servicios generales» y «otros», respecto de los cuales tampoco se ha brindado explicación alguna sobre su naturaleza y relación con el servicio de áreas verdes. En tal sentido, se trata de conceptos que no pueden ser trasladados a los contribuyentes, pues como se ha indicado precedentemente, no es válido consignar en los cuadros de estructuras de costos conceptos o rubros que no se expliquen por sí solos o cuya relación con el servicio no haya sido determinada sino que estos deben explicarse por sí mismos y no prestarse a ambigüedad. Por consiguiente, de acuerdo con los criterios antes mencionados, se concluye que la Ordenanza Nº 027-2005-MPT no ha cumplido con explicar los costos del servicio de Áreas Verdes de forma clara y disgregada sino que, por el contrario, ha previsto conceptos globales respecto de los cuales, no se ha señalado ni sus componentes ni su relación con el servicio. Además, debe considerarse que en el caso de los años 2001 al 2005 se trata de servicios ya prestados por lo que el detalle de los costos debió ser preciso. Asimismo, en el caso de este servicio que ya ha sido prestado en dichos años, tampoco se han detallado los montos que han sido recaudados ni han sido imputados al costo global. En efecto, la ordenanza no hace mención a si los montos ya cancelados por los contribuyentes han sido restados del costo total incurrido por la prestación del servicio, antes de calcular la tasa aplicable a cada contribuyente(31) y (32). En ese sentido, al haberse establecido que la Ordenanza Nº 027-2005-MPT no cumple con explicar el costo del servicio de Áreas Verdes de los años 2001 a 2005 por no haberlo hecho de forma clara y disgregada sino2006 en base a conceptos teniendo en cuentaalque el costo de tal servicio para el año ha tomado comoglobales base ely,monto determinado 1 de enero del año 2005, ajustado por el Índice de Precios al Consumidor del Departamento de La Libertad, se concluye que tampoco puede sustentar válidamente el cobro de dicho tributo para el año 2006. Para ilustrar lo expuesto, a continuación se muestra el cuadro de estructura de costos de este servicio: ESTRUCTURA DE COSTOS INCURRIDOS EN SERVICIO DE ÁREAS VERDES/PERIODO 2001-2005 CONCEPTO

2001

2002

2003

2004

2005

Costos Directos Mano de obra Mat. y Suministros Costos Indirectos

2,811,153,00 2,094,922,00 716,231,00 902,111,73

3,102,856,00 2,375,296,00 727,560,00 961,778,00

2,296,528,26 1,533,067,18 763,461,08 1,968,322,22

2,393,901,06 1,598,069,23 795,831,83 2,051,779,08

2,720,192,49 1,665,827,36 1,054,365,12 2,138,774,52

Mano de obra Mantenim. y Reparac. Depreciación Otros Servicios Generales Total

85,000,00 18,361,00 193,750,73 552,000,00 53,000,00 3,713,264,73

92,000,00 25,028,00 193,750,00 588,000,00 63,000,00 4,064,634,00

61,048,91 11,634,58 182,690,04 1,637,606,47 75,342,22 4,264,850,48

63,637,38 12,127,89 190,436,10 1,707,040,98 78,536,73 4,445,680,14

66,335,61 12,642,11 198,510,59 1,779,419,52 81,866,69 4,858,967,00

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TASAS

De acuerdo a lo señalado en el artículo 7º [de] la Ordenanza Nº 027-2005-MPT y en el numeral IV del Anexo I de aquella, la determinación de la deuda pendiente de pago correspondiente a las tasas de los Arbitrios de Áreas Verdes de los ejercicios fiscales 2001 a 2005 se realizará distribuyendo los costos incurridos en la prestación de cada servicio; y, con respecto al ejercicio fiscal 2006, se actualizará las referidas tasas aplicando el índice de precios al consumidor de conformidad con lo previsto en el artículo 69º-B del TUO de la Ley de Tributación Municipal”. Que el criterio antes mencionado tiene carácter vinculante para todos los vocales de este Tribunal de conformidad con el Acuerdo contenido en el Acta de Sala Plena Nº 2002-10 de 17 de setiembre de 2002. Que en tal sentido, se concluye que la Municipalidad Provincial de Trujillo no está facultada a cobrar los Arbitrios Municipales de Limpieza Pública y Áreas Verdes de los años 2001 a 2006, pues la ordenanza que le sirve de sustento no ha cumplido con explicar el costo de dichos servicios por lo que no cumplen con los parámetros establecidos por el Tribunal Constitucional, en consecuencia, procede declarar fundada la apelación de puro derecho, y dejar sin efecto los valores impugnados. Que estando al sentido del fallo, carece de objeto emitir pronunciamiento respecto de los demás argumentos expuestos por la recurrente. Que asimismo, conforme con el Acuerdo contenido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2012-01, corresponde que la presente resolución se emita con el carácter de observancia obligatoria, y se disponga su publicación en el diario oficial “El Peruano”, de conformidad con el artículo 154° del Código Tributario, que dispone que las resoluciones del Tribunal Fiscal que interpreten de modo expreso y con carácter general el sentido de normas tributarias, así como las emitidas en virtud del artículo 102° del mismo código, constituirán jurispru-

dencia de interpretación observancia obligatoria para los órganos de la Tribunal, Administración mientras dicha no sea modificada por el mismo por víaTributaria, reglamentaria o por ley, debiéndose señalar en la resolución correspondiente dicho carácter y disponerse la publicación de su texto en el diario oficial. Asimismo, indica el citado artículo que de presentarse nuevos casos o resoluciones con fallos contradictorios entre sí, el Presidente del Tribunal deberá someter a debate en Sala Plena para decidir el criterio que deba prevalecer, constituyendo éste precedente de observancia obligatoria en las posteriores resoluciones emitidas por el Tribunal. Con las vocales Muñoz García, Terry Ramos e interviniendo como ponente la vocal Meléndez Kohatsu. RESUELVE: 1. Declarar FUNDADA la apelación de puro derecho presentada, yDEJAR SIN EFECTO las Resoluciones de Determinación Nº 0202-0000035973-2003, 0202-0000045733-2004, 02020000063482-2005 y 0202-0000028839-2006. 2. DECLARAR que de acuerdo con el artículo 154º del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, la presente resolución constituye precedente de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el diario oficial “El Peruano” en cuanto establece el siguiente criterio:

“La Ordenanza Nº 27-2005-MPT, no cumple con explicar el costo de los servicios de Limpieza Pública y Áreas Verdes de los años 2001 a 2006”.

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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

Regístrese, comuníquese y remítase al Servicio de Administración Tributaria de Trujillo de la Municipalidad Provincial de Trujillo, para sus efectos. MUÑOZ GARCÍA Vocal Presidenta MELÉNDEZ KOHATSU Vocal TERRY RAMOS Vocal Toledo Sagástegui Secretaria Relatora –––––– (1) Cabe indicarque este Tribunal no emitirá pronunciamiento sobre la validez constitucional dela Ordenanza Nº 42-2006, alegada por la recurrente, toda vez que los valores impugnados no han sido emitidos sobre la base de dicha norma. (2) Publicada el 29 de diciembre de 1996. (3) Vigente desde el 1 de enero de 2005. (4) Sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC, emitida el 11 de noviembre de 2004 y publicada el 14 de marzo de 2005, correspondiente al proceso de la acción de inconstitucionalidad planteada contra diversas ordenanzas que aprobaron las tasas por Arbitrios de Limpieza Pública y Recolección de Residuos Sólidos, mantenimiento de Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana en la jurisdicción de la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco. (5) Cabe indicar que el citado criterio representa la propuesta única sometida al Acuerdo de Sala Plena. (6) Sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-PI/TC, emitida el 16 de mayo de 2005 y publicada el 17 de agosto

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de 2005, correspondiente al proceso de la acción de inconstitucionalidad planteada contra diversas que aprobaron las tasas por Arbitrios Municipales de Limpieza Pública y Recolección de Residuos Sólidos.ordenanzas Mantenimiento de Parques y Jardines y Seguridad Ciudadana en la jurisdicción de la Municipalidad Distrital de Miraflores. Conforme con el segundo párrafo del artículo 4° de la Ordenanza Nº 27-2005-MPT. De acuerdocon loestablecido porel artículo74° dela Constitución Políticadel Estado,los gobiernoslocales puedencrear, modificar y suprimir contr ibuciones y tasas, o exonerar de éstas, dent ro de su jurisdicción y con los límites que señala la ley. Asimismo, se establece que el Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona y que ningún tributo puede tener efecto confiscatorio. Al respecto, véase la sentencia de 13 de abril de 2005, publicada el 12 de agosto de 2005, recaída en el Expediente Nº 0042-2004-AI/TC, sobre la demanda de inconstitucionalidad interpuesta contra el artículo 54° de la Ley de Tributación Municipal, aprobada por Decreto Legislativo Nº 776. Sentencia emitida el 27 de septiembre de 2004, correspondiente a la acción de inconstitucionalidad planteada contra la Ley Nº 28046, que creó el Fondo para la Asistencia Previsional. En este sentido, véase la sentencia del Tribunal Constitucional, recaída en el Expediente Nº 00042-2004-AI/TC. Sobre el principio delegalidad, VILLEGAS afirma que nobasta que la ley establezca unos principios fundamentales para que luego sea integrada por el Poder Ejecutivo porque esto implica admitir excesivas delegaciones. Por tanto, el principio de legalidad no significa que la ley se limite a proporcionar directivas generales de tributación. En este sentido, véase: VILLEGAS, Héctor, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, Depalma, 1995, Buenos Aires, p. 256. Asimismo, véase: SPISSO, RODOLFO, Derecho Constitucional Tributario, Depalma; 1991, Buenos Aires, p. 194. Al respecto, véase la sentencia del Tribunal Constitucional, recaída en el Expediente Nº 00042-2004-AI/TC.

(14) En ese sentido, véase 29 yque 30 justificar de la sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC. Agrega el citado Tribunal que los “nofundamentos pareciera, pues, el costo o mantenimiento del servicio en mayor medida por costos indirectos, como por ejemplo remuneraciones, o incluso tomar en cuenta dietas de regidores –como en algunos casos se ha hecho– logre este objetivo; resulta más razonable la justificación basada en el valor y mantenimiento de la maquinaria e insumos empleados, así como la frecuencia en la prestación del servicio. Tampoco podría admitirse como costos válidos aquellos que integran el rubro «otros gastos indirectos», sin que ellos sean disgregados para dar cuenta al contribuyente de cuáles son esos gastos indirectos que han elevado el costo del servicio a recibir”. Asimismo, explican que el contribuyente o usuario se encuentra ante servicios que no puede dejar de tomar, tanto por su naturaleza impositiva como por ser esenciales, por tal motivo, las municipalidades deben justificar de manera detallada el hecho en base al cual sustentan el cobro. (15) En este sentido, el TribunalConstitucional ha establecido en el punto §5 dela sentencia recaída en el Expediente Nº 0053-2004-AI/TC que “Como quiera que estos costos se sustentan en un informe técnico financiero, su publicidad como anexo integrante de la ordenanza que crea Arbitrios, resulta determinante para la observancia del principio de reserva

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de ley, dado que será sobre la base de estos cálculos como se determine la base imponible y la distr ibución de su monto entre todos los vecinos. En tal sentido, el informe técnico financiero constituye un elemento esencial de este tributo”. Respecto del año 2006 el numeral IV de dicho anexo señala que la determinación de dichos arbitrios, se realiza sobre la base de monto determinado al 1 de enero del año 2005, ajustado por el Índice de Precios al Consumidor del Departamento de La Libertad. Esta sentencia fue dictada en el marcode un proceso de inconstitucionalidad seguido contra las Ordenanzas Municipales Nº 033-MDSL, Nº 035-2005-MDSL, Nº 052-MDSL y Nº 056-MDSL emitidas por la Municipalidad Distrital de San Luis. Al respecto, véase el fundamento Nº 17. El subrayado pertenece a la resolución. En dicha resolución se analizó a la Ordenanza Nº 063-05-MDLV, emitida por la Municipalidad Distrital de La Victoria. En esta resolución, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, publicada el 26 de abril de 2007, se determinó que la Ordenanza Nº 830 emitida por la Municipalidad Metropolitana de Lima, no cumplió con explicar el

costo del servicio de Limpieza Pública, Parques y Jardines y Serenazgo de los años 2001 a 2005. (21) En este sentido, véase las RTF’s Nº 3264-2-2007, 13640-5-2008, 5948-7-2009, 5611-7-2010, 04346-7-2011 y 08580-11-2011, las que constituyen precedentes de observancia obligatoria. (22) En el fundamento Nº 78 de esta resolución se señaló que diversas ordenanzas no consignan informes técnicos o, de considerarlos, no especifican cómo se llega a establecer los montos que ahí se alegan y que suele apelarse a consignar costos indirectos, sin que el contribuyente tenga una explicación de cuáles son. Ello, a criterio del Tribunal Constitucional, resta certeza al contribuyente respecto a si lo pagado por arbitrios corresponde efectivamente al costo del servicio. A continuación se agrega que: “Por estas razones, es importante invocar la intervención oportuna de la Contraloría General de la República a fin de que en sus auditorías a los gobiernos locales, conceda mayor atención a la inspección sobre la forma cómo las Municipalidades vienen determinando los costos de sus servicios, y de este modo, establecer certeramente las responsabilidades civiles, administrativas y penales a que hubiera lugar”. (23) Al respecto, véase el fundamento Nº 78 de la primera resolución y el punto Nº 4 del fallo de la segunda. (24) De conformidad con la Ley Nº 27785, Ley Orgánica del Sistema Nacional de Control y de la Contraloría General de la República. La Contraloría General es el ente técnico rector del Sistema Nacional de Control y tiene por misión dirigir y supervisar con eficiencia y eficacia el control gubernamental, orientando su accionar al fortalecimiento y transparencia de la gestión de las entidades, la promoción de valores y la responsabilidad de los funcionarios y servidores públicos, entre otros. Asimismo, se explica que el control gubernamental consiste en la supervisión, vigilancia y verificación de los actos y resultados de la gestión pública, en atención al grado de eficiencia, eficacia, transparencia y economía en el uso y destino de los recursos y bienes del Estado, así como del cumplimiento de las normas legales y de los lineamientos

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de política y planes acción, evaluando lospreventivas sistemas dey administración, gerencia y control, con fines de su mejoramiento a través de ladeadopción de acciones correctivas pertinentes. Este control cuando es externo es ejercido por la Contraloría General, con el objeto de supervisar, vigilar y verificar la gestión, la captación y el uso de los recursos y bienes del Estado. Para su ejercicio, señala la norma, se aplicarán sistemas de control de legalidad, de gestión, financiero, de resultados, de evaluación de control interno u otros que sean útiles en función a las características de la entidad y la materia de control, pudiendo realizarse en forma individual o combinada. Asimismo, podrá llevarse a cabo inspecciones y verificaciones, así como las diligencias, estudios e investigaciones necesarias para fines de control. Al respecto, véase los artículos 6°, 8°, 10°, 16° y 22° de la citada ley, publicada el 23 de julio de 2002. Al respecto, véase la página Nº 3 del diario La República, publicado el 25 de noviembre de 2005. Resolución que constituye precedente de observancia obligatoria, publicadaen el diario oficial “El Peruano” el 2 de abril de 2011. Mediante la citada resolución se determinó, entre otros, que la Ordenanza Nº 205, modificada por la Ordenanza Nº 211 no cumple con explicar el costo de los servicios de serenazgo de 2002 a 2004 ni el costo de los servicios de limpieza pública y serenazgo del año 2005. Asimismo, se estableció que la Ordenanza Nº 207 (modificada por Ordenanza Nº 211) y el Decreto de Alcaldía Nº 19, al que se le otorgó rango de Ordenanza mediante Ordenanza Nº 221, no cumplen con explicar los costos de los servicios de limpieza pública y serenazgo puesto que se ha previsto una partida denominada “costos corporativos” que no tiene explicación alguna”. Tampoco se indica si para la elaboración del cuadro de estructura de costos, los montos ya recaudados ya han sido considerados. Para el cálculo de las tasas, las fórmulas que contiene la ordenanza contemplan el costo total del servicio, sin aludir

a los pagos yavéase recaudados. (29) Al respecto, la página Nº 3 del diario La República, publicado el 25 de noviembre de 2005. (30) Resolución que constituye precedente de observancia obligatoria, publicada en el diario oficial “El Peruano” el 2 de abril de 2011. Mediante la citada resolución se determinó, entre, otros, que la Ordenanza Nº 205, modificada por la Ordenanza Nº 211 no cumple con explicar el costo de los servicios de serenazgo de 2002 a 2004 ni el costo de los servicios de limpieza pública y serenazgo del año 2005. Asimismo, se estableció que la Ordenanza Nº 207 (modificada por la Ordenanza Nº 211) y el Decreto de Alcaldía Nº 19, al que se le otorgó rango de Ordenanza mediante Ordenanza Nº 221, no cumplen con explicar los costos de los servicios de limpieza pública y serenazgo puesto que se ha previsto una partida denominada “costos corporativos” que no tiene explicación alguna”. (31) Tampoco se indica si para la elaboración del cuadro de estructura de costos, los montos ya recaudados ya han sido considerados. (32) Para el cálculo de las tasas, las fórmulas que contiene la ordenanza contemplan el costo total del servicio, sin aludir a los pagos ya recaudados.

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VALORACIÓN DE MERCANCÍAS RESOLUCIÓN Nº 3893-A-2013 (*)

TEMAS RELACIONADOS A LA VALORACIÓN DE MERCANCÍAS Y OTROS EN LA IMPORTACIÓN PARA EL CONSUMO EXPEDlENTE Nº

:

lNTERESADO

:

ASUNTO PROCEDENClA FECHA

VlSTA

: : :

2011014130 lMPORT & EXPORT TAE E.l.R.L Apelación lntendencia de Aduana Marítima del Callao Lima, 6 de marzo de 2013

lMPORT & EXPORT TAE E.l.R.L.

la apelación interpuestaDirectoral por conelRUC 20503488656, contra la Resolución N° 118 301000/2011-000647 emitida 11 deNºoctubre de 2011 por la lntendencia de Aduana Marítima del Callao, que declaró infundada la reclamación interpuesta contra la Liquidación de Cobranza Nº 298868-10 de 17 de diciembre de 2010 por tributos aduaneros generados como consecuencia del ajuste al valor en aduanas consignado en la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-180406 numerada el 15 de agosto de 2007. CONSlDERANDO: Que los antecedentes relevantes del presente caso son los siguientes: 1. Mediante la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-180406 numerada el 15 de agosto de 2007, seleccionada al canal de control rojo, la Agencia de Aduana (…). En representación de su comitente (…) solicitó el régimen de importación para el consumo de la mercancía consistente en Polar Fleece sin marca y sin modelo, tejido de punto 100% poliéster, teñido y perchado con un gramaje de 227 gr/m2 y un ancho de 1.66 m., srcinario de China, contenido en por 430 XlONGFENG bultos amparados en la Factura emitida el 15 de julio de 2007 HOLDlNG GROUPComercial CO. LTD. Nº y elXFJT2007118 Conocimiento de Embarque Nº CNNGB-000733908-7. 2. Como consecuencia del reconocimiento físico de la mercancía amparada en la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-180406, el funcionario de la Administración Aduanera encargado de dicha diligencia generó y comunicó al importador una Duda Razonable a través de la Notificación Valor OMC Nº 118-006149-2007 de 23 de agosto de 2007 y la respectiva Orden (*) Resolución publicada en el Diario Oficial El Peruano, el 16 de marzo de 2013.

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de Depósito de Garantía Nº 118-2007-001129 por la suma de US$. 5 426,00, la cual fue cancelada el 24 de agosto de 2007, otorgándole un plazo de cinco (05) días hábiles, prorrogables por un plazo igual, para que acredite que el valor declarado podía ser aceptado como valor de transacción de la mercancía importada según el Primer Método de Valoración del Acuerdo sobre Valoración de la OMC. 3. Con los Expedientes Nº 118-0114-2007-059891-4 de 10 de octubre de 2007 y 118-0114-2007060894-6 de 15 de octubre de 2007, (…) responde la Notificación Valor OMC Nº 118-0061492007, con el propósito de acreditar que el valor declarado es el precio realmente pagado por las mercancías importadas y corresponde aplicar el Primer Método de Valoración Aduanera, para lo cual adjunta copia de la Carta del Banco de Crédito del Perú de 09 de agosto de 2007, Nota de Cargo, Estado de Cuenta Corriente de Agosto de 2007 y Registros Contables. 4. Mediante la Notificación Nº 118-3D1310-2010-6770/SUNAT de 23 de noviembre de 2010, la Administración Aduanera comunicó a (…) que confirmaba la Duda Razonable generada y rechazaba la aplicación del Primer Método de Valoración del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, según lo dispuesto por el Decreto Supremo Nº 009-2004-EF; asimismo realizó las consultas para la aplicación del Segundo y Tercer Método de Valoración Aduanera, de acuerdo con lo previsto por el artículo 14° del Decreto Supremo Nº 186-99-EF, otorgándole al importador un plazo de cinco (05) días hábiles improrrogables para que proporcione valores de mercancías idénticas o similares y/o información relativa al valor de las mercancías. 5. (…) no respondió dicha Notificación dentro del plazo que le otorgó la Administración Aduanera, por lo que esta emitió el lnforme Nº 118-3D1310-2010-001426/SUNAT de 17 de diciembre de 2010, con el cual da cuenta que se descartó la aplicación del Segundo Método de Valoración del Acuerdo sobre Valoración de la OMC porque no se contaba con referencias de mercancías idénticas a la importada, procediendo a aplicar el Tercer Método de Valoració n Aduanera al encontrarse que la Declaración Únicaque deAduanas contenía una referencia correspondiente a mercancía similar cumplía Nº los118-2007-10-204973 requisitos y condiciones previstos en dicho método, con la cual se ajustó el valor en aduanas de la mercancía amparada en la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-180406, generándose la Liquidación deCobranza Nº 298868-10 de 17 de diciembre de 2010 por tributos aduaneros por un monto ascendente a US$. 5 348,00, siendo notificado este acto de determinación el 31de diciembre de 2010. 6. Con Expediente Nº 118-0114-2011-005792-1 de 26 de enero de 2011, (…) interpone recurso de reclamación contra tal Liquidación de Cobranza, alegando que la determinación del valor en aduanas realizada por la Administración Aduanera no se encontraba arreglada a ley, pues la referencia utilizada no cumplía con los requisitos señalados en el artículo 13° del Decreto Supremo Nº 186-99-EF, al no tener las mismas características que la importada. 7. Mediante la Resolución Directoral Nº 118-3D1000/2011-000647 emitida el 11 de octubre de 2011, la lntendencia de Aduana Marítima del Callao declaró infundada la reclamación interpuesta. 8. Con Expediente Nº 118-0114-2011-067786-1 de 25 de octubre de 2011, (…) interpone recurso de apelación contra dicha Resolución Directoral, siendo elevado al Tribunal Fiscal mediante el Oficio Nº 1201-2011-SUNAT/3D0000-3D0100. Que de acuerdo con los antecedentes del presente caso, el asunto materia de controversia consiste en determinar si se encuentra arreglada a ley la determinación de tributos dejados de pagar en la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-180406, para lo cual se deberá establecer si el ajuste de valor en aduanas realizado por la Administración Aduanera, en el cual se sustenta, se realizó correctamente; Que para ese efecto se procederá a evaluar los siguientes aspectos: l. De los requisitos de la Factura Comercial y de las consecuencias de su incumplimiento.

Según se aprecia en la Notificación Valor OMC Nº 118-006149-2007 de 23 de agosto de 2007, 168

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la Administración Aduanera requirió al importador que presentara los documentos que acreditaban que el valor declarado constituía el precio realmente pagado o por pagar por la mercancía importada, sustentando inicialmente su Duda Razonable en la existencia de una referencia de mercancía idéntica o similar en su base de datos (SlVEP) con un valor en aduanas mayor al declarado en la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-180406. Dicho proceder se encuentra amparado en lo establecido por los artículos 13° inciso c), 14°, 15°, 16° y 17° de la Decisión 571° de la Comisión de la Comunidad Andina. No obstante, de la Notificación Nº 118-3D1310-2010-6770/SUNAT de 23 de noviembre de 2010, con la cual se comunicó al importador que se confirmaba la Duda Razonable y rechazaba la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, se aprecia que la Administración tomó esa decisión sobre la base de la Factura Comercial Nº XFJT20007118, que sustentó el despacho de la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-180406, que no consignaba: 1) el srcen de la mercancía, y 2) la forma de pago (pago total o parcial) y las condiciones de pago (condiciones T/T, medio de sustento, plazo de vencimiento, entre otros) correspondientes a la transacción comercial, y que ello significaba que incumplía lo dispuesto por los incisos i) y j) del artículo 5° del Decreto Supremo Nº 186-99EF y sus modificatorias. En cuanto a si los requisitos que debe cumplir la factura comercial que sustenta el despacho aduanero de la mercancía importada, previstos por el artículo 5° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por Decreto Supremo Nº 186-99-EF, modificado por Decreto Supremo Nº 009-2004-EF, se adecuan a lo establecido por el referido acuerdo internacional y a la normativa comunitaria, el tema fue presentado a debate en Sala Plena, habiendo adoptado este Tribunal mediante el Acuerdo de Reunión de Sala Plena Nº 2013-04 de 13 de febrero de 2013, el siguiente criterio: “Los requisitos establecidos por los incisos c) y d), la segunda parte del inciso h) y la primera parte del inciso i) del artículo 5° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por Decreto Supremo Nº 186-99-EF, modificado por Decreto Supremo Nº 009-2004EF, no se adecuan a lo establecido por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC, la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina y la Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina, por lo que su incumplimiento en la factura comercial correspondiente a un despacho aduanero, no puede sustentar la notificación de una Duda Razonable ni la decisión de descartar la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera para determinar el valor en aduanas de la mercancía importada. Los requisitos establecidos por los incisos a), b), e), f), g), la primera parte del inciso h), la segunda parte del inciso i) y el inciso j) del artículo 5° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por Decreto Supremo N° 186-99-EF, modificado por Decreto Supremo Nº 009-2004-EF, se adecuan a lo establecido por el Acuerdo sobre Valoración Aduanera de la OMC, la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina y la Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina. Por consiguiente, cuando una factura comercial que sustenta el despacho aduanero de mercancía importada no cumple tales requisitos, la Administración Aduanera debe notificar una Duda Razonable a efecto que el importador presente información y documentos adicionales que permitan verificar que en su transacción se cumplieron tales requisitos, descartándose el Primer Método de Valoración Aduanera solamente si después de dicha notificación, el importador no puede acreditar su cumplimiento”.

Los fundamentos del criterio adoptado son los siguientes: AELE

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“El artículo 2° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC aprobado por el Decreto Supremo Nº 186-99-EF establece, en concordancia con la Nota General de Aplicación Sucesiva de los Métodos de Valoración, Anexo l del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, que: “El valor en aduana de las mercancías importadas se determinará de acuerdo a los Métodos de Valoración establecidos en el Acuerdo del Valor de la OMC, los que se aplicarán en forma sucesiva y excluyente en el siguiente orden: Primer Método: Valor de Transacción de las Mercancías lmportadas (…), Segundo Método: Valor de Transacción de Mercancías ldénticas (…), Tercer Método: Valor de Transacción de Mercancías Similares … “ y así sucesivamente. Con relación al Primer Método de Valoración Aduanera, el artículo 5° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por el Decreto Supremo N° 186-99-EF, modificado por el Decreto Supremo Nº 0092004-EF, establece que: “Para la aplicación de este método de valoración debe tenerse en cuenta que el precio expresado en la FACTURA COMERClAL debe:

a) Corresponder realmente al precio pagado o por pagar directamente al vendedor. b) Estar contenida en documento srcinal sin borrones, enmendaduras o muestra de alguna alteración. Puede ser traducida al español cuando la autoridad aduanera lo solicite. c) Contener la Numeración asignada por el proveedor extranjero. d) Consignar el Lugar y Fecha de expedición. e) Consignar el Nombre y/o razón social y domicilio del vendedor y del comprador. f) Contener la Cantidad, con indicación de la unidad de medida utilizada. g) Contener la denominación y descripción de las características principales de las mercancías. La información no consignada en la factura comercial deberá ser complementada en el Ejemplar B de la Declaración Única de Aduanas, que tiene el carácter de Declaración Jurada. h) ConsignarelelOrigen Preciode Unitario y Total;sucon la indicación del lNCOTERM pactado. i) Consignar la mercancía, moneda de transacción correspondiente. j) Contener la forma y condiciones de pago, y cualquier otra circunstancia que incida en el precio pagado o por pagarse (descuentos, comisiones, intereses, etc.) Cuando la facturación se realice por código, el importador debe aportar catálogos con la decodificación correspondiente”. Previamente al análisis de las normas citadas, es necesario indicar que mediante Resolución Legislativa N° 26407, vigente desde el 1 de enero de 1995, se aprobó el “Acuerdo por el que se establece la Organización Mundial del Comercio (OMC) y los Acuerdos Comerciales contenidos en el Acta Final de la Ronda de Uruguay” suscrita en Marrakech, Marruecos, el 15 de abril de 1994, entre los cuales se encontraba el Acuerdo relativo a la aplicación del Artículo Vll del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio. No obstante, a solicitud del Gobierno Peruano, la cual fue aceptada por el Consejo General de la OMC mediante la Decisión WT/L/307, fue recién a partir del 1 de abril de 2000 que la determinación del valor en aduanas de las mercancías importadas al Perú se rige en su totalidad por lo establecido en el Acuerdo sobre Valoración de la Organización Mundial del Comercio - OMC. En concordancia con lo señalado, mediante la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina, vigente desde el 01 de enero de 2004, se dispuso que para los efectos de la valoración aduanera, los Países Miembros de la Comunidad Andina se regirán por lo dispuesto en el texto del «Acuerdo relativo a la Aplicación del Artículo Vll del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994», en adelante llamado Acuerdo sobre Valoración de la OMC(1), y por lo dispuesto en la referida Decisión y su Reglamento Comunitario, el cual se aprobó mediante Resolución Nº 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina. Como se aprecia, en el Perú la valoración aduanera de las mercancías importadas se rige por normas contenidas en un tratado internacional y por normas comunitarias, siendo estas las que establecen los lineamientos fundamentales que se deben observar en la tarea de asignar 170

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un valor a la mercancía importada, para efecto de determinar la base imponible de los tributos aduaneros de tipo ad valorem que le son aplicables. En relación al carácter de las normas contenidas en el tratado internacional se debe considerar que según el principio Pacta Sunt Servanda, reconocido por los artículos 26° y 27° de la Convención de Viena sobre los Tratados lnternacionales, los Estados contratantes no pueden invocar disposiciones de su derecho interno como justificación del incumplimiento de un tratado. Asimismo, se debe tomar en cuenta que las normas comunitarias gozan de los siguientes atributos: i) Se emiten como consecuencia del ejercicio de competencias asignadas a organismos supranacionales, ii) Son de aplicación inmediata y de efecto directo, ya que ingresan automáticamente en el sistema jurídico de los Estados miembros a partir de su entrada en vigencia, aplicándose tanto a sus nacionales como al Estado mismo, siendo necesario precisar que en el interior de cada Estado miembro coexisten el Derecho comunitario y el Derecho interno, cada uno con su propia autonomía(2); y iii) Gozan de “primacía” es decir tiene jerarquía superior a cualquier norma de orden interno. Siendo así, se puede señalar que no es posible aplicar una norma interna que regule la valoración aduanera de mercancías importadas, interpretándola en un sentido contrario al Acuerdo sobre Valoración de la OMC, la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina o las Resoluciónes 846 y 961 de la Secretaría General de la Comunidad Andina, sino que frente a una situación en la que la norma podría tener ese sentido, los operadores jurídicos tienen las siguientes opciones: i) lnterpretar lo dispuesto en la norma interna en el sentido del Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria, si el texto de la norma interna lo permite o, ii) Aplicar lo dispuesto en el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria y no aplicar la norma interna, en caso que la contradicción sea insalvable. En eseValoración contexto, se requisitos (elementosestablecen y circunstancias) que el Acuerdo sobre dedesarrollarán la OMC y la los normativa comunitaria como necesarias para aplicar el Primer Método de Valoración Aduanera, interpretación que se realizará utilizando los criterios objetivo y teleológico(3), por ser los más reconocidos por los tratadistas de Derecho lnternacional Público, tal como se señala en la Resolución de Tribunal Fiscal Nº 12385-A-2007, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria publicada en el diario oficial El Peruano el 10 de enero de 2008. La lntroducción General del Acuerdo sobre Valoración de la OMC señala que el “valor de transacción” es la primera base para determinar el valor en aduanas. Asimismo, en su Nota lnterpretativa indica que en los artículos 1° a 7° se establece la manera en que el valor en aduana de las mercancías importadas se determinará de conformidad con las disposiciones de dicho Acuerdo, precisando que los métodos de valoración se enuncian según su orden de aplicación y que el primer método de valoración en aduana se define en el artículo 1° y las mercancías importadas se tendrán que valorar según las disposiciones de dicho artículo siempre que concurran las condiciones en él prescritas. En el mismo sentido, el segundo párrafo del artículo 4° de la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina dispone que: “El valor de transacción de las mercancías importadas es la primera base para la determinación del valor en aduanas y su aplicación debe privilegiarse siempre que se cumplan los requisitos para ello”. Al respecto, ZOLEZZl indica que: “… las normas que siempre se alojaron en la lntroducción General son de carácter operativo o interpretativo…”(4) a lo que agrega que: “…El cuarto párrafo anuncia el núcleo del Acuerdo cuando dice que “…la base para la valoración en aduana de las mercancías debe ser en la mayor medida posible su valor de transacción”. Asimismo, señala que, confirmando la predilección por ese método, la lntroducción General agrega: “El valor de transacción tal como se lo define en el artículo 1°, es la primera base para la determinación del valor en aduana de conformidad con el presente Acuerdo”(5). AELE

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Por su parte, HERRERA YDÁÑEZ señala que el Preámbulo del Acuerdo enumera principios de valoración que ya eran conocidos y con los que todo el mundo estaba conforme, entre ellos, el de utilización, siempre que sea posible, del valor de transacción de las mercancías que se importan(6). Asimismo, explica que “…El método principal para determinar el valor en aduana de las mercancías importadas es el valor de transacción de las mismas, tal como se ha dicho (7) anteriormente que predice la lntroducción General del Código de Valoración del GATT …” . Al respecto, el Tribunal Fiscal también ha emitido pronunciamiento a través de la citada Resolución Nº 12385-A-2007, señalando en los fundamentos del criterio interpretativo adoptado que: “…se infiere que el valor de transacción constituye el método principal para la valoración de las mercancías importadas, siendo aplicables los restantes de forma subsidiaria y bajo un orden de prelación establecido …”. De lo señalado, se aprecia que la propuesta de la lntroducción General del Acuerdo sobre Valoración de la OMC es que la valoración aduanera de la mercancía importada se debe iniciar con la intención de aplicar en la mayor medida posible el Primer Método de Valoración Aduanera, teniendo en cuenta que este es el núcleo de la valoración, es decir, que es el principal método y que los demás son complementarios o subsidiarios, siendo esta una regla que tiene el carácter de principio y por tanto tiene, entre otras, una función interpretativa, es decir, que se debe considerar cada vez que se tenga que interpretar el sentido y alcances de las normas del Acuerdo que regulen la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera. Siendo así, la única razón para no aplicar el Primer Método de Valoración Aduanera es que no se cumplan los requisitos que establecen el artículo 1° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC y su Nota lnterpretativa, los cuales deben ser interpretados de manera estricta y rigurosa y no de manera extensiva, ya que este último caso nos llevaría a tener exigencias mayores a las textualmente establecidas por el Acuerdo, haciendo más difícil la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera en lugarsobre de privilegiarla, lo cual colisionaría con locomunitaria previsto porcitada. la lntroducción General del Acuerdo Valoración de la OMC y la normativa Esta conclusión es concordante con lo propuesto por HERRERA YDÁÑEZ y GOlZUETA SÁNCHEZ, quienes señalan que uno de los principios rectores que gobierna la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo de Valoración de la OMC es el que deno(8) minan “Máximo de motivos para rechazar el método del valor de transacción” , según el cual, el Primer Método de Valoración Aduanera se descartará solamente si se incumpliesen las cuatro circunstancias y dos casos, que establece el artículo 1° del citado Acuerdo. Sobre los referidos requisitos en sí, el artículo 1° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC establece lo siguiente: “…El valor en aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando estas se venden para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8°, siempre que concurran las siguientes circunstancias: a) que no existan restricciones a la cesión o utilización de las mercancías por el comprador, con excepción de las que: i) impongan o exijan la ley o las autoridades del país de importación; ii) limiten el territorio geográfico donde puedan revenderse las mercancías; o iii) no afecten sustancialmente al valor de las mercancías; b) que la venta o el precio no dependan de ninguna condición o contraprestación cuyo valor no pueda determinarse con relación a las mercancías a valorar; c) que no revierta directa ni indirectamente al vendedor parte alguna del producto de la reventa o de cualquier cesión o utilización ulteriores de las mercancías por el comprador, a menos que pueda efectuarse el debido ajuste de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8°; y d) que no exista una vinculación entre el comprador y el vendedor o que, en caso de existir, el valor de transacción sea aceptable a efectos aduaneros en virtud de lo dispuesto en el párrafo 2 …”. 172

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En base a lo dispuesto por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC, la Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina establece en su artículo 5° lo siguiente: “…Para que el Método del Valor de Transacción pueda ser aplicado y aceptado por la Administración Aduanera, es necesario que concurran los requisitos previstos en este artículo, según lo señalado a continuación: a) Que la mercancía a valorar haya sido objeto de una negociación internacional efectiva, mediante la cual se haya producido una venta para la exportación con destino al Territorio Aduanero Comunitario. b) Que se haya acordado un precio real que implique la existencia de un pago, independientemente de la fecha en que se haya realizado la transacción y de la eventual fluctuación posterior de los precios. c) Que en los anteriores términos, pueda demostrarse documentalmente el precio realmente pagado o por pagar, directa o indirectamente al vendedor de la mercancía importada, de la forma prevista en el artículo 8° del presente Reglamento. d) Que se cumplan todas las circunstancias exigidas en los literales a), b), c) y d) del numeral 1 del artículo 1° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC. e) Que si hay lugar a ello, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas, se pueda ajustar con base en datos objetivos y cuantificables, según lo previsto en el artículo 18° del presente Reglamento. f) Que las mercancías importadas estén conformes con las estipulaciones del contrato, teniendo en cuenta lo expresado en el artículo 16° de este Reglamento …”. De acuerdo con el citado artículo 1°, para que se aplique el Primer Método de Valoración Aduanera denominado Valor de Transacción de Mercancías lmportadas, se deben presentar los elementos que a continuación se menciona: – Elemento Precio: Debe existir un precio realmente pagado o por pagar, es decir un pago total que haya hecho o que hará el comprador al vendedor o en beneficio de este, el cual aparece normalmente en la factura comercial, sin que ello signifique que no pueda constar en otro documento. – Elemento Mercancía: El precio que sirve de base para la valoración aduanera es únicamente el que se paga por la mercancía importada, no debiendo incluirse pagos que realice el comprador a favor del vendedor por conceptos distintos al de la mercancía importada. – Elemento Venta para la Exportación al país de lmportación: La transacción o negocio que generó la importación de la mercancía objeto de valoración debe haber sido necesariamente una venta, la que además debe haberse realizado para exportar la mercancía al país de importación. – Elemento Ajustes: Al precio pagado o por pagar se le debe realizar los ajustes que están previstos en el artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, o deducciones según lo señalado por Nota lnterpretativa al artículo 1° del citado Acuerdo. Si no es posible realizar los ajustes previstos en el citado artículo 8° por falta de datos objetivos y cuantificables, se descartará el Primer Método de Valoración Aduanera.

Asimismo, para poder aplicar el Primer Método de Valoración Aduanera deben concurrir las siguientes circunstancias: – El comprador no debe tener restricciones para ceder o utilizar las mercancías importadas con excepción de aquellas que se establecen legalmente en el país de importación, de las que limitan el territorio geográfico donde pueda revenderlas y de las que no afecten sensiblemente al valor de las mercancías. – No deben existir condiciones o contraprestaciones de las cuales dependa la venta o el precio de la venta, con excepción de aquellas condiciones o contraprestaciones cuyo valor se puede establecer con relación a la mercancía importada. – El comprador no debe revertir a favor del vendedor alguna parte del producto que AELE

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obtenga por revender, ceder o utilizar la mercancía, a menos que esta pueda cuantificarse objetivamente y ajustarse de conformidad con lo establecido por el artículo 8°. – El comprador y el vendedor no deben estar vinculados, y en caso de estarlo, que el valor de transacción sea aceptable porque la vinculación no influyó en el precio.

De lo señalado se puede concluir que si en la transacción de la que fue objeto la mercancía importada se presentan todos y cada uno de los elementos y circunstancias mencionadas, el valor en aduanas de la misma se tendrá que determinar necesariamente en aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera, no procediendo que se exija mayores requisitos a los señalados por el Acuerdo. Ahora bien, habiéndose determinado los requisitos que según el Acuerdo sobre Valoración de la OMC se deben cumplir para determinar el valor en aduanas de la mercancía importada en aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera, es necesario analizar si deben estar acreditados necesariamente en la factura comercial, o si pueden estarlo en otros documentos que tengan información sobre los términos de la transacción. Para ello se debe tener en cuenta que en el comercio internacional, cada vez que se concreta una compra venta de mercancía, lo usual es que el vendedor emita a favor del comprador una factura comercial que describa muchos de los datos correspondientes a la transacción, siendo esta una práctica generalizada, por lo que es razonable que la Administración Aduanera exija al importador la presentación de la referida factura comercial para sustentar el despacho aduanero de la mercancía importada. No obstante, también es necesario considerar que en el comercio internacional no existe norma jurídica alguna que establezca los datos que obligatoriamente deben consignarse en una factura comercial, ni tampoco una que disponga cuán específica debe ser la información que se decida incluir en esta, siendo más bien la voluntad de las partes que intervienen en la transacción y a veces el derecho interno delespecífica país del vendedor, queque determinan la información que contiene la factura comercial y cuán será esta; los de ahí sea posible encontrar información relacionada con la transacción en documentos distintos de la factura comercial. En este punto es importante mencionar el principio que se indica expresamente en la lntroducción General del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, según el cual la determinación del valor en aduana debe basarse en criterios sencillos y equitativos que sean conformes con los usos comerciales. LASCANO denomina a este principio como elde “Compatibilidad con los usos comerciales” señalando sobre el particular que: “… El Acuerdo obliga a las aduanas a tener en debida cuenta los usos comerciales y ano introducir en la determinación del valor ajustes fundados en consideraciones alejadas de la realidad delmundo de los negocios…”(9). Sobre la base del principio citado y teniendo en cuenta la preeminencia del Primer Método de Valoración Aduanera, el Comité de Valoración en Aduana de la OMC emitió la Decisión 6.1, según la cual: “Cuando le haya sido presentada una declaración y la Administración de Aduanas tenga motivos para dudar de laveracidad o exactitud de losdatos o documentos presentados como prueba de esa declaración, la Administración de Aduanas podrá pedir al importador que proporcione una explicación complementaria, así como documentos u otras pruebas, de que el valor declarado representa la cantidad total efectivamente pagada o por pagar por las mercancías importadas, ajustada de conformidad con las disposiciones del artículo 8°. Si, una vez recibida la información complementaria, o a falta de respuesta, la Administración de Aduanas tiene aún dudas razonables acerca de la veracidad o exactitud del valor declarado, podrá decidir, teniendo en cuenta las disposiciones del artículo 11°, que el valor en aduana de las mercancías importadas no se puede determinar con arreglo a las disposiciones del artículo 1°. Antes de adoptar una decisión definitiva, la Administración de Aduanas comunicará alimportador, por escrito sile fuera solicitado, susmotivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados y le dará una oportunidad razonable para responder. Una vez adoptada la decisión definitiva, la Administración de Aduanas la comunicará por escrito alimportador, indicando los motivos que lainspiran”. 174

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En el mismo sentido, el artículo 17° de la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina, establece que: “Cuando le haya sido presentada una declaración y la Administración de Aduana tenga motivos para dudar de la veracidad o exactitud del valor declarado o de los datos o documentos presentados como prueba de esa declaración, la Administración de Aduanas solicitará a los importadores explicaciones escritas, documentos y pruebas complementarios, que demuestren que el valor declarado representa la cantidad total realmente pagada o por pagar por las mercancías importadas, ajustada de conformidad con las disposiciones del artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC. El valor en aduana de las mercancías importadas no se determinará en aplicación del Método del Valor de Transacción, por falta de respuesta del importador a estos requerimientos o cuando las pruebas aportadas no sean idóneas o suficientes para demostrar la veracidad o exactitud del valor en la forma antes prevista”. Como se aprecia, la normativa internacional y comunitaria disponen la notificación de una “Duda Razonable” cuando la autoridad aduanera dude de la veracidad o exactitud del valor en aduanas declarado por el importador,lo cual puede suceder cuando la factura comercial no tiene información suficiente que permita verificar el cumplimiento [de]los requisitos (elementos ycircunstancias) que establece el Acuerdo sobre Valoración de la OMC para la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera. Para ello, la Autoridad Administrativa está facultada para requerir información complementaria al importador, documentos u otros medios probatorios, con la finalidad de determinar que el valor declarado representa la cantidad total efectivamente pagada o por pagar por las mercancías objeto de importación y que la transacción cumple con los demás elementos y circunstancias del Primer Método de Valoración Aduanera, lo cual ratifica el carácter principal del valor de transacción para la valoración de mercancías importadas, de conformidad con el artículo del Acuerdo sobre Valoración de lapara OMC. En tal1°sentido, el hecho que los requisitos la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera no puedan ser acreditados con la factura comercial que se presenta en el despacho aduanero no tiene como consecuencia jurídica que tales requisitos se tengan por no cumplidos, tal como ha venido interpretando la Administración Aduanera, sino que implica la notificación de una “Duda Razonable” y con ello, el importador se encuentra en la posibilidad legal de probar que su transacción cumple dichos requisitos a través de información adicional y de documentos distintos a la factura comercial. Luego, por aplicación de los métodos de interpretación señalados y considerando lo expuesto con relación a la Normativa Comunitaria, se concluye que las disposiciones del Acuerdo y de las normas comunitarias, se inspiran en el valor de transacción para la determinación del valor en aduana, sin establecer que ello deba acreditarse con algún documento en particular ni otorgar para ese efecto relevancia probatoria a algún documento sobre otro. A continuación, se evaluará el carácter de los requisitos que según lo establecido por el artículo 5° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por Decreto Supremo N° 186-99-EF, modificado por el Decreto Supremo Nº 009-2004-EF, debería cumplir la factura comercial que sustenta un despacho aduanero para la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera, a efectos de establecer si estos se adecuan a la normativa internacional y comunitaria, y de ser asi, cuál sería la consecuencia jurídica de su incumplimiento. a) Corresponder realmente al precio pagado o por pagar directamente al vendedor. Este requisito está orientado a que en el monto expresado en la factura comercial corresponda al pago total que haya hecho o que hará el comprador al vendedor por la mercancía importada, es decir, que tiene por función verificar el cumplimiento del “Elemento Precio” que es un requisito para aplicar el Primer Método de Valoración Aduanera, según lo previsto por el AELE

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Acuerdo sobre Valoración de la OMC, por lo que se advierte que es un requisito que se adecua a la norma internacional y comunitaria. No obstante, a efecto de tener un concepto exacto de dicho elemento, es importante mencionar que aunque no es usual, el precio pagado o por pagar expresado en una factura comercial también podría incluir pagos indirectos, esto es, pagos que el comprador realiza a una persona distinta del vendedor, pero en beneficio de este. Estos deberán formar parte del valor en aduanas de la mercancía importada, si se realizaron efectivamente, independientemente de que estén en la factura comercial o en otro documento. Si la factura comercial no cumple este requisito, es decir, no permite verificar el precio realmente pagado o por pagar por la mercancía importada, la Administración Aduanera deberá notificar una Duda Razonable a efecto que el importador presente información y documentos adicionales que permitan verificar el cumplimiento de este requisito, descartándose el Primer Método de Valoración Aduanera solamente si después de dicha notificación, el importador no puede acreditar su cumplimiento. b) Estar contenida en documento srcinal sin borrones, enmendaduras o muestra de alguna alteración. Puede ser traducida al español cuando la autoridad aduanera lo solicite. Teniendo en cuenta que la factura comercial es un documento que emite el vendedor de las mercancías importadas a favor del comprador, y que este último es quien lo presenta en el despacho aduanero de la mercancía ante la autoridad aduanera, es evidente que para que sea fehaciente y produzca certeza sobre la información que contiene, debe tratarse de un documento que no tenga algún elemento que pueda hacer suponer la alteración de su contenido. Un documento con borrones, enmendaduras, etc. no permite verificar el precio realmente pagado o por pagar, por lo que se trata de un requisito que se adecua a la normativa internacional y comunitaria. En cuanto a su traducción al idioma español, es evidente que dicha medida está orientada a facilitar el control que pueda hacer la Administración Aduanera sobre un requisito previsto en el propio Acuerdo, el elemento Precio, por lo que en este aspecto se debe tener en cuenta lo establecido por el artículo 17° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, según el cual,ninguna de las disposiciones del presente Acuerdo podrá interpretarse en un sentido que restrinja o ponga en duda el derecho de las Administraciones de Aduanas de comprobar la veracidad o la exactitud de toda información, documento o declaración presentados a efectos de la valoración en aduana. lgualmente, es necesario considerar que de acuerdo con lo establecido por numeral 41.1.2 del artículo 41° de la Ley Nº 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General, la Administración Aduanera está obligada a recibir traducciones simples con la indicación y suscripción de quien oficie de traductor debidamente identificado, en lugar de traducciones oficiales. En tal sentido, si la factura comercial no cumpliese este requisito no se podría verificar si la transacción cumple con el elemento Precio, por lo que en este caso la Administración Aduanera también deberá notificar una Duda Razonable para que el importador presente información y documentos adicionales, descartándose el Primer Método de Valoración Aduanera solamente si después de dicha notificación el importador no puede acreditar el cumplimiento de dicho elemento. c) Contener la Numeración asignada por el proveedor extranjero. Si estamos frente a una factura comercial srcinal, que no tiene borrones ni enmendaduras, ni ningún otro elemento que suponga una alteración de su información srcinal, es evidente que la falta de numeración es consecuencia de la voluntad de vendedor, que ha decidido organizar la emisión de sus facturas comerciales sin asignarles algún número en particular. Este hecho de ninguna manera puede poner en duda que el monto expresado en la factura comercial es el precio realmente pagado o por pagar por la mercancía importada. 176

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El número de la factura comercial no proporciona ningún dato sobre la transacción de la que fue objeto la mercancía importada, de manera que su ausencia no podría sugerir que dicha transacción no es una venta para la exportación al país de importación, ni que en ella se haya impuesto al importador alguna restricción para vender, ceder o utilizar la mercancía, o que exista alguna condición o contraprestación a la venta o precio de venta de la mercancía que no pueda cuantificarse; ni que revierta al vendedor alguna parte del producto de la reventa de la mercancía importada y menos aún, que esa falta de número determine la existencia de vinculación entre vendedor y comprador. En realidad el número de una factura comercial no tiene relación con alguno de los elementos y circunstancias que el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria establecen como requisitos para la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera, de manera que se trata de un requisito adicional previsto por norma interna que excede lo dispuesto por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria. En consecuencia, el incumplimiento de este requisito en una factura comercial no puede sustentar la notificación de una Duda Razonable y menos aún que se descarte la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera. d) Consignar el Lugar y Fecha de expedición El lugar de expedición de la factura comercial constituye información que nos indica la ubicación geográfica donde se generó esta, la cual es usualmente identificada con una dirección domiciliaria. Dicha información puede aparecer impresa en el formato de la factura comercial, si el vendedor ha decidido indicar siempre el mismo lugar de expedición, o puede aparecer en un espacio en blanco que se completa con ese dato, en aquellos casos en los que el vendedor decidió consignar dicha información de acuerdo con las circunstancias de la transacción. fecha de expedición, se trata el momento queEn se cuanto generó alalafactura, identificándolo con un de día,información mes y año, yque pornos su refiere naturaleza, siempreen aparece en un espacio en blanco que se completa con ese dato. La falta de esta información en una factura comercial que no tiene alteración alguna, indica que el vendedor ha decidido emitir sus facturas sin tener en cuenta dicha información, lo que no es suficiente para dudar del precio realmente pagado o por pagar por la mercancía importada expresado en dicha factura. Para establecer si el lugar y la fecha de expedición de la factura comercial tiene relación con los requisitos establecidos por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC para la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera, es necesario tener en cuenta que la Opinión Con(10) sultiva 14.1 del Comité Técnico de Valoración en Aduana establece: “… el mero hecho de presentar las mercancías para su Valoración ya establece su importación, lo que, a su vez, establece el hecho de su exportación. Solo queda, pues, identificar la transacción correspondiente. A este respecto, no es necesario que la venta tenga lugar en un país de exportación preciso. Si el importador puede demostrar que la venta inmediata en cuestión se realizó con vistas a exportar las mercancías al país de importación, puede aplicarse el artículo 1°…”. Asimismo, se debe considerar que el artículo 17° de la Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina establece que: “…En la determinación del valor en aduana por aplicación del Método del Valor de Transacción, no se tendrá en cuenta el momento en que se haya concertado la venta. El precio facturado se debe aceptar como base para calcular el valor en aduana, si no hubiese otros motivos para rechazarlo, cualquiera que sea el momento en el que haya tenido lugar la transacción según contrato o factura de venta, y siempre que dicha transacción esté conforme con los usos comerciales para las mercancías importadas …”. Por su parte el Comité Técnico de Valoración en Aduana, mediante numera l 4 de la Nota Explicativa 1.1 señala que: “…Por consiguiente, con tal que concurran las circunstancias prescritas en el artículo 1°, debe aceptarse el valor de transacción de las mercancías importadas, sin que AELE

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se tenga en cuenta el momento en el que se haya concertado la venta, y, por lo tanto, sin que se tenga en cuenta tampoco cualquier fluctuación de mercado que [se]haya producido después de la fecha de conclusión del contrato … ”. Al respecto, LASCANO señala que: “…El art. 1° del Acuerdo, en cambio, no presenta ninguna consideración relativa al tiempo como elemento esencial para la aplicación del Método del valor de transacción. De este modo, no interesa cuándo se concretó la venta para la exportación al país de importación, ni las fluctuaciones de precios ocurridas en el mercado entre la fecha de la venta y el momento de la Valoración …”(11). Como puede apreciarse, para la normativa internacional y comunitaria, el lugar y la fecha en que se concrete la venta no constituye información relevante cuando se aplica el Primer Método de Valoración Aduanera, ya que cualquiera que sea esa información, el referido Método resulta igualmente aplicable, sin importar las fluctuaciones del precio de la mercancía que pudieran darse en el mercado en razón a los aspectos señalados. En tal sentido este requisito excede lo previsto por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria. En consecuencia, su incumplimiento en una factura comercial no puede sustentar la notificación de una Duda Razonable y menos aún que se descarte la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera. e) Consignar el Nombre y/o razón social y domicilio del vendedor y del comprador. El inciso k) del artículo 2° de la Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina señala que una venta se define como la: “…Operación de comercio mediante la cual se transfiere la propiedad de una mercancía a cambio del pago de un precio, que puede revestir diferentes formas, una suma de dinero, créditos documentarios, instrumentos negociables o cualquier título representativo de los mismos y, en general, cualquier forma de contraprestación que implique la existencia del precio pagado …”.

De acuerdo a ello, una venta de mercancía implica la configuración de una relación jurídica entre dos sujetos, cuyo objeto es que uno de ellos transfiera la propiedad de la mercancía y que el otro pague su precio, siendo que la inexistencia de alguno de estos sujetos, vendedor o comprador, hace imposible la configuración de la venta, por lo que es necesario identificar plenamente al vendedor y el comprador con sus nombres o razones sociales, según sea el caso, y sus respectivos domicilios. Como se advierte, este requisito está orientado a comprobar que en la transacción se cumpla el elemento venta para la exportación al país de importación, previsto en el Acuerdo sobre Valoración de la OMC como un requisito para aplicar el Primer Método de Valoración Aduanera, por lo que se adecua a dicho Acuerdo y la normativa comunitaria. Por ello, si la factura comercial no cumpliese este requisito, no permitiendo que se compruebe la existencia de una venta para la exportación al país de importación, la Administración Aduanera deberá notificar una Duda Razonable a efecto que el importador presente información y documentos adicionales que permitan verificar el cumplimiento de dicho elemento, proporcionando el nombre o razón social y domicilio del vendedor y el suyo, de manera específica y puntual, según sea el caso, descartándose el Primer Método de Valoración Aduanera únicamente si después de dicha notificación el importador no presenta dicha información y/o documentos. f) Contener la Cantidad, con indicación de la unidad de medida utilizada. g) Contener la denominación y descripción de las características principales de las mercancías. La información no consignada en la factura comercial deberá ser complementada en el Ejemplar B de la Declaración Única de Aduanas, que tiene el carácter de Declaración Jurada. La cantidad nos indica el número de unidades de mercancía que ha sido objeto de la transacción, identificándoselas sobre la base de unidades de medida tales como: metros, litros, unidades físicas, etc., de acuerdo con lo que hayan acordado el comprador y el vendedor. 178

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Asimismo, la denominación de la mercancía indica el nombre que el vendedor le ha asignado a esta para efectos de su comercialización, pudiendo basarse en criterios técnicos o en criterios netamente comerciales. En cambio, las carácterísticas de la mercancía siempre se identifican sobre la base de criterios técnicos, referidos, en general, a su composición y uso. Estos requisitos están orientados a la plena identificación de la mercancía importada que será objeto de valoración aduanera y permiten comprobar que en la transacción se presenten los elementos Precio y Mercancía, es decir, que el monto expresado en la factura comercial corresponde al pago total que haya hecho o que hará el comprador al vendedor por la mercancía importada, asegurándose que el monto que se tomará en cuenta para la valoración aduanera corresponde únicamente a la mercancía importada, ya que cualquier otro monto que el comprador pague al vendedor por conceptos distintos, no se incluirán en el valor en aduanas aunque estén contenidos en la misma factura comercial. De acuerdo con lo señalado, estos requisitos se adecuan a la normativa internacional y comunitaria, razón por la cual, en aquellos casos en los que la factura comercial que sustenta un despacho aduanero no los cumpliese, la Administración Aduanera deberá notificar una Duda Razonable a efecto que el importador presente información y documentos adicionales que permitan verificar la cantidad y la unidad de medida utilizada, así como la denominación y descripción de las características principales de la mercancía importada, según sea el caso, descartándose el Primer Método de Valoración Aduanera únicamente si después de dicha notificación el importador no proporciona la información y documentos requeridos. h) Consignar el Precio Unitario y Total; con la indicación del lNCOTERM pactado. El precio unitario es un dato que nos indica el monto total que haya pagado o que pagará el comprador al vendedor, o en beneficio de este, por cada unidad de la mercancía importada, de manera quepagado la sumaode todos lospor precios unitarios,importada. constituyen el precio total, es decir el precio realmente por pagar la mercancía Como puede apreciarse la primera parte de este requisito, está orientada a comprobar que en la transacción de la mercancía importada se presente el elemento Precio de manera discriminada y específica, esto es, por cada unidad de mercancía importada, para veri ficar finalmente la suma de estas, es decir, el precio total, de manera que se trata de un requisito que se adecua a la normativa internacional y comunitaria, en la medida que coadyuva a la comprobación de uno de los requisitos para la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera establecido por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC. Por ello, cuando en un despacho aduanero se presente una factura comercial que no cumple con la primera parte de este requisito, la Administración Aduanera deberá notificar una Duda Razonable a efecto que el importador presente información y documentos adicionales que permitan verificar el precio unitario y total de la mercancía importada, descartándose el Primer Método de Valoración Aduanera únicamente si después de dicha notificación el importador no proporciona esos datos y/o documentos. En cuanto a la segunda parte de este requisito, que exige que la factura comercial indique el lNCOTERM pactado por el comprador y vendedor, es necesario realizar algunas observaciones, antes de determinar si se adecua a la normativa internacional y comunitaria. Según se indica en la lntroducción de la Publicación lncoterms (12)® 2010 de la Cámara de Comercio lnternacional: “Las reglas lncoterms® explican un conjunto de términos comerciales de tres letras que reflejan usos entre empresas en los contratos de compraventa de mercancías. Las reglas lncoterms describen principalmente las tareas, costos y riesgos que implica la (13) entrega de mercancías de la empresa vendedora a la compradora” . Asimismo, en igual sentido, GUPTA señala que: “Las reglas lncoterms®, que son las reglas de lCC sobre el uso de términos comerciales nacionales e internacionales, facilitan la gestión de los negocios globales. La referencia a una regla lncoterms® 2010 en el contrato de compraventa define con claridad AELE

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las obligaciones respectivas de las partes y reduce el riesgo de complicaciones jurídicas”(14). Según se aprecia, los lNCOTERMS son reglas internacionales uniformes para la interpretación de términos comerciales más utilizados en el comercio internacional. Así, estas permiten establecer el alcance de las cláusulas comerciales incluidas en un contrato de compra venta internacional. Los lNCOTERMS, desarrollados por la Cámara de Comercio lnternacional, no tienen carácter de legislación, es decir, no tienen fuerza legal, se trata de reglas de carácter facultativo cuya fuente es la costumbre, pues son reglas de uso generalizado y cotidiano por los operadores del comercio internacional, razón por la cual, para que sean de aplicación a un contrato determinado, este deberá especificarlo así. lgualmente es necesario considerar que el contrato de compraventa es de naturalezaconsensual, es decir, que los términos delmismo son consecuencia de la voluntad de las partes queintervienen en él, de manera que no esobligatorio que [en] un contrato de compra venta internacional se utilice algún lNCOTERM en particular. En tal sentido, si estamos frente a una factura comercial srcinal, que no hace referencia a los lNCOTERMS, se deberá asumir que el comprador y el vendedor decidieron no utilizarlos, ya que si hubieran querido hacerlo, lo habrían consignado expresamente. En atención a ello y en aplicación del principio de “Compatibilidad con los usos comerciales” señalado precedentemente, el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria no han establecido como requisito para aplicar el Primer Método de Valoración Aduanera que el comprador y vendedor de la mercancía importada tengan que utilizar necesariamente en su transacción alguno de los lNCOTERMS desarrollados por la Cámara de Comercio lnternacional. En este sentido el artículo 66° de la Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina establece que: “1. Para facilitar la valoración de las mercancías y en especial, la aplicación de los ajustes de que trata la Sección ll del Capítulo l del Título ll del presente Reglamento, se utilizarán los Términos lnternacionales de Comercio “lNCOTERMS”, publicados por la Cámara de Comercio lnternacional o cualquier otra designación que consigne las condiciones de entrega de la mercancía importada por parte del vendedor, contractualmente acordadas. 2. Las condiciones de entrega deben estar consignadas en la factura comercial y/o contrato comercial, y ser declaradas en la Declaración Andina del Valor, conforme a lo establecido en su correspondiente instructivo”(15). Tal como se puede apreciar, la norma comunitaria es más específica y clara, al señalar que en la transacción de la mercancía importada no necesariamente se utilizará algún lNCOTERM, pudiéndose utilizar cualquier otra designación que indique las condiciones de entrega de la mercancía importada, condiciones que tampoco estarán necesariamente en la factura comercial, sino que pueden estarlo en cualquier otro documento en el que conste los términos del contrato. En razón a ello, la segunda parte de este requisito, que exige consignar un lNCOTERM en la factura comercial, excede lo previsto en la normativa internacional y comunitaria. En consecuencia, el incumplimiento de la segunda parte de este requisito en una factura comercial no puede sustentar la notificación de una Duda Razonable y tampoco que se descarte la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera. i) Consignar el Origen de la mercancía, su moneda de transacción correspondiente. El srcen de la mercancía constituye información que nos permite vincular la mercancía a un determinado lugar o delimitación geográfica, identificando a este como el lugar de su producción o elaboración. Al respecto, en la Resolución de Tribunal Fiscal Nº 13611-A-2008 se señala que “De forma genérica se puede definir el srcen de las mercancías como el vínculo geográfico de una mercancía con un país determinado”. En el mismo sentido ABAJO ANTÓN indica que “El srcen de las mercancías podemos definirlo como el nexo geográfico que une a una mercancía con 180

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un país determinado, en el que se considera que la misma ha surgido, se ha producido o se ha transformado”(16). Sobre el particular, se debe indicar que si bien el srcen de la mercancía podría generar una diferencia de precios en el mercado internacional, no obstante, las normas del Acuerdo sobre Valoración de la OMC y de la normativa comunitaria que regulan el Primer Método de Valoración Aduanera, no hacen ninguna referencia sobre dicho aspecto al establecer los requisitos y circunstancias que necesariamente deben cumplirse para aplicar dicho método, ello, debido a que dichas diferencias no son relevantes para determinar el valor en aduana de conformidad con el Primer Método de Valoración Aduanera, pues este debe corresponder al precio efectivamente pagado o por pagar. Así, la falta de información en la factura comercial sobre el srcen de la mercancía no podría implicar que el precio expresado en ella no es el realmente pagado o por pagar por la mercancía importada y tampoco podría ser un indicador de que la transacción que generó su importación no fue una venta para la exportación al país de importación. De igual forma, la falta de información sobre el srcen de la mercancía en la factura comercial no puede sugerir que el comprador tiene alguna restricción para revender, ceder o utilizar la mercancía importada; ni puede significar que la venta o precio de venta de la mercancía importada tenga alguna condición o contraprestación cuyo valor no pueda determinarse; y tampoco puede indicar que alguna parte del producto que obtuvo el comprador por revender, ceder o utilizar las mercancías importadas se haya enviado al vendedor, o que el comprador y vendedor estén vinculados. Siendo así, el no consignar el srcen de las mercancías en la factura comercial no puede tener como consecuencia que se dude del cumplimiento de los requisitos y circunstancias que se deben presentar para aplicar el Primer Método de Valoración Aduanera, según lo previsto en la normativa internacional y comunitaria. En tal sentido, la primera parte de este requisito, referido a que el srcen de la mercancía se encuentre consignado en la factura comercial para poder aplicar el Primer Método de Valoración Aduanera, excede lo previsto en la normativa internacional y comunitaria, por lo que su incumplimiento en una factura comercial no puede sustentar la notificación de una Duda Razonable, ni que se descarte la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera. En lo que se refiere a la segunda parte de este requisito, según el cual, se debe señalar la moneda en la que se realizó la transacción, se considera que es evidente que se trata de un requisito orientado a una determinación específica del precio realmente pagado o por pagar por la mercancía importada, en cuanto a la moneda en la que el comprador y vendedor acordaron que se pagaría el precio de la mercancía importada. De igual forma es importante tener en cuenta el artículo 9° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, el cual establece que: “1. En los casos en que sea necesaria la conversión de una moneda para determinar el valor en aduana, el tipo de cambio que se utilizará será el que hayan publicado debidamente las autoridades competentes del país de importación de que se trate, y deberá reflejar con la mayor exactitud posible, para cada periodo que cubra tal publicación, el valor corriente de dicha moneda en las transacciones comerciales expresado en la moneda del país de importación. 2. El tipo de cambio aplicable será el vigente en el momento de la exportación o de la importación, según estipule cada uno de los Miembros”. Como se aprecia, la segunda parte de este requisito se adecua a lo señalado por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC, de manera que cuando en un despacho aduanero se presente una factura comercial que no lo cumpliese, la Administración Aduanera deberá notificar una Duda Razonable a efecto que el importador presente información y documentos adicionales que permitan verificar la moneda en que se realizó la transacción, descartándose el Primer Método de Valoración Aduanera únicamente si después de dicha notificación el importador no proporciona esa información y/o documentos. AELE

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j) Contener la forma y condiciones de pago, y cualquier otra circunstancia que incida en el precio pagado o por pagarse (descuentos, comisiones, intereses, etc.). Este requisito está orientado a que la factura comercial proporcione información objetiva sobre lo acordado entre vendedor y comprador respecto de la forma y las condiciones en las que el comprador efectuará el pago del precio de la mercancía importada, así como cualquier otra circunstancia de la transacción que haya afectado a la determinación del precio pagado o por pagarse expresado en la factura comercial, tales como descuentos, comisiones, intereses, entre otros, a efecto de determinar cuáles deben incluirse en el valor en aduanas y cuáles no, según lo dispuesto por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria. Al respecto, es necesario precisar que mediante la Decisión 3.1 del Comité de Valoración en Aduana(17) se estableció que: “los intereses devengados en virtud de un acuerdo de financiación concertado por el comprador y relativo a la compra de mercancías importadas no se considerarán parte del valor en aduana siempre que: a) los intereses se distingan delprecio realmente pagado o por pagar por dichas mercancías; b) el acuerdo de financiación se haya concertado por escrito; c) cuando se le requiera, el comprador pueda demostrar: – que tales mercancías se venden realmente al precio declarado como precio realmente pagado o por pagar; y – que el tipo de interés reclamado no excede del nivel aplicado a este tipo de transacciones en el país y en el momento en que se haya facilitado la financiación”. Como se aprecia, los intereses que el comprador pudiera pagar al vendedor constituyen una retribución por el financiamiento otorgado y no por la mercancía en sí, razón por la cual, dichos pagos no forman parte del valor en aduana. No obstante, si el precio expresado en la factura comercial los comprende, para excluirlos del valor en aduanas es necesario determinarlos por lo que es necesaria dicha información en la factura comercial conforme aobjetivamente, la Decisión citada. Por otro lado, en cuanto a las comisiones, el literal i) inciso a) del artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC señala que: “Para determinar el valor en aduana de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1°, se añadirán al precio realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas: a) los siguientes elementos, en la medida en que corran a cargo del comprador y no estén incluidos en el precio realmente pagado o por pagar de las mercancías: i) las comisiones y los gastos de corretaje, salvo las comisiones de compra”. Por su parte, la Nota Explicativa 2.1 del Comité de Valoración en Aduana señala que: “la cuestión de saber si las remuneraciones pagadas a intermediarios por el comprador y no incluidas en el precio realmente pagado o por pagar deben añadirse a este precio dependerá, en definitiva, del papel desempeñado por el intermediario, y no de la denominación (comisionista o corredor) bajo la cual se le conoce”. De lo expuesto se advierte que las comisiones de compra constituyen pagos que el comprador realiza por el servicio que le presta un intermediario al ayudarlo a realizar una compra por lo que no es un pago realizado por la mercancía misma, razón por la cual, no se incluyen en el valor en aduanas, tratamiento que es distinto al otorgado a las comisiones de venta, las cuales sí se incluyen en el valor en aduanas por disposición expresa. De manera que en una transacción en la que ha actuado un intermediario es necesario verificar la naturaleza de su participación para determinar si la comisión que se le pagó es por la compra o porla venta, y en consecuencia, si se incluye o no en el valor en aduanas. Conforme con lo señalado, se aprecia que este es un requisito que coadyuva a la verificación del Elemento Precio y del Elemento Mercancía, como requisitos para aplicar el Primer Método de Valoración Aduanera, según lo previsto por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC, de manera que se trata de un requisito que sí se adecua a la norma internacional y a la comunitaria. 182

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En consecuencia, si la factura comercial no cumpliese este requisito, es decir, no permitiese verificar la forma y condiciones de pago, ni otras circunstancias que se hayan presentado en la transacción, incidiendo en el precio realmente pagado o por pagar por la mercancía importada, la Administración Aduanera deberá notificar una Duda Razonable a efecto que el importador presente información y documentos adicionales que permitan tal verificación, descartándose el Primer Método de Valoración Aduanera solamente si después de dicha notificación el importador no presenta dicha información y/o documentos”. De autos se aprecia que efectivamente la Factura Comercial Nº XFJT20007118 emitida el 15 de julio de 2007 por XlONGFENG HOLDlNG GROUP CO. LTD, que sustentó el despacho de la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-180406, no consigna el srcen de la mercancía, y tampoco indica la forma de pago, esto es, si el monto sería pagado total o parcialmente, ni las condiciones de dicho pago, es decir, las condiciones de una transferencia bancaria, el medio de sustento, entre otra información relacionada con el pago de la transacción comercial en cuestión, incumpliéndose con ello, los requisitos establecidos en la primera parte del inciso i) y el inciso j) del artículo 5° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC,aprobado por Decreto Supremo N°186-99-EF, modificado por Decreto Supremo Nº 009-2004-EF. Asimismo, se aprecia en los actuados que habiendo sido notificada la recurrente con la respectiva Duda Razonable, esta no presentó documentos adicionales a la Factura Comercial Nº XFJT20007118, que permitieran apreciar la referida información. En tal sentido, de acuerdo con el criterio aprobado, la decisión de confirmar la Duda Razonable y rechazar la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera sustentada sobre la base del incumplimiento de la primera parte del inciso i) del artículo 5° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por DecretoEn Supremo modificado por Decreto Supremo 009-2004-EF carece de asidero. cambio,N°sí186-99-EF, tiene asidero dicha decisión en cuanto tieneNºcomo base el incumplimiento del inciso j) del citado reglamento, siendo ello suficiente para confirmar la Duda Razonable generada y descartar la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC. ll. Del valor probatorio de los documentos relacionados con el pago, realizado a través del sistema financiero nacional e internacional

También se aprecia en los actuados que mediante el Expediente Nº 118-0114-2007-060894-6 de 15 de octubre de 2007, la recurrente, con el propósito de acreditar el pago que realizó por la mercancía importada a través del sistema financiero nacional, presentó ante la autoridad aduanera los siguientes documentos: 1) Carta de fecha 09 de agosto de 2007 que dirigiera al Banco de Crédito del Perú para que se cargue en su cuenta corriente la transferencia al exterior de US$. 17 115,00 a la Cuenta Nº 093100056801-58000-10 de su proveedor XlONG FENG HOLDlNG GROUP CO LTD, 2) Nota del Cargo que el Banco de Crédito del Perú realizó en su cuenta corriente por la suma de US$. 34 263,98 el 09 de agosto de 2007, 3) Estado de Cuenta Corriente Nº 191-1184003-1-35 que indica una transferencia al exterior realizada el 09 de agosto de 2007 por la suma de US$. 34 263,98. Al respecto, la Administración Aduanera considera que los documentos señalados no tienen el valor probatorio suficiente que produzca certeza sobre el pago de la mercancía, al considerar que la carta dirigida al Banco de Crédito del Perú no indica si se trata de un pago total o parcial y difiere del valor en aduanas declarado; que el importe de la nota de cargo efectuada por el Banco de Crédito del Perú es de US$. 34 263,98, el cual difiere del valor en aduanas declarado que es de US$. 17 389,772 y del valor consignado en la Factura Comercial que es US$. 17 115,00; y que el Estado de Cuenta Corriente no señala si la operación de transferencia al exterior corresponde al pago de la mercancía importada en cuestión; asimismo, añade que la AELE

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recurrente no ha presentado los registros en Código Swift o documento de la misma naturaleza, que pueda acreditar la remisión, entrega, confirmación de recepción del monto pagado por el precio de la mercancía materia de controversia. En cuanto el valor probatorio de los documentos relacionados con el pago del precio de la mercancía importada, realizado a través del sistema financiero nacional e internacional, en aplicación del primer método de valoración aduanera, el tema fue presentado a debate en Sala Plena, habiendo adoptado este Tribunal mediante el Acuerdo de Reunión de Sala Plena Nº 2013-05 de 13 de febrero de 2013, el siguiente criterio: “Los documentos que emiten las entidades financieras nacionales o internacionales utilizados por el comprador para realizar pagos a favor del vendedor, presentados por el importador durante el despacho aduanero, no tienen mérito probatorio para acreditar el precio realmente pagado por la mercancía importada cuando no hacen referencia a la factura comercial o al contrato de compra venta de la mercancía importada si el importador no presenta documentos o elementos de juicio adicionales que permitan relacionar dichos documentos con dicha mercancía. Los documentos que emiten las entidades financieras nacionales o internacionales utilizados por el comprador para realizar pagos a favor del vendedor, que no hacen referencia a la factura comercial o al contrato de compra venta de la mercancía importada y que la Administración Aduanera constata durante un control realizado después del despacho aduanero para determinar el precio realmente pagado por la mercancía importada, pueden acreditar que dichos pagos forman parte del valor en aduanas si la Administración Aduanera constata documentos o elementos de juicio adicionales que permitan relacionar dichos documentos con dicha mercancía”.

Los fundamentos del criterio adoptado son los siguientes: “Sobre el Primer Método de Valoración, el artículo 3° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC aprobado por el Decreto Supremo Nº 186-99-EF, indica que “De acuerdo con este Método, debe aplicarse el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas cuando estas se venden para su exportación y cuando correspondan a la última venta, a un importador residente en el territorio aduanero peruano con los ajustes señalados en el Artículo 8° del Acuerdo del Valor de la OMC cuando corresponda. Este precio debe ser el pago total que el comprador ha realizado o va a efectuar por dichas mercancías importadas, al vendedor o en beneficio de este. Dicho pago puede darse a través de una transferencia de dinero, mediante cartas de crédito o documentos negociables, o también puede hacerse en forma directa o indirecta”. Agrega dicha norma que “El precio realmente pagado o por pagar también comprende todos los pagos realmente efectuados o por efectuarse, como condición de la venta de las mercancías importadas, por el comprador al vendedor, o por el comprador a un tercero para satisfacer una obligación del vendedor”. De otro lado, el [artículo] 11° del citado reglamento señala que: “Cuando haya sido numerada una declaración aduanera de mercancías y la Administración Aduanera tenga motivos para dudar del valor declarado o dela veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados como prueba de esa declaración, notificará tales motivos y requerirá al importador para que en un plazo de cinco (5) días hábiles siguientes a al fecha de la notificación o de laaceptación de la garantía señalada en el Artículo 12° del presente Decreto Supremo, prorrogable por una sola vez por el mismo plazo, sustente o proporcione una explicación complementaria así como los documentos u otras pruebas que acrediten que el valor declarado representa el pago total realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas, ajustado, cuando corresponda, de conformidad con las disposiciones del Artículo8° del Acuerdo sobre Valoración en Aduana de laOMC. 184

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La duda razonable podrá iniciarse sustentada en indicios que le generen duda a la Administración Aduanera respecto al valor declarado, entre otros, en la existencia de valores superiores de mercancías idénticas o similares con que cuente esta o valores de referencia …”. Previamente al análisis de las normas citadas, es necesario indicar que mediante Resolución Legislativa N° 26407, vigente desde el 1 de enero de 1995, se aprobó el “Acuerdo por el que se establece la Organización Mundial del Comercio (OMC) y los Acuerdos Comerciales contenidos en el Acta Final de la Ronda de Uruguay” suscrita en Marrakech, Marruecos, el 15 de abril de 1994, entre los cuales se encontraba el Acuerdo relativo a la aplicación del Artículo Vll del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio. No obstante, a solicitud del Gobierno Peruano, la cual fue aceptada por el Consejo General de la OMC mediante la Decisión WT/L/307, fue recién a partir del 1 de abril de 2000 que la determinación del valor en aduanas de las mercancías importadas al Perú se rige en su totalidad por lo establecido en el Acuerdo sobre Valoración de la Organización Mundial del Comercio – OMC. En concordancia con lo señalado, mediante la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina, vigente desde el 01 de enero de 2004, se dispuso que para los efectos de la valoración aduanera, los Países Miembros de la Comunidad Andina se regirán por lo dispuesto en el texto del «Acuerdo relativo a la Aplicación del Artículo Vll del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994», en adelante llamado Acuerdo sobre Valoración de la OMC(19), y por lo dispuesto en la referida Decisión y su Reglamento Comunitario, el cual se aprobó mediante Resolución Nº 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina. Como se aprecia, en el Perú la valoración aduanera de las mercancías importadas se rige por normas contenidas en un tratado internacional y por normas comunitarias, siendo estas las que establecen los lineamientos fundamentales que se deben observar en la tarea de asignar un valor a lademercancía importada, de determinar la base imponible de los tributos aduaneros tipo ad valorem que para le sonefecto aplicables. En relación al carácter de las normas contenidas en el tratado internacional se debe considerar que según el principio Pacta Sunt Servanda, reconocido por los artículos 26° y 27° de la Convención de Viena sobre los Tratados lnternacionales, los Estados contratantes no pueden invocar disposiciones de su derecho interno como justificación del incumplimiento de un tratado. Asimismo, se debe tomar en cuenta que las normas comunitarias gozan de los siguientes atributos: i) Se emiten como consecuencia del ejercicio de competencias asignadas a organismos supranacionales, ii) Son de aplicación inmediata y de efecto directo, ya que ingresan automáticamente en el sistema jurídico de los Estados miembros a partir de su entrada en vigencia, aplicándose tanto a sus nacionales como al Estado mismo, siendo necesario precisar que en el interior de cada Estado miembro coexisten el Derecho comunitario y el Derecho interno, cada uno con su propia autonomía(20); y iii) Gozan de “primacía” es decir tiene jerarquía superior a cualquier norma de orden interno. Siendo así, se puede señalar que no es posible aplicar una norma interna que regule la valoración aduanera de mercancías importadas, interpretándola en un sentido contrario al Acuerdo sobre Valoración de la OMC, la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina o las Resoluciones 846 y 961 de la Secretaría General de la Comunidad Andina, sino que frente a una situación en la que la norma podría tener ese sentido, los operadores jurídicos tienen las siguientes opciones: i) lnterpretar lo dispuesto en la norma interna en el sentido del Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria, si el texto de la norma interna lo permite o, ii) Aplicar lo dispuesto en el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria y no aplicar la norma interna, en caso que la contradicción sea insalvable. En ese contexto, se desarrollará la importancia de verificar objetivamente el precio realmente pagado o por pagar por la mercancía importada para determinar su valor en aduanas AELE

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así como las condiciones que deben reunir los documentos con los que se pretende acreditar dicho precio, según el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria. Al respecto, el primer párrafo del artículo 1° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC establece que: “El valor en aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando estas se venden para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8° …”. Con relación al precio realmente pagado o por pagar, la Nota lnterpretativa al artículo 1°, señala lo siguiente: “1. El precio realmente pagado o por pagar es el pago total que por las mercancías importadas haya hecho o vaya a hacer el comprador al vendedor o en beneficio de este. Dicho pago no tiene que tomar necesariamente la forma de una transferencia de dinero. El pago puede efectuarse por medio de cartas de crédito o instrumentos negociables. El pago puede hacerse de manera directa o indirecta. Un ejemplo de pago indirecto sería la cancelación por el comprador, ya sea en su totalidad o en parte, de una deuda a cargo del vendedor. 2. Se considerará que las actividades que por cuenta propia emprenda el comprador, salvo aquellas respecto de las cuales deba efectuarse un ajuste conforme a lo dispuesto en el artículo 8°, no constituyen un pago indirecto al vendedor, aunque se pueda estimar que benefician a este. Por lo tanto, los costos de tales actividades no se añadirán al precio realmente pagado o por pagar a los efectos de la determinación del valor en aduana (. . .) 4. El precio realmente pagado o por pagar es el precio de las mercancías importadas. Así pues, los pagos por dividendos u otros conceptos del comprador al vendedor que no guarden relación con las mercancías importadas no forman parte del valor en aduana”. En base a lo dispuesto por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC, el artículo 8° de la Resolución 846acuerdo de la Secretaría General deenlaelComunidad Andina establece lo siguiente: “1. De con lo expresado párrafo 2 del artículo 4° anterior, la base fundamental sobre la cual descansa el Método del Valor de Transacción de las mercancías importadas, es el precio realmente pagado o por pagar por estas mercancías como condición inherente a su venta. 2. El precio realmente pagado o por pagar es el precio de las mercancías importadas y constituye el pago total que por estas mercancías ha hecho o vaya a hacer efectivamente el comprador al vendedor, de manera directa y/o de manera indirecta en beneficio del mismo vendedor. 3. Los pagos directos deben estar reflejados en las facturas comerciales o contratos correspondientes a las mercancías importadas. 4. Los pagos indirectos son los que se hacen a un tercero en beneficio del vendedor o para satisfacer una obligación de esevendedor, como condición impuesta en la negociación y son determinantes del precio total negociado por las mercancías. La característica común es que tales pagos se hacen de manera separada del pago directo efectuado por las mercancías importadas. Estos pagos deben ser declarados y debidamente sustentados documentados por el importador a las autoridades aduaneras. 5. Cuando se trate de pagos anticipados o cuando existan pagos previstos o soportados en dos o más facturas comerciales o contratos inherentes a la compraventa de la mercancía objeto de la valoración, todos los pagos formarán parte del precio realmente pagado o por pagar y deberán ser declarados. 6. Todos los pagos que haga el comprador por la compraventa de la mercancía importada, deben ser verificados a fin de determinar la existencia de pagos indirectos no declarados para la conformación del precio realmente pagado o por pagar del comprador al vendedor por dichas mercancías y en consecuencia para la correcta determinación del valor en aduana. 7. Las actividades que emprenda el comprador por su propia cuenta, que no son impuestas por el vendedor, diferentes de aquellas para las que está previsto un ajuste por el artículo 18° de 186

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este Reglamento, no se considerarán como un pago indirecto al vendedor, aunque beneficien a este, en consecuencia, los gastos causados por su realización, no formarán parte del valor en aduana. Tales actividades pueden referirse a la comercialización de las mercancías importadas, realizadas inclusa mediante un acuerdo con el vendedor, a las comisiones de compra, a las pruebas o análisis, o a los gastos ocasionados por la obtención de una carta de crédito, realizados por el comprador. 8. De la misma manera, los pagos del comprador al vendedor por conceptos que no guarden relación con las mercancías importadas, como los dividendos pagados al vendedor si tuviera la calidad de accionista, no forman parte del valor en aduana de tales mercancías. 9. El pago por el precio de las mercancías importadas no tiene que hacerse necesariamente en dinero, puede revestir otras formas, como un crédito documentario, un instrumento negociable o cualquier título representativo del mismo, así como cualquier otra forma de contraprestación que implique la existencia de ese precio y de dicho pago. De esta manera, son válidos los giros, las transferencias de acciones, de obligaciones, o, en algunos casos, de algún documento negociable. 10. Cuando entre partes vinculadas se hayan acordado precios de transferencia, el importador deberá demostrar a satisfacción de la Administración Aduanera, que tales precios no consisten en simples anotaciones de tipo contable, que tales precios corresponden al precio realmente pagado o por pagar según lo señalado en este artículo y que cumplen con los demás requisitos del artículo 5° de este Reglamento. Caso contrario serán desestimados a efectos de la aplicación del Método del Valor de Transacción”. De acuerdo con la normativa internacional y comunitaria citada, el Primer Método de Valoración Aduanera se basa fundamentalmente en el precio realmente pagado o por pagar por la mercancía importada, lo que evidencia entre otros, en a dos elementos íntimamente vinculados, desarrollados por la doctrina del derecho aduanero materia de valoración aduanera: el elemento Precio y el elemento Mercancía. El elemento Precio sugiere la existencia de un precio realmente pagado o por pagar, es decir un pago total que haya hecho o que hará el comprador al vendedor o en beneficio de este, como condición de la venta. En este punto debe entenderse que el precio a que se refiere la regla de valoración comprende todos los pagos que el comprador se comprometió a realizar a favor del vendedor, a cambio de que este le transfiera la propiedad de la mercancía importada, pudiendo tratarse de pagos que realiza el comprador directamente al vendedor, pero también de pagos indirectos que el comprador realiza a terceros, en beneficio del vendedor o pagos indirectos que realizan terceros al vendedor por encargo del comprador, así como la combinación de estas forrnas de pago. Al respecto debe precisarse que los pagos que el comprador realiza a favor del vendedor por voluntad propia, esto es, que no constituyen una condición de la venta de las mercancías importadas, no forman parte del valor en aduanas, aunque pueda pensarse que benefician al vendedor, con excepción de los ajustes previstos por el artículo 8° del acuerdo. Sobre el particular, LASCANO señala que: “Así como el comprador puede instruir a un tercero, como puede ser un deudor o representante suyo, para que pague al vendedor en su nombre, del mismo modo el vendedor puede instruir al comprador para que pague a un tercero, por ejemplo a un acreedor o representante. En cualquier caso, existe un precio y ese precio (21) corresponde a una venta, independientemente de quienes efectúan o reciben dicho pago” . El citado autor agrega que “La regla general es que todo pago efectuado por el comprador, o por un tercero en su nombre, debe ser hecho en cumplimiento de una condición de venta. Esto significa, ni más ni menos, que el comprador no puede adquirir las mercaderías si no realiza ese pago”(22). AELE

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Asimismo, debe considerarse que los mencionados pagos no tienen que realizarse necesariamente con dinero en efectivo ya que podrían utilizarse, según lo que hayan acordado el comprador y el vendedor, diversos medios de pago tales como: cartas de crédito documentario, órdenes de pago bancarias, giros bancarios, transferencias bancarias, instrumentos negociables o cualquier otro título representativo de dinero que acredite la existencia del precio y de su pago. Por otro lado, el “Elemento Mercancía” propone que el precio que sirve de base para la valoración aduanera es únicamente el que se paga por la mercancía importada, no debiendo incluirse pagos que realice el comprador a favor del vendedor por conceptos distintos. Como se aprecia, existe la posibilidad de que el comprador realice pagos directos o indirectos a favor del vendedor por conceptos distintos a la mercancía, como podrían ser, el pago de dividendos, por asistencia técnica y mantenimiento de la mercancía importada en el país de importación, por la prestación de servicios diversos, el pago del precio de mercancía distinta a la importada, entre otros, indicándose que este tipo de pagos no debe considerarse dentro del valor en aduanas. Así, la tarea de asignar un valor en aduanas recae sobre el bien que es materia de importación, esto es, la mercancía importada, de ahí que en el Primer Método de Valoración Aduanera se consideren únicamente los pagos que el comprador realiza a favor del vendedor por ese concepto, y que en consecuencia, todos aquellos pagos que se realicen por conceptos distintos a la mercancía importada no formen parte del valor en aduanas. Al respecto, HERRERA YDÁÑEZ y GOlZUETA SÁNCHEZ señalan que: “el precio que debe servir de base para la Valoración ha de ser el que se pague por la mercancía importada, lo cual significa que aquellos pagos, ya sean por dividendos o por cualquier otro concepto, del comprador al vendedor, que no guarden relación con las mercancías importadas, no son un concepto integrante del precio pagado (23) o .por pagar y, en consecuencia, no forman parte del valor en aduana de dichas mercancías” Otro aspecto que se debe considerar al determinar el valor en aduanas de la mercancía importada, de conformidad con el Primer Método de Valoración Aduanera, es la necesidad de utilizar datos objetivos y cuantificables. En este caso, ello significa que para establecer el precio realmente pagado o por pagar por la mercancía importada, la información que se deberá tomar en cuenta debe estar acreditada con documentos que permitan cuantificar su monto y vincular el pago realizado con la mercancía importada, debiendo evaluarse dicha información libre de apreciaciones personales. Sobre el particular, ZOLEZZl señala que “Es necesario que el importe del valor de transacción pueda determinarse en el momento de la Valoración o, cuando así no sea posible, que en ese momento se cuente con las bases que permitan estimarlo con objetividad” a ello agrega que “En cambio, cuando no puede acreditarse el verdadero importe del precio realmente pagado o por pagar, no puede aplicarse el artículo 1°”(24). Conforme con lo señalado, los documentos que acreditan el medio que el comprador utilizó para realizar el pago o los pagos que cubriesen el precio pactado con el vendedor por la mercancía importada, usualmente emitidos por entidades financieras nacionales o internacionales, deben permitir comprobar objetivamente que ellas se realizaron por ese concepto, a fin de establecer el precio realmente pagado o por pagar, ya que aquellos que se realicen por conceptos distintos no formarán parte del valor en aduana, y los pagos que efectúe el comprador a favor del vendedor, respecto de los cuales no pueda identificarse el concepto por el que se hicieron, implicarán que se descarte la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera, ya que en esta última situación no es posible determinar el precio realmente pagado o por pagar. Ahora bien, habiéndose establecido la necesidad de verificar objetivamente los conceptos por los cuales el comprador realizó pagos a favor del vendedor, se debe determinar si ellos deben estar acreditados necesariamente en los documentos con los que se realizan dichas ope188

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raciones, los que usualmente son emitidos por entidades financieras nacionales o internacionales, es decir, debe analizarse si tales documentos deben hacer referencia a la factura comercial de la mercancía importada o al contrato de compra venta o si puede acreditarse la vinculación entre dichos medios de pago y la mercancía importada a través de otros documentos que tengan información sobre los términos de la transacción. Al respecto, es necesario señalar que en el comercio internacional no existe norma jurídica alguna que establezca los datos que obligatoriamente deben consignarse en los documentos que emiten las entidades financieras nacionales o internacionales utilizados por el comprador para realizar pagos al vendedor, ni tampoco una que disponga cuán específica debe ser la información que se decida incluir en estos. En ese contexto, se debe considerar que en el comercio internacional, cada vez que los operadores concretan una compra venta de mercancía, es usual que se establezca el medio de pago que se utilizará y las características que debe tener, el plazo para realizar dicho pago y la institución financiera a través de la cual este se realizará, entre otros términos que las partes consideren necesarios, dependiendo de la complejidad de la transacción. Asimismo, debe considerarse que dichos términos no necesariamente estarán contenidos en un único documento, sino que pueden estarlo en varios documentos, como también pueden estarlo las modificaciones que las partes hagan sobre su contrato, en cuanto a los aspectos mencionados. En tal sentido, si los documentos emitidos por las entidades financieras nacionales o internacionales no hacen referencia a la factura comercial o al contrato de compra venta, pero corresponden al medio de pago y a las características que se pactaron, su monto coincide con el precio acordado, se realiza dentro del plazo establecido y con la institución financiera prevista en el contrato, y en general, existen elementos de juicio que permiten distinguir que tales documentos se emitieron de conformidad con los términos de la transacción, se puede concluir objetivamente que estos acreditan por la mercancía importada. En este punto es importante mencionarpagos el principio que se indica expresamente en la lntroducción General del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, según el cual, la determinación del valor en aduana debe basarse en criterios sencillos y equitativos que sean conformes con los usos comerciales. LASCANO denomina a este principio como el de “Compatibilidad con los usos comerciales” y señala sobre el particular que: “El Acuerdo obliga a las aduanas a tener en debida cuenta los usos comerciales y a no introducir en la determinación del valor ajustes fun(25) dados en consideraciones alejadas de la realidad del mundo de los negocios” . Asimismo, sobre la base del principio citado y considerando la preeminencia del Primer (26) Método de Valoración Aduanera, el Comité de Valoración en Aduana de la OMC emitió la Decisión 6.1, según la cual: “Cuando le haya sido presentada una declaración y la Administración de Aduanas tenga motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados como prueba de esa declaración, la Administración de Aduanas podrá pedir al importador que proporcione una explicación complementaria, así como documentos u otras pruebas, de que el valor declarado representa la cantidad total efectivamente pagada o por pagar por las mercancías importadas, ajustada de conformidad con las disposiciones del artículo 8°. Si una vez recibida la información complementaria, o a falta de respuesta, la Administración de Aduanas tiene aún dudas razonables acerca de la veracidad o exactitud del valor declarado, podrá decidir, teniendo en cuenta las disposiciones del artículo 11°, que el valor en aduana de las mercancías importadas no se puede determinar con arreglo a las disposiciones del artículo 1°. Antes de adoptar una decisión definitiva, la Administración de Aduanas comunicará al importador, por escrito si le fuera solicitado, sus motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados y le dará una oportunidad razonable para responder. Una vez adoptada la decisión definitiva, la Administración de Aduanas la comunicará por escrito al importador, indicando los motivos que la inspiran”. AELE

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En el mismo sentido, el artículo 17° de la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina, establece que: “Cuando le haya sido presentada una declaración y la Administración de Aduana tenga motivos para dudar de la veracidad o exactitud del valor declarado o de los datos o documentos presentados como prueba de esa declaración, la Administración de Aduanas solicitará a los importadores explicaciones escritas, documentos y pruebas complementarios, que demuestren que el valor declarado representa la cantidad total realmente pagada o por pagar por las mercancías importadas, ajustada de conformidad con las disposiciones del artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC. El valor en aduana de las mercancías importadas no se determinará en aplicación del Método del Valor de Transacción, por falta de respuesta del importador a estos requerimientos o cuando las pruebas aportadas no sean idóneas o suficientes para demostrar la veracidad o exactitud del valor en la forma antes prevista”. Como puede apreciarse la normativa internacional y comunitaria, disponen la notificación de una “Duda Razonable” cuando la autoridad aduanera dude de la veracidad o exactitud del valor en aduanas declarado por el importador, encontrándose facultada para requerir información complementaria al importador, documentos u otros medios probatorios, con la finalidad de determinar que el valor declarado representa la cantidad total efectivamente pagada o por pagar por las mercancías objeto de importación y que la transacción cumple con los demás elementos y circunstancias del Primer Método de Valoración Aduanera, lo cual ratifica el carácter principal del valor de transacción para la valoración de mercancías importadas, de conformidad con el artículo 1° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC. Por consiguiente, por aplicación de los métodos de interpretación aplicables al Acuerdo de Valoración citado y considerando lo expuesto con relación a la Normativa Comunitaria, se concluye queaduana, ambas sin disposiciones se inspiran el valor decon transacción para la determinación del valor en establecer que ella debaen acreditarse algún documento en particular ni otorgar para ese efecto relevancia probatoria a algún documento sobre otro. En tal sentido, si los documentos que emiten las entidades financieras nacionales o internacionales, utilizados por el comprador para realizar pagos al vendedor, no hacen referencia expresa a la factura comercial o al contrato de compra venta, no corresponde asumir a priori que dichos documentos no tienen ese mérito probatorio, sino que ella dependerá de los demás documentos en los que se pueda apreciar los términos de la transacción y, en general, de elementos de juicio que permitan verificar que aquellos se emitieron de conformidad con los términos de la transacción, en cuyo caso se podrá concluir objetivamente que acreditan pagos por la mercancía importada. Ahora bien, en cuanto a la evaluación de los documentos emitidos por las entidades financieras nacionales o internacionales que acreditarían los pagos realizados por el comprador al vendedor y los demás documentos e información relacionados con la transacción, se debe tener en cuenta el momento en el que se realiza el control aduanero. En efecto, de acuerdo con lo establecido por la Decisión 574 de la Comisión de la Comunidad Andina, dicha evaluación se puede realizar en dos momentos: 1. En el marco de los controles que se realizan durante un despacho aduanero y 2. Durante aquel control que se realizadespués del despacho aduanero. Al respecto, el despacho aduanero es el conjunto formalidades que los usuarios del servicio aduanero deben cumplir para que la Administración Aduanera les autorice el acogimiento de mercancía que es objeto de una importación o exportación, a un régimen aduanero. Cuando la mercancía es importada, su despacho aduanero empieza en el momento en el que se numera la declaración aduanera y en este la Administración Aduanera realiza un control para velar por el cumplimiento de todos los requisitos y condiciones que establece el ordenamiento jurídico aduanero para importación de mercancías, entre ellos, la correcta determinación del valor en aduanas de la mercancía importada. 190

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Sobre el particular, el artículo 8° de la Decisión 574 de la Comisión de la Comunidad Andina establece lo siguiente: “El control durante el despacho tendrá lugar mediante actuaciones de la administración aduanera sobre la mercancía, sobre la declaración y, en su caso, sobre toda la documentación aduanera exigible e incluye la totalidad de las prácticas comprendidas en el reconocimiento, comprobación y aforo. Las autoridades aduaneras podrán aplicar a los Documentos Únicos Aduaneros (DUA) presentados para el despacho de mercancías acogidas a los diferentes regímenes aduaneros, un control selectivo basado en criterios de gestión del riesgo, de acuerdo con lo establecido en los artículos 24° y 25° de esta Decisión y sus normas reglamentarias. Cuando las autoridades aduaneras utilicen criterios de análisis de riesgo en la elección de las acciones de control que deban ejercer, podrán autorizar el aforo, y levante directo de las mercancías sin someterlas a comprobación documental ni a reconocimiento físico”. Conforme a esta disposición el control aduanero que se realiza durante el despacho aduanero recae sobre la mercancía, la declaración aduanera y sobre los documentos que sean exigibles y consiste en acciones propias del “reconocimiento físico” (27), “comprobación”(28) y “aforo”(29), pudiendo ser selectivo en base a criterios de gestión de riesgo, es decir, aplicarse un control efectivo solamente a las declaraciones aduaneras que tienen mayor riesgo de incumplimiento de la normativa aduanera. Así, cada vez que la Administración considera que el valor en aduanas de la mercancía importada podría no haberse declarado correctamente, inicia un procedimiento devaloración aduanera notificando una Duda Razonable, a efecto que elimportador proporcione información adicional que acredite, entre otros aspectos, que el valor declarado corresponde al precio realmente pagado o por pagar por la mercancía importada, pudiendo apreciarse que las conclusiones a las que podría arribar Administración dependen de la información que obtenga del reconocimiento físicolade las mercancías,Aduanera dela declaración aduanera y delos documentos exigibles que le proporcione el importador. En tal sentido, debe considerarse que los documentos que emiten las entidades financieras nacionales o internacionales en operaciones utilizadas por el comprador para realizar pagos a favor del vendedor, presentados por el importador durante el despacho aduanero para acreditar el precio realmente pagado por la mercancía importada, que no hacen referencia a la factura comercial o contrato de compra-venta de la mercancía importada, no tienen ese mérito probatorio, si el importador no presenta documentos o elementos de juicio adicionales que permitan relacionar dichos documentos con la mercancía importada. Por otro lado, en cuanto a la evaluación que tiene lugar en el control realizado después del despacho aduanero se advierte que conforme con lo establecido por el artículo 131° de la Ley General de Aduanas, aprobada por Decreto Legislativo Nº 1053, el despacho, en cualquiera de sus modalidades, concluirá dentro de los tres meses siguientes contados desde la fecha de la destinación aduanera, pudiendo ampliarse hasta un año en casos debidamente justificados. En tal sentido, cualquier control que realice la Administración Aduanera después de los tres meses siguientes a la fecha de numeración de la declaración aduanera, o después de un año, en caso que dicho plazo hubiese sido ampliado, se entenderá realizado con posterioridad al despacho aduanero. Para verificar la naturaleza y características del control aduanero realizado después del despacho aduanero, es necesario tener en cuenta los artículos 14°, 15°, 16° y 22° de la Decisión 574 de la Comisión de la Comunidad Andina según los cuales, dicho control puede ser selectivo y basarse en una gestión del riesgo, es decir, recaer únicamente en las declaraciones aduaneras que tienen mayor riesgo de incumplimiento de la norrnativa aduanera, sin importar si estas ya (30) fueron objeto de un control durante el despacho aduanero . Asimismo, se aprecia que el control posterior recae sobre la mercancía y sobre los docuAELE

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mentos relativos a la importación o exportación, pudiendo recaer también en documentos no relacionados directamente con la importación o exportación, sino correspondientes a operaciones comerciales realizadas con anterioridad o posterioridad, que tengan alguna vinculación con las mercancías importadas(31). En concordancia con ella, la Administración Aduanera puede dirigir sus acciones de control posterior ante el declarante, pero también ante cualquier persona directa o indirectamente interesada por motivos profesionales en las operaciones aduaneras sujetas a control; cualquier otra persona que esté en posesión o disponga de información, documentos o datos relativos a las operaciones sujetas a control aduanero; o cualquier persona en cuyo poder se encuentren las mercancías sujetas a control aduanero(32). Las acciones de control posterior pueden consistir en la revisión de libros, documentos, archivos, soportes magnéticos, data informática y cualquier otro documento relacionado con las operaciones de comercio exterior, pudiendo desarrollarse dichas actividades en el domicilio fiscal del declarante, en el lugar donde se realicen total o parcialmente las operaciones controladas, en el lugar donde se encuentren las mercancías, en el lugar donde se encuentran pruebas de los hechos controlados, en el domicilio fiscal del presentante legal o en la sede de la Administración Aduanera cuando los elementos controlados puedan ser examinados en ella(33). Como se advierte, en el control posterior el campo de acción de la Administración Aduanera es mayor que el que tiene en el control efectuado durante el despacho aduanero, en lo que se refiere al tiempo y al lugar en el que puede realizarse, así como en lo referido a los sujetos que pueden ser controlados por la Administración Aduanera, y las acciones que esta puede realizar. Si bien es cierto que cada vez que la Administración considera que el valor en aduanas de la mercancía importada no se ha declarado correctamente, debe iniciar un procedimiento de valoración aduanera, notificando una Duda Razonable, a efecto que el importador proporcione información adicional, también se debe considerar que en el control posterior la Administración Aduanera puede a través de las acciones de control realizadas ante otros sujetos, de obtener manera mayor que lasinformación conclusiones a las que podría arribar, dependen en mayor medida de la información que obtenga a través de dichas acciones. En razón a ello, se puede concluir que los documentos emitidos por las entidades financieras nacionales o internacionales en operaciones utilizadas por el comprador para realizar pagos a favor del vendedor y que no hacen referencia a la factura comercial o contrato de compra venta de la mercancía importada constatados por la Administración Aduanera durante un control realizado después del despacho aduanero, para determinar el precio realmente pagado por la mercancía importada, pueden acreditar que dichos pagos forman parte del valor en aduanas, si la Administración Aduanera verifica documentos o elementos de juicio adicionales que permitan relacionar dichos documentos con la mercancía importada. En el contexto señalado, es necesario interpretar cúal es el sentido y alcance de lo dispuesto por el artículo 29° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por el Decreto Supremo Nº 186-99-EF, de manera que este se adecue a lo establecido por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria, ya que de lo contrario resultaría inaplicable. El citado Artículo 29° señala que: “Los pagos adicionales al exterior que forman parte del valor en aduana, que no puedan individualizarse respecto de las declaraciones únicas de aduanas a que correspondan, deberán sumarse obteniéndose un monto total resultante de estos pagos. Dicho monto se prorrateará entre las declaraciones de importación que amparan el total de las mercancías, en función al valor FOB declarado. Para efecto de lo dispuesto en el párrafo precedente, entiéndase que las mercancías importadas por las que se efectúan los pagos adicionales al exterior, pueden haberse nacionalizado mediante declaraciones de importación tramitadas en el periodo en que se realizan los pagos adicionales, o en un periodo anterior. 192

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El periodo referido anteriormente es anual”. En principio, se debe indicar que este artículo se refiere a pagos adicionales que forman parte del valor en aduana, de manera que hace referencia necesariamente a pagos directos o indirectos realizados por el comprador a favor del vendedor por la mercancía importada y no a los realizados por conceptos distintos, pues ellos no se pueden incluir en el valor en aduanas ni a los efectuados por algún concepto [que] no pueda determinarse, pues en esta última situación, se deberá descartar el Primer Método de Valoración Aduanera. Estos aspectos deben ser determinados con objetividad, esto es, sobre la base de los documentos con los que se realizaron dichos pagos o de documentos o elementos de juicio adicionales que permitan vincular tales pagos con la mercancía importada, tal como se ha sustentado anteriormente. Habiéndose establecido que los referidos pagos deben haberse efectuado por la mercancía importada, y en consecuencia, forman parte del valor en aduana, se considera que la norma hace referencia al supuesto de pagos que no pueden individualizarse por declaración aduanera. Esta es una situación en la que se ha determinado objetivamente que los pagos realizados corresponden a mercancías importadas, pero estas han sido nacionalizadas mediante varias declaraciones aduaneras, sin que la Administración Aduanera pueda verificar a cuales de ellas corresponden los pagos adicionales efectuados. Al respecto, dicha norma dispone que se prorratee el monto total de los pagos adicionales entre las declaraciones aduaneras, para lo cual se dispone identificar aquellas que se tramitaron en el año en el que se hicieron los pagos y a las tramitadas en el año anter ior, disponiéndose que se realice un prorrateo que tome como referencia el valor FOB consignado en cada una. Por consiguiente, interpretando la citada norma, se aprecia que el artículo 29° del Reglamento se adecua al Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria. De lo expuesto se concluye que los documentos que emiten las entidades financieras nacionales o internacionales utilizados por elelcomprador realizar favor del vendedor, presentados por el importador durante despacho para aduanero, nopagos tienena mérito probatorio para acreditar el precio realmente pagado por la mercancía importada cuando no hacen referencia a la factura comercial o al contrato de compra venta de la mercancía importada si el importador no presenta documentos o elementos de juicio adicionales que permitan relacionar dichos documentos con dicha mercancía. Los documentos que emiten las entidades financieras nacionales o internacionales utilizados por el comprador para realizar pagos a favor del vendedor, que no hacen referencia a la factura comercial o al contrato de compra venta de la mercancía importada y que la Administración Aduanera constata durante un control realizado después del despacho aduanero para determinar el precio realmente pagado por la mercancía importada, pueden acreditar que dichos pagos forman parte del valor en aduanas si la Administración Aduanera constata documentos o elementos de juicio adicionales que permitan relacionar dichos documentos con dicha mercancía”. De acuerdo con el criterio señalado, se aprecia en los actuados que si bien la Carta de fecha 09 de agosto de 2007 dirigida al Banco de Crédito del Perú, con la cual (…) solicita que se cargue a lla Cuenta Corriente Nº 191-1184003-1-35 la suma US$. 17 115,00 más los gastos que pudiera generar la transferencia al exterior de dicho importe a la Cuenta Nº 0931 000-56801-58000-10 de su proveedor, indica expresamente que el motivo de dicha transferencia es el pago total del Comercial lnvoice Nº XFJT2007118, contradictoriamente a ello, la Nota de Cargo que emitiera el Banco de Crédito del Perú el 09 de agosto de 2007, supuestamente en cumplimiento de dicha carta, es por el importe de US$. 34 263,98, apreciándose además que tiene escrito a mano el número XFJT2007118, a diferencia del resto de información que es impresa, información que no resulta coherente, no habiendo presentado la recurrente documento alguno que aclare tales observaciones, de manera que un análisis integral de ambos documentos no permite establecer con certeza cuál fue el pago total que la recurrente hizo por la mercancía importada. AELE

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De otro lado, el Estado de la Cuenta Corriente del Banco de Crédito del Perú Nº 1911184003-1-35 a nombre de (…) indica una transferencia al exterior realizada el 09 de agosto de 2007 desde su Agencia Aviación a las 12.59 horas, por la suma de US$. 34 263,98, pero esta no hace mención alguna a la Factura Comercial Nº XFJT2007118, ni algún otro documento que haga referencia a la mercancía importada mediante la Declaración Única de Aduanas Nº 1182007-10-180406, de manera que no es posible vincular dicho documento con la mercancía importada, máxime si se tiene en cuenta que el valor en aduana declarado fue de US$. 17 389,772 y el importe de la Factura Comercial Nº XFJT2007118 es de US$. 17 115,00. En este punto, se debe indicar que luego de notificada la Duda Razonable, la recurrente tampoco ha presentado documentos o elementos de juicio adicionales que permitan relacionar los documentos emitidos por el Banco de Crédito del Perú con la mercancía importada, de manera que debe considerarse que tales documentos no tienen mérito probatorio para acreditar el precio realmente pagado por la mercancía importada y por tanto no pueden utilizarse para aplicar el Primer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC. Esta circunstancia también constituye un fundamento para confirmar la Duda Razonable y rechazar la aplicación del referido Primer Método de Valoración Aduanera. lll. Del valor probatorio de los Registros Contables.

Según se indica en el lnforme Nº 118-3D1310-2010-001426/SUNAT de 17 de diciembre de 2010, la recurrente, con el propósito de acreditar el precio realmente pagado o por pagar por la mercancía importada, presenta los siguientes registros contables: 1) Copia de su Registro Contable “Libro Diario” correspondiente a los meses de junio, julio y agosto de 2007 (folios 01 y 262 al 286 del registro), 2) Copia de su Registro Contable “De Compras” correspondiente al mes de agosto de 2007 (folios 13 a 21 del registro) y 3) Copia del Registro Contable “Caja” correspondiente mesprobatorio de agosto de (folios 08contables a 12 del registro). Respecto del al valor de 2007 los registros del importador relacionados con la transacción e importación de la mercancía objeto de valoración, según lo dispuesto por el Acuerdo sobre Valoración Aduanera de la OMC, el tema fue presentado a debate en Sala Plena, habiendo adoptado este Tribunal mediante el Acuerdo de Reunión de Sala Plena Nº 2013-06 de 13 de febrero de 2013, el siguiente criterio: “Los registros contables en los que se anotan la transacción de la mercancía importada y demás operaciones vinculadas con la importación que no se lleven de conformidad con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y que son presentados para acreditar la correcta aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, no tienen valor probatorio. No obstante, las transacciones y operaciones anotadas en los referidos registros podrán ser acreditadas a través de otros documentos que sean fehacientes y produzcan certeza.”.

Los fundamentos del criterio adoptado son los siguientes: “El artículo 2° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC aprobado por el Decreto Supremo Nº 186-99-EF establece, en concordancia con la Nota General de Aplicación Sucesiva de los Métodos de Valoración, Anexo l del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, que: “El valor en aduana de las mercancías importadas se determinará de acuerdo a los Métodos de Valoración establecidos en el Acuerdo del Valor de la OMC, los que se aplicarán en forma sucesiva y excluyente en el siguiente orden: Primer Método: Valor de Transacción de las Mercancías lmportadas (…), Segundo Método: Valor de Transacción de Mercancías ldénticas (…), Tercer Método: Valor de Transacción de Mercancías Similares (…)” y así sucesivamente. En cuanto al Primer Método de Valoración Aduanera, el artículo 1° del Acuerdo sobre Va194

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loración de la OMC señala: “El valor en aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando estas se venden para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8° …”, siempre que concurran las circunstancias que este indica. Asimismo, el artículo 3° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por el Decreto Supremo Nº 186-99-EF, al regular el Primer Método de Valoración, Valor de Transacción de las Mercancías lmportadas, señala lo siguiente: “De acuerdo con este Método, debe aplicarse el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas cuando estas se venden para su exportación y cuando correspondan a la última venta, a un importador residente en el territorio aduanero peruano con los ajustes señalados en el Artículo 8° del Acuerdo del Valor de la OMC cuando corresponda. Este precio debe ser el pago total que el comprador ha realizado o va a efectuar por dichas mercancías importadas, al vendedor o en beneficio de este. Dicho pago puede darse a través de una transferencia de dinero, mediante cartas de Crédito o documentos negociables, o también puede hacerse en forma directa o indirecta. El precio realmente pagado o por pagar también comprende todos los pagos realmente efectuados o por efectuarse, como condición de la venta de las mercancías importadas, por el comprador al vendedor, o por el comprador a un tercero para satisfacer una obligación del vendedor”. (34) De otro lado, el artículo 11° del citado reglamento señala que: “Cuando haya sido numerada una declaración aduanera de mercancías y la Administración Aduanera tenga motivos para dudar del valor declarado o dela veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados como prueba de esa declaración, notificará tales motivos y requerirá al importador para que en un plazo señalada de cinco (5) días hábiles siguientes a al fecha de la notificación o de laaceptación de la garantía en el Artículo 12° del presente Decreto Supremo, prorrogable por una sola vez por el mismo plazo, sustente o proporcione una explicación complementaria así como los documentos u otras pruebas que acrediten que el valor declarado representa el pago total realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas, ajustado, cuando corresponda, de conformidad con las disposiciones del Artículo8° del Acuerdo sobre Valoración en Aduana de laOMC. La duda razonable podrá iniciarse sustentada en indicios que le generen duda a la Administración Aduanera respecto al valor declarado, entre otros, en la existencia de valores superiores de mercancías idénticas o similares con que cuente esta o valores de referencia …”. Por su parte, el numeral 2) de la Nota General de Aplicación de Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, Anexo l del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, señala que “A los efectos del presente Acuerdo, la Administración de Aduanas de cada Miembro utilizará datos preparados de manera conforme con los principios de contabilidad generalmente aceptados en el país que corresponda según el artículo de que se trate …”. Al respecto, debe determinarse si los mencionados registros contables tienen valor probatorio cuando no cumplen los principios de contabilidad generalmente aceptados y si ello constituye una razón suficiente para descartar el Primer Método de Valoración Aduanera, según lo establecido por el Acuerdo sobre Valoración Aduanera de la OMC y la normativa comunitaria. Antes de analizar las citadas normas, es necesario indicar que mediante Resolución Legislativa N° 26407, vigente desde el 1 de enero de 1995, se aprobó el “Acuerdo por el que se establece la Organización Mundial del Comercio (OMC) y los Acuerdos Comerciales contenidos en el Acta Final de la Ronda de Uruguay” suscrita en Marrakech, Marruecos, el 15 de abril de 1994, entre los cuales se encontraba el Acuerdo relativo a la aplicación del Artículo Vll del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio. No obstante, a solicitud del Gobierno Peruano, la cual fue aceptada por el Consejo General de la OMC mediante la Decisión WT/L/307, fue recién a partir del 1 de abril de 2000 que la deAELE

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terminación del valor en aduanas de las mercancías importadas al Perú se rige en su totalidad por lo establecido en el Acuerdo sobre Valoración de la Organización Mundial del Comercio – OMC. En concordancia con lo señalado, mediante la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina, vigente desde el 01 de enero de 2004, se dispuso que para los efectos de la valoración aduanera, los Países Miembros de la Comunidad Andina se regirán por lo dispuesto en el texto del «Acuerdo relativo a la Aplicación del Artículo Vll del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994», en adelante llamado Acuerdo sobre Valoración de la OMC, y por lo dispuesto en la referida Decisión y su Reglamento Comunitario, el cual se aprobó mediante Resolución Nº 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina(35). Como se puede apreciar en el Perú la valoración aduanera de las mercancías importadas se rige por normas contenidas en un tratado internacional y por normas comunitarias, siendo estas las que establecen los lineamientos fundamentales que se deben observar en la tarea de asignar un valor a la mercancía importada, para efecto de determinar la base imponible de los tributos aduaneros de tipo ad valorem que le son aplicables. En relación al carácter de las normas contenidas en el tratado internacional se debe considerar que según el principio Pacta Sunt Servanda, reconocido por los artículos 26° y 27° de la Convención de Viena sobre los Tratados lnternacionales, los Estados contratantes no pueden invocar disposiciones de su derecho interno como justificación del incumplimiento de un tratado. Asimismo, se debe tomar en cuenta que las normas comunitarias gozan de los siguientes atributos: i) Se emiten como consecuencia del ejercicio de competencias asignadas a organismos supranacionales, ii) Son de aplicación inmediata y de efecto directo, ya que ingresan automáticamente en el sistema jurídico de los Estados miembros a partir de su entrada en vigencia, aplicándose tanto a sus miembro nacionalescoexisten como al Estado mismo, siendo necesario precisar que en el interior de cada Estado el Derecho comunitario y el Derecho interno, cada uno con su propia autonomía(36); y iii) Gozan de “primacía” es decir tienen jerarquía superior a cualquier norma de orden interno. Bajo ese contexto, se debe determinar el valor probatorio de los registros contables que el importador realiza respecto de la transacción de la mercancía importada y demás operaciones vinculadas con dicha importación en el marco del Primer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria, para lo cual es necesario acudir al concepto y finalidad de la contabilidad financiera. Al respecto, ROMERO LÓPEZ señala que “…es la técnica mediante la cual se registran, clasifican y resumen las operaciones realizadas y los eventos económicos, naturales y de otro tipo, identificables y cuantificables que afectan a la entidad, estableciendo los medios de control que permiten comunicar información cuantitativa expresada en unidades monetarias, analizada e interpretada, para que los diversos interesados puedan tomar decisiones en relación con dicha entidad económica”(37). A ello agrega que: “se dice que la finalidad de la contabilidad financiera es producir y comunicar información financiera comprensible, útil y confiable que sirva de base para la toma de decisiones”(38). En general los registros contables son anotaciones que se hacen con el propósito de registrar hechos o situaciones de carácter económico que provocan un cambio cuantitativo o cualitativo en el patrimonio de un comerciante, esto es, de una empresa o de un sujeto que realiza actividad empresarial, y por tanto un movimiento en sus cuentas. Con ello se trata de generar información que sirva para conocer en términos económicos, de forma eficaz y oportuna, cuánto se vendió, cuánto se compró, cuánto se produjo, cuántos bienes se encuentran en proceso de producción, cuánto se ha cobrado a clientes, cuánto se debe a proveedores, cuánto dinero se tiene en bancos, entre otros. En este punto, es importante tener en cuenta que en el desarrollo de las actividades de un 196

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comerciante es indispensable el uso de documentos en la ejecución de operaciones comerciales cotidianas, con la finalidad de tener una prueba de ellas que permita comprobarlas y justificarlas. Estos documentos, siempre que cumplan los requisitos legalmente establecidos, son fuente de información y sustento de los registros contables, pues se trata de documentos de los cuales se toman datos para realizar dichos asientos contables. En tal sentido, podemos concluir que la información de los registros contables es obtenida de los documentos que acreditan la existencia de los hechos o situaciones económicas anotadas. Por ello, cuando legalmente se exige la emisión de documentos para respaldar la realización de las operaciones económicas, como es el caso de los comprobantes de pago, los registros contables en los que se reproduce la información contenida en los indicados documentos, constituyen pruebas de segundo nivel, porque presuponen la existencia de otro documento que sustenta a la operación misma. Los registros contables que se realizan, constan en Libros y registros, tales como: Libro Diario, Libro Mayor, Libro de lnventarios y Balances, Libro de Caja, Libro de lngresos y Gastos, Registros de Compras, Registros de Ventas, entre otros, siendo que a partir de la información anotada en ellos se preparan otros documentos contables denominados Estados Financieros. Sobre el particular el artículo 33° del Código de Comercio dispone que los comerciantes llevarán necesariamente: 1) Un libro de inventarios y balances, 2) Un libro diario, 3) Un libro mayor, 4) Un copiador o copiadores de cartas y telegramas, 5) Los demás libros que ordenen las leyes especiales y que las sociedades y compañías llevarán también un libro o Libros de actas, en los que constarán todos los acuerdos que se refieran a la marcha y operaciones sociales, tomados por las junta generales y los consejos de administración. De lo establecido por esta norma puede advertirse que los comerciantes, esto es, aquellas personas jurídicas o naturales que desarrollen actividad empresarial, están obligados a la contabilidad de sus operaciones. Así, en todos los casos, la información es registrada y ordenada sistemáticamente para ser revelada, lo que implica un procedimiento que tiene reglas que le dotan de confiabilidad, las cuales se denominan principios de contabilidad generalmente aceptados. Al respecto, el primer párrafo de la Nota General de Aplicación de Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, Anexo l del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, señala lo siguiente: “1. Se entiende por «principios de contabilidad generalmente aceptados» aquellos sobre los que hay un consenso reconocido o que gozan de un apoyo substancial y autorizado, en un país y un momento dados, para la determinación de qué recursos y obl igaciones económicas deben registrarse como activo y pasivo, qué cambios del activo y el pasivo deben registrarse, cómo deben medirse los activos y pasivos y sus variaciones, qué información debe revelarse y en qué forma, y qué estados financieros se deben preparar. Estas normas pueden consistir en orientaciones amplias de aplicación general o en usos y procedimientos detallados”. Por su parte, HORNGREN, HARRlSON y SMlTH BAMBER señalan que: “La contabilidad se basa en ciertos lineamientos. Las reglas que rigen la forma en que los contadores miden, procesan y comunican la información financiera se engloban con el término principios de contabilidad generalmente aceptados (PCGA). Estos son la “ley” en la contabilidad: reglas de comportamiento aceptable para la mayoría de las personas”(39). Según lo señalado, los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados son un conjunto de reglas, de carácter general o específico, que deben observarse al realizar los registros contables. Estas reglas establecen los hechos o situaciones económicas que deben anotarse como activo o pasivo, los cambios que sobre dicha información se producen que deben anotarse, la forma de medir los activos y pasivos, la información que deberá revelarse y las formalidades que se deben cumplir para hacerlo, así como los estados financieros que deben prepararse sobre la base de la información anotada. AELE

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En concordancia con lo expuesto, el artículo 223° de la Ley General de Sociedades, Ley Nº 26887, establece que: “Los estados financieros se preparan y presentan de conformidad con las disposiciones legales sobre la materia y con principios de contabilidad generalmente aceptados en el país” mientras que a efectos de la valoración en aduanas, el segundo párrafo de la Nota General de Aplicación de Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, Anexo l del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, señala que “2. A los efectos del presente Acuerdo, la Administración de Aduanas de cada Miembro utilizará datos preparados de manera conforme con los principios de contabilidad generalmente aceptados en el país que corresponda según el artículo de que se trate”. Por su parte, el artículo 52° numeral 2) de la Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina señala que: “2. La clase de documentos que pueden ser obtenidos para verificar o comprobar el valor declarado, depende de la fase del control que esté desarrollando la Administración Aduanera y del Método de Valoración que se esté aplicando. Tales documentos están referidos, entre otros, a: i. Los soportes de cualquier otro gasto inherente al transporte, ii.Los soportes de cualquier otro gasto inherente al seguro pagado para cubrir los riesgos de ese transporte, iii. pruebas de los pagos de las mercancías, iv. comunicaciones bancarias inherentes al pago tales como fax, télex, correo electrónico, etc., v. cartas de crédito, vi. documentos presentados para la solicitud de créditos, vii. listas de precios, catálogos, viii. contratos,de licencia donde consten las condiciones en que se utilizan el derecho de ix. acuerdos autor, los derechos de propiedad industrial o cualquier otro derecho de propiedad intelectual, x. acuerdos o cartas de designación de agentes o representaciones y sobre los pagos por comisiones, xi. comprobantes de adquisición de prestaciones, xii. correspondencia y otros datos comerciales, xiii. documentos contables, xiv. facturas nacionales con precios de reventa en el Territorio Aduanero Comunitario, xv. documentos que soporten los gastos conexos de esta reventa y, xvi. en general, cualquier documento que demuestre las condiciones bajo las cuales va a ser utilizado uno de los métodos de valoración, en su orden. Pueden también ser considerados como documentos probatorios de los hechos o circunstancias relacionados con la transacción comercial o con el valor en aduana que vaya a ser determinado, las correspondientes actas elaboradas por la autoridad aduanera de las manifestaciones verbales del importador o su representante legal o persona autorizada, debidamente suscritas por este y el funcionario. La sola presentación de los documentos antes mencionados, no implica la aceptación del valor declarado por parte de la Autoridad Aduanera, pues dependerá de las comprobaciones que se realicen”. Conforme con la normativa citada, cuando elmportador i anota las transacciones y demás operaciones vinculadas con la importación de la mercancía en estricta observancia de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, la Administración Aduanera se encuentra obligada a tenerlos en cuenta, esto es, a utilizar la información consignada en los libros y registros de contabilidad para verificar el cumplimiento de los requisitos y circunstancias previstas por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC para la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera. 198

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Así, es importante enfatizar que la Administración Aduanera se encuentra obligada a utilizar la información consignada en la contabilidad del importador únicamente si esta ha sido preparada de acuerdo con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. De manera que si aquella ha sido formulada sin observar tales principios, carece de valor probatorio y la Administración no se encuentra obligada a tenerla en cuenta. No obstante, también es importante reiterar que la información de los registros contables es obtenida de los documentos que acreditan los hechos o situaciones económicas anotadas, de manera que si cuando la transacción de la mercancía importada y las demás operaciones vinculadas con la importación han sido incorrectamente anotadas, ello implicará únicamente que los libros y registros contables en los que se hicieran tales anotaciones no tengan valor probatorio, pero ello no puede llevar a concluir que las referidas transacciones y operaciones no sean reales, o que la información relativa a estas no pueda ser acreditada mediante otros documentos que sean fehacientes y en consecuencia, que produzcan certeza. En ese contexto, no es correcto descartar el Primer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, si antes no se ha evaluado si existen otros documentos que acrediten la transacción de la mercancía importada y las demás operaciones vinculadas con dicha importación. Ello se puede deducir de lo señalado por la Decision 6.1 del Comité de Valoración en Aduana de la OMC(40), según la cual, “1. Cuando le haya sido presentada una declaración y la Administración de Aduanas tenga motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados como prueba de esa declaración, la Administración de Aduanas podrá pedir al importador que proporcione una explicación complementaria, así como documentos u otras pruebas, de que el valor declarado representa la cantidad total efectivamente pagada o por pagar por las mercancías importadas, ajustada de conformidad con las disposiciones del artículo 8°.de Si,Aduanas una vez recibida la información complementaria, a falta de respuesta, Administración tiene aún dudas razonables acerca de laoveracidad o exactitudladel valor declarado, podrá decidir, teniendo en cuenta las disposiciones del artículo 11°, que el valor en aduana de las mercancías importadas no se puede determinar con arreglo a las disposiciones del artículo 1°. Antes de adoptar una decisión definitiva, la Administración de Aduanas comunicará al importador, por escrito si le fuera solicitado, sus motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados y le dará una oportunidad razonable para responder. Una vez adoptada la decisión definitiva, la Administración de Aduanas la comunicará por escrito al importador, indicando los motivos que la inspiran”. En el mismo sentido, el artículo 17° de la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina, establece que: “Cuando le haya sido presentada una declaración y la Administración de Aduana tenga motivos para dudar de la veracidad o exactitud del valor declarado o de los datos o documentos presentados como prueba de esa declaración, la Administración de Aduanas solicitará a los importadores explicaciones escritas, documentos y pruebas complementarios, que demuestren que el valor declarado representa la cantidad total realmente pagada o por pagar por las mercancías importadas, ajustada de conformidad con las disposiciones del artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC. El valor en aduana de las mercancías importadas no se determinará en aplicación del Método del Valor de Transacción, por falta de respuesta del importador a estos requerimientos o cuando las pruebas aportadas no sean idóneas o suficientes para demostrar la veracidad o exactitud del valor en la forma antes prevista.”; Así, considerando lo señalado por las citadas normas, en aplicación de los métodos de interpretación teleológico y sistemático por comparación de normas(41) respecto del Acuerdo sobre Valoración de la OMC y tomando en cuenta lo expuesto con relación a la normativa coAELE

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munitaria, se concluye que estas disposiciones se inspiran en el valor de transacción para la determinación del valor en aduana, sin establecer que ello deba acreditarse con algún documento en particular ni otorgar para ese efecto relevancia probatoria a algún documento sobre otro. En concordancia con ello, la normativa comunitaria prevé la existencia de diversos documentos que pueden permitir verificar el valor en aduanas declarado y que la fase de control que desarrolle la Administración Aduanera determina el tipo de documentos que se pueden obtener, desarrollando a continuación una lista de documentos probatorios que cumplirían esa finalidad, siendo uno de ellos, y no el único, el documento contable, esto es, los libros y registros de contabilidad. En tal sentido, se concluye que los registros contables en los que se anotan la transacción de la mercancía importada y demás operaciones vinculadas con la importación que no se lleven de conformidad con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y que son presentados para acreditar la correcta aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, no tienen valor probatorio. No obstante, las transacciones y operaciones anotadas en los referidos registros podrán ser acreditadas a través de otros documentos que sean fehacientes y produzcan certeza”.

Según se aprecia en los actuados, la recurrente mediante el Expediente Nº 118-0114-2007060894-6 de 15 de octubre de 2007, presentó los siguientes documentos: 1) Copia simple de los folios 01 y 261 a 286 de su Registro Contable “Libro Diario” correspondiente a los meses de junio, julio y agosto de 2007, apreciándose en su folio 263 anotados en el mes de julio de 2007 en la cuenta 42 Proveedores- 421 Facturas por pagar- 4212 lmportado4212.3 China: la Factura Nº XFJT2007118 por 54,051.06, y en la cuenta 20.20 Mercadería - 24.28 - Existencias por recibir - 2428.3 China: la Factura Nº XFJT2007118 por 54,051.06, luego en su folio 273 se anota para el mes de agosto de 2007 en la cuenta 20.20 Mercadería - 24.28 - Existencias por el recibir - 2428.3 la Factura Nº XFJT2007118 por 54,051.06, en elpor folio 276 se anota para mes de agostoChina: de 2007 en la cuenta 42 Proveedores421 Facturas pagar4212 lmportado- 4212.3 China: la Factura Nº XFJT2007118 por 102.69, y en el folio 284 se anota para el mes de agosto de 2007 en la cuenta 42 Proveedores - 421 Facturas por pagar- 4212 lmportado - 4212.3 China: la Factura Nº XFJT2007118 por 53,948.37. Asimismo, se aprecia en el folio 268 anotado en el mes de julio de 2007 en la cuenta 0510 Caja y Bancos - 051041 Banco de Crédito - Transferencia al exterior la suma de US$ 641,170.99, mientras que en el folio 282 anotado en el mes de agosto de 2007 en la cuenta 0510 Caja y Bancos- 051041 Banco de Crédito- Transferencia al exterior la suma de US$. 609,742.23. 2) Copia simple de los folios 13 a 21 de su Registro Contable “De Compras” correspondiente al mes de agosto de 2007, apreciándose que en sus folios 15 y 16 se anotó el Comprobante de Pago Nº XFJT2007118, indicándose como proveedor la DUA Nº 118-2007-10-180406 y un importe total de 78,584.42. 3) Copia simple de los folios 08 a 12 de su Registro Contable “Caja Nº 1” correspondiente al mes de agosto de 2007, observándose que en su folio 08 se registra para el mes de agosto de 2007, en la cuenta 42 Proveedores - 421 Facturas por pagar - 4212 lmportado - 4212.3 China: la anotación 09/08 XFJT2007118 por la suma de 53,948.37. Al respecto, la Administración Aduanera señala en el lnforme Nº 118-3D1310-2010-001426/ SUNAT de 17 de diciembre de 2010, que las copias de los registros contables presentados no están debidamente legalizadas, y que además no señalan lamoneda utilizada ni el tipo de cambio, incumpliéndose lo dispuesto en la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT, la cual establece en su artículo 6° inciso b) numerales i), iv) y v) lo siguiente:“Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios que losdeudores tributarios se encuentran obligados a llevar, deberán:… b) Contener el registro de las operaciones:… (i) En orden cronológico o correlativo, salvo que por norma especial se establezca un orden pre-determinado ….(iv) Totalizando sus importes por cada folio, columna o cuenta contable hasta obtener el total general del periodo

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o ejercicio gravable, según corresponda….(v) En moneda nacional y en castellano, salvo las excepciones previstas por el Código Tributario…”.

Por su parte, al formular sus recursos de reclamación y de apelación, (…) no ha presentado documentos o formulado argumento alguno para contradecir las apreciaciones de la Administración Aduanera respecto de sus registros contables, las cuales tienen asidero en lo que respecta a que no se puede apreciar en ellos un registro de las operaciones en orden cronológico o correlativo ni la moneda en que se realizaron, observándose más bien que en algunos casos el registro se realizó en dólares americanos, debiendo indicarse que si en los demás el registro se realizó en nuevos soles, no se aprecia el tipo de cambio que se utilizó para el registro ya que las operaciones en cuestión se hicieron en dólares americanos, de la cual se puede concluir que tales registros no han observando los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y en consecuencia, en aplicación del criterio aprobado, la Administración no deberá tenerlos en cuenta para determinar el valor en aduanas, al no tener valor probatorio. Esta situación también justifica la confirmación de la Duda Razonable generada y el rechazo de la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera. Del rechazo del Primer Método de Valoración Aduanera.

Conforme a lo señalado hasta aquí, consta en los actuados que la Administración Aduanera ha descartado la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera correctamente, toda vez que la recurrente no acreditó que el valor en aduanas consignado en la Declaración Única de Aduanas Nº 118- 2007-10-180406 haya sido el precio realmente pagado o por pagar por la mercancía importada. Del rechazo del Segundo Método de Valoración Aduanera y de su fundamentación

a) del artículo del señaló Acuerdo Valoración de la en OMC, que tiene previstoElelinciso Segundo Método deSegundo Valoración, lo sobre siguiente: “Si el valor aduana de las mercancías importadas no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en el artículo 1°, el valor en aduana será el valor de transacción de mercancías idénticas vendidas para la exportación al mismo país de importación y exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en un momento aproximado … ”.

Ello significa que una vez descartada la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, se debe tratar de determinar el valor en aduanas de la mercancía importada aplicando el Segundo Método de Valoración Aduanera, para lo cual es necesario utilizar como referencia el valor de transacción de una mercancía idéntica, que haya sido vendida para la exportación al mismo país de importación y exportada en el mismo momento que la mercancía objeto de valoración o en un momento aproximado. De dicha definición se puede concluir que si la Administración Aduanera no tiene una referencia de mercancía idéntica con dichas características y el importador tampoco le proporciona una, corresponde descartar la aplicación del Segundo Método de Valoración, siendo la falta de esa referencia un fundamento suficiente para no aplicar dicho método. En ese contexto, se aprecia en los actuados que la Administración Aduanera, mediante la Notificación Nº 118-3D1310-2010-6770/SUNAT de 23 de noviembre de 2010, comunicó a (…) que confirmaba la Duda Razonable generada y rechazaba la aplicación del Primer Método de Valoración del Acuerdo sobre Valoración de la OMC; y asimismo realizó las consultas para la aplicación del Segundo y Tercer Método de Valoración Aduanera, de acuerdo con lo previsto por el artículo 14° del Decreto Supremo Nº 186-99-EF, otorgándole al importador un plazo de cinco (05) días hábiles improrrogables para que proporcione valores de mercancías idénticas o similares y/o información relativa al valor de las mercancías, informándole asimismo de las referencias que tenía en su base de datos, de las cuales no se aprecian mercancías idénticas. AELE

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Consta también que (…) no respondió la Notificación Nº 118-3D1310-2010-6770/SUNAT dentro del plazo que le otorgó la Administración Aduanera, esto es, no proporcionó referencias de mercancías idénticas ni similares. En tal sentido, dado que la Administración Aduanera no tiene referencias de mercancía idéntica a la que es objeto de valoración, se encuentra arreglado a ley que haya descartado la aplicación del Segundo Método de Valoración, de manera que carece de asidero el argumento de la recurrente que considera insuficiente la motivación que la Administración Aduanera expone para descartar el Primer Método de Valoración Aduanera. lV. De la calificación de una mercancía como idéntica o similar

Conforme se indica en el lnforme Nº 118-3D1310-2010-001426/SUNAT de 17 de diciembre de 2010, para la aplicación del Tercer Método de Valoración Aduanera, la Administración Aduanera utilizó como única referencia válida la contenida en la serie 1 de la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-204973. Al respecto, la recurrente al formular sus recursos de reclamación y de apelación, respectivamente, alegó que la mercancía utilizada como referencia por la Administración Aduanera no reúne las mismas carácterísticas que la mercancía importada, precisando [que] la mercancía importada tiene un gramaje de 277 g/m2 mientras que la referencia tiene un gramaje de 231 g/ m2, asimismo, señala que la mercancía importada es perchada por un solo lado, mientras que la referencia es perchada por ambos lados. Finalmente señala respecto del criterio de tolerancia que invoca la Administración Aduanera, contenido en Resoluciones del Tribunal Fiscal, que ellas no son de observancia obligatoria. En cuanto a los aspectos que se deben evaluar para calificar a una mercancía como idéntica o similar a la mercancía importada que es objeto de valoración, para la aplicación del segundo yhabiendo del tercer método este de valoración aduanera,elelAcuerdo tema fue debate en Nº Sala Plena,de adoptado Tribunal mediante depresentado Reunión deaSala Plena 2013-07 13 de febrero de 2013, el siguiente criterio: “Para calificar a una mercancía importada como idéntica a la que es objeto de Valoración, debe existir entre ellas una identidad total, lo cual se comprueba mediante una evaluación de todos los aspectos fundamentales o sustanciales y accesorios o complementarios, que sean intrínsecos a la mercancía, determinados en cada caso de acuerdo con su naturaleza. Asimismo, es necesario que ambas se hayan producido en el mismo país y que no tengan incorporados o no contengan, según el caso, los elementos previstos por numeral iv) del inciso b) del apartado 1) del artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, por los cuales no se hayan hecho ajuste, pudiendo considerarse como idénticas aquellas mercancías que tienen una pequeña diferencia en cuanto a su apariencia externa. Para calificar a una mercancía importada como similar a la que es objeto de Valoración, debe existir entre ellas una idéntidad parcial en sus aspectos fundamentales o sustanciales y accesorios o complementarios, siendo una condición para establecer dicha calificación que se sustente técnicamente que las diferencias existentes entre ambas mercancías no impidan que estas cumplan las mismas funciones y que sean comercialmente intercambiables. Asimismo, es necesario que se hayan producido en el mismo país y que no tengan incorporados o no contengan, según el caso, los elementos previstos en el numeral iv) del inciso b) del apartado 1) del artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, por los cuales no se hayan hecho ajustes”.

Los fundamentos del criterio adoptado son los siguientes: “El artículo 2° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre

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Valoración en Aduana de la OMC aprobado por el Decreto Supremo Nº 186-99-EF establece, en concordancia con la Nota General de Aplicación Sucesiva de los Métodos de Valoración, Anexo l del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, que: “El valor en aduana de las mercancías importadas se determinará de acuerdo a los Métodos de Valoración establecidos en el Acuerdo del Valor de la OMC, los que se aplicarán en forma sucesiva y excluyente en el siguiente orden: Primer Método: Valor de Transacción de las Mercancías lmportadas (…), Segundo Método: Valor de Transacción de Mercancías ldénticas (…), Tercer Método: Valor de Transacción de Mercancías Similares … “ y así sucesivamente. De otro lado, el Segundo Párrafo de la lntroducción General del Acuerdo sobre Valoración de la OMC señala: “Cuando el valor en aduana no pueda determinarse en virtud de lo dispuesto en el artículo 1°, normalmente deberán celebrarse consultas entre la Administración de Aduanas y el importador con objeto de establecer una base de valoración con arreglo a lo dispuesto en los artículos 2° o 3°”.

Al respecto, el Primer Párrafo del artículo 2° del citado acuerdo señala lo siguiente “1. a) Si el valor en aduana de las mercancías importadas no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en el artículo 1°, el valor en aduana será el valor de transacción de mercancías idénticas vendidas para la exportación al mismo país de importación y exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en un momento aproximado”. Asimismo, respecto del Tercer Método de Valoración Aduanera, en dicho acuerdo se indica que “1 a) Si el valor en aduana de las mercancías importadas no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 1° y 2°, el valor en aduana será el valor de transacción de mercancías similares vendidas para la exportación al mismo país de importación y exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en un momento aproximado”. Sobre el particular, es necesario determinar los aspectos mínimos que se deben evaluar para a laspor mercancías como idénticas o similares a las de conformidad con localificar establecido el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y laimportadas, normativa comunitaria. Previamente al análisis de las normas citadas, mediante Resolución Legislativa N° 26407, vigente desde el 1 de enero de 1995, se aprobó el “Acuerdo por el que se establece la Organización Mundial del Comercio (OMC) y los Acuerdos Comerciales contenidos en el Acta Final de la Ronda de Uruguay” suscrita en Marrakech, Marruecos, el 15 de abril de 1994, entre los cuales se encontraba el Acuerdo relativo a la aplicación del Artículo Vll del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio. No obstante, a solicitud del Gobierno Peruano, la cual fue aceptada por el Consejo General de la OMC mediante la Decisión WT/L/307, fue recién a partir del 1 de abril de 2000 que la determinación del valor en aduanas de las mercancías importadas al Perú se rige en su totalidad por lo establecido en el Acuerdo sobre Valoración de la Organización Mundial del Comercio – OMC. En concordancia con lo señalado, mediante la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina, vigente desde el 01 de enero de 2004, se dispuso que para los efectos de la valoración aduanera, los Países Miembros de la Comunidad Andina se regirán por lo dispuesto en el texto del «Acuerdo relativo a la Aplicación del Artículo Vll del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994», en adelante llamado Acuerdo sobre Valoración de la OMC(42), y por lo dispuesto en la referida Decisión y su Reglamento Comunitario, el cual se aprobó mediante Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina. Como se aprecia, en el Perú la valoración aduanera de las mercancías importadas se rige por normas contenidas en un tratado internacional y por normas comunitarias, siendo estas las que establecen los lineamientos fundamentales que se deben observar en la tarea de asignar un valor a la mercancía importada, para efecto de determinar la base imponible de los tributos aduaneros de tipo ad valorem que le son aplicables. En relación al carácter de las normas contenidas en el tratado internacional se debe consiAELE

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derar que según el principio Pacta Sunt Servanda, reconocido por los artículos 26° y 27° de la Convención de Viena sobre los Tratados lnternacionales, los Estados contratantes no pueden invocar disposiciones de su derecho interno como justificación del incumplimiento de un tratado. Asimismo, se debe tomar en cuenta que las normas comunitarias gozan de los siguientes atributos: i) Se emiten como consecuencia del ejercicio de competencias asignadas a organismos supranacionales, ii) Son de aplicación inmediata y de efecto directo, ya que ingresan automáticamente en el sistema jurídico de los Estados miembros a partir de su entrada en vigencia, aplicándose tanto a sus nacionales como al Estado mismo, siendo necesario precisar que en el interior de cada Estado miembro coexisten el Derecho comunitario y el Derecho interno, cada uno con su propia autonomía(43); y iii) Gozan de “primacía” es decir tiene jerarquía superior a cualquier norma de orden interno. Teniendo en cuenta lo señalado, a continuación se desarrollarán los aspectos que se deben evaluar para calificar a una mercancía como idéntica o similar a la mercancía importada, en aplicación del Segundo o del Tercer Método de Valoración Aduanera, de conformidad con lo establecido por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria. En cuanto al Segundo Método de Valoración Aduanera, el numeral 2) del artículo 33° del Reglamento Comunitario de la Decisión 571 - Valor en Aduana de las Mercancías lmportadas, aprobado por Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina, establece que: “La autoridad aduanera tendrá en primer lugar que identificar cuáles otras mercancías importadas pueden ser consideradas como idénticas” mientras que respecto del Tercer Método de Valoración Aduanera, el numeral 2) del artículo 37° del citado reglamento señala que: “La autoridad aduanera tendrá en primer lugar que identificar cuáles otras mercancías importadas pueden ser consideradas como similares”. En concordancia con lo dispuesto en la normativa internacional y comunitaria citada, el inciso a) del artículo 13° deldeReglamento para Valoración deSupremo Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana la OMC, aprobado por Decreto Nº 186-99-EF, dispone lo siguiente: “Para la aplicación del Segundo y Tercer Método la Aduana DEBE VERlFlCAR si el valor tomado como referencia cumple, respecto a la mercancía objeto de valoración, los siguientes requisitos: a) Si efectuada la comparación, reúne las características de mercancía idéntica o similar según las definiciones contenidas en el Acuerdo…”. Conforme con las normas citadas, se puede señalar que para establecer el valor en aduanas de la mercancía importada en aplicación del Segundo o del Tercer Método de Valoración Aduanera, el precio que el comprador haya pagado o va a pagar por esta resulta irrelevante, pues en dichos métodos el valor en aduanas estará determinado por el valor de transacción de otra mercancía importada que califique como idéntica o similar a la que es objeto de valoración. Al respecto, BUENO señala que “La diferencia principal con el Método del Artículo 1° es que este se refiere a un valor de transacción que se determina en función de las mercaderías que se están importando, mientras que el Artículo 2° establece el valor en aduana a través de los precios de otras mercaderías idénticas a las que se están importando, pero cuyos valores ya han sido aprobados por la Aduana conforme al Artículo 1°”(44), apreciación que también resulta aplicable al artículo 3°, respecto de mercaderías similares. En ese contexto, de conformidad con el criterio establecido en reiterados fallos de la Sala de Aduanas del Tribunal Fiscal, como es el caso de la Resolución de Tribunal Fiscal Nº 4499-A2005(45), se puede señalar que la normativa internacional dispone que la Administración Aduanera notifique al importador la denominada “Consulta”, con la cual le pone en conocimiento los valores de transacción de mercancías idénticas o similares que posee en su base de datos y le solicita a este que informe sobre aquellos que pudiera conocer. Se trata de una actuación para 204

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intercambiar información sobre los valores de transacción de mercancías idénticas o similares a la importada, con el propósito de evaluarlos y elegir aquel que será utilizado para determinar el valor en aduanas de acuerdo con el Segundo o el Tercer Método de Valoración Aduanera, respectivamente. Asimismo, se advierte que la evaluación de los valores de transacción de mercancías idénticas o similares que posee la Administración Aduanera y de los que presenta el importador tiene varias etapas. La primera consiste en calificar a la mercancía como idéntica o similar, ya que en caso de no cumplir con dicha calificación, no será posible aplicar el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera. Luego, se deberá verificar que se cumplan los demás requisitos y que se realicen los ajustes que correspondan para determinar el valor en aduanas conforme a dichos métodos. Al respecto, el Comentario 1.1 del Comité Técnico de Valoración en Aduana(46), señala que: “Con tales consultas e informaciones de otras fuentes, la aduana podrá determinar qué mercancías, si las hay, pueden considerarse idénticas o similares a los efectos del Acuerdo”. Para calificar a una mercancía importada como idéntica o similar a la que es objeto de valoración, el Acuerdo sobre Valoración de la OMC ha establecido los aspectos que se deben verificar, incluyéndolos dentro de lo que denomina “la definición de mercancía idéntica” y “la definición de mercancía similar”. Al respecto, los incisos a), c) y d) del Segundo Párrafo del artículo 15° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC señalan lo siguiente: “2. En el presente Acuerdo: a) Se entenderá por “mercancías idénticas” las que sean iguales en todo, incluidas sus características físicas, calidad y prestigio comercial. Las pequeñas diferencias de aspecto no impedirán que se consideren como idénticas las mercancías que en todo lo demás se ajusten a la definición; (…) c) Las expresiones “mercancías idénticas” y “mercancías similares” no comprenden las mercancías que lleven incorporados o contengan, según el caso, elementos de ingeniería, creación y perfeccionamiento, trabajos artísticos, diseños, y planos y croquis por los cuales no se hayan hecho ajustes en virtud del párrafo 1 b) iv) del artículo 8° por haber sido realizados tales elementos en el país de importación; d) Solo se considerarán “mercancías idénticas” y “mercancías similares” las producidas en el mismo país que las mercancías objeto de valoración;”. Al respecto, conviene definir algunos términos de la norma citada. En tal sentido, por “característica” se entiende lo “Perteneciente o relativo al carácter”, así también, “carácter” se define como el “Conjunto de cualidades o circunstancias propias de una cosa, de una persona o de una colectividad, que las distingue, por su modo de ser u obrar, de las demás”. Asimismo, por “físicas” se entiende lo “Perteneciente o relativo a la constitución y naturaleza corpórea” (en contraposición a moral).Por su parte, la “calidad” se define como la “Propiedad o conjunto de propiedades inherentes a algo, que permiten juzgar su valor”, mientras que “prestigio” significa “realce, estimación, renombre, buen crédito”. Finalmente se define a “commercial” como lo “Perteneciente o relativo al comercio o a los comerciantes”(47). De acuerdo con las definiciones citadas, las “características físicas” de la mercancía son las cualidades o circunstancias propias de su constitución y naturaleza corpórea que permiten distinguirla de las demás, en tanto que la “calidad” se refiere a las propiedades inherentes de la mercancía que permiten juzgar su valor o apreciarlo con respecto a las restantes de su especie. De otro lado, el “prestigio comercial” hace referencia al buen nombre del producto que lo coloca en posición ventajosa frente a la competencia, facilitándole su incursión o sostenimiento en el mercado. Como se puede apreciar, en la definición del valor en aduanas del Segundo Método de Valoración Aduanera, los aspectos a los que se recurre son fundamentales o sustanciales en la descripción y calificación de una mercancía. AELE

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Ahora bien, según el Acuerdo sobre Valoración de la OMC, para que una mercancía importada sea considerada idéntica a la que es objeto de valoración, debe existir entre ellas una identidad total en lo que se refiere a todos sus elementos sustanciales o fundamentales, así como aquellos elementos accesorios o complementarios. Al respecto, se considera que la mención que se hace a las características físicas, a la calidad y al prestigio comercial, no implica que solo se deba evaluar estos aspectos en la calificación de una mercancía idéntica, sino que se trata más bien de poner énfasis en ellos para que la Administración Aduanera o el importador no los obvien, pero su evaluación deberá realizarse junto a los demás aspectos fundamentales o sustanciales y accesorios o complementarios que pudieran identificarse, los que se determinarán en cada caso de acuerdo con su naturaleza. De otro lado, es importante mencionar que la referida evaluación no debe comprender aspectos extrínsecos a la mercancía como es el caso de la finalidad de su importación, es decir, el uso o función que cumplirá la mercancía utilizada como referencia o la que es materia de valoración, ya que si ambas son iguales en todos sus aspectos, es irrelevante que sus importadores les den usos diferentes, situación que también se presenta cuando existe diferencia en cuanto al precio de venta. En general, la evaluación debe estar orientada a los aspectos intrínsecos de las mercancías que son comparadas. Sobre el particular, LASCANO señala que: “La identidad se da en las características ontológicas de la mercadería y no en factores extrínsecos, como podrían ser por ejemplo: a) El uso distinto que pueda darles uno u otro comprador. En el ejemplo Nº 1 que se presenta en el Comentario 1. 1 del Comité de Valoración, se indica que se consideran idénticas las chapas de acero de idéntica composición química, acabado y dimensiones, aunque algunas chapas se utilicen para carrocería de automóviles y otras para revestimiento de hornos; o b) Las diferencias en el precio de venta debidas a diferencias en el nivel comercial de los importadores. Así,es enidéntico el ejemplo Nº 2 del Comentario se menciona el caso dedel un Método papel para decorar que en todos suscitado aspectos, y que califica para la aplicación del artículo 2° aun cuando sea importado a precios diferentes por decoradores de interior por un lado y por mayoristas distribuidores por el otro”(48). Asimismo, también es necesario verificar que la mercancía que se utiliza como referencia haya sido producida en el mismo país en el que fue producida la que es materia de valoración, ya que aquellas que hayan sido producidas en un país distinto no califican como idénticas, como tampoco pueden tener esa calificación las mercancías que lleven incorporados o contengan elementos de ingeniería y demás elementos enumerados en el numeral iv) del inciso b) del apartado 1) del Artículo 8°(49) del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, respecto de los cuales no se haya efectuado el correspondiente ajuste. Como una excepción a las reglas señaladas, la norma internacional admite la posibilidad de que la mercancía importada pueda calificar como idéntica a la que es objeto de valoración siempre que se trate de diferencias de aspecto mínimas o pequeñas y no importantes. En tal sentido, se concluye que para calificar a una mercancía importada como idéntica a la que es objeto de valoración, debe existir entre ellas una identidad total, lo cual se comprueba mediante una evaluación de todos los aspectos fundamentales o sustanciales accesorios y o complementarios, que sean intrínsecos a la mercancía, determinados en cada caso de acuerdo con su naturaleza. Asimismo, es necesario que ambas se hayan producido en elmismo país y que no tengan incorporados o no contengan, según el caso, los elementos previstos en el numeral iv) del inciso b) del apartado 1) del artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, por loscuales no se hayan hecho ajustes. Finalmente, pueden considerarse idénticas aquellas mercancías que tienen una pequeña diferencia en cuanto a suapariencia externa. De otro lado, en cuanto a la calificación de mercancía similar, los incisos b), c) y d) del apartado 2 del artículo 15° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC señalan lo siguiente: “2. En el presente Acuerdo: (…)

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b) Se entenderá por “mercancías similares” las que, aunque no sean iguales en todo, tienen características y composición semejantes, lo que les permite cumplir las mismas funciones y ser comercialmente intercambiables. Para determinar si las mercancías son similares habrán de considerarse, entre otros factores, su calidad, su prestigio comercial y la existencia de una marca comercial; c) Las expresiones “mercancías idénticas” y “mercancías similares” no comprenden las mercancías que lleven incorporados o contengan, según el caso, elementos de ingeniería, creación y perfeccionamiento, trabajos artísticos, diseños, y planos y croquis por los cuales no se hayan hecho ajustes en virtud del párrafo 1 b) iv) del artículo 8° por haber sido realizados tales elementos en el país de importación; d) Solo se considerarán “mercancías idénticas” y “mercancías similares” las producidas en el mismo país que las mercancías objeto de valoración”. Al respecto, ya se ha definido lo que se entiende por “característica”, “carácter”, “físicas”, “calidad”, “prestigio” y “comercial”, por lo que en este caso se utilizan los mismos conceptos citados. A ello cabe agregar que por “composición” se entiende la“acción y efecto de componer” mientras que “componer” se define como “Formar de varias cosas una, juntándolas y colocándolas con cierto modo y orden. Constituir, formar, dar ser a un cuerpo o agregado de varias cosas o personas”. Asimismo, se entiende que “lntercambiable” significa “Dicho de dos o más piezas similares pertenecientes a objetos fabricados con igualdad: Que pueden ser utilizadas en cualquiera de ellos sin necesidad de modificación” y que “función” significa “Capacidad de actuar propia de los seres vivos y desus órganos, y de las máquinas o instrumentos”(50).

De acuerdo con las definiciones citadas las “características físicas” de la mercancía son las cualidades o circunstancias propias de su constitución y naturaleza corpórea que permiten distinguirla de las demás, en tanto que la “calidad” se refiere a las propiedades inherentes de la mercancía queelpermiten juzgar su valorhace o apreciarlo conalrespecto a las restantes de su especie. De otro lado, “prestigio comercial” referencia buen nombre del producto que lo coloca en posición ventajosa frente a la competencia, facilitándole su incursión o sostenimiento en el mercado, mientras que la “composición” de una mercancía se refiere a las partes o piezas y los materiales o sustancias que conforman la mercancía. Como se aprecia, al igual que en el Segundo Método de Valoración, en el Tercer Método de Valoración Aduanera se recurre a aspectos que son fundamentales o sustanciales en la descripción y calificación de una mercancía. No obstante, los parámetros de comparación son diferentes. Según el Acuerdo sobre Valoración de la OMC, para que una mercancía sea considerada similar a la que es objeto de valoración, debe existir entre ellas una identidad parcial en lo que se refiere a sus elementos sustanciales o fundamentales, así como aquellos elementos accesorios o complementarios, esto significa que las mercancías no tienen que ser iguales en todo, sino que pueden existir aspectos que difieran. Efectivamente, cuando la norma internacional señala que las mercancías deben tener características y composición semejantes, se debe entender que la mayoría de los elementos sustanciales o fundamentales y de los elementos accesorios o complementarios de la mercancía que se utiliza como referencia sean iguales a los de la que es objeto de valoración y que solo alguno o algunos de estos elementos no lo sean. Surge en este contexto la interrogante de qué elementos de la mercancía que se utiliza como referencia pueden no ser iguales a los de la mercancía que está siendo valorada y cuáles deben necesariamente tener identidad para poder aplicar el Tercer Método de Valoración Aduanera. Al respecto, el Acuerdo sobre Valoración de la OMC indica cuáles son los aspectos que se deben evaluar para responder a esas preguntas, refiriéndose en primer lugar a “las funciones” que cumple la mercancía utilizada como referencia y la que es materia de valoración, y en segundo lugar, al “intercambio comercial” que pueda hacerse de ambas mercancías. AELE

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Cuando se alude a las funciones de una mercancía importada se hace referencia a la actividad que puede ser desarrollada con ella al ser utilizada o usada, por lo que es un referente importante para determinar la finalidad que tiene esta. De otro lado, en el comercio internacional se entiende que las mercancías son intercambiables comercialmente cuando en los mercados internacionales pueden transarse indistintamente una en lugar de la otra, esto es, cuando el comprador está dispuesto a recibir una u otra y el vendedor no tiene problema alguno en entregar una mercancía o la otra. Al respecto, lBÁÑEZ MARSlLLA señala que “Puede observarse que, mientras la definición de mercancías idénticas no contiene referencias a un elemento finalista, sino que tan solo se analiza las cualidades objetivas de las mercancías, la definición de mercancías similares descansa de manera importante en ese tipo de consideraciones (cumplir las mismas funciones, ser comercialmente intercambiables). Esto supone que la utilización que vaya a hacerse de las mercancías puede alcanzar alguna relevancia en relación a las mercancías similares, pero esto no será así en el caso de mercancías idénticas”(51). Siendo esto así, los elementos sustanciales o fundamentales y accesorios o complementarios de la mercancía utilizada como referencia, que necesariamente deben ser iguales a los de la mercancía objeto de valoración, son aquellos que permiten asegurar que ambas cumplirán las mismas funciones y que serán comercialmente intercambiables, pudiendo diferir en aquellos elementos que no les impiden cumplir las mismas funciones y que no significarán variar la condición de ser intercambiables comercialmente. La norma internacional menciona algunos de los elementos sustanciales o fundamentales que se deben considerar en la referida evaluación, como es el caso de la calidad, el prestigio comercial y la existencia de una marca, por lo que es necesario hacer un análisis sobre estos aspectos de manera específica. Conforme con esta disposición, se utiliza como debe tener la misma calidad que tienela lamercancía mercancíaimportada objeto de que valoración y en casoreferencia de no ser así, debe sustentarse técnicamente la razón por la que a pesar de existir diferencias en cuanto a la calidad, ambas podrían cumplir las mismas funciones y ser comercialmente intercambiables. Sin este sustento técnico, no es posible considerar a dicha mercancía como similar a la que es valorada. Asimismo, para realizar dicho sustento técnico se debe tener en cuenta lo siguiente: 1) La calidad de la mercancía que es objeto de valoración debe ser acreditada por el importador y, 2) La calidad de la mercancía que se utiliza como referencia debe ser acreditada por la Administración Aduanera. En lo que se refiere al prestigio comercial, la mercancía importada que se utiliza como referencia debe tener el mismo prestigio comercial que la mercancía valorada, y en caso de tratarse de una mercancía que no tiene el mismo prestigio comercial, también debe sustentarse técnicamente la razón por la que las diferencias no impiden que ambas cumplan las mismas funciones y sean intercambiables comercialmente. Sin este sustento técnico tampoco es posible considerar a dicha mercancía como similar a la que es objeto de valoración. Para que se realice el referido sustento técnico, se deben tener en cuenta las siguientes consideraciones: 1) El importador se encuentra obligado a proporcionar información suficiente que permita determinar el prestigio comercial de la mercancía objeto de Valoración. De no hacerlo, deberá considerarse que esta no goza de prestigio comercial alguno. 2) La Administración Aduanera se encuentra obligada a sustentar técnicamente cuál es [el] prestigio comercial de la mercancía que utiliza como referencia. De no hacerlo, se considerará que dicha mercancía tampoco tiene prestigio comercial. Por otro lado, la mercancía que se utiliza como referencia debe tener la misma marca de la mercancía objeto de Valoración, y en caso de no tenerla, se debe sustentar técnicamente que aun así podrían cumplir las mismas funciones y ser comercialmente intercambiables. 208

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Para esta evaluación se tendrá en consideración que: 1) El importador debe proporcionar información suficiente que permita establecer si la mercancía objeto de Valoración tiene una marca comercial, y si es así, si esta es reconocida en el mercado internacional. De no proporcionar la información que lo acredite, se deberá considerar que la mercancía objeto de valoración tiene una marca que no tiene reconocimiento en el mercado internacional y, 2) La Administración Aduanera se encuentra obligada a sustentar técnicamente si la mercancía que utiliza como referencia tiene una marca comercial y de ser así, si esta tiene el mismo reconocimiento en el mercado internacional que la mercancía valorada, de no proceder de esta forma, se deberá considerar que la mercancía que se utiliza como referencia tiene una marca que no tiene reconocimiento en el mercado internacional. En este punto, es importante señalar que la obligación del importador o de la Administración Aduanera de probar si la marca comercial de la mercancía objeto de Valoración o de aquella que es utilizada como referencia tiene reconocimiento en el mercado internacional, no es aplicable para el caso de mercancías que tienen una marca notoria, esto es, una marca que los consumidores vienen usando de manera intensiva y que ha sido objeto de una publicidad igualmente intensa, srcinando que se haya difundido ampliamente sin perder su fuerza distintiva y que sea ampliamente conocida por los sectores interesados. Al respecto, GARCÍA MUÑOZ NÁJAR señala: “La notoriedad de una marca es una condición especial, o mejor dicho, es un premio que recibe una marca que ha sido prestigiada en el tiempo, una marca que significa calidad y sobre la cual se ha efectuado inversión en publicidad y promoción. Además, el conocimiento de dicha marca por parte de los consumidores es relevante con relación a las marcas comunes. Esta condición especial le permite a una marca que sea protegida en el Perú o en cualquier otro país, sin necesidad que esta haya sido registrada previamente”. A ello agrega que “las marcas notorias son las que pueden ser identificadas con relativa facilidad opor un porcentaje amplio de consumidores, ellasreconocidos –además de tinguir productos servicios– se asocian a determinado prestigioyao que calidad pordisamplios sectores de la sociedad. Ahora bien, ese prestigio y calidad no han sido obtenidos gratuitamente, sino a través del uso permanente y continuo de la marca, generando la aceptación y reconocimiento del consumidor”(52). Por otro lado, se debe indicar que la mención que se hace en el Acuerdo sobre Valoración de la OMC a la calidad, el prestigio comercial y la marca, no tiene como propósito el que estos sean los únicos aspectos evaluados, sino que deberán evaluarse todos aquellos que signifiquen una diferencia entre la mercancía utilizada como referencia y la que es valorada, a efecto de establecer si dicha diferencia implica que estas ya no puedan cumplir las mismas funciones o ya no sean comercialmente intercambiables. En tal sentido, si existiese una diferencia en lo que se refiere a la calidad, al prestigio comercial o a la marca, así como cualquier otro elemento de la mercancía utilizada como referencia, esta será válida únicamente si se sustenta técnicamente que esas diferencias no han significado que ya no pueda cumplir las mismas funciones que cumple la mercancía objeto de valoración y tampoco que no sean comercialmente intercambiables. También es necesario verificar que la mercancía que se utiliza como referencia haya sido producida en el mismo país en el que fue producida la mercancía que es materia de valoración, ya que aquellas que han sido producidas en un país distinto no califican como similares, como tampoco pueden tener esa calificación las mercancías que lleven incorporados o contengan elementos de ingeniería y demás elementos enumerados en el numeral iv) del inciso b) del apartado 1) del citado artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, respecto de los cuales no se haya efectuado el correspondiente ajuste. De lo señalado se concluye que para calificar a una mercancía importada como similar a la que es objeto de valoración, debe existir entre ellas una identidad parcial en sus aspectos fundamentales o sustanciales y accesorios o complementarios, siendo una condición para esAELE

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tablecer dicha calificación que se sustente técnicamente que las diferencias existentes entre ambas mercancías no impidan que estas cumplan las mismas funciones y que sean comercialmente intercambiables. Asimismo, es necesario que se hayan producido en el mismo país y que no tengan incorporados o no contengan, según el caso, los elementos previstos en el numeral iv) del inciso b) del apartado 1) del artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, por los cuales no se hayan hecho ajustes”. En ese contexto, de lo actuado y de la información que consta en la página web de la Administración (www.sunat.gob.pe) así como de la que consta en los Boletines Químicos N° 1182007-012555 y 118-2007-013773, que contienen los resultados de los análisis al que fue sometida la mercancía cuyo valor ha sido ajustado así como aquella que sirve de referencia para el ajuste formulado por la Administración, se tiene lo siguiente: Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-180406 (Mercancía materia de ajuste)

Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-204973 (referencia)

- Producto: tela polar fleece - Descripción: tejido de punto por trama de fibras sintéticas, perchado en ambas caras, teñido, ancho 166 cm y gramaje 227 g/m2 - Composición: 100% fibras de poliéster. - Sin marca. - Sin modelo. - Origen: China. - Procedenda: China - Uso: Confecciones.

- Producto: tela polar - Descripción: tejido de punto por trama de fibras sintéticas, perchado en ambas caras, teñido, ancho 164 cm y gramage 231 g/m2 - Composición: 100% fibras de poliéster. - Sin marca. - Sin modelo. - Origen: China - Procedencia: China. - Uso: Confecciones

Respecto de la información presentada, la Administración Aduanera señala expresamente que la diferencia del nombre comercial no tiene mayor incidencia en la determinación y/o fijación de los precios ofertados en el mercado, pues este no reviste objetivamente un costo o un elemento de análisis econométrico que se pueda considerar como un valor agregado respecto de la manufactura del producto, teniendo en cuenta que: 1) la composición de las mercancías es la misma, 2) las características merceológicas son semejantes, 3) Ambas mercancías no tienen marca. Como se aprecia del cuadro precedente y la aclaración realizada por la Administración, la mercancía correspondiente a la serie única de la Declaración Única de Aduanas N° 118-200710-180406 y la referencia utilizada para efectuar el ajuste de valor, contenida en la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-204973, son similares según lo previsto en el inciso b), numeral 2 del artículo 15° del Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, ya que si bien se trata de mercancías que no son iguales en todo, tienen características y composición semejantes, que les permite cumplir las mismas funciones y ser comercialmente intercambiables, pues se trata del producto denominado, tela polar fleece, consistente en tejido de punta por trama de fibras sintéticas, perchado en ambas caras y cuentan con medidas de gramaje y ancho muy próximas, compuestos de 100% de fibras de poliéster, sin presentar marca ni modelo. Asimismo, cabe indicar que ambas mercancías son srcinarias y procedentes de China. Finalmente se debe precisar que la mercancía objeto de valoración y la referencia no tienen incorporados ni contienen los elementos previstos en el numeral iv) del inciso b) del apartado 1) del artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, por los cuales no se hayan hecho ajustes. En tal sentido, se debe precisar que es correcto el proceder de la Administración Aduanera que analizó si existía una identidad parcial en los aspectos fundamentales o sustanciales y accesorios o complementarios, entre la mercancía objeto de valoración y la referencia; y susten210

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tó técnicamente que las diferencias existentes entre ambas mercancías no impiden que estas cumplan las mismas funciones y que sean comercialmente intercambiables, razón por la cual carecen de asidero los argumentos formulados por la recurrente sobre este aspecto, debiendo considerarse a la referencia en este aspecto, como válida. V. Del elemento “tiempo” de una transacción, cuya mercancía es utilizada como referencia.

De otro lado, se aprecia en los actuados que la mercancía objeto de valoración, amparada en la Declaración Única de Aduanas N° 118-2007-10-180406, fue exportada el 19 de julio de 2007, mientras que la mercancía utilizada como referencia, contenida en la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-204973 fue exportada el 07 de agosto de 2007. En cuanto al análisis que debe realizarse con relación al elemento “tiempo” de una transacción, cuya mercancía es utilizada como referencia para la aplicación del segundo y tercer método de valoración aduanera, el tema fue presentado a debate en Sala Plena, habiendo adoptado este Tribunal mediante el Acuerdo de Reunión de Sala Plena Nº 2013-08 de 13 de febrero de 2013, el siguiente criterio: “El valor de transacción de una mercancía idéntica o similar exportada dentro de los 180 días calendarios anteriores o posteriores a la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración, califica como una referencia válida para determinar el valor en aduanas de conformidad con el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera; calificación que tiene el carácter de una presunción iuris tantum, pues la Administración Aduanera o el importador pueden probar que las prácticas comerciales y las condiciones del mercado que afectan al precio de la mercancía no permanecieron idénticas en el periodo comprendido entre la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración y la fecha de exportación de la mercancía que es utilizada como referencia, en cuyo caso esta no podrá ser utilizada para determinar el valor en aduanas. El valor de transacción de una mercancía idéntica o similar exportada fuera de los 180 días calendarios anteriores o posteriores a la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración, califica como referencia no válida para determinar el valor en aduanas de conformidad con el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera; calificación que tiene el carácter de una presunción iuris tantum, pues la Administración Aduanera o el importador pueden probar que las prácticas comerciales y las condiciones del mercado que afectan al precio de la mercancía permanecieron idénticas en el periodo comprendido entre la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración y la fecha de exportación de la mercancía que es utilizada como referencia, en cuyo caso esta podrá ser utilizada para determinar el valor en aduanas. Lo dispuesto en la última parte del inciso b) del artículo 13° del Reglamento para Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por Decreto Supremo Nº 186-99-EF contraviene lo establecido por el Tercer Párrafo de los artículos 2° y 3° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, razón por la cual resulta inaplicable”.

Los fundamentos del criterio adoptado son los siguientes: “El artículo 2° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC aprobado por el Decreto Supremo Nº 186-99-EF establece, en concordancia con la Nota General deAplicación Sucesiva de los Métodos deValoración, Anexo l del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, que: “Elvalor en aduana de las mercancías importadas se determinará de acuerdo a losMétodos de Valoración establecidos en el Acuerdo del Valor de la AELE

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OMC, los que se aplicarán en forma sucesiva y excluyente en el siguiente orden: Primer Método: Valor de Transacción de las Mercancías lmportadas (…), Segundo Método: Valor de Transacción de Mercancías ldénticas (…),Tercer Método: Valor de Transacción de Mercancías Similares …” y así sucesivamente. De otro lado, el Segundo Párrafo de la lntroducción General del Acuerdo sobre Valoración de la OMC señala: “Cuando el valor en aduana no pueda determinarse en virtud de lo dispuesto en el artículo 1°, normalmente deberán celebrarse consultas entre la Administración de Aduanas y el importador con objeto de establecer una base de valoración con arreglo a lo dispuesto en los artículos 2° o 3°”. Al respecto, el Primer Párrafo del artículo 2° del citado acuerdo señala lo siguiente “1. a) Si el valor en aduana de las mercancías importadas no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en el artículo 1°, el valor en aduana será el valor de transacción de mercancías idénticas vendidas para la exportación al mismo país de importación y exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en un momento aproximado”. Asimismo, respecto del Tercer Método de Valoración Aduanera, en dicho acuerdo se indica que “.1 a) Si el valor en aduana de las mercancías importadas no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 1° y 2°, el valor en aduana será el valor de transacción de mercancías similares vendidas para la exportación al mismo país de importación y exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en un momento aproximado”. Sobre el particular, es necesario establecer parámetros que permitan verificar el cumplimiento del elemento tiempo de mercancías idénticas o similares a las importadas, para la determinación de su valor en aduanas en aplicación del Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera, de conformidad con lo establecido por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria. al análisis de las normas citadas, es necesario que mediante ResoluciónPreviamente Legislativa N° 26407, vigente desde el 1 de enero de 1995,indicar se aprobó el “Acuerdo por el que se establece la Organización Mundial del Comercio (OMC) y los Acuerdos Comerciales contenidos en el Acta Final de la Ronda de Uruguay” suscrita en Marrakech, Marruecos el 15 de abril de 1994, entre los cuales se encontraba el Acuerdo relativo a la aplicación del Artículo Vll del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio. No obstante, a solicitud del Gobierno Peruano, la cual fue aceptada por el Consejo General de la OMC mediante la Decisión WT/L/307, fue recién a partir del 1 de abril de 2000 que la determinación del valor en aduanas de las mercancías importadas al Perú se rige en su totalidad por lo establecido en el Acuerdo sobre Valoración de la Organización Mundial del Comercio- OMC. Como se puede apreciar en el Perú la valoración aduanera de las mercancías importadas se rige por normas contenidas en un tratado internacional y por normas comunitarias, siendo estas las que establecen los lineamientos fundamentales que se deben observar en la tarea de asignar un valor a la mercancía importada, para efecto de determinar la base imponible de los tributos aduaneros de tipo ad valorem que le son aplicables. Con relación al carácter de las normas contenidas en el tratado internacional es necesario mencionar el principio Pacta Sunt Servanda, reconocido por el artículo 27° de la Convención de Viena sobre los Tratados lnternacionales, según el cual, los Estados contratantes no pueden invocar disposiciones de su derecho interno como justificación del incumplimiento de un tratado. Sobre el carácter de las normas comunitarias, podemos indicar que tienen los siguientes atributos i) se emiten como consecuencia del ejercicio de competencias asignadas a organismos supranacionales, ii) son de aplicación inmediata y de efecto directo, ya que ingresan automáticamente en el sistema jurídico de los Estados miembros a partir de su entrada en vigencia, aplicándose tanto a sus nacionales como al Estado mismo, siendo necesario precisar que en el interior de cada Estado miembro coexisten el Derecho comunitario y el Derecho interno, cada 212

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uno con su propia autonomía(53); y iii) gozan de “primacía” es decir tiene jerarquía superior a cualquier norma de orden interno. Siendo así, se puede señalar que no es posible aplicar una norma interna que regule la valoración aduanera de mercancías importadas, interpretándola en un sentido contrario al Acuerdo sobre Valoración de la OMC, la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina o las Resoluciones 846 y 961 de la Secretaría General de la Comunidad Andina, sino que frente a una situación en la que la norma podría tener ese sentido, los operadores jurídicos tienen las siguientes opciones: i) lnterpretar lo dispuesto en la norma interna en el sentido del Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria, si el texto de la norma interna lo permite o, ii) Aplicar lo dispuesto en el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria y no aplicar la norma interna, en caso que la contradicción sea insalvable. Ahora bien, teniendo en cuenta lo señalado, se desarrollará a continuación los parámetros que se deben observar para verificar el cumplimiento del elemento “tiempo” de mercancías importadas idénticas o similares a la que es objeto de valoración, para la determinación de su valor en aduanas en aplicación del Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera, de conformidad con lo establecido por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria. Conforme con las normas citadas, se considera que para establecer el valor en aduanas de la mercancía importada en aplicación del Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera, el precio que el comprador haya pagado o va a pagar por esta es irrelevante, pues en dichos métodos el valor en aduanas estará determinado por el valor de transacción de otra mercancía importada que califique como idéntica o similar a la que es objeto de valoración, y que en caso de contar con varios valores de transacción, se utilizará el más bajo. Al respecto, BUENO señala que: “La diferencia principal con el Método del Artículo 1° es que este se refiere a un valor de transacción que se2°determina función las mercaderías que se están importando, mientras que el Artículo establece en el valor en de aduana a través de los precios de otras mercaderías idénticas a las que se están importando, pero cuyos valores ya han sido aprobados por la Aduana conforme al Artículo 1°”(54), apreciación que también resulta aplicable al artículo 3°, respecto de mercaderías similares. En ese contexto, de conformidad con el criterio establecido en reiterados fallos de la Sala de Aduanas del Tribunal Fiscal, como es el caso de la Resolución de Tribunal Fiscal Nº 4499-A2006(55), se puede señalar que para aplicar el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera la normativa internacional dispone que la Administración Aduanera notifique al importador la denominada “Consulta”, a través de la cual, se pone en conocimiento del importador los valores de transacción de mercancías idénticas o similares que posee en su base de datos y le solicita a este que informe sobre aquellos que pudiera conocer. Como se advierte, se trata de una actuación para intercambiar información sobre los valores de transacción de mercancías idénticas o similares a la importada, con el propósito de evaluarlos y elegir aquel que será utilizado para determinar el valor en aduanas, de acuerdo con el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera, respectivamente. Asimismo, se aprecia que la evaluación de los valores de transacción de mercancías idénticas o similares que posee la Administración Aduanera y de los que presenta el importador tiene varias etapas. Una de ellas consiste en verificar que la mercancía ha sido exportada en el mismo momento en que fue exportada la mercancía objeto de valoración o en un momento aproximado, ya que en caso de no cumplir con dicha condición, no será posible aplicar el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera. Luego, se deberá verificar que se cumplan los demás requisitos y que se realicen los ajustes que correspondan para determinar el valor en aduanas conforme a dichos métodos. Al respecto, los numerales 9 a 13 de la Nota Explicativa 1.1 del Comité Técnico de Valoración en Aduana(56), señalan lo siguiente: AELE

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“9. En los artículos 2° y 3° del Acuerdo, el trato aplicable al elemento tiempo es diferente. A diferencia del artículo 1°, en el que la valoración de las mercancías importadas se basa en un elemento autónomo, a saber, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías, los artículos 2° y 3° se refieren a valores previamente determinados de conformidad con el artículo 1°, a saber, los valores de transacción de mercancías importadas idénticas o similares. 10. Para asegurar una aplicación uniforme, los artículos 2° y 3° establecen que el valor en aduana, determinado con arreglo a lo dispuesto en ellos, es el valor de transacción de mercancías idénticas o similares exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración o en uno próximo. Así pues, estos artículos establecen un elemento tiempo externo como patrón que deberá tenerse en cuenta al aplicarlos. 11. Cabe subrayar que el elemento tiempo externo que sirve como patrón aplicable según los artículos 2° y 3° es el momento en el que las mercancías objeto de Valoración fueron exportadas y no aquel en el que han sido vendidas. 12. Este elemento tiempo externo que sirve como patrón debe permitir la aplicación práctica de dichos artículos. Por eso, debería considerarse que las palabras “en un momento aproximado” se utilizan simplemente para moderar la rigidez de la expresión “en el mismo momento”. Es de destacar, además, que el Acuerdo, según lo enunciado en su lntroducción general, pretende que la determinación del valor en aduana se base en criterios sencillos y equitativos que sean conformes con los usos comerciales. Partiendo de estos principios, la expresión “en el mismo momento o en un momento aproximado” debería interpretarse como si cubriera un periodo, tan próximo a la fecha de la exportación como sea posible, durante el cual las prácticas comerciales y las condiciones de mercado que afecten al precio permanecen idénticas. En último término la cuestión deberá zanjarse caso por caso en el contexto global de la aplicación de los artículos 2° y 3°. 13. Los requisitos relativosdel al Acuerdo elementoque tiempo pueden en ningún alterar el orden de prioridad en la aplicación exigenoque se agoten todasmodo las posibilidades según el artículo 2° antes de poder aplicar el artículo 3°. Así pues, el hecho de que el momento en que se exporten mercancías similares (en contraposición a mercancías idénticas) sea más próximo al de las mercancías objeto de Valoración nunca será suficiente para que se invierta el orden de aplicación de los artículos 2° y 3°”. En el mismo sentido, al regular el Segundo Método de Valoración Aduanera, el artículo 35° del Reglamento Comunitario de la Decisión 571 - Valor en Aduana de las Mercancías lmportadas, aprobado por Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina, establece lo siguiente: “En la determinación del valor en aduana por aplicación del Método del Valor de Transacción de Mercancías ldénticas, el momento a considerar es la fecha de la exportación al Territorio Aduanero Comunitario. En este sentido se tomarán en cuenta únicamente mercancías que hayan sido exportadas en el mismo momento o en un momento aproximado que las mercancías objeto de Valoración, considerando la definición de momento aproximado dispuesta en el literal e del artículo 2° de este Reglamento”. Asimismo, respecto del Tercer Método de Valoración Aduanera, el artículo 39° del citado reglamento señala que: “En la determinación del valor en aduana por aplicación del Método del Valor de Transacción de Mercancías Similares, el momento a considerar es la fecha de la exportación al Territorio Aduanero Comunitario. En este sentido se tomarán en cuenta únicamente mercancías que hayan sido exportadas en el mismo momento o en un momento aproximado que las mercancías objeto de Valoración, considerando la definición de momento aproximado dispuesta en el literal e del artículo 2° de este Reglamento”. En cuanto a la definición de momento aproximado, el inciso e del artículo 2° del citado reglamento dispone que: “Para efectos de la aplicación de las disposiciones contenidas en el Acuerdo sobre Valoración de la OMC, en la Decisión 571 y en el presente Reglamento, se adoptan las siguientes definiciones, como complemento de las ya contenidas en dicho Acuer-

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do. e) Momento Aproximado: Periodo tan próximo al momento o fecha de la importación, exportación o venta, como sea posible, durante el cual las prácticas comerciales y las condiciones de mercado que afecten al precio permanecen idénticas”.

Conforme con lo previsto por las citadas normas, el elemento “tiempo” no está presente en la definición del Primer Método de Valoración Aduanera, en cambio, sí lo está en las definiciones del Segundo y del Tercer Método de Valoración Aduanera, las cuales establecen este elemento como un parámetro externo que debe ser considerado al determinar el valor en aduanas de las mercancías importadas según lo previsto por dichos métodos. Así, debido a que en el Segundo y Tercer Método de Valoración Aduanera no se toma en cuenta el valor de transacción de la mercancía objeto de valoración, sino que se recurre al valor de transacción de otra mercancía que califique como idéntica o similar, la norma establece parámetros de comparación entre ambas mercancías, las que deben guardar cierto nivel [de] identidad, de manera que para poder utilizar válidamente el valor de transacción de la mercancía idéntica o similar, se deben observar dichos parámetros, entre los cuales se encuentra el elemento tiempo. El elemento tiempo que se debe tomar como referencia al aplicar el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera, respectivamente, está determinado por el momento en el que las mercancías objeto de valoración fueron exportadas, lo cual se acredita con el documento de transporte. Ello implica que para poder utilizar como referencia el valor de transacción de mercancía idéntica o similar, esta debió haber sido exportada en el mismo momento en que lo fue la mercancía valorada o en un momento aproximado. Al respecto, se aprecia que la norma internacional y la comunitaria exigen en primera instancia que la mercancía objeto de Valoración y la mercancía idéntica o similar a ella que se utiliza como referencia hayan sido exportadas en el mismo momento, porque de esa manera se asegura lasconsecuencia prácticas comerciales del mercado que afectan sus precios sean idénticasque y en se trate dey condiciones mercancías comparables. Siendo este el fundamento de dicha regla, es razonable la excepción propuesta por la norma internacional y la comunitaria, cuando en segunda instancia permiten que se utilice como referencia el valor de transacción de mercancía idéntica o similar que no fue exportada en el mismo momento en que se exportó la mercancía objeto de valoración sino en un momento aproximado, siempre y cuando la diferencia de estas fechas comprenda un periodo en el que las prácticas comerciales y las condiciones del mercado que afectan al precio de las mercancías se hayan mantenido iguales. Así, no se vería afectado el propósito fundamental del elemento tiempo y en consecuencia, se tendrá mercancías que siguen siendo comparables. Aparentemente, según lo indicado, en lo que se refiere a la fecha que deberá considerarse como un momento aproximado al de la exportación de la mercancía objeto de valoración, no se habría fijado un plazo específico (antes o después de la fecha de la exportación de la mercancía objeto de valoración) dentro del cual debe haberse exportado la mercancía idéntica o similar, sino que se habría recurrido a otros parámetros, como son las prácticas comerciales y las condiciones de mercado que afectan los precios de las mercancías, indicándose que será próxima aquella fecha en la que todavía se mantienen idénticos dichos aspectos. Esto significaría por ejemplo, que si las prácticas comerciales y las condiciones del mercado que afectan al precio de la mercancía cambiaron a los 15 días de producida la exportación de la mercancía objeto de valoración, la mercancía idéntica o similar exportada después de esa fecha no podría considerarse como referencia válida y en consecuencia, no podría ser utilizada para determinar el valor en aduanas en aplicación del Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera. Asimismo, en otros casos podría suceder que las prácticas comerciales y las condiciones del mercado que afectan al precio de la mercancía cambien recién a los 9 meses de producida la exportación de la mercancía objeto de Valoración, en cuyo caso es lógico concluir que la mercancía idéntica o similar exportada después de 8 meses, es decir, dentro de ese peAELE

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riodo, constituye una referencia válida para la determinación del valor en aduanas, conforme con los mencionados métodos de Valoración aduanera. No obstante lo señalado, es necesario tener en cuenta que al regular el Sexto Método de Valoración Aduanera, denominado el Método del Último Recurso, el inciso a) del numeral 3) del artículo 44° del citado Reglamento Comunitario de la Decisión Nº 571 - Valor en Aduana de las Mercancías lmportadas, establece lo siguiente: “3. Si el valor en aduana de las mercancías importadas no se puede determinar aplicando los métodos indicados en los numerales 1 a 5 del artículo 3° de la Decisión 571, desarrollados en los Capítulos l y ll del presente Título, se aplicará el Método del “Último Recurso” de la siguiente manera: a) Flexibilidad razonable. A tal efecto, se aplicarán de nuevo los primeros cinco métodos del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, en el mismo orden establecido en este Acuerdo conforme a lo señalado en el artículo 4° de la Decisión 571, pero utilizando una flexibilidad razonable en la apreciación de las exigencias que cada uno de ellos contiene, hasta encontrar el primero que permita determinar el valor en aduana. Para la aplicación de las normas previstas en el desarrollo de este Método con flexibilidad razonable, en los casos que correspondan, podrán utilizarse periodos de tiempo superiores a ciento ochenta (180) días pero no más de trescientos sesenta y cinco (365) días, a efectos de establecer el momento aproximado”. De lo señalado en la norma citada, se aprecia que el Sexto Método de Valoración Aduanera es aplicable cuando no es posible determinar el valor en aduanas de la mercancía importada conforme con los métodos 1 a 5 del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, y este dispone que se intente aplicar nuevamente métodos de valoración, el mismodeorden, utilizando una flexibilidad razonable aldichos verificar el cumplimiento de losenrequisitos cada pero uno, esto es, que se sea tan exigente al comprobarlos. Así, en lo que se refiere al elemento tiempo, señala que un caso de flexibilidad razonable sería la utilización de un periodo superior a los 180 días pero inferior a 365 días, claro está, bajo el supuesto de que las prácticas comerciales y las condiciones del mercado que afectan al precio de la mercancía hayan variado en ese periodo, ya que de lo contrario, si ellas se hubiesen mantenido iguales, estaríamos dentro de lo que el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera denominan un momento aproximado. En este contexto, es necesario tener en cuenta el Método de lnterpretación Sistemático por comparación con otras normas, el cual, según RUBlO CORREA, “… consiste en extender a la norma bajo interpretación los principios o conceptos que fluyen claramente del contenido de otras normas y que, en la interpretada, no son ostensibles (…)”(57). Aplicando dicho Método de interpretación se puede concluir que la norma comunitaria permite fijar un plazo de tolerancia del elemento tiempo aplicable en el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera, esto es, de 180 días anteriores o posteriores a la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración, los cuales deberán ser computados en días calendarios a partir del día inmediato anterior o posterior a la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración, ya que las prácticas comerciales y condiciones del mercado son susceptibles de un cambio en cualquier día y no únicamente en días hábiles. Al respecto, HERRERA YDÁÑEZ y GOlZUETA SÁNCHEZ señalan lo siguiente: “Como hemos dicho, ni el Acuerdo, ni la nota explicativa 1.1 precisan o establecen límites temporales para fijar el alcance de la norma. Así, pues, deberán ser las Administraciones Aduaneras nacionales y, en concreto, el funcionario de Aduanas, quienes determinen, caso por caso, si el elemento temporal se cumple. No puede, pues, establecerse una regla fija, ya que en algunos casos, una diferencia de un día en la exportación puede determinar el rechazo de la aplicación 216

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de los artículos 2° y 3°, y, en otros, diferencias de meses no impedirán que estos últimos se apliquen. Naturalmente, el funcionario de Aduanas no decidirá, caprichosamente, si acepta o no la diferencia en el elemento tiempo, sino que tendrá que ponderar diversos factores, como, por ejemplo, el cambio en las condiciones del mercado de la mercancía de que se trate, las oscilaciones en el precio de la misma, etc. Una regla práctica, para evitar cualquier problema, podría consistir en establecer un plazo de tolerancia en la legislación del país de importación, de tal manera que, superados los plazos establecidos, no se apliquen los artículos 2° y 3°” (58). De otra parte, se debe tener en cuenta que la lntroducción General del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, entre otros aspectos, reconoce la importancia de lo dispuesto por el artículo Vll del GATT de 1994 así como de la elaboración de normas para su aplicación con el objeto de conseguir a este respecto una mayor uniformidad y certidumbre. Sobre el particular lBÁÑEZ MARSlLLA señala: “A estos cuatropuntos de la lntroducción sigue una exposición delos objetivos que inspiran la elaboración del Código y algunas líneas maestras del mismo. Esta exposición se convierte en criterio hermenéutico de gran importancia al poner de manifiesto los principios fundamentales en que se basa elAcuerdo lnternacional por el que seestablece el Código”(59). Asimismo, sobre el objetivo de lograr una mayor uniformidad y certidumbre en la valoración en aduana, agrega lo siguiente: “Son dos cualidades íntimamente unidas. Si bien sería posible que existiera certidumbre a pesar de que cada país aplicara unas normas de valoración diferentes, qué duda cabe que el hecho de contar con unas normas internacionales comunes hace más fácil que los operadores puedan predecir el resultado de sus transacciones, elemento que a su vez redunda en beneficio del tráfico internacional. Las empresas sienten aversión por el riesgo, y no es casualidad que las normas contables, preocupadas por ofrecer una imagen fiel de la verdadera situación patrimonial de la empresa, concedan gran importancia al principio de prudencia. Si se reducen los riesgos, mediante un conjunto de normas cuyas consecuencias son predecibles, se está creando un los negocios. La uniformidad además el mecanismo destinado a impe(60) dir clima que losfavorable distintospara Estados hagan utilización desviadaesde la valoración aduanera” . En tal sentido, es claro que cualquier criterio interpretativo que se adopte con relación al elemento tiempo previsto en el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera, deberá ajustarse, entre otros, a los principios de uniformidad y certidumbre expresamente señalados en la lntroducción General del Acuerdo sobre Valoración de la OMC. Ahora bien, el plazo de tolerancia que propone la norma comunitaria no puede tener un carácter estricto o rígido(61) porque ello podría implicar que en algún caso no se utilicen los parámetros establecidos por los artículos 2° y 3° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC. Así por ejemplo, fijar un plazo de tolerancia de 180 días anteriores y posteriores a la fecha de exportación de la mercancía valorada, que se aplique de manera rigurosa, podría significar que no se utilice como referencia el valor de transacción de mercancía idéntica o similar exportada en una fecha posterior a dicho plazo, a pesar que durante ese periodo de tiempo las prácticas comerciales y condiciones del mercado se mantuvieron idénticas, lo cual sería incorrecto. De igual forma, podría suceder que se utilice como referencia el valor de transacción de mercancía idéntica o similar exportada dentro de los 180 días, a pesar que a la fecha en que esta se exportó ya habían cambiado las prácticas comerciales o condiciones del mercado que afectan el precio de la mercancía, lo cual también sería incorrecto. En tal sentido, debe entenderse que el plazo de tolerancia propuesto por la norma comunitaria tiene un carácter flexible, que permite la aplicación de los parámetros que fueron utilizados por la norma internacional y la comunitaria para determinar cuándo se está frente a un valor de transacción de mercancía idéntica o similar, exportada en un momento aproximado al de la exportación de la mercancía valorada, y a la vez, permite la aplicación de los principios de uniformidad y certidumbre. Ello es posible si consideramos que el plazo propuesto por la normativa comunitaria se basa en presunciones relativas, también conocidas como presunciones iuris tantum. AELE

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Al respecto, se considera que la presunción en general es el resultado de un proceso lógico mediante el cual, de un hecho conocido, cuya existencia es cierta, se infiere un hecho desconocido cuya existencia es probable(62). La presunción faculta a los sujetos a cuyo favor se prevé a prescindir de la prueba de aquello que se presume cierto. Asimismo, una presunción es relativa o iuris tantum cuando se admite prueba en contra, esto es, cuando se permite probar la inexistencia del hecho que inicialmente se presumía cierto, de manera que la persona que necesita vencer esa presunción debe aportar las pruebas suficientes para demostrar su falsedad(63). De esta manera, el valor de transacción de una mercancía idéntica o similar, exportada dentro de los 180 días calendarios anteriores o posteriores a la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración, calificará como referencia válida. No obstante, dicha calificación tendrá el carácter de una presunción iuris tantum, de manera que se admitirá prueba en contrario. Ello significa que si la Administración Aduanera o el importador prueban que las prácticas comerciales y las condiciones del mercado que afectan al precio de la mercancía cambiaron entre la fecha de exportación de la mercancía valorada y la que es utilizada como referencia, esta última no podrá ser utilizada para determinar el valor en aduanas de la primera, en aplicación del Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera. De igual forma, el valor de transacción de una mercancía idéntica o similar exportada fuera de los 180 días calendarios anteriores o posteriores a la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración calificará como referencia no válida. No obstante, dicha calificación también deberá tener el carácter de una presunción iuris tantum, de forma que se admitirá prueba en contrario. De igual manera, ello significa que si la Administración Aduanera o el importador prueban que las prácticas comerciales y las condiciones del mercado que afectan al precio de la mercancía no se modificaron entre la fecha de exportación de la mercancía valorada y la que es utilizada como referencia, esta última podrá ser utilizada para determinar el valor en aduanas de lalado, primera, en aplicación del Segundo o Tercer Método de Por otro en cuanto a la elección del valor de transacción de Valoración mercancía Aduanera. idéntica o similar debe considerarse que, como se ha señalado, al realizarse una consulta en el marco del Segundo y Tercer Métodos de Valoración Aduanera y el intercambio de información correspondiente, puede que se identifique más de un valor de transacción de mercancías que califican como idénticas o similares, según el Método de valoración que se esté aplicando y que además cumplen con el elemento tiempo y respecto de las cuales se han realizado los ajustes respectivos para hacerlas comparables con la mercancía objeto de valoración. En dicho caso, será necesario elegir una de ellas para determinar el valor en aduanas. Al respecto, el tercer párrafo del artículo 2° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC señala lo siguiente: “Si al aplicar el presente artículo se dispone de más de un valor de transacción de mercancías idénticas, para determinar el valor en aduana de las mercancías importadas se utilizará el valor de transacción más bajo”. lgual disposición se aprecia en el artículo 3° respecto de mercancías similares. En efecto, se señala que “Si al aplicar el presente artículo se dispone de más de un valor de transacción de mercancías similares, para determinar el valor en aduana de las mercancías importadas se utilizará el valor de transacción más bajo”. Por consiguiente, de acuerdo con lo señalado por la citada norma, en una situación en la que existe más de un valor de transacción de mercancía idéntica o similar a la que es objeto de valoración, las cuales califican como referencias válidas para determinar el valor en aduanas, se deberá elegir el valor de transacción más bajo. No obstante lo señalado, el inciso b) del artículo 13° del Reglamento para Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por Decreto Supremo Nº 186-99-EF, dispone que: “Para la aplicación del Segundo y Tercer Método la Aduana DEBE VERlFlCAR si el valor tomado como referencia cumple, respecto a la mercancía objeto de valoración, los siguientes requisitos: (…) b) Si ha sido exportada al Perú en el mismo momento o en su defecto en un momento más 218

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aproximado sea antes o después, en caso de igualdad de aproximación se preferirá la anterior”. Como se puede apreciar, la última parte de esta disposición del ordenamiento jurídico interno, establece que cuando existan dos valores de transacción de mercancías idénticas o similares, que cumplen con el elemento tiempo porque fueron exportadas en un momento aproximado a la fecha de exportación de la mercancía valorada, una de ellas con anterioridad y la otra con posterioridad, y que tienen la misma aproximación a la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración, se preferirá la que fue exportada con anterioridad, utilizando así un parámetro distinto al previsto en el Acuerdo sobre Valoración de la OMC. Por consiguiente, se aprecia que lo dispuesto en la última parte del citado inciso b) del artículo 13° del anotado reglamento contraviene lo dispuesto por el tercer párrafo de los artículos 2° y 3° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, razón por la cual aquel resulta inaplicable. Finalmente es necesario señalar que, teniendo en cuenta que el término “momento aproximado” cubre el periodo más próximo que sea posible, durante el cual las prácticas comerciales y condiciones del mercado permanecen idénticas, según lo señalado por la Nota Explicativa 1.1., debe entenderse que cuando existan dos o más valores de transacción de mercancías idénticas o similares, que aparentemente cumplirían con el elemento tiempo, pero no tienen la misma aproximación a la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración, se preferirá la que fue exportada en una fecha más cercana a la fecha de exportación de la mercancía valorada, ya que solo ella cumplirá el elemento tiempo según el criterio interpretativo expresado en la citada Nota Explicativa.” De acuerdo con la información que consta en los actuados la mercancía utilizada como referencia amparada en la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-1 0-204973 fue exportada dentro de los 180 días calendarios posteriores a la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración, contenida en la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-180406, de manera como una referencia para determinar conque el califica Segundo o Tercer Método deválida Valoración Aduanera.el valor en aduanas de conformidad En este punto se debe precisar que el importador no ha presentado prueba alguna que acredite que las prácticas comerciales y las condiciones del mercado que afectan al precio de la mercancía no permanecieron idénticas en el periodo comprendido entre la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración y la fecha de exportación de la mercancía que es utilizada como referencia, de manera que no existe elemento de juicio alguno relacionado con el elemento tiempo que impida considerar la referencia utilizada por la Administración como una referencia válida. Vl. De los elementos “cantidad” y “nivel comercial” de una transacción cuya mercancía es utilizada como referencia.

Según consta en los actuados, lacantidad de mercancía importada con la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-180406 fue de 28,526.00 metros, entanto que la cantidad demercancía importada con la Declaración Única deAduanas Nº 118-2007-10-204973 fue de 45,151.70 metros. Asimismo, se aprecia que el importador en la Declaración Única de Aduanas Nº 1182007-10-180406, al igual que el importador en la Declaración Única de Aduanas N° 118-2007-1 0-204973, han declarado que el nivel comercial que les otorgaron sus respectivos proveedores era de mayorista. Ahora bien, respecto del análisis que se debe realizar en cuanto a los elementos “cantidad” y “nivel comercial” de una transacción cuya mercancía es utilizada como referencia para la aplicación del segundo y tercer método de valoración aduanera, el tema fue presentado a debate en Sala Plena, habiendo adoptado este Tribunal mediante el Acuerdo de Reunión de Sala Plena Nº 2013-09 de 13 de febrero de 2013, el siguiente criterio: “Cuando en aplicación del Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, se tiene como referencia únicamente el valor AELE

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de transacción de mercancía vendida a un nivel comercial y/o cantidad diferente, se deberá comprobar si en la transacción de la mercancía objeto de valoración y/o en la transacción de la mercancía idéntica o similar que se utiliza como referencia, el precio fue afectado con un descuento por nivel comercial y/o cantidad, en cuyo caso, se deberá realizar los ajustes respectivos al valor de transacción de la mercancía que se utiliza como referencia a efecto de hacerlo comparable con el valor de transacción de la mercancía objeto de valoración y así poder utilizarlo para determinar el valor en aduanas.”

Los fundamentos del criterio adoptado son los siguientes: “El segundo párrafo de la lntroducción General del Acuerdo sobre Valoración de la OMC señala que: “Cuando el valor en aduana no pueda determinarse en virtud de lo dispuesto en el artículo 1°, normalmente deberán celebrarse consultas entre la Administración de Aduanas y el importador con objeto de establecer una base de valoración con arreglo a lo dispuesto en los artículos 2° o 3°”.

En cuanto al Segundo Método de Valoración Aduanera, el primer párrafo del artículo 2°” del Acuerdo sobre Valoración de la OMC señala lo siguiente: “1. a) Si el valor en aduana de las mercancías importadas no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en el artículo 1°, el valor en aduana será el valor de transacción de mercancías idénticas vendidas para la exportación al mismo país de importación y exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en un momento aproximado. b) Al aplicar el presente artículo, el valor en aduana se determinará utilizando el valor de transacción de mercancías idénticas vendidas al mismo nivel comercial y sustancialmente en las mismas cantidades que las mercancías objeto de la valoración. Cuando no exista tal venta, se utilizará el valor de transacción deajustado mercancías un nivel comercial diferente y/o en cantidades diferentes, paraidénticas tener en vendidas cuenta lasa diferencias atribuibles al nivel comercial y/o a la cantidad, siempre que estos ajustes puedan hacerse sobre la base de datos comprobados que demuestren claramente que aquellos son razonables y exactos, tanto si suponen un aumento como una disminución del valor”. Asimismo, respecto del Tercer Método de Valoración Aduanera, el primer párrafo del artículo 3° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC establece lo siguiente: “1 a) Si el valor en aduana de las mercancías importadas no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 1° y 2°, el valor en aduana será el valor de transacción de mercancías similares vendidas para la exportación al mismo país de importación y exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en un momento aproximado. b) Al aplicar el presente artículo, el valor en aduana se determinará utilizando el valor de transacción de mercancías similares vendidas al mismo nivel comercial y sustancialmente en las mismas cantidades que las mercancías objeto de la valoración. Cuando no exista tal venta, se utilizará el valor de transacción de mercancías similares vendidas a un nivel comercial diferente y/o en cantidades diferentes, ajustado para tener en cuenta las diferencias atribuibles al nivel comercial y/o a la cantidad, siempre que estos ajustes puedan hacerse sobre la base de datos comprobados que demuestren claramente que aquellos son razonables y exactos, tanto si suponen un aumento como una disminución del valor”. Sobre el particular, es necesario determinar la manera en la que deben analizarse los elementos cantidad y nivel comercial de las mercancías objeto de valoración y de las mercancías que se consideren idénticas o similares a ellas, para determinar si corresponde efectuar un ajuste que las haga comparables, para la determinación del valor en aduanas en aplicación del Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera, de conformidad con lo establecido por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria. 220

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Previamente al análisis, es necesario indicar que mediante Resolución Legislativa N° 26407, vigente desde el 1 de enero de 1995, se aprobó el “Acuerdo por el que se establece la Organización Mundial del Comercio (OMC) y los Acuerdos Comerciales contenidos en el Acta Final de la Ronda de Uruguay” suscrita en Marrakech, Marruecos el 15 de abril de 1994, entre los cuales se encontraba el Acuerdo relativo a la aplicación del Artículo Vll del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio. No obstante, a solicitud del Gobierno Peruano, la cual fue aceptada por el Consejo General de la OMC mediante la Decisión WT/L/307, fue recién a partir del 1 de abril de 2000 que la determinación del valor en aduanas de las mercancías importadas al Perú se rige en su totalidad por lo establecido en el Acuerdo sobre Valoración de la Organización Mundial del Comercio – OMC. En concordancia con lo señalado, mediante la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina, vigente desde el 01 de enero de 2004, se dispuso que para los efectos de la valoración aduanera, los Países Miembros de la Comunidad Andina se regirán por lo dispuesto en el texto del «Acuerdo relativo a la Aplicación del Artículo Vll del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994», en adelante llamado Acuerdo sobre Valoración de la OMC, y por lo dispuesto en la referida Decisión y su Reglamento Comunitario, el cual se aprobó mediante Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina(64). Como se puede apreciar en el Perú la valoración aduanera de las mercancías importadas se rige por normas contenidas en un tratado internacional y por normas comunitarias, siendo estas las que establecen los lineamientos fundamentales que se deben observar en la tarea de asignar un valor a la mercancía importada, para efecto de determinar la base imponible de los tributos aduaneros de tipo ad valorem que le son aplicables. Con relación al carácter de las normas contenidas en el tratado internacional es necesario mencionar el principio Pacta Sunt Servanda, reconocido porcontratantes el artículo 27° de la Convenciónque de según Viena sobre los Tratados lnternacionales, los Estados no pueden invocar disposiciones de su derecho interno como justificación del incumplimiento de un tratado. Sobre el carácter de las normas comunitarias, se puede indicar que tienen los siguientes atributos i) se emiten como consecuencia del ejercicio de competencias asignadas a organismos supranacionales, ii) son de aplicación inmediata y de efecto directo, ya que ingresan automáticamente en el sistema jurídico de los Estados miembros a partir de su entrada en vigencia, aplicándose tanto a sus nacionales como al Estado mismo, siendo necesario precisar que en el interior de cada Estado miembro coexisten el Derecho comunitario y el Derecho interno, cada uno con su propia autonomía(65); y iii) gozan de “primacía” es decir tiene jerarquía superior a cualquier norma de orden interno. Teniendo en cuenta lo señalado, a continuacion se determinará cómo deben analizarse los elementos cantidad y nivel comercial de la mercancía objeto de Valoración y de la referencia que se considere idéntica o similar a ella, para determinar si corresponde efectuar algún ajuste para tener en cuenta las diferencias atribuibles a dichos elementos, de manera que estas sean comparables para la determinación del valor en aduanas en aplicación del Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera, de conformidad con lo establecido por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria. Conforme con las normas citadas, se considera que para establecer el valor en aduanas de la mercancía importada en aplicación del Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera, el precio que el comprador haya pagado o va a pagar por la misma resulta irrelevante, pues en dichos métodos el valor en aduanas estará determinado por el valor de transacción de otra mercancía importada que califique como idéntica o similar a la que es objeto de valoración. Al respecto, BUENO señala que: “La diferencia principal con el Método del Artículo 1° es que este se refiere a un valor de transacción que se determina en función de las mercaderías AELE

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que se están importando, mientras que el Artículo 2° establece el valor en aduana a través de los precios de otras mercaderías idénticas a las que se están importando, pero cuyos valores ya han sido aprobados por la Aduana conforme al Artículo 1°”(66), apreciación que también resulta aplicable al artículo 3°, respecto [a] mercaderías similares. En ese contexto, de conformidad con el criterio establecido en reiterados fallos de la Sala de Aduanas del Tribunal Fiscal, como es el caso de la Resolución de Tribunal Fiscal Nº 4499A-2006(67), para aplicar el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera la normativa internacional y comunitaria disponen que la Administración Aduanera notifique al importador la denominada “Consulta”, a través de lacual se pone en conocimiento delimportador los valores de transacción de mercancías idénticas o similares que posee en su base de datos y le solicita que informe sobre aquellos que pudiera conocer. Al respecto, se advierte que se trata de una actuación para intercambiar información sobre los valores de transacción de mercancías idénticas o similares a la importada, con el propósito de evaluarlos y elegir aquel que será utilizado para determinar el valor en aduanas, de acuerdo con el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera, respectivamente. La evaluación de los valores de transacción de mercancías idénticas o similares que posee la Administración Aduanera y de los que presenta el importador, tiene varias etapas. Una de ellas consiste en verificar que la mercancía que se utiliza como referencia haya sido vendida al mismo nivel comercial y sustancialmente en las mismas cantidades en las que fue vendida la mercancía objeto de valoración, y si ello no fue así, se debe verificar que se hayan realizado los ajustes que corresponda para tener en cuenta las diferencias atribuibles al nivel comercial y/o a la cantidad, los que se realizarán sobre la base de datos comprobados. Al respecto, la Nota lnterpretativa al artículo 2° contenida en el Anexo l del Acuerdo sobre Valoración de la OMC señala: “1. Para la aplicación del artículo 2°, siempreidénticas que sea posible, la Administración de Aduanas utilizará el valor de transacción de mercancías vendidas al mismo nivel comercial y sustancialmente en las mismas cantidades que las mercancías objeto de valoración. Cuando no exista tal venta, se podrá utilizar una venta de mercancías idénticas que se realice en cualquiera de las tres condiciones siguientes: a) una venta al mismo nivel comercial pero en cantidades diferentes; b) una venta a un nivel comercial diferente pero sustancialmente en las mismas cantidades; o c) una venta a un nivel comercial diferente y en cantidades diferentes. 2. Cuando exista una venta en la que concurra una cualquiera de las tres condiciones indicadas, se efectuarán los ajustes del caso en función de: a) factores de cantidad únicamente; b) factores de nivel comercial únicamente; o c) factores de nivel comercial y factores de cantidad. 3. La expresión “y/o” confiere flexibilidad para utilizar las ventas e introducir los ajustes necesarios en cualquiera de las tres condiciones enunciadas. A los efectos del artículo 2°, se entenderá que el valor de transacción de mercancías importadas idénticas es un valor en aduana, ajustado con arreglo a las disposiciones de los párrafos 1 b) y 2, que ya haya sido aceptado con arreglo al artículo 1°. 5. Será condición para efectuar el ajuste por razón de la diferencia en los niveles comerciales o en las cantidades el que dicho ajuste, tanto si supone un incremento como una disminución del valor, se haga solo sobre la base de datos comprobados que demuestren claramente que es razonable y exacto, por ejemplo, listas de precios vigentes en las que se indiquen los precios correspondientes a diferentes niveles o cantidades. Como ejemplo de lo que antecede, en el caso de que las mercancías importadas objeto de la valoración consistan en un envío de 10 unidades y las únicas mercancías importadas idénticas respecto de las cuales exista un valor de transacción correspondan a una venta de 500 unidades, y se haya comprobado que 222

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el vendedor otorga descuentos por cantidad, el ajuste necesario podrá realizarse consultando la lista de precios del vendedor y utilizando el precio aplicable a una venta de 10 unidades. La venta no tiene necesariamente que haberse realizado por una cantidad de 10 unidades, con tal de que se haya comprobado, por las ventas de otras cantidades, que la lista de precios es fidedigna. Si no existe tal medida objetiva de comparación, no será apropiado aplicar el artículo 2° para la determinación del valor en aduana”. Por su parte, la Nota lnterpretativa al artículo 3° contenida en el Anexo l del Acuerdo sobre Valoración de la OMC establece: “1. Para la aplicación del artículo 3°, siempre que sea posible, la Administración de Aduanas utilizará el valor de transacción de mercancías similares vendidas al mismo nivel comercial y sustancialmente en las mismas cantidades que las mercancías objeto de valoración. Cuando no exista tal venta, se podrá utilizar una venta de mercancías similares que se realice en cualquiera de las tres condiciones siguientes: a) una venta al mismo nivel comercial pero en cantidades diferentes; b) una venta a un nivel comercial diferente pero sustancialmente en las mismas cantidades; o c) una venta a un nivel comercial diferente y en cantidades diferentes. 2. Cuando exista una venta en la que concurra una cualquiera de las tres condiciones indicadas, se efectuarán los ajustes del caso en función de: a) factores de cantidad únicamente; b) factores de nivel comercial únicamente; o c) factores de nivel comercial y factores de cantidad. 3. La expresión “y/o” confiere flexibilidad para utilizar las ventas e introducir los ajustes necesarios en cualquiera de las tres condiciones enunciadas. 4. A los efectos entenderá que elcon valor de transacción de mercancías importadas similaresdel esartículo un valor3°, enseaduana, ajustado arreglo a las disposiciones de los párrafos 1 b) y 2, que ya haya sido aceptado con arreglo al artículo 1°. 5. Será condición para efectuar el ajuste por razón de la diferencia en los niveles comerciales o en las cantidades el que dicho ajuste, tanto si supone un incremento como una disminución del valor, se haga solo sobre la base de datos comprobados que demuestren claramente que es razonable y exacto, por ejemplo, listas de precios vigentes en las que se indiquen los precios correspondientes a diferentes niveles o cantidades. Como ejemplo de lo que antecede, en el caso de que las mercancías importadas objeto de la valoración consistan en un envío de 10 unidades y las únicas mercancías importadas similares respecto de las cuales exista un valor de transacción correspondan a una venta de 500 unidades, y se haya comprobado que el vendedor otorga descuentos por cantidad, el ajuste necesario podrá realizarse consultando la lista de precios del vendedor y utilizando el precio aplicable a una venta de 10 unidades. La venta no tiene necesariamente que haberse realizado por una cantidad de 10 unidades, con tal de que se haya comprobado, por las ventas de otras cantidades, que la lista de precios es fidedigna. Si no existe tal medida objetiva de comparación, no será apropiado aplicar el artículo 3° para la determinación del valor en aduana”. Asimismo, el Comentario 10.1 del Comité Técnico de Valoración en Aduana, al tratar los ajustes por diferencias atribuibles al nivel comercial y a la cantidad según el Artículo 1°.2 b) y los artículos 2° y 3° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, señala en sus numerales 1) a 3) lo siguiente: “1. Al aplicar el Acuerdo, es posible que deba efectuarse un ajuste para tener en cuenta diferencias demostradas de nivel comercial y de cantidad en relación con los artículos 1.2 b) (valores criterio), 2.1 b) (mercancías idénticas) y 3.1 b) (mercancías similares). Aunque la redacción del artículo 1°.2 b) difiera ligeramente de la de los artículos 2. 1 b) y 3. 1 b), es evidente que los principios en juego son los mismos: han de tenerse en cuenta las diferencias atribuibles al nivel AELE

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comercial y a la cantidad, y debe de ser posible efectuar los ajustes necesarios sobre la base de datos comprobados que demuestren claramente que aquellos son razonables y exactos. 2. Cuando se haga conocer a la Aduana una transacción que puede utilizarse para establecer un valor criterio según el artículo 1°.2 b) o el valor de transacción de mercancías idénticas o similares según los artículos 2° y 3°, debe determinarse en primer lugar si esa transacción se realizó al mismo nivel comercial y sensiblemente en las mismas cantidades que las mercancías objeto de valoración. Si el nivel comercial y las cantidades fueran comparables a efectos de esa transacción no habría que efectuar ningún ajuste por estos conceptos. 3. Ahora bien, si se comprueban diferencias en el nivel comercial y en la cantidad, habrá que determinar si estas diferencias han influido en el precio o en el valor. Es importante tener presente que la existencia de una diferencia en el nivel comercial o en la cantidad no implica obligatoriamente un ajuste; este será necesario solamente si de una diferencia en el nivel comercial o en la cantidad resulta una diferencia en el precio o en el valor; el ajuste se hará, entonces, sobre la base de datos comprobados que demuestren claramente que aquel es razonable y exacto. Si no se puede satisfacer esta condición, no se puede efectuar ajuste alguno”. En el mismo sentido, al regular el Segundo Método de Valoración Aduanera, el numeral 3) del artículo 33° del Reglamento Comunitario de la Decisión 571 - Valor en Aduana de las Mercancías lmportadas, aprobado par Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina, establece lo siguiente: “Al aplicar este Método, el valor en aduana se determinará utilizando el valor de transacción de mercancías idénticas vendidas al mismo nivel comercial y sustancialmente en las mismas cantidades que las mercancías objeto de la valoración. Cuando no se disponga de este, se harán los ajustes necesarios para tener en cuenta las diferencias atribuibles al nivel comercial o a la cantidad” mientras que respecto del Tercer Método de Valoración Aduanera, el numeral 3) del artículo 37° del citado reglamento señala que: “Al aplicar este Método, elvendidas valor enaladuana determinará el valor de mercancías similares mismose nivel comercialutilizando y sustancialmente entransacción las mismas de cantidades que las mercancías objeto de la valoración. Cuando no se disponga de este, se harán los ajustes necesarios para tener en cuenta las diferencias atribuibles al nivel comercial y/o a la cantidad”. En cuanto a los ajustes necesarios para tener en cuenta las diferencias atribuibles al nivel comercial o a la cantidad, el artículo 34° del citado Reglamento establece lo siguiente con relación al Segundo Método de Valoración Aduanera: “1. En aquellos casos que no se disponga de valores de transacción de mercancías idénticas, vendidas al mismo nivel comercial y sustancialmente en las mismas cantidades que las mercancías objeto de valoración, se efectuarán los ajustes que resulten necesarios, por las diferencias existentes por los conceptos de nivel comercial y/o cantidad, entre la mercancía importada y la mercancía idéntica considerada. De igual manera se deberán hacer ajustes para tener en cuenta las diferencias que puedan existir, por costos y gastos de transporte y seguro, resultantes de diferencias de modalidades y distancia, tal es el caso, cuando las mercancías idénticas han sido exportadas de un país distinto del país de exportación de las mercancías objeto de valoración. 2. Cualquier ajuste que se efectúe como consecuencia de diferencias de nivel comercial o de cantidad, ha de cumplir la condición, tanto si conduce a un aumento como a una disminución de valor, de que se haga sobre la base de datos objetivos y cuantificables, que demuestren claramente que el ajuste es razonable y exacto. 3. Se considerarán como datos objetivos y cuantificables, entre otros, los que estén contenidos en listas de precios vigentes y fidedignos en las que se indiquen los precios correspondientes a diferentes niveles comerciales y cantidades. Dichas listas deberán ser comprobadas con otras importaciones efectuadas a esos precios”.

Los referidos ajustes son regulados de igual forma en el Tercer Método de Valoración Aduanera, mediante el artículo 38° del referido Reglamento, el cual establece: “1. En aquellos casos que no se disponga de valores de transacción de mercancías similares, vendidas al mismo nivel 224

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comercial y sustancialmente en las mismas cantidades que las mercancías objeto de valoración, se efectuarán los ajustes que resultan necesarios, por las diferencias existentes por los conceptos de nivel comercial y/o cantidad entre la mercancía importada y la mercancía similar considerada. De igual manera se deberán hacer ajustes para tener en cuenta las diferencias que puedan existir por costos y gastos de transporte y seguro, resultantes de diferencias de modalidades y distancia, tal es el caso, cuando las mercancías similares han sido exportadas de un país distinto del país de exportación de las mercancías objeto de valoración. 2. Cualquier ajuste que se efectúe como consecuencia de diferencias de nivel comercial o de cantidad, ha de cumplir la condición, tanto si conduce a un aumento como a una disminución de valor, de que se haga sobre la base de datos objetivos y cuantificables, que demuestren claramente que el ajuste es razonable y exacto. 3. Se considerarán como datos objetivos y cuantificables, entre otros, los que estén contenidos en listas de precios vigentes y fidedignos en las que se indiquen los precios correspondientes a diferentes niveles comerciales y cantidades. Dichas listas deberán ser comprobadas con otras importaciones efectuadas a esos precios”. En concordancia con lo dispuesto en la normativa internacional y comunitaria citada, los incisos c) y d) del artículo 13° del Reglamento para Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por Decreto Supremo Nº 186-99-EF, disponen lo siguiente: “Para la aplicación del Segundo y Tercer Método la Aduana DEBE VERlFlCAR si el valor tomado como referencia cumple, respecto a la mercancía objeto de valoración, los siguientes requisitos: (. . .) c) Si ha sido vendida al mismo nivel comercial, o de lo contrario puedan efectuarse los ajustes señalados en los Artículos 2° y 3° del Acuerdo del Valor de la OMC. La existencia de una diferencia en el nivel comercial o en la cantidad noresulte implicauna obligatoriamente un ajuste, este solo se aplicará cuando como consecuencia de ella, diferencia en el precio o en el valor. El ajuste se efectuará sobre datos comprobados que demuestren que aquel es razonable y exacto, de lo contrario no procederá ajuste alguno. Si la diferencia existente en el nivel comercial de las referencias no influye en el precio, estas pueden ser tomadas para la comparación. d) Si ha sido vendida sustancialmente en la misma cantidad, o en una cantidad diferente, en la medida que tal diferencia no tenga influencia en la fijación del precio de la mercancía”. En principio, es necesario señalar que el “nivel comercial” a que se refiere el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria, se presenta cuando un vendedor, como consecuencia de su política comercial, da un tratamiento diferenciado a sus compradores ubicando a cada uno en niveles de comercialización distintos. Los niveles más comunes o utilizados son los de mayorista, minorista, usuario, entre otros, claro está, sin que ello signifique una limitación para el vendedor, ya que dicho tratamiento depende únicamente de él, de manera que este podría clasificar a sus compradores con otras denominaciones tales como: V.l.P, premiun y classic o frecuente y eventual, entre otras diversas y muy variadas clasificaciones. Siendo esto así, el nivel comercial constituye una condición del comprador que se la atribuye únicamente el vendedor de la mercancía. Este tratamiento diferenciado puede significar la aplicación de descuentos en los precios, pero también podría no tener ninguna incidencia en ellas y consistir en un tratamiento diferenciado de otros aspectos de la relación comercial entre comprador y vendedor, como es la publicidad, el servicio post venta, etc. En consecuencia, se puede decir que el elemento “nivel comercial” afecta al valor de transacción de la mercancía únicamente si este significa que el vendedor otorgue un descuento por dicho concepto. En lo que se refiere a la “cantidad”, se debe indicar que esta se refiere al número de unidades de la mercancía que es objeto de una transacción. Este aspecto también puede influir en la política comercial del vendedor. De hecho, la mayoría de vendedores otorgan descuentos AELE

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sobre el precio cuando es mayor la cantidad de la mercancía comercializada. No obstante, la cantidad no siempre tiene incidencia en el precio de la mercancía, ya que pueden existir vendedores que por diversas razones, como puede suceder en el caso de productos con una demanda inelástica(68), no otorguen descuentos por cantidad, ya que una decisión de ese tipo no afectaría el volumen de sus ventas. En este caso, también se puede concluir que el elemento “cantidad” afecta al valor de transacción de la mercancía únicamente si este significa que el vendedor otorgue un descuento por este concepto. Ahora bien, conforme con lo señalado por las normas citadas, la aplicación del Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera implican que en la mayor medida posible se utilice el valor de transacción de una mercancía idéntica o similar, que haya sido vendida al mismo nivel comercial y en la misma cantidad en que lo fue la mercancía objeto de valoración. Si se encuentra una referencia con esas condiciones, esta será la que se utilice para determinar el valor en aduanas, tomando su valor de transacción sin realizar ningún ajuste. Si no fuera posible encontrar el valor de transacción de una mercancía idéntica o similar, vendida al mismo nivel comercial y en la misma cantidad en que lo fue la mercancía objeto de valoración, podrá utilizarse como referencia: a) el valor de transacción de una mercancía idéntica o similar, vendida a un nivel comercial diferente pero en la misma cantidad, b) el valor de transacción de una mercancía idéntica o similar vendida al mismo nivel comercial pero en diferente cantidad, o c) el valor de transacción de una mercancía idéntica o similar vendida a un nivel comercial diferente y en cantidad diferente. En cualquiera de las 3 situaciones descritas, es posible que sea necesario realizar ajustes a la referencia utilizada, para tener en cuenta las diferencias atribuibles al nivel comercial o a la cantidad, por lo que estos podrán efectuarse en función de: a) únicamente factores de cantidad, b) únicamente factores de nivel comercial y c) factores de nivel comercial y factores de cantidad. No obstante, es importante mencionar que dada la naturaleza de los elementos “nivel comercial” y “cantidad” mencionados, corresponderá realizar los referidos ajustes únicamente si dichos elementos han significado un descuento, afectando al valor de transacción de la mercancía objeto de valoración o al valor de transacción de la mercancía idéntica o similar utilizada como referencia. Si los elementos nivel comercial y cantidad no han significado un descuento en el valor de transacción de las mercancías valoradas o en el de las utilizadas como referencia, estos no se verán afectados, y en consecuencia, no será necesario realizar ajuste alguno para hacerlas comparables. Sobre el particular, LASCANO refiere que “En todos los casos la aduana deberá efectuar una investigación de los elementos de hecho caso por caso para comprobar si las diferencias de nivel y cantidades correspondientes a las transacciones en estudio influyeron o no en el precio de las mercaderías. Habrá ciertos casos en que las diferencias que puedan detectarse en el nivel comercial y en las cantidades verdaderamente no hayan influido en el precio, puesto que el vendedor no tiene en cuenta ni el nivel comercial ni la cantidad al vender sus mercancías, por lo que no será necesario ningún ajuste y habrá otros casos en que esos elementos resultan relevantes”(69). Asimismo, lBÁÑEZ MARSlLLA es más enfático en este punto cuando señala: “La primera precaución que se nos señala en él consiste en que no siempre que se detecten diferencias de cantidad o de nivel comercial esto deba traducirse en la práctica de un ajuste. Este solo será necesario practicarlo cuando tales diferencias resulten en una diferencia en el precio o en el valor: en otras palabras, que si existe una diferencia pero la misma no afecta a la fijación del precio, tal diferencia puede ser ignorada”(70). Así, para determinar cuándo será necesario realizar los referidos ajustes, es necesario en primer término, verificar el nivel comercial y la cantidad en que fue vendida la mercancía objeto de valoración, y luego verificar si en dicha transacción el vendedor otorgó al comprador 226

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algún descuento por nivel comercial o cantidad, debiendo determinarse de manera objetiva su cuantía. Para ese efecto, debemos señalar que el importador está obligado a probar los descuentos por cantidad o nivel comercial que se otorgaron en su transacción. De no invocar un descuento por tales conceptos, o habiéndolo hecho, si este no se acredita, se debe considerar que no se otorgaron descuentos en dicha transacción. Esta información puede ser obtenida de la declaración aduanera presentada por el importador, quien consigna los datos relacionados con la transacción de la mercancía importada en el formato B de la misma. A continuación, se debe verificar el nivel comercial y la cantidad en que fue vendida la mercancía idéntica o similar utilizada como referencia y comprobar si en dicha transacción el vendedor otorgó al comprador algún descuento por nivel comercial o cantidad, debiendo determinarse igualmente su cuantía de forma objetiva. En este caso, la información puede ser obtenida de listas de precios fidedignas, cuyos precios son comprobables mediante transacciones. Otra fuente de información podrían serlo las declaraciones aduaneras presentadas ante la autoridad aduanera por otros importadores o por el mismo importador, para importar mercancía idéntica o similar a la que es objeto de valoración, pudiendo verificarse los datos relacionados con la transacción de la mercancía en el formato 8 de la declaración aduanera. Al respecto, cabe precisar que si se trata de una referencia utilizada por la Administración Aduanera, es esta la que debe probar los descuentos por cantidad o nivel comercial que se otorgaron en dicha transacción, y si la referencia es presentada por el importador, este deberá probar si en ella se otorgaron descuentos por cantidad o nivel comercial. Si no se invoca un descuento por este concepto, o habiéndolo hecho este no es acreditado, deberá considerarse que no se otorgó descuento alguno por cantidad o nivel comercial. En este punto es importante mencionar que en el análisis de la información que se pueda obtener de una declaración aduanera, para determinar si se produjeron en la transacción de la mercancía objetorealizado de valoración o en la transacción de aquelladescuentos mercancía idéntica o similar que se utiliza como referencia, se debe considerar que de acuerdo con el principio de buena fe y presunción de veracidad, dicha información se presume cierta, mientras la Administración Aduanera o el importador no acrediten lo contrario de manera objetiva. Si se comprueba que en la transacción de la mercancía objeto de valoración y/o en la transacción de la mercancía idéntica o similar que se utiliza como referencia, el precio fue afectado con un descuento por nivel comercial y/o cantidad, deberá determinarse su cuantía y realizarse el ajuste respectivo, el cual deberá efectuarse siempre sobre el valor de transacción de la mercancía que se utiliza como referencia para que tenga las mismas condiciones que tiene la mercancía objeto de valoración. En efecto, en ningún caso se realizarán estos ajustes sobre el valor de transacción de la mercancía objeto de valoración, pues en el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera, el valor en aduanas no está determinado por este, sino que lo está por el valor de transacción de la mercancía idéntica o similar que se usa como referencia. Una vez que se han realizado los ajustes necesarios sobre el valor de transacción de la mercancía idéntica o similar que se utiliza como referencia, para hacerla comparable con la mercancía objeto de valoración, esta podrá ser utilizada para determinar el valor en aduanas si cumple con los demás requisitos establecidos por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la normativa comunitaria. Así por ejemplo, se puede decir que si la mercancía objeto de valoración tiene un descuento de 10% sobre el precio de lista, por nivel comercial y/o cantidad, y la mercancía utilizada como referencia no lo tiene, el valor de transacción de esta última deberá ser ajustado para que contenga un descuento de 10% por nivel comercial y/o cantidad, lo cual significará una reducción de dicho valor, y así ambas mercancías tendrán las mismas condiciones en cuanto a los elementos nivel comercial y/o cantidad (en ambos casos se considera un descuento de 10%), y por tanto serán comparables. AELE

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En cambio, si la mercancía objeto de valoración no tiene descuento alguno por nivel comercial y/o cantidad, y la mercancía utilizada como referencia tiene un descuento de 10% por nivel comercial y/o cantidad, el valor de transacción de esta última deberá ser ajustado para eliminar ese descuento de 10%, lo cual significará que se incremente dicho valor de transacción. De esta manera, ambas mercancías tendrán las mismas condiciones en cuanto a los elementos nivel comercial y/o cantidad (ninguna tiene descuentos), y en consecuencia, ambas serán comparables En el mismo sentido, si la mercancía objeto de valoración no tiene descuento alguno por nivel comercial y/o cantidad, y la mercancía utilizada como referencia tampoco lo tiene, el valor de transacción de esta última no necesitará ser ajustado, pues en ese caso ambas mercancías ya tienen las mismas condiciones en cuanto a los elementos nivel comercial y/o cantidad (ninguna tiene descuento), y por tanto son comparables. lgualmente, si la mercancía objeto de valoración tiene un descuento de 10% sobre el precio de lista, por nivel comercial y/o cantidad, y la mercancía utilizada como referencia también tiene un descuento de 10% sobre el precio de lista, el valor de transacción de esta última no necesitará ser ajustado, pues en ese caso ambas mercancías ya tienen las mismas condiciones en cuanto a los elementos nivel comercial y/o cantidad (en ambos casos se considera un descuento de 10%), por lo que son comparables. De lo señalado, se concluye que para efectos del Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, se debe utilizar como referencia mercancía idéntica o similar a la que es objeto de valoración que haya sido vendida al mismo nivel comercial y cantidad. Si no se cuenta con una referencia con esas condiciones, se puede utilizar como referencia una mercancía idéntica o similar vendida a un nivel comercial y/o cantidad diferentes, situación en la que necesariamente se deberá comprobar si en la transacción de la mercancía objeto de valoración y/o en la transacción de la mercancía idéntica o similar que se utiliza como referencia, el precio con un descuento nivel comercial cantidad,que en cuyo caso, se deben realizarfue losafectado ajustes respectivos al valorpor de transacción de lay/o mercancía se utiliza como referencia, a efecto de hacerlo comparable con el valor de transacción de la mercancía objeto de valoración y poder utilizarlo para determinar el valor en aduanas.”. En ese contexto, se tiene que en la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-180406 el importador no ha declarado que haya sido beneficiado por su proveedor con un descuento por cantidad o nivel comercial, de manera que corresponde considerar que en dicha transacción no se han concedido descuentos por cantidad o nivel comercial. Asimismo, se aprecia que fue la Administración Aduanera quien utilizó el valor de transacción de la mercancía importada mediante la Declaración Única de Aduanas N° 118-2007-10204973 como referencia, apreciándose que en esta el importador tampoco declaró haber sido beneficiado por su proveedor con un descuento por cantidad o nivel comercial, de manera que corresponde considerar igualmente que en dicha transacción no se han concedido descuentos por cantidad o nivel comercial. En este punto, es conveniente indicar, de acuerdo con el lnforme Nº 118-3D1310-2010-001426/ SUNAT, que la Administración Aduanera cumplió con investigar que el nivel comercial de los importadores de la mercancía objeto de valoración y de aquella que utilizó como referencia eran los mismos y que este no significó algún descuento. lgualmente verificó que la cantidad de mercancía importada objeto de valoración y la cantidad dela mercancía importada utilizada como referencia diferían, pero que en ambos casos no se habían otorgado descuentos por dicho concepto. En tal sentido, queda claro que para determinar el valor en aduanas de la mercancía importada mediante la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10-180406, en aplicación del Tercer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, se puede utilizar la referencia contenida en la Declaración Única de Aduanas N° 118-2007-10-204973, sin que sea necesario realizar sobre ella ningún ajuste para hacerla comparable en cuanto a los elementos cantidad y nivel comercial. 228

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ADUANAS

De lo señalado anteriormente, se puede concluir que se encuentra arreglada a ley la determinación de tributos dejados de pagar en la Declaración Única de Aduanas Nº 118-2007-10180406, realizada mediante la Liquidación de Cobranza Nº 298868-10, debido a que el ajuste de valor en aduanas realizado por la Administración Aduanera, en el cual se sustenta, se realice correctamente, razón por la cual corresponde confirmar la resolución apelada. Con los vocales Huamán Sialer y Martel Sánchez, e interviniendo como ponente la vocal Winstanley Patio; RESUELVE:

1°.- CONFlRMARla Resolución Directoral N° 118 3D1000/2011-000647 emitida el 11 de octubre de 2011 por la lntendencia de Aduana Marítima del Callao. 2°.- DECLARARque de acuerdo con el artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, la presente resolución constituye precedente de observancia obligatoria disponiéndose su publicación en el diario oficial “El Peruano” en cuanto establece los siguientes criterios: “Los requisitos establecidos por los incisos c) y d), la segunda parte del inciso h) y la primera parte del inciso i) del artículo 5° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por Decreto Supremo Nº 186-99-EF, modificado por Decreto Supremo Nº 009-2004EF, no se adecuan a lo establecido por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC, la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina y la Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina, por lo que su incumplimiento en la factura comercial correspondiente a un despacho aduanero, no puede sustentar la notificación de una Duda Razonable ni la decisión de descartar la aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera para determinar el valor en aduanas de la mercancía importada. Los requisitos establecidos por los incisos a), b), e) f), g), la primera parte del inciso h), la segunda parte del inciso i) y el inciso j) del artículo 5° del Reglamento para la Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por Decreto Supremo N° 186-99-EF, modificado por Decreto Supremo Nº 009-2004-EF, se adecuan a lo establecido por el Acuerdo sobre Valoración Aduanera de la OMC, la Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad Andina y la Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina. Por consiguiente, cuando una factura comercial que sustenta el despacho aduanero de mercancía importada no cumple tales requisitos, la Administración Aduanera debe notificar una Duda Razonable a efecto que el importador presente información y documentos adicionales que permitan verificar que en su transacción se cumplieron tales requisitos, descartándose el Primer Método de Valoración Aduanera solamente si después de dicha notificación, el importador no puede acreditar su cumplimiento”. “Los documentos que emiten las entidades financieras nacionales o internacionales utilizados por el comprador para realizar pagos a favor del vendedor, presentados por el importador durante el despacho aduanero, no tienen mérito probatorio para acreditar el precio realmente pagado por la mercancía importada cuando no hacen referencia a la factura comercial o al contrato de compra venta de la mercancía importada si el importador no presenta documentos o elementos de juicio adicionales que permitan relacionar dichos documentos con dicha mercancía. Los documentos que emiten las entidades financieras nacionales o internacionales utilizados por el comprador para realizar pagos a favor del vendedor, que AELE

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no hacen referencia a la factura comercial o al contrato de compra venta de la mercancía importada y que la Administración Aduanera constata durante un control realizado después del despacho aduanero para determinar el precio realmente pagado por la mercancía importada, pueden acreditar que dichos pagos forman parte del valor en aduanas si la Administración Aduanera constata documentos o elementos de juicio adicionales que permitan relacionar dichos documentos con dicha mercancía”. “Los registros contables en los que se anotan la transacción de la mercancía importada y demás operaciones vinculadas con la importación que no se lleven de conformidad con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y que son presentados para acreditar la correcta aplicación del Primer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, no tienen valor probatorio. No obstante, las transacciones y operaciones anotadas en los referidos registros podrán ser acreditadas a través de otros documentos que sean fehacientes y produzcan certeza”. “Para calificar a una mercancía importada como idéntica a la que es objeto de valoración, debe existir entre ellas una identidad total, lo cual se comprueba mediante una evaluación de todos los aspectos fundamentales o sustanciales y accesorios o complementarios, que sean intrínsecos a la mercancía, determinados en cada caso de acuerdo con su naturaleza. Asimismo, es necesario que ambas se hayan producido en el mismo país y que no tengan incorporados o no contengan, según el caso, los elementos previstos por numeral iv) del inciso b) del apartado 1) del artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, por los cuales no se hayan hecho ajuste, pudiendo considerarse como idénticas aquellas mercancías que tienen una pequeña diferencia en cuanto a su apariencia externa. “Para calificar a una mercancía importada como similar a la que es objeto de Valoración, debe existir entre ellas una identidad parcial en sus aspectos fundamentales o sustanciales y accesorios o complementarios, siendo una condición para establecer dicha calificación que se sustente técnicamente que las diferencias existentes entre ambas mercancías no impidan que estas cumplan las mismas funciones y que sean comercialmente intercambiables. Asimismo, es necesario que se hayan producido en el mismo país y que no tengan incorporados o no contengan, según el caso, los elementos previstos en el numeral iv) del inciso b) del apartado 1) del artículo 8° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, por los cuales no se hayan hecho ajustes.”. “El valor de transacción de una mercancía idéntica o similar exportada dentro de los 180 días calendarios anteriores o posteriores a la fecha de exportación de la mercancía objeto de Valoración, califica como una referencia válida para determinar el valor en aduanas de conformidad con el Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera; calificacion que tiene el carácter de una presunción iuris tantum, pues la Administración Aduanera o el importador pueden probar que las prácticas comerciales y las condiciones del mercado que afectan al precio de la mercancía no permanecieron idénticas en el periodo comprendido entre la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración y la fecha de exportación de la mercancía que es utilizada como referencia, en cuyo caso esta no podrá ser utilizada para determinar el valor en aduanas. El valor de transacción de una mercancía idéntica o similar exportada fuera de los 180 días calendarios anteriores o posteriores a la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración, califica como referencia no válida para determinar el valor en aduanas de conformidad con el Segundo o Tercer Método de Valoración

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Aduanera; calificación que tiene el carácter de una presunción iuris tantum, pues la Administración Aduanera o el importador pueden probar que las prácticas comerciales y las condiciones del mercado que afectan al precio de la mercancía permanecieron idénticas en el periodo comprendido entre la fecha de exportación de la mercancía objeto de valoración y la fecha de exportación de la mercancía que es utilizada como referencia, en cuyo caso esta podrá ser utilizada para determinar el valor en aduanas. Lo dispuesto en la última parte del inciso b) del artículo 13° del Reglamento para Valoración de Mercancías según el Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la OMC, aprobado por Decreto Supremo Nº 186-99-EF contraviene lo establecido por el Tercer Párrafo de los Artículos 2° y 3° del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, razón por la cual resulta inaplicable”. “Cuando en aplicación del Segundo o Tercer Método de Valoración Aduanera del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, se tiene como referencia únicamente el valor de transacción de mercancía vendida a un nivel comercial y/o cantidad diferente, se deberá comprobar si en la transacción de la mercancía objeto de Valoración y/o en la transacción de la mercancía idéntica o similar que se utiliza como referencia, el precio fue afectado con un descuento por nivel comercial y/o cantidad, en cuyo caso, se deberá realizar los ajustes respectivos al valor de transacción de la mercancía que se utiliza como referencia a efecto de hacerlo comparable con el valor de transacción de la mercancía objeto de Valoración y así poder utilizarlo para determinar el valor en aduanas”.

Regístrese, comuníquese y remítase a la Administración Aduanera, para sus efectos. HUAMÁN SlALER Vocal Presidente WlNSTANLEY PATlO Vocal MARTEL SÁNCHEZ Vocal Falconí Grillo Secretario Relator

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––––––– (1) Mediante las Decisiones 326 y 378 de la Comisión de la Comunidad Andina, también se dispuso que para los efectos de la valoración aduanera, los Países Miembros de la Comunidad Andina se regirían por lo dispuesto en el texto del «Acuerdo relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994», no obstante, se debe indicar que tales Decisiones contemplaban la posibilidad de que los países miembros de Ia CAN valoren las mercancías importadas sobre la base de precios o valores mínimos o de referencia de manera limitada y transitoria, lo cual no es permitido por Ia Decisión 571. (2) AI respecto, al interior de cada Estado miembro de un proceso de integración, coexisten el Derecho Comunitario y el Derecho lnterno, con autonomía, porque el Derecho comunitario no es Derecho nacional, pues aunque integrado en el sistema jurídico nacional, tal integración se produce sin que aquel pierda su naturaleza específica srcinal de Derecho comunitario. (3)

(4) (5) (6) (7) (8) (9)

AI respecto, PASTOR RIDRUEJO explica que la Comisión de Derecho Internacional, al preparar el proyecto de artículos que sirvió de base a la Convención de Viena de 1969, se percató de la existencia de criterios básicos en orden a la interpretación de los tratados, entre ellos, el criterio objetivo, en el que el texto del tratado aparece como expresión auténtica a la voluntad de las partes, haciéndose hincapié en la primacía del mismo para la interpretación, aunque admite en cierto grado la prueba extrínseca de las intenciones de las partes y de los objetivos y fines del tratado y el criterio teleológico, que atribuye importancia fundamental a los objetos y fines declarados y manifiestos del tratado y que es propenso, sobre todo en el caso de tratados multilaterales, a interpretaciones del texto que van más allá de las intenciones srcinales de las partes, tal como han sido expresadas en el texto, o incluso difieren de esas intenciones. En este sentido, véase: PASTOR RIDRUEJO, José, Curso de Derecho lnternacional Público y Organizaciones Internacionales, Tecnos, 2003, Madrid, pp. 114 y ss. En este sentido, véase: ZOLEZZI, Daniel, Valor en Aduana: Código Universal de la O.M.C., la Ley, 2007, Buenos Aires, p. 13. Al respecto, véase: Ibídem., p. 17. En este sentido, véase: HERRERA YDÁÑEZ, Rafael, Valoración de Mercancías a Efectos Aduaneros, Ministerio de Economía y Hacienda, 1986, Madrid, p. 41. AI respecto, véase, Ibídem., p. 57. En este sentido, véase: HERRERA YDÁÑEZ, Rafael y GOIZUETA SÁNCHEZ, Javier, Valor en Aduanas de las Mercancías según el Código del GATT, ESIC, 1985, Madrid, pp. 85 y ss. En este sentido, véase: LASCANO, Julio Carlos, El Valor en Aduana de las Mercaderías lmportadas, Osmar Buyatti Librería Editorial, 2007, Buenos Aires, pp. 73 y ss.

(10) El Comité Técnico de Aduanadel haArtículo sido creado los auspicios Consejo de Aduanera, según lo dispuesto porValoración el SegundoenPárrafo 18° bajo del Acuerdo sobredel Valoración de Cooperación Ia OMC, teniendo entre sus funciones Ia de examinar los problemas técnicos concretos que surjan en Ia administración cotidiana de los sistemas de valoración en aduana de los Miembros y emitir opiniones consultiv as acerca de las soluciones pertinentes sobre la base de los hechos expuestos. (11) En este sentido, véase: LASCANO, Julio Carlos, op. cit., p. 91. (12) INCOTERMS son las siglas en inglés de lnternacional Comercial Terms (Términos lnternacionales de Comercio). (13) En este sentido, véase: lncoterms® 2010, Reglas de ICC para el uso de términos comerciales nacionales e internacionales, Cámara de Comercio lnternacional, 2010, Barcelona, p. 4. (14) AI respecto, véase: Ibídem., pág. 6. (15) Énfasis agregado. (16) En este sentido, véase: ABAJO ANTÓN, Luis Miguel, El Despacho Aduanero, Fundación Confemetal, 2000, Madrid, p. 75. (17) El Comité de Valoración en Aduana, conformado por representante de los países Miembros del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, fue creado por el Primer Párrafo del artículo 18° del citado Acuerdo. (19) Mediante las Decisiones 326 y 378 de la Comisión de la Comunidad Andina, también se dispuso que para los efectos de Ia valoración aduanera, los Países Miembros de la Comunidad Andina se regirían por lo dispuesto en el texto del «Acuerdo relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994», no obstante, se debe indicar que tales Decisiones contemplaban la posibilidad de que los países miembros de Ia CAN valoren las mercancías importadas sobre la base de precios o valores mínimos o de referencia de manera limitada y transitoria, noEstado es permitido porde laun Decisión 571. (20) AI respecto, al interiorlodecual cada miembro proceso de integración, coexisten el Derecho Comunitario y el Derecho Interno, con autonomía, porque el Derecho comunitario no es Derecho nacional, pues aunque integrado en el sistema jurídico nacional, tal integración se produce sin que aquel pierda su naturaleza específica srcinal de Derecho comunitario. (21) En este sentido, véase: LASCANO, Julio Carlos, El Valor en Aduana de las Mercaderías lmportadas, Osmar Buyatti Librería Editorial, 2007, Buenos Aires, p. 124. (22) AI respecto, véase: Ibídem., p. 125. (23) En este sentido, véase: HERRERA YDÁÑEZ, Rafael y GOIZUETA SÁNCHEZ, Javier, Valor en Aduanas de las Mercancías según el Código del GATT, ESIC, 1985, Madrid, p. 89. (24) En este sentido, véase: ZOLEZZI, Daniel, Valor en Aduana: Código Universal de Ia O.M.C, La Ley, 2007, Buenos Aires, p. 66. (25) Al respecto, véase: LASCANO, Julio Carlos, op. cit., pp. 73 y ss.

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(26) El Comité de Valoración en Aduana, conformado por representantes de los países Miembros del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, fue creado por el Primer Párrafo del artículo 18° del citado Acuerdo. (27) Según las definiciones establecidas por el artículo 1° de Ia Decisión 574 de la Comisión de Ia Comunidad Andina, el reconocimiento físico es el examen de las mercancías realizado por las autoridades aduaneras para comprobar que la naturaleza, srcen, estado, cantidad, calidad, valor en aduana y clasificación arancelaria de las mismas concuerdan con los datos contenidos en el Documento Único Aduanero (DUA) y con los documentos soportes. (28) De acuerdo con las definiciones establecidas por el citado artículo 1° de la Decisión 574 de Ia Comisión de la Comunidad Andina, la comprobacion documental es el examen y/o verificación del Documento Único Aduanero (DUA), de la Declaración Andina del Valor (DAV) y de su documentación adjunta, así como de cualquier otra documentación requerida por las autoridades aduaneras en relación con el régimen aduanero solicitado, con el objeto de determinar el cumplimiento de las disposiciones aduaneras comunitarias o nacionales. (29) El artículo 1° de Ia Decisión 574 de la Comisión de Ia Comunidad Andina, define al aforo de las mercancías como la facultad de la autoridad aduanera que consiste en efectuar una o varias de las siguientes actuaciones: Comprobación del Documento Único Aduanero (DUA), reconocimiento físico de las mercancías, revisión de toda la documentación exigible en aplicación de las leyes y reglamentos relativos a la importación o exportación de las mercancías, a efectos de constatar el cumplimiento de los requisitos y condiciones exigidos por el régimen aduanero solicitado y de la determinación de los tributos aduaneros exigidos. (30) El artículo 14° dispone que “La revisión tendrá Iugar conforme a un método selectivo basado en criterios de riesgo que permitirá la confección de un plan objetivo de revisión que incluya las declaraciones seleccionadas, con independencia de que su aforo haya sido automático, documental o físico, cualquiera que sea el régimen aduanero solicitado)”. (31) El citado artículo 15° preve qué: “Una vez autorizado el levante o el embarque de las mercancías y con el objeto de garantizar Ia exactitud y veracidad de los datos contenidos en Ia declaración, las autoridades aduaneras podrán proceder al control posterior de: a) Mercancías, los documentos y demás datos relativos a las operaciones de importación o exportación de las mercancías de que se trate; b) Los documentos y datos relativos a las operaciones comerciales posteriores o anteriores vinculadas a la importación o exportación de las mercancías de que se trate”. (32) El artículo 16° señala que “Las administraciones aduaneras estarán autorizadas para efectuar estos controles ante cualquier declarante importador o exportador de las mercancías objeto del control; cualquier persona directa o indirectamente interesada por motivos profesionales en las operaciones aduaneras sujetas a control; cualquier otra personaaduanero; que esté en posesión opersona disponga información, documentos datos relativos a lasa operaciones sujetas a control o cualquier en de cuyo poder se encuentren lasomercancías sujetas control aduanero. La unidad de control posterior podrá examinar los libros, documentos, archivos, soportes magnéticos, data informática y cualquier otra información relacionada con las operaciones de comercio exterior. Asimismo podrá requerir la remisión de esta información aun cuando esta se encuentre fuera de su ámbito de control territorial”. (33) El artículo 22° dispone que “Las actuaciones de las unidades de control posterior podrán desarrollarse: a) En el lugar en el que el interesado tenga su domicilio fiscal o establecimiento permanente; · b) En el lugar en el que se realicen total o parcialmente las operaciones objeto de control posterior; c) En el lugar en el que se encuentren las mercancías relativas a las operaciones de comercio exterior objeto del control posterior; d) En el lugar donde se encuentren pruebas del hecho objeto del control; e) En el domicilio fiscal del representante legal del interesado, sin perjuicio de lo establecido en la legislación de los países Miembros; o, f) En la sede de la unidad de control posterior cuando los elementos sobre los cuales deban realizarse las actuaciones pueden ser examinados en ella”. (34) Modificado por Decreto Supremo Nº 119-2010-EF, publicado el 26 de mayo de 2010. (35) Mediante las Decisiones 326 y 378 de la Comisión de la Comunidad Andina, también se dispuso que para los efectos de la valoración aduanera, los Países Miembros de la Comunidad Andina se regirían por lo dispuesto en el texto del «Acuerdo relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994», no obstante, se debe indicar que tales Decisiones contemplaban Ia posibilidad que los países miembros de Ia CAN valoren las mercancías sobre la Decisión base de precios limitada y transitoria, lo cual noimportadas es permitido por la 571. o valores mínimos o de referencia de manera (36) Al respecto, al interior de cada Estado miembro de un proceso de integración, coexisten el Derecho Comunitario y el Derecho Interno, con autonomía, porque el Derecho comunitario no es Derecho nacional, pues aunque integrado en el sistema jurídico nacional, tal integración se produce sin que aquel pierda su naturaleza específica srcinal de Derecho comunitario. (37) En este sentido, véase: ROMERO LÓPEZ, Alvaro Javier, Principios de Contabilidad, McGraw-Hill lnteramericana Editores S.A. de C.V., 2002, México D.F., p. 65. (38) AI respecto, véase: Ibídem., p. 40. (39) HORNGREN, Charles T., HARRISON, Walter T. y SMITH BAMBER, Linda, Contabilidad, Pearson Education, 2003, México, p. 9. (40) El Comité de Valoración en Aduana, conformado por representantes de los países Miembros del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, fue creado por el Primer Párrafo del artículo 18° del citado Acuerdo.

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(41) Al respecto, PASTOR RIDRUEJO explica que la Comisión de Derecho lnternacional, al preparar el proyecto de artículos que sirvió de base a la Convención de Viena de 1969, se percató de la existencia de criterios básicos en orden a la interpretación de los tratados, entre ellos, el criterio objetivo, en el que el texto del tratado aparece como expresión auténtica a la voluntad de las partes, haciéndose hincapié en la primacía del mismo para la interpretación, aunque admite en cierto grado la prueba extrínseca de las intenciones de las partes y de los objetivos y fines del tratado y el criterio teleológico, que atribuye importancia fundamental a los objetos y fines declarados y manifiestos del tratado y que es propenso, sobre todo en el caso de tratados multilaterales, a interpretaciones del texto que van más allá de las intenciones srcinales de las partes, tal como han sido expresadas en el texto, o incluso difieren de esas intenciones. En este sentido, véase PASTOR RIDRUEJO, José, Curso de Derecho Internacional Público y Organizaciones Internacionales, Tecnos, 2003, Madrid, pp. 114 y ss. (42) Mediante las Decisiones 326 y 378 de Ia Comisión de la Comunidad Andina, también se dispuso que para los efectos de la valoración aduanera, los Países Miembros de Ia Comunidad Andina se regirian por lo dispuesto en el texto del «Acuerdo relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994», no obstante, se debe indicar que tales Decisiones contemplaban Ia posibilidad de que los países miembros de la CAN valoren las mercancías importadas sobre la base de precios o valores mínimos o de referencia de manera limitada y transitoria, lo cual no es permitido por Ia Decisión 571. (43) Al respecto, al interior de cada Estado miembro de un proceso de integración, coexisten el Derecho Comunitario y el Derecho Interno; con autonomía, porque el Derecho comunitario no es Derecho nacional, pues aunque integrado en el sistema jurídico nacional, tal integración se produce sin que aquel pierda su naturaleza específica srcinal de Derecho comunitario. (44) En este sentido, véase: BUENO, Miguel, El Valor en Aduana de las Mercancías: Ediciones, lARA, 2005, Buenos Aires, p. 46. (45) La Resolución del Tribunal Fiscal Nº 4499-A-2006 de 17 de agosto de 2006, establece que: “… las consultas a que se refiere el segundo párrafo de Ia lntroducción General del Acuerdo se efectuarán casi siempre, excepto cuando el importador previamente haya informado que no posee información alguna o referencia de mercancía idéntica o similar. En este mismo contexto cuando el artículo bajo análisis indica que: “(…) cuando carezca de la información necesaria para aplicar los referidos métodos”. Se interpretará que la información necesaria, es aquella que conoce Ia Administración Aduanera, el importador y que sirve para buscar la base apropiada para valoración, tal como ya lo ha indicado esta Sala de Aduanas mediante la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 3622-A-2006. Asimismo, cuando al citado artículo dice que: “(…) En el caso que se cuente con más de un valor de transacción

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de Aduana mercancía idéntica el o similar corresponda. que debe cumpla todas lasque condiciones, determinar Valor en se aplicará valor desegún transacción más bajo”, entenderse se refiere apara los valores que el tanto Ia administración como el importador tienen. lgualmente, es necesario señalar que la frase “podrá celebrar consultas” consignado en la parte inicial del artículo 14° materia de análisis, no le da discrecionalidad total a la Administración Aduanera respecto de la realización de consultas a que se refiere dicho artículo, sino que brinda una posibilidad a Ia Administración en la que no va efectuar las referidas consultas, y será efectivamente en aquellos casos que sean manifiestamente innecesario hacerlas, como lo es que el importador en un acto formal indique a la Administración antes de efectuarse la consulta que: i) no posee información alguna que ayude a determinar el valor en Aduanas en el marco de la aplicación del Segundo y Tercer Método de Valor, o ii) proporcione información de precios efectivamente pagados o por pagar de mercancías idénticas o similares indicando que es toda la información que tiene …”. El Comité Técnico de Valoración en Aduana ha sido creado bajo los auspicios del Consejo de Cooperación Aduanera, según lo dispuesto por el Segundo Párrafo del artículo 18° del Acuerdo sobre Valoración de Ia OMC, teniendo entre sus funciones la de examinar los problemas técnicos concretos que surjan en la administración cotidiana de los sistemas de valoración en aduana de los miembros y emitir opiniones consultivas acerca de las soluciones pertinentes sobre Ia base de los hechos expuestos. AI respecto, véase: Diccionario de la Lengua Española de la Real Academia Española, Espasa Calpe, 2001, Madrid. AI respecto, véase: LASCANO, Julio Carlos, El Valor en Aduana de las Mercaderías Importadas, Osmar Buyatti Librería Editorial, 2007, Buenos Aires, p. 290. El numeral iv del inciso b) del apartado 1 del artículo 8° del citado Acuerdo establece lo siguiente:

“1. Para determinar el valor aduana de conformidad con lo(…) dispuesto en el artículo 1°, se añadirán al precio realmente pagado o por pagarenpor las mercancías importadas: b) el valor, debidamente repartido, de los siguientes bienes y servicios, siempre que el comprador, de manera directa o indirecta, los haya suministrado gratuitamente o a precios reducidos para que se utilicen en la producción y venta para la exportación de las mercancías importadas y en Ia medida en que dicho valor no esté incluido en el precio realmente pagado o por pagar: (…) iv) ingeniería, creación y perfeccionamiento, trabajos artísticos, diseños, y planos y croquis realizados fuera del país de importación y necesarios para la producción de las mercancías importadas”. (50) AI respecto, véase: Diccionario de la Lengua Española de la Real Academia Española, Espasa Calpe, 2001, Madrid. (51) En este sentido, véase: IBÁÑEZ MARSILLA, Santiago, La Valoración de las importaciones. Régimen Tributario y Experiencia Internacional, Monografía Ciencias Jurídicas, 2002, Madrid, pp. 295 y ss. (52) En este sentido, véase: GARCÍA MUÑOZ NÁJAR, Luis Alonso, Propiedad intelectual, uso de la marca como herramienta de mercado, Proyecto USAID/PERÚ/MYPE COMPETITIVA, 2009, Lima p. 37.

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(53) Se dice que al interior de cada Estado miembro de un proceso de integración, coexisten el Derecho Comunitario y el Derecho lnterno, con autonomía, porque el Derecho comunitario no es Derecho nacional, pues aunque integrado en el sistema jurídico nacional, tal integración se produce sin que aquel pierda su naturaleza específica srcinal de Derecho comunitario. (54) En este sentido, véase, BUENO, Miguel E. El Valor en Aduana de las Mercancías, Ediciones lARA S.A., 2005, Buenos Aires, p. 46. (55) La Resolución del Tribunal Fiscal Nº 4499-A-2006 de 17 de agosto de 2006, establece que: “(…) las consultas a que se refiere el segundo párrafo de la lntroducción General del Acuerdo se efectuarán casi siempre, excepto cuando el importador previamente haya informado que no posee información alguna o referencia de mercancía idéntica o similar. En este mismo contexto cuando el artículo bajo análisis indica que: “(…) cuando carezca de la información necesaria para aplicar los referidos métodos”. Se interpretará que la información necesaria, es aquella que conoce la Administración Aduanera, el importador y que sirve para buscar la base apropiada para valoración, tal como ya lo ha indicado esta Sala de Aduanas mediante la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 3622-A-2006. Asimismo, cuando al citado artículo dice que: “(…) En el caso que se cuente con más de un valor de transacción de mercancía idéntica o similar según corresponda, que cumpla todas las condiciones para determinar el Valor en Aduana se aplicará el valor de transacción más bajo”, debe entenderse que se refiere a los valores que tanto la administración como el importador tienen. Igualmente, es necesario señalar que la frase “podrá celebrar consultas” consignado en la parte inicial del artículo 14° materia de análisis, no le da discrecionalidad total a Ia Administración Aduanera respecto de la realización de consultas a que se refiere dicho artículo, sino que brinda una posibilidad a la Administración en la que no va efectuar las referidas consultas, y será efectivamente en aquellos casos que sean manifiestamente innecesario hacerlas, como lo es que el importador en un acto formal indique a la Administración antes de efectuarse la consulta que: i) no posee información alguna que ayude a determinar el valor en Aduanas en el marco de la aplicación del Segundo y Tercer Método de Valor, o ii) proporcione información de precios efectivamente pagados o por pagar de mercancías idénticas o similares indicando que es toda la información que tiene”. (56) El Comité Técnico de Valoración en Aduana ha sido creado bajo los auspicios del Consejo de Cooperación Aduanera, según lo dispuesto por el Segundo Párrafo del Artículo 18° del Acuerdo sobre Valoración de Ia OMC, teniendo entre sus funciones la de examinar los problemas técnicos concretos que surjan en la administración cotidiana de los sistemas de valoración en aduana de los Miembros y emitir opiniones consultivas acerca de las soluciones pertinentes sobre Ia base de los hechos expuestos. (57) En este sentido, véase:Católica Rubio Correa, Marcial, El Sistema Pontificia Universidad del Perú, 2003, Lima, p. 267.Jurídico. Introducción al Derecho, Fondo Editorial de la (58) AI respecto, véase: HERRERA YDÁÑEZ, Rafael y GOIZUETA SÁNCHEZ, Javier, Valor en Aduanas de las Mercancías según el Código del GATT, ESIC, 1985, Madrid.1985, pp. 86 y ss. (59) AI respecto, vease: IBÁÑEZ MARSILLA, Santiago, La Valoración de las importaciones. Régimen Tributario y Experiencia lnternacional, Monografía Ciencias Jurídicas, 2002, Madrid, p. 69. (60) En este sentido, véase: Ibídem., pp. 69 y ss. (61) Mediante el inciso b) del artículo 13° del citado Decreto Supremo Nº 186-99-EF, vigente antes de la modificación dispuesta por el Decreto Supremo Nº 098-2002-EF, se estableció un plazo que tuvo carácter estricto o rígido al señalar lo siguiente: “b) Si ha sido exportada al Perú en el mismo momento de Ia exportación o en el plazo de noventa días antes o después de la fecha de exportación”. (62) En este sentido, véase: ASOREY, Rubén y NAVARRINE, Susana Camila, Presunciones y Ficciones en el Derecho Tributario. Doctrina, Legislación y Jurisprudencia, Depalma, 1985, Buenos Aires, p. 7. (63) Sobre el particular, DE SANTO señala que: “Toda persona a quien favorece una presunción legal -puntualiza Palaciose halla dispensada de probar el hecho sobre el cual dicha presunción recae. El hecho legalmente presumido no es uno que no pueda ser objeto idóneo de prueba, como lo sostienen Lessona y Florián, si no que no necesita prueba o está excluido del tema de prueba, como correctamente entienden Rosenberg, Schonke y Devis Echandía, entre otros. La presunción no es una prueba, sino un eximente de prueba; pero esto no significa que si el litigante interesado aduce prueba sobre el hecho presumido el órgano jurisdiccional necesariamente deba rechazarlas. En efecto,probatoria. esa prueba es innecesaria pero pertinente, y el hecho es objeto concreto de prueba, aunque no requiera actividad La presunción legal absoluta exime o dispensa de prueba a los hechos presumidos, si la presunción es relativa, se produce una inversión de la carga probatoria”. En este sentido, véase: DE SANTO, Víctor, La Prueba Judicial, Editorial Universidad, 2005, Buenos Aires, pp. 126 y ss. (64) Mediante las Decisiones Nº 326 y Nº 378 de Ia Comisión de la Comunidad Andina, también se dispuso que para los efectos de la valoración aduanera, los Países Miembros de la Comunidad Andina se regirían por lo dispuesto en el texto del «Acuerdo relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994», no obstante, se debe indicar que tales Decisiones contemplaban la posibilidad que los países miembros de Ia CAN valoren las mercancías importadas sobre Ia base de precios o valores mínimos o de referencia de manera limitada y transitoria, lo cual no es permitido por Ia Decisión Nº 571. (65) Se dice que al interior de cada Estado miembro de un proceso de integración, coexisten el Derecho Comunitario y el Derecho lnterno, con autonomía, porque el Derecho comunitario no es Derecho nacional, pues aunque integrado

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en el sistema jurídico nacional tal integración se produce sin que aquel pierda su naturaleza específica srcinal de Derecho Comunitario. (66) Al respecto, véase: BUENO, Miguel E., El Valor en Aduana de las Mercancías, Ediciones lARA S.A., 2005, Buenos Aires, p. 46. (67) La Resolución del Tribunal Fiscal Nº 4499-A-2006 de 17 de agosto de 2006, establece que: “las consultas a que se refiere el segundo párrafo de la lntroducción General del Acuerdo se efectuarán casi siempre, excepto cuando el importador previamente haya informado que no posee información alguna o referencia de mercancía idéntica o similar. En este mismo contexto cuando el artículo bajo análisis indica que: “(…) cuando carezca de Ia información necesaria para aplicar los referidos métodos”. Se interpretará que Ia información necesaria, es aquella que conoce la Administración Aduanera, el importador y que sirve para buscar la base apropiada para valoración, tal como ya lo ha indicado esta Sala de Aduanas mediante la Resolución del Tribunal Fiscal N° 3622-A-2006. Asimismo, cuando al citado artículo dice que: “(…)En el caso que se cuente con más de un valor de transacción de mercancía idéntica o similar. según corresponda. que cumpla todas las condiciones. para determinar el Valor en Aduana se aplicará el valor de transacción más bajo”, debe entenderse que se refiere a los valores que tanto la administración como el importador tienen. Igualmente, es necesario señalar que Ia frase “podrá celebrar consultas” consignado en la parte inicial del artículo 14° materia de análisis, no le da discrecionalidad total a la Administración Aduanera respecto de la realización de consultas a que se refiere dicho artículo, sino que brinda una posibilidad a la Administración en la que no va efectuar las referidas consultas, y será efectivamente en aquellos casos que sean manifiestamente innecesario hacerlas, como lo es que el importador en un acto formal indique a la Administración antes de efectuarse la consulta que: i) no posee información alguna que ayude a determinar el valor en Aduanas en el marco dea aplicación del Segundo y Tercer Método de Valor, o ii) proporcione información de precios efectivamente pagados o por pagar de mercancías idénticas o similares indicando que es toda la información que tiene”. (68) Se entiende que una demanda es inelástica cuando esta es poco sensible a la variación del precio. (69) En este sentido, véase: LASCANO, Julio Carlos, El Valor en Aduana de las Mercaderías Importadas, Osmar Buyatti Librería Editorial, 2007, Buenos Aires, pp. 298 y ss. (70) Al respecto, véase: IBÁÑEZ MARSILLA, Santiago, La valoración de las importaciones: Régimen Tributario y Experiencia Internacional, McGraw-Hill/ Interamericana de España, 2002, Madrid, p. 301.

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