Introduccion.a.la.contabilidad.financiera.Camacho.Rivero.pdf

Introducción a la Contabilidad Financiera

María del Mar Camacho Miñano María José Rivero Menéndez

Universidad Complutense de Madrid

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Datos de catalogación bibliográfica

María del Mar Camacho Miñano María José Rivero Menéndez Introducción a la Contabilidad Financiera PEARSON EDUCACIÓN, S.A., Madrid, 2010 ISBN: 978-84-8322-675-9 Materia: 657 Formato: 17 x 24

Páginas: 396

Todos los derechos reservados. Queda prohibida, salvo excepción prevista en la ley, cualquier forma de reproducción, distribucción, comunicación pública y transformación de esta obra sin contar con autorización de los titulares de propiedad intelectual. La infracción de los derechos mencionados puede ser constitutiva de delito contra la propiedad intelectual (arts. 270 y sgts. Código Penal). DERECHOS RESERVADOS © 2010 PEARSON EDUCACIÓN, S.A. C/ Ribera del Loira, 28 28042 Madrid (España) PEARSON-PRENTICE HALL es un sello editorial autorizado de PEARSON EDUCACIÓN María del Mar Camacho Miñano - María José Rivero Menéndez Introducción a la Contabilidad Financiera ISBN: 978-84-8322-675-9 Depósito Legal: MEquipo editorial: Editor: Alberto Cañizal Técnico editorial: María Varela Equipo de producción: Jefe de producción: José Antonio Clares Técnico de producción: Isabel Muñoz Diseño de cubierta: Equipo de Diseño de Pearson Educación, S. A. Maquetación: DiScript Preimpresión, S. L. Impreso por: Closas-Orcoyen, S.L. Nota sobre enlaces a páginas web ajenas: Este libro puede incluir enlaces a sitios web gestionados por terceros y ajenos a PEARSON EDUCACIÓN S. A. que se incluyen sólo con finalidad informativa. PEARSON EDUCACIÓN S. A. no asume ningún tipo de responsabilidad por los daños y perjuicios derivados del uso de los datos personales que pueda hacer un tercero encargado del mantenimiento de las páginas web ajenas a PEARSON EDUCACIÓN S. A y del funcionamiento, accesibilidad o mantenimiento de los sitios web no gestionados por PEARSON EDUCACIÓN S. A. Las referencias se proporcionan en el estado en que se encuentran en el momento de publicación sin garantías, expresas o implícitas, sobre la información que se proporcione en ellas. IMPRESO EN ESPAÑA - PRINTED IN SPAIN Este libro ha sido impreso con papel y tintas ecológicos

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A modo de presentación... Estimado lector: El manual que tienes en las manos es el resultado de cuatro años de experiencia docente en la materia de Contabilidad Financiera de primer curso de la Licenciatura de Administración y Dirección de Empresas en grupos piloto adaptados al Espacio Europeo de Educación Superior (EEES). La globalización de los negocios también ha supuesto una reorientación hacia la armonización de las normas contables en nuestro país con el nuevo Plan General de Contabilidad. Por todo ello, hay un cambio en los contenidos, en la metodología y en las actividades... que hacen que este libro no se trate de un manual básico de contabilidad al uso. Este libro, dirigido a todas aquellas personas que quieran iniciarse en la contabilidad, está dividido en siete capítulos que conforman el contenido de un primer curso de contabilidad financiera básica, incluso para no financieros. Se estructura en tres bloques temáticos: BLOQUE I.– Introducción y marco normativo de la contabilidad. 1. Introducción a la contabilidad como lenguaje de los negocios. 2. Marco conceptual de la contabilidad. BLOQUE II.– Estados financieros y su proceso de elaboración. 3. Los estados financieros. 4. Registro y elaboración de los estados financieros. 5. Ciclo contable completo. BLOQUE III.– Operaciones empresariales comunes y análisis de la información 6. Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes. 7. Lectura e interpretación de los estados financieros. En primer lugar, se analizará el concepto de contabilidad como lenguaje de los negocios desde su perspectiva histórica y con un enfoque utilitarista, sin olvidarse del marco normativo de referencia. A continuación, se procederá a revisar cuál es el producto final de la contabilidad: los estados financieros, para seguidamente conocer cómo se elaboran los mismos a partir del registro de los hechos contables acaecidos en la empresa. Se trata de un enfoque inverso al tradicional. En el tercer bloque se profundizará en las operaciones más comunes de las empresas incidiendo, sobre todo, en los conceptos. Por este motivo, no se incluyen los dígitos de las cuentas del Plan General de Contabilidad (PGCE): hay que fijar claramente los conceptos y evitar su aprendizaje memorístico. En el último capítulo se incide en la lectura e interpretación de los estados financieros con la finalidad de que con este manual cualquier interesado sea capaz de poder elaborar unas cuentas anuales sencillas y de interpretar someramente su contenido. VII

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Para conseguir nuestro objetivo, cada uno de los capítulos tiene una estructura común y cada apartado se diferencia con un color. El esquema gráfico de cada capítulo es el siguiente: MOTIVACIÓN DEL CAPÍTULO: al principio de cada capítulo se plantea la utilidad que tiene el aprendizaje de los contenidos más significativos del tema, a través de situaciones o ejemplos reales.

MOTIVACIÓN DEL CAPÍTULO

Imagina que… llegas al aeropuerto de Pequín, sólo conoces el idioma castellano y todas las señales de información están en chino o inglés.

Imagina que… necesitas modificar una sentencia de un programa informático y no conoces el sistema de programación JAVA, en el que está realizada la aplicación informática.

Imagina que… vas a un museo, te interesa saber quién ha realizado un cuadro o qué técnica utiliza y toda la información está en lenguaje Braille. Imagina que… llegas a dirigir una empresa y recibes un dossier con toda la información económico-financiera para decidir si realizar o no una fusión con otra entidad. No conocer la contabilidad de una empresa es igual que no saber chino ni inglés, que no haber estudiado el lenguaje de programación JAVA o que no poder leer en Braille. Las empresas no tienen boca, oídos ni ojos, no tienen capacidad de comunicación. Si queremos entender qué sucede en una empresa para poder tomar decisiones coherentes y justificadas, hay que aprender un lenguaje nuevo, la contabilidad, el lenguaje de los negocios: con su terminología específica, sus normas, su estructura… De este modo, podremos traducir e interpretar lo que sucede en cada realidad empresarial particular.

ASPECTOS ASPE AS PECT TOS SD DESTACADOS ESTA ES STACA CADO ADO DOS S CONTENIDOS

1.1. Concepto y evolución de la contabilidad La contabilidad es el lenguaje de los negocios, un sistema de información. La información es muy importante para decidir, para adoptar decisiones. Mucho se ha dicho y se ha escrito sobre la afirmación «la información es poder». Veámoslo en el Cuadro Contabilidad en acción 1.1.

CONTENIDOS: desarrollo de los conceptos teóricos más importantes de cada capítulo, incluyendo esquemas, ejercicios prácticos diversos, noticias de prensa...

CONTABILIDAD EN ACCIÓN 1.1.

SACYR VALLEHERMOSO

El 9 de julio del año 2009 las acciones de la empresa SACYR VALLEHERMOSO subieron en Bolsa casi un 12% tras conocerse la información de que la Autoridad del Canal de Panamá decidiera adjudicar la construcción de un tercer juego de exclusas del canal a la empresa española por 3.118 millones de dólares.

9/6/2009 9/7/2009

10,82 5,66%

10,85 10,65 10,45 10,25 10,05 9,85 9,65 9,45 9,25 09/06/09

19/06/09

01/07/09

ASPE AS PECT TOS SD ESTA ES STACA CADO ADO DOS S ASPECTOS DESTACADOS

•

Las cuentas anuales, anuales o estados fifi nancieros, están formadas por los siguientes documentos: – Balance de situación. – Cuenta de pérdidas y ganancias. – Estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN).

res que los gastos habrá beneficios yy, en caso contrario, habrá pérdidas.

•

El ECPN refleja la variación de la riqueza de los propietarios de la empresa.

•

El EFE informa de los cobros y los pagos producidos en una empresa durante un período de tiempo, clasificados según su origen sea de explotación, de financiación o de inversión.

•

La memoria consiste en un texto redactado literariamente que complementa, amplía y explica los anteriores documentos recogidos en la memoria.

•

Además de las cuentas anuales conviene destacar el informe de auditoría, el informe de gestión y el informe de gobierno corporativo.

– Estado de flujos de efectivo (EFE). – Memoria.

•

El balance de situación recoge la riqueza patrimonial de un negocio en un momento del tiempo concreto, es decir: activo, pasivo y patrimonio neto.

•

La cuenta de pérdidas y ganancias recoge la riqueza o renta generada en un período concreto de una empresa: es decir, los ingresos menos los gastos; si los ingresos son mayo-

ACTIVIDADES VERDADERO O FALSO

Responda con una V si la afirmación es correcta y con una F si la afirmación es incorrecta:

ASPECTOS DESTACADOS: se resumen los conceptos básicos de cada tema. ACTIVIDADES: recoge ejercicios de autoevaluación, casos conceptuales, crucigramas para aprender la terminología contable...

3 Todos los interesados en la evoluevolu 3. ción de un negocio pueden solicitar información económico-financiera sobre el mismo al Registro Civil.

1. Las entidades financieras no tienen obligación de realizar y presentar su información contable.

4. Todas las normas contables que se aplican en nuestro país son emitidas por el Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas.

SUPUESTOS PRÁCTICOS

2. Las normas internacionales de contabilidad no se mantienen constantes en el tiempo, están cambiando continuamente.

5. Llevar la contabilidad de una empresa es registrar los hechos económicos que acontecen en una entidad a lo largo de un periodo.

OBJETIVO: Con este supuesto se pretende que el lector aprenda a clasificar las distintas masas patrimoniales (activo, pasivo, patrimonio neto) y que aplique la ecuación fundamental del patrimonio. Además, es importante familiarizarse con términos contables específicos como remuneraciones, derechos de cobro, deudas, subvenciones… y aprender diferencias conceptuales de gran importancia, como crédito, préstamo, deuda, fianzas recibidas y fianzas constituidas.

SUPUESTOS: ejercicios prácticos para la consolidación de los conocimientos teóricos de cada tema. Se incluye una serie numerada con solución y notas explicativas y un conjunto de paralelos, denominados BIS, para el trabajo individualizado.

SUPUESTO 1. MASAS PATRIMONIALES

La empresa JOSE, SL presentó la siguiente información sobre sus elementos patrimoniales a 31 de diciembre del año 2008 (en euros) ELEMENTOS PATRIMONIALES

¿A/P/PN?

CUANTÍA

Crédito concedido por el banco a 3 años

1.000

Dinero en cuenta corriente

2.500

Remuneraciones pendientes de pago

2.000

Productos terminados

3.000

Local comercial

10.000

Fianzas recibidas a corto plazo

1.000

Camión de reparto

4.500

Derechos de cobro sobre clientes

1.500

VIII

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SEMINARIOS: actividades para profundizar de un modo práctico y ameno en los contenidos del tema con uso de las nuevas tecnologías. Algunos requieren trabajo en grupo. CASO REAL: como conclusión, un ejemplo de situación empresarial real relacionado con el tema en cuestión. Por último, en el Anexo se recoge una bibliografía de manuales comentada para aquellos que quieran profundizar en el contenido de los temas. También se adjuntan unas plantillas para elaborar el libro Diario, el libro Mayor y el balance de comprobación.

SEMINARIOS SEMINARIO 1: ¿QUÉ INFORMACIÓN ECONÓMICOFINANCIERA PRESENTAN LAS EMPRESAS ESPAÑOLAS?

OBJETIVO:

METODOLOGÍA:

Con este seminario se pretende un doble objetivo: por un lado, que se conozca qué información de carácter económico y financiero presentan las empresas; por otro, motivar para el estudio del «lenguaje contable», de la terminología específica para comprender dicha información. El lector desconocerá mucha de la nomenclatura contable presentada, pero poco a poco se irá familiarizando con la misma.

A través de un cuestionario se orienta al lector hacia la comprensión de los distintos grados de información, si es obligatoria u opcional, si es completa o no… CUESTIONARIO: 1. Busque la información económicofinanciera que presenta una empresa que cotiza en los mercados bursátiles en Internet (Pescanova, Carrefour, Inditex, Repsol-YPF…).

CASO REAL HISTORIA DE UN NEGOCIO INNOVADOR Un 7 de septiembre de 1998 dos jóvenes universitarios, un ruso y un norteamericano, que pretendían terminar su Postgrado en la Universidad de Stanford (EE. UU.) constituían una pequeña empresa en un garaje con un solo empleado. Hoy se ha convertido en una entidad imprescindible para cualquier persona que quiere navegar por Internet. ¿Sabes de qué empresa se trata? Más pistas: inicialmente el «producto» de este empresa fue un algoritmo para la búsqueda de datos, si bien en la actualidad ofrece multitud de «productos» virtuales. Su nombre está inspirado en el término «10 elevado a 100» en inglés. Sólo con esta información, si fueras un banco, ¿le prestarías dinero? ¿Trabajarías en esa empresa? Si tuvieras dinero, ¿participarías de ese negocio? ¿En base a qué información tomarías todo este tipo de decisiones? Si tienes curiosidad sigue leyendo en: http://google.dirson.com/historia.php http://es.wikipedia.org/wiki/Google http://www.google.es/tenthbirthday/#start

En el entorno económico actual, la llevanza de la contabilidad requiere de un soporte informático. El programa contable A3CON de la empresa Wolters Kluwer se incluye en el manual en su versión educacional para practicar con algunos ejercicios y seminarios utilizando facturas reales. Su finalidad es que el interesado en la contabilidad financiera sepa cómo se lleva a cabo el registro de operaciones en una pequeña empresa real y pueda practicarlo. Agradecemos a todos nuestros compañeros del Departamento la lectura y crítica de esta primera edición del material elaborado, en especial a Enrique Villanueva, gran inspirador del proyecto por su manera de entender la contabilidad. También deseamos agradecer sus comentarios a Carmen Norverto, Javier Zornoza, Elena Urquía, María del Rosario Rivero, Juana Aledo, M.ª Dolores Bernabéu, Rosario Mazarracín y David Pascual. Instamos a todos a realizar una crítica constructiva sobre el mismo, todas las sugerencias y matizaciones serán bienvenidas. Cualquier error es culpa exclusiva de las autoras. Por último, queremos finalizar esta introducción animando al lector a profundizar en los aspectos teóricos de la contabilidad, citando textualmente a C. T. Horngren: «You have to know what something is before you know how to use it». Las autoras: María del Mar Camacho Miñano ([email protected]) y María José Rivero Menéndez ([email protected]) Departamento de Economía Financiera y Contabilidad II Facultad de Ciencias Económicas y Empresariales. Universidad Complutense de Madrid.

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Índice A modo de presentación ....................................................................... Índice de supuestos por temas .............................................................. Seminarios de trabajo ......................................................................... Índice de casos reales ...........................................................................

VII XIII XV XVII

BLOQUE I. INTRODUCCIÓN Y MARCO NORMATIVO DE LA CONTABILIDAD ........................................................

1

CAPÍTULO 1. Introducción a la contabilidad como lenguaje de los negocios ...................................

2

CAPÍTULO 2. Marco conceptual de la contabilidad ...............

26

BLOQUE II. ESTADOS FINANCIEROS Y SU PROCESO DE ELABORACIÓN ................................................................ 55 CAPÍTULO 3. Los estados financieros ......................................

56

CAPÍTULO 4. Registro y elaboración de los estados financieros ................................. 126 CAPÍTULO 5. Ciclo contable completo .................................... 186

BLOQUE III. OPERACIONES EMPRESARIALES Y ANÁLISIS DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA .............................. 231 CAPÍTULO 6. Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes .............................. 232 CAPÍTULO 7. Introducción al análisis económico financiero..... 352 Para saber más ................................................................................. 377 Soluciones Autoevaluación .............................................................. 378 XI

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Índice de supuestos por temas CAPÍTULO

SUPUESTO

PÁG.

2

1

47

1

49

3

2

97

2

100

Masas patrimoniales

3

101

3

104

Balance de situación

4

106

4

108

Cuenta de PyG

5

109

Balance y cuenta resultados

6

111

ECPN

7

113

EFE

8

123

8

125

Patrimonio y transacciones

9

149

9

150

Registro contable

10

153

10

157

Registro información contable

11

160

11

160

Asientos libro Diario

12

164

12

167

Asientos LD, LM y CCAA

13

212

13

214

Balance de comprobación

14

216

14

220

Ciclo de explotación

15

221

15

225

Regularización de mercaderías

16

300

16

306

Desglose mercaderías más IVA

17

306

17

308

Intangible

18

309

18

312

Material

19

313

19

316

Activos financieros

20

317

20

319

Pasivos financieros y provisiones

21

319

21

321

Patrimonio neto

22

322

22

326

Operaciones comunes

23

328

23

332

Operaciones comunes

24

366

24

367

Análisis de estados financieros

4

5

6

7

BIS

PÁG.

TÍTULO Elementos del patrimonio

XIII

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Seminarios de trabajo SEMINARIO 1 SEMINARIO 2 SEMINARIO 3

¿QUÉ INFORMACIÓN ECONÓMICO-FINANCIERA PRESENTAN LAS EMPRESAS ESPAÑOLAS? ..............

20

¿DÓNDE SE PUEDE BUSCAR LA INFORMACIÓN CONTABLE? ................................................................

20

¿HAY UN ÚNICO MARCO CONCEPTUAL CONTABLE? ................................................................

51

SEMINARIO 4

¿QUÉ INFORMACIÓN RECOGE LA MEMORIA DE LAS CUENTAS ANUALES? .................................... 115

SEMINARIO 5

¿ES ACCESIBLE A TODOS LA INFORMACIÓN DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LAS EMPRESAS? ................................................... 118

SEMINARIO 6

¿PARA QUÉ SIRVE LA CODIFICACIÓN DEL PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD? ............... 170

SEMINARIO 7

¿CÓMO SE REGISTRAN LOS HECHOS CONTABLES EN LA VIDA REAL? (PARTE I) ................ 173

SEMINARIO 8

¿EXISTE EL ESPERANTO EN EL LENGUAJE CONTABLE? ................................................................ 226

SEMINARIO 9

¿CÓMO SE REGISTRAN LOS HECHOS CONTABLES EN LA VIDA REAL? (PARTE II) ............... 336

SEMINARIO 10 ¿CÓMO SE REGISTRAN LAS OPERACIONES COMUNES EN LA EMPRESA REAL? (I) ....................... 338 SEMINARIO 11 ¿CÓMO SE REGISTRAN LAS OPERACIONES COMUNES EN LA EMPRESA REAL? (II) ...................... 345 SEMINARIO 12 ¿CÓMO SE ANALIZA UNA EMPRESA? ...................... 368 SEMINARIO 13 ¿A QUÉ EMPRESA LE DARÍAS UN CRÉDITO? ........... 370 XV

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Índice de casos reales CAPÍTULO

EMPRESA

PÁGINA

1

Google Inc.

23

2

Telefónica

54

3

Martinsa-Fadesa

119

4

Afinsa

184

5

WorldCom

228

6

Ferrovial

351

7

Sos-Cuétara

375

XVII

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Bloque 1 Introducción y marco normativo de la contabilidad CAPÍTULO 1 Introducción a la contabilidad como lenguaje de los negocios CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

«La verdadera sabiduría está en reconocer la propia ignorancia»

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Capítulo 1 Introducción a la contabilidad como lenguaje de los negocios En este tema entenderemos qué es la contabilidad y cómo ha evolucionado en el tiempo. También sabremos qué clases de «contabilidades» existen en función de su ámbito de aplicación, destacando sus principales características. Como lenguaje de los negocios, sabremos para qué se utiliza y quiénes necesitan la contabilidad para decidir. Por último, analizaremos la regulación contable en nuestro país.

Índice de contenidos 1.1. 1.2. 1.3. 1.4. 1.5.

Concepto y evolución de la contabilidad Ámbito de aplicación Fines y usuarios de la información contable Etapas de la elaboración de la contabilidad Regulación de la contabilidad en España

CONTABILIDAD

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MOTIVACIÓN DEL CAPÍTULO

Imagina que… llegas al aeropuerto de Pequín, solo conoces el idioma castellano y todas las señales de información están en chino o inglés. Imagina que… necesitas modificar una sentencia de un programa informático y no conoces el sistema de programación JAVA, en el que está realizada la aplicación informática. Imagina que… vas a un museo, te interesa saber quién ha realizado un cuadro o qué técnica utiliza y toda la información está en lenguaje Braille.

Imagina que… llegas a dirigir una empresa y recibes un dossier con toda la información económico-financiera para decidir si realizar o no una fusión con otra entidad. No conocer la contabilidad de una empresa es igual que no saber chino ni inglés, que no haber estudiado el lenguaje de programación JAVA o que no poder leer en Braille. Las empresas no tienen boca, oídos ni ojos, no tienen capacidad de comunicación. Si queremos entender qué sucede en una empresa para poder tomar decisiones coherentes y justificadas, hay que aprender un lenguaje nuevo, la contabilidad, el lenguaje de los negocios: con su terminología específica, sus normas, su estructura… De este modo, podremos traducir e interpretar lo que sucede en cada realidad empresarial particular.

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BLOQUE 1 Introducción y marco normativo de la contabilidad

1.1. Concepto y evolución de la contabilidad La contabilidad es el lenguaje de los negocios, un sistema de información. La información es muy importante para decidir, para adoptar decisiones. Mucho se ha dicho y se ha escrito sobre la afirmación «la información es poder». Veámoslo en el Cuadro Contabilidad en acción 1.1. CONTABILIDAD EN ACCIÓN 1.1.

SACYR VALLEHERMOSO

El 9 de julio del año 2009 las acciones de la empresa Sacyr Vallehermoso subieron en bolsa casi un 12% tras conocerse la información de que la Autoridad del Canal de Panamá decidiera adjudicar la construcción de un tercer juego de exclusas del canal a la empresa española por 3.118 millones de dólares.

9/6/2009 9/7/2009

10,82 5,66%

10,85 10,65 10,45 10,25 10,05 9,85 9,65 9,45 9,25 09/06/09

19/06/09

01/07/09

Si al publicarse la noticia de la adjudicación hubiéramos entendido sus efectos en el valor de los títulos, ¿no habríamos comprado acciones de esta empresa? La contabilidad es un sistema de información útil para la adopción de decisiones por una diversidad de usuarios interesados en la evolución de una empresa. Esquemáticamente: EMPRESA

CONTABILIDAD

«el lenguaje de la empresa»

USUARIOS INFORMACIÓN FINANCIERA

Una empresa es un ente que controla unos recursos escasos, los reorganiza y genera un valor añadido. Es una unidad de producción de bienes y servicios que, mediante su venta, espera obtener rendimientos. En nuestro país, dependiendo de su forma jurídica, podemos diferenciar entre sociedad anónima (SA), sociedad limitada (SL), sociedad cooperativa (SCoop), etc. 4

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CAPÍTULO 1 Introducción a la contabilidad como lenguaje de los negocios

EJERCICIO PROPUESTO 1.1. A continuación se realizan una serie de afirmaciones. De manera intuitiva, debemos adivinar si son verdaderas o falsas. Con la justificación de la respuesta iremos conociendo cómo ha evolucionado la contabilidad en el tiempo: ¿SABÍAS QUE...? Responde verdadero o falso a las siguientes cuestiones: 1. El arte contable nació antes que la escritura, antes del 3000 a. C. 2. La contabilidad actual la inventó un hombre de negocios en el siglo XIX. 3. La ciencia contable se construye de axiomas invariables en el tiempo. 4. La información de las empresas es secreto profesional. 5. La normativa contable en nuestro país es obligatoria tanto para el tendero de frutas como para una multinacional. 6. El cálculo del beneficio contable de una misma empresa es igual en España, en Francia y en Estados Unidos. 7. Las normas internacionales de contabilidad son obligatorias para todas las empresas españolas desde el 1 de enero del año 2005. CLAVES: 1. Hay estudios arqueológicos recientes que demuestran que la contabilidad surgió del acto de contar y de la necesidad de registrar bienes y posesiones, dada la naturaleza posesivo-egocéntrica del hombre. La exigencia de registrar diferentes tipos de productos dio lugar a la invención de los números y después de la escritura. Se han datado las primeras fichas contables en Mesopotamia alrededor del año 8000 a. C. 2. La contabilidad no fue inventada, sino que surgió por el devenir de los negocios en cada momento del tiempo. La contabilidad actual, también llamada «partida doble», fue recogida por el fraile italiano Fray Luca Pacioli en el siglo XV en un tratado denominado Summa di Arithmetica, Geometrica, Proportione, et Proporcionalita. En el capítulo titulado «Tractatus de computis et scripturis» fue expuesta por primera vez la forma de llevanza de los negocios por los comerciantes italianos de la época. 3. La contabilidad es el lenguaje de la empresa, un sistema de información útil para la toma de decisiones por aquellos interesados en la marcha de un negocio. Si las empresas se adaptan a la realidad económico-comercial-financiera y social del momento, la contabilidad hace lo propio. 4. Cualquier persona puede acceder a la información de las empresas dirigiéndose al Registro Mercantil de la provincia donde tenga sede social la sociedad. Es obligación de la empresa presentar y depositar las cuentas anuales en el Registro Mercantil, una vez aprobadas por sus propietarios. Esta obligación se justifica por la necesidad de transparencia y confianza del sistema económico actual. 5. En nuestro país es obligatoria la llevanza de la contabilidad, independientemente del tamaño de la empresa, aunque los requisitos para las pequeñas y medianas empresas (pymes) son inferiores a los de las grandes empresas. (Continúa) 5

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BLOQUE 1 Introducción y marco normativo de la contabilidad

(Continuación) EJERCICIO PROPUESTO 1.1. 6. En cada país puede existir una normativa contable diferente que hace que pueda variar el beneficio contable de empresas similares. En Europa, desde el año 2005 para empresas que cotizan en bolsa, ya existe una normativa común: las Normas Internacionales de contabilidad, con el fin de evitar distorsiones entre diferentes normativas en los países miembros. A nivel mundial no se ha conseguido aún esa unificación, aunque se esté trabajando en ello. 7. Las Normas Internacionales de Contabilidad son unas normas contables de alta calidad emitidas por un organismo privado independiente denominado International Accounting Standard Board (IASB). La Unión Europea obliga a que la información económico-financiera de las empresas que coticen en mercados bursátiles europeos utilicen estas normas. Las empresas que no cotizan, en nuestro país, tienen que utilizar unas normas contables particulares: las establecidas en el Plan General de Contabilidad (PGC)

La empresa es una entidad con personalidad jurídica propia, independiente de sus propietarios, que ha evolucionado en el tiempo. Ya que los negocios se desarrollan en un entorno cambiante, el lenguaje de la empresa también ha ido evolucionando con el tiempo. Tabla 1.1. Evolución de la contabilidad ENTORNO 1ª fase

Nace la moneda, desaparece el trueque

2ª fase

Separación propiedad y gestión

3ª fase

Complejidad del mercado, auge de las bolsas, globalización

CONTABILIDAD REGISTRO DE DATOS + REGISTRO DE CUENTAS + SISTEMA DE INFORMACIÓN ÚTIL

USUARIOS dueños, propietarios

empresario más gestores

pluralidad de usuarios

Fuente: elaboración propia.

En función de cómo cambia el entorno económico del momento, la contabilidad se ha ido adaptando a las necesidades de sus usuarios. En la Tabla 1.1 podemos conocer de manera resumida esa evolución: La memoria del ser humano es limitada y a medida que los negocios se hacen más complejos se requiere de un soporte físico. Inicialmente, la contabilidad 6

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CAPÍTULO 1 Introducción a la contabilidad como lenguaje de los negocios

consistió en un mero registro de información: cuántos productos se habían vendido, si se había cobrado o no, el coste de la compra de materias primas… y los interesados de esa información eran los propietarios. En el siglo XIV, cuando surgen las primeras sociedades mercantiles –en las que se produce una separación entre los dueños y la gestión del negocio–, la contabilidad se convierte, además, en un sistema de rendición de cuentas: el que aporta el dinero pero no gestiona quiere saber si el gestor está realizando bien o no su función y qué resultados obtiene. Un claro ejemplo son los nobles italianos que fletaban barcos gestionados por otras personas para viajar a las Indias en busca de especias y metales preciosos. A partir de la creación de la primera compañía por acciones, como sociedad anónima (no importa la identidad de quienes participan en el negocio sino el dinero que aportan) y el auge de las bolsas de valores, la contabilidad, además de ser un sistema de registro de datos y de rendición de cuentas, se convierte en un sistema de información ya que hay una pluralidad de usuarios interesados en su evolución.

1.2. Ámbito de aplicación La contabilidad es una ciencia social, no exacta, porque la forma de elaborar y analizar la información contable está condicionada por el individuo. Es decir, existen juicios de valor, decisiones subjetivas, que condicionan el producto de la contabilidad. Por ejemplo: ¿cuánto vale una casa?, ¿cuánto se desgasta una máquina?, ¿siempre pierde valor un objeto por su uso?, ¿y los muebles antiguos?, ¿y los objetos personales usados por algún personaje famoso?, ¿cuál es la rentabilidad de un negocio?, ¿cómo se mide? Dependiendo del ámbito de aplicación de la contabilidad podemos distinguir entre contabilidad financiera o externa y contabilidad interna o de gestión. La contabilidad financiera tiene como objetivo elaborar unos documentos denominados «cuentas anuales» cuya información va destinada básicamente a satisfacer las necesidades de sus usuarios externos (accionistas, acreedores…). Los documentos generados por la contabilidad financiera son estándar y obligatorios para todas las empresas en nuestro país, y son públicos, es decir, que cualquier interesado en una empresa puede conocer su información económico-financiera resultante de aplicar unas normas contables. La contabilidad de gestión consiste en la organización de la información interna de la empresa calculando costes de producción, presupuestos, etc. Su finalidad es la de ser útil para que los gestores de la firma puedan tomar decisiones. Los documentos elaborados por la contabilidad interna son secretos, voluntarios y cada empresa los prepara en función de su proceso de producción. En resumen, ambas contabilidades se diferencian, siguiendo el esquema expuesto en la Tabla 1.2. 7

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Tabla 1.2. Contabilidad financiera y contabilidad de gestión DOCUMENTOS EXTERNOS: elaborados para terceros

DIFERENCIAS

DOCUMENTOS INTERNOS: elaborados para sí misma

Normalizados, estándar

FORMATO

No estándar

Obligatorios

PRESENTACIÓN

Voluntarios

Públicos

PUBLICIDAD

Secretos

Fuente: elaboración propia.

Para conseguir la publicidad de las cuentas anuales existe un organismo público denominado Registro Mercantil. Todas las empresas tienen la obligación de inscribirse en este registro y de presentar su información contable cada año. De este modo, cualquier ciudadano puede acceder, previo pago de una tasa, a la información económico-financiera de cualquier empresa.

EJERCICIO PROPUESTO 1.2. Busca en Internet la página web institucional del Registro Mercantil y responde a las siguientes preguntas: 1. ¿Qué diferencia hay entre Registro Mercantil y Registro Mercantil Central? 2. ¿Qué servicios ofrece el Registro Mercantil? 3. ¿Dónde se publica la información que suministra el Registro Mercantil? 4. ¿Qué significa «depósito de cuentas»? ¿Cómo se realiza? 5. ¿Cómo se presenta la información contable ante el Registro Mercantil? CLAVES: El Registro Mercantil es un órgano público dependiente del Ministerio de Justicia y regulado por una normativa propia denominada Reglamento del Registro Mercantil. Al igual que los registros de la propiedad o los registros civiles, hay un registro mercantil en cada provincia. El Boletín Oficial del Registro Mercantil (BORME) recoge toda la información relevante de este órgano.

1.3. Fines y usuarios de la información contable El objetivo último de la información contable es reflejar la realidad empresarial con el mayor grado de veracidad, que los estados financieros reflejen –como si fueran un espejo– la realidad empresarial en cada momento del tiempo. 8

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En particular, los fines de la llevanza de la contabilidad son muy diversos, dependiendo de las necesidades de cada usuario. En especial, destacamos los siguientes:

• Dar fe de todas las operaciones que realiza la empresa, es decir, dejar constancia escrita de los hechos contables que acontecen en los negocios. Todas las empresas deben elaborar estos registros en los libros contables: el libro Diario, el libro Mayor y el libro de Inventarios y cuentas anuales.

• Evaluar la gestión de los administradores de las empresas, especialmente cuando la gestor no es el dueño del negocio.

• Servir de guía para que los gestores/administradores de la empresa puedan to-

mar decisiones tales como contratar a trabajadores, aumentar el número de las tiendas de que dispone, reducir sus costes...

• Informar a los inversores sobre la realidad de su inversión y a los acreedores sobre su capacidad de devolución de sus deudas.

Tanto la información procedente de la contabilidad financiera como la de la contabilidad interna o de gestión se complementan y justifican la adopción de unas decisiones en detrimento de otras. En el Cuadro Contabilidad en acción 1.2. podemos ver cómo se utilizó la contabilidad para tomar decisiones.

CONTABILIDAD EN ACCIÓN 1.2. En el año 1937 se creó en Pasadena, California, una empresa de venta de perritos calientes y bocadillos que se servían en el automóvil del cliente. Sus fundadores fueron dos hermanos: Dick y Mac. En 1940 ya tenían 20 menús con más de 25 bocadillos cada uno y consiguieron 50.000$ al año. ¿Cómo les afectó la contabilidad a estos empresarios Los hermanos McDonalds eligieron la línea de negocio más rentable según los datos procedentes de la contabilidad: las hamburguesas. En el año 1941 solo ofrecieron nueve productos y con el tiempo se convirtieron en la multinacional de comida rápida más famosa del mundo. En el año 2008 las ventas de la corporación ascendieron a más de 16.000 millones de dólares y se obtuvieron unos beneficios de 4.000 millones (www.mcdonalds.com).

Cada una de las partes en las que se divide una empresa, con una funcionalidad concreta, se denomina departamento. Así, en el departamento administrativo se procesa la información contable: se emiten y archivan facturas, se registran los acontecimientos acaecidos en la empresa en los libros contables y se reorganiza la información contable para elaborar las cuentas anuales y demás información obligatoria. 9

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En la actualidad hay una pluralidad de usuarios interesados en la evolución de las empresas. Veámoslo con otro ejemplo: La empresa Sociedad Estatal Correos y Telégrafos, SA tiene más de 65.000 empleados: ¿crees que estarán interesados en conocer si van a mantener o no sus puestos de trabajo? Durante el año 2008 esta empresa ha realizado más de 5.000 millones de envíos: ¿querrán saber los usuarios de estos envíos si Correos va a seguir prestando sus servicios? ¿Querrán saber sus propietarios cuál ha sido el beneficio obtenido en el año 2008 para ese volumen de envíos? (Fuente: www.correos.es).

Los usuarios interesados en la evolución de un negocio dependerán del tamaño de la empresa, del tipo de servicio que preste, del sector en el que se desarrolle, de si es pública o privada… En líneas generales, los principales usuarios de la información económico-financiera a suministrar por cualquier negocio son:

• Propietarios: son los dueños del negocio. Han invertido dinero en la empresa y quieren conocer si se han obtenido beneficios o pérdidas en el periodo y qué porcentaje de los beneficios van a recibir. Decidirán si mantener o no a los administradores en función de los resultados de su gestión.

El 20 de octubre del año 2009, la empresa Ferrovial celebró una Junta General de Accionistas, reunión de todos los propietarios de la empresa, para decidir si realizar o no la fusión con el grupo Cintra. Los accionistas de Ferrovial deberán decidir con su voto y con la información económico-financiera de la que disponen si aceptan o no las condiciones de la operación (Fuente: www.ferrovial.com).

• Administración pública: el Estado y las comunidades autónomas son usuarios

de la información contable de las empresas con fines principalmente recaudatorios. Los datos contables son la base para liquidar impuestos. En la cuenta de pérdidas y ganancias figura como gasto restando el impuesto sobre sociedades, que se calcula como un porcentaje del beneficio, tal y como se observa en el extracto siguiente: CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS DEL EJERCICIO 2008 (Miles de euros)

RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS Impuestos sobre beneficios RESULTADO DEL EJERCICIO

97.754 Nota 16

5.813 91.941

(Fuente: www.antena3.com).

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• Trabajadores y sindicatos: están interesados en conocer, entre otros aspectos, la estabilidad de sus puestos de trabajo.

A principios del año 2009, la empresa Ford España solicitó la realización de un expediente de regulación de empleo (ERE) para despedir a 1.100 trabajadores. Los sindicatos, aportando información contable como los volúmenes de producción y la evolución de las ventas, justificaron ante el órgano competente, la Dirección General de Trabajo, que esa medida era desproporcionada. A la vista de la información contable y económica solicitada, la resolución de 30 de junio del órgano competente redujo las cifras para un posible ERE a 294 trabajadores (Fuente: www.europapress.es).

• Acreedores: aquellos terceros a los que la empresa debe dinero. Por ejemplo, las

entidades financieras, a través de la información contable, conocerán la solvencia de la empresa, es decir, si sus créditos van a ser reintegrados. También los proveedores están interesados en conocer si la empresa que les compra la materia prima o los productos que fabrican goza de buena salud porque, en muchas ocasiones, su futuro está condicionado al de sus clientes.

«Una de cada diez empresas de automoción podría desaparecer este año», reza el titular de un estudio de la consultora Axesor, siendo los fabricantes de componentes los más afectados por la caída de más de un 25% de las ventas de coches durante el año 2008. Se trata de una reacción en cadena: si no se venden coches, se paraliza su fabricación y los pedidos de componentes: asientos, volantes, baterías, accesorios… (Fuente: www.autoprofesional.com) .

• Clientes: necesitan saber si va a existir una continuidad en los servicios que

contratan con las empresas o si los productos que compran van a seguir fabricándose. Para entender esa problemática, analicemos el siguiente ejemplo:

Durante el año 2008 ha habido muchas empresas inmobiliarias que no han podido pagar sus deudas (situación habitat inmobiliaria de concurso) o han terminado cerrando y dejando de prestar sus servicios o de vender sus productos. Habitat, Nozar… un total de 32.000 oficinas de intermediación inmobiliaria cerraron durante el año 2007 y las previsiones de futuro no NOZAR son halagüeñas. El problema se acrecienta por el hecho de que muchas personas han perdido su nueva casa porque la promotora de sus viviendas ha desaparecido (Fuente: www.cincodías.com).

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GRUPO INMOBILIARIO

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• Analistas: son aquellos expertos que recomiendan o justifican realizar una determinada inversión en prensa, en fondos de inversión, en entidades financieras...

Algunos analistas se agrupan en asociaciones como el Instituto Español de Analistas Financieros (IEAF), que está integrado por más de 1.400 miembros, entre los que destacan analistas, gestores de inversiones y ejecutivos de finanzas en general. Entre sus servicios más destacados se encuentra la organización de presentaciones financieras «donde sus miembros tiene la posibilidad real de dialogar con los primeros ejecutivos de las empresas cotizadas» (Fuente: www.ieaf.es).

• Público en general: toda la sociedad está interesada en la evolución de las em-

presas ya que conforman el medio de subsistencia del sistema capitalista actual. De hecho, todos podemos ser futuros o potenciales inversores de un negocio. Para decidir se requiere información, pues la transparencia informativa genera confianza en los sistemas económicos.

EJERCICIO PROPUESTO 1.3. Analiza la siguiente noticia publicada en Internet el 14 de julio del año 2008: CAÍDA DEL 33,3 POR CIENTO EN MAYO



La falta de confianza hunde la creación de empresas en España La falta de confianza de los agentes económicos en la capacidad del Ejecutivo para capear el temporal de la crisis ha hundido la actividad emprendedora en España. El número de sociedades mercantiles creadas en mayo se situó en 9.311 empresas, lo que supone una caída del 33,3 por ciento respecto al mismo mes del año anterior, según los datos difundidos hoy por el Instituto Nacional de Estadística (INE). (Fuente: www.libertaddigital.com)

1. ¿A qué se debe la falta de confianza de la que habla la noticia? 2. ¿Por qué crees que han dejado de crearse empresas? 3. ¿Cómo se mide la confianza? 4. Expón algunas medidas para recuperar la confianza empresarial en un país con una situación económica de crisis.

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1.4. Etapas de la elaboración de la contabilidad La contabilidad es un sistema de información. La empresa procesa unos datos y obtiene información económico-financiera, cuyo fin es ser útil a los usuarios para la adopción de decisiones razonadas. Ese proceso de elaboración de la información contable se resumen en la Figura 1.1. Figura 1.1. Proceso de elaboración de la información contable

DATOS: – Facturas – Albaranes…

PROCESO CONTABLE: – Identificación – Valoración y – Registro de operaciones

ESTADOS FINANCIEROS: Cuentas anuales

INTERPRETACIÓN DE LA INFORMACIÓN

AUDITORÍA Fuente: elaboración propia.

Las transacciones económicas que realiza cada empresa en particular se concretan en una serie de documentos, como son las facturas, los albaranes, las nóminas…, que son interpretados, valorados y registrados en su sistema contable a lo largo de todo un periodo. Al final de dicho período se resumen todas las operaciones que ha registrado la sociedad y se preparan los estados financieros o cuentas anuales. Estos documentos, procedentes de la contabilidad financiera, se hacen públicos a través del Registro Mercantil. Si en los estados financieros no se refleja la realidad de los negocios, la información contable no es útil porque no es veraz. Quienes se encargan de verificar que las cuentas anuales han sido elaboradas siguiendo la normativa contable son los auditores, expertos independientes que evalúan desde el interior de la empresa si la información recogida en los documentos contables coincide con la realidad empresarial. Su finalidad es aumentar la confianza de los usuarios en la información económico-financiera de la compañía. El informe que emiten los auditores, denominado informe de auditoría, solo es obligatorio para grandes empresas, que son las que tienen un mayor impacto en la sociedad en general. Por último, los 13

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diferentes usuarios de la información contable podrán tomar decisiones en base al análisis e interpretación de las cuentas anuales. Todo proceso contable, anteriormente expuesto, debe realizarse cumpliendo unos plazos legales máximos. La normativa mercantil establece que los estados financieros sean públicos, al menos, una vez al año. Por este motivo en nuestro país los estados financieros se denominan cuentas anuales. En la Figura 1.2. se exponen dichos plazos. Figura 1.2. Plazos del proceso contable AUDITORÍA DE CUENTAS (plazo mínimo de 1 mes)

EJERCICIO ECONÓMICO 12 meses

FORMULACIÓN CUENTAS ANUALES 3 meses

JUNTA GENERAL DE ACCIONISTAS

DEPÓSITO DE CUENTAS 1 mes

consecutivos 144424443144424443 144424443 6 meses 144444444424444444443 Fuente: elaboración propia.

Una vez finalizado el ejercicio económico se deben formular, en el plazo máximo de tres meses, las cuentas anuales. Dentro de ese plazo, para las empresas que estén obligadas, los auditores verificarán que la información contable cumple la legislación oportuna. Para realizar este trabajo los auditores dispondrán, como mínimo, de un mes. Desde el cierre del ejercicio, la ley establece un plazo máximo de seis meses para celebrar una junta general de accionistas, en la que se deben aprobar las cuentas anuales del ejercicio. De este modo, los propietarios de la empresa ratifican la gestión de los directivos. A continuación, en el plazo máximo de un mes, se debe proceder a la presentación de los estados financieros en el Registro Mercantil, para su posterior publicación. En este punto es conveniente destacar que la información que ofrece la contabilidad financiera se fundamenta en hechos pasados, lo que implica una limitación para la toma de decisiones. Por ejemplo, para el caso de una empresa que finalice su ejercicio a 31 de diciembre del año 2009, la publicidad de sus cuentas no se realizará, normalmente, hasta los meses de mayo o junio del año 2010. 14

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EJERCICIO PROPUESTO 1.4. La empresa Gestevisión Telecinco, SA cotiza en la Bolsa de Valores de Madrid. Busca en Internet la respuesta a las siguientes preguntas: 1. ¿En qué fecha cierra esta empresa los últimos estados financieros? 2. ¿Quién es la empresa auditora y en qué fecha presentó su informe de auditoría para el ejercicio 2008? 3. ¿En qué fecha se celebró la Junta General de Accionistas para aprobar las cuentas anuales del año 2008? 4. ¿En qué plazo máximo tuvo que presentar las cuentas anuales para el ejercicio 2008 en el Registro Mercantil? CLAVES: La información requerida puede encontrarse en las páginas web de la Bolsa de Madrid (www.bolsamadrid.es) y de la Comisión Nacional del Mercado de Valores (www.cnmv.es), dentro de «hechos relevantes».

1.5. Regulación de la contabilidad en España El organismo público encargado de regular la contabilidad en nuestro país es el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC: www.icac.meh.es), adscrito al Ministerio de Economía y Hacienda. Esta entidad autónoma es el único emisor de normas contables de obligado cumplimiento en España. Hasta el año 2002, la política europea en materia contable fue la de emitir unas normas contables propias por consenso entre todos los países miembros, denominadas directivas: reglas genéricas, de referencia, que requerían de una transposición nacional (cada país de la UE tenía que adaptar esas normas a su legislación específica) y que agrupaban los intereses de todos los países miembros. En el ámbito de la contabilidad destacan: • La IV Directiva sobre cuentas anuales, que regula el proceso de elaboración de la información contable de las empresas a nivel individual. • La VII Directiva sobre cuentas anuales consolidadas, que regula el proceso de elaboración de la información contable de las empresas a nivel de grupo (conjunto de empresas que tienen una dirección común). A partir del año 2002, después de una etapa de estudios y reflexión, la UE aprobó un reglamento que conlleva la aplicación directa y obligatoria de unas normas contables específicas para todas las empresas europeas que coticen en un mercado bursátil: las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), emitidas por un órgano independiente internacional denominado IASB (International Accounting Standards Board) a través de reglamentos. Destaca el Regla15

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EJERCICIO PROPUESTO 1.5. Analiza la situación planteada en el siguiente esquema:

Año 2001 Normas contables americanas: Pérdida = – 7.182 millones €

Normas contables españolas: Benef. = 2.106 millones €

1. ¿A qué se debe la duda del inversor de la empresa Telefónica? 2. ¿Por qué crees que se obtienen resultados diferentes de una misma empresa durante un mismo período de tiempo? 3. Si fueras un potencial inversor y esos datos estuvieran actualizados a día de hoy, ¿invertirías tu dinero en Telefónica? Justifica tu respuesta. CLAVES: Conociendo el origen de esas discrepancias es posible tomar decisiones coherentes y justificadas.

mento 1606/2002, el primero relativo a la aplicación de normas internacionales de contabilidad en la UE, pero se han aprobado muchos más. (Para conocer la normativa europea vigente en la actualidad, revise la página http://ec.europa.eu/ internal_market/ accounting/committees_en.htm). En nuestro país, a través de la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, el legislador ha considerado obligatoria la implantación de las NIIF para las empresas que coticen en mercados bursátiles. Para el resto de los grupos esa implantación es opcional. Para las empresas individuales se ha adaptado la antigua normativa a las normas internacionales. La nueva normativa entró en vigor el 1 de enero del año 2008. Veámoslo en la Figura 1.3. La normativa contable en materia mercantil se rige por el orden jerárquico de las leyes en nuestro país. Por todo ello, priman las normas europeas frente a las nacionales, y el orden de prelación de la normativa particular española es el siguiente: • Código de Comercio (CCo): norma aprobada en el año 1885, aunque ha sufrido múltiples modificaciones para irse adaptando al entorno económico de cada momento. Se trata de un texto genérico que regula los actos del comercio en general. 16

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Figura 1.3. Normativa contable

•  EMPRESAS COTIZADAS

obligatorio

NIIF aprobadas UE

•  gRuPOS nO COTIZADOS

opcional*

•  EMPRESAS InDIvIDuAlES

obligatorio

•  PyMES

condiciones

14243

NIIF

aprobadas UE

International Accounting Standars Board®

PGCE 2007 PGCE 2007 PGCE PYMES 2007

* Elegida una opción, no hay marcha atrás

Fuente: elaboración propia.

•

Leyes mercantiles específicas, dependiendo de la forma jurídica de la empresa. Entre las más importantes destacamos el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (TRLSA), la Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada (LSL), la Ley de Cooperativas (LCoop), la Ley del Mercado de Valores (LMV), el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS)…

•

Reales decretos: destacan el RD 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (PGC) y el RD 1515/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad para Pequeñas y Medianas Empresas (PGCPYMES). Estas dos normas son elaboradas por el ICAC y regulan los aspectos específicos de la llevanza de la contabilidad en nuestro país. Otro real decreto importante en materia contable es el Reglamento del Registro Mercantil (RRM), que ya hemos mencionado con anterioridad y que garantiza la transparencia y publicidad de la información contable de las empresas.

•

Otras normas específicas, tales como las resoluciones del Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas y de otros órganos competentes en materia contable en nuestro país. Además del citado instituto, son tres los órganos con competencias específicas en materia contable: la Comisión Nacional del Mercado de Valores, para las empresas que cotizan en mercados bursátiles (CNMV: www.cnmv.es), el Banco de España, para las entidades financieras (BE: www.bde.es) y la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones (DGSFP: www.dgsfp.meh.es). Los cuatro órganos forman conjuntamente el denominado Consejo de Contabilidad, que valora la idoneidad de las normas y su interpretación en España. 17

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La norma de referencia más importante en materia contable en nuestro país es el Plan General de Contabilidad, ya que regula todos los aspectos normativos para la llevanza de la contabilidad de las empresas españolas. Para las pequeñas y medianas empresas existe una normativa específica, como señalamos con anterioridad, así como para las denominadas microempresas. En futuros epígrafes señalaremos qué requisitos se deben cumplir para adaptarse a la normativa simplificada. Esta diferencia de criterios se justifica porque las necesidades de los usuarios de la información de las empresas grandes no son iguales que las de las pequeñas. Su ámbito de actuación y su impacto son mucho menores en estas últimas.

ASPECTOS DESTACADOS bién recibe el nombre de contabilidad de gestión o de costes. La contabilidad financiera va dirigida a cubrir las necesidades de información de los usuarios externos de la empresa.

En este tema los puntos más importantes se resumen en las siguientes afirmaciones:

•

La contabilidad es el lenguaje de los negocios, un sistema de información para la adopción de decisiones por una pluralidad de usuarios interesados en la evolución de la empresa.

•

La contabilidad ha ido evolucionando en función del entorno en el que se desarrollan las empresas.

•

El ámbito de aplicación de la contabilidad hace que se distinga entre contabilidad interna y contabilidad externa. La contabilidad interna tam-

•

Las cuentas anuales, donde se resume la información procedente de la contabilidad financiera, son públicas, estándar y obligatorias. El Registro Mercantil facilita la publicidad de dicha información.

•

Los usuarios de la información contable son los propietarios/accionistas, los gerentes, los acreedores, el Estado, los analistas y el público en general.

ACTIVIDADES VERDADERO O FALSO

Responde con una V si la afirmación es correcta y con una F si la afirmación es incorrecta: 1. Las entidades financieras no tienen obligación de realizar y presentar su información contable.

2. Las normas internacionales de contabilidad no se mantienen constantes en el tiempo, están cambiando continuamente. 3. Todos los interesados en la evolución de un negocio pueden solicitar información económico-financiera sobre el mismo al Registro Civil.

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4. Todas las normas contables que se aplican en nuestro país son emitidas por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. 5. Llevar la contabilidad de una empresa es registrar los hechos económicos que acontecen en una entidad a lo largo de un período. BUSQUEDA DE INFORMACIÓN

Elige cinco empresas. Cada una de ellas tiene que cumplir uno de los siguientes requisitos:

•

Empresa que cotiza en un mercado de valores.

•

Empresa que no cotiza en bolsa pero que forma parte de un grupo de empresas.

•

Empresa matriz de un grupo de empresas que es una sociedad anónima.

•

Empresa individual que es una sociedad de responsabilidad limitada.

•

Empresa individual que es una sociedad cooperativa.

Analiza qué tipo de información obligatoria tienen que presentar estas cinco empresas. Busca en Internet la información económico-financiera de esas cinco empresas. Responde a las siguientes cuestiones: 1. ¿De qué empresas has encontrado información? ¿De cuáles no? 2. ¿A qué crees que se debe esta situación? 3. Haz un cuadro con los diferentes tipos de usuarios que estarían potencialmente interesados en la infor-

mación financiera de cada empresa y cada tipo de empresas. ¿Podría ser este motivo la respuesta a la pregunta anterior? Justifica tu respuesta. USUARIOS DE LA INFORMACIÓN CONTABLE

Mercadona es una compañía española de supermercados situados dentro de los núcleos urbanos que se caracteriza por su política de no realizar ofertas puntuales sino garantizar «siempre precios bajos». Esto lo consiguen potenciando sus propias marcas blancas y reduciendo la oferta de aquellas marcas externas que no tengan un mínimo de ventas. Según Family Business Magazine, está entre las empresas familiares más grandes del mundo. Explica detalladamente por qué cada uno de los siguientes individuos u organizaciones podrían estar interesados en la información financiera de la compañía: 1. Carrefour, hipermercados franceses. 2. Mapfre, empresa de seguros. 3. Juan Roig, presidente y principal accionista de Mercadona. 4. CNT, sindicato de trabajadores con un conflicto laboral con la compañía desde el año 2004. 5. Nutrexpa, empresa proveedora de productos de marca externa. 6. José Tomillo, trabajador de la tienda Mercadona en Manzanares. 7. Cárnicas Los Bules, minorista situado enfrente de una de sus tiendas. 19

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SEMINARIOS SEMINARIO 1. ¿QUÉ INFORMACIÓN ECONÓMICO-FINANCIERA PRESENTAN LAS EMPRESAS ESPAÑOLAS?

OBJETIVO: Con este seminario se pretende un doble objetivo: por un lado, que se conozca qué información de carácter económico y financiero presentan las empresas; por otro, motivar para el estudio del lenguaje contable, de la terminología específica para comprender dicha información. El lector desconocerá mucha de la nomenclatura contable presentada, pero poco a poco se irá familiarizando con la misma. METODOLOGÍA: A través de un cuestionario se orienta al lector hacia la comprensión de los distintos grados de información, si es obligatoria u opcional, si es completa o no… CUESTIONARIO: 1. Busca en Internet la información económico-financiera que presenta una empresa que cotiza en los mercados bursátiles (Pescanova, Carrefour, Inditex, Repsol-YPF…).

2. Analiza la diferencia de información contenida en las páginas web con dominio «.es» y «.com» para una misma empresa. 3. Dentro del enlace para inversores o accionistas se recogerán diferentes tipos de información. ¿Bajo qué epígrafes está contenida la información económico-financiera? ¿Es igual el informe anual a las cuentas anuales?, ¿qué diferencias hay? 4. Dentro de la información «Estados financieros anuales/Cuentas anuales» se recogen dos tipos: cuentas anuales consolidadas y cuentas anuales individuales. ¿Qué diferencias existen entre ellas? 5. Piensa en la cafetería de la Facultad, en la papelería del barrio, en cualquier zapatería de la calle Preciados en Madrid... ¿Se pueden conseguir las cuentas anuales de pymes en Internet? ¿A qué crees que se debe?

SEMINARIO 2. ¿DÓNDE SE PUEDE BUSCAR LA INFORMACIÓN CONTABLE?

La base de datos SABI (Sistema de Análisis de Balances Ibéricos) elaborada por la empresa Bureau Van Dijk Electronic Publishing© contiene la información económico-financiera de más de un millón de empresas españolas. Tiene su paralela en Europa en la base de datos Amadeus,

elaborada por la misma empresa. Se actualiza periódicamente con la información de distintas fuentes oficiales, registros mercantiles, prensa… OBJETIVO: Aprender a familiarizarse con una base de datos de empresas mediante la búsqueda de información.

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METODOLOGÍA: Explicación de la base de datos a través de un cuestionario específico. En esta base de datos se puede buscar la información a la que hace referencia el apartado quinto del seminario anterior. En la página inicial se comienza la búsqueda por múltiples criterios: nombre, NIF, localización, actividad, empleados, datos financieros, forma jurídica, otros… La pantalla inicial es la siguiente:

CUESTIONARIO: Responde a las preguntas del siguiente cuestionario con la información contenida en la base de datos SABI: 1. ¿Quién es el presidente de la empresa El Corte Inglés? ¿Y su director ejecutivo? ¿Por qué se trata de dos personas distintas? 2. ¿Quiénes son los cuatro principales propietarios de la empresa constructora ACS? 3. ¿Qué empresas de nuestro país tienen más de 50.000 empleados? 4. ¿Cuántas empresas en nuestro país han obtenido pérdidas en el año

2005? ¿Y en el año 2008? ¿A qué crees que se debe esa diferencia? 5. ¿Cuántas empresas dedicadas a la agricultura hay en la provincia de Ciudad Real? 6. ¿Cuál ha sido la evolución de los ingresos de la empresa Prisa, editora del periódico El País? ¿Y la evolución de sus resultados del ejercicio? 7. ¿Qué resultado aproximado obtendría una persona que hubiese com-

prado una acción de la empresa Repsol YPF el 30 de diciembre del año 2005 y la vendiera hoy? 8. ¿Qué porcentaje de empresas presentan un informe de auditoría con salvedades con relación al total de empresas obligadas a emitir informe de auditoría en el año 2008? 9. ¿Qué forma jurídica de las empresas recogidas en la base de datos, y por ende en el tejido empresarial español, es mayoritaria? 10. ¿Cuántas empresas en nuestro país tuvieron más de 10 millones de euros de patrimonio durante el año 2008? 21

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CLAVES: 1. Hay que tener cuidado en la selección de la empresa. Si se busca por El Corte Inglés en el nombre de la empresa, aparecerán 11 resultados. 2. Por la búsqueda ACS en el nombre, aparecerán 121 empresas. La que registra un mayor volumen de ingresos es la empresa ACS, Actividades de Construcción y Servicios, SA. Al final del informe se recoge un listado de los accionistas de la mencionada empresa. 3. En el motor de búsqueda hay que seleccionar dentro de «dimensión de empleados» que tengan al menos 50.000 trabajadores y estén activas. Son un total de 10 empresas, aproximadamente. 4. En el criterio de búsqueda avanzada hay que seleccionar el resultado del ejercicio dentro de «datos financieros» cuentas anuales> partidas principales. 5. En «búsqueda avanzada» delimitaremos la búsqueda por dos criterios: «Localización> País/Comunidad autónoma» y por «Actividad> Descripción textual de la actividad». 6. La empresa editora del periódico El País tiene un nombre jurídico

diferente de Prisa, que es el acrónimo. Busca en «Información a Accionistas e Inversores» de la página web: www.prisa.com. 7. En el icono de «gráficos» dentro de la información de la empresa Repsol YPF, SA, se recogen aproximadamente los precios de las acciones en las fechas requeridas. 8. En búsqueda avanzada hay un criterio denominado «Opinión del auditor». Habrá que buscar las empresas del período de referencia que tengan una opinión con salvedades en relación a las que presentan un informe limpio. 9. En «búsqueda avanzada» se puede seleccionar por «forma jurídica». En primer lugar se conseguirá la cifra total de las empresas en la base de datos, señalando todas las opciones. A continuación, se irá seleccionando cada una de las formas jurídicas previstas en la base de datos. Por comparación entre el total y cada una de las formas jurídicas, tendremos la respuesta. 10. En «búsqueda avanzada» seleccionaremos «datos financieros> cuentas anuales> partidas principales> total del activo para un año concreto».

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CASO REAL HISTORIA DE UN NEGOCIO INNOVADOR Un 7 de septiembre de 1998 dos jóvenes universitarios, uno ruso y otro norteamericano, que pretendían terminar su posgrado en la Universidad de Stanford (EE. UU.) constituían una pequeña empresa en un garaje con un solo empleado. Hoy se ha convertido en una entidad imprescindible para cualquier persona que quiere navegar por Internet. ¿Sabes de qué empresa se trata? Más pistas: inicialmente el producto de este empresa fue un algoritmo para la búsqueda de datos, si bien en la actualidad ofrece multitud de productos virtuales. Su nombre está inspirado en el término inglés con el que se definió el número «10 elevado a 100». Solo con esta información, si fueras un banco, ¿le prestarías dinero? ¿Trabajarías en esa empresa? Si tuvieras dinero, ¿participarías de ese negocio? ¿En base a qué información tomarías todo este tipo de decisiones? Si tienes curiosidad sigue leyendo en: http://google.dirson.com/historia.php http://es.wikipedia.org/wiki/Google http://www.google.es/tenthbirthday/#start En la actualidad esta empresa factura más de 21.000 millones de dólares, en el año 2008 obtuvo más de 4.000 millones de dólares de beneficios y tiene más de 20.000 trabajadores repartidos por el mundo. Sus más de 250.000 acciones cotizaron a más de 690 dólares cada una en marzo del año 2008. Sus contenidos están disponibles en más de 120 idiomas y tiene cada día millones y millones de clientes en el mundo entero. Más información en http://investor.google.com/fin_data.html. Analiza si la información económico-financiera de una empresa es relevante para la adopción de decisiones relativas a ese negocio. Como habrás intuido por la información adicional, la empresa es Google Inc. Todos estamos familiarizados con la búsqueda de información en Internet a través de un motor de búsqueda, ya sea Google, Yahoo, Altavista, Excite, Msn, Infoseek… Se trata de empresas con un producto innovador que obtienen la mayor parte de sus ingresos de estrategias publicitarias. Son empresas puntocom, que han revolucionado los negocios. (Para leer más sobre este tema, busca en Internet la siguiente referencia: «Emprendiendo con nuevos modelos de negocios». Enrique Garibay Ruiz. Ide@s CONCYTEG, año 3, número 33, 4 de marzo de 2008). Otra cuestión relacionada con el tema de los negocios puntocom es, por ejemplo, la de las compras online. El 23 de junio del año 2009 el periódico Cinco Días publicó la siguiente noticia: «El comercio online en España crecerá este año un 56% beneficiado por la crisis». A continuación exponía:

Catalanes y madrileños, los que más gastan Los datos positivos de la Aecem coinciden con el III Estudio sobre Comercio Electrónico en España publicado ayer por el portal PriceMinister.es, según el cual el 87% de la población considera que la crisis llevará a más gente a comprar

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y vender por internet. Entre las conclusiones del estudio, efectuado entre más de 1.100 ciudadanos españoles, destaca que nueve de cada diez internautas españoles han comprado por internet en 2009. Así, este año se espera un crecimiento de un punto y medio en lo que se refiere al número de compradores, teniendo en cuenta que hasta la fecha son prácticamente ocho de cada diez los que ya han comprado o vendido por internet en alguna ocasión. El sondeo también muestra que un 68% de los internautas ha comprado más de tres veces en el último año y que un 21% de ellos ha invertido más de 500 euros. Los catalanes, seguidos de los madrileños y los castellano-leoneses, son los que más gastan. Viajes y ocio seguido de ropa, complementos y artículos de cosmética son las categorías de productos más destacados.

Después de la lectura de la noticia reflexiona sobre las siguientes cuestiones: 1. ¿Qué diferencias existen entre las empresas tradicionales y las empresas puntocom? 2. Si tuvieras que invertir hoy, ¿en qué tipo de empresas invertirías? ¿Por qué? 3. La información económico-financiera, ¿es igual para este tipo de empresas que para empresas tradicionales? Señala sus principales diferencias.

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Capítulo 2 Marco conceptual de la contabilidad En este capítulo comprenderemos la necesidad de que existan unas reglas de juego contables, denominadas marco conceptual, que deben cumplirse siempre para que se garantice la fiabilidad y confianza de la información económico-financiera que publican las empresas y, de este modo, la transparencia de los mercados. También profundizaremos en las implicaciones que conlleva que la contabilidad esté sustentada en un marco conceptual. Por último, incidiremos en cuál es la estructura particular del marco conceptual de nuestro país.

Índice de contenidos 2.1. Concepto y objetivos del marco conceptual 2.2. Estructura del marco conceptual español 2.2.1. Cuentas anuales. Imagen fiel 2.2.2. Requisitos de la información 2.2.3. Principios contables 2.2.4. Elementos de las cuentas anuales 2.2.5. Criterios de registro o reconocimiento contable 2.2.6. Criterios de valoración

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MOTIVACIÓN DEL CAPÍTULO Piense en cada una de las siguientes situaciones:

Situación A. Un grupo de amigos se reúne para jugar una tradicional partida de parchís. Pepe cuenta las casillas de dos en dos. Elena mueve cuarenta casillas cuando mete su ficha en casa. Javier decide salir con todas sus fichas al tablero sin haber sacado un cinco. Andrés cuenta las casillas para atrás.

Situación B. La clase de «1º R» del Grado de Administración y Dirección de Empresas ha decidido participar en el campeonato universitario de fútbol sala. En el primer cruce juegan contra un equipo de la Facultad de Educación. En el terreno de juego hay siete jugadores de la Facultad de Educación y cinco jugadores del grupo «1º R».

Situación C. Dos personas han defraudado a Hacienda la misma cantidad de dinero porque no han considerado determinados ingresos en su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF). Una va a la cárcel y la otra no. ¿Qué sucedería en cada una de estas situaciones?¿Podría haber una convivencia pacífica si estas realidades fueran ciertas? De igual modo que el parchís, el fútbol sala y la declaración del IRPF tienen unas reglas o normas de juego, también la contabilidad las tiene: se denominan «marco conceptual de la contabilidad». Si hiciéramos un símil, el marco conceptual es a la contabilidad lo que la Constitución Española es al resto de las normas legales existentes en nuestro país. Se trata de unas normas generales, normas de referencia, de obligado cumplimiento para todos. Ninguna ley en nuestro país puede ir en contra de la Constitución, aprobada por referéndum. De igual modo, ninguna norma contable puede ir en contra del marco conceptual. Son las «reglas de juego».

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2.1. Concepto y objetivos del marco conceptual El marco conceptual se contempla en la primera parte de la legislación del Plan General de Contabilidad (PGC), normativa básica que regula la contabilidad en nuestro país. Se define como el «marco teórico regulador sobre el que se desarrollan todas las normas de contabilidad aplicables en España». Es la primera vez que este concepto es recogido en la legislación española y su origen procede de una norma internacional, la NIC-M del Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) aprobada en 1989. El marco conceptual es el sustento teórico de las normas y su conocimiento es necesario para comprender y aplicar adecuadamente las normas contables. Se podría establecer un paralelismo entre la Constitución Española, como el paraguas bajo el cual se desarrolla toda la normativa española, y el marco conceptual, bajo el cual se desarrolla la normativa contable. Una definición más completa de marco conceptual podría ser: «el soporte doctrinal y teórico de la normativa contable, que inspira las reglas de valoración y presentación de la información económico-financiera y se orienta al suministro de información útil para la toma de decisiones económicas de los usuarios». El objetivo de aplicar el marco conceptual es conseguir que los estados financieros, que recogen toda la información económico-financiera de las empresas, reflejen una imagen fiel de la realidad empresarial en cada momento. Si no, no tendrán utilidad alguna. Se consigue obtener la imagen fiel de la realidad empresarial mediante la aplicación de todos los preceptos recogidos en el marco conceptual de la contabilidad.

EMPRESA

IMAGEN FIEL

ESTADOS FINANCIEROS

Las empresas que tienen un impacto significativo en un país, y cuya información afecta a una pluralidad elevada de usuarios, están obligadas a que sus cuentas anuales sean «revisadas», es decir, ratificadas mediante la valoración de un experto indepen-

EJERCICIO PROPUESTO 2.1. En la página web de la Comisión Nacional del Mercado de Valores (www.cnmv. es), organismo encargado de regular la cotización de las empresas en los mercados de valores en España, busca en «consultas» y «búsqueda por entidades» e «informes financieros anuales» la información de las siguientes empresas: 1. Adolfo Domínguez (Continúa) 28

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CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

(Continuación)

2. Martinsa-Fadesa 3. Promotores y conciertos inmobiliarios, SA 4. Actuaciones, Actividades e Inversiones Inmobiliarias, SA (…) En este apartado podrás encontrar la consulta de la «Opinión del auditor». 1. ¿Qué diferencia existe entre la opinión del auditor en la primera empresa y en la última? 2. Busque la diferencia entre un informe «limpio» y un informe con «salvedades». 3. ¿Se cumple la imagen fiel en el caso del informe del auditor en todas las empresas mencionadas? CLAVES: Seguro que no entiendes mucha de la información que se recoge en el informe del auditor. A lo largo de este manual iremos aprendiendo toda la terminología contable y económica necesaria para comprender todos esos datos. El objetivo de este ejercicio es que se conozca la diferencia entre los diferentes informes de auditoría. Revisa el contenido de los distintos informes de auditoría en los pdf adjuntos a la información requerida. Observarás una estructura común ya que muchos párrafos se repiten. Analiza el párrafo que se inicia con las palabras «En nuestra opinión…» en todos los informes anteriores.

diente denominado auditor. Este, después de analizar la información de la empresa y contrastarla con la realidad empresarial de cada negocio, elabora un documento, como se ha comentado en el capítulo anterior, denominado informe de auditoría, que indica si los estados financieros reflejan la imagen fiel del negocio. Por ejemplo, sería el caso de empresas con proyección internacional y que cotizan en mercados de valores.

2.2. Estructura del marco conceptual español El contenido del marco conceptual recogido en el PGC se estructura en los siguientes apartados: 1. Cuentas anuales. Imagen fiel. 2. Requisitos de la información a incluir en las cuentas anuales. 3. Principios contables. 4. Elementos de las cuentas anuales. 5. Criterios de registro o reconocimiento contable de los elementos de las cuentas anuales. 6. Criterios de valoración. 7. Principios y normas de contabilidad generalmente aceptados.

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Vamos a ir analizando detalladamente cada uno de estos epígrafes. Tenemos que conocer las reglas de juego de la contabilidad para después poder elaborar e interpretar la información económico-financiera emitida por las empresas de nuestro país. 2.2.1. Cuentas anuales. Imagen fiel Las cuentas anuales de una empresa, también denominadas estados financieros, son una unidad de información que está formada por cinco documentos, como recoge la Figura 2.1., cada uno de los cuales nos proporciona datos sobre aspectos particulares de la empresa:

• El balance de situación: informa de la riqueza de la empresa en un momento del tiempo concreto, por ejemplo, el día 31 de diciembre del año 2009.

• La cuenta de pérdidas y ganancias (cuenta PyG): informa de la renta generada por la empresa en un período de tiempo, por ejemplo, en el año 2009. También se denomina cuenta de resultados o estado de resultados.

• El estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN): informa de la variación sufrida por la riqueza de los propietarios de la empresa en un período de tiempo, por ejemplo, durante el año 2009.

• El estado de flujos de efectivo (EFE): informa de las entradas y salidas de efectivo (similar a liquidez, dinero) en un período de tiempo concreto, por ejemplo, durante el año 2009.

• La memoria: facilita en forma literaria y matemática datos complementarios y aclaraciones a las informaciones contenidas en el resto de los documentos anteriores. Es decir, trata de explicar de manera detallada la información contenida en el balance de situación, la cuenta de pérdidas y ganancias, el estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo. Figura 2.1. Estructura de las cuentas anuales o estados financieros Balance de situación Cuenta de pérdidas y ganancias

Cuentas anuales

Estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN) Estado de flujos de efectivo (EFE) ¡¡No obligatorio para pymes!!

Memoria Fuente: elaboración propia.

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CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

El estado de flujos de efectivo no será obligatorio para las empresas que puedan formular balance de situación, estado de cambios en el patrimonio neto y memoria abreviados. Es decir, para aquellas empresas que no sean de gran tamaño (en apartados posteriores analizaremos qué requisitos establece la ley para estos casos). Hay que destacar que en el marco conceptual se establece la prevalencia del fondo sobre la forma. Esto significa que en la contabilización de las operaciones se atenderá a la realidad económica de la operación y no solo a su forma jurídica. Por ejemplo, si una empresa alquila una maquinaria durante todo el tiempo que esta pueda estar funcionando, desde el punto de vista contable no se trata realmente de un alquiler sino de una compra a plazos. La empresa no tiene la posesión jurídica del bien, pero sí controla la generación de beneficios de esa maquinaria durante todo el tiempo que está en servicio.

EJERCICIO PROPUESTO 2.2. Busca en la página web de la Comisión Nacional del Mercado de Valores (www. cnmv.es), en «consultas» y «búsqueda por entidades» e «informes financieros anuales», el balance de situación, la cuenta de pérdidas y ganancias, el estado de cambios en el patrimonio neto, el estado de flujos de efectivo y la memoria de dos empresas individuales (SA) cualesquiera. 1. ¿Existen diferencias entre cada uno de los documentos que conforman las cuentas anuales? ¿Son documentos estándar (con el mismo formato), o no? 2. ¿A qué crees que se debe? CLAVES: Las cuentas anuales de las empresas tienen los mismos formatos para que puedan ser comparables entre sí. No se pueden comparar dos empresas si la estructura de la información no es semejante.

2.2.2. Requisitos de la información a incluir en las cuentas anuales La información incluida en las cuentas anuales debe ser relevante y fiable. Esto es debido a que si es:

• Relevante: es útil para adoptar decisiones coherentes con esa información. Las

cuentas anuales deben mostrar adecuadamente los riesgos a los que se enfrenta la empresa.

• Fiable: no contiene ni errores materiales ni sesgos. La información financiera debe incluir, de forma completa, todos los datos que puedan influir en la toma de decisiones sin ninguna omisión. 31

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Una cualidad derivada de la fiabilidad es la integridad, que se alcanza cuando la información financiera contiene, de forma completa, todos los datos que pueden influir en la toma de decisiones, sin ninguna omisión de información significativa. Adicionalmente, la información financiera debe cumplir con las siguientes cualidades:

• Comparabilidad: de los datos económico-financieros en el tiempo y entre empresas.

• Claridad: que la información contable se elabore sobre unos criterios razonables. Todos estos requisitos son los que justifican la utilidad de la información contable. 2.2.3. Principios contables La contabilidad de la empresa y, en especial, el registro y la valoración de los elementos de las cuentas anuales, se desarrollarán aplicando obligatoriamente unas reglas básicas denominadas principios contables. Si se aplican todos los principios contables, garantizamos que se ofrece la imagen fiel de la realidad empresarial. En el PGC existen seis principios contables, que son:

• Principio de prudencia: se deberá ser prudente en las estimaciones y valora-

ciones a realizar. Esto significa que se deberán contabilizar los beneficios realizados (ciertos) en el ejercicio; asimismo, se deberán registrar todos los riesgos y pérdidas estimadas (posibles, probables) en el mismo ejercicio.

EJEMPLO: Una empresa tiene un terreno que le costó 100.000 €. Si su valor en el mercado a final del ejercicio es de 120.000 €, no puede contabilizar el beneficio hasta que no sea cierto, es decir hasta que no venda el terreno. Si su valor en el mercado al cierre es de 90.000 €, debe reconocer contablemente una perdida potencial por importe de 10.000 €, como correctora del precio de adquisición.

• Principio de empresa en funcionamiento: significa que la gestión de la empresa se considera indefinida e ilimitada en el tiempo. Si una empresa va a ser cerrada, no tiene por qué aplicar los criterios contables generales de valoración.

EJEMPLO: En el escaparate de una zapatería figura un cartel en el que dice «precio especial, liquidación por cierre». Esta empresa va a ser cerrada en un corto período de tiempo. Uno de los criterios de valoración es el precio de mercado. Los zapatos en estas situaciones serán más baratos que en otra zapatería que no vaya a cerrar ya que les interesará deshacerse de la mayor cantidad de productos, aunque sea a un precio inferior al normal de mercado.

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CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

• Principio del devengo: establece que se deben registrar los gastos e ingresos

pertenecientes al ejercicio económico cuando se realicen, sin tener en cuenta si los gastos han sido pagados y los ingresos cobrados. Se opone al criterio de caja, es decir, registrar cobros y pagos.

EJEMPLO: Los gastos de teléfono del mes de diciembre del año 2009, aunque se paguen en enero del año 2010, deben registrarse en el ejercicio 2009 porque son gastos de ese año. El uso del servicio telefónico se realizó durante el año 2009, independientemente de cuándo se pague.

• Principio de no compensación: no se pueden compensar partidas de activos con pasivos ni de gastos con ingresos en la contabilidad de una empresa.

EJEMPLO: Para no ocultar información, si la empresa A tiene facturas de B a cobrar por 1.000 € y deudas con la misma empresa B también por 1.000 €, deben figurar por separado los derechos de cobro y las deudas, aunque sean por la misma cantidad.

• Principio de uniformidad: una vez que se adopta un criterio para contabilizar

un hecho contable, debe mantenerse en el tiempo y realizarse de igual forma. Si se produce alguna circunstancia excepcional puede cambiarse el criterio, si bien se debe justificar razonadamente en la memoria de las cuentas anuales.

EJEMPLO: Si una empresa decide valorar en el año 2009 sus existencias en almacén siguiendo un criterio determinado (por ejemplo, coste medio), debe utilizar el mismo criterio para valorar sus existencias en los ejercicios siguientes (es decir, en el año 2010, en el año 2011…).

• Principio de importancia relativa: se permite no aplicar alguno de los princi-

pios contables anteriores siempre y cuando no se vea afectada la imagen fiel de la realidad empresarial.

EJEMPLO: Si en una empresa que fabrica paquetes de folios de colores se pierde un folio, no es necesario registrar esa pérdida. Su cantidad relativa no es significativa en relación al total de paquetes de folios que se pueden fabricar a lo largo de un año, por ejemplo.

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Todos estos principios son de aplicación obligatoria y ninguno de ellos prevalece sobre los demás. 2.2.4. Elementos de las cuentas anuales El patrimonio1 de un negocio está formado por el conjunto de bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, así como las deudas contraídas por la misma. Cada uno de esos bienes, derechos, recursos y obligaciones que conforman el patrimonio de la empresa se conoce como elemento patrimonial. Estos elementos se agrupan en las denominadas masas patrimoniales, que en una primera aproximación son las siguientes:

• Activo: es el conjunto de bienes, derechos y otros recursos controlados por la em-

presa. Por ejemplo, un terreno propiedad de una empresa forma parte de su activo.

• Pasivo: es el conjunto de las obligaciones de pago de una empresa, es decir, sus deudas. Por ejemplo, cuando una empresa solicita un préstamo a un banco tiene la obligación de devolver el dinero que le prestan. La cantidad de dinero prestada forma parte de su pasivo.

• Patrimonio neto (PN), o neto: consiste en la diferencia entre los activos y los pa-

sivos de una empresa y constituye la riqueza de los propietarios del negocio. Por ejemplo, las aportaciones que realizan los socios de una empresa cuando se constituye forman parte del patrimonio neto. También se denomina neto patrimonial.

Los elementos patrimoniales mencionados –activos, pasivos y patrimonio neto–, cuando cumplen los criterios de reconocimiento que se establecen posteriormente y debidamente ordenados, conforman el balance de situación. Este documento informa de la situación patrimonial (económico-financiera, riqueza) de la empresa en una fecha determinada: se trata de una fotografía de un negocio en un momento dado. Representa una visión estática de la firma. El sistema contable que se utiliza en nuestro país se conoce como «de partida doble» y se basa en la denominada ecuación fundamental de la contabilidad, cuya máxima es:

ACTIVO = PASIVO + PATRIMONIO NETO La parte de la izquierda de la ecuación fundamental del patrimonio, los activos de la empresa, conforman la información relativa al destino de los recursos. Es decir, que si queremos conocer en qué se invierte el dinero que posee una empresa, por ejemplo, un mes después de su constitución, tendremos que analizar la parte de la izquierda de la ecuación fundamental. La parte de la derecha de la ecuación fundamental del patrimonio, formada por el patrimonio neto y el pasivo, 1

Rivero Romero, J.: Contabilidad financiera. Edisofer, 2008, pág. 41.

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CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

conforman la información relativa al origen de los recursos. Es decir, para saber de dónde ha obtenido la financiación una empresa, tendremos que analizar la parte de la derecha de la ecuación fundamental. El balance de situación se estructura de la misma forma que la ecuación fundamental del patrimonio. En la parte de la izquierda los activos y en la parte de la derecha la suma de los pasivos y el patrimonio neto, según vemos en la Figura 2.2.: Figura 2.2. Estructura del balance de situación BALANCE DE SITUACIÓN:

PATRIMONIO NETO

ACTIVO

PASIVO 123

123

DESTINO RECURSOS

PN + PASIVO ORIGEN RECURSOS

123

=

123

ACTIVO

Fuente: elaboración propia.

A su vez, el activo y el pasivo se subdividen en dos submasas patrimoniales: corriente y no corriente. Esto es, el activo corriente (a corto plazo), el activo no corriente (a largo plazo), el pasivo corriente (a corto plazo) y el pasivo no corriente (a largo plazo), según analizaremos más detalladamente en el Capítulo 3. En principio, el corto plazo se refiere a un período inferior o igual a doce meses y el largo plazo a un período superior a doce meses.

EJERCICIO PROPUESTO 2.3. Piensa en una cafetería. Se trata de una empresa. Elabora un listado de los bienes o derechos que tiene ese negocio para realizar su actividad empresarial. Indica a qué submasa pertenece cada uno de ellos. A continuación, señala cómo crees que se han financiado cada uno de esos bienes o derechos. ¿Cuánto dinero aproximado tendría que aportar el empresario para crear la empresa? ¿Es necesario disponer de todo ese dinero o se puede pedir prestado? CLAVES: Es necesario concretar qué activos y qué pasivos posee la empresa. La diferencia entre los activos y los pasivos es el patrimonio neto.

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Los elementos patrimoniales que, cuando cumplan los criterios de reconocimiento que se establecen posteriormente, se registran en la cuenta de pérdidas y ganancias o, en su caso, directamente en el estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN), son los siguientes:

• Gastos: suponen una disminución o variación negativa del patrimonio neto de la

empresa, un consumo voluntario de activo, que no tenga su origen en distribuciones a sus socios o propietarios. Por ejemplo, el gasto por consumo de línea telefónica.

• Ingresos: suponen un aumento o variación positiva de patrimonio neto, una

recuperación de activo, que no provenga de aportaciones de los socios. Por ejemplo, los ingresos por la venta de botas en una empresa que fabrica calzado.

El resultado del ejercicio se obtiene mediante el enfrentamiento, la confrontación, entre los gastos e ingresos de un mismo período de tiempo. La cuenta/estado de resultados o cuenta de pérdidas y ganancias informa del beneficio o la pérdida contable de un negocio en un período, que se obtiene por comparación de los ingresos generados en un ejercicio económico menos los gastos habidos en el mismo (véase la Figura 2.3.). Se trata de la película de la renta en un período de tiempo. Es un documento dinámico. Figura 2.3. Resultado del ejercicio y cuenta de pérdidas y ganancias

• INGRESOS – • GASTOS I > G = BENEFICIO = ± RESULTADO DEL EJERCICIO I < G = PÉRDIDA Fuente: elaboración propia

Normalmente, por motivos fiscales y mercantiles, el período de tiempo máximo para calcular el resultado de un negocio son doce meses consecutivos, que no tienen por qué coincidir con el año natural.

EJERCICIO PROPUESTO 2.4. Busca en Internet el informe anual de Eroski Sociedad Cooperativa y el del Grupo Ferrovial, SA. 1. ¿Cuál es la fecha de referencia de sus balances de situación? (Continúa) 36

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CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

(Continuación)

2. ¿Por qué existen diferencias? 3. Define el concepto contable de ejercicio económico. CLAVES: La fecha de los balances de situación de estas dos empresas está condicionada por su actividad empresarial. Al cierre de las cuentas anuales se debe realizar un inventario –recuento físico del patrimonio del negocio–, y aunque la fecha del 31 de diciembre es la más habitual, no es obligatoria. Eroski realiza un elevado porcentaje de sus ventas en el período navideño, lo que le dificulta llevar a cabo un recuento físico de sus bienes.

2.2.5. Criterios de registro o reconocimiento contable de los elementos de las cuentas anuales El reconocimiento contable es el proceso de identificación e inscripción de las transacciones económicas que tienen afectación directa en el patrimonio de una empresa. Los eventos económicos que afectan directamente al patrimonio se denominan hechos contables. Por ejemplo, un hecho contable es aquel que requiere una anotación en los libros contables. El criterio de registro es el proceso por el que se incorporan al balance, a la cuenta de pérdidas y ganancias o al estado de cambios en el patrimonio neto los diferentes elementos de las cuentas anuales. 2.2.6. Criterios de valoración La última parte del marco conceptual del PGC es la valoración contable, que consiste en el proceso de determinación de los importes monetarios por los que se reconocen contablemente los elementos de los estados financieros. Hay varios criterios de valoración contable: precio de adquisición, valor de mercado, valor neto contable…, que se desarrollan a continuación. 1. Coste histórico o coste de producción

• Coste histórico: es el precio de adquisición o coste de producción de un activo o valor de la contrapartida recibida a cambio de incurrir en una deuda en un pasivo.

• Coste de producción: es la suma de las materias primas más la mano de obra

más el resto de los gastos de fabricación utilizados para la fabricación de dicho activo. 37

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BLOQUE 1 Introducción y marco normativo de la contabilidad

EJEMPLO: Una empresa adquiere una maquinaria cuyo precio de compra es de 50.000 €, pero su transporte e instalación en las oficinas asciende a 10.000 €. El precio de adquisición de esa maquinaria es de 60.000 € (50.000 + 10.000).

2. Valor razonable También denominado valor de mercado o fair value. Se puede definir como el importe por el que puede ser adquirido un activo o liquidado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, con independencia. Equivaldría al valor de mercado fiable de un bien. EJEMPLO: El 8 de enero del año 2009 la empresa CUSA adquirió 200 acciones a un precio de 10 € cada acción. El 31 de diciembre del año 2009 el valor de cotización de cada acción es de 15 €. El valor razonable de las acciones es de 3.000 € (15 euros/acción  200 acciones) Su precio de adquisición fue de 2.000 €.

3. Valor neto realizable El valor neto realizable de un activo es el importe de su enajenación, deducidos los costes estimados para llevar a cabo la operación. EJEMPLO: Una empresa vende mercaderías cuyo coste de adquisición fue de 1.000 €. Su precio de venta es de 1.350 € y sus costes de comercialización asociados suponen 150 €. El valor neto realizable de esas mercaderías es de 1.200 € (1.350 – 150).

4. Valor actual El valor actual de un activo o pasivo es el importe de los flujos de efectivo a recibir o pagar en el curso normal del negocio, actualizados a un tipo de descuento adecuado. Actualizar consiste en calcular el valor que supondrán los flujos de caja futuros en el momento presente, debido, por ejemplo, a la devaluación del valor del dinero. Tomarse un café en la Facultad de Económicas y Empresariales costaba 60 céntimos de euro en el año 2001 y en el año 2009 cuesta 85 céntimos. El valor del dinero ha disminuido con el paso del tiempo. 38

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CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

EJEMPLO: Una empresa tiene una deuda de 60.000 € con el banco, a devolver en 3 años, siendo la cuota anual del principal de 20.000 € y su tasa de descuento anual del 3%. El valor actual de la deuda es de = 20.000  (1,03) –1 + 20.000  (1,03) –2 + 20.000  (1,03) –3 = 56.572,2 €.

5. Valor en uso El valor en uso de un activo es el valor actual de los flujos de efectivo futuros que se espera obtener a través de su utilización en el curso normal del negocio, actualizados a un tipo de descuento adecuado. EJEMPLO: La utilización de un bien genera cada año 1.000 € de efectivo previsto. La duración del bien es de 5 años. La tasa de descuento anual estimada es del 2%. Su valor en uso es de = 1.000  (1,02)–1 + 1.000  (1,02)–2 + 1.000  (1,02)–3 + 1.000  (1,02)–4 + 1.000  (1,02)–5 = 980,4 + 961,2 + 942,3 + 923,8 + 905,7 = 4.713,4 €.

6. Coste amortizado Es el importe de la valoración inicial del bien menos los reembolsos del principal más los intereses devengados (ocurridos) hasta la fecha del balance según el método del tipo de interés efectivo deducidas las disminuciones por deterioro de valor. EJEMPLO: El 1/1/2008 la empresa F obtiene un préstamo por 10.000 €, comprometiéndose a devolver 4.000 € cada año durante 3 años. Sus gastos de formalización ascienden a 2.000 €. El coste amortizado el 31/12/2008 es de 10.000 – 2.129 = 7.871 €, es decir, el importe inicial (10.000 – 2.000) disminuido por los reembolsos del principal valorados según el tipo de interés efectivo.

7. Valor contable o en libros Representa el importe neto de un activo o pasivo, es decir, el activo o pasivo deducidas sus oportunas correcciones valorativas. EJEMPLO: La empresa A adquirió un automóvil en el ejercicio 2008 por valor de 60.000 €, habiendo recibido una rebaja por el plan Renoveplus de 5.000 €. En el ejercicio 2008 se estima que dicho coche ha perdido 6.000 € de valor por su uso. El valor neto contable del bien a finales del año 2008 es de 55.000 – 6.000 = 49.000 €.

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BLOQUE 1 Introducción y marco normativo de la contabilidad

8. Valor residual El valor residual de un activo es el importe que la empresa estima que podría obtener en el momento actual por su venta, una vez deducidos los costes estimados para realizar esta, al final de su vida útil. La vida útil de un bien es el espacio de tiempo durante el cual dicho elemento se encuentra en buenas condiciones de uso. EJEMPLO: Un camión cuyo precio de adquisición fue de 240.000 € tiene una vida útil de 18 años. Al finalizar dicho período se podría vender por 6.000 € a un desguace. Los gastos de transporte ascenderían a 500 €. El valor residual del camión es de 5.500 €.

ASPECTOS DESTACADOS

• El

objetivo que persigue la aplicación del marco conceptual es que las cuentas anuales muestren la imagen fiel del patrimonio y de los resultados de la empresa.

• Los

elementos de las cuentas anuales son cinco: activo, pasivo, patrimonio neto, gastos e ingresos.

• Las masas patrimoniales son activo, pasivo y patrimonio neto y conforman el balance de situación.

• La

confrontación entre ingresos y gastos determina el contenido de la cuenta de pérdidas y ganancias y el resultado del ejercicio.

• Las cuentas anuales que deben elabo-

rar obligatoriamente todas las empresas en nuestro país están formadas por los siguientes documentos: – Balance de situación.

– Cuenta de pérdidas y ganancias. – Estado de cambios en el patrimonio neto. – Estado de flujos de efectivo (salvo pymes). – Memoria.

• Los

principios contables que exige el marco conceptual del PGCE son seis: prudencia, empresa en funcionamiento, devengo, no compensación, uniformidad e importancia relativa.

• Los criterios de valoración que esta-

blece el marco conceptual de nuestra normativa contable son ocho: coste histórico, valor razonable, valor neto realizable, valor actual, valor en uso, coste amortizado, valor contable y valor residual. Las normas de registro y valoración de cada elemento patrimonial determinarán el uso de uno u otro criterio.

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CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

ACTIVIDADES AUTOEVALUACIÓN

Después de estudiar el tema, señala la respuesta correcta a cada una de la siguientes cuestiones: 1. ¿Qué documento contable habrá que analizar si queremos estudiar la situación patrimonial de una empresa? a. Memoria. b. Balance de situación. c. Estado de flujos de efectivo. d. Estado de cambios en el patrimonio neto. 2. ¿Cuál de los siguientes elementos forma parte de las cuentas anuales de una empresa, independientemente de su tamaño y/o su forma jurídica? a. Informe de gestión. b. Informe de auditoría.

c. Presupuesto para la compra de otra estantería para el escaparate. d. Nota por correo electrónico por la que se solicita una rebaja a un proveedor. 4. Señala cuál de los siguientes objetivos se escapa del ámbito de la contabilidad: a. Dejar constancia escrita de la realidad empresarial. b. Asegurar que la información de las cuentas anuales sea exacta. c. Ayudar a la gestión de la empresa. d. Fundamentar decisiones de financiación. 5. Indica qué actividades NO son propias del departamento de contabilidad de cualquier empresa: a. Clasificación y archivo de las facturas recibidas.

c. Carta del presidente.

b. Elaboración del balance de situación y de la cuenta de resultados.

d. Balance de situación.

c. Realización del inventario.

3. Identifica cuáles de los siguientes hechos tienen el carácter de hechos contables para Calzados Manolo, SL: a. Recibo del restaurante La Esquina correspondiente a la comida del director de recursos humanos y su mujer. b. Factura del restaurante Pría correspondiente a la celebración de la cena de Navidad para todos los empleados de la empresa.

d. Contratación, gestión y formación del personal de la empresa. 6. ¿Cuál es el objetivo de la elaboración de las cuentas anuales? a. Conocer con exactitud matemática la realidad empresarial cada momento del tiempo. b. Mostrar la imagen fiel del patrimonio, de los resultados y de la situación financiera de la empresa para la adopción de decisiones. 41

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c. Reflejar la posición de liderazgo en resultados de la empresa. d. Mostrar la información válida para pagar menos impuestos. 7. ¿Qué diferencia existe entre las cuentas anuales individuales y las cuentas anuales consolidadas? a. El tamaño de las empresas. b. El volumen del negocio. c. El número de propietarios de las empresas. d. El objeto de la información contable. 8. ¿Qué organismo emite las normas contables que deben aplicar las empresas españolas que cotizan en mercados de valores? a. La Comisión Europea. b. El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC). c. El International Accounting Standard Board (IASB). d. La Asociación Española de Contabilidad y Administración de Empresas (AECA). 9. ¿Cuál de las siguientes afirmaciones NO es cierta? a. El cumplimiento de la imagen fiel se consigue aplicando los principios contables establecidos en el marco conceptual de la contabilidad. b. Los principios contables son de obligado cumplimiento. c. En caso de conflicto entre principios, prima el que mejor refleje la imagen fiel de la realidad empresarial.

d. Los principios contables no forman parte del marco conceptual de la contabilidad financiera. 10. ¿Qué principio contable estamos aplicando cuando se reconoce en los estados financieros un riesgo previsible aún no realizado? a. El principio del precio de adquisición. b. El principio de prudencia. c. El principio de no compensación. d. El principio de empresa en funcionamiento. 11. ¿Puede dejar de aplicarse algún principio contable? a. No, en ningún caso. b. No, salvo cuando expresamente lo permita una resolución del ICAC. c. Sí, siempre que no se viole la imagen fiel de la realidad empresarial. d. Sí, si se pone en peligro el principio de empresa en funcionamiento. 12. En una empresa se han descubierto pequeños hurtos de material de oficina valorados en 20 euros. ¿Qué principio contable podríamos aplicar para no tener que contabilizar dichas pérdidas? a. Principio de uniformidad. b. Principio de empresa en funcionamiento. c. Principio de importancia relativa.

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CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

d. Principio del precio de adquisición. 13. Si una empresa se encuentra en proceso de concurso y se va a liquidar, ¿cuál es el criterio de valoración de sus productos a la venta? a. El precio de liquidación. b. El precio de adquisición. c. El precio de venta al público. d. El precio de mercado. 14. ¿Cuál de las siguientes partidas NO constituye un pasivo para la empresa? a. Deudas a corto plazo con las empresas proveedoras de materias primas. b. Remuneraciones pendientes de pago. c. Créditos a cobrar. d. Obligaciones de pago a la compañía suministradora de electricidad. 15. ¿Cuál de las siguientes partidas NO constituye un gasto para una empresa que se dedica a vender productos de limpieza e higiene personal? a. Compra de cremas antiarrugas ya vendidas. b. Compra de un camión para realizar el reparto de los productos a domicilio. c. Alquiler del local. d. Suministros de luz, agua, Internet…

CASO DE PRINCIPIOS CONTABLES

OBJETIVO: Este ejercicio tiene como finalidad la comprensión de los principios contables del marco conceptual del Plan General de Contabilidad español, mediante el planteamiento de situaciones concretas. Lee detenidamente la siguiente información: 1. Una empresa ha construido un edificio que se utilizará como oficinas. El coste de la construcción ascendió a 5.000.000 €. A final del ejercicio, se conoce que se ha aprobado la creación de un polígono industrial en la parcela contigua al edificio mencionado. Se estima una revalorización del valor de los edificios de 1.000.000 €, que se contabiliza al cierre del ejercicio. 2. A día de hoy se han recibido de un cliente 150.000 € correspondientes a ciertas mercaderías que se le entregarán el próximo ejercicio. La empresa ha contabilizado automáticamente la venta ocasionada, así como su ingreso en metálico en nuestra cuenta corriente. 3. En el ajuste de conciliación de bancos se ha descubierto un descuadre de 0,50 €. La empresa ha realizado una anotación contable para registrar la pérdida en tesorería. 4. La empresa lleva un registro de sus gastos por criterios de caja, es decir, registra un gasto en la contabilidad cuando lo paga. En el mes de diciembre registra el gasto de perso43

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BLOQUE 1 Introducción y marco normativo de la contabilidad

nal más la paga extra de Navidad por valor de 3.000 y 2.100 €, respectivamente. 5. La empresa ha decidido arbitrariamente cambiar el criterio de valoración de los productos que posee en el almacén. En anteriores ejercicios se utilizaba el criterio del coste medio ponderado. 6. La empresa tiene un ordenador Pentium III cuyo precio de adquisición fue de 1.200 €, comprado el 4 de enero del año 2004. A 1 enero del año 2008 su valor en el balance de situación era de 300 €. Debido a los avances tecnológicos y a los nuevos programas, se estima que ha perdido valor. La empresa no realiza ninguna anotación contable al respecto. TRABAJO A REALIZAR: Indica en cada situación expuesta, el principio contable que se aplica y si es correcta o no la anotación contable propuesta. CLAVES: 1. El principio de prudencia establece la obligación de registrar contablemente los posibles riesgos de la empresa, si bien no se pueden reconocer los beneficios potenciales hasta que no se realicen. No es correcto el registro del edificio por 6.000.000 € ya que su valoración contable debe seguir siendo de 5.000.000 €. 2. El principio del devengo establece que no se pueden contabilizar los ingresos o los gastos hasta que no se produzca la corriente real de los

bienes o los servicios. Es decir, que se deberá registrar la entrada de dinero como ingreso anticipado (considerado pasivo en el balance de situación ya que, como hemos cobrado, tenemos la obligación de realizar la prestación del servicio o entrega del bien), pero no el ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias. 3. Se podría aplicar el principio de importancia relativa y no realizar ninguna anotación contable porque 0,50 € no es una cifra significativa. 4. El criterio que rige la contabilización de los ingresos y los gastos es el criterio del devengo, que es contrario al criterio de caja. El criterio de caja es el utilizado para elaborar el estado de flujos de efectivo. Para la elaboración del resultado del ejercicio se utiliza el criterio del devengo, que considera que se registrarán contablemente los hechos cuando se produzca la corriente real del bien o del servicio, con independencia de que se cobren o se paguen. 5. En principio, no se pueden cambiar los criterios contables elegidos por una empresa de manera arbitraria porque así se expone en el marco conceptual de la contabilidad, acorde con el principio de uniformidad. 6. Por el principio de prudencia, hay que contabilizar la pérdida potencial por la disminución del valor del ordenador.

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CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

• ¿Y entre un «deudor» y una «deu-

¿QUÉ ES QUÉ?

OBJETIVO: Este ejercicio tiene como finalidad repasar algunos de los términos contables más usuales en los supuestos prácticos. Identifica y clasifica las siguientes partidas genéricas según qué elemento de las cuentas anuales sea y su pertenencia al balance de situación o a la cuenta de pérdidas y ganancias, rellenando el siguiente cuadro:

da»?

• ¿Qué diferencia hay entre «ingresos

por arrendamientos» y «arrendamientos»?

• ¿En qué se diferencian los conceptos de «capital» y «reservas»?

• ¿Y qué distinción hay entre «equipos informáticos» y «aplicaciones informáticas»?

ELEMENTO

DOCUMENTO

Solar rústico Deudas a corto plazo Deudores Clientes Suministros Compra de mercaderías Equipos informáticos Aplicaciones informáticas Venta de mercaderías Capital Créditos a corto plazo Ingresos por arrendamientos Arrendamientos Bancos Reservas

¡AUTOEVALÚATE!

No debes dudar en responder a las siguientes preguntas: • ¿Qué diferencia existe entre un «deudor» y un «cliente»?

• ¿Qué

recoge la partida «suministros»? ¿Puede recogerse en la partida «suministros» el gasto de agua?, ¿y el suministro de piezas de recambio para un taller? 45

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BLOQUE 1 Introducción y marco normativo de la contabilidad

• ¿Qué

5. Los proveedores son a los acreedores, lo que los clientes a los

PASATIEMPOS CONTABLES

6. La facturación de prestaciones de servicios se contabiliza como

significa «mercaderías»?, ¿qué diferencia existe entre «mercaderías» y «existencias»?

OBJETIVO: El lenguaje contable requiere una terminología, una jerga específica, un vocabulario, al igual que cualquier idioma. Te proponemos otro ejercicio más para consolidar tus conocimientos idiomáticos. Nivel básico.

7. Un edificio para una fábrica es un , y un para una empresa inmobiliaria. 8. La normativa que rige la contabilidad en nuestro país se encuentra recogida, a nivel detallado, en el

SOPA DE LETRAS CONTABLE

Busca y rodea con un círculo siete términos contables básicos: C

U

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ESPACIOS EN BLANCO

Rellena las palabras que faltan a las siguientes afirmaciones: 1. Aquellos a los que la empresa les debe dinero se llaman 2. Las aportaciones de los propietarios constituyen el 3. Los bienes que se destinan a la venta sin transformación se llaman 4. Si la deuda es igual a doce meses se trata de una obligación a plazo.

9. La estructura económica de una empresa debe coincidir con la estructura 10. Si una empresa destina su beneficio del ejercicio a aumentar su autofinanciación, está aumentando la partida de de su balance de situación. El Diccionario de la Real Academia Española de la Lengua (www.rae.es) define la palabra «glosario», en su segunda acepción, como el «catálogo de palabras de una misma disciplina, de un mismo campo de estudio, etc., definidas o comentadas». Busca en Internet algún glosario contable que te ayude a entender mejor la terminología contable cuando tengas dudas.

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CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

SUPUESTOS PRÁCTICOS SUPUESTO 1. ELEMENTOS DEL PATRIMONIO OBJETIVO: Con este supuesto se pretende que el lector aprenda a clasificar las distintas masas patrimoniales (activo, pasivo, patrimonio neto) y que aplique la ecuación fundamental del patrimonio. Además, es importante familiarizarse con términos contables específicos como remuneraciones, derechos de cobro, deudas, subvenciones… y aprender diferencias conceptuales de gran importancia, como crédito, préstamo, deuda, fianzas recibidas y fianzas constituidas. La empresa Jose, SL presentó la siguiente información sobre sus elementos patrimoniales a 31 de diciembre del año 2009 (en euros) ELEMENTOS PATRIMONIALES

¿A/P/PN?

CUANTÍA

Crédito concedido por el banco a 3 años

1.000

Dinero en cuenta corriente

2.500

Remuneraciones pendientes de pago

2.000

Productos terminados

3.000

Local comercial

10.000

Fianzas recibidas a corto plazo

1.000

Camión de reparto

4.500

Derechos de cobro sobre clientes

1.500

Deudas al proveedor de la materia prima

3.000

Aportación inicial del propietario

X

Crédito concedido a un empleado a largo plazo

3.000

Subvención reintegrable del Gobierno

4.000

Reservas

3.000

Compra de 200 acciones de otra empresa Materias primas

200 3.300

TRABAJO A REALIZAR: 1. Clasifica los elementos en las distintas masas patrimoniales. 2. Determina la cuantía que corresponde a la aportación inicial de los socios mediante la aplicación de la ecuación fundamental del patrimonio. (Continúa) 47

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BLOQUE 1 Introducción y marco normativo de la contabilidad

(Continuación)

SOLUCIÓN: ELEMENTOS PATRIMONIALES

¿A/P/PN?

CUANTÍA

Crédito concedido por el banco a 3 años

P

1.000

Dinero en cuenta corriente

A

2.500

Remuneraciones pendientes de pago

P

2.000

Productos terminados en almacén

A

3.000

Local comercial

A

10.000

Fianzas recibidas a corto plazo

P

1.000

Camión de reparto

A

4.500

Derechos de cobro sobre clientes

A

1.500

Deudas al proveedor de la materia prima

P

3.000

Aportación inicial del propietario

PN

X

Crédito concedido a un empleado a largo plazo

A

3.000

Subvención reintegrable del Gobierno

P

4.000

Reservas

PN

3.000

Compra de 200 acciones de otra empresa

A

200

Materias primas

A

3.300

Siendo: A = activo, P = pasivo y PN = patrimonio neto Ecuación fundamental del patrimonio: activo= pasivo + patrimonio neto Total activo: 29 = 9+X: X= 20.000 capital social NUNCA OLVIDES: • El concepto de préstamo no existe en la terminología contable sino que hay que diferenciar entre los conceptos de crédito (derechos de cobro/activo), cuando se presta dinero a personas u otras empresas y la firma posee el derecho a que le devuelvan la cantidad prestada, y de deuda (obligación de pago/pasivo), cuando un tercero presta dinero a la empresa y esta tiene la obligación de devolverlo. • El concepto de reservas recoge los beneficios obtenidos por la empresa y que mantiene como autofinanciación, es decir, no reparte los beneficios sino que los deja en la empresa para financiarse a sí misma. (Continúa) 48

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CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

(Continuación)

• Las subvenciones pueden ser reintegrables, si hay obligación de devolver el dinero que nos conceden y forman parte del pasivo de la empresa, y no reintegrables, cuando no hay obligación de devolver el dinero que nos conceden y forman parte del patrimonio neto. • La aportación inicial que hace el propietario de una empresa al comienzo de su actividad se denomina capital. Si la empresa se constituye por varios socios, ese dinero o bienes aportados inicialmente recibe el nombre de capital social. Y si se trata de una entidad no lucrativa (sin ánimo de lucro: ONG, fundaciones, asociaciones…), la aportación inicial de los socios se denomina fondo social. • Las acciones son las partes alícuotas (iguales) en las que se dividen las aportaciones de los socios, es decir, el capital social. Según lo que aporte cada socio recibirá un número de acciones, que tendrá un determinado valor. Cuando se adquieren acciones de otra empresa, se posee un porcentaje de esa sociedad, participando en su capital social como socio y adquiriendo la condición de propietario. SUPUESTO 1BIS. ELEMENTOS DEL PATRIMONIO OBJETIVO: Los supuestos denominados como BIS tienen los mismos objetivos que aquellos a cuya numeración se referencian. En este supuesto incidimos en que el tipo de actividad que realiza una empresa condiciona la clasificación de sus elementos. La empresa Paelu, SA, que se dedica a la producción y venta de juguetes para bebés, presentó la siguiente información mensual a 31 de enero del año 2009: ELEMENTOS PATRIMONIALES

MASA PATRIMONIAL

Plástico y pintura de colores para fabricación Derechos de arrendamiento de un local durante 5 años Trenecitos Deuda con un banco por 200.000 € durante 4 años Dinero en efectivo depositado en caja Obligación de pago de la factura de la luz Derechos de cobro a un centro comercial Obligación de pago al proveedor de la pintura Aportación inicial de los socios Inmueble propiedad de la empresa Carretilla elevadora (Continúa) 49

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BLOQUE 1 Introducción y marco normativo de la contabilidad

(Continuación)

ELEMENTOS PATRIMONIALES

MASA PATRIMONIAL

Beneficios no distribuidos del ejercicio anterior Ordenadores propiedad de la empresa Deuda con otro banco con vencimiento a 6 meses Programas de ordenador Subvención de la Comunidad de Madrid reintegrable en 2 años Pago anticipado del recibo del agua Máquina taladradora y pulidora Acciones (valores negociables) de otra empresa Camión de reparto TRABAJO A REALIZAR: • Clasificar los elementos en las distintas masas patrimoniales.

NUNCA OLVIDES: • El pago anticipado de un gasto constituye un activo, un derecho a recibir el servicio pagado antes de su realización. Por el contrario, un pago diferido constituye un pasivo, la obligación de pagar el servicio recibido y aún no pagado. • En la terminología contable, los derechos de cobro del servicio que presta una empresa o de los bienes que vende se denominan clientes. No se trata de la persona física «que siempre tiene la razón» sino de la cuantía de dinero que una empresa tiene derecho a cobrar porque ha prestado un servicio o ha vendido un bien. Los derechos de cobro de actividades secundarias, es decir, que no forman parte de su actividad principal, se denominan en la terminología contable deudores. No se trata de una deuda sino de un derecho, a pesar de que el nombre pueda dar lugar a confusión. • Dependiendo del objeto social (actividad a la que se dedique) de cada negocio, las obligaciones de pago de bienes o servicios que la empresa necesite para cumplir su objeto social se denominan proveedores. No se trata de la persona física que provee de bienes o servicios sino de la cuantía de dinero que una empresa tiene obligación de pagar porque le han prestado un servicio o le han entregado un bien. Las obligaciones de pago de actividades secundarias, es decir, que no formen parte de su actividad principal, se denominan en la terminología contable acreedores.

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CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

SEMINARIOS SEMINARIO 3. ¿HAY UN ÚNICO MARCO CONCEPTUAL CONTABLE?

OBJETIVO: Con este seminario se pretende que el lector comprenda que la globalización de los mercados requiere de una información contable también global. Este proceso de unificación de la normativa que regula la contabilidad recibe el nombre de armonización contable internacional. METODOLOGÍA: Después de la lectura de una reflexión sobre la armonización internacional de la contabilidad, se responderá a una serie de preguntas relacionadas con el título del seminario. LECTURA:

El paso definitivo hacia una normativa contable global Publicado en el diario económico Expansión, el 07-01-2008, por Manuel GarcíaAyuso Covarsí, miembro del European Financial Reporting Advisory Group, catedrático de Contabilidad y Economía Financiera de la Universidad de Sevilla y consejero de ACIF. «¿Se imagina un futuro en el que todos los ciudadanos del mundo hablasen el mismo idioma? Eso, que en el plano de la comunicación humana se nos antoja como pura utopía, parece ahora un objetivo al alcance de la mano en el ámbito de la Contabilidad. La armonización contable internacional, que ya se había planteado como un objetivo deseable desde el ámbito académico, comenzó a reclamarse con fuerza en el ámbito empresarial en la última parte del siglo XX. Las grandes

empresas europeas aspiraban a contar con un cuerpo normativo único que les permitiese formular sus cuentas anuales de modo que fuesen aceptadas en todos los mercados de valores en que cotizaban. El acuerdo firmado por el Comité Internacional de Normas de Contabilidad (IASC) y la Organización Mundial de Reguladores de los Mercados de Valores (IOSCO) en 1995, que condujo a que el 17 de mayo de 2000 se produjese la aceptación de las normas del primero por los segundos, hizo que las empresas de todo el mundo volvieran los ojos hacia las normas del IASC como modelo contable de referencia a nivel internacional, con la esperanza (por parte de las más importantes) de que su aplicación les permitiese reducir los elevados costes de preparación de sus cuentas anuales de conformidad con diferentes cuerpos normativos y, particularmente, les eximiese del requisito de reconciliación establecido por la Comisión Reguladora de los Mercados de Valores Estadounidenses (SEC) para las sociedades extranjeras cotizadas en ese país. La presión ejercida por las multinacionales europeas sobre los órganos de la Unión Europea (UE) y la consolidación del IASC (rebautizado como IASB) como organismo independiente emisor de normas contables, llevó a la UE a modificar su estrategia contable en noviembre de 1995 mediante la emisión de una comunicación en la que, si bien defendía la utilidad de las Directivas como herramienta para mejorar la calidad de la información contable en la UE, reconocían su incapacidad para la resolución de algunos problemas relevantes a los que se enfrentaban las empresas de sus estados miembros. A nadie escapa que, en la práctica, las Directivas no lograron una verdadera ar51

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BLOQUE 1 Introducción y marco normativo de la contabilidad

monización, es decir, no condujeron a la elaboración de cuentas anuales comparables por las empresas en el seno de la UE, por lo que ante la tesitura de modificar las Directivas o adoptar un cuerpo normativo ya desarrollado, la Comisión Europea emitió en 2000 una nueva comunicación en la que declaraba su firme propósito de requerir a todas las sociedades con valores admitidos a cotización en alguno de los estados miembros de la UE, la formulación de sus cuentas anuales de conformidad con las normas del IASB. Inmediatamente después se promulgó la Directiva 2001/65/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 27 de septiembre de 2001, por la que se modificaron las Directivas 78/660/CEE, 83/349/CEE y 86/635/CEE en lo relativo a las normas de valoración aplicables en las cuentas anuales consolidadas de determinadas formas de sociedad, así como de los bancos y otras entidades financieras (…) La convergencia a las normas del IASB se hizo realidad con la aprobación del Reglamento (CE) Nº 1606/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 19 de julio de 2002, por el que las NIC, NIIF y sus interpretaciones se convertían en el cuerpo normativo obligatorio para los grupos cotizados en la UE a partir del 1 de enero de 2005. Simultáneamente, la Comisión Europea establecía un filtro técnico a cargo del EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group) y otro de carácter político a cargo del ARC (Accounting Regulatory Committee). En el marco de su estrategia tendente a convertirse en el organismo emisor de normas contables dominante en el mundo, el IASB sumó a la alianza establecida con la IOSCO otra que consolidaría posición dominante. Como resultado de una reunión mantenida en Norwalk en septiembre de 2002, el organismo emisor de normas contables en Estados Unidos (FASB) y el IASB, alcanzaron un acuerdo en virtud del cual ambos se comprometían a desarrollar conjuntamente normas contables de calidad y compatibles, que pudieran ser utilizadas para la elabora-

ción y la publicación de información contable, tanto a nivel nacional como a nivel internacional. En concreto, los dos organismos reguladores se comprometieron a realizar los máximos esfuerzos con el fin de: (i) hacer que sus normas contables en vigor resulten compatibles tan pronto como sea posible, (ii) coordinar sus programas de trabajo para el futuro de modo que se garantice que, una vez alcanzada, la compatibilidad se mantenga en el tiempo. El 27 de febrero de 2006, FASB e IASB publicaron un breve documento conjunto, denominado Memorandum of Understanding (MoU), en el que exponían que la eliminación del requisito de reconciliación con los principios y normas contables estadounidenses al que siempre han estado sometidas todas las empresas extranjeras por la SEC, sería posible a partir del 1 de enero de 2009 si las NIIF se aplican de manera efectiva por un gran número de empresas en un gran número de países y se logra un apreciable avance en el proyecto de convergencia desarrollado conjuntamente por FASB e IASB. En consecuencia, la eliminación en un plazo relativamente corto del requisito de reconciliación por parte de la SEC, se configuraba como el objetivo último del proceso de armonización contable internacional. Animados por este movimiento hacia la convergencia, un buen número de países han decidido recientemente adoptar el modelo contable del IASB para su aplicación, cuando menos, por las sociedades cotizadas en bolsa. Así, por ejemplo, China manifestó el pasado 15 de febrero su intención de hacer converger sus normas de contabilidad hacia las NIIF, y Chile, la economía más desarrollada de América al sur de los Estados Unidos ha decidido adoptar las normas del IASB para su aplicación por las sociedades cotizadas con efectos el 1 de enero de 2009, contando para ello con el respaldo del Banco Mundial y el asesoramiento de un equipo de académicos españoles entre los que he tenido el honor de estar, junto a los profesores Esteo

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CAPÍTULO 2 Marco conceptual de la contabilidad

Sánchez, Laínez Gadea y Monterrey Mayoral. Como consecuencia de todo ello, las normas del IASB y las interpretaciones que de ellas hace el IFRIC se han configurado como el cuerpo normativo que en un futuro no muy lejano constituirá el lenguaje universal de la Contabilidad (...) El último escollo para hacer realidad la armonización contable internacional ha sido superado hace solo unos días. En concreto, el pasado 15 de noviembre la SEC hizo pública su decisión de eximir a las empresas cotizadas en las bolsas estadounidenses del requisito de reformular o reconciliar sus cuentas anuales con las que hubieran resultado de la aplicación de las normas del FASB. Así pues, en el futuro, las grandes empresas multinacionales hablarán un lenguaje único. Sin duda, las sociedades cotizadas en los mercados internacionales, los participantes en esos mercados y todos cuantos vivimos en contacto con la información contable estamos de enhorabuena».

CUESTIONARIO: Después de la lectura detenida de la anterior noticia de prensa, justifica la respuesta a las siguientes preguntas: 1. ¿Existe un único marco conceptual contable? Razona tu respuesta. 2. ¿Qué utilidad tiene que exista un único marco conceptual al elaborar la contabilidad de las empresas? 3. Busca en Internet algún ejemplo, si existe, de marco conceptual diferente al español. 4. ¿Por qué se afirma en el texto anterior que las grandes empresas multinacionales hablarán un lenguaje común? ¿Y las pequeñas y medianas empresas nacionales? ¿A qué crees que se deben esas diferencias, si existieran?

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CASO REAL NOTICIAS CONTRADICTORIAS Hace unos años, las empresas extranjeras que cotizaban en los mercados de valores americanos tenían que presentar el denominado informe 20-F, en el que se recogía la información requerida por la Securities and Exchange Commission (SEC), organismo regulador de los mercados bursátiles americanos, equivalente a la Comisión Nacional del Mercado de Valores (CNMV) en España. La empresa Telefónica, SA presentó el mencionado informe en el año 2001 (ver anexo I) . Tal y como se observa en el cuadro, los resultados presentados según las normas contables españolas (Spanish GAAP – Generally Accepted Accounting Principles) difieren de los resultados presentados según las normas contables americanas (U.S. GAAP). Un inversor que en el año 2001 quisiera invertir en esta empresa se encontraría con noticias desconcertantes ya que, por ejemplo, en ese año los resultados de Telefónica, SA según las normas españolas fueron de 2.106 millones de euros de beneficios, mientras que según las normas americanas fueron de -7.182 millones ANEXO I: de euros de pérdidas. Si el resultado fuera una magnitud esencial para la toma de decisiones de inversión por parte del inversor, ¿hubiese invertido su dinero en esa empresa a la vista de los resultados tan dispares del año 2001? ¿Qué normativa es mejor para fundamentar su inversión? La información del cuadro refleja dónde se producen esas diferencias, es decir, los ajustes de conciliación. El inversor, si quiere adoptar decisiones fundamentadas en la contabilidad, necesitaría analizar esas diferencias. Se trata de diferentes métodos de valoración, distintos criterios… y si se analizan en profundidad esas diferencias, plantean inconvenientes en las decisiones de inversión. De hecho, las NIIF han venido a solucionar parte de este problema de falta de armonización contable, y tras los acuerdos Fuente: www.telefonica.com entre Estados Unidos y Europa, Telefónica presenta solo la información contable elaborada según las normas internacionales, que no requieren conciliación. De igual modo sucede para las empresas americanas en Europa.

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Bloque 2 Estados financieros y su proceso de elaboración CAPÍTULO 3 Los estados financieros CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

«Solo se aprende a poner clavos haciéndolo» (anónimo)

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Capítulo 3 Los estados financieros En este capítulo se conocerá con detalle cuál es el producto de la llevanza de la contabilidad, es decir, los estados financieros, también denominados cuentas anuales. Profundizaremos en los documentos que la conforman: balance de situación, cuenta de pérdidas y ganancias, estado de flujos de efectivo, estado de cambios en el patrimonio neto y memoria. Cualquier interesado en la evolución de una empresa deberá entender qué significa la información contenida en los estados financieros.

Índice de contenidos 3.1. El balance de situación 3.1.1. Concepto y clases de activo 3.1.2. Concepto y clases de pasivo 3.1.3. Concepto de patrimonio neto 3.1.4. Estructura y usos del balance de situación 3.2. La cuenta de pérdidas y ganancias 3.2.1. Concepto de ingreso 3.2.2. Concepto de gasto 3.2.3. Estructura y usos de la cuenta de resultados 3.3. El estado de flujos de efectivo 3.4. El estado de cambios en el patrimonio neto 3.5. La memoria 3.6. Otra información relevante

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MOTIVACIÓN DEL CAPÍTULO Warren Buffett (1930), inversionista, empresario y filántropo estadounidense, es considerado uno de los más grandes inversores del mundo y se le estima una fortuna personal de 37.000 millones de dólares. En el año 2008 alcanzó el primer puesto de la lista de las personas más ricas del mundo que realiza la revista Forbes, aunque en 2009 ha recuperado el puesto Bill Gates, fundador de Microsoft. Buffett se ha caracterizado por invertir en la compra de empresas con problemas, reflotarlas y venderlas, además de «por su filosofía de austeridad personal, a pesar de su inmensa riqueza» (Fuente: www.wikipedia.org). Su hija Mary Buffett y el marido de esta, David Clark, han publicado varios libros sobre la forma de invertir de su padre. En Warren Buffett and the interpretation of financial statements (Londres: Simon and Schuster, 2008) analizan como el conocido inversor americano utiliza los estados financieros para buscar e invertir en empresas que tienen ventajas competitivas duraderas. Esto es lo que comenta Warren Buffett en el inicio del libro: «Tienes que entender la contabilidad y tienes que entender los matices de la contabilidad. Es el lenguaje de los negocios y es un lenguaje imperfecto, pero a menos que seas capaz de esforzarte en aprender contabilidad –cómo leer e interpretar los estados financieros–, no deberías decidir por ti mismo qué acciones comprar» (Buffett y Clark: 2008, p. 1. Traducción libre). El resto del libro es un alegato en pro del análisis del balance de situación, de la cuenta de resultados y del estado de flujos de efectivo para encontrar, a través del estudio de sus cuentas anuales, empresas que tengan una ventaja competitiva duradera en el tiempo. En noviembre de 2009 Buffet ha realizado la compra de BNSF, empresa ferroviaria, por 44.000 millones de dólares y para ello habrá analizado su información. Desde luego, a Warren Buffett no le han ido nada mal sus inversiones. Y tú, ¿quieres saber algo más de las cuentas anuales? A lo largo del Capítulo 3 conoceremos en profundidad el contenido y la estructura de cada uno de los documentos de las cuentas anuales.

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

Los estados financieros, también denominados estados contables o informes financieros, se denominan cuentas anuales en nuestro país ya que, como mínimo, se presentan una vez cada año. En la actualidad hay cuentas anuales semestrales o cuatrimestrales, conocidas como estados financieros intermedios, y constituyen la información económico-financiera de las empresas durante un período de tiempo. Las cuentas anuales constituyen una unidad y están formadas por cinco documentos: balance de situación, cuenta de pérdidas y ganancias, estado de cambios en el patrimonio neto, estado de flujos de efectivo y memoria. No debemos confundirlas con el informe anual, que, además de incluir las cuentas anuales, incluye información adicional sobre la realidad empresarial del negocio durante un período concreto de tiempo con documentos como el informe de auditoría, el informe de gestión, la carta del presidente, el informe del gobierno corporativo, el informe de responsabilidad social corporativa…

EJERCICIO PROPUESTO 3.1. Elige una empresa que cotice en el mercado de valores español. Responde a las siguientes preguntas: 1. ¿Qué información se recoge sobre la empresa seleccionada en la Comisión Nacional del Mercado de Valores (www.cnmv.es)? Enumera y describe brevemente los diferentes documentos a los que se tiene acceso. 2. ¿Qué información se recoge sobre la empresa seleccionada en su propia página web? Enumera y describe brevemente los diferentes documentos a los que se tiene acceso. 3. ¿Qué diferencias existen en la información recogida en ambas páginas? ¿Cuál de los documentos enumerados son obligatorios y cuáles voluntarios? CLAVES: En la página web de todas las empresas cotizadas hay un link denominado «información para accionistas», «inversores y accionistas» o similar, que recoge su información económico-financiera. La información que se recoge en la CNMV es obligatoria. El resto de la información es opcional. Dependiendo del tipo de empresa, la información varía ya que las que no cotizan tienen que cumplir menos requisitos informativos.

La información económico-financiera requerida a las empresas dentro de las cuentas anuales se encuentra interrelacionada, tal y como se observa en la Figura 3.1.: 58

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

Figura 3.1. Información requerida en las cuentas anuales

SITUACIÓN ECONÓMICO-FINANCIERA E L

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E E F F

14444244443

ACTIVOS

PASIVOS

BALANCE

P. NETO

ECPN

RESULTADO INGRESOS

GASTOS

CUENTA P Y G

ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO

MEMORIA

Fuente: Rodríguez y otros (2005, p. 35).

Veamos, paso a paso, cada uno de los elementos (EL) de las cuentas anuales (o estados financieros, EEFF). La situación económico-financiera de las empresas se analiza a través del balance de situación, que se expone en el siguiente epígrafe.

3.1. El balance de situación Este documento informa de la situación patrimonial, de la riqueza, de una empresa en un momento dado, a una fecha concreta, y se considera una fotografía de la riqueza empresarial del negocio. Se trata de un documento estático y está formado por las tres masas patrimoniales, expuestas en el tema anterior: activo, pasivo y patrimonio neto. Se representa esquemáticamente en dos rectángulos; el de la izquierda representa el destino de los recursos, los activos, y el de la derecha el origen de dichos recursos, las fuentes de financiación de los activos, que se denominan patrimonio neto y pasivo. Siempre se cumple la ecuación fundamental del patrimonio, en equilibrio (de ahí el término balance en inglés), esto es: Activo = Patrimonio neto + Pasivo, como vemos en la Figura 3.2.: 59

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Figura 3.2. Balance de situación de X, SA a 31/12/2009

=

ACTIVO

PN + PASIVO

Fuente: elaboración propia.

En el ejemplo de la figura se observa que la empresa posee como recursos dinero y una fábrica. Estos bienes se han financiado con las aportaciones en efectivo de los propietarios y una deuda con una entidad bancaria. Esta es la situación patrimonial de la empresa X, SA a una fecha concreta, en este caso, a 31 de diciembre del año 2009. La estructura básica del balance de situación (véase la Figura 3.3.), denominado también balance o estado de la situación patrimonial, está dividida en cinco submasas que pueden recibir diferentes denominaciones:

• Activo no corriente (ANC), activo fijo, activo a largo plazo, inmovilizado. • Activo corriente (AC), activo circulante, activo a corto plazo. • Patrimonio neto (PN), neto patrimonial, neto. • Pasivo no corriente (PNC), pasivo fijo, pasivo exigible a largo plazo. • Pasivo corriente (PC), pasivo circulante, pasivo exigible a corto plazo. Figura 3.3. Estructura básica del balance de situación. ESTRUCTURA BÁSICA:

ACTIVO NO CORRIENTE/FIJO

PATRIMONIO NETO PASIVO NO CORRIENTE (l/p)

ACTIVO

=

ORIGEN RECURSOS

PN + PASIVO

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DESTINO RECURSOS

PASIVO CORRIENTE (c/p)

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ACTIVO CORRIENTE/ CIRCULANTE

Fuente: elaboración propia.

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

3.1.1. Concepto y clases de activo El marco conceptual del Plan General de Contabilidad de 2007 define el concepto de activo como el conjunto de «bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o rendimientos económicos en el futuro». Con anterioridad al PGC actual no existía una definición de este concepto, de ahí la importancia de analizarla. Hay que destacar lo siguiente:

• Control: un activo es un bien, derecho o recurso controlado por la empresa. Con la adecuada gestión de sus activos, los directivos deben tener la habilidad de obtener beneficios económicos. Si, por ejemplo, en la comunidad autónoma en la que se encuentra la sede social de un negocio se construyeran polígonos industriales públicos para dar cobertura a la empresa, no se podrían registrar en los estados financieros. Habría dificultades para justificar que la empresa controla ese polígono industrial y si la empresa no controla un bien, esa partida no se puede reconocer en el balance de situación.

La forma de control de un activo más clara es el derecho de propiedad, aunque, en ocasiones, la empresa no tiene la propiedad jurídica de un bien pero sí el derecho a usarlo indefinidamente. Ambas formas de control se registran en los estados financieros del mismo modo, como un activo.

• Sucesos pasados: se trata de justificar, de una manera objetiva, cuándo se produce

el control del bien, derecho o recurso. En ocasiones, incluso no se producen transacciones físicas, pero sí algún hecho pasado que proporciona la evidencia objetiva de que se ha generado un activo. Por ejemplo, cuando se presta un servicio de consultoría no hay ninguna transacción de bienes pero sí se ha generado un activo, el derecho a cobrar, porque previamente se han suministrado unos servicios.

• Beneficios económicos futuros: para reconocer un activo dentro del balance

de situación se requiere que exista una expectativa de generar liquidez en un futuro. Hay muchas ocasiones en las que la generación de dinero es evidente, por ejemplo, en una venta al contado de un producto. Pero hay otras ocasiones en las que la evidencia no es tan clara, por ejemplo, en una venta a crédito de un producto. No se va a cobrar hoy pero sí se espera cobrar en el plazo convenido. Se trata también de un activo que, como hemos visto con anterioridad, recibe el nombre de clientes.

Los activos se clasifican en el balance de situación según su grado de liquidez, de menor a mayor, en dos clases: 1. Activo corriente (AC). Un activo se clasificará como corriente cuando sea:

• Un activo vinculado al ciclo normal de explotación que la empresa espera vender, consumir o realizar en el transcurso del mismo. Por ejemplo, el ciclo nor61

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

mal de explotación de una editorial sería el período de tiempo que transcurre desde la adquisición de la materia prima (papel, tinta…) que se incorpora al proceso productivo hasta la venta de los libros al contado o a crédito a las librerías.

• Aquellos activos cuyo vencimiento, enajenación o realización se espera que se

produzca en el corto plazo, es decir, en un plazo máximo de doce mese contando a partir de la fecha de cierre del ejercicio.

• Aquellos que se mantienen con fines de negociación cuyo plazo de liquidación sea igual o inferior a un año.

• El efectivo y otros activos líquidos equivalentes cuyo uso sea no restringido. EJERCICIO PROPUESTO 3.2. Discrimina y justifica cuáles de los siguientes conceptos se clasifican como activo en el balance de situación de una empresa: 1. Préstamo de 10.000 € concedido por el banco. 2. Préstamo de 10.000 € euros concedido por la empresa a otra del grupo. 3. Derecho de arrendamiento de un local durante un año. 4. Derecho de arrendamiento de un ordenador durante cinco años. 5. Todos los trabajadores de una empresa. 6. Un edificio de oficinas propiedad de la empresa. 7. Un edificio de oficinas alquilado por dos años. 8. Productos destinados para su venta a los clientes. 9. Dinero depositado en cuentas corrientes del banco. 10. Programas de ordenador instalados en red. CLAVES: En primer lugar, hay que analizar para cada caso particular si se trata de un bien, un derecho o un recurso controlado por la empresa. Si fuera una obligación para la empresa, no formaría parte del activo. En segundo lugar, hay que analizar si hay un control, si existe un hecho pasado y si genera beneficios económicos en el futuro.

Ejemplos de activos corrientes en una empresa editorial serían los libros que vende, los derechos de cobro a clientes, el dinero en la cuenta corriente… 2. Activo no corriente (ANC). Los demás elementos de activo de una empresa se clasificarán como no corrientes, de manera excluyente. Ejemplos de activos no corrientes en una empresa editorial serían las máquinas de impresión, los muebles de las oficinas de la empresa, los ordenadores... 62

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

Dependiendo del tipo de negocio, un mismo bien puede ser clasificado como activo corriente o como activo no corriente. Por tanto, es muy importante conocer el objeto social de la empresa para realizar la clasificación de las partidas. Por ejemplo, un coche se considera un activo corriente para un concesionario de automóviles ya que es el producto que vende. Pero ese mismo coche se considera un activo no corriente si se usa como medio de transporte de un comercial del mencionado concesionario (trabajador encargado de potenciar las ventas). De una manera sencilla podemos discriminar si un activo es corriente o no corriente por dos criterios:

• Su duración en la empresa. En teoría, la duración de un coche en un concesio-

nario debería ser la menor posible, ya que su fin es ser vendido para generar beneficios. Sin embargo, el medio de transporte para el comercial tiene una duración de dos o más años.

• Su función dentro de la empresa. En

teoría, el coche, como mercadería, se consume mediante su venta, mientras que el coche del comercial, como activo no corriente, se consume mediante su uso. El primero será activo corriente y el segundo será activo no corriente.

EJERCICIO PROPUESTO 3.3. Clasifica los activos del ejercicio anterior, Ejercicio propuesto 3.2., según su grado de liquidez, de menos a más liquidez, tal y como se organizarían en el balance de situación de una empresa. CLAVES: Los activos se ordenan de menos a más grado de liquidez en la parte izquierda del balance de situación de una empresa. EL activo no corriente figurará en la parte superior y el activo corriente en la parte inferior. Dentro del activo corriente habrá que diferenciar tres niveles: • El activo realizable: son aquellos bienes que se tienen que realizar, es decir, vender, para convertirse en liquidez; como, por ejemplo, las mercaderías (productos que se compran para venderlos sin transformación). • El activo exigible: son aquellos activos corrientes que llegados a su vencimiento se puede exigir su conversión en liquidez, como, por ejemplo, los deudores (derechos de cobro de actividades diferentes a la actividad principal de la empresa). • El efectivo o disponible: dinero o asimilable a dinero.

Otra cuestión importante a tener en cuenta es que la inclusión en los estados financieros de un bien, derecho o recurso que cumpla la definición de activo se reconocerá en el balance de situación cuando sea probable la obtención de benefi63

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

cios o rendimientos económicos para la empresa en el futuro y siempre que puedan valorarse con fiabilidad, según recoge el marco conceptual del PGC. Sin embargo, hay algunas partidas que cumplen estas condiciones y no aparecen en el balance de situación, como, por ejemplo, los recursos humanos, la reputación de una empresa, la calidad de la cartera de clientes… Cuando existan dudas, se informará en la memoria de las cuentas anuales. A esos activos se les denomina activos contingentes. 3.1.2. Concepto y clases de pasivo El marco conceptual del Plan General de Contabilidad de 2007 define el concepto de pasivo como las «obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados, para cuya extinción la empresa espera desprenderse de recursos que puedan producir beneficios o rendimientos económicos en el futuro». Con anterioridad al PGC actual, al igual que para los activos, no existía una definición clara del concepto de pasivo, de ahí la importancia de analizarla. De esta definición destacamos:

• Obligación actual: generalmente se produce cuando hay una obligación legal

derivada de un contrato o una norma, pero no es una condición necesaria. Si un hecho condiciona una obligación futura se recogerá en la memoria de las cuentas anuales, pero no en el balance de situación. Por ejemplo, la petición de un préstamo a un banco no generará un pasivo hasta que no se firme el contrato.

• Sucesos pasados: se

trata de justificar, de una manera objetiva, cuándo se produce la obligación presente. Una decisión de compra no es suficiente para contabilizar un pasivo en el balance de situación. Se requiere un hecho objetivo, generalmente una transacción con evidencia documental: una factura, una escritura de préstamo... En ocasiones, incluso no se producen transacciones pero sí algún hecho pasado que proporciona la evidencia objetiva de que se ha generado un pasivo. Por ejemplo, cuando se vende un bien con garantía surge una obligación estimada de reparación desde el momento en el que se ofrece dicha garantía.

• Salida de recursos: para reconocer un pasivo dentro del balance de situación se

requiere que exista una expectativa de salida de recursos, generalmente de dinero. Hay muchas ocasiones en las que la salida de dinero es evidente: por ejemplo, una compra de una estantería al contado. Pero hay otras ocasiones en las que la evidencia no es tan clara: por ejemplo, una compra a crédito de un producto. No se va a pagar hoy pero sí se espera liquidar en el plazo convenido. Se trata de un pasivo que, si corresponde a la actividad principal de la empresa, recibe el nombre de «proveedores». Si es una obligación de pago procedente de actividades secundarias se denominan «acreedores».

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EJERCICIO PROPUESTO 3.4. Discrimina y justifica cuál de los siguientes conceptos se clasifica como pasivo en el balance de situación de una empresa: 1. Préstamo de 125.000 € concedido por el banco a 12 meses. 2. Préstamo de 5.000 € concedido por la empresa a otra del grupo a un mes. 3. Pago pendiente del suministro eléctrico del mes de abril. 4. Pago anticipado del suministro eléctrico del mes de mayo. 5. Coste estimado de la garantía anual por reparaciones de productos. 6. Dinero en la cuenta corriente de un banco. 7. Cuantía estimada del impuesto sobre beneficios al final del ejercicio. 8. Cuantía de 10.000 € por los servicios de consultoría ya prestados. 9. Subvención de la CAM reintegrable a los dos años de su entrega. 10. Cuantía de «deudores» por 5.000 €. CLAVES: Hay que analizar, en primer lugar, para cada caso particular si se trata de una obligación presente o futura, identificar el suceso pasado y si existe o va a existir salida de recursos. Si fuera un bien, derecho o recurso controlado por la empresa, no formaría parte del pasivo. Una subvención reintegrable es un dinero que nos ha prestado un ente público y que hay de devolver al finalizar el período acordado.

Los pasivos se clasifican en el balance de situación en función de su grado de exigibilidad, es decir, del plazo de vencimiento del pago, de menos a más. Son dos categorías de pasivo: 1. Pasivo corriente (PC). Un pasivo se clasificará como corriente cuando comprenda:

• Las obligaciones vinculadas al ciclo normal de explotación que la empresa es-

pera liquidar en el transcurso del mismo, tal y como se expuso para los activos corrientes. Normalmente su plazo de devolución es inferior a doce meses;

• Aquellas obligaciones cuyo vencimiento o extinción se espera que se produzca

en el corto plazo, es decir, en el plazo máximo de un año, contando a partir de la fecha de cierre del ejercicio;

• Aquellos que se mantienen con fines de negociación cuyo plazo de liquidación sea igual o inferior a un año.

Ejemplos de pasivos corrientes en una empresa editorial serían las facturas sin pagar a los proveedores de papel, las deudas bancarias con vencimiento a seis meses… 65

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

2. Pasivo no corriente (PNC). Los demás elementos de pasivo de una empresa se clasificarán como no corrientes, de manera excluyente. En este apartado figurarán todas las deudas contraídas por la empresa a un plazo superior a un año. Ejemplos de pasivos no corrientes en una empresa editorial serían las deudas a los proveedores de máquinas de impresión, a pagar en dos años, o los préstamos solicitados a una entidad bancaria con un plazo de devolución de cinco años...

EJERCICIO PROPUESTO 3.5. Clasifica los pasivos identificados del anterior Ejercicio propuesto 3.4. según su grado de exigibilidad, es decir, de menos a más exigibles, tal y como se clasificarían en el balance de situación de una empresa. CLAVES: Los pasivos se ordenan de menos a más grado de exigibilidad en la parte derecha del balance de situación de una empresa, a continuación del patrimonio neto. El pasivo no corriente figurará en la parte superior y el pasivo corriente en la parte inferior del balances según el formato oficial del PGCE.

Otra cuestión a destacar es el momento del reconocimiento de un pasivo en el balance de situación. Se reconocerá cuando sea probable que, a su vencimiento y para liquidar la obligación, deban entregarse o cederse recursos que incorporen beneficios o rendimientos económicos futuros, y siempre que se puedan valorar con fiabilidad. Es decir, las deudas se liquidan con la entrega de activos, normalmente dinero. Cuando no se pueda valorar con fiabilidad se informará en la memoria de las cuentas anuales. En cualquier caso, por el principio de prudencia recogido en el marco conceptual de la contabilidad, todas las deudas reales o potenciales se deberán registrar en el balance de situación. A los pasivos potenciales registrados en la memoria se les denomina «pasivos contingentes». 3.1.3. Concepto de patrimonio neto El marco conceptual del Plan General de Contabilidad de 2007 define el concepto de patrimonio neto (PN) como «la parte residual de los activos de la empresa, una vez deducidos todos sus pasivos». Partiendo de la ecuación fundamental del patrimonio, el exceso de los activos sobre las deudas constituye la riqueza de los propietarios de la empresa. Según su origen, se reconocen las siguientes partidas, que son las más significativas aunque no las únicas:

• Capital o capital social: son las aportaciones del socio/propietario o de los socios/propietarios, según cuál sea la forma jurídica del negocio, tanto las iniciales

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

como posteriores ampliaciones, siempre que sean no exigibles, es decir, que no haya que devolverlas.

• Reservas: son los beneficios no distribuidos que conforman la autofinanciación del negocio. Hay reservas obligatorias como la reserva legal y otras discrecionales como las reservas voluntarias.

• Resultado del ejercicio: el exceso de los ingresos sobre los gastos forma parte de la

renta generada por la empresa durante un período de doce meses consecutivos y es propiedad de los socios, aquellos que arriesgan invirtiendo su dinero en el negocio.

• Otras variaciones de PN: tales como, por ejemplo, la concesión por parte de

un ente público de una subvención no reintegrable a la empresa. Formará parte del patrimonio neto aunque el dinero recibido no proceda ni de los propietarios de la empresa ni haya sido generado por ella.

El reconocimiento de las partidas del patrimonio neto en el balance de situación está vinculado al de los activos y pasivos. No hay un criterio de reconocimiento independiente porque, como ya sabemos, surge por diferencias entre activos y pasivos.

EJERCICIO PROPUESTO 3.6. Discrimina y justifica cuál de los siguientes conceptos se clasifica como patrimonio neto en el balance de situación de una empresa: 1. Aportación de un terreno urbano en la constitución de la sociedad por uno de sus socios. 2. Aportación de dinero en la constitución de la sociedad por uno de sus socios. 3. Subvención no reintegrable entregada por el Estado por 10.000 € al contratar a un trabajador discapacitado. 4. Dinero entregado por un banco en concepto de préstamo a largo plazo. 5. Dinero pendiente de pago a los trabajadores de la empresa. 6. Beneficio del ejercicio por 3.534 €, ya repartido a los socios. 7. Beneficio del ejercicio por 5.237 €, pendiente de repartir a los socios. 8. Donación de parte del patrimonio personal del recién fallecido ex presidente de la compañía a la empresa, según testamento. 9. Elemento de transporte comprado al contado por la empresa. 10. Aportaciones de los socios de una entidad no lucrativa. CLAVES: Todas aquellas partidas que no cumplan la condición de activo o pasivo se clasificarán como patrimonio neto si están dentro de la empresa.

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

3.1.4. Estructura y usos del balance de situación El balance de situación refleja la riqueza de la empresa en un momento de tiempo concreto. Representa la ecuación fundamental del patrimonio. En nuestro país, el PGC establece la estructura o formato del balance con carácter obligatorio, diferenciando en su modelo normal o modelo abreviado. ¿Cuándo una empresa puede presentar un balance abreviado? Cuando en la fecha de cierre del ejercicio concurran al menos dos de las circunstancias siguientes:

• Que el total de las partidas de activo no supere los 2.850.000 €. • Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los 5.700.000 €. • Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a 50.

EJERCICIO PROPUESTO 3.7. El 27 de diciembre del año X9 se constituye una empresa con un capital de 100 millones de euros, aportado por 5 socios a partes iguales, ingresados en una cuenta corriente bancaria a nombre de la entidad. Con ese dinero, la dirección de la empresa decide la compra de una nave industrial por valor de 65 millones. Se pagan 40 millones, dejando el resto pendiente. SE PIDE: Elabora el balance de situación al cierre del ejercicio. SOLUCIÓN: A 27 de diciembre del año X9 la riqueza de la empresa refleja el dinero en el banco aportado por los socios: Balance de situación a 27 de diciembre del año X9 ACTIVO

PN Y PASIVO

Bancos

100

Capital social

100

TOTAL ACTIVO

100

TOTAL PN y PASIVO

100

A 31 de diciembre del año X9, la riqueza de la empresa refleja la compra de la nave industrial, parte al contado, disminuyendo «bancos», en esa cantidad, y parte pendiente de pago: Balance de situación a 31 de diciembre del año X9 ACTIVO

PN Y PASIVO

Nave industrial

65

Capital social

Bancos

60

Proveedores nave industrial

TOTAL ACTIVO

125

TOTAL PN y PASIVO

100 25 125

68

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

La tercera parte del PGCE recoge las normas de elaboración de las cuentas anuales, regula los documentos que integran los estados financieros, su formulación, estructura y las normas comunes y específicas de elaboración de los mismos. El balance debe cumplir, entre otras normas, las siguientes:

• Se elaborará expresando sus valores en euros o múltiplos (deberá reflejarse la unidad de medida claramente: miles de euros, millones de euros…).

• En cada partida deberán figurar, además de las cifras del ejercicio que se cierra, las correspondientes al ejercicio inmediatamente anterior, salvo circunstancia excepcional que se informará en la memoria. Este requisito ayuda a analizar la evolución de las cifras contables de un ejercicio a otro.

• Se diferenciarán las partidas corrientes de las no corrientes. La estructura del balance de situación abreviado coincide con la estructura del balance de situación para pequeñas y medianas empresas (pymes), que es el que formula el 90% de las empresas de nuestro país. El formato de referencia del balance es el que se muestra en la Tabla 3.1. siguiente: Tabla 3.1. Estructura del balance de situación abreviado o de pymes BALANCE* DE SITUACIÓN A 31/12/EJERCICIO X ACTIVO

X

X-1

PATRIMONIO NETO Y PASIVO

A) ACTIVO NO CORRIENTE

A) PATRIMONIO NETO

I. Inmovilizado intangible

A.1) Fondos propios:

II. Inmovilizado material

I. Capital

III. Inversiones inmobiliarias

III. Reservas

V. Inversiones financieras a largo plazo

VI. Resultados del ejercicio

VII. Deudores comerciales no corrientes

A.3) Subvenciones, donaciones y legados recibidos

X

X-1

B) PASIVO NO CORRIENTE I. Provisiones a largo plazo II. Deudas a largo plazo VI. Acreedores comerciales no corrientes (Continúa) 69

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación) BALANCE* DE SITUACIÓN A 31/12/EJERCICIO X ACTIVO

X

X-1

PATRIMONIO NETO Y PASIVO

B) ACTIVO CORRIENTE

C) PASIVO CORRIENTE

I. Existencias

I. Provisiones a corto plazo

II. Deudores comerciales y otras cuentas a cobrar

II. Deudas a corto plazo

IV. Inversiones financieras a corto plazo

IV. Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar

V. Periodificaciones a corto plazo

V. Periodificaciones a corto plazo

X

X-1

VI. Efectivo y otros activos líquidos equivalentes TOTAL PATRIMONIO NETO Y PASIVO (A + B + C)

TOTAL ACTIVO (A + B)

*Se trata de un modelo adaptado del formato de balance de situación abreviado o de pymes, ajustado al nivel docente exigido en un curso introductorio de contabilidad financiera.

La utilidad del balance podría resumirse, a nivel básico, en los siguientes puntos:

• Calcular la riqueza de la empresa para los accionistas. Se consigue mediante la suma de todas las partidas que conforman el patrimonio neto de la entidad.

EJERCICIO PROPUESTO 3.8. Analiza cuál de las siguientes empresas representa mayor riqueza para sus propietarios: EMPRESA «A» Edificio

TOTAL ACTIVO =

500

Capital social

100

Deudas

400

500 EMPRESA «B»

Edificio

TOTAL ACTIVO =

200

Capital social

150

Deudas

50

200 (Continúa)

70

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

(Continuación)

CLAVES: Para conocer la riqueza de una empresa hay que analizar el valor de su patrimonio neto independientemente del valor total del activo, como sucede en el ejemplo propuesto.

• Analizar la capacidad de la empresa para reembolsar sus deudas. Esto se consi-

gue estudiando la proporción entre los activos y los pasivos. En líneas generales, una entidad tiene capacidad para liquidar sus obligaciones de pago a largo plazo si el total del activo es igual o superior a la cifra total del pasivo. A corto plazo una empresa tiene capacidad de hacer frente a sus deudas si el total del activo corriente es igual o superior al pasivo corriente.

EJERCICIO PROPUESTO 3.9. Analiza si la empresa Sos-Cuétara, SA durante el ejercicio 2007 poseía la capacidad para reembolsar sus deudas a corto y a largo plazo, según la información extraída de su balance de situación* a 31 de diciembre de 2007: ACTIVO

PASIVO

ANC

905.293

PNC

466.699

AC

521.822

PC

532.203

TOTAL

1.427.115

TOTAL

998.902

CLAVES: Observando la proporción entre el activo y el pasivo de esta empresa en el balance de situación, podemos justificar que tiene capacidad de reembolsar sus deudas a largo plazo pero no a corto. *Las cifras de la antigua normativa se han adaptado a la actual.

• Gestionar las necesidades de financiación de la entidad mediante el cálculo de una magnitud denominada fondo de maniobra (FM), que es la diferencia entre el activo corriente y el pasivo corriente. Si el FM < 0 se necesita financiación ajena para realizar nuevas inversiones, no se pueden pagar las deudas a corto plazo incluso convirtiendo en liquidez todo el activo corriente. Si el FM > 0 se pueden acometer inversiones con el exceso del activo a corto plazo sobre el pasivo corriente sin necesidad de financiación ajena. 71

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

EJERCICIO PROPUESTO 3.10. Analiza si la empresa Adolfo Domínguez, SA requiere financiación externa, calculando el fondo de maniobra, a la vista de la información extraída del balance de situación cerrado a 28 de febrero del año 2009 (en euros): • Activo corriente: 63.656.221 • Pasivo no corriente: 23.848.539 • Patrimonio neto: 134.808.159 • Total activo: 181.433.678 Información extraída de la página web de la compañía (www.adolfodominguez.es).

CLAVES: En primer lugar, habrá que calcular la partida del pasivo corriente, por diferencias, aplicando la ecuación fundamental del patrimonio. A continuación, se calculará el valor del fondo de maniobra por diferencia entre el activo corriente y el pasivo corriente.

CONTABILIDAD EN ACCIÓN 3.1. A continuación se presenta el balance de situación a 31 de diciembre del año 2008 de la empresa Iberpapel Gestión, SA, que cotiza en la Bolsa de Madrid. Iberpapel es un grupo integrado de producción de pasta y papel que desarrolla su actividad a través de tres divisiones: forestal, industrial y comercial. Su actividad se extiende, principalmente, a Europa y Suramérica, con una presencia no significativa en el norte de África. Se presenta la información original, extraída de la Comisión Nacional del Mercado de Valores (www.cnmv.es). Ejercicio finalizado a 31 de diciembre Nota ACTIVO NO CORRIENTE

2008

2007

46.057

46.203

Inmovilizado intangible

6

2

5

Inmovilizado material

7

29

35

Inversiones en empresas del grupo y asociadas a largo plazo

9

45.980

45.980

45.980

45.980

3

2

Instrumentos de patrimonio Inversiones financieras a largo plazo

8

Otros activos financieros Activos por impuesto diferido

16

ACTIVO CORRIENTE Deudores comerciales y otras cuentas a cobrar

10

Activos por impuesto corriente Inversiones en empresas del grupo y asociadas a corto plazo

9

Créditos a empresas Inversiones financieras a corto plazo

2

2

43

181

18.660

17.825

153

112

153

112

18.340

17.055

18.340

17.055

10

457

Otros activos financieros Efectivo y otros activos líquidos equivalentes TOTAL ACTIVO

457 11

167

201

64.717

64.028

(Continúa) 72

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

(Continuación) Ejercicio finalizado a 31 de diciembre Nota

2008

2007

64.362

63.704

PATRIMONIO NETO Fondos propios Capital

12

6.980

6.980

Prima de emisión

12

28.027

30.918

Reservas

13

24.314

20.510

(Acciones y participaciones en patrimonio propias)

12

(1.469)

(823)

Resultado del ejercicio

14

6.510

6.119

PASIVO CORRIENTE

355

324

260

245

260

245

95

79

Acreedores varios

45

42

Otras deudas con las Administracciones Públicas

50

37

64.717

64.028

Deudas a corto plazo

15

Otros pasivos financieros Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar

TOTAL PASIVO

15

EJERCICIO PROPUESTO 3.11. Partiendo de la información recogida en el balance de situación de la empresa Iberpapel Gestión, SA, calcula las siguientes magnitudes: 1. Riqueza de la empresa para los accionistas. 2. Capacidad de la entidad para reembolsar sus deudas a corto y a largo plazo. 3. Fondo de maniobra. Justifica tu respuesta. CLAVES: La riqueza de los socios es el patrimonio neto de la sociedad, que no hay que confundir con los fondos propios. También habrá que analizar la diferencia entre el AC y el PC.

3.2. Cuenta de pérdidas y ganancias También se denomina cuenta de resultados o estado de resultados. Este documento forma parte de las cuentas anuales y recoge la renta generada por la empresa durante un período de tiempo. La cuenta de pérdidas y ganancias informa del resultado, beneficio o pérdida, que se obtiene comparando los ingresos generados en un período con los gastos acaecidos durante ese mismo período. Esta relación entre los ingresos y los gastos de un mismo período es consecuen73

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

cia de la aplicación del criterio de correlación de ingresos y gastos, que analizamos en el tema anterior.  Ingresos - ( Gastos) Beneficio o pérdida del ejercicio Si el balance es un documento estático y se asemeja a la fotografía de la riqueza empresarial, la cuenta de resultados es un documento dinámico y se asemeja a la película de cómo se genera esta riqueza empresarial. La variación de la riqueza desde el inicio hasta el final del período es lo que se representa en la cuenta de pérdidas y ganancias, que además informa de cómo se ha obtenido el resultado: qué tipo de ingresos, qué tipo de gastos…, como vemos en la Figura 3.4. Figura 3.4. La riqueza empresarial en la cuenta de pérdidas y ganancias.

BALANCE a 1/1/AÑO X

BALANCE a 31/12/AÑO X

BENEFICIO/ PÉRDIDA AÑO X Fuente: elaboración propia.

Es fundamental para la continuidad de un negocio que se obtengan beneficios, es decir, que sus ingresos sean superiores a sus gastos. Este beneficio puede mantenerse en la empresa como autofinanciación para futuras inversiones o bien repartirse entre sus propietarios. Además, existen multitud de estudios que analizan la correlación a largo y a corto plazo del precio de cotización de las acciones de una empresa en los mercados bursátiles y el beneficio del ejercicio. 3.2.1. Concepto de ingreso Una de las partidas más significativas de la cuenta de pérdidas y ganancias son los ingresos. Si no hay ingresos, nunca habrá beneficio. Los ingresos son flujos positivos de riqueza para la empresa ya que suponen una variación positiva del patrimonio neto. Toda variación de patrimonio neto ajena a las realizadas por sus propietarios (aumentos de capital social, por ejemplo) se considerará ingreso a incluir en el estado de resultados. Además de un incremento de patrimonio neto, los ingresos suponen como contrapartida entradas de activos a la empresa: dinero, derechos de cobro… 74

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

Hay muchos tipos de ingresos, dependiendo de la actividad que realice la empresa. Los principales son las ventas de mercaderías, si se trata de una empresa comercial o industrial, y los ingresos por prestaciones de servicios, si se trata de una empresa de servicios. Los ingresos recurrentes que obtiene una empresa y que son propios de su objeto social, de su actividad principal, se denominan ingresos de explotación. Se incluirán también los no recurrentes, aunque se recogerán de manera diferenciada, como veremos en epígrafes posteriores. Los ingresos procedentes de las actividades de financiación se denominan ingresos financieros. Por ejemplo, los ingresos que generan el mantenimiento de una cuenta corriente en un banco. Una cuestión a tener en cuenta es la diferenciación entre los conceptos de ingresos y beneficios. Por ejemplo, el beneficio sería el obtenido por la diferencia entre el precio de adquisición de un bien y su precio de venta, siempre que el precio de venta sea superior al coste. Sin embargo, la cesión en alquiler a un tercero de dicho bien supondría una rentabilidad, contabilizada como ingreso. También es importante diferenciar entre los conceptos de ingresos y cobros. Un cobro es una entrada de liquidez a favor de la empresa, mientras que todos los ingresos son cobrados en el momento de su nacimiento. Los cobros se rigen por criterios de caja o de liquidez mientras que los ingresos se rigen por el principio del devengo, es decir, atendiendo a la corriente real de bienes y/o servicios recibidos, con independencia de si han sido cobrados o no. Todos los cobros conllevarán un reconocimiento previo de un ingreso, mientras que no todo ingreso implica un cobro en el momento de su reconocimiento inicial.

EJERCICIO PROPUESTO 3.12. Analiza las diferentes partidas que se presentan para un negocio de dos abogados que ofrecen sus servicios jurídicos. Señala cuáles son los ingresos a incluir en la cuenta de pérdidas y ganancias y su clasificación como de explotación o financieros: • Prestación de servicios de abogacía, aún no cobrados, por valor de 10.000 €. • Aumento del capital social en 5.000 €. • Factura abonada de la luz consumida durante el mes de enero por 130 €. • Venta de un manual jurídico de la nueva ley a una editorial por 15.000 €, operación realizada por bancos. • Intereses cobrados de la cuenta corriente bancaria por 110 €. CLAVES: Las variaciones positivas de patrimonio neto que correspondan a los socios no forman parte de los ingresos. Todos los ingresos serán de explotación salvo los correspondientes a la financiación.

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

3.2.2. Concepto de gasto Para la obtención de ingresos se ha tenido que realizar una serie de gastos. Un gasto se define como todo flujo negativo de riqueza para la empresa, es decir, variaciones negativas del patrimonio neto, siempre que no corresponda a las realizadas por los propietarios de la misma. Por ejemplo, una reducción de capital social supondrá una variación negativa en el patrimonio neto de la empresa, pero no un gasto. Además de suponer un decremento de patrimonio neto, los gastos implican reducciones de activo (dinero ) o incrementos de pasivo (deudas con proveedores, acreedores…) para la empresa. Dependiendo de la actividad que realice la empresa, hay muchos tipos de gastos. Los más comunes son los gastos de explotación, tales como los gastos de aprovisionamiento de materias primas si se trata de una empresa industrial, o de mercaderías si es un negocio comercial. Otros gastos importantes son los del personal o trabajadores de la empresa y los gastos por suministros. Los gastos que provienen de operaciones de financiación se denominan gastos financieros. Por ejemplo, los intereses que tenemos que pagar por haber solicitado dinero prestado a un banco durante un período. Hay que tener en cuenta la diferenciación entre los conceptos de gasto y pérdida. Por ejemplo, la pérdida sería el resultado obtenido por la diferencia entre el precio de adquisición de un bien y su precio de venta, siempre que el precio de venta sea inferior a su coste. Sin embargo, el arrendamiento o alquiler de un bien propiedad de un tercero durante un período de tiempo se contabiliza como gasto.

EJERCICIO PROPUESTO 3.13. Analiza las diferentes partidas que se presentan para un negocio de dos abogados que ofrecen sus servicios jurídicos. Señala cuáles son gastos a incluir en la cuenta de pérdidas y ganancias y su clasificación como de explotación o financieros: • Alquiler de la ofi cina abonado por valor de 2.500 €. • Reducción de capital social en 5.000 €. • Factura telefónica del mes de enero, pendiente de pago, de 130 €. • Nómina abonada a los trabajadores por 17.400 €. • Intereses pagados de un préstamo por 1.110 €. CLAVES: Las variaciones negativas de patrimonio neto que correspondan a los socios no forman parte de los gastos. Todos los gastos serán de explotación salvo los correspondientes a la financiación.

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

Es importante distinguir los conceptos de pago y gasto. Un pago supone una salida de liquidez de la empresa, pero no todos los gastos se pagan en el momento de su nacimiento. Los pagos se rigen por criterios de caja, criterios de liquidez, mientras que los gastos se rigen por el principio del devengo, en función de la corriente real de bienes y/o servicios, con independencia de si se ha pagado o no. Todo pago habrá generado previamente un gasto, pero no todos los gastos son pagos en el momento en el que surjan. 3.2.3. Estructura y usos de la cuenta de resultados La ley obliga a elaborar el estado de resultados al menos una vez al año, es decir, cada doce meses consecutivos, aunque no tiene que coincidir con el año natural. Se trata de una necesidad informativa de los usuarios de la información para poder tomar decisiones. El principio de empresa en funcionamiento se ve garantizado por la obtención de riqueza por parte de un negocio continuado en el tiempo. La cuenta de pérdidas y ganancias refleja la renta, la riqueza, generada por la empresa en un período de tiempo: en un año, un semestre, un cuatrimestre, un mes…. Recoge el resultado del ejercicio por confrontación entre los ingresos y los gastos del período, excepto cuando proceda su imputación directa al patrimonio neto, en cuyo caso se recogerá en otro documento contable que veremos en epígrafes siguientes. En nuestro país, el PGC establece la estructura o formato de la cuenta de resultados con carácter obligatorio, diferenciando en su modelo normal o modelo abreviado. ¿Cuándo una empresa puede presentar una cuenta de pérdidas y ganancias abreviada?: cuando en la fecha de cierre del ejercicio concurran al menos dos de las circunstancias siguientes:

• Que el total de las partidas de activo del balance no supere los 11.400.000 €; • Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los 22.800.000 €; • Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a 250.

Al igual que el balance de situación, el modelo normal de la cuenta de pérdidas y ganancias en nuestro país tiene una estructura definida con dos bloques inicialmente diferenciados que conforman el resultado del ejercicio, que son: RESULTADO DE OPERACIONES CONTINUADAS

 RESULTADO DE OPERACIONES INTERRUMPIDAS = RESULTADO DEL EJERCICIO 77

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

Veamos ambos conceptos con un ejemplo. La empresa Chupachap, SA decide abandonar la elaboración de galletas, que supone una línea de negocio significativa y ya poco productiva. El 8 de abril de 2008 se interrumpen todas las actividades de esta rama del negocio. En los estados financieros del ejercicio 2008, los ingresos y los gastos desde enero hasta abril del período obtenidos por la elaboración de galletas, los activos vendidos y los pasivos cancelados de esa línea de negocio y los flujos de efectivo obtenidos de tales instalaciones se registrarán como operaciones interrumpidas, netas de impuestos. El resto de los ingresos y los gastos realizados en el año 2008 por la empresa en sus otras líneas de negocio, elaboración de bollos y elaboración de sándwiches, se recogerán dentro de los resultados de las operaciones continuadas. Para las pequeñas y medianas empresas (pymes) no existe tal diferenciación. En la tercera parte del PGC, tal y como se señaló para el balance de situación, se recogen las «normas de elaboración de las cuentas anuales». Entre las cuestiones que afectan a la cuenta de pérdidas y ganancias destacan, entre otras:

• Los ingresos y los gastos se clasificarán de acuerdo a su naturaleza, es decir, según el origen de los mismos: gastos de personal, gastos financieros, gastos de aprovisionamientos…

• El importe de los ingresos corrientes de la empresa se reflejará por su importe neto, es decir, deducidas las devoluciones y los descuentos.

• Las partidas de carácter excepcional, ya sean ingresos o gastos, y de cuantía

significativa (inundaciones, multas…) se recogerán en «otros resultados», formando parte del resultado de explotación y debiéndose informar detalladamente en la memoria.

La estructura de la cuenta de resultados abreviada coincide con la de las pymes. Su formato se muestra en la Tabla 3.2 de la página siguiente. Es decir, la suma del resultado de explotación y el financiero determinan el resultado antes de impuestos, que una vez deducidos conforman el resultado del ejercicio, que formará parte de la riqueza de la empresa al final del ejercicio de referencia. Otra cuestión a tener en cuenta es que las rúbricas de la cuenta de resultados agrupan información de partidas. Por ejemplo, la rúbrica «aprovisionamiento» recoge el coste de los productos vendidos en el período, información que procede de las compras de las mercaderías del período ajustadas a la variación producida en el almacén de la empresa.

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

Tabla 3.2. Formato de la cuenta de resultados abreviada Ej. X 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11.

Ej. X-1

+ Importe neto de la cifra de negocios +/– Variación de existencias PPTT y en curso + Trabajos realizados por la empresa para su activo – Aprovisionamientos + Otros ingresos de explotación – Gastos de personal – Otros gastos de explotación – Amortización del inmovilizado + Importaciones de subvenciones de capital y otras + Exceso de provisiones +/– Deterioro y resultados por enajenaciones de inmovilizado

A) RESULTADO DE EXPLOTACIÓN 12. 13. 14. 15. 16.

+ Ingresos financieros – Gastos financieros +/– Variación de valor razonable en instrumentos financieros +/– Diferencias de cambio +/– Deterioro y resultados por enajenaciones de instrumentos financieros

B) RESULTADO FINANCIERO C) RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS (A + B) 17. – Impuesto sobre beneficios D) RESULTADO DEL EJERCICIO (C–17)

EJERCICIO PROPUESTO 3.14. Teniendo en cuenta los ingresos del Ejercicio 3.11. y los gastos del Ejercicio 3.12., elabora la cuenta de pérdidas y ganancias mensual para un negocio de dos abogados que ofrecen sus servicios jurídicos. Una vez calculado el saldo del beneficio o la pérdida de la empresa, determina cuál será el importe de su patrimonio neto al final del período si al inicio era de 130.000 € y no ha habido variaciones de los propietarios. SOLUCIÓN: La suma de los ingresos es de 25.110 € y la de los gastos es de 21.140 €.

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

Los principales usos de la cuenta de pérdidas y ganancias los podemos simplificar en los siguientes:

• Evaluar la gestión del patrimonio realizada por los gestores, especialmente de las operaciones de explotación. Es decir, que los propietarios de la empresa puedan valorar si la administración realizada por los directivos de los recursos del negocio ha sido adecuada por parte de quienes llevan a cabo la gestión del mismo.

EJERCICIO PROPUESTO 3.15. Calcula la riqueza generada en el ejercicio 2009 para la empresa X, SA sabiendo que su patrimonio neto a 31 diciembre del año 2008 fue de 2.800.500 € y que a 31 de diciembre del año 2009 se presenta la siguiente información: AC = 2.050.000 ANC = 1.950.000 PNC = 1.200.000 PC = 200.000 CLAVES: El patrimonio a 31 de diciembre del año 2008 coincide con el del 1 de enero del ejercicio 2009. Por diferencia de los patrimonios al final y al inicio obtenemos la riqueza generada. En este caso, la dirección deberá justificar las pérdidas obtenidas ante los propietarios si quieren seguir contando con su confianza para la gestión de la riqueza empresarial.

• Predecir resultados futuros a partir de los beneficios pasados, aunque no exista una

correlación evidente y haya muchos factores que pueden condicionar los beneficios o pérdidas, como, por ejemplo, una situación de crisis mundial generalizada.

EJERCICIO PROPUESTO 3.16. La empresa 1ºF, SA ha obtenido los siguientes resultados para el año 2009 (en miles de euros): • Ingresos: 2.500 • Gastos: 1.950 • Resultados medios del sector: 1.500 • Resultados competidor directo 1: 180 • Resultados competidor directo 2: 450 Analiza la posición de la empresa respecto al sector y a sus competidores. (Continúa) 80

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

(Continuación)

CLAVES: Aunque los resultados están por debajo de la media del sector, son superiores a los de sus dos competidores más directos. Habría que analizar qué parte corresponde a sus resultados operativos o de explotación.

• Sirve para calcular la base imponible del impuesto sobre beneficios. Hay que

tener en cuenta que el impuesto es un gasto más del ejercicio cuyo importe se estima al final del mismo. No se conocerá exactamente su importe hasta que se produzca el cierre del ejercicio y en el período siguiente se liquide el impuesto.

CONTABILIDAD EN ACCIÓN 3.2. A continuación se presenta la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio 2008 de la empresa Iberpapel Gestión, SA, que cotiza en la Bolsa de Madrid. Al igual que con el balance, se presenta la información original extraída de la Comisión Nacional del Mercado de Valores (www.cnmv.es). Ejercicio finalizado a 31 de diciembre Nota Importe neto de la cifra de negocios

17

Prestaciones de servicios Gastos de personal

17

Sueldos, salarios y asimilados Cargas sociales Otros gastos de explotación Servicios exteriores

2008 660

2007 283

660

283

(412)

(391)

(363)

(344)

(49)

(47)

(634)

(570)

(634)

(568)

Tributos

(2)

Pérdidas, deterioro y variación de provisiones por operaciones comerciales Otros gastos de gestión corriente Amortización del inmovilizado

(17)

Deterioros y pérdidas

(17) (145)

RESULTADO DE EXPLOTACIÓN

(403)

(840)

Ingresos financieros

7.051

6.918

7.051

6.918

6.648

6.078

(138)

41

6.510

6.119

RESULTADO FINANCIERO

19

RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS Impuestos sobre beneficios RESULTADO DEL EJERCICIO

18

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

EJERCICIO PROPUESTO 3.17. Partiendo de la información recogida en la cuenta de resultados de la empresa Iberpapel Gestión, SA, evalúa la gestión del patrimonio realizada por sus directivos y compara la información de los dos ejercicios. Justifica tu respuesta. CLAVES: Las cifras contables siempre son subjetivas. Un beneficio puede parecernos grandes o pequeños en función de con qué lo comparemos. Siempre hay que tener como referencia el sector de actividad de cada negocio, aunque su evaluación puede variar según el tamaño.

3.3. El estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN) El ECPN es un documento más de los estados financieros, al mismo nivel que el balance de situación o la cuenta de pérdidas y ganancias. Es obligatorio para todas las empresas. Recoge la riqueza patrimonial generada por la empresa en un período de tiempo. El patrimonio neto (PN) que se muestra en la Figura 3.5. se refiere a las variaciones patrimoniales sin incluir el resultado del ejercicio de ese período. Figura 3.5. Esquema del estado de cambios en el patrimonio neto. Ecuación fundamental:

ACTIVO = PASIVO + (PN + (I – G)) Cta. PyG

ECPN Fuente: elaboración propia.

El ECPN en las cuentas normales se divide en dos partes, tal y como se observa en el esquema siguiente: ECPN Estados de ingresos y gastos reconocidos (EIGR)

Estado total de cambios en el patrimonio neto (ETCPN)

82

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

El EIGR recoge todos los cambios producidos en el patrimonio neto derivados de todos los ingresos y gastos reconocidos en un período de tiempo ajenos a las variaciones de los propietarios de la empresa. No es obligatorio para las pymes, solo para las grandes empresas, aquellas que no puedan presentar el balance abreviado. El ETCPN recoge toda la información relativa a todas las variaciones producidas en el patrimonio neto de la empresa en un período de tiempo.

EJERCICIO PROPUESTO 3.18. Analiza las diferentes partidas de un negocio de venta de paquetes turísticos a minoristas y señala cuáles formarían parte del ECPN: • Aumento de capital social. • Pago de la luz eléctrica. • Ingresos por venta de cruceros. • Gasto por alquiler. • Ordenadores e impresoras. • Aumento de reservas voluntarias. • Deuda bancaria. CLAVES: Salvo las partidas de activo y pasivo, el resto forman parte del patrimonio neto de esta empresa y, por tanto, deberán incluirse en el ECPN. Los gastos y los ingresos se recogen en este estado dentro del resultado del ejercicio.

Este documento viene a complementar la información de la cuenta de pérdidas y ganancias, informando de manera global no solo de la variación de riqueza producida por el resultado del ejercicio, sino de toda la variación de la riqueza de los socios producida en un ejercicio económico. Un ejemplo de ECPN sencillo es el de la empresa Iberpapel Gestión, SA durante el ejercicio 2008, que no realiza operaciones en el EIGR salvo el resultado. Ejercicio finalizado a 31 de diciembre 2008

2007

Resultado de la cuenta de pérdidas y gananacias

6.510

6.119

TOTAL DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS

6.510

6.119

83

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

En el ETCPN se reflejan las variaciones en la riqueza de los socios producidas principalmente por una distribución de beneficios, variaciones en «otras reservas» y operaciones de compra de acciones propias.

SALDO, FINAL AÑO 2007

Acciones y Resultado participaciones Otras del Reservas en patrimonio ejercicio propias

Capital

Prima de emisión

Reserva Legal

6.980

30.918

1.434

19.076

(823)

6.119

63.704

6.980

30.918

1.434

19.076

(823)

6.119

63.704

6.510

6.510

(2.315)

(5.206)

TOTAL

Ajustes por cambios de criterio 2007 (Nota 5) SALDO AJUSTADO, INICIO AÑO 2008 Total ingresos y gastos reconocidos Operaciones con socios o propietarios Aumentos de capital Reducciones de capital Conversión de pasivos financieros en p. neto Distribución de dividendos

(2.891)

Operac. con acciones o particip. propias (netas)

(646)

(646)

Otras operaciones con socios o propietarios Otras variaciones del patrimonio neto SALDO, FINAL AÑO 2008

3.804 6.980

28.027

1.434

22.880

(3.804) (1.469)

6.510

64.362

EJERCICIO PROPUESTO 3.19. Según la información recogida en el ECPN de la empresa Iberpapel Gestión, SA, responde a las siguientes cuestiones: 1. ¿Se ha producido alguna variación del capital social durante el ejercicio 2008? 2. ¿Ha realizado algún reparto del beneficio del ejercicio 2008? Si la respuesta es afirmativa, ¿por qué cuantía? 3. ¿Ha aumentado sus reservas durante el ejercicio 2008? CLAVES: Con la observación detenida del ECPN podrás responder a las preguntas plantedas.

3.4. El estado de flujos de efectivo (EFE) El estado de flujos de efectivo es otro documento que forma parte de las cuentas anuales de las sociedades, si bien no es obligatorio para las empresas que presenten el balance de situación y el ECPN abreviado. En las cuentas anuales de las pymes no es obligatoria la presentación del EFE. 84

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

El EFE informa sobre las variaciones del disponible producidas en un período de tiempo, es decir, los movimientos de la tesorería y similares (dinero en caja, bancos...) de la empresa. Si el objetivo último de cualquier negocio es generar liquidez, el EFE nos informa de si en un determinado período la empresa ha aumentado o disminuido su tesorería con la realización de su actividad empresarial. De ahí que sea un documento importante para los usuarios de la información financiera ya que permite conocer si se están cumpliendo los objetivos para los que fue creada la empresa: ser rentable y no tener problemas de liquidez. El EFE se basa en el criterio de caja, entradas (aumentos) y salidas (disminuciones) de efectivo. Este documento es sencillo de comprender por los usuarios de la información del mismo modo que todos sabemos entender un extracto bancario: las entradas y salidas de dinero de una cuenta bancaria. Además, no está sujeto a criterios subjetivos ni a políticas contables, de ahí que sea comprensible en todos los países. Por todo ello, es un documento muy bien valorado por los usuarios de la información contable.

EJERCICIO PROPUESTO 3.20. Analiza las partidas siguientes procedentes de un negocio de elaboración y venta a domicilio de pizzas durante el año 2009 y justifica cuáles pertenecen al estado de flujos de efectivo. Indica a qué tipo de actividades se refiere. • Venta de pizzas, todas cobradas al contado: 11.325 €. • Compra a crédito de un ordenador nuevo: 1.250 €. • Compra al contado de una impresora nueva: 180 €. • Recibo de luz y agua, aún no pagado: 130 €. • Venta al contado del equipo informático antiguo: 150 €. • Concesión de un préstamo bancario, aún no ingresado: 3.000 €. • Devolución de una deuda bancaria: 500 €. • Pago a los trabajadores: 8.550 €. SOLUCIÓN: Todas las partidas cobradas y pagadas, es decir, que supongan variación de tesorería, formarán parte del EFE. La variación de tesorería al final del período es de +2.245 €.

Las variaciones de efectivo que se recogen en el EFE se clasifican en tres bloques de actividades:

• Flujos procedentes de actividades de explotación: recoge aquellas variaciones po-

sitivas o negativas de efectivo que proceden de la actividad principal del nego85

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

cio. Además, acumula todos aquellos otros flujos de efectivo que no se clasifiquen en los otros dos apartados siguientes. Por ejemplo, variaciones de tesorería procedentes de la compraventa de productos o de la prestación de servicios que constituyen el objeto social de la entidad.

• Flujos procedentes de actividades de inversión: agrupa los aumentos y disminuciones de efectivo procedentes de las actividades de adquisición o enajenación del inmovilizado de la empresa. Por ejemplo, el pago o el cobro por la compra o la venta de un local para un empresa no inmobiliaria.

• Flujos procedentes de actividades de financiación: acumula los cobros y los pagos

procedentes de las transacciones que afectan a los fondos propios y prestados de la empresa. Por ejemplo, el dinero procedente de un crédito bancario o de una ampliación de capital.

Existen diferentes formatos de elaboración del EFE. El PGCE ha elegido el método indirecto de presentación del EFE, según se recoge en su parte cuarta. Un ejemplo real de EFE es el de la empresa Iberpapel Gestión, SA para el ejercicio 2008: Ejercicio finalizado a 31 de diciembre

FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE EXPLOTACIÓN

Nota

2008

2007

20

5.370

4.483

6.648

6.078

Ajustes del resultado

Resultado del ejercicio antes de impuestos

(7.034)

(6.756)

Cambios en el capital corriente

(1.295)

(1.757)

7.051

6.918

(9)

(30)

(9)

(30)

(5.852)

(4.269)

(646)

(779)

(5.206)

(3.490)

EFECTO DE LAS VARIACIONES DE LOS TIPOS DE CAMBIO

(491)

184

AUMENTO / (DISMINUCIÓN) NETA DEL EFECTIVO O EQUIVALENTE

(491)

184

Efectivo o equivalentes al inicio del ejercicio

658

474

Efectivo o equivalentes al final del ejercicio

167

658

Otros flujos de efectivo de las actividades de explotación FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE INVERSIÓN

21

Pagos por inversiones Cobros por desinversiones FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE FINANCIACIÓN Cobros y pagos por instrumentos de patrimonio

22

Cobros y pagos por instrumentos de pasivo financiero Pagos por dividendos y remuneraciones de otros instrumentos de patrimonio

Además de los tres tramos de flujos de efectivo, siempre tiene que recogerse la conciliación del efectivo al principio y al final del ejercicio. 86

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

EJERCICIO PROPUESTO 3.21. Según la información recogida en el EFE de la empresa Iberpapel Gestión, SA, responde a las siguientes cuestiones: 1. ¿Qué significado crees que tiene la variación negativa de los flujos de efectivo de las actividades de financiación? 2. ¿Cómo han evolucionado del año 2007 al 2008 los flujos de efectivo de las actividades objeto social de la empresa? 3. ¿A qué crees que puede deberse la disminución neta del efectivo de esta empresa para el año 2008? Relaciónalo con el año anterior.

3.5. La memoria El último documento, y no por ello menos importante, de las cuentas anuales se denomina memoria. Facilita en forma literaria y matemática datos complementarios y aclaraciones a las informaciones contenidas en los demás estados financieros obligatorios. Por ejemplo, una partida del inmovilizado puede variar de un período a otro en +10.000 euros, pero desconocemos, si no es por la información de la memoria, si se ha comprado un inmovilizado por 10.000 euros o si se ha vendido un inmovilizado por 30.000 euros y se ha comprado otro por 40.000 euros. La diferencia sigue siendo de +10.000 en ambos casos. Esa información figura en la memoria. El tipo de información relevante de la memoria o anexos se puede clasificar en varios apartados:

• Información general: datos tales como identificación de la sociedad, objeto social, ámbito de actuación…

• Criterios generales: bases de elaboración de los estados financieros y políticas contables elegidas.

• Desgloses y conciliaciones de las partidas más significativas. • Otra información relevante obligatoria, por ejemplo, la remuneración del consejo de administración de la sociedad.

• Cualquier información voluntaria que la empresa considere, con el objetivo de mejorar la presentación de los estados financieros.

Al igual que el resto de los documentos de las cuentas anuales, la memoria también tiene un formato establecido por el PGCE. El contenido de la memoria anual se recoge en 25 notas o apartados, cada uno de los cuales engloba unos datos específicos. En el modelo abreviado la memoria se estructura en 13 notas. 87

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

Veamos un ejemplo. En la nota 1 de todas las memorias de empresa se recogerán los datos generales de la entidad. La Sociedad Iberpapel Gestión, SA es una entidad mercantil constituida el día 21 de julio de 1997 ante el notario de Madrid D. Juan Carlos Cabellería Gómez, con el n.º 2.427 de su protocolo. La sociedad está inscrita en el Registro Mercantil de Guipúzcoa, en el tomo 1.910, libro 0, folio 43, sección 8.ª, hoja SS 19.511, y con domicilio social en San Sebastián, Avenida Sancho el Sabio 2 y C.I.F n.º A-21248893. El objeto social de Iberpapel Gestión es: a) Operaciones comerciales de todas clases, en nombre y por cuenta propia o ajenos, referentes a cualquier mercadería u objeto. b) Tenencia y explotación de cualquier tipo de fincas urbanas, rústicas, agricolas, forestales e industriales. c) La suscripción, adquisición derivativa, tenencia, disfrute, administración, compraventa o enajenación de valores mobiliarios y participaciones sociales, con exclusión de las actividades reguladas por la Ley 46/84 y de aquellas sujetas a normativa específica propia.

EJERCICIO PROPUESTO 3.22. Busca en la página web de la CNMV (www.cnmv.es) la memoria de las empresas correspondientes para responder a las siguientes preguntas revisando la nota 1: 1. ¿Cuándo se fundó la empresa Prisa, editora del periódico El País? 2. ¿Cuáles han sido las denominaciones sociales anteriores de la empresa SosCuétara, SA? 3. ¿A qué se dedica la empresa ACS, SA? 4. ¿Cuándo salió a cotización la empresa Clínica Baviera, SA? 5. ¿Cuántas tiendas en franquicia tiene Adolfo Domínguez, SA a 28 de febrero del año 2009?, ¿cuántas son propias? CLAVES: Cuando se busca información sobre empresas en Internet el nombre del grupo puede no coincidir con el nombre de la empresa individual. En ocasiones se utilizan acrónimos. Busque la información de la fundación de Prisa revisando su denominación en su página web. ACS es un acrónimo.

En el resto de los documentos de las cuentas anuales se señalan las notas o apartados de la memoria a los que se refieren; por ejemplo, en el balance de situación de la empresa de referencia: 88

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

Ejercicio finalizado a 31 de diciembre Nota

2008

2007

64.362

63.704

PATRIMONIO NETO Fondos propios Capital

12

6.980

6.980

Prima de emisión

12

28.027

30.918

Reservas

13

24.314

20.510

(Acciones y participaciones en patrimonio propias)

12

(1.469)

(823)

Resultado del ejercicio

14

6.510

6.119

En la nota 12 de la memoria tendremos la información relativa al capital social. En la nota 14 encontraremos información adicional del resultado del ejercicio.

3.6. Otra información relevante Además de los documentos que conforman las cuentas anuales (recordemos: balance de situación, cuenta de pérdidas y ganancias, ECPN, EFE y memoria), existen otros documentos que contienen información significativa para la toma de decisiones por parte de los usuarios de la información financiera de las empresas. Dependiendo del tipo de empresa, la información requerida variará. Para las pequeñas empresas, cuya forma jurídica suele ser la de las sociedades de responsabilidad limitada, o sociedades unipersonales, no se requiere más información contable que las cuentas anuales abreviadas. Para el caso de empresarios autónomos los requisitos de información contable se reducen a un registro de las facturas recibidas, emitidas y de los bienes de inversión. Para las empresas que tengan que presentar modelos normales se exige la revelación de otra documentación adicional. Hay que destacar los siguientes documentos:

• Informe de auditoría: es un documento público en el que se recoge la opinión

de expertos independientes acerca de si las cuentas anuales expresan la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera de la entidad, así como de los resultados obtenidos durante el período examinado. En este caso el informe se considera limpio o sin salvedades. Cuando hay alguna cuestión recogida en las cuentas anuales que parece no reflejar la imagen fiel de la realidad empresarial se dice que el informe contiene salvedades. Veamos un ejemplo real de informe con salvedades en el Cuadro Contabilidad en acción 3.3.

CONTABILIDAD EN ACCIÓN 3.3. Entidad emisora: Auditada por: Fecha estados financieros: N.º

INMOBILIARIA COLONIAL, S.A. DELOITTE, S.L. 31/12/2007 (Individualidad) Salvedades sin cuantificar - Incertidumbres y Otras

La capacidad actual de la Sociedad para recuperar los activos y liquidar los pasivos por los importes y según la clasificación con la 1 que figuran en las Cuentas Anuales dependerá de los acuerdos definitivos que se alcancen con los bancos acreedores y del éxito del plan de desinversión previsto. El resultado final de dicho proceso no es susceptible de evaluación objetiva por parte del auditor.

Fuente: www.cnmv.es

1

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89

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

Siguiendo el ejemplo real de las cuentas anuales de Iberpapel, SA, se presenta el informe de auditoría sin salvedades, es decir, limpio. En nuestra opinión, las cuentas anuales del ejercicio 2008 adjuntas expresan, en todos los aspectos significativos, la imagen fiel del patrimonio y de la situación financiera de Iberpapel Gestión, S.A. al 31 de diciembre de 2008 y de los resultados de sus operaciones, de los cambios en el patrimonio neto de los flujos de efectivo correspondientes al ejercicio anual terminado en dicha fecha y contienen la información necesaria y suficiente para su interpretación y comprensión adecuada, de conformidad con los principios y normas contables generalmente aceptados en la normativa española que resultan de aplicación, y que guardan uniformidad con los aplicados en la preparación de las cifras e información correspondientes al ejercicio anterior que se han incorporado a efectos comparativos en estas cuentas anuales.

• Informe de gestión: es un documento obligatorio para todas las sociedades de

capital, excepto las que puedan formular el balance, el ECPN y la memoria abreviados. No forma parte de las cuentas anuales pero se presenta conjuntamente. Se deberá informar como mínimo de la evolución de los negocios y la situación actual de la sociedad, la evolución previsible en un futuro, los hechos posteriores al cierre del ejercicio, las actividades realizadas en materia de I+D y la adquisición de acciones propias, es decir, de acciones que la sociedad posee de sí misma. Aquellas empresas que coticen en mercados de valores deben presentar un informe de gestión más amplio que recoja, por ejemplo, información adicional sobre la estructura de capital, las posibles restricciones a la transmisibilidad de valores (es decir, si existe alguna restricción o prohibición para intercambiar acciones), la modificación de estatutos, las modificaciones de los miembros del órgano de administración y cualquier otro acuerdo significativo.

• Informe anual de gobierno corporativo: es un documento obligatorio a partir

del año 2003 para las sociedades que cotizan en mercados de valores en nuestro país. Su finalidad es mejorar la transparencia informativa de las sociedades que tienen un impacto significativo en la economía y en la sociedad españolas. Este informe tiene su origen en los fraudes contables de grandes empresas multinacionales producidas al principio de siglo. La falta de ética de los directivos promovió el desarrollo de este documento.

A continuación se expone un extracto del informe anual de gobierno corporativo de la empresa Iberpapel Gestión, SA para el ejercicio 2008: ESTRUCTURA DE LA PROPIEDAD Fecha de última modificación 26/06/2006

Capital social (euros) 6.979.884,00

Número de acciones 11.633.140

Número de derechos de voto 11.633.140

90

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

ASPECTOS DESTACADOS

• Las

cuentas anuales, o estados financieros, están formadas por los siguientes documentos: – Balance de situación. – Cuenta de pérdidas y ganancias. – Estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN). – Estado de flujos de efectivo (EFE). – Memoria.

• El balance de situación recoge la ri-

queza patrimonial de un negocio en un momento del tiempo concreto, es decir: activo, pasivo y patrimonio neto.

• La cuenta de pérdidas y ganancias recoge la riqueza o renta generada en un período concreto de una empresa: es decir, los ingresos menos los gastos; si los ingresos son mayo-

res que los gastos habrá beneficios, y en caso contrario habrá pérdidas.

• El ECPN refleja la variación de la riqueza de los propietarios de la empresa.

• El EFE informa de los cobros y los

pagos producidos en una empresa durante un período de tiempo, clasificados según su origen sea de explotación, de financiación o de inversión.

• La

memoria consiste en un texto redactado literariamente que complementa, amplía y explica los anteriores documentos recogidos en la propia memoria.

• Además de las cuentas anuales con-

viene destacar el informe de auditoría, el informe de gestión y el informe de gobierno corporativo.

ACTIVIDADES AUTOEVALUACIÓN

Después de estudiar en este capítulo los aspectos teóricos del tema, señala la respuesta correcta a cada una de las siguientes cuestiones: 1. Para una empresa que se dedica a la gestión y elaboración de páginas web, indica cuál de los siguientes datos NO forma parte de su activo: a. El listado de clientes potenciales comprados a una empresa suministradora de datos.

b. El conocimiento adquirido por sus empleados. c. La licencia comprada para el uso de los programas informáticos que utiliza. d. El ordenador de gestión de la entidad. 2. ¿En qué situación un ordenador formaría parte del activo corriente en el balance de una empresa? a. En un supermercado. 91

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b. En una fábrica de harinas. c. En una tienda que vende ordenadores. d. En una librería. 3. ¿En qué documento contable se recogen las variaciones de los fondos propios de una empresa en un período de tiempo? a. En la cuenta de pérdidas y ganancias. b. En el estado de cambios en el patrimonio neto. c. En el informe de gestión. d. En el estado de flujos de efectivo. 4. Señala cuál de las siguientes afirmaciones es FALSA: a. El EFE es el único documento que no es obligatorio siempre. b. Las pequeñas empresas pueden presentar una memoria abreviada. c. El ECPN tiene la misma estructura para empresas cotizadas que para empresas pequeñas.

tación realizada por sus propietarios. 6. Indica cuál de las siguientes partidas NO corresponde a un gasto: a. La factura de compra de material de oficina. b. La factura de la luz. c. La factura de alquiler de un local. d. La factura de compra de una estantería para la oficina del jefe. 7. ¿Cuándo la compra de material de oficina NO formará parte del activo de una empresa? a. Cuando la empresa se encargue de fabricar y vender el material de oficina. b. Cuando la empresa almacene material de oficina. c. Cuando la empresa compre material de oficina para su uso mensual. d. Cuando la empresa sea una imprenta o tienda de ofimática.

d. La memoria abreviada tiene menos notas que la memoria normalizada.

8. Identifica cuál de las siguientes partidas forma parte del neto patrimonial de una empresa:

5. Señala cuál de las siguientes afirmaciones NO es cierta para definir el concepto de ingreso:

a. Un préstamo hipotecario sobre el almacén.

a. Es una entrada de efectivo. b. Es una variación positiva de neto patrimonial. c. Es una anotación en el pasivo del balance de situación. d. Es una variación positiva de neto patrimonial ajena a la apor-

b. Las deudas con los proveedores de materias primas. c. Los beneficios generados por la empresa y aún no distribuidos a sus propietarios. d. El dinero en la cuenta corriente del principal accionista de la empresa.

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

9. ¿Se puede registrar un trabajador como activo en el balance de situación de una empresa? a. No, en ningún caso. b. Sí, en casos excepcionales como los clubes de fútbol con sus jugadores. c. No, se registra en la cuenta de resultados como gastos de personal. d. Sí, como materia prima para obtener los ingresos. 10. La diferencia entre los conceptos de «deudores» y «acreedores» se encuentra:

12. La compra al contado de papel para los estados financieros de una universidad implica: a. Un gasto de explotación del ejercicio. b. Un activo no corriente, inmovilizado material. c. Un gasto financiero. d. Una deuda financiera. 13. ¿Cómo podemos conocer el grado de autonomía financiera de una empresa? a. Analizando el fondo de maniobra según datos del balance.

a. En el plazo de duración del crédito.

b. Analizando el fondo de maniobra de la cuenta de resultados.

b. En que el primero es una obligación de pago y el segundo un derecho de cobro.

c. En la memoria, dentro de las notas viene especificado.

c. En que el primero es un derecho de cobro y el segundo una obligación de pago. d. En que corresponden a diferentes actividades: principal y secundaria, respectivamente. 11. Si una empresa obtiene un beneficio de explotación de 1.000 € y un resultado negativo de actividades financieras de 500 €, ¿cuál es el resultado a recoger en el balance de situación? a. 1.000 € como beneficio del ejercicio.

d. Analizando el grado de liquidez de la empresa. 14. Señala cuál de las siguientes afirmaciones es FALSA: a. La memoria puede recoger hechos contables ajenos al ejercicio de referencia. b. La memoria forma parte de las cuentas anuales de todas las empresas. c. La elaboración de la memoria es voluntaria para las pequeñas empresas.

c. 500 € como beneficio del ejercicio.

d. La memoria complementa la información del balance de situación.

d. 1.500 € como beneficio del ejercicio.

15. Calcula el fondo de maniobra de una empresa con la siguiente in-

b. 500 € como pérdida del ejercicio.

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formación: activo no corriente = 10.000 €; patrimonio neto = 6.000 €; pasivo corriente = 12.000 €; pasivo no corriente = 4.000 €. a. No se puede calcular con esa información. b. 0 €. c. 8.000 €. d. 6.000 €. 16. El registro de un crédito concedido a la empresa por una entidad bancaria por un período de cinco años tendrá su registro en el balance de situación de la empresa:

miento a corto plazo supera al activo a largo plazo. d. A largo plazo tiene un ratio de garantía superior a la unidad. 18. ¿Cuál de las siguientes afirmaciones del informe de gestión NO es válida? a. Forma parte de las cuentas anuales. b. No es obligatorio para todas las empresas. c. Recoge información sobre la política de I+D de la empresa en el ejercicio.

a. Dentro del activo inmovilizado financiero a largo plazo.

d. Añade información necesaria para la adopción de decisiones sobre el futuro de la empresa.

b. Formando parte del activo circulante.

19. ¿Para que sirve el informe de auditoría?

c. Como parte del pasivo circulante.

a. Para garantizar que las cuentas anuales sean correctas.

d. Como parte del pasivo exigible a largo plazo o pasivo no corriente.

b. Para garantizar que las cuentas anuales cumplan la imagen fiel de la situación económica, financiera y del patrimonio de la sociedad.

17. En el balance de situación de una empresa se presentan las siguientes partidas (en miles de euros): inmovilizado = 5.800; activo corriente = 4.200; patrimonio neto = 1.000; pasivo a largo plazo= 3.500; pasivo corriente = 5.500. ¿Es solvente? Cuál de las siguientes afirmaciones es FALSA: a. Falta información. b. No, no puede pagar sus deudas. c. A largo plazo carece de solvencia pues su pasivo con venci-

c. Para justificar que toda la contabilidad se ha realizado con exactitud. d. Para comprobar que no hay fraude de ley en las cuentas anuales auditadas. 20. ¿Cuál de las siguientes partidas NO forma parte del estado de flujos de efectivo (EFE)? a. Pago a proveedores. b. Ventas a crédito a clientes.

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

c. Pago de sueldos a los trabajadores. d. Aportaciones de los socios (totalmente desembolsadas). 21. ¿Cuál de las siguientes partidas debe recogerse en el estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN)? a. Resultado del ejercicio. b. Camión. c. Deudas a largo plazo. d. Arrendamientos. 22. Hemos entregado 1.000 € a un proveedor para garantizarnos el suministro de materia prima para el próximo mes. ¿A qué elemento patrimonial se refiere y en qué documento se recoge dicho anticipo? a. Activo no corriente, en el balance de situación. b. Gasto de explotación, en la cuenta de resultados. c. Activo corriente, en el balance de situación. d. Ingreso financiero, en la cuenta de resultados. CONCEPTOS • GASTO • MEMORIA • ACTIVO • PATRIMONIO NETO • INGRESO • PASIVO CORRIENTE • EFE

23. ¿Cuál de las siguientes partidas NO forma parte del balance? a. Maquinaria. b. Deudas a largo plazo con entidades financieras. c. La pérdida del ejercicio. d. Arrendamiento de un local por un año. 24. ¿Cuál es la finalidad del informe anual de gobierno corporativo? a. Conocer si la empresa va a obtener beneficios o no en el futuro. b. Determinar la política de recursos humanos de la entidad. c. Proporcionar transparencia informativa a los mercados de valores. d. Mejorar la riqueza patrimonial de la entidad. UNE CON FLECHAS

Este ejercicio consiste en relacionar las conceptos con sus definiciones correspondientes: DEFINICIONES • Reflejo de las variaciones de tesorería en un período • Conjunto de bienes, derechos y recursos controlados económicamente por la firma • Obligaciones de pago • Aumentos de patrimonio neto • Documento explicativo • Reducción de patrimonio neto • Exceso de activos sobre pasivos

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

GLOSARIO DE TÉRMINOS CONTABLES EN INGLÉS

2. Obligación de pago ………………

Debido a la globalización de los negocios mucha de la información económico-financiera se encuentra en inglés, como, por ejemplo, los estados financieros de las multinacionales. A nivel introductorio, este ejercicio consiste en buscar el término anglosajón de los siguientes conceptos contables básicos:

3. Documento que recoge el beneficio o pérdida de un período …………

• Balance de situación • Pasivo • Cuenta de resultados • Memoria • Gasto • Ingreso • Activo • EFE

……………………………………

…………………………………… 4. Variación negativa del patrimonio neto ajena a sus propietarios …… …………………………………… 5. Documento que recoge la riqueza empresarial a una fecha determinada …………………………………… 6. Variación positiva del patrimonio neto de la empresa distinta a las aportaciones de sus propietarios…. …………………………………… 7. Documento que recoge las notas explicativas de los estados financieros ……………………………………

1. Documento que recoge las variaciones de efectivo en un período

8. Conjunto de bienes, derechos y recursos de la empresa …………….

……………………………………

……………………………………

96

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

SUPUESTOS PRÁCTICOS SUPUESTO 2. MASAS PATRIMONIALES Y ESTADOS FINANCIEROS OBJETIVO: Este supuesto práctico persigue el objetivo de enlazar la identificación de los elementos patrimoniales con su pertenencia al balance o a la cuenta de resultados, así como su elaboración. La empresa Elenasa, que se dedica a la venta de comida rápida y alimentos envasados presenta la siguiente información correspondiente al año 2009 (en unidades monetarias): PARTIDA

MASA

ESTADO CONTABLE

CUANTÍA

Proveedores inmovilizado l/p

2.100

Clientes

4.000

Ordenadores y caja registradora

3.250

Maquinaria

80.500

Reservas

5.000

Arrendamientos

3.000

Bancos Intereses de deudas Ingresos participaciones en k

¿? 2.000 50

Sueldos y salarios

8.000

Compra de productos

9.000

Otros gastos de personal

1.000

Otros ingresos financieros

500

Otros gastos de explotación

2.000

Deudas entidades financieras

35.000

Capital social

90.000

Elementos de transporte

40.000

Ventas

24.000 (Continúa) 97

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

TRABAJO A REALIZAR: 1. Ordena los distintos elementos patrimoniales según su pertenencia a las masas patrimoniales de activo, pasivo, patrimonio neto, gasto o ingreso. 2. Identifica a qué estado financiero pertenecen las partidas. 3. Calcula la cuantía de «bancos». 4. Elabora el balance de situación y la cuenta de pérdidas y ganancias de la empresa Elenasa para el ejercicio 2009. SOLUCIÓN: MASA

ESTADO CONTABLE

CUANTÍA

Proveedores inmovilizado l/p

PASIVO

BALANCE

2.100

Clientes

ACTIVO

BALANCE

4.000

Ordenadores y caja registradora

ACTIVO

BALANCE

3.250

Maquinaria

ACTIVO

BALANCE

80.500

Reservas

P. NETO

BALANCE

5.000

P. NETO (G)

CTA PyG

3.000

ACTIVO

BALANCE

¿?

Intereses de deudas

P. NETO (G)

CTA PyG

2.000

Ingresos participaciones en K

P. NETO (I)

CTA PyG

50

Sueldos y salarios

P. NETO (G)

CTA PyG

8.000

Compra de productos

P. NETO (G)

CTA PyG

9.000

Otros gastos de personal

P. NETO (G)

CTA PyG

1.000

Otros ingresos financieros

P. NETO (I)

CTA PyG

500

Otros gastos de explotación

P. NETO (G)

CTA PyG

2.000

Deudas entidades financieras

PASIVO

BALANCE

35.000

Capital social

P. NETO

BALANCE

90.000

Elementos de transporte

ACTIVO

BALANCE

40.000

P. NETO (I)

CTA PyG

24.000

PARTIDA

Arrendamientos Bancos

Ventas

(Continúa) 98

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

(Continuación)

CUENTA DE RESULTADOS DE «ELENASA» AÑO 2008 + Ventas – Compras de productos – Sueldos y salarios – Otros gastos de personal – Arrendamientos – Otros gastos de explotación

24.000 (9.000) (8.000) (1.000) (3.000) (2.000)

BENEFICIO DE EXPLOTACIÓN

1.000

+ Ingresos participaciones en capital + Otros ingresos financieros – Intereses de deudas

50 500 (2.000)

RESULTADO FINANCIERO NEGATIVO

(1.450)

PÉRDIDA DEL EJERCICIO

(450)

El resultado operativo es positivo en 1.000 unidades monetarias, es decir, las operaciones de la entidad propias de su actividad principal generan resultados positivos, pero son los resultados financieros los que generan las pérdidas. BALANCE DE SITUACIÓN A 31/12/2008 ACTIVO Maquinaria Elementos de transporte Equipos procesos información Clientes Bancos TOTAL ACTIVO

PASIVO 80.500 Capital social 40.000 Reservas Resultado del ejercicio 2008 3.250 Deudas con entidades 4.000 financieras ¿? Proveedores inmovilizado l/p 127.750 +¿? TOTAL PASIVO

90.000 5.000 (450) 35.000 2.100 131.650

Tesorería en bancos = 131.650 – 127.750 = 3.900

NUNCA OLVIDES: • Los intereses de deudas son gastos financieros producidos por el uso temporal de un dinero que nos han prestado durante un período de tiempo y que tendremos que devolver. Es decir, que cuando se pide dinero prestado al banco hay que pagar unos intereses de deudas mensual o anualmente, además de ir devol(Continúa) 99

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

viendo el principal, que es el dinero que nos han cedido. Este proceso de ir devolviendo, poco a poco, el dinero que nos han prestado, según las condiciones de la operación, se denomina amortización de la deuda. • Los ingresos de participaciones en capital suponen que la empresa de la que poseemos acciones ha decidido repartir su beneficio. El dinero que recibe la empresa como rentabilidad por la posesión de las acciones se denomina dividendo. • En primer lugar, hay que elaborar la cuenta de pérdidas y ganancias y, a continuación, el balance de situación. El resultado, beneficio o pérdida, será la renta generada en el período de referencia. Por tanto, en el balance de situación al final del ejercicio hay que recoger el beneficio o la pérdida obtenidos en ese período. • El beneficio o la pérdida del período pertenece a los socios, que son quienes han invertido («arriesgado») su dinero para generar valor. El resultado forma parte de la riqueza de los socios, de ahí que figure en el patrimonio neto del balance de situación. SUPUESTO 2BIS. MASAS PATRIMONIALES Y ESTADOS FINANCIEROS La sociedad Mardi, SA, empresa dedicada a la prestación de servicios de mensajería, presenta los siguientes elementos patrimoniales en el ejercicio 2009: Elementos patrimoniales

Cuantía

Solar urbano

100.000

Local comercial

300.000

Gastos de teléfono

2.000

Ingresos prestación servicios

300.000

Aportación de los socios

400.000

Deudas banco a devolver en 2 años Furgonetas de reparto Ingresos por arrendamientos Sueldos del personal

Activo

Pasivo

Patrimonio neto

Gasto

Ingreso

50.000 100.000 20.000 140.000

Intereses deudas largo plazo Facturas a pagar a proveedores Seguridad Social de empresa

10.000

Mobiliario

50.000

4.000

40.000

(Continúa) 100

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

(Continuación)

Elementos patrimoniales

Cuantía

Facturas a cobrar a clientes

35.000

Ingresos financieros

3.000

Impuesto sobre beneficios

39.000

Beneficios no distribuidos años anteriores

30.000

Tesorería

Activo

Pasivo

Patrimonio neto

Gasto

Ingreso

¿?

TRABAJO A REALIZAR: 1. Ordena los distintos elementos patrimoniales según su pertenencia a las masas patrimoniales de activo, pasivo, patrimonio neto, gasto o ingreso. 2. Calcula la cuantía de tesorería, según la ecuación fundamental del patrimonio. 3. Elabora el balance de situación y la cuenta de pérdidas y ganancias de la empresa Mardi, SA para el ejercicio 2009. SUPUESTO 3. BALANCE DE SITUACIÓN OBJETIVO: Una vez que se han realizado ejercicios de discriminación de partidas del balance y de la cuenta de pérdidas y ganancias, con este supuesto se profundiza en la clasificación desagregada de partidas y en la elaboración del balance de situación. La empresa Marjosa, dedicada a la actividad de transporte de mercancías, a 31 de diciembre de 2009 presentó la siguiente información sobre sus elementos patrimoniales (en miles de euros): Camiones...................................................................................................... 30.000 Ordenadores .................................................................................................. 3.000 Material oficina .................................................................................................. 800 Préstamo bancario (vencimiento 6 mayo 2010) ........................................... 10.000 Derechos de cobro sobre clientes.................................................................. 2.000 Programas informáticos ..................................................................................... 500 Cartera de valores a largo plazo..................................................................... 1.000 Saldo de la cuenta corriente plazo fijo .............................................................. 500 Capital social ................................................................................................ 19.000 Tesorería ................................................................................................................ ? (Continúa) 101

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

Reservas legales ............................................................................................. 1.200 Reservas voluntarias .......................................................................................... 800 Proveedores a l/p de un camión .................................................................. 22.000 Anticipo a proveedores de material oficina ...................................................... 200 Resultado del ejercicio 2009 .......................................................................... 1.000 Local comercial para administración y almacén ........................................... 15.000 Combustible ..................................................................................................... 100 TRABAJO A REALIZAR: 1. Clasifica los anteriores elementos patrimoniales de la manera más desagregada posible. 2. Calcula el valor de la tesorería. 3. Elabora el balance de situación de la empresa a 31 de diciembre de 2008. SOLUCIÓN: ELEMENTO Camiones Ordenadores Material oficina

CUANTÍA

MASA

30.000

ANCM

3.000

ANCM

800

AC

10.000

PC

2.000

ACE

500

ANCI

Cartera de valores a largo plazo

1.000

ANCF

Saldo cuenta corriente plazo fijo

500

ACD

Préstamo bancario (c/p) Derechos de cobro sobre clientes Programas informáticos

Capital social Tesorería Reservas legales Reservas voluntarias Proveedores de un camión

19.000 ?

PN ACD

1.200

PN

800

PN

22.000

PNC (Continúa)

102

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

(Continuación)

ELEMENTO

CUANTÍA

Anticipo a proveedores material oficina Resultado del ejercicio 2008 Local comercial para administración Combustible

MASA

200

ACE

1.000

PN

15.000

ANCM

100

AC

Siendo ANCM = activo no corriente material; AC = activo corriente; PC = pasivo corriente; ACE= activo corriente exigible; ANCI = activo no corriente intangible; ACD = activo corriente disponible; PN = patrimonio neto; PNC = pasivo no corriente. Ecuación fundamental del patrimonio (Total PN y P) 54.000 = 49.500 + (? + 3.600) Tesorería = 900

BALANCE DE SITUACIÓN A 31/12/2009 ACTIVO

PN Y PASIVO

Activo no corriente Activo corriente

49.500 Patrimonio neto 4.500 Pasivo no corriente Pasivo corriente

22.000 22.000 10.000

TOTAL ACTIVO

54.000 TOTAL PN y PASIVO

54.000

NUNCA OLVIDES: • Tanto los ordenadores como los programas informáticos forman parte del activo no corriente, pero el primero forma parte del inmovilizado material, es decir, que es tangible, mientras que el segundo es parte del intangible. • Una cartera de valores es un conjunto de acciones de varias empresas con la finalidad de invertir o de especular. Como es a largo plazo, suele ser para invertir, aunque en capítulos posteriores veremos las diferencias. • Las reservas son beneficios no distribuidos. Las reservas legales significan que han sido constituidas por mandato legal, mientras que las reservas voluntarias lo han sido por decisión de la empresa como autofinanciación. • El anticipo a proveedores de materia prima es un activo porque supone un derecho, una vez que se ha pagado al proveedor con anterioridad a la entrega, a recibir el material de oficina. Se ha producido antes la corriente monetaria que la corriente real de los bienes. (Continúa) 103

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

• La actividad principal de la empresa en cada caso condiciona la clasifi cación de las partidas, como hemos visto en la teoría. El combustible para una empresa de transporte de mercancías es un gasto, pero también puede ser un activo si lo compra en grandes cantidades y lo almacena. En ese caso, como es el del ejemplo, formará parte del activo circulante. SUPUESTO 3BIS. BALANCE DE SITUACIÓN La empresa1 Adolf Mínguez, SA, dedicada a la actividad de diseño, fabricación, adquisición, venta y comercialización al por mayor y al por menor de moda, muebles y objetos de decoración, a 28 de febrero de 2009 presentó la siguiente información sobre sus elementos patrimoniales (en miles de euros): PARTIDAS Existencias Capital social Instalaciones técnicas

CUANTÍA 38.000 5.500 60.000

Deudas con Administraciones Públicas c/p

3.500

Reserva legal

1.000

Terrenos y construcciones Beneficio del ejercicio Deudas l/p con entidades financieras

30.000 X 22.000

Proveedores

5.800

Otro activo corriente

1.500

Acreedores varios

6.200

Remuneraciones pendientes de pago

3.800

Patentes, licencias y marcas Otras deudas c/p

400 1.000

Aplicaciones informáticas

500

Anticipos a proveedores l/p

500

Créditos a terceros l/p

100

Subvenciones capital

700

Inversiones en empresas del grupo (l/p) Otros activos no corrientes

CLASIFICACIÓN

20.000 1.000 (Continúa)

104

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

(Continuación)

PARTIDAS Clientes Otros pasivos l/p Deudores varios Inversiones especulativas (c/p) Reservas voluntarias

1

CUANTÍA

CLASIFICACIÓN

19.000 1.800 500 5.000 122.000

Deudas c/p entidades financieras

1.700

Tesorería

3.500

Datos reales aproximados procedentes de la web de Adolfo Domínguez, SA.

TRABAJO A REALIZAR: 1. Clasifica los anteriores elementos patrimoniales de la manera más desagregada posible. 2. Calcula el valor del beneficio del ejercicio. 3. Elabora el balance de situación de la empresa a 28 de febrero de 2009.

NUNCA OLVIDES: • Las patentes, licencias y marcas son parte del activo intangible, no se pueden tocar pero generan riqueza en la empresa. No es igual una camiseta cualquiera que una camiseta de diseño. Ese diseño/marca hace que su precio de venta al público sea más elevado ya que los clientes así lo aprecian. • Las inversiones en empresas del grupo representan el valor de las participaciones que la empresa tiene en otras para aprovechar sinergias, es decir, efectos positivos por la unión. Por ejemplo, una empresa que se dedica a tintar telas puede ser un negocio rentable que origine sinergias a Adolf Mínguez, SA. Esta situación se producirá cuando Adolf Mínguez, SA compre acciones de aquella empresa ya que podrá decorar sus telas para prendas de vestir o ropa de hogar a un coste más barato que si no poseyera títulos de dicha entidad. Estas inversiones se clasifican según la funcionalidad que las acciones posean para la empresa. Si tienen la finalidad de mantenerse en el tiempo como inversión formarán parte del activo no corriente, y si son especulativas formarán parte del activo corriente como disponible, ya que se pueden convertir en liquidez en cualquier momento. • Las subvenciones de capital forman parte del patrimonio neto. Es un dinero que las Administraciones Públicas (Estado, comunidades autónomas, municipios…) conceden a las empresas para financiar activos no corrientes y que, en principio y si se cumplenlas condiciones establecidas, no hay que reembolsar.

105

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

SUPUESTO 4. CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS OBJETIVO: Este ejercicio consiste en discriminar claramente las partidas que pertenecen al estado de resultados y elaborarlo. Además, se pretende que el alumno comprenda el contenido de este documento contable mediante un breve análisis de sus datos. La empresa Jomarsa se dedica a la producción y venta de zapatos. Presenta los siguientes hechos contables en el año 2009 (en miles de euros): HECHO CONTABLE

ESTADO CONTABLE

Compra de un camión Alquiler de un local Impuesto de Sociedades

I/G

CUANTÍA 1.000 150 21

Factura de la luz

100

Deuda con proveedores

300

Venta de zapatos

3.000

Beneficios venta camioneta

10

Compras de materia prima

1.000

Ingresos por dividendos Pago salario a trabajadores Compra de papel

50 800 50

Intereses préstamo bancario

500

Pérdida por el incendio de la nave industrial

400

Deuda con banco

8.000

TRABAJO A REALIZAR: 1. Identifica los hechos contables expuestos según su pertenencia al balance o a la cuenta de resultados. 2. Elabora el estado de resultados para el ejercicio 2008. 3. Expón, de manera somera, un análisis de la actividad realizada por la empresa para el año 2008. (Continúa) 106

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

(Continuación)

SOLUCIÓN: HECHO CONTABLE

ESTADO CONTABLE

I/G

CUANTÍA

Compra de un camión

BALANCE

1.000

Alquiler de un local

CTA. RDOS.

G. expl.

Impuesto de Sociedades

CTA. RDOS.

G

Factura de la luz

CTA. RDOS.

G. expl.

Deuda con proveedores

BALANCE

Venta de zapatos

CTA. RDOS.

I. expl.

3.000

Beneficios venta camioneta

CTA. RDOS.

I. expl.

10

Compras de materia prima

CTA. RDOS.

G. expl.

Ingresos por dividendos

CTA. RDOS.

I. fin.

Pago salario a trabajadores

CTA. RDOS.

G. expl.

800

Compra de papel y fungible

CTA. RDOS.

G. expl.

50

150 21 100 300

1.000 50

Intereses préstamo bancario

CTA. RDOS.

G. fin.

500

Pérdida incendio nave

CTA. RDOS.

G. expl.

400

Deuda con banco

BALANCE

8.000

CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS «JOMARSA» año 2008 (miles €) Venta zapatos – compra materias primas

3.000 (1.000)

– gastos en sueldos y salarios

(800)

– gastos arrendamientos

(150)

– consumo luz, agua e Internet

(100)

– compra material fungible – perdida incendio nave + Beneficio venta camioneta

(50) (400) 10

BENEFICIO OPERATIVO

510

+ Ingresos por dividendos

50 (Continúa) 107

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

– Intereses deuda

(500)

RDO. NEG. FINANCIERO

(450)

BENEFICIO ANTES IMPUESTOS

60

Impuesto sobre beneficios

(21)

RESULTADO EJERCICIO

39

La empresa Jomarsa ha tenido beneficios por la realización de su actividad principal, la producción y venta de zapatos, si bien tiene un coste financiero por el préstamo que posee que hace que se reduzcan sus beneficios hasta 39.000 euros. SUPUESTO 4BIS. CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS La empresa Lucila, SA tiene como objeto social la prestación de servicios de gestoría y asesoramiento fiscal y mercantil a pequeñas y medianas empresas. Para el año 2008 presenta las siguientes partidas de la cuenta de pérdidas y ganancias en miles de euros: Intereses de la deuda a largo plazo: 190. Ingresos por participaciones en empresas: 50. Gastos en sueldos y salarios: 2.600. Ingresos por prestaciones de servicios: 4.400. Arrendamientos: 1.200. Programas de ordenador: 1.340. Consumo luz, agua e Internet: 210. Publicidad, propaganda y relaciones públicas: 340. TRABAJO A REALIZAR: 1. Identifica la partida que no pertenece a la cuenta de resultados. 2. Rellena el estado de resultados para el ejercicio 2008. 3. Expón, de manera breve, la situación económico-financiera de la actividad realizada por Lucilasa en el año 2008.

(Continúa) 108

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

(Continuación)

SUPUESTO 5. BALANCE Y CUENTA DE RESULTADOS OBJETIVO: Este supuesto práctico tiene como finalidad consolidar los conocimientos teóricos de este capítulo relativos a los estados financieros, en particular, el balance de situación y la cuenta de pérdidas y ganancias. El club deportivo Olimpic, SAD ha obtenido las siguientes partidas procedentes de los hechos contables que se han sucedido en el ejercicio 2009 (en euros): PARTIDAS Remuneraciones a los jugadores Arrendamiento de pistas Ingresos de publicidad

PERTENECE A:

CUANTÍA 100.000 60.000 150.000

Ingresos de taquilla

50.000

Intereses de deudas

35.000

Ingresos por intereses cuenta corriente

5.000

Reparaciones extraordinarias

20.000

Marcas

20.000

Terrenos

100.000

Construcciones

200.000

Bancos

10.000

Derechos de cobro a corto plazo

40.000

Deudas a largo plazo

300.000

La aportación de los socios ha sido de 500.000 euros y los resultados retenidos de ejercicios anteriores han sido de 300.000 euros. TRABAJO A REALIZAR: 1. Diferencia las partidas según su pertenencia al balance o al estado de resultados. 2. Formula el balance de situación y el estado de resultados de Olimpic, SAD para el ejercicio 2009. (Continúa) 109

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

SOLUCIÓN: PARTIDAS

PERTENECE A:

CUANTÍA

Remuneraciones jugadores

CTA PyG (G. ex.)

100.000

Arrendamiento pistas

CTA PyG (G. ex.)

60.000

Ingresos publicidad

CTA PyG (I. ex.)

150.000

Ingresos de taquilla

CTA PyG (I. ex.)

50.000

Intereses de deudas

CTA PyG (G. fin.)

35.000

Ingresos por intereses cuenta corriente

CTA PyG (I. fin.)

5.000

Reparaciones extraordinarias

CTA PyG (G. ex.)

20.000

Marcas

BALANCE (ANCI)

20.000

Terrenos

BALANCE (ANCM)

100.000

Construcciones

BALANCE (ANCM)

200.000

Bancos

BALANCE (ACD)

10.000

Derechos de cobro a corto plazo

BALANCE (ACE)

40.000

Deudas a largo plazo

BALANCE (PNC)

300.000

CAPITAL PN = 50.000 RESERVAS PN = 30.000 CUENTA DE RESULTADOS DE «OLIMPIC, SAD» AÑO 2009 + Ingresos taquilla + Ingresos publicidad – Remuneraciones jugadores – Arrendamientos – Reparaciones extraordinarias

50.000 150.000 (100.000) (60.000) (20.000)

= BENEFICIO EXPLOTACIÓN

20.000

+ Ingresos intereses cuenta corriente – Intereses de deudas

5.000 (35.000)

= RESULTADOS FINANCIEROS NEGATIVOS

(30.000)

= PÉRDIDA DEL EJERCICIO

(10.000) (Continúa)

110

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

(Continuación)

BALANCE DE SITUACIÓN DE «OLIMPIC, SAD» A 31/12/2009 ACTIVO

PN Y PASIVO 50.000 30.000 (10.000) 300.000

Capital social Reservas Pda. del ej. Deudas l/p

Marcas Terrenos Construcciones Clientes Bancos

20.000 100.000 200.000 40.000 10.000

TOTAL ACTIVO

370.000 TOTAL PN y PASIVO

370.000

NUNCA OLVIDES: • En este caso se trata de la contabilidad de una sociedad anónima deportiva (SAD), que está regulado por un plan contable específico y tiene como finalidad gestionar un club deportivo. SUPUESTO 6. ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO OBJETIVO: Este supuesto pretende analizar las partidas que conforman el ECPN, sin profundizar en su estructura legal ya que se trata de un curso contable básico. Consiste en discriminar qué partidas pertenecen y cuáles no a este documento contable. La empresa JF, SA se dedica a la fabricación y venta de planchas de acero industrial. En el ejercicio 2009 presenta las siguientes partidas con sus correspondientes cuantías: PARTIDAS

CUANTÍA

Terrenos y bienes naturales

1.400

Dividendos distribuidos ejercicio 09

1.000

Ampliaciones de capital ejercicio 09

15.000

Compra inmovilizado material

10.000

Beneficio del año 2008 Gastos financieros ejercicio Ingresos por ventas ejercicio 09 Deudas con entidades financieras Reservas a 1/1/2009

PERTENENCIA ECPN

7.650 500 50.000 300 1.000 (Continúa) 111

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

PARTIDAS

CUANTÍA

Gastos de explotación ejercicio 09

48.100

Capital social

40.000

Ingresos por participaciones en capital

PERTENENCIA ECPN

2.500

El beneficio del año 2008 se destina a repartir dividendos, en una cuantía de 1.000 euros, y el resto a reservas. TRABAJO A REALIZAR: 1. Identifica las partidas que pertenecen al ECPN. Para aquellas que no pertenezcan a ese estado, se señalará a qué estado pertenecen. 2. Elabora el ECPN para el ejercicio 2009. 3. Responde brevemente a las siguientes cuestiones: • ¿Qué signifi cado tiene el contenido del ECPN? • ¿Cómo ha variado de un periodo a otro? SOLUCIÓN: PARTIDAS

CUANTÍA

PERTENENCIA ECPN

Terrenos y bienes naturales

1.400

NO (BALANCE)

Dividendos distribuidos ejercicio 09

1.000

SÍ

Ampliaciones de capital ejercicio 09

15.000

SÍ

Compra inmovilizado material

10.000

NO (BALANCE)

Resultado del año 2008 Gastos financieros ejercicio 09 Ingresos por ventas ejercicio 09 Deudas con entidades financieras Reservas a 1/1/2009

7.650

SÍ

500

SÍ* (CTA)

50.000

SÍ* (CTA)

300 1.000

NO (BALANCE) SÍ

Gastos de explotación ejercicio 08

48.100

SÍ* (CTA)

Capital social a 1/1/2009

40.000

SÍ

Ingresos por participaciones en capital

2.500

NO (CTA) (Continúa)

112

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

(Continuación)

ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO DE «JF, SA», EJERCICIO 2008 CAPITAL SOCIAL RESERVAS RDO. EJERCICIO 2008 PENDIENTE DE ASIGNACIÓN

40.000 1.000 7.650

= PN NETO A 1/1/2009

48.650

+ AUMENTOS DE CAPITAL SOCIAL + AUMENTO DE RESERVA PROCEDENTE DEL EJERCICIO 2008 – DIVIDENDOS DISTRIBUIDOS + BENEFICIO EJERCICIO 2009 (50.000 – 48.100 – 500 + 2.500)

15.000 6.650 (1.000) 3.900

= VARIACION PN EJERCICIO 2008

24.550

PN NETO A 31/12/2009

73.200

NUNCA OLVIDES: • El ECPN recoge la riqueza de los propietarios de la empresa, es decir, el valor del patrimonio neto. Partiendo del patrimonio neto a principios del ejercicio se calcula la variación sufrida en el período de referencia para conocer el patrimonio neto al final del mismo. • El beneficio del ejercicio anterior (2008) se asigna en el ejercicio siguiente (2009), repartiéndose dividendos a los socios por 1.000 euros y el resto como autofinanciación. Solo salen fuera de la empresa los 1.000 euros de los dividendos, el resto se mantiene en la entidad. • Si los socios arriesgan un dinero en la empresa –capital social– y con ese capital se realiza la actividad empresarial, el beneficio o la pérdida es propiedad de los socios. Forma parte del patrimonio neto. SUPUESTO 7. ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO OBJETIVO: Este ejercicio pretende incidir en la diferenciación entre los conceptos de gasto y pago y de ingreso y cobro, discriminando los criterios de devengo recogidos en la cuenta de pérdidas y ganancias del criterio de caja con el que se elabora el estado de flujos de efectivo (EFE). La empresa Ardin, SA, que se dedica a la compra-venta de libros científicos, ha realizado las siguientes operaciones durante el ejercicio 2009: 1. El saldo inicial de tesorería al 1 de enero de 2009 es de 25.000 €. 2. Compra libros de física por importe de 20.000 €, abonando la mitad al contado. (Continúa) 113

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

3. Ha incurrido en un gasto anual por alquiler de maquinas fotocopiadoras e impresoras de 10.000 €, que serán abonados en el año 2010. 4. Se han vendido libros a una universidad por importe de 45.000 €, cobrando 25.000 € al contado y el resto se cobrará en el año 2010. 5. Ardinsa ha comprado mobiliario nuevo para su oficina comercial por importe de 15.000 €, abonando 5.000 € y comprometiéndose a abonar el resto en 12 meses. 6. Los gastos anuales de luz abonados ascienden a 8.000 € y los gastos de teléfono, que serán abonados en enero del año 2010, se elevan a 10.000 €. 7. Se cobran 6.000 € a unos clientes cuya deuda ascendía a 14.000 €; asimismo, se pagan deudas a proveedores por valor de 16.000 €. 8. Ardinsa ha contraído una deuda a cuatro años con una entidad financiera por importe de 30.000 €, que han sido ingresados en su cuenta corriente bancaria. Los gastos de apertura del préstamo ascienden a 1.000 €, que han sido cargados directamente a dicha cuenta. TRABAJO A REALIZAR: Elabora el estado de flujos de efectivo de la empresa Ardinsa para el ejercicio 2009. SOLUCIÓN: ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO DE «ARDINSA», EJERCICIO 2008 Actividades de explotación: Ventas de libros Cobro a clientes Compra de libros Gastos de luz Pago a proveedores

25.000 6.000 (10.000) (8.000) (16.000)

FLUJO DE EFECTIVO POR ACTIVIDADES DE EXPLOTACIÓN

(3.000)

Actividades de inversión: Compra de mobiliario

(5.000)

FLUJO DE EFECTIVO POR ACTIVIDADES DE INVERSIÓN

(5.000)

Actividades de financiación: Deuda bancaria Gastos de apertura

30.000 (1.000)

FLUJO DE EFECTIVO POR ACTIVIDADES DE FINANCIACIÓN

29.000

VARIACIÓN NETA DEL EFECTIVO

21.000

Efectivo al comienzo del ejercicio

25.000

Efectivo al final del ejercicio

46.000 (Continúa)

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

(Continuación)

NUNCA OLVIDES: • Lo más importante para elaborar el EFE es discriminar las partidas que forman parte de las actividades de explotación de las de inversión y financiación. Es fundamental conocer el objeto social de la empresa. • El EFE se elabora siguiendo criterios de entrada y salida de dinero (en un primer curso será considerado efectivo y equivalentes de efectivo). Cuando una partida suponga una variación de dinero, pagos en el ejercicio, se producirá una variación negativa de efectivo. Cuando sea una operación a crédito no producirá variación en el efectivo de la firma. • La compra de mobiliario supone una inversión para la entidad. Cuando se adquiere al contado, la salida de liquidez se contabiliza como parte del flujo de efectivo por actividades de inversión en el EFE.

SEMINARIOS SEMINARIO 4. ¿QUÉ INFORMACIÓN RECOGE LA MEMORIA DE LAS CUENTAS ANUALES?

OBJETIVO: Con este seminario se pretende conocer más profundamente el contenido del documento contable de la memoria, que es uno de los más importantes de los estados financieros. METODOLOGÍA:

nal del Mercado de Valores (http:// www.cnmv.es), en el icono de «Consultas» dentro de «Búsqueda de entidades». Una vez obtenida la información de la entidad, hacemos clic en el icono de mostrar los «informes financieros anuales»:

Después de una lectura detenida de la memoria de la empresa seleccionada, se responderá a una serie de preguntas que ayuden a comprender mejor el contenido del documento.

Después de seleccionar los informes financieros anuales hay que localizar el del ejercicio 2008 de la empresa individual. Hay que trabajar en el documento 11015, una vez descargado el PDF, como aconseja la CNMV.

DOCUMENTO:

A continuación, después de una primera lectura rápida se buscarán las notas de la memoria que recojan la información solicitada.

Hay que buscar las cuentas anuales de Campofrío Food Group, SA en la página web de la Comisión Nacio-

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

Auditorías de Entidades Emisoras • Seleccionando en la columna de número de registro oficial se accede al texto completo en formato PDF si está disponible. Nota: dado el gran tamaño de alguno de estos documentos, es aconsejable guardarlo en disco (pulsando el botón derecho sobre el enlace) en lugar de visualizarlos en línea. Auditorias registradas en la CNMV N. Registro Oficial 11015 (4.731KB) 10567 (7.559KB) 9708 (5.372KB) 9112 (5.253KB)

Fecha Estados Financieros 31/12/2008 31/12/2007 31/12/2006 31/12/2005

Auditor

Tipo

ERNST & YOUNG, S.L. ERNST & YOUNG, S.L. ERNST & YOUNG, S.L. ERNST & YOUNG, S.L.

Individual/ Consolidada Individual/ Consolidada Individual/ Consolidada Individual/ Consolidada

Inf. Esp. (1)

Amp. Inf. (2)

Si

Opinión del auditor

Consulta Observ.

Limpia/ Limpia Limpia/ Limpia Limpia/ Limpia Limpia/Excepción por Uniformidad

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CAPÍTULO 3 Los estados financieros

CUESTIONARIO: 1. Breve reseña histórica de la empresa, desde su fundación hasta la actualidad, respondiendo a cuándo, dónde y quién fundó la empresa. 2. ¿Cuántas empresas forman parte del grupo? ¿En cuántos países está presente? 3. ¿Cuál es el objeto social de la empresa individual? ¿En qué sector se encuadra? Forma jurídica. 4. ¿Quién dirige actualmente la empresa? ¿Cuántos consejeros hay? ¿Cuánto cobran? 5. ¿Cotiza en bolsa? En caso afirmativo, ¿cuándo salió a cotizar?, ¿cuál es su cotización a día de hoy?, ¿es una tendencia creciente o decreciente? ¿Comprarías acciones de esta empresa si fueras inversor? 6. ¿Cuántas personas trabajan en esta empresa? Tipos de trabajos. 7. Relaciona algunos de sus competidores directos en España y en el extranjero. 8. Busca información sobre el significado de los siguientes términos recogidos en la memoria: • Junta general de accionistas ( JGA) • Informe de gestión • Estatutos sociales • Informe de auditoria 9. Calcula el valor del patrimonio neto de la empresa a 31 de diciembre del año de referencia. ¿En cuántas accio-

nes está dividido su capital? ¿Cuál es la aportación de los socios a la empresa? ¿Ha variado de un año a otro? Causas. 10. ¿Cómo es el informe de auditoría? Justifica tu respuesta. 11. ¿Cuál es el resultado de la empresa en el año? ¿Y en el año anterior? ¿Cuál es el resultado de explotación de la empresa? ¿Y el resultado financiero? Analiza los distintos tramos de la cuenta de pérdidas y ganancias para este año y el año anterior y su evolución. Justifica la variación porcentual sufrida. ¿Se han repartido dividendos a los accionistas? 12. Analiza la variación sufrida por la cuenta «reserva legal» de año en año. Justifica tu respuesta. ¿Y la del resto de las reservas? 13. Calcula el fondo de maniobra de la empresa para los años del análisis. Interpreta su significado y analiza su variación. 14. ¿Qué evolución tienen las ventas de la empresa de un año a otro? ¿Cómo es el futuro previsible de la sociedad? ¿Le afecta el entorno económico actual? Justifica una posible evolución de las deudas, de sus ventas, beneficios… Propón soluciones de mejora a su gestión tras una lectura detallada de la información.

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

SEMINARIO 5. ¿ES ACCESIBLE A TODOS LA INFORMACIÓN DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LAS EMPRESAS?

OBJETIVO: La finalidad de este seminario es conocer los cauces actuales de acceso a la información económicofinanciera de las empresas españolas. METODOLOGÍA: Consiste en tratar de localizar información en Internet a través de una serie de preguntas y enlaces web. PREGUNTAS Y ENLACES: 1. ¿Qué es y para qué sirve el Registro Mercantil? Busca la información en www.registromercantil.com. Diferencia entre el Registro Mercantil Central y los registros provinciales. 2. ¿Cuál es el origen del Registro Mercantil? ¿En qué año entra en funcionamiento? ¿Qué ley lo regula? ¿Cuáles son las obligaciones de las empre-

sas relativas al Registro Mercantil de la provincia en la que se localiza su sede social? Enuméralas. 3. ¿Qué es el BORME? Consulta el último BORME publicado en www.boe.es. Justifica su utilidad a la vista de la información publicada. 4. ¿Qué personas pueden acceder a la información recogida en el Registro Mercantil? Busca esta respuesta en www.registradores.org. 5. ¿Cuánto cuesta acceder a la información pública del Registro Mercantil? ¿A qué información se puede acceder de manera gratuita? Consulta www.cnmv.es. Justifica tu respuesta. Recuerda los resultados obtenidos en el Seminario 2 del Capítulo 1.

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CASO REAL En el año 1991, un desconocido Fernando Martín Álvarez creó la empresa Promociones y Urbanizaciones Martín, SA (en adelante, Martinsa) con sede social en el Paseo de la Castellana, 120, de Madrid. En 2003 alcanzó un beneficio de 5.200 millones de euros y un año después unos 3.300 millones. En el mes de febrero del año 2006 el señor Martín Álvarez asumió la presidencia del Real Madrid, CF tras la dimisión de Florentino Pérez. Un año después Martinsa compra el grupo inmobiliario Fadesa y se constituye una de las mayores constructoras de Europa. A finales de 2007 empieza a cotizar en el mercado bursátil español, con un patrimonio neto cercano a los 1.700 millones de euros a cierre de ejercicio y con un volumen de facturación de 1.100 millones durante ese ejercicio. El 14 de julio del año 2008 el Consejo de Administración de Martinsa-Fadesa presentó un expediente de regulación de empleo e inició los trámites para solicitar el concurso de acreedores. No podía hacer frente al pago de sus deudas. Se iniciaba la mayor suspensión de pagos de la historia de España. A finales del año 2009 todavía está abierto el proceso. Una de las principales críticas se debe a las revalorizaciones contables producidas durante la fusión con Fadesa, pese a las advertencias de los informes de Tasamadrid y al visto bueno del auditor Ernst & Young. Según informa Julián Rodríguez en un artículo publicado en El País.com el 12 de julio de 2009, «Martinsa había comprado el 86% de Fadesa por 3.512 millones, toda vez que infló contablemente los activos de la empresa en 4.617 millones. El castillo de naipes se desmoronaba en enero pasado. El plan de viabilidad incorporaba paquetes de suelo cuyo valor había disminuido, en conjunto, un 37%: de 2.596 millones a 1.634 millones. En algunos casos se llegó a tasar de nuevo hasta 10 veces por debajo del precio que tenía a diciembre de 2007. Las nuevas tasaciones demostraban cómo se infló el suelo en plena burbuja inmobiliaria (…) lo cierto es que Martinsa es poco menos de la mitad de lo que era hace un año. Tras declarar unas pérdidas de 2.471 millones, la cifra de negocio se contrajo un 48% al cierre de 2008, hasta los 626 millones, frente a los 1.208 de 2007. El pasivo total también descendió, hasta situarse en 7.666 millones, con una caída del 20%. Y todo, en medio de dos regulaciones de empleo que reducirán un 78% su plantilla. Excepto en la deuda, un año en el laberinto del concurso de acreedores ha hecho muy pequeño lo que un día, allá por 2006, Fernando Martín imaginó muy grande». Además de la desaceleración del mercado inmobiliario español, parece ser que la información económico-financiera no ha servido, en este caso particular, para al menos informar de la crisis de esta gran empresa. ¿Por qué los auditores emitieron un informe sin salvedades en las cuentas del año 2007? ¿Por qué se permitió la revalorización del valor del suelo en un 19.000%? ¿Cuántos terceros están interesados en la información contable de esta empresa? ¿Han recogido las cuentas anuales de esta empresa la imagen fiel de lo que estaba sucediendo?… Muchas cuestiones aún por resolver en este caso. Si quieres conocer más sobre el tema, busca en los periódicos económicos y en la prensa generalista española.

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Anexo al Capítulo 3 El patrimonio a través de las transacciones económicas de las empresas

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

Una transacción es cualquier hecho que tiene una doble afectación a la posición financiera de una entidad y que se puede registrar con fiabilidad en términos económicos. Es decir, que toda transacción económica producida en una empresa afecta al balance de situación y, en consecuencia, a la ecuación fundamental de la contabilidad: Activo = patrimonio neto + pasivo. Cada hecho contable o transacción supone al menos dos entradas a la ecuación fundamental del patrimonio, y siempre se debe seguir manteniendo el equilibrio de la misma. Puesto que una única entrada en la ecuación fundamental del patrimonio haría que no se mantuviera dicho equilibrio, el sistema de registrar transacciones recibe el nombre de partida doble o sistema contable de doble entrada, tal y como analizaremos en el Capítulo Veámoslo con un ejemplo sencillo:

• Un joven titulado de Administración y Dirección de Empresa tiene inten-

ción de crear su propia empresa, una academia de estudios. Tiene ahorrados en su cuenta corriente (c/c) 50.000 euros que deposita en otra c/c distinta a nombre de Academia Díez, SL. Esta transacción afecta al patrimonio como sigue: ACTIVO = PATRIMONIO NETO + PASIVO Dinero, c/c

Aportación socio

+50.000 =

+50.000

El dinero que aporta el socio forma parte del activo de la empresa y a su vez se refleja como aportación que ha realizado su socio. Se mantiene el equilibrio en la ecuación fundamental del patrimonio.

• Antes de empezar sus actividades, el socio decide solicitar un crédito al banco

por 10.000 euros, a devolver en cinco años, que deposita en la c/c de la empresa. Esta transacción afecta al patrimonio como sigue: ACTIVO = PATRIMONIO NETO + PASIVO Dinero, c/c

Aportación socio

+50.000 +10.000

= +50.000

60.000

= 50.000

+10.000 +10.000

Se sigue cumpliendo la ecuación fundamental del patrimonio. 122

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ANEXO AL CAPÍTULO 3 El patrimonio a través de las transacciones económicas de las empresas

SUPUESTOS PRÁCTICOS SUPUESTO 8. PATRIMONIO Y TRANSACCIONES OBJETIVO. Este supuesto tiene como finalidad conocer cómo afectan las transacciones empresariales al patrimonio de la empresa. La empresa LUX2000 fue constituida por un único socio, Pedro Fernández, el 9 de marzo del año 2008. Su objeto social es la venta de patines. Las operaciones que la empresa ha realizado desde su constitución son las que se describen a continuación: 1. Pedro Fernández, asesorado por un amigo, realizó todos los trámites administrativos de constitución de su empresa LUX2000. 2. El socio destinó 200.000 € de sus ahorros como aportación inicial en el negocio, que depositó en la cuenta corriente 2069/2354/33/0000005430 en el Banco Somosaguas, Ctra. Húmera, s/n, Pozuelo de Alarcón, Madrid. La operación se efectuó el 10 de marzo de 2008. 3. Además, una semana después, solicitó al Banco Somosaguas un crédito por importe de 100.000 € a devolver en 2 años. 4. Para iniciar su actividad, el 21 de marzo realizó el primer pedido de patines a través de Internet a la fábrica americana Rolling por un importe de 250.000 €, que pagó a través de transferencia bancaria. 5. El pedido de los patines sobre hielo se realizó a la empresa rusa Rodusking el 23 de marzo, por un importe de 50.000 €. El pago se ha acordado realizar dentro de 3 meses. 6. El 25 de marzo adquiere el mobiliario necesario para la tienda, por un importe de 36.000 €. Ha pagado 6.000 € en el momento de la compra y el resto en dos plazos dentro de 2 y 4 meses, respectivamente. El día 1 de abril abre el local de venta de sus productos, un antiguo almacén de su padre habilitado por unos amigos como tienda. 7. El 25 de mayo paga a los proveedores del mobiliario la mitad de la deuda pendiente. TRABAJO A REALIZAR: 1. Rellena el cuadro adjunto, analizando cómo afectan cada una de las transacciones descritas anteriormente a la situación patrimonial de la empresa LUX2000. 2. Elabora el balance de situación de la empresa a 31 de mayo de 2008.

(Continúa) 123

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ACTIVO

TOTAL ACTIVO =

(7) Pago a los proveedores

(6) Pago proveedores 36.000 365.000

300.000

50.000 36.000

(4) Adquisición mds. a crédito

(5) Adquisición mobiliario a crédito

250.000

(3) Adquisición mds.  banco

(2) Préstamo del banco

(1) Inversión inicial

Inmovilizado

Descripción de las transacciones

SOLUCIÓN:

29.000

–15.000

–6.000

=

igual

igual

igual

igual

igual

igual

100.000 –250.000

igual

200.000

igual

igual

igual

(6) Venta de mobiliario

Dinero, caja

igual

(5) Adquisición mobiliario a crédito

ACTIVO

igual

Inventario, mds.

igual

(4) Adquisición mds. a crédito

TOTAL ACTIVO=

igual

(3) Adquisición mds.  banco

igual

igual igual

Dinero, caja

(2) Préstamo del banco

Inventario, mds.

(1) Inversión inicial

Inmovilizado

Descripción de las transacciones

200.000

200.000

200.000

Capital

P. NETO

TOTAL P. NETO =

Capital

P. NETO

+

100.000

100.000

Deudas l/p

165.000

65.000

–15.000

30.000

50.000

Deudas c/p

PASIVO EXIGIBLE

TOTAL PASIVO =

Deudas c/p

PASIVO Deudas l/p

BLOQUE 2

Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

(Continúa)

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15/04/10 10:50

ANEXO AL CAPÍTULO 3 El patrimonio a través de las transacciones económicas de las empresas

(Continuación)

SUPUESTO 8BIS. PATRIMONIO Y TRANSACCIONES La empresa Majosa es una agencia de viajes en el centro de Madrid propiedad de dos socios: M. A. y J. O. Por orden cronológico se presentan los siguientes hechos: AÑO 2007 29/11/07

Se constituye la empresa. Cada uno de los socios aporta 30.100 € depositados en el banco Mediterr.

10/12/07

Tras la evaluación y estudio del caso, el banco Mediterr concede un préstamo hipotecario para la compra del local de la agencia de viajes, de 60 metros cuadrados y valorado en 90.000 €. Majosa paga 55.000 € por bancos y se contrae una deuda a 10 años por la diferencia.

15/12/07

La empresa compra un equipo informático por 12.000 €. Se compromete a realizar el pago dentro de un mes.

27/12/07

La agencia de viajes factura durante su primer mes 18.000 €, a través de bancos.

28/12/07

La agencia paga a su personal la nómina del mes, que asciende a 2.500 €.

AÑO 2008 2/1/08

Los socios deciden dejar el beneficio obtenido en el ejercicio anterior como autofinanciación.

15/1/08

Se paga la deuda con el proveedor informático mediante transferencia bancaria.

16/1/08

Se paga a una empresa de publicidad la realización de octavillas y carteles de promoción para carnaval, dentro de la nueva política comercial de la empresa, por 1.000 € mediante transferencia bancaria.

29/1/08

Se paga a los trabajadores su nómina mensual.

30/1/08

La empresa ha facturado y cobrado al Imserso 6.000 € en prestación de vacaciones para mayores a la Costa del Sol durante el mes de enero.

TRABAJO A REALIZAR: Formula el balance de situación diferenciando las masas patrimoniales que resultan después de cada uno de los hechos contables anteriores para los dos años consecutivos.

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Capítulo 4 Registro y elaboración de los estados financieros Una vez conocidos los documentos que forman parte de los estados financieros, se aprenderá a elaborarlos mediante el registro de transacciones que realice la empresa. Analizaremos conceptos tan importantes para la llevanza de la contabilidad como los de cuenta, saldo y su funcionamiento mediante el convenio del cargo y del abono. Para finalizar, razonaremos cómo se registran los hechos empresariales para elaborar los estados contables oportunos.

Índice de contenidos 4.1. Conceptos de la partida doble 4.1.1. Los hechos contables 4.1.2. Los libros contables obligatorios 4.1.3. Las cuentas 4.1.4. El saldo de una cuenta 4.2. Convenio del cargo y del abono 4.3. Razonamiento contable básico

Retrato de Fray Luca Pacioli, obra de Jacopo de’Barbari. Museo di Capodimonte (Nápoles).

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MOTIVACIÓN DEL CAPÍTULO Nació en Borgo de Sansepolcro, pequeña localidad de la región italiana de la Toscana, hacia el año 1445. Consideraba la ciencia como el mejor método para acceder a Dios y, por este motivo, estudió lógica, matemáticas, medicina y astrología. En el año 1470 ingresó en la orden franciscana y fue profesor de matemáticas. En el año 1494 publicó en Venecia una enciclopedia de ciencias matemáticas titulada Summa de arithmetica, geometria, proportione et proportionalita, en la que recogía elementos aritméticos utilizados por los mercaderes de la época. En uno de esos capítulos titulado «Tractatus de computis et scripturis» se recoge por primera vez, de manera detallada, el concepto de la «partida doble» para la llevanza de la contabilidad. El origen de la contabilidad nació del acto de contar las propiedades del hombre. La memoria humana no alcanza a muchos conceptos, de ahí que haya que registrarlos de algún modo, justificando sus operaciones. Se trataba de un registro simple anotando las variaciones de los productos que se intercambiaban. Con el nacimiento de la moneda hay que registrar tanto los bienes o productos que se compran o venden como el dinero que se da o se recibe. Este es el fundamento del método de los mercaderes venecianos que describe nuestro personaje en sus obras. En el año 1497 llegó a Milán, en donde colaboró con Leonardo da Vinci en sus estudios de la Divina Proporción. Pasará a la historia por ser el primer autor que recoge el concepto de «anfisiografía o partida doble». Su nombre es Fray Luca Bartolomeo Pacioli. A lo largo del siguiente capítulo descubriremos los principios fundamentales del registro contable redactados por nuestro protagonista.

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

4.1. Conceptos de la partida doble Según hemos expuesto en la motivación del capítulo, la «partida doble» es un método de registro de las operaciones que realizan las empresas. Antes de profundizar en el procedimiento de la partida doble vamos a definir algunos conceptos fundamentales para su mejor comprensión. 4.1.1. Los hechos contables Un hecho contable es un acontecimiento que afecta o puede afectar significativamente al patrimonio de la empresa de forma directa y concreta. Un hecho contable es un hecho económico, pero no todo hecho económico es un hecho contable. Por ejemplo: la subida de los tipos de interés en el mercado es un hecho económico, afecta a la economía mundial, pero no es un hecho contable porque no afecta directamente al patrimonio de las empresas. Si una empresa vende sus productos al mercado es un hecho económico y a su vez es un hecho contable porque afecta de manera concreta y directa al patrimonio de la entidad vendedora. Las características que debe cumplir un hecho económico para ser considerado un hecho contable son las siguientes:

• Puede ser independiente de la voluntad de la empresa. • Puede haber afectado o afectar en un futuro al patrimonio de la entidad. • Debe poder ser cuantificado monetariamente. • Son hechos suficientemente significativos. • Deben afectar de manera directa y concreta al patrimonio empresarial. El método de la partida doble se fundamenta en representar los hechos contables desde dos puntos de vista. Por ello cada hecho contable da lugar a dos afectaciones en el patrimonio: un origen y un destino. 4.1.2. Los libros contables obligatorios El registro de los hechos contables se recoge en los denominados libros de contabilidad. Los libros contables obligatorios en nuestro país, como muestra la Figura 4.1, son dos: el libro Diario y el libro de Inventarios y cuentas anuales. Veamos qué recoge cada uno de ellos:

• Libro Diario: registra y acumula en orden cronológico, día a día, las anotacio-

nes de los hechos contables en forma de «asientos», es decir, todas las operaciones realizadas por la empresa a lo largo de un ejercicio económico. Recordemos que un ejercicio económico son doce meses consecutivo que pueden coincidir o no con el año natural. En cada asiento contable se recoge un hecho contable. Un asiento contable es sinónimo de anotación en el libro Diario. Puede representarse de diferentes

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

maneras. Las más comunes son la forma tradicional y la informática o «asiento americano». Veamos un ejemplo de cada uno: Hecho contable: los socios de una empresa ingresan 100 u. m. en una cuenta corriente a nombre de la empresa en concepto de aportación inicial. Formato tradicional: CUANTÍA DEBE

CUENTA AL DEBE

CUENTA AL HABER

CUANTÍA HABER

100

Bancos, c/c

Capital social

100

Formato americano: CUENTAS

DEBE

Caja

HABER

100

Ingresos por venta

100

• Libro de Inventarios y cuentas anuales Recoge el balance inicial al principio del período económico, los balances de comprobación trimestrales y el del cierre de ejercicio. También incluye el resto de las cuentas anuales elaboradas al final del periodo económico, es decir, el balance de situación, la cuenta de pérdidas y ganancias, el estado de cambios en el patrimonio neto, el estado de flujos de efectivo y la memoria. Los balances de comprobación, como veremos a continuación, también reciben el nombre de balance de sumas y saldos, y en ningún caso deben confundirse con el balance de situación. Figura 4.1. Libros de contabilidad obligatorios Libro DIARIO Orden cronológico de operaciones registradas por asientos contables 1-enero-año1 a 31-diciembre-año 1

Libro INVENTARIOS y CUENTAS ANUALES Balance inicial Balances de comprobación trimestre Cuentas anuales

Libro MAYOR Libro no obligatorio pero útil

Ordenación de la información del Diario en cuentas

Fuente: elaboración propia.

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

También se utiliza un tercer libro de apoyo aunque su elaboración no es obligatoria por ley. Se denomina libro Mayor y se trata de una copia literal del libro Diario pero ordenada por cuentas en vez de cronológicamente. A modo de resumen, cada hecho contable que acontezca en una empresa da lugar a dos afectaciones en el patrimonio (partida doble), un origen y un destino de recursos, y debe contabilizarse simultáneamente en el libro Diario y en el libro Mayor. Los libros Diario y de Inventarios y cuentas anuales son obligatorios para todas las empresas, pero no son públicos, es decir, su información es secreta. Solo es pública la última parte del libro de Inventarios, las cuentas anuales, salvo decisión judicial.

EJERCICIO PROPUESTO 4.1. Identifica cuáles de los siguientes hechos son contables y justifica tu respuesta: 1. Una empresa cobra 12.000 € procedentes de una venta de productos. 2. El empresario vende su piso en 580.000 € para comprarse un chalet por valor de 610.000 €. 3. Aumentan los clientes potenciales de la empresa tras una agresiva campaña de publicidad. 4. Sube el precio de la gasolina en 0,03 € por litro. 5. Se pagan 20.000 € en concepto de sueldos de los empleados.

CLAVES: Hay que diferenciar el concepto de empresa del concepto de empresario. Las operaciones del empresario a título personal no modifican el patrimonio de la empresa. Tampoco todo aquello que no pueda ser cuantificado en unidades monetarias se considera hecho contable.

4.1.3. Las cuentas Los hechos contables se representan en los libros contables a través de unos instrumentos denominados «cuentas». Una cuenta es un mecanismo de representación y medida de un elemento patrimonial. Se suele representar en forma de T mayúscula y está dividida en dos partes:

• Parte izquierda de la cuenta: se denomina Debe. Se suele representar por una D.

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

• Parte derecha de la cuenta: se denomina Haber. Se suele representar por una H. Debe

Nombre de la cuenta

Parte izquierda de la cuenta

Haber

Parte derecha de la cuenta

CARGO

ABONO

Los términos Debe y Haber no tienen ningún significado. No quiere decir que en el Debe se deba y en el Haber se tenga. De ningún modo. Se trata de diferenciar la parte izquierda de la parte derecha de una cuenta por motivos que después justificaremos. Tradicionalmente sí tenía una justificación esta nomenclatura, pero no en la actualidad. Se han mantenido los términos pero no así su concepto. Es muy importante tener en cuenta esta matización. Una anotación en el Debe se denomina cargo. La acción de realizar una anotación en el Debe se denomina cargar. Una anotación en el Haber se denomina abono. La acción de realizar una anotación en el Haber se denomina abonar. Las cuentas se clasifican atendiendo a los elementos que recogen. Pueden reflejar elementos patrimoniales que miden la riqueza de las empresas y, por tanto, se incluyen en el denominado balance de situación o pueden registrar entes patrimoniales que reflejen la renta o beneficio/pérdida de los negocios, cuya representación se hará en la cuenta de pérdidas y ganancias. De este modo, las cuentas se clasifican como:

• Cuentas que representan renta

cuentas de ingresos cuentas de gastos

(balance de situación)

(cuenta de pérdidas y ganancias)

123

123

cuentas de activo cuentas de pasivo cuentas de patrimonio neto

• Cuentas que representan riqueza

Esta clasificación es muy importante porque en función de cómo se clasifiquen los componentes de un hecho contable afectarán de un modo u otro a las cuentas anuales, como veremos posteriormente. Otra cuestión que veremos con detalle en el Seminario 7 es cómo se realiza la llevanza informatizada de la contabilidad, en cuyo caso será muy útil conocer la codificación de las cuentas del PGC. Se trata de asignar un código a cada cuenta, con tres dígitos. 131

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EJERCICIO PROPUESTO 4.2. Señala a qué tipo de cuenta y a qué documento pertenece cada una de las siguientes partidas: • Camión propiedad de la empresa. • Camión alquilado por un día a una empresa de alquiler de vehículos. • Consumo de luz. • Venta de nuestros productos. • Deuda con los proveedores de nuestras materias primas. • Dinero en la cuenta corriente de un banco. • Dinero aportado por los socios de la empresa. CLAVES: Cada partida representa un elemento de las cuentas anuales. Los bienes propiedad de la empresa se representan en cuentas de activo, las obligaciones de pago en cuentas de pasivo, las aportaciones de los socios en cuentas de patrimonio neto, los costes de alquiler y el consumo de electricidad en cuentas de gastos y las ventas en cuentas de ingresos.

4.1.4. El saldo de una cuenta El concepto de saldo de una cuenta es muy importante. Se trata de la diferencia entre la suma de los importes del Debe (la parte de la izquierda de una cuenta) y la suma de los importes del Haber (la parte de la derecha de dicha cuenta). El saldo de una cuenta puede ser:

• Saldo deudor: si la cuantía del Debe de una cuenta es mayor que la del Haber de esa misma cuenta.

• Saldo acreedor: si la cuantía del Haber de una cuenta es mayor que la del Debe de esa misma cuenta.

• Saldo cero o nulo: si la cuantía del Debe de una cuenta es igual que la del Haber de esa misma cuenta. En este caso se considera que la cuenta está saldada. D

–si D>H = saldo deudor (Sd) –si D  HABER Saldo Deudor 500 – 200 = 300 Sd

EJERCICIO PROPUESTO 4.3. Calcula el saldo de las siguientes cuentas: Bancos, cuenta corriente

Deuda bancaria

1.000

200

100

150

100

100

800

Reservas 150

710

230 Venta de mercaderías

Sueldos y salarios

7.000

2.800

4.500

2.800

Elemento de transporte 39.500

39.500

Explica el significado de los movimientos de cada cuenta. CLAVES: Las cuentas de activo tienen saldo deudor o cero, las partidas de pasivo y patrimonio neto tienen saldo acreedor o cero, las partidas de gastos tienen saldo deudor y las de ingresos saldo acreedor.

El funcionamiento de las cuentas se realiza siguiendo el «convenio del cargo y del abono», que indica cómo deben funcionar las cuentas, dónde registrar los valores iniciales o aumentos y disminuciones de valor, tal y como veremos en el siguiente epígrafe.

4.2. Convenio del cargo y del abono El convenio del cargo y del abono se refiere al efecto que tienen los hechos contables en la riqueza de una empresa sin producir alteraciones en la ecuación fundamental del patrimonio. Es decir, que cumpliéndose los requisitos establecidos en esta teoría o convención se garantiza que siempre los activos son iguales a la suma del patrimonio neto y del pasivo. A = PN + P 133

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

Dependiendo del tipo de cuenta –activo, pasivo, patrimonio neto, ingreso o gasto– el convenio del cargo y del abono funciona de forma diferente. De ahí que sea muy importante discriminar qué partida estamos considerando:

• Convenio del cargo y del abono de las cuentas de activo: – Nacen por el Debe. – Tienen funcionamiento bilateral, es decir, pueden recibir anotaciones tanto al Debe como al Haber, pero con la restricción siguiente: Debe  Haber. – El carácter final de esas cuentas, consecuencia de su funcionamiento, es saldo deudor o saldo cero. Debe

Cuenta de Activo

Haber

Valor inicial Aumentos

Disminuciones

Es decir, que cuando se registra la compra de un activo se recoge en el Debe y cuando se vende se registra en el Haber.

• Convenio del cargo y del abono de las cuentas de patrimonio neto y pasivo: – Nacen por el Haber. – Tienen funcionamiento bilateral, es decir, pueden recibir anotaciones tanto al Debe como al Haber, pero con la restricción que figura a continuación: Haber  Debe. – El carácter final de esas cuentas, consecuencia de su funcionamiento, es saldo acreedor o saldo cero. Debe

Cuenta de Pasivo y PN

Haber

Valor inicial Disminuciones

Aumentos

• Convenio del funcionamiento de las cuentas de gastos e ingresos: Las cuentas de gastos e ingresos tienen funcionamiento unilateral, es decir, solo admiten anotaciones a un lado de la cuenta. Las cuentas de gastos nacen y se incrementan por el Debe, mientras que las cuentas de ingresos nacen y se incrementan por el Haber. En resumen: Debe

Cuenta de Gasto

Haber

Debe

Cuenta de Ingreso

Haber

Valor inicial

Valor inicial

Aumentos

Aumentos

Las cuentas de ingresos solo pueden tener saldo acreedor o cero y las cuentas de gastos saldo deudor o cero. 134

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

EJERCICIO PROPUESTO 4.4. Identifica el saldo de cada una de las siguientes partidas: PARTIDA

SALDO

Equipos de procesos de información Sueldos y salarios Reservas Deudores Proveedores Prestaciones de servicios

CLAVES: Es importante delimitar a qué masa patrimonial pertenece cada una de las partidas.

4.3. Razonamiento contable básico En primer lugar, habrá que concretar si la transacción supone un hecho contable para la empresa que deba ser registrado en el libro Diario y en el libro Mayor. Para realizar la anotación contable oportuna hay que plantearse las siguientes cinco cuestiones, que son: 1. ¿Qué elementos patrimoniales intervienen en este hecho contable? 2. ¿A qué masa patrimonial pertenece cada uno de esos elementos? 3. ¿Este hecho contable hace que el elemento patrimonial en cuestión aumente o disminuya? 4. ¿Dónde se anotan esas variaciones, en el Debe o en el Haber? 5. ¿Por qué cuantía? Vamos a entender mejor este razonamiento con el Hecho contable 4.1.: HECHO CONTABLE 4.1. Juan Herrero acaba de terminar su carrera y decide crear una empresa propia. El 28 de octubre del año 2008 saca del banco sus ahorros y el dinero prestado de sus padres, 3.500 €, y los ingresa en una cuenta corriente nueva a nombre de la empresa Solspain, SL, dedicada a organizar viajes por España para extranjeros. A continuación inscribe la empresa en el Registro Mercantil después de haber formalizado la escritura de constitución ante notario.

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

En primer lugar, tenemos qué discriminar cuál es el hecho contable: la aportación de 3.500 euros a una cuenta corriente bancaria para constituir una sociedad limitada. La inscripción en el registro y ante notario de la sociedad constituyen hechos jurídicos. Una vez aclarado el hecho contable a registrar, vamos a responder a las preguntas del razonamiento contable básico: 1. ¿Qué elementos patrimoniales intervienen en este hecho contable? Los elementos que intervienen son el dinero en bancos, cuenta corriente y la aportación del socio. Al primero se le denomina según la nomenclatura del PGC «Bancos e instituciones de crédito cuenta corriente vista, euros», que para simplificar podemos denominar «Bancos», y al segundo la terminología contable denomina «Capital», ya que se trata de un único socio. 2. ¿A qué masa patrimonial pertenece cada uno de esos elementos? «Bancos» es un elemento de activo. «Capital» es un elemento de patrimonio neto. 3. ¿Este hecho contable hace que el elemento patrimonial en cuestión aumente o disminuya? «Bancos» aumenta, ya que hemos ingresado dinero en una cuenta corriente que antes no existía. «Capital» también aumenta, ya que se origina con la aportación inicial del único socio. 4. ¿Dónde se anotan esas variaciones, en el Debe o en el Haber? Los aumentos de cuentas de activo se registran en el Debe. Los aumentos de las cuentas de patrimonio neto se anotan en el Haber. 5. ¿Por qué cuantía? La cuenta de activo «Bancos» aumenta en 3.500 €. El aumento de la cuenta de patrimonio neto «Capital» es también de 3.500 €. A modo de resumen se podría realizar el siguiente cuadro de razonamiento lógico: Elementos patrimoniales

Masa patrimonial

Variación

Anotación

Cuantía

Bancos

ACTIVO



Debe

3.500

Capital

P. NETO



Haber

3.500

136

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

Una vez realizado el cuadro de razonamiento lógico, se representará directamente en forma de asiento contable. Se denomina asiento contable o anotación contable a la representación en el libro Diario de cada transacción que afecte directamente al patrimonio de la empresa. El hecho contable anterior en forma de asiento es el siguiente: Libro Diario, formato tradicional (cuantía del Debe / elemento del Debe / elemento del Haber/ cuantía del Haber) Debe 3.500

28/10/08

Haber

Bancos

Capital

3.500

Libro Diario, formato americano (partidas en columnas y la cuantía en la columna al que corresponda) Partidas Bancos c/c, euros

Debe

Haber

3.500

Capital

3.500

La representación del anterior hecho contable en el libro Mayor es: D

Bancos

H

D

Capital

3.500

H 3.500

HECHO CONTABLE 4.2. El 2 de noviembre del año 2008 Solspain, SL compra un ordenador con impresora para iniciar su actividad, cuyo precio de adquisición es de 1.000 €. Paga su importe al contado mediante transferencia bancaria.

Respondamos a las mismas preguntas que formulamos para registrar el hecho contable anterior: 1. ¿Qué elementos patrimoniales intervienen en ese hecho contable? El ordenador con impresora, que se recoge dentro del concepto que el Plan General de Contabilidad denomina «Equipos para procesos de información» (cuyo acrónimo es EPI), y el dinero al contado, que se descuenta de la cuenta corriente «Bancos». 2. ¿A qué masa patrimonial pertenece cada uno de esos elementos? «Equipos para procesos de información» es un elemento de activo. «Bancos» es también una cuenta de activo, como vimos en el ejemplo anterior. Ambos son bienes propiedad de la empresa. 137

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

3. ¿Este hecho contable hace que el elemento patrimonial en cuestión aumente o disminuya? La partida «EPI» aumenta, ya que hemos comprado un ordenador con impresora que antes no existía. La cuenta «Bancos» disminuye al haber pagado al contado el ordenador. 4. ¿Dónde se anotan esas variaciones, en el Debe o en el Haber? Los aumentos de las cuentas de activo se registran en el Debe. Las disminuciones de las cuentas de activo se anotan en el Haber. 5. ¿Por qué cuantía? El aumento de la cuenta de activo «EPI» es por importe de 1.000 €. La disminución de la cuenta de activo «Bancos» es también por 1.000 €. En resumen: Elementos patrimoniales

Masa patrimonial

Variación

Anotación

Cuantía

Equipos para procesos de información

ACTIVO



Debe

1.000

Bancos

ACTIVO



Haber

1.000

En el libro Diario se realizará el siguiente asiento contable: Debe 1.000

28/11/08

Haber

Equipos procesos de información

Bancos

1.000

En el libro Mayor se crea la nueva cuenta «EPI» y se añade una anotación en la cuenta «Bancos», que ya estaba abierta: D 3.500

Bancos

H

D

1.500

1.000

EPI

H

HECHO CONTABLE 4.3. El 3 de noviembre, Solspain, SL solicita un préstamo al banco a devolver a largo plazo por 20.000 € para comprar más inmovilizados. El importe del préstamo se ingresa en la cuenta corriente a nombre de la entidad.

Respondamos a las preguntas del razonamiento lógico expuesto para registrar el hecho contable anterior: 138

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

1. ¿Qué elementos patrimoniales intervienen en este hecho contable? En este hecho contable participan dos elementos patrimoniales: el préstamo, que en la terminología del PGC se denomina «deudas a largo plazo con entidades de crédito», y el dinero, que se ingresa en la cuenta corriente bancaria «Bancos». 2. ¿A qué masa patrimonial pertenece cada uno de esos elementos? La «deuda a largo plazo con entidades de crédito» es una obligación de pago, forma parte del pasivo de la entidad. La partida «Bancos» es una cuenta de activo. 3. ¿Este hecho contable hace que el elemento patrimonial en cuestión aumente o disminuya? La «deuda» aumenta, ya que hemos recibido un dinero que, según las condiciones del contrato, habrá que devolver en un plazo superior a doce meses. La cuenta «Bancos» aumenta al haber sido ingresado el importe del préstamo bancario solicitado por la empresa. 4. ¿Dónde se anotan esas variaciones, en el Debe o en el Haber? Los aumentos de cuentas de activo se registran en el Debe. Las aumentos de las cuentas de pasivo se anotan en el Haber. 5. ¿Por qué cuantía? El aumento de la cuenta de activo «Bancos» es por 20.000 €, al igual que el importe de la cuenta de pasivo. En resumen: Elementos patrimoniales

Masa patrimonial

Variación

Anotación

Cuantía

Bancos

ACTIVO



Debe

20.000

Deudas a l/p

PASIVO



Haber

20.000

En el libro Diario: Debe

3/11/08

Haber

20.000 Bancos

Deudas a l/p con 20.000 entidades de crédito

En el libro Mayor: D 3.500

Bancos

H 1.000

D

Deudas l/p

H 20.000

20.000

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

HECHO CONTABLE 4.4. El 4 de noviembre Solspain, SL recibe una factura después del primer mes de actividad: la cuota y el servicio de teléfono e Internet por importe de 150 €, que tenía domiciliado en la cuenta bancaria de la entidad.

1. ¿Qué elementos patrimoniales intervienen en este hecho contable? Dos son los elementos patrimoniales que intervienen: el dinero en la cuenta corriente «Bancos» y el consumo de teléfono e Internet que el PGCE recoge en la cuenta «Suministros» (consumo de electricidad y de cualquier otro abastecimiento que no sea almacenable). 2. ¿A qué masa patrimonial pertenece cada uno de esos elementos? «Bancos» es un elemento de activo. «Suministros» es un gasto, de ahí que suponga un consumo de activo. Forma parte de la masa patrimonial del patrimonio neto. 3. ¿Este hecho contable hace que el elemento patrimonial en cuestión aumente o disminuya? «Bancos» disminuye puesto que pagamos por el servicio prestado. El gasto por «Suministros» aumenta. 4. ¿Dónde se anotan esas variaciones, en el Debe o en el Haber? Los aumentos de cuentas de gasto se registran en el Debe. Las disminuciones de las cuentas de activo se anotan en el Haber. 5. ¿Por qué cuantía? La cuenta de gasto «Suministros» aumenta en 150 €. La cuenta de activo «Bancos c/c, euros» disminuye en 150 €. El resumen del cuadro de razonamiento contable es el siguiente: Elementos patrimoniales Suministros Bancos

Masa patrimonial

Variación

Anotación

Cuantía

PN (GASTO)



Debe

150

ACTIVO



Haber

150

El hecho contable anterior en forma de asiento en el libro Diario es: Debe 150

Suministros

4/11/08

Haber Bancos

150

140

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

En el libro Mayor de la empresa se reflejarán los siguientes movimientos: D

Suministros

H

D

150

Bancos

H

3.500

1.000

20.000

150

El saldo de la cuenta «Bancos» es deudor por importe de 22.350 €. Esto significa que en la cuenta corriente de la empresa Solspain, SL hay 22.350 €.

HECHO CONTABLE 4.5. El 30 de noviembre Solspain, SL factura a una agencia de viajes minorista 2.100 € por la prestación de los servicios de organización de un viaje de turistas suecos al norte de España.

1. ¿Qué elementos patrimoniales intervienen en este hecho contable? Los elementos patrimoniales que intervienen son los derechos de cobro por la prestación de servicios que posee la entidad y los ingresos por prestaciones de servicios. Los derechos forman parte de la actividad objeto social de la empresa, de ahí que en la terminología contable reciban el nombre de clientes. Al no estar cobrado aún, solo se informa de que se ha emitido la factura, pero todavía no hay variaciones en la cuenta corriente de la empresa. 2. ¿A qué masa patrimonial pertenece cada uno de esos elementos? «Clientes» recoge un derecho de cobro, por lo tanto forma parte del activo. «Prestaciones de servicios» es un ingreso, supone un aumento del patrimonio neto de la empresa. 3. ¿Este hecho contable hace que el elemento patrimonial en cuestión aumente o disminuya? «Clientes» aumenta puesto que por este hecho contable surgen dichos derechos y «prestaciones de servicios» también aumenta. 4. ¿Dónde se anotan esas variaciones, en el Debe o en el Haber? Los aumentos de cuentas de activo se registran en el Debe. Los aumentos de las cuentas de ingresos se anotan en el Haber. 5. ¿Por qué cuantía? La cuenta de activo «Clientes» aumenta en 2.100 €. La cuenta de ingresos «Prestaciones de servicios» aumenta en 2.100 €. 141

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

El resumen del hecho contable anterior se refleja en el siguiente cuadro: Elementos patrimoniales

Masa patrimonial

Variación

Anotación

Cuantía

ACTIVO



Debe

2.100

PN (INGRESO)



Haber

2.100

Clientes Prestaciones de servicio

En el libro Diario se realizará el siguiente apunte o asiento contable: Debe 2.100

30/11/08

Haber

Clientes

Prestaciones de servicios

2.100

En el libro Mayor se crean dos cuentas nuevas: D

Clientes

H

D

Prestaciones ss.

2.100

H 2.100

Resumiendo los cinco hechos contables de la empresa Solspain, SL, en el libro Mayor aparecerán las siguientes cuentas: D

Bancos

H

D

3.500

1.000

2.100

20.000

150 Sd = 22.350

D

Deudas l/p

H

20.000 Sa = 20.000

Clientes

H

D 150

Sd = 2.100

D

EPI

H

1.000 Sd = 1.000

Suministros H

Sd = 150

D Capital H 3.500 Sa = 3.500

D

Prestaciones ss.

H

2.100 Sa = 2.100

El libro Mayor también se resume en un documento denominado balance de comprobación o balance de sumas y saldos. Se trata de un cuadro que refleja las partidas abiertas en el libro Mayor y el saldo que poseen. Aunque profundizaremos en este documento en el Capítulo 5, conviene no confundirlo con el balance de situación. A continuación exponemos el balance de comprobación de la empresa Solspain, SL del día 1 de diciembre del año 2008: 142

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

PARTIDAS Bancos

SUMA DEBE

SUMA HABER

23.500

1.150

Capital

SALDO DEUDOR 22.350

3.500

Equipos procesos información

1.000

Deuda a l/p con entidades crédito

Clientes

20.000

20.000

150

150

2.100

2.100

Prestaciones de servicios TOTALES

3.500

1.000

Suministros

2.100 26.750

SALDO ACREEDOR

26.750

2.100 25.600

25.600

Por razones pedagógicas, asignamos un color diferente para cada elemento de las cuentas anuales. Así, en este balance de comprobación de Solspain, SL:

• Las partidas de activo se representan con el color verde y están formadas por: bancos, equipos para procesos de información y clientes. Todas ellas tienen saldo deudor.

• Las cuentas de patrimonio neto se representan por el color azul y en nuestro ejemplo es la de capital. Tiene saldo acreedor.

• Los elementos de pasivo se diferencian con el color rojo: deudas con entidades de crédito a largo plazo. Tiene saldo acreedor.

• La partida de gastos se representa con el color blanco: suministros, con saldo deudor.

• La cuenta de ingresos se diferencia con el color amarillo: prestaciones de servicios, con saldo acreedor.

ASPECTOS ASPECTOSDESTACADOS DESTACADOS

• Un hecho contable es un evento eco-

nómico que afecta de manera directa y concreta a la riqueza de una empresa, es decir, a su patrimonio. Cada hecho contable está formado por dos o más elementos patrimoniales.

• Todos los hechos contables que acon-

tecen en una empresa deben registrarse en unos libros contables obligatorios. En nuestro país los libros contables son: libro Diario, libro de Inventario y cuentas anuales y libro Mayor. Los dos primeros son obligatorios. 143

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

• Cada elemento patrimonial se repre-

senta en una cuenta. Una cuenta es un instrumento para representar y medir los elementos patrimoniales. Tiene forma de T. La parte de la izquierda de una cuenta se llama Debe y la parte de la derecha se denomina Haber.

• Cuando se realiza una anotación en el Debe se denomina cargar, y cuando se realiza una anotación en el Haber se denomina abonar.

• El saldo de una cuenta es la diferen-

cia entre las cuantías del Debe y las cuantías del Haber de dicha cuenta. Puede suceder: – Si el Debe > Haber …… su saldo es deudor (Sd) – Si el Debe < Haber …… su saldo es acreedor (Sa) – Si el Debe = Haber .….. su saldo es cero (So)

• Las

cuentas de activo nacen y aumentan por el Debe y disminu-

yen por el Haber. Tienen saldo deudor.

• Las cuentas de patrimonio neto y pasivo nacen y aumentan por el Haber y disminuyen por el Debe. Tienen saldo acreedor.

• Las

cuentas de gastos nacen por el Debe. No pueden tener anotaciones en el Haber.

• Las cuentas de ingresos nacen por el Haber. No pueden tener anotaciones en el Debe.

• Para registrar un evento en los li-

bros contables hay que reconocer, después de constatar que es un hecho contable, qué elementos patrimoniales participan, a qué masa patrimonial pertenece cada uno, si aumentan o disminuyen por ese hecho contable, dónde se registran y por qué importe. Esta información ordenada de una determinada manera se registrará en los libros contables.

ACTIVIDADES AUTOEVALUACIÓN

Este tema constituye un punto de partida esencial para la comprensión global de la asignatura, de ahí que hay que realizar esfuerzos importantes por tener claros los conceptos que se preguntan en el siguiente test. Después de estudiar los aspectos teóricos del tema, señale la respuesta correcta a cada una de las cuestiones:

1. ¿Dónde se recogen los aumentos de las partidas que forman parte de cuentas de patrimonio neto? a. En el Debe. b. En el Haber. c. No afectan a la empresa. d. En el Haber de la cuenta capital social exclusivamente.

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

2. Identifica cuál de las siguientes afirmaciones es FALSA:

b. Un cargo en el libro Diario como gasto.

a. Los hechos contables afectan al libro Mayor dependiendo de si pertenecen al balance de situación o a la cuenta de pérdidas y ganancias.

c. Un abono en el libro Diario como ingreso.

b. Los hechos contables afectan a la vez a las anotaciones del libro Diario y del libro Mayor. c. Los hechos contables siempre son hechos económicos. d. Los hechos contables deben registrarse una vez que se han identificado. 3. La compra de una silla para la oficina de la empresa supone: a. Una anotación en el Debe del libro Diario como cuenta de activo. b. Un cargo en el libro Diario como gasto. c. Un abono en el libro Diario como ingreso. d. Una anotación en el Haber del libro Diario como pasivo. 4. Cuando la cuantía del Debe supera a la del Haber, ¿qué saldo tiene la cuenta? a. Saldo habedor. b. Saldo acreedor. c. Saldo nulo. d. Saldo deudor. 5. La compra de folios para realizar gestiones administrativas en la oficina de cualquier empresa supone: a. Una anotación en el libro Diario como activo.

d. Una anotación en el Haber del libro Diario como pasivo. 6. ¿Qué significa que una cuenta esté saldada? a. Que tenga saldo. b. Que su saldo sea cero. c. Que se abra dicha cuenta. d. Que su saldo sea correcto. 7. ¿Cuál es el significado del siguiente asiento en el libro Diario?: 25.000 Bancos Mobiliario 25.000 a. Que la empresa compra un mobiliario por 25.000 que paga al contado. b. Que la empresa ha vendido al contado un mobiliario que compró hace muy poco tiempo por el mismo importe por el que lo adquirió. c. Que la empresa se dedica a fabricar mobiliario y a venderlo. d. Que la empresa compró un mobiliario y decide venderlo cuando ya se ha estropeado, para volver a comprarse otro más moderno. 8. ¿Qué saldo tendrá la cuenta «Elementos de transporte» si a principios del ejercicio tenía 30.000 €, durante el ejercicio se vendieron todos los elementos de transporte por 10.000 € y se han comprado otros nuevos por 55.000 €? 145

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

a. Saldo deudor por 55.000 €.

c. Con un dígito.

b. Saldo deudor por 75.000 €.

d. Con tres dígitos.

c. Saldo acreedor por 15.000 €. d. Saldo acreedor por 55.000 €. 9. ¿Qué significa «cargar una cuenta»? a. Pagar una cuantía ya determinada. b. Realizar una anotación en el Debe. c. Realizar una anotación en el Haber. d. Devolver una cuantía a una cuenta corriente. 10. Señala la respuesta correcta y más completa de las siguientes afirmaciones relativas a los libros de llevanza de la contabilidad en nuestro país: a. Son documentos públicos en su totalidad. b. Son documentos públicos formados por el libro Diario y el libro Mayor. c. Son documentos privados, salvo excepciones, compuestos por el libro Diario, el libro Mayor y el libro de Inventario y cuentas anuales. d. Son documentos accesibles a través del pago de un canon al Registro Mercantil. 11. ¿Con cuántos dígitos se representan las cuentas según el sistema de codificación del PGCE? a. Con dos dígitos. b. Con más de tres dígitos.

12. Una empresa realiza la compra al contado de un ordenador por 1.000 € para el despacho del jefe de contabilidad. ¿Cómo se registrará en el libro Diario? a. 1.000 Equipos de procesos de información a Proveedores 1.000 b. 1.000 Equipos de procesos de información a Bancos 1.000 c. 1.000 Compra de mercaderías a Bancos 1.000 d. 1.000 Mercaderías a Bancos 1.000 13. Una empresa realiza la compra de un ordenador por 1.000 €, ¿qué se necesita conocer para poder contabilizarlo correctamente? Señale cuál de las siguientes respuestas NO es correcta: a. El objeto social de la empresa ya que no sabemos si es mercadería o inmovilizado. b. Que no se puede contabilizar correctamente si no sabemos si se paga al contado o a crédito. c. Si se va a usar o no en la actividad de la empresa. d. Si es nuevo o de segunda mano. 14. Señale cuál de los siguientes saldos NO es correcto, siendo mercaderías: Sd; deudas a largo plazo: Sa; suministros: Sa; reservas: Sa; venta de mercaderías: Sa; sueldos y salarios: Sd; capital social: Sa.

146

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

a. Sueldos y salarios tiene saldo acreedor al ser una cuenta de gastos. b. Venta de mercaderías tiene saldo deudor al ser una cuenta de gastos. c. Suministros tiene saldo deudor al ser una cuenta de gastos. d. Capital social tiene saldo deudor al ser una cuenta de gastos. ¿QUÉ ES QUÉ?

OBJETIVO: Este ejercicio tiene como finalidad repasar algunos de los conceptos repetidos en los supuestos. Es conveniente no dudar porque se trata de ir sumando cono-

15. Indique cuál de los siguientes saldos NO es correcto: a. Arrendamientos y cánones Sd = 2.000 €. b. Subvenciones = 30.000 €.

recibidas

Sa

c. Intereses de deudas Sa = 1.100 €. d. Construcciones en curso Sd = 20.000 €. cimientos, pero en orden: primero pondremos los cimientos lo más sólidos posible. Identifica y clasifica las siguientes partidas genéricas indicando a qué masa patrimonial pertenecen y en qué cuenta del PGCE1 se recogen: MASA PATRIMONIAL

CUENTA DEL PGCE

Intereses procedentes de un préstamo bancario Intereses procedentes de una cuenta corriente Solar propiedad de la entidad Edificio terminado en propiedad Edificio del negocio sin finalizar Gasto por luz, agua, teléfono Factura del arquitecto Dinero anticipado de un cliente Dinero anticipado a un proveedor Dinero anticipado a un trabajador Dinero pendiente de pago a un trabajador Dinero entregado como fianza Dinero recibido como fianza Carretilla propiedad de la empresa Seguridad Social de autónomos La tercera parte del PGCE recoge las denominadas «definiciones y relaciones contables». Se trata de una codificación homogénea para referirnos siempre a cada elemento patrimonial con la misma cuenta, al igual que en cada idioma se denomina con un término a los mismos conceptos. Por ejemplo, un coche y un camión utilizados en el proceso productivo para la entidad se recogen en la cuenta «elementos de transporte» porque tienen la misma funcionalidad contable.

1

147

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

¡AUTOEVALÚATE!

AUTODEFINIDO

No debes dudar en responder a las siguientes preguntas:

Rellena el cuadro siguiente situando los conceptos que se esconden detrás de cada afirmación con el número que le corresponda:

• ¿Qué diferencia existe entre «ingresos por intereses» e «intereses de deudas»? • ¿ Y entre un edificio terminado y otro sin terminar? ¿Se pueden utilizar ambas para la generación de ingresos? • ¿Qué recoge la partida «suministros»? ¿Puede recogerse en la partida «suministros» el gasto de teléfono móvil?, ¿es igual que sea de tarjeta que de contrato?

(1) (2)

(3)

(6)

(7)

(9)

(11) (12)

Busca y rodea con un círculo siete términos contables básicos: S A L D O D E

O R Z Y H V P

T F K N S R P

N O V I A A C

E L A D I I S

I A E A P N F

M D N T T T W

A O S N O E O

D R Z E D R L

N B N U F E E

E O P C N S A

(15)

(16)

(17) (18) (19)

(20)

1. Hombre inmóvil. 2. Ataúd. 3. Apuntas, al revés. 4. Partida dobre. 5. Que tiene deudas. 6. Persona entrada en años. 7. Acrónimo del término contable para ordenadores e impresoras. 8. Saldo.

SOPA DE LETRAS CONTABLE

S U E T N I S

(13)

(14)

• ¿Qué diferencia hay entre «fianzas recibidas» y «fianzas constituidas»?

OBJETIVO: Como ya sabes, el lenguaje contable requiere una terminología, una jerga específica que debes dominar si quieres ser un buen traductor de la realidad empresarial al lenguaje contable. Te proponemos unos ejercicios más para consolidar tus conocimientos idiomáticos. Nivel intermedio.

(8)

(10)

• ¿En qué difiere «anticipos de clientes» de «anticipos a proveedores»?

PASATIEMPOS CONTABLES

(4) (5)

R C U A N E A

R O Y D G S A

A I G A S O M

9. Conjunto de obras impresas. 10. Movimiento de un lado a otro en péndulo, plural. 11. Calificaciones. 12. Se aplica al peso de mercancía limpia, en inglés. 13. Dícese de funcionario en calificación de servicio, al revés.

148

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

14. La cuenta tiene forma de…, (al revés). 15. Muchedumbre, conjunto de numerosas personas, al revés. 16. La letra octava del abecedario empezando por el final. 17. Saldo de los gastos, al revés. 18. Colocación de cosas en el lugar que les corresponden. 19. Saldo neutro. 20. Individuo de una sociedad, en femenino.

SUPUESTOS PRÁCTICOS SUPUESTO 9. REGISTRO CONTABLE DE LA INFORMACIÓN OBJETIVO: Comprender y discriminar qué hechos económicos hay que registrar en la contabilidad. Elaborar el cuadro de razonamiento contable y realizar las anotaciones oportunas en el libro Diario y el libro Mayor. Dos amigos, Juan Cuerdo y Enrique Río, deciden aportar sus ahorros para la creación el 1 de enero del año 2009 de una asesoría contable y fiscal. El nombre comercial de la empresa es Confislex, SL. Los hechos iniciales registrados son: 1. Después de las gestiones oportunas ante el notario y en el Registro Mercantil, el 3 de enero de 2009 queda constituida la sociedad. 2. El día 4 de enero cada uno de los socios aporta 3.000 € a la cuenta corriente 0000002341 del Banco KS, como aportación inicial. 3. Se inicia la actividad en el piso de los padres del señor Cuerdo. 4. El día 7 de enero se hace efectivo el nombramiento como gerente de su amigo José Alcalde, en situación de desempleo. Se acuerda un sueldo fijo de 1.500 € brutos y un sueldo variable del 2% de los ingresos cada mes. 5. Ese mismo día se compran tres mesas con sus sillas correspondientes. Cada mesa cuesta 120 € y cada silla 80 €. También se adquieren dos estanterías por un importe total de 300 €. Se pagarán dentro de tres meses, suponiendo que la empresa genere ingresos. Se reciben los muebles ese mismo día. 6. El día 9 de enero, cuando se recibió el mobiliario, se compran dos ordenadores con impresora y escáner por 1.890 €, pagando su importe mediante transferencia bancaria. 7. El 10 de enero el gerente encarga una campaña de publicidad con folletos y cuñas en la radio local por importe de 320 €. Se paga la mitad mediante tarjeta del Banco KS y la otra mitad dentro de un mes. 8. El 11 de enero Juan Cuerdo tiene una hija, a la que pondrán de nombre Irene. (Continúa) 149

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

9. Ese mismo día se decide comprar una base de datos fiscal y contable. Su coste inicial es de 500 €. Para actualizarla cada mes deberán pagar 50 €, a partir del 1 de marzo del año 2009. Se domicilian estos gastos en la cuenta corriente del Banco KS. 10. El 12 de enero realizan la primera factura por un servicio de asesoría contable. Consiste en la elaboración de las cuentas anuales de la empresa Segia, SL. Por este trabajo, aún no cobrado, se han facturado 850 €. TRABAJO A REALIZAR: 1. Elabora el cuadro de razonamiento contable básico. 2. Realiza las correspondientes anotaciones en el Diario y en el Mayor. SOLUCIÓN: En cada columna, excepto en la primera (en la que recogeremos la fecha para el orden cronológico de los hechos contables), se recogerá la respuesta a cada una de las cinco preguntas para comprender un hecho contable: qué elementos patrimoniales intervienen, a qué masa pertenece cada uno, qué variación sufren, dónde se anotan esas variaciones y por qué cuantía. Cada elemento de las cuentas anuales lo reflejaremos con un color diferente, tal y como se expuso en los aspectos teóricos del tema. Los puntos 1, 3, 4 y 8 no constituyen hechos contables porque no afectan de manera directa y concreta al patrimonio de la empresa Confislex, S.L. Fecha

Elementos patrimoniales

04/01/2009 Bancos c/c, euros Capital social 07/01/2009 Mobiliario Proveedores inmovilizado c/p Equipos 09/01/2009 procesos información Bancos c/c, euros Publicidad, 10/01/2009 propaganda RRPP Bancos c/c, euros

Masa patrimonial

Variación

ACTIVO



Debe

6.000

P. NETO



Haber

6.000

ACTIVO



Debe

900

PASIVO



Haber

900

ACTIVO



Debe

1.890

ACTIVO



Haber

1.890

PN-GASTO



Debe

320

ACTIVO



Haber

160

Anotación Cuantía

(Continúa) 150

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

(Continuación)

Elementos patrimoniales

Masa patrimonial

Variación

Acreedores prestaciones ss.

PASIVO



Haber

160

Aplicaciones informáticas

ACTIVO



Debe

500

Bancos c/c, euros

ACTIVO



Haber

500

ACTIVO



Debe

850

PN-INGRESO



Haber

850

Fecha

10/01/2009

12/01/2009 Clientes Prestaciones de servicios

Anotación Cuantía

Una vez analizados todos los asientos contables, vamos a registrar en el libro Diario con formato tradicional: Cuantía del Debe/Elemento del Debe/Elemento del Haber/Cuantía del Haber D 6.000

Bancos c/c, euros

D 900

Mobiliario

D 1.890

Equipos de procesos de información

04/01/09 07/01/09 09/01/09

H Capital social

6.000 H

Proveedores inmovilizado a c/p

900 H

Bancos c/c, euros

D

1.890 H

320

Publicidad, propaganda y RRPP

D 500

Aplicaciones informáticas

D 850

Clientes

10/01/09 Bancos c/c, euros Acreedores prestaciones ss. 10/01/09 12/01/09

160 160 H

Bancos c/c, euros

500 H

Prestaciones de servicios

850

NUNCA OLVIDES: • Cuando se trata de un solo socio, las aportaciones dinerarias o no dinerarias que realiza a una empresa reciben el nombre de capital. Cuando se trata de más socios se denomina capital social. Ambas partidas forman parte del patrimonio neto de la empresa. (Continúa) 151

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

• Cuando una entidad compra un inmovilizado –es decir, un activo no corriente utilizado como parte del proceso productivo para generar ingresos (el mobiliario para esta asesoría)– y no lo paga, la cuantía de la obligación de pago recibe el nombre de proveedores de inmovilizado. Dependiendo del plazo de pago podemos diferenciar entre el corto plazo (un año o menos) y el largo plazo (más de doce meses). • Cuando una entidad contrata la prestación de algún servicio –por ejemplo, la publicidad de su negocio– y no lo paga, la cuantía de la obligación de pago recibe el nombre de acreedores por prestaciones de servicios. Se trata de una obligación de pago relacionada con un servicio diferente al objeto social de la empresa. Forma parte del pasivo corriente. • La partida «aplicaciones informáticas» recoge el importe satisfecho por la propiedad o derecho al uso (licencias) de programas informáticos, bases de datos… tanto adquiridos a terceros como elaborados por la propia empresa. Forma parte del inmovilizado intangible. Los ordenadores y demás equipamiento informático forman parte del inmovilizado tangible y se recogen en la partida «equipos para procesos de información». • Cuando una empresa factura por sus servicios significa que ha prestado un servicio y por ello obtiene unos ingresos. En el momento en el que se produce la corriente real del servicio (cuando los haya prestado) se genera el ingreso, con independencia del momento en el que se produce el cobro. • Los derechos de cobro generados por una actividad propia del objeto social de una empresa reciben el nombre de «clientes». Un derecho de cobro de actividades ajenas al objeto social de la empresa recibe el nombre de «deudores». Ojo: deudores no significa tener una deuda sino más bien lo contrario, un derecho de cobro por actividades secundarias al objeto social del negocio. SUPUESTO 9BIS. REGISTRO CONTABLE DE LA INFORMACIÓN 1. El 1 de marzo del año 2009 se crea la empresa Viaja, SL, dedicada a la organización de viajes a través de Internet. Para iniciar esta actividad sus socios aportan 200.000 € en una cuenta corriente creada a nombre de la empresa. 2. Ese mismo día, el banco le concede un préstamo por 4.000 €, depositados en la misma cuenta corriente anterior, a devolver dentro de 8 meses. 3. El 16 de marzo, la empresa compra un local comercial por 180.000 €. El valor del suelo se estima en 100.000 €. Paga por transferencia bancaria una entrada de 50.000 € y se le concede un préstamo hipotecario a un tipo de interés fijo del 5% por el resto de la cuantía, a pagar en 20 años, con los primeros cinco años de carencia. 4. El 20 de marzo compra a crédito seis ordenadores, con impresora, escáner y CD por 6.000 €. 5. Por los servicios prestados a un empresa mayorista durante el mes de marzo cobra por transferencia bancaria 10.000 € el 21 de marzo. 6. La empresa ha remunerado a su personal por importe de 4.000 € durante el mes de marzo. El pago se hace efectivo el 27 de marzo del citado año. (Continúa) 152

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

(Continuación)

7. El 28 de marzo, la empresa paga su deuda con el proveedor de inmovilizado. 8. Ese día la empresa paga por transferencia bancaria 450 € en concepto de luz, agua, teléfono e Internet. 9. El 29 de marzo la empresa abona 600 € por los servicios de limpieza contratados con la empresa Sol, SA mediante transferencia bancaria. 10. El 30 de marzo la empresa factura 1.700 € por los servicios prestados a un particular durante el mes de marzo. Cobrará una vez finalizado el viaje, un mes después. TRABAJO A REALIZAR: 1. Elabora el cuadro de razonamiento contable básico. 2. Realiza las correspondientes anotaciones en el Diario y en el Mayor. 3. ¿Cuál es el saldo de la cuenta «Bancos c/c, euros» a 1 de abril? SUPUESTO 10. REGISTRO CONTABLE DE LA INFORMACIÓN OBJETIVO: Con este supuesto se persigue conseguir agilidad en el proceso de entendimiento y razonamiento de los hechos contables para su posterior registro en los libros Diario y Mayor. 1. El 1 de enero del año 1 se constituye la empresa Asesorías, SA con una aportación de sus socios de 180.000 € depositados en cuentas corrientes bancarias. El objeto social de la empresa consiste en la prestación de servicios de asesoría fiscal. 2. El 20 de enero, para comenzar el negocio, Asesorías, SA adquiere a través de bancos un local comercial por 80.000 €, de los que 20.000 € corresponden al solar. 3. El 30 de enero compra mobiliario de oficina por 30.000 €, que abonará en un plazo de tres meses. 4. Asesorías, SA encarga a una empresa de Internet que le diseñen y programen una página web cuyo coste total es de 5.000 €. El 1 de marzo abona la mitad al contado y el resto se compromete a pagarlo en seis meses. 5. Asesorías, SA encarga una mesa de dirección de diseño italiano, para lo cual la empresa al confirmar el pedido tiene que anticipar el día 10 de marzo 10.000 € al proveedor. 6. El 30 de abril la empresa abona por bancos la parte del mobiliario pendiente de pago. 7. El 20 de mayo Asesorías, SA solicita un préstamo a 18 meses al Banco X por importe de 40.000 €, que espera invertir en una campaña de publicidad. El importe del préstamo se deposita en la c/c de la empresa. 8. El 1 de junio la empresa vende parte del mobiliario recientemente adquirido en 10.000 € (que fue su precio de adquisición) por considerarlo innecesario. (Continúa) 153

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

9. El 20 de junio Asesorías, SA compra en un concesionario de Audi un coche de segunda mano por importe de 20.000 €, que abonará en dos plazos anuales de 10.000 € cada uno, con vencimiento los días 20 de junio del año 1 y 20 de junio del año 2. 10. El 1 de septiembre se abonan las deudas pendientes por el diseño y programación de la web. TRABAJO A REALIZAR: 1. Elabora el cuadro de razonamiento contable lógico para cada uno de los hechos contables expuestos. 2. Traslada dicha información a los libros Diario y Mayor. SOLUCIÓN: –– 1 –– 01/Enero/Año 1 Elementos patrimoniales

Masa

Variación

Anotación

Cuantía

Bancos

ACTIVO



Debe

180.000

Capital social

PN



Haber

180.000

LIBRO DIARIO

LIBRO MAYOR

1. 01/Enero/Año 1 180.000 Bancos

Capital social 180.000

D

Bancos

H

D Capital social H

180.000

180.000

–– 2 –– 20/Enero/Año 1 Elementos patrimoniales

Masa

Variación

Anotación

Cuantía

Construcciones

ACTIVO



Debe

60.000

Terrenos

ACTIVO



Debe

20.000

Bancos

ACTIVO



Haber

80.000 (Continúa)

154

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

(Continuación)

LIBRO DIARIO

LIBRO MAYOR

1. 20/Enero/Año 1 D Bancos H

60.000 Construcciones 20.000 Terrenos

Bancos 80.000

180.000

D Construcciones H

80.000 60.000 D Terrenos H 20.000

–– 3 –– 30/Enero/Año 1 Elementos patrimoniales

Masa

Variación

Anotación

Cuantía

Mobiliario

ACTIVO



Debe

30.000

Proveedores inmovilizado a c/p

PASIVO



Haber

30.000

LIBRO DIARIO

LIBRO MAYOR

1. 30/Enero/Año 1 30.000 Mobiliario

Proveedores D Mobiliario H inmovilizado c/p 30.000

D Proveed. Inm cp H

30.000

30.000

–– 4 –– 01/Marzo/Año 1 Elementos patrimoniales

Masa

Variación

Anotación

Cuantía

Aplicaciones informáticas

ACTIVO



Debe

5.000

Proveedores inmovilizado c/p

PASIVO



Debe

2.500

Bancos

ACTIVO



Haber

2.500 (Continúa) 155

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

LIBRO DIARIO

LIBRO MAYOR

1. 01/Marzo/Año 1 5.000 Aplicac. Proveed. inf. inm c/p 2.500 Bancos 2.500

D

Bancos

180.000

H

D Aplicac. inf. H

80.000

60.000

2.500

D Proveed. inm c/p H 30.000 2.500

–– 5 –– 10/Marzo/Año 1 Elementos patrimoniales

Masa

Variación

Anotación

Cuantía

Anticipo a proveedores

ACTIVO



Debe

10.000

Bancos

ACTIVO



Haber

10.000

La cuenta «Anticipo a proveedores» recoge el derecho a que nos fabriquen la mesa de diseño italiano. Se trata de un activo. LIBRO DIARIO

LIBRO MAYOR

1. 10/Marzo/Año 1 10.000 Anticipos

Bancos 10.000

D Bancos H 180.000

D Anticipos H

80.000 10.000 2.500 10.000

–– 6 –– 30/Abril/Año 1 Elementos patrimoniales Proveedores inm. c/p Bancos

Masa

Variación

Anotación

Cuantía

PASIVO



Debe

30.000

ACTIVO



Haber

30.000 (Continúa)

156

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

(Continuación)

LIBRO DIARIO

LIBRO MAYOR

1. 30/Abril/Año 1 30.000 Bancos 30.000 Proveedores inm.

D Bancos H 180.000

D Proveed. Inm. cp H

80.000 30.000 2.500

30.000 2.500

10.000 30.000

Sa = 2.500

Sd = 57.500

–– 7 –– 20/Mayo/Año 1 Elementos patrimoniales

Masa

Variación

Anotación

Cuantía

Deudas bancarias l/p

PASIVO



Haber

40.000

Bancos

ACTIVO



Debe

40.000

LIBRO DIARIO

LIBRO MAYOR

1. 20/Mayo/Año 1 40.000 Bancos

Deudas l/p 40.000

D Bancos H

D Deudas c/p H

180.000 80.000 40.000

40.000

2.500 10.000 30.000

Sd = 97.500

–– 8 –– 01/Junio/Año 1 Elementos patrimoniales

Masa

Variación

Anotación

Cuantía

Mobiliario

ACTIVO



Haber

10.000

Bancos

ACTIVO



Debe

10.000 (Continúa) 157

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

LIBRO DIARIO

LIBRO MAYOR

1. 01/Junio/Año 1 10.000 Bancos

Mobiliario 10.000

D Bancos H

D Mobiliario c/p H

180.000 80.000 30.000 40.000

10.000

2.500

10.000 10.000 30.000 Sd = 107.500

–– 9 –– 20/Junio/Año 1 Elementos patrimoniales

Masa

Variación

Anotación

Cuantía

Elemento de transporte

ACTIVO



Debe

20.000

Bancos

ACTIVO



Haber

10.000

Proveedores inmo. c/p

PASIVO



Haber

10.000

LIBRO DIARIO

LIBRO MAYOR

1. 20/Junio/Año 1 20.000 El. transporte

Bancos 10.000 Prov inmov. c/p 10.000

D Bancos H

D El. transporte H

180.000 80.000 20.000 40.000

2.500

10.000 10.000 D Prov. inmov c/p H 30.000 30.000 10.000

30.000 2.500 10.000

Sd = 97.500

Sa = 12.500 (Continúa)

158

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

(Continuación)

–– 10 –– 1/Septiembre/Año 1 Elementos patrimoniales

Masa

Variación

Anotación

Cuantía

Proveedores inm. c/p

PASIVO



Debe

2.500

Bancos

ACTIVO



Haber

2.500

LIBRO DIARIO

LIBRO MAYOR

1. 30/Septiembre/Año 1 2.500 Prov. inm. c/p

Bancos

2.500

D Bancos H 180.000 80.000 40.000

2.500

D Prov. inm. c/p H 30.000

30.000

2.500

2.500

10.000 10.000 30.000

S0 = 0

10.000 2.500 Sd = 95.000 SUPUESTO 10BIS. REGISTRO CONTABLE DE LA INFORMACIÓN 1. El 1 de febrero del año 1 se constituye la empresa individual Jardines con una aportación de su propietario de 70.000 € depositados en cuentas corrientes bancarias. El objeto social de la empresa consiste en la prestación de servicios de mantenimiento de jardines. 2. La oficina va estar instalada en el domicilio del empresario y su única inversión va a ser la adquisición de mobiliario. Así, el 10 de febrero, para comenzar el negocio, Jardines adquiere a través de bancos una mesa, sillas y demás mobiliario por importe de 12.000 €. 3. El 26 de febrero compra un ordenador a pagar en tres meses sin intereses por importe de 3.000 €. 4. Jardines compra el 10 de marzo un software de contabilidad y facturación (Programa 1) por 1.200 €, abonando su importe por bancos. 5. El anterior software no parece adaptarse a las necesidades del empresario, por lo que habla con el proveedor y llegan a un acuerdo el 20 de marzo. El acuerdo consiste en cambiar el programa por otro un poco más sofisticado (Programa 2), cuyo precio es de 1.350 €, y abonar la diferencia por bancos. (Continúa) 159

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15/04/10 10:55

BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

6. Jardines necesita comprar utensilios de trabajo para la limpieza y diseño de los jardines, para lo cual realiza un encargo a la empresa suministradora Utensisa. Para la confirmación del pedido entrega un talón bancario de 5.000 € en concepto de anticipo el 1 de abril del año 1. 7. El 20 de abril llegan las herramientas pedidas y Jardines abona por bancos el saldo pendiente, que asciende a 25.000 €. 8. El 26 de mayo Jardines abona la deuda contraída por la compra del ordenador. 9. El 10 de julio Jardines solicita un préstamo a 24 meses al Banco Z por importe de 20.000 €, que espera invertir en el diseño de logotipos, cartas… El importe del préstamo se deposita en la c/c de la empresa. 10. El 10 de agosto el empresario compra en un concesionario Seat un coche de segunda mano por importe de 18.000 €, que se abonará en mayo del año 2. TRABAJO A REALIZAR: 1. Elabora el cuadro de razonamiento contable lógico para cada uno de los hechos contables expuestos. 2. Traslada dicha información a los libros Diario y Mayor. SUPUESTO 11. ASIENTOS DEL LIBRO DIARIO OBJETIVO: Iniciarse en el entendimiento de la información para traducirla al lenguaje contable mediante asientos en el libro Diario y cuentas en el libro Mayor. La empresa Jiji, SL se dedica a la compra-venta de ropa. Desde su constitución se realizaron los siguientes hechos contables: 1. El 8 de enero del año 2008 Sagrario Ucamana decide constituir una empresa. Para ello aporta 30.000 € en efectivo e ingresa en bancos 12.000 € en una cuenta corriente. 2. El día 9 de enero adquiere diversos muebles de oficina por valor de 6.000 €, pagaderos a los 9 meses. 3. El 4 de febrero compra un ordenador y una impresora en 5.000 €, abonando en el momento de la compra la mitad del importe y comprometiéndose a pagar una letra con vencimiento a 18 meses. 4. Paga mediante transferencia bancaria 600 € por el derecho de uso de diversos programas informáticos que se van a utilizar más de un año, el día 12 de enero. 5. El 14 de marzo la empresa compra 1.000 dólares a 0,80 € cada uno, abonándolos con cargo a su cuenta corriente. 6. El 20 de febrero compra en bolsa un paquete de acciones como inversión financiera temporal por un importe de 2.000 €. Abona su importe con cargo a su cuenta corriente. 7. Para poder entregar la ropa a otras tiendas minoristas, el 8 de mayo compra una furgoneta por 18.000 €, pagando en efectivo un tercio del importe y comprometiéndose a pagar el saldo pendiente a los 18 meses. (Continúa) 160

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15/04/10 10:56

CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

(Continuación)

8. El banco concede a Jiji, SL un préstamo de 10.000 € con vencimiento a un año ingresándolo en una cuenta de ahorro abierta en el banco. La fecha de la operación es el 8 de abril. 9. Compra un local para almacén de sus mercaderías por un importe total de 50.000 €, estimándose el valor del terreno en 10.000 €. Acepta una letra de 20.000 € con vencimiento a 6 meses y otra a 2 años por el saldo pendiente. La escritura se firma el 16 de marzo. 10. Compra diversos mobiliarios accesorios por 500 €, a pagar a 9 meses. TRABAJO A REALIZAR: Anota estos hechos contables en el libro Diario y en el libro Mayor. SOLUCIÓN: Libro Diario, asientos ordenados cronológicamente: Nº

Fecha

Cuantía D

Elementos D

30.000 Caja 12.000 Bancos

Elementos H

Cuantía H

1

8/1/2006

2

9/1/2006

4

12/1/2006

3

4/2/2006

Equipos 5.000 procesos información

6

20/2/2006

2.000

5

14/3/2006

800

9

16/3/2006

10.000 Terrenos 40.000 Construcciones

Efectos pagar c/p Efectos pagar l/p

20.000 30.000

8

8/4/2006

10.000 Bancos

Deudas c/p

10.000

7

8/5/2006

18.000

Bancos

6.000 12.000

Proveedores inmovilizado l/p

12.000

Proveedores inmovilizado c/p

500

10

––

6.000 Mobiliario 600

Aplicaciones informáticas

Capital Proveedores de inmovilizado c/p

42.000 6.000

Bancos

600

Bancos

2.500

Efectos a pagar a l/p

2.500

Bancos

2.000

Bancos, moneda Bancos extranjera

800

Inversiones financieras

Elementos transporte

500 Mobiliario

(Continúa) 161

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15/04/10 10:56

BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

El libro Mayor recoge los saldos de las cuentas que están abiertas. Constituye el denominado balance de comprobación. Elementos

Saldos deudores

Saldos acreedores

Capital

42.000

Caja

30.000

Bancos

10.100

Mobiliario

6.500

Aplicaciones informáticas

600

EPI

5.000

Inversiones financieras

2.000

Bancos, moneda extranjera

800

Terrenos

10.000

Construcciones

40.000

Elementos transporte

18.000

Proveedores inmovilizado c/p

6.500

Proveedores inmovilizado l/p

12.000

Efectos a pagar a c/p

20.000

Efectos a pagar a l/p

32.500

Deudas c/p

10.000

TOTAL

123.000

123.000

SUPUESTO 11BIS. ASIENTOS DEL LIBRO DIARIO La empresa Webfacil, SA se dedica a la creación de páginas web para empresas. Presenta los siguientes hechos contables: 1. La empresa se creó el 5 de abril del año 2009. Los socios fundadores fueron Álvaro Arévalo, Carlos Cota y Ángel del Barrio. Los dos primeros aportaron 60.000 € cada uno y el tercero un local (valor del terreno: 20.000 €), participando los tres a partes iguales. El dinero se deposita en una cuenta corriente del banco. 2. El 30 de mayo se pagan 500 € en concepto de agua, electricidad, Internet y teléfono, estando domiciliados en la cuenta corriente del banco. (Continúa) 162

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

(Continuación)

3. Para modernizar el local y con motivos decorativos se contrata a una empresa de reformas. El 22 de junio se adeudan 3.000 € a pagar en dos meses. 4. Se realiza una campaña publicitaria en radio y prensa escrita valorada en 8.000 €. Su coste fue de 7.200 € porque la novia de Carlos trabaja en la empresa publicista, que está pendiente de pago hasta final del mes de junio. 5. La empresa factura el 12 de julio a Socisa 50.000 € por la realización de las páginas web de la empresa matriz y sus filiales. Se cobrará a final de mes. 6. Para ampliar su capacidad, compran un servidor nuevo por 100.000 € el 22 de julio. Previamente han solicitado un préstamo al banco por la cuantía del mismo, a pagar en dos años. 7. Se cobra la factura de 12 de julio y se paga la factura pendiente citada en el punto 4. También se pagan en concepto de intereses 1.000 €. Todas estas operaciones se realizan el 30 de septiembre. 8. En concepto de anticipo se entregan 2.000 € a un empleado el 24 de septiembre. 9. Se inicia la construcción de un nuevo local en un terreno donado por el padre de Álvaro. Se han pagado 30.000 € el 28 de octubre por los dos primeros meses de trabajo del constructor. 10. El 22 de diciembre finaliza la construcción del edificio. Se han pagado al constructor 60.000 € adicionales. TRABAJO A REALIZAR: Contabiliza los anteriores hechos contables en el libro Diario y en el libro Mayor. NUNCA OLVIDES… • Las aportaciones de los socios pueden realizarse en dinero (120.000 €) o en otros activos (60.000 € terrenos y construcciones). • Las operaciones de registro de compra de algún bien o servicio siempre se valoran por su precio de adquisición o importe de compra, independientemente de su valor de mercado. La deuda de este tipo de operaciones se registra en proveedores si estas forman parte de la actividad principal de la empresa y en acreedores si forman parte de su actividad secundaria. • Los intereses a pagar por la concesión y uso de un dinero procedente de un préstamo bancario son gastos financieros para la entidad. • La cuenta «Anticipos de remuneraciones» recoge el derecho de la empresa a que sus empleados trabajen puesto que se les ha pagado previamente. Se trata de una cuenta de activo. • Cuando se paga por la construcción de un edificio se trata de un activo en proceso de construcción. (Continúa) 163

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15/04/10 10:56

BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

SUPUESTO 12. ASIENTOS DEL LIBRO DIARIO, MAYOR Y CUENTAS ANUALES OBJETIVO: Razonar los hechos contables que van ocurriendo en las empresas, para su posterior traslado a los libros de registro de la contabilidad. No se registran los números de cuentas del PGC porque la finalidad es la comprensión y no su memorización. 1. El 29 de marzo del año 1 se constituye la empresa Ritmo, SL, cuyo objeto social es impartir clases de baile de salón y de salsa. Para ello se han asociado tres bailarines aportando cada uno 22.000 € en efectivo, dinero depositado en cuentas corrientes bancarias a nombre de la nueva sociedad. 2. El 1 de abril la empresa alquila un local no muy grande en un barrio de las afueras de la ciudad, que considera suficiente para empezar la actividad. La empresa arrendadora obliga a Ritmo, SL a depositar una fianza de 3.000 € a tres meses además del pago del alquiler, que supone 2.000 € mensuales. 3. Antes de comenzar la actividad como Ritmo, SL, el 8 de abril gasta 6.000 € en acondicionar el local, pintar, acuchillar… Operación realizada al contado. 4. El 10 de abril uno de los socios compra el mobiliario necesario en Ikea por 9.000 €, que abonará dentro de tres meses sin intereses. 5. El 15 de abril, para darse a conocer, Ritmo, SL hace una campaña publicitaria (buzoneo, anuncios en el periódico local…) por el barrio para ofrecer sus clases de baile, que darán comienzo el día 2 de mayo. El coste de la campaña asciende a 4.000 €. Operación realizada al contado. 6. La gestión y clases de la empresa la llevan a cabo los tres socios, por lo que de momento y hasta que la empresa no empiece a generar beneficios no se asignarán un sueldo. Abonan a cargo de la empresa, el 30 de abril, las cuotas de la Seguridad Social como autónomos, de 250 € mensuales cada uno. 7. El 30 de abril los gastos de luz y agua abonados ascienden a 300 €. 8. El 30 de abril se estima que los gastos de teléfono, que se abonarán el 10 de mayo, ascienden a 400 €. 9. El 2 de mayo consiguen un grupo de 25 clientes para las clases de salsa y de 20 para las clases de bailes de salón. La cuota mensual es de 40 € por persona, de las que al inicio se cobra el 50% y el resto el día 15 del mes. 10. El 2 de mayo se abona por transferencia bancaria el alquiler correspondiente a dicho mes y los gastos de teléfono pendientes del mes de abril. Además, los clientes abonan las deudas pendientes con Ritmo, SL. TRABAJO A REALIZAR: 1. Realiza las anotaciones contables que procedan en la contabilidad de la empresa Ritmo, SL en los libros Diario y Mayor. 2. Elabora el balance de comprobación, a fecha 15 de mayo del año 1. 3. Calcula e interpretar los saldos de las cuentas «Bancos» y «Clientes». 4. Elabora el balance de situación y la cuenta de pérdidas y ganancias para el primer semestre. (Continúa) 164

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

(Continuación)

SOLUCIÓN: –– 1 –– 29/Marzo/Año 1 LIBRO DIARIO 66.000 Bancos

LIBRO MAYOR

Capital Social 66.000

D Bancos H 66.000

D Capital Social H 66.000

–– 2 –– 01/Abril/Año 1 3.000 Fianzas constituidas a c/p

Bancos

3.000

2.000 Arrendamientos

Bancos

2.000

D Bancos H 66.000

D Fianzas const. H

3.000

3.000

2.000

Arrendamientos

Sd = 61.000

2.000

–– 3 –– 8/Abril/Año 1 6.000 Reparaciones Bancos

6.000

D Bancos H 66.000

3.000

D Reparaciones H 6.000

2.000 6.000 Sd = 55.000 –– 4 –– 10/Abril/Año 1 9.000 Mobiliario

Prov. Inmo. c/p 9.000

D Mobiliario H

D Prov. inmo. c/p H

9.000

9.000

–– 5 –– 15/Abril/Año 1 4.000 Publicidad

Bancos

4.000

D Bancos H 66.000

3.000

D Publicidad H 4.000

2.000 6.000 4.000 Sd = 51.000 (Continúa) 165

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15/04/10 10:56

BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

–– 6 –– 30/Abril/Año 1 750 Seguridad Social Bancos a cargo empresa

750

D Bancos H 66.000

3.000

D SS empresa H 750

2.000 6.000 4.000 750 Sd = 50.250 –– 7 –– 30/Abril/Año 1 300 Suministros

Bancos

300

D Bancos H 66.000

3.000

D Suministros H 300

2.000 6.000 4.000 750 300 Sd = 49.950 –– 8 –– 30/Abril/Año 1 400 Otros servicios

Acreedores prest. 400

D Otros servicios H D Acreedores H 400

400

–– 9 –– 2/Mayo/Año 1 900 Bancos 900 Clientes

D Bancos H Prestaciones ss. 1.800

66.000

3.000

900

2.000 6.000

D Prestaciones ss. H 1.800 D Clientes H 900

4.000 750 300 Sd = 50.850 (Continúa) 166

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15/04/10 10:56

CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

(Continuación)

–– 10 –– 2/Mayo/Año 1 2.000 Arrendamientos

Bancos

2.000

400 Acreedores

Bancos

400

900 Bancos

Clientes

900

D Bancos H

D Arrendamientos H

66.000

3.000

2.000

900

2.000

2.000

900

6.000 4.000 750 300 2.000 400

Sd = 49.350

D Acreedores H 400

400 S0

D Clientes H 900

900 S0

(Continúa) 167

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15/04/10 10:56

BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

15/Mayo/Año 1 SALDOS DEUDORES Bancos

SALDOS ACREEDORES 49.350

Capital social

66.000

Fianzas constituidas c/p

3.000

Proveedores inmovilizado c/p

9.000

Arrendamientos

4.000

Prestación de servicios

1.800

Reparaciones

6.000

Mobiliario

9.000

Publicidad

4.000

Seguridad Social

750

Suministros

300

Otros servicios

400

Suma saldos deudores

76.800

Suma saldos acreedores

76.800

Los activos figuran en color verde y los gastos en color blanco. Ambos tiene saldo deudor. Por otro lado, el patrimonio neto lo representamos con el color azul, el pasivo con color rojo y los ingresos en amarillo; todos ellos tienen saldo acreedor. Y para comprobar que no haya ningún error y que se está cumpliendo con la ecuación fundamental del patrimonio, la suma de los saldos deudores siempre debe coincidir con la suma de los saldos acreedores, tal y como sucede en este caso, cuyo importe es 76.800 €. Cuenta de pérdidas y ganancias del 1/Enero al 15/Mayo/Año 1 Prestaciones de servicios Servicios exteriores

1.800 (15.450)

PÉRDIDA DEL PERÍODO = (13.650) BALANCE DE SITUACIÓN a 15/Mayo/Año 1 ACTIVO Bancos

PN Y PASIVO 49.350

Capital social

Mobiliario

9.000

Resultado del período

Fianzas constituidas a c/p

3.000

Proveedores inmovilizado c/p

TOTAL ACTIVO

61.350

TOTAL PN Y PASIVO

66.000 (13.650) 9.000 61.350

La pérdida del período forma parte de la riqueza de la entidad, aunque en este caso disminuya. La riqueza inicial de los socios (66.000 €) en estos meses es inferior, ha disminuido porque hay más gastos que ingresos. Se comprueba claramente que los gastos son disminuciones de patrimonio neto y los ingresos son aumentos. (Continúa) 168

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

(Continuación)

SUPUESTO 12BIS. INTERPRETACIÓN DEL DIARIO En el libro Diario de la empresa Aja, SL se presenta la siguiente información contable: 5/Marzo/09 500.000 Bancos 100.000 Terrenos

Capital social 600.000 1/Abril/09

1.000 Arrendamientos 1.000 Fianzas constituidas a c/p

Bancos 2.000 10/Abril/09

5.000 Equipos para procesos de información 200 Suministros

Bancos 5.000 15/Abril/09 Bancos 200 18/Abril/09

3.000 Publicidad, propaganda y RRPP

Acreedores por prestaciones de servicios 3.000

20.000 Elementos de transporte

18/Abril/09 Proveedores de inmovilizado 20.000

3.000 Deudores

20/Abril/09 Ingresos por comisiones 3.000

5.000 Servicios de profesionales independientes

25/Abril/09 Acreedores por prestaciones de servicios 5.000

30.000 Bancos

30/Abril/09 Prestaciones de servicios 30.000

200.000 Construcciones en curso

30/Abril/09 Bancos 200.000

TRABAJO A REALIZAR: 1. Analiza y explica detalladamente los apuntes contables anteriores. 2. ¿Cuál crees que es el objeto social de esta empresa? (Continúa) 169

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

SEMINARIOS SEMINARIO 6. ¿PARA QUÉ SIRVE LA CODIFICACIÓN DEL PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD?

OBJETIVO: Con este seminario vamos a iniciarnos en el proceso ofimático de introducción de hechos contables en los libros de contabilidad, destacando la importancia y utilidad que para ello tiene el «cuadro de cuentas» de nuestra legislación. Aprenderemos a utilizar dichos códigos. METODOLOGÍA: Después de una breve descripción de qué es y cómo se utiliza el cuadro de cuentas, realizaremos una búsqueda de códigos. La codificación que establece el PGCE sobre las cuentas es muy útil cuando se lleva la contabilidad mediante un programa informático, aunque esto no es obligatorio y la empresa puede codificar sus propias cuentas. En la última parte del plan se recoge el cuadro de cuentas, un listado de cuentas con un código en el inicio. El orden de la codificación del PGCE es el siguiente:

• Con un dígito diferenciamos los «grupos». En total, hay nueve grupos en nuestro plan contable y cada uno engloba distintos conceptos, tales como: Grupo 1. Financiación básica. Grupo 2. Activo no corriente. Grupo 3. Existencias. Grupo 4. Acreedores y deudores por operaciones comerciales. Grupo 5. Cuentas financieras. Grupo 6. Compras y gastos. Grupo 7. Ventas e ingresos. Grupo 8. Gastos imputados al patrimonio neto. Grupo 9. Ingresos imputados al patrimonio neto. 170

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

Los grupos del 1 al 5 conforman el balance de situación, los grupos 6 y 7 la cuenta de pérdidas y ganancias y los grupos 8 y 9 sirven para elaborar el estado de cambios en el patrimonio neto.

• Cada uno de esos grupos, a su vez, se divide en «subgrupos», formados por dos dígitos. Por ejemplo: el subgrupo (21) agrupa las «inmovilizaciones materiales» dentro del grupo (2) activo no corriente.

• Con tres dígitos se conforman las «cuentas». Esta es la clasificación más deta-

llada que realiza el PGCE. Por ejemplo, si la cuenta (210) recoge los «terrenos y bienes naturales», el importe de todos los terrenos y similares que posee la empresa se recogerá en este código.

• Con más de tres dígitos se conforman las «subcuentas». Esta clasificación la

realiza cada entidad en particular. Por ejemplo, si una empresa posee un terreno en la carretera de Majadahonda, Km 23, existirá una subcuenta (210.0001) «terreno ctra. Majadahonda, Km 23» con el importe de su valor de adquisición.

EJERCICIO 1: Consiste en buscar el código del PGCE1 para las siguientes partidas: PARTIDA

CUENTA DEL PGCE

CÓDIGO

Solar urbanizable Derechos de cobro sobre clientes Ingresos por la realización de comisiones Factura de la luz Impresora Libros para la venta Venta de libros Compra de cuentos para niños Aportación inicial y posterior del socio Dinero en la cuenta corriente bancaria

En Internet hay muchas páginas donde podemos consultar los nombres y códigos de las cuentas. Escriba en cualquier buscador «cuadro de cuentas del PGC 2007».

1

171

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15/04/10 10:56

BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

SOLUCIÓN: PARTIDA

CUENTA DEL PGCE

CÓDIGO

Solar urbanizable

Terrenos y bienes naturales

(210)

Derechos de cobro sobre clientes

Clientes

(430)

Ingresos por la realización de comisiones Ingresos por comisiones

(754)

Factura de la luz

Suministros

(628)

Impresora

Equipos para procesos información

(217)

Libros para la venta

Mercaderías

(300)

Venta de libros

Venta de mercaderías

(700)

Compra de cuentos para niños

Compra de mercaderías

(600)

Aportación inicial y posterior del socio

Capital

(102)

Dinero en la cuenta corriente bancaria

Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros

(572)

EJERCICIO 2: En la tabla siguiente figuran unos códigos de cuentas del PGCE 2007. El ejercicio consiste en encontrar el nombre y una breve descripción de cada código de referencia: CÓDIGO

NOMBRE DE LA CUENTA

DESCRIPCIÓN

(571) (410) (112) (211) (327) (624) (752) (621) (218) (542)

SOLUCIÓN: CÓDIGO

NOMBRE DE LA CUENTA

(571)

Caja, moneda extranjera

(410)

Acreedores por prestaciones de servicios

DESCRIPCIÓN Recoge el dinero en la caja registradora en moneda diferente al euro Deudas con suministradores de servicios por actividades secundarias (Continúa)

172

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15/04/10 10:56

CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

(Continuación) CÓD IGO

NOMBRE DE LA CUENTA

DESCRIPCIÓN

(112)

Reserva legal

Cuantía de beneficios no distribuidos generados en otro período, regulada por el artículo 214 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas

(211)

Construcciones

Edificaciones en general que participen en la actividad productiva de la empresa

(327)

Envases

(624)

Transportes

Cuantía de los transportes por ventas a cargo de la empresa realizados por terceros

(752)

Ingresos por arrendamientos

Aquellos devengados por el alquiler de bienes muebles o inmuebles cedidos a terceros

(621)

Arrendamientos y cánones

Gastos devengados por el alquiler de bienes muebles e inmuebles en uso por la empresa

(218)

Elementos de transporte

Vehículos de todas clases para el transporte terrestre, marítimo o aéreo

(542)

Créditos a corto plazo

Recipientes o vasijas, normalmente destinados a la venta conjunta con el producto que contienen

Importe concedido a terceros con vencimiento no superior a un año

NUNCA OLVIDES:

• No confundas las partidas de «transportes» como gastos de com-

pra de mercancías con la cuenta «elementos de transporte» como activo no corriente que participa en el proceso productivo.

• Cuando se trata de cuentas con «moneda extranjera» se refiere a partidas que no estén en euros, por ejemplo: libras esterlinas o dólares.

• Construcciones recoge el «valor del vuelo» solamente. El edificio completo se dividirá entre el valor del suelo y el vuelo.

• La cuenta «arrendamientos» es de gastos, mientras que «ingresos por arrendamientos» es de ingresos.

SEMINARIO 7. ¿CÓMO SE REGISTRAN LOS HECHOS CONTABLES EN LA VIDA REAL? (PARTE I)

OBJETIVO: Con este seminario vamos a iniciarnos en el proceso de llevanza automatizado para el registro de los hechos contables mediante la utilización de un programa informático específico. 173

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METODOLOGÍA: Según las instrucciones recogidas en el manual, se descarga de Internet el programa informático de llevanza de la contabilidad denominado A3CON, del grupo Wolters Kluwer1. El resto de los programas del mercado son muy similares entre sí. PROGRAMA: El programa a utilizar, después de conectarse a Internet, debe ser grabado en el disco duro del ordenador siguiendo las instrucciones de la descarga. (Habrá que tener en cuenta lo que exponga el proveedor de A3CON). La pantalla de trabajo de A3CON es la siguiente:

En la parte superior de la ventana se recogen los diferentes módulos del programa y, a continuación, se encuentran los iconos más usuales. Para iniciar la contabilización de las operaciones hay que crear una empresa. Se puede seleccionar el icono También se puede acceder en la «barra de herramientas», «P. contable» y, a continuación, «empresas» y después «ir a empresas», tal y como se expone en la siguiente pantalla:

Las autoras quieren agradecer expresamente a Dª. María Teresa Gómez, Dª. Julia Manrique y D. Eloy Veuthey las gestiones realizadas para la cesión gratuita de la versión educativa del programa.

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

Se abre una ventana denominada «Nueva Empresa». Se trata de una operación bucle, que se repite cada vez que creamos una empresa, por lo que cuando se acabe de crear una, hay que seleccionar el icono «cancelar».

Se le pone un código al azar al cliente y se introducen los datos del supuesto. La empresa del ejercicio tiene como NIF B81193763 y su razón social es Vivam Eco, SL. Pulsamos en «aceptar».

A continuación, el programa pregunta si deseamos copiar el plan contable y le damos a «aceptar». El programa nos permite trabajar con el modelo normal del PGCE o el modelo para pymes. Elegiremos esta segunda opción.

Seguidamente nos pregunta qué tipo de impresos fiscales tiene que presentar la empresa creada. Para no complicar el supuesto no vamos a seleccionar ninguno. Ya está creada la empresa nueva. Volvemos a la pantalla de crear otra empresa y pinchamos en «cancelar». La siguiente pantalla es: 175

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Después de desactivar «tesorería», ya podremos empezar a introducir asientos en la pantalla principal, seleccionando «apuntes», como se indica con la flecha roja. La pantalla para introducir anotaciones en el libro Diario es la siguiente:

Los iconos más importantes de la barra superior del libro Diario recogen las siguientes acciones: Nuevo asiento contable Modificar un asiento contable Eliminar un asiento contable En cualquier caso, si hay dudas, situando el cursor encima de cada icono se nos indica su significado. También hay una ayuda del A3CON que se activa cuando se abre el programa con el icono «C» en color naranja, como el siguiente:

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

Una vez señalado el icono de «nuevo asiento contable», la pantalla que representa el libro Diario cambia a color gris, que indica que se pueden introducir asientos:

Esto significa que aún no se han grabado las anotaciones contables realizadas, que es una «hoja de trabajo». Ya podemos ir introduciendo hechos contables como asientos en el libro Diario.

ASIENTOS CONTABLES A REALIZAR: 1. (3/01/2009) Se constituye la empresa Vivam Eco, SL con un capital social de 3.500 €, que deposita en la cuenta corriente del Banco EG número 2394-0034-69-0000005432. Su objeto social es la realización de proyectos y planos para la construcción de viviendas ecológicas. 2. (12/01/2009) Se compra un ordenador al proveedor PC, SL con impresora láser y plotter por 2.100 €, que se paga mediante tarjeta del Banco EG. Factura n.º 1231/09 3. (22/01/2009) Se facturan 20.000 € por el primer proyecto de construcción de una urbanización ecológica a la empresa Vivienda siglo XXI, SA. Factura n.º 01/09. 4. (15/01/2009) Se compra al proveedor Papelería, SL el material de oficina necesario: folios, grapas, clips… por importe de 200 €. Factura n.º 231. 5. (2/02/2009) Se recibe la factura de Iberdrola en concepto de gasto de luz por 150 €, que es pagada por bancos. Factura n.º 2343/09. 6. (3/02/2009) Se recibe de Telefónica Móviles la factura del teléfono móvil correspondiente al mes de enero por importe de 110 €. Factura n.º 32534/09. 7. (1/04/2009) Se paga a Renta, SL 2.000 € en concepto de alquiler por el mes de enero del local en el que se desarrolla la actividad de Vivam Eco, SL. Factura n.º 520/09. 177

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TRABAJO A REALIZAR:

• Realiza

los asientos contables anteriores utilizando el programa informático A3CON. No tengas en cuenta el IVA asociado.

• Contesta a las siguientes preguntas: – ¿Cuánto suman el Debe y el Haber? Elabora el balance de comprobación. – ¿Cuál es el saldo de la cuenta «Bancos EG»? – ¿Cuál es el valor del patrimonio de Vivam Eco, SL? SOLUCIÓN: 1. El primer asiento contable requiere la anotación contable de los elementos patrimoniales de bancos y capital social. Introducimos el código (100.00000) «Capital social». Por defecto, en el programa se recogen ocho dígitos: tres de la cuenta del PGCE y cinco de las subcuentas oportunas. A continuación introducimos «Bancos EG» con el código (572.10000) y aparece la siguiente pantalla:

Seleccionamos «aceptar» y se nos crea una subcuenta específica para todas las anotaciones realizadas con el Banco EG. Si la empresa trabajase también con otro banco habría que crear otra cuenta específica. El desglose de la cuenta es:

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

Después de seleccionar «aceptar», ya hemos creado la nueva subcuenta de bancos, donde se puede, si se desea, incluir el número de cuenta, el nombre del banco…

Esta primera anotación contable tendría el siguiente reflejo en el programa: Nótese que si se introduce el asiento contable con la cuantía de «Bancos» en el Haber y «Capital social» en el Debe, la anotación sería igualmente válida siempre y cuando la cuantía de las partidas del Debe sume igual que la cuantía de las partidas del Haber. Es decir, que es necesario aprender contabilidad para utilizar un programa informático adecuadamente. En «documento» se indicará un número o código, según la manera de archivar de cada empresa, para la búsqueda del documento de referencia de cada anotación contable. Hemos recogido en el ejemplo el número de factura. 2. Después de introducir la fecha del asiento se expone el concepto. Normalmente se recoge el nombre del proveedor o del cliente en este tipo de asientos de compra-venta, puesto que el elemento ya se encuentra recogido en el código de la cuenta. Habrá que crear otra cuenta, por ejemplo (523.00001) «PC, SL», que recoja la deuda con los proveedores de inmovilizado a corto plazo. Aunque se pague por bancos hay que registrar esa deuda y el posterior pago. La pantalla en la que tenemos que rellenar los datos del proveedor es la siguiente:

A continuación se rellenará la información relativa a la descripción de la cuenta, su NIF, el nombre de contacto, el tipo de operación, el IVA… No vamos a introducir nada más que su descripción. 179

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Continuamos rellenando la anotación, que se recogerá en el Diario del siguiente modo:

Nótese que la flecha señala dos iconos: para aceptar esa línea del asiento, o para anular esa línea del asiento. Cuando las cuantías del Debe y del Haber estén cuadradas surgirá otra fecha para realizar el registro de otro hecho contable. Cabe mencionar también que el tipo del asiento seleccionado, dentro del desplegable «Apuntes», no es exacto. En la vida real, habría que tener en cuenta el IVA y el tipo de asiento sería «Bienes de inversión», para poder realizar de manera automática modelos fiscales como el 347, que recoge las operaciones de más de 3.000 € que realiza la empresa con terceros, así como otros asientos. Se escapa del objetivo de este manual tener en cuenta estos aspectos, aunque en la página web de la empresa A3-Software (www.a3software.com) se recogen varios ejercicios adicionales para todos aquellos que quieran aprender más. 3. En este hecho contable hay que registrar un cliente. Cuando se crea la cuenta se nos pregunta si queremos incluir ese cliente en la base de datos del programa. Se trata de poder utilizar los datos incluidos en esa base para cualquier empresa. El programa A3CON está orientado a la llevanza de la contabilidad de varias empresas o a la contabilización de múltiples empresas dentro de un despacho o asesoría contable. De este modo, se puede compartir información de varios clientes sin tener que duplicarla. Si no nos acordamos del número de alguna cuenta, en la pantalla del libro Diario, en la parte superior derecha, encontramos el icono : Podemos buscar por las cuentas que hay creadas. Seleccionaremos como contrapartida de clientes la cuenta (705.00000), tal y como se observa en la siguiente pantalla:

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CAPÍTULO 4 Registro y elaboración de los estados financieros

El asiento contable oportuno es el siguiente: 4. Hay que crear una nueva cuenta (400.00001) para el proveedor Papelería, SL, incluir un NIF y darlo de alta en la base de datos. La contrapartida será la cuenta (602.00000) «Compra de otros aprovisionamientos», ya que se trata de un gasto, se va a consumir a corto plazo. El registro contable es el siguiente: 5. La recepción de la factura de la luz y su posterior pago mediante transferencia bancaria requiere el mismo procedimiento que las anteriores anotaciones: la creación de la subcuenta «(400.00002) Iberdrola» y dar de alta la cuenta (628) de gastos, «Suministros». Nótese que en el concepto de este asiento se ha identificado el mes del consumo de la luz. El registro contable en el programa es el siguiente: 6. Al igual que en el anterior registro, hay que contabilizar un gasto por teléfono creando la subcuenta «(400.00003) Telefónica Móviles» y dar de alta la cuenta (629) «Otros gastos». 7. Para registrar el hecho contable del alquiler se ha creado una subcuenta nueva, de acreedores, «410.00001 Renta, SL». Una vez finalizada la introducción de hechos contables, cerramos la pantalla gris y el programa graba automáticamente los registros realizados en el libro Diario (nótese que la pantalla pasa de color gris a color verde claro). El libro Mayor se puede observar, cuenta por cuenta, en el icono Si seleccionamos «Listados» en la pantalla inicial aparece la información del libro Diario, tal y como se observa en la siguiente pantalla:

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Pulsando «Listar», obtendremos el listado completo y ordenado de las anotaciones realizadas previamente. Se puede elegir entre imprimir, obtener en pantalla o exportarlo a Excel si seleccionamos, en los iconos superiores, las respectivas opciones.

El balance de comprobación se obtiene desde la pantalla principal dentro de «Listados» > «contables» > «sumas y saldos».

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CASO REAL La empresa Afinsa era una sociedad anónima especializada en la captación de ahorro para su inversión en bienes tangibles como arte, filatelia, numismática y antigüedades. Se fundó en el año 1980. En el mes de mayo del año 2006 poseía más de 143.000 clientes y más de 100 oficinas. El día 9 de mayo del año 2006 la Audiencia Nacional intervino Afinsa por estafa y ordenó la detención sus principales directivos y de uno de sus proveedores de sellos. Miles de pequeños ahorradores dudan de que puedan recuperar su dinero. ¿En qué consistía la estafa? Se trataba de sobrevalorar los sellos que la empresa vendía a los ahorradores. La tasación de los sellos se realizaba por sociedades o proveedores extranjeros vinculados a Afinsa. Además, usaba el dinero de los nuevos inversores para pagar los intereses a los antiguos. En el informe que emitió la Audiencia Nacional el día 24 de abril del año 2006 se criticó el tratamiento contable de determinadas operaciones realizadas por Afinsa. Tratando de simplificar un tema complejo, la idea es la siguiente: Afinsa compra sellos por 1.000 € y los vende a José Pérez con opción de recompra a dos años por 1.200 €. El valor contable real de los sellos es 800 €, pero Afinsa se los compra a otra empresa de su grupo que los ha tasado en 200 € más. El tratamiento contable de Afinsa fue: DEBE Bancos

HABER

1.000

Venta de sellos

1.000

El tratamiento correcto debería haber sido: DEBE Bancos Deuda con clientes

HABER

1.000 1.000

Lo cierto es que hay más de 460.000 familias españolas implicadas en esta estafa. En la prensa se afirma que «los afectados de Afinsa no recuperarán todo el dinero invertido» en el proceso de liquidación. Este consiste en vender todos los activos de la sociedad para, con el dinero obtenido, devolver sus inversiones a los pequeños ahorradores y acreedores. Lea con detenimiento la siguiente noticia: 14 de octubre de 2007 Las cuentas que maneja el Juzgado de lo Mercantil número 6 de Madrid evidencian, como se temía, que no habrá dinero suficiente para la mayoría de los afectados de Afinsa. El valor de los 150 millones de sellos que tenía en su poder la sociedad filatélica cuando fue intervenida, en mayo de 2006, apenas cubrirían el 10,3% (248 millones de euros) del montante comprometido con los clientes.

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De hecho, eso sería solo en el mejor de los casos y con su venta minorista, algo que ahora parece imposible dada la importante devaluación que ha sufrido este negocio. En la liquidación vía subasta apenas se recuperará un 0,9% de lo invertido, mientras que la venta mayorista (en paquetes a otra empresa del sector) devolvería el 2,7%, eso sí, tras un período de cinco a diez años. Además, como hay cuatro veces más pasivos que activos (incluidas obras de arte, joyas e inmuebles, además de filatelia), a la hora de repartir tocaría a unos 3.200 euros por afectado, la mitad del dinero que desembolsó un inversor medio. Fuente: http://www.consumer.es/web/es/economia_domestica/2007/10/14/170646.php

Contesta a las siguientes preguntas: • ¿Crees que la contabilidad de las empresas es importante? Imagina que tu familia hubiese invertido sus ahorros en sellos mediante la empresa Afinsa. • ¿Entenderías esta noticia sin saber contabilidad? Identifica todos los términos específicamente contables recogidos en la noticia. • ¿Por qué los sellos estaban sobrevalorados? ¿Por qué se permitía a nivel contable? ¿Cómo se valoran los activos de una empresa?

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Capítulo 5 Ciclo contable completo En este capítulo, partiendo de los contenidos del libro Diario y del libro Mayor, se analiza la elaboración de las cuentas anuales mediante el proceso de regularización y cierre de la contabilidad. Las anotaciones de los hechos contables se resumen en los estados financieros. Analizaremos el balance de comprobación y sus diferencias con el balance de situación, conformaremos las fases del ciclo contable completo y realizaremos dos casos prácticos distintos para empresas de servicios y empresas comerciales.

Índice de contenidos 5.1. El balance de comprobación 5.2. Concepto de ciclo contable completo 5.2.1. Asiento de apertura y hechos contables del ejercicio 5.2.2. Proceso de regularización 5.2.3. Asientos de regularización y cierre 5.3. Caso práctico de ciclo contable completo en empresas de servicios 5.4. Particularidades del cierre del ciclo contable en empresas comerciales

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MOTIVACIÓN DEL CAPÍTULO En la actualidad todas las empresas llevan la contabilidad con la ayuda de procedimientos automatizados. El progreso que la contabilidad ha experimentado en las últimas décadas ha sido posible gracias al soporte de la informática, ya que se ha conseguido rapidez en la entrada de datos y en la obtención de resultados, además de poder simular posibles escenarios, comparar, interpretar… Los ordenadores han supuesto una gran ayuda para las personas encargadas de procesar y elaborar la información económico-financiera; más aún cuando el número de operaciones empresariales es elevado. Los primeros ordenadores analógicos comenzaron a construirse a principios del siglo XX con la finalidad de predecir la trayectoria de las bombas. De hecho, durante la Segunda Guerra Mundial se crearon los primeros ordenadores totalmente electrónicos. En la década de los sesenta es cuando IBM vende los primeros ordenadores comerciales. El primer portátil lo creó un diseñador industrial y empezó a venderse en 1982. Dependiendo del tamaño de las empresas, el soporte informático varía. En las pequeñas empresas se utilizan programas de gestión específicos, que pueden combinarse con otros de facturación, de nóminas, de gestión de almacén… si fuera necesario. Hay una multitud de software, como ContaPlus, que es el más vendido, A3CON, VisualConta, ClassicConta, OneConta, Contanet, PGConta, MegaConta, Divacon… y un largo etcétera. Algunos de ellos puede descargárselos gratis en Internet, otros consultarlos a modo de evaluación o tipo demostración (en www.softonic.com). Cuando las empresas se hacen más grandes utilizan sistemas integrados de gestión, o ERP (Enterprise Resource Planning). Se trata de programas más completos ya que tienen integrados todos los módulos empresariales: contabilidad, gestión de recursos humanos, gestión de almacén, gestión financiera… De este modo, se consigue registrar los hechos contables en el mismo instante en el que se producen e incluso disponer de los estados financieros en cualquier momento. Los ERP más vendidos son SAP, Oracle, Navision, SPsage, Logic Class… Independientemente del soporte utilizado, es necesario comprender los procesos. En este tema estudiaremos el ciclo contable completo.

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5.1. El balance de comprobación El balance de comprobación, también denominado balance de sumas y saldos, es un documento contable que informa sobre las cuentas que están abiertas y su saldo contable. Como se deduce de su nombre, este documento tuvo su origen en la necesidad de constatar que la información del libro Diario se trasladaba correctamente al libro Mayor. Con la mecanización en la entrada de datos mediante programas informáticos no es necesaria la verificación de datos, pero sí es útil como instrumento resumen de las operaciones de la empresa recogidas en el libro Mayor. La estructura del balance de comprobación, como se muestra en la Tabla 5.1., es una tabla: en las columnas figuran las partidas abiertas, a continuación la suma de las cuantías del Debe y de las cuentas del Haber de cada cuenta y, por último, el saldo de cada una de ellas: deudor o acreedor. Tabla 5.1. Estructura del balance de comprobación SUMAS CUENTAS

SALDOS

DEBE

HABER

SALDO DEUDOR

SALDO ACREEDOR

 D

 H

Sd

Sa

Todas las cuentas de: – Activo – Pasivo – Patrimonio neto – Ingresos – Gastos TOTALES Fuente: elaboración propia.





Siempre debe cumplirse, si no hay errores, que los totales de las sumas coincidan entre sí: sumas D = sumas H; al igual que los totales de los saldos: Sd = Sa. Es decir, que al finalizar el listado de todas las cuentas, la suma de los saldos deudores de las mismas deben coincidir con la suma de los saldos acreedores. La utilidad inicial del balance de comprobación era detectar errores en el traspaso de información del libro Diario al libro Mayor. Actualmente su finalidad es informar de las cuentas que están abiertas y conocer su saldo. En cualquier caso, no debemos confundir el balance de comprobación con el balance de situación porque son documentos muy diferentes. En la Tabla 5.2. se resumen las principales diferencias entre ambos: 188

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

Tabla 5.2. Diferencias entre los balances de situación y de comprobación DIFERENCIAS

B. SITUACIÓN

B. COMPROBACIÓN

Información

Patrimonio, la riqueza de la empresa

Cuentas abiertas y su saldo

Periodicidad

Obligatorio una vez al año

Obligación trimestral

Informar de los bienes, derechos y obligaciones

Detectar errores e informar de las cuentas abiertas y su saldo

Activo, pasivo y elementos del patrimonio neto

Activo, pasivo, patrimonio neto, ingresos y gastos

Utilidad Contenido Fuente: elaboración propia

EJERCICIO PROPUESTO 5.1. Complete el siguiente balance de comprobación y calcula la cuantía de la cuenta de «Bancos». CUENTAS

CUANTÍA

Elementos de transporte

4.000

Transportes Capital social Prestaciones de servicios Deudas a largo plazo Bancos

S. DEUDOR

S. ACREEDOR

100 5.000 500 1.000 ?

TOTALES

CLAVES: Para elaborar correctamente el balance de comprobación hay que recordar el «convenio del cargo y del abono» que estudiamos en el capítulo anterior. A modo de resumen recuerda que: •   Las cuentas de activo y los gastos nacen por el Debe. Las cuentas de activo aumentan  por el Debe y disminuyen por el Haber. Ambas partidas tienen saldo deudor. •   Las cuentas de patrimonio neto, pasivo e ingresos nacen por el Haber. Las partidas de  patrimonio neto y pasivo aumentan por el Haber y disminuyen por el Debe. Todos estos elementos patrimoniales tienen saldo acreedor.

5.2. Concepto de ciclo contable completo Las empresas deben registrar las operaciones que realizan a lo largo de un ejercicio económico para, al finalizar el mismo, elaborar las cuentas anuales como resu189

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men de las actividades de dicho período. Las fases que conforman el ciclo contable completo son las siguientes: 1. Asiento de apertura. 2. Asientos de los hechos contables acaecidos durante el período. 3. Proceso de regularización. 4. Asiento de regularización. 5. Asiento de cierre. En cada ejercicio económico se repite la elaboración del proceso del ciclo contable. La justificación de la realización del ciclo contable completo se concreta, entre otros, en los siguientes motivos:

• Fiscales: cada ejercicio, la empresa, como generadora de riqueza, debe pagar el

Impuesto sobre Beneficios. Por tanto, tiene fines recaudatorios para el Estado. Este gravamen se calcula como un porcentaje del beneficio contable y su cuantía depende de la actividad, tamaño y forma jurídica de la empresa en cuestión. Los entes del sector público (comunidades autónomas, diputaciones, ayuntamientos…) están exentos del impuesto y algunas entidades como las ONG o los partidos políticos están parcialmente exentos.

• Legales: cada ejercicio, la empresa debe depositar las cuentas anuales en el Re-

gistro Mercantil de la provincia donde se encuentre su sede social. Todo tercero interesado en conocer la realidad empresarial de un negocio puede acceder a su información económico-financiera. Se trata de favorecer la transparencia y fiabilidad del mercado.

• De gestión: los administradores y propietarios de la entidad también están interesados en conocer la información resultante de un período para poder adoptar decisiones de gestión relacionadas con el negocio (abrir nuevas tiendas, realizar una franquicia, contratar más personal…) o relacionadas con la inversión (vender, mantener o comprar más acciones de una determinada empresa, por ejemplo).

La periodicidad obligatoria sobre la realización del ciclo contable y presentación de los estados financieros depende también del tipo de empresas de que se trate: – Las sociedades que cotizan deben presentar sus estados financieros trimestral y semestralmente (cada tres y seis meses, respectivamente). Cuando las cuentas anuales tienen una periodicidad inferior a doce meses consecutivos se denominan estados financieros intermedios. – El resto de las empresas debe presentar los estados financieros anuales. A continuación vamos a analizar cada una de las fases del ciclo contable completo. 190

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

5.2.1. Asiento de apertura y hechos contables del ejercicio El asiento de apertura, realizado el primer día del ejercicio económico en el libro Diario, tiene como finalidad traspasar la información del patrimonio final de la empresa al comienzo del período siguiente. Es decir, que si una empresa cierra el ejercicio el 31 de diciembre del año X, su patrimonio a 1 de enero del año X+1 no habrá variado. Se trata de un asiento meramente informativo que permite la apertura de las cuentas iniciales en el libro Mayor, según las cuentas de activo, pasivo y patrimonio neto del asiento de cierre del ejercicio anterior. En la llevanza de la contabilidad informatizada este asiento es automático, no hay que introducir los datos ya que el propio programa realiza dicho apunte contable. Cuando una empresa empieza a realizar sus actividades en un período, el asiento de apertura coincide con el asiento de constitución. Después del asiento inicial, la empresa tiene que ir registrando en el libro Diario los hechos contables que acontecen cada día ordenados cronológicamente. Una vez realizadas la identificación y valoración de las transacciones, hay que registrar los hechos contables, que generalmente están documentados en facturas, nóminas, extractos bancarios... Hay algunas operaciones que son bastante habituales y repetitivas en las empresas. Para el registro de este tipo de hechos, los programas informáticos desarrollan los denominados asientos predefinidos. Se trata de asientos tipo en los que solo es necesario rellenar la cuantía de la operación y el número de factura o concepto. El resto del asiento se realiza de manera automática. Por ejemplo, son muy comunes los asientos de compra-venta de mercaderías a crédito y al contado, los asientos de nóminas... En el Capítulo 6 profundizaremos en las operaciones más comunes de las pequeñas y medianas empresas y realizaremos más supuestos prácticos de ciclo contable completo. 5.2.2. Proceso de regularización El proceso de regularización contable consiste en una serie de asientos que se realizan para finalizar el ciclo contable completo. Está formado por:

• Ajustes de periodificación: pretenden delimitar qué ingresos y gastos corres-

ponden a cada período económico, diferenciándolos de los ingresos y gastos anticipados. Por ejemplo, el 1 de diciembre del año 2008 una empresa paga 3.000 € por el alquiler de un local durante los meses de diciembre del año 2008, enero y febrero del año 2009. Aunque dichos gastos se han abonado en el año 2008, hay que diferenciar: 191

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– La cuota de alquiler del año 2008, que figurará como gasto de explotación en la cuenta de resultados de ese ejercicio por importe de 1.000 €. – Las cuotas de alquiler del año 2009 abonadas por anticipado en el año 2008, que figurará en el balance de situación en el epígrafe «periodificaciones» como gasto anticipado por importe de 1.000 €.

• Correcciones de valor: consisten en realizar una serie de anotaciones que reco-

gen la pérdida de valor que pueden sufrir algunos activos por diversos motivos. Las correcciones de valor son de dos tipos: amortizaciones y deterioros de valor. Se analizarán en el capítulo 6.

• Reclasificación de deudas: se trata de traspasar los vencimientos del largo plazo al corto plazo con la finalidad de informar adecuadamente sobre los pasivos corrientes y no corrientes. Este proceso es muy importante para el análisis de la información económico-financiera, como veremos en el Capítulo 7 de este manual.

• Regularización de las existencias: consiste en reflejar el coste de las existencias

que quedan en el almacén al final del período contable, teniendo en cuenta las existencias iniciales, las compras y las ventas de dicho período. Se trata de calcular la variación de existencias sufrida en el almacén para conocer su consumo en el período. Se utiliza una cuenta intermedia denominada «variación de existencias» que, dependiendo de su saldo, funcionará como ingreso o como gasto, como se estudiará en el epígrafe 5.4.

5.2.3. Asientos de regularización y cierre Los asientos de regularización y de cierre son fundamentales para la elaboración de la cuenta de pérdidas y ganancias y del balance de situación, respectivamente. Es decir, que el contenido de ambos documentos procede de la información contenida en los asientos mencionados. El asiento de regularización consiste en cerrar las partidas de ingresos y gastos para calcular el beneficio o la pérdida del ejercicio mediante una cuenta intermedia o puente denominada «resultado del ejercicio». Las cuentas de gastos, que tienen saldo deudor, pasarán a anotarse al Haber y las cuentas de ingresos, que tienen saldo acreedor, pasarán a registrarse al Debe. De este modo, las cuentas de ingresos y gastos quedarán cerradas, es decir, saldadas (con saldo cero). Mediante el asiento de regularización, la información de las cuentas de ingresos y gastos se traspasa a la cuenta «resultado del ejercicio», que formará parte del patrimonio neto de la entidad. Si su saldo es acreedor significa que hay más ingresos del período que gastos, es decir, que hay beneficios. Si su saldo es deudor significa que hay más gastos que ingresos, es decir, que hay pérdidas en el ejercicio. Todas las partidas del asiento de regularización conforman, de manera ordenada, la cuenta de resultados de la empresa. 192

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EJERCICIO PROPUESTO 5.2. Señala cuáles de las siguientes partidas NO forman parte del asiento de regularización de una empresa: 1. Prestaciones de servicios. 2. Servicios bancarios. 3. Capital social. 4. Resultado del ejercicio. 5. Compras de mercaderías. 6. Suministros. 7. Ingresos por comisiones. 8. Reserva legal. CLAVES: Aquellas partidas de activo, pasivo y patrimonio neto, salvo el resultado del ejercicio, no forman parte del asiento de regularización.

El asiento de cierre consiste en cerrar o saldar las cuentas de activo, pasivo y patrimonio neto propiamente dicho (no de ingresos y gastos, que ya quedaron cerradas con el asiento de regularización) para elaborar el balance de situación. El contenido de las partidas del asiento de cierre conforma, de manera ordenada, el balance de situación de la entidad en cuestión. Las cuentas de activo se cerrarán con una anotación en el Haber y las cuentas de pasivo y patrimonio neto se cerrarán con otra anotación en el Debe.

EJERCICIO PROPUESTO 5.3. Señala cuáles de las siguientes partidas NO forman parte del asiento de cierre de una empresa: 1. Ventas de mercaderías. 2. Reserva estatutaria. 3. Resultado del ejercicio. 4. Sueldos y salarios. 5. Clientes. 6. Deudas a corto plazo. 7. Compras de mercaderías. 8. Acreedores. CLAVES: El asiento de cierre no incluye ninguna partida de ingreso o gasto propiamente dicha.

193

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

Por otra parte, cabe resaltar que el asiento de cierre de un período al revés, es decir, colocando las partidas del Debe en el Haber, coincide con el asiento de apertura del ejercicio siguiente. Esto se debe a que la riqueza del final del período no se destruye sino que se mantiene como la riqueza al inicio del siguiente período. Por ejemplo, si el 31 de diciembre del año X una empresa posee un edificio valorado en 300.000 €, el 1 de enero del año X+1 dicho edificio seguirá reflejándose en el patrimonio empresarial, hasta que se venda o se dé de baja.

5.3. Caso práctico de ciclo contable completo en empresas de servicios Para entender mejor el proceso de ciclo contable completo vamos a realizar un caso práctico sencillo de una empresa de servicios, en concreto, una agencia de viajes. 1. El 1 de junio del año 20X9 se constituye la empresa Viajes, SL, dedicada a organizar viajes para el Imserso, con una aportación en efectivo de su propietario y socio único de 50.000 €.

Se inicia el proceso del ciclo contable de la siguiente forma: 1. Asiento de apertura. Al ser una empresa de nueva creación, el asiento de apertura coincide con el asiento de constitución: D

LIBRO DIARIO

50.000 Caja

H Capital 50.000

D D

LIBRO MAYOR Caja

H

D

50.000

H Capital

H

50.000

2. Hechos contables del ejercicio. Continuaremos el proceso del ciclo contable con el registro de los hechos contables acaecidos durante el ejercicio. En función de las facturas o documentos emitidos o recibidos, se irán contabilizando en el libro Diario y en el libro Mayor las transacciones oportunas. 2. El 15 de junio se recibe y se paga la factura del alquiler del local, en el que la empresa realiza su actividad, por importe de 15.000 €.

D

LIBRO DIARIO

15.000 Arrendamientos

H Caja 15.000

D D

LIBRO MAYOR Caja

50.000

H 15.000

H

D Arrendamientos H 15.000

Sd = 35.000

194

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

La empresa contabiliza un gasto por el alquiler del local y una disminución del dinero en «caja». Nótese que no se abre una nueva cuenta de «caja» sino que se realizan anotaciones en la ya existente. 3. El 1 de julio se compra mobiliario para el local comercial por importe de 12.000 €, pagando la mitad al contado y contrayendo una deuda por el resto a 6 meses.

D

LIBRO DIARIO

12.000 Mobiliario

Caja

H 6.000

Proveedores inmovilizado c/p 6.000

D D

LIBRO MAYOR Caja

50.000

H 15.000 6.000

H

D Mobiliario H 12.000 D Proveedores H

Sd = 29.000

6.000

La compra de mobiliario para esta empresa forma parte de su activo no corriente o inmovilizado ya que lo va a utilizar en su proceso productivo para generar ingresos. La mitad del importe del mobiliario se compra a crédito, es decir, que no se paga en el momento de recibir la factura de compra del mismo, sino seis meses después. Esos proveedores de inmovilizado se recogen en una cuenta específica, que al tener un vencimiento inferior a un año se clasifican como pasivos corrientes. El dinero que queda en «caja» después de los tres primeros asientos es de 29.000 €, como refleja el saldo de dicha cuenta. 4. El 10 de julio se pagan los gastos de luz, agua, teléfono e Internet por importe de 5.000 €.

D

LIBRO DIARIO

5.000 Suministros

Caja

H 5.000

D D 50.000

LIBRO MAYOR Caja

H 15.000 6.000 5.000

H

D Suministros H 5.000

Sd = 24.000

La empresa incurre en unos gastos por «suministros» abonados al contado que hace disminuir el dinero en «caja». 195

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

5. El 15 de julio se cobran al contado 25.000 € por viajes organizados a las islas Canarias.

D

LIBRO DIARIO

25.000 Caja

H

Prestaciones de ss. 25.000

D D 50.000 25.000

LIBRO MAYOR Caja

H

H

D Prestaciones H

15.000 6.000 5.000

25.000

Sd = 49.000

Se ha registrado el cobro de un ingreso por la realización de un servicio, objeto social de la entidad, con lo que el dinero en «caja» aumenta en 25.000 €. Después de esta anotación contable, la empresa posee en «caja» 49.000 €. Una vez realizados los asientos de los hechos contables que suceden en la empresa en un período de tiempo concreto, vamos a proceder a realizar el procedimiento de cierre del ejercicio: 3. Proceso de regularización. Al tratarse de un ejemplo inicial sencillo, no procede realizar ningún tipo de ajuste. 4. Asiento de regularización. Consiste en cerrar las cuentas de ingresos y gastos mediante la utilización de una cuenta intermedia denominada «resultado del ejercicio». Su saldo es el que nos determinará el beneficio o la pérdida del período:  INGRESOS −  GASTOS = ± RESULTADO D

LIBRO DIARIO

H

LIBRO MAYOR

D Arrendamientos H

Por los gastos: 20.000 Resultado Arrendamientos 15.000 del ejercicio Suministros 5.000 Por los ingresos: 25.000 Prestaciones Resultado de servicios del ejercicio

D

25.000

15.000

15.000

H

D Suministros H 5.000

5.000

S0 = 0

S0 = 0

D Prestaciones H 25.000

25.000 S0 = 0

D Resultado del ejercicio H

Gastos

Ingresos

20.000

25.000

Sa = 25.000 – 20.000 = 5.000 BENEFICIOS 196

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

Como se observa en el libro Mayor, todas las cuentas de ingresos y gastos están saldadas y su información se ha trasladado a una única cuenta, «resultado del ejercicio», que agrupa en el Debe la suma de todos los gastos y en el Haber la suma de todos los ingresos. Esas partidas que se cierran con la cuenta intermedia son las que forman parte del contenido de la cuenta de pérdidas y ganancias, ordenadas según establece el PGCE. Si el saldo de la cuenta «resultado del ejercicio» es acreedor, los ingresos son mayores que los gastos y hay beneficios. Si su saldo es deudor, los gastos son mayores que los ingresos y hay pérdidas. En nuestro ejemplo, la suma de los ingresos (25.000 €) es superior a la de los gastos (20.000 €). La empresa ha obtenido un beneficio de 5.000 € (25.000 – 20.000). En cualquier caso, la cuenta «resultado del ejercicio» forma parte del patrimonio neto de la entidad y recoge la riqueza generada por la empresa en un período de referencia. Pertenece a los socios de la entidad, que son los que han aportado el capital inicial para empezar la actividad. 5. Asiento de cierre. Consiste en cerrar las cuentas que quedan abiertas, es decir, las de activo, pasivo y patrimonio neto, incluyendo el saldo de la cuenta «resultado del ejercicio», que se creó en la fase anterior. D

LIBRO DIARIO

H

50.000 Capital 6.000 Deudas 5.000 Resultado del ejercicio Caja 49.000 Mobiliario 12.000

D D

LIBRO MAYOR Capital

50.000

H

50.000

D

H Deudas

6.000

S0 = 0 D

H 6.000

S0 = 0

Resultado del ejercicio

5.000

H 5.000

S0 = 0 D

Caja

49.000

H 49.000

S0 = 0

D Mobiliario H 12.000

12.000 S0 = 0

Para comprobar si hemos realizado correctamente el traspaso de información, la suma de las partidas del Debe (50.000 + 6.000 + 5.000) debe coincidir con la suma de las partidas del Haber (49.000 + 12.000). Todas estas partidas ordenadas según los criterios que se regulan en el PGCE conforman el contenido del balance de situación. Recordemos que el activo se ordena según su grado de liquidez y el pasivo según criterios de exigibilidad. 197

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

En resumen, todos los datos contables se introducen a modo de asientos en el libro Diario, y de este se recoge la información para elaborar el libro de Inventarios y cuentas anuales, como se expone en la Figura 5.1.: Figura 5.1. Flujo de datos del libro Diario al de Inventarios

D

LIBRO DIARIO

H

D LIBRO DE INVENTARIOS Y CUENTAS ANUALES H

a) Asiento de apertura

BALANCE INICIAL BALANCES DE COMPROBACIÓN

b) Asientos contables

(trimestral)

c) Asiento de regularización

CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS

d) Asiento de cierre

BALANCE DE SITUACIÓN MEMORIA ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO

+

ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO

De este modo, en el libro de Inventarios y cuentas anuales aparecerá la siguiente información:

• Balance inicial: Activo

Patrimonio neto

50.000 Caja

Capital 50.000

• Balance de comprobación (antes del cierre): PARTIDAS

S. DEUDOR

Caja

49.000

Mobiliario

12.000

Arrendamientos

15.000

Suministros

S. ACREEDOR

5.000

Capital

50.000

Deudas

6.000

Prestaciones TOTALES

25.000 81.000

81.000

198

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

• Las cuentas anuales: Cuenta de PyG

Balance de situación

+ Ingresos

+25.000

– Arrendamientos

(15.000)

– Suministros Beneficio del ejercicio =

(5.000) 5.000

Activo ANC: Mobiliario 12.000 AC: Caja 49.000 Total A =

Patrimonio Neto Capital 50.000 Beneficio 5.000 Pasivo Deudas 6.000

61.000

Total PN y P 61.000

Estado de flujos de efectivo •  Actividades de explotación: •  Cobros por viajes 

25.000

– Pagos alquileres

– 15.000

– Pagos por la luz y agua – Efectivo op. de explotación

– 5.000 5.000

•  Actividades de inversión •  Pagos por compra de mobiliario 

– 6.000

•  Efectivo op. de inversión

– 6.000

•   NETA DEL EFECTIVO

– 1.000

•  Efectivo al inicio del ejercicio

50.000

•  Efectivo al final del ejercicio

49.000

Estado de cambios en patrimonio neto Capital inicial Reservas

50.000 0

Beneficio generado en el ejercicio Total p. neto

5.000 55.000

Memoria

5.4. Particularidades del cierre del ciclo contable en empresas comerciales Las empresas comerciales se diferencian de las empresas de servicios, principalmente, en que su objeto social consiste en comprar y, a continuación, vender productos, bienes, mercaderías y no en prestar un servicio. Por ejemplo, una librería, una zapatería, una tienda de ropa o de electrodomésticos son empresas comerciales. El tipo de productos que venden estas empresas se denomina en la terminología contable mercaderías. Se trata de bienes comprados y almacenados para su posterior venta, operación con la cual se espera obtener beneficios, cubriendo todos sus costes. Por tanto, no se produce ninguna transformación del bien cuando una empresa comercial lo compra. 199

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

Hay diferentes formas de contabilizar el funcionamiento de las mercaderías. El PGCE establece como criterio el denominado método especulativo. Se trata de contabilizar cada operación que se realice con las mercaderías en una cuenta distinta. En total, se utilizan cuatro cuentas básicas –en el Capítulo 6 analizaremos algunas más– para registrar las operaciones de mercaderías, que son:

• «Mercaderías»: esta cuenta forma parte del activo corriente y recoge el coste de

las existencias que se encuentran en el almacén a la fecha del balance de situación. En el balance de situación inicial (a principios del ejercicio) se recogerá el importe del coste de las mercaderías iniciales. En el balance de situación final (al cierre del ejercicio) se recogerá en esta cuenta el precio de adquisición o coste de las mercaderías finales. Es decir, en una misma cuenta se registran las mercaderías iniciales y finales.

• «Compras de mercaderías»: recoge el producto del número de unidades com-

pradas por su precio de adquisición. Se incluyen todos los gastos adicionales a la compra: transporte, seguros… El valor de los descuentos realizados, cualquiera que sea su naturaleza y siempre que se encuentren en factura, disminuirá el importe de la compra.

• «Ventas de mercaderías»: incluye el resultado del número de unidades vendi-

das por su precio de venta al público. El valor de los descuentos realizados, cualquiera que sea su naturaleza y siempre que se encuentren en factura, disminuirá el importe de la venta.

• «Variación de existencias»: al cierre del ejercicio esta cuenta recoge el movimien-

to de las existencias iniciales y finales de mercaderías. Es decir, las existencias iniciales del balance de situación, recogidas en la cuenta «mercaderías», no se modifican por las compras y las ventas realizadas. Las mercaderías al final del ejercicio no tienen por qué coincidir con las mercaderías al inicio del mismo. Por este motivo se utiliza una cuenta intermedia que ajusta el importe del coste del almacén.

De manera esquemática, en la Figura 5.2. se muestra el tratamiento contable de las cuentas de mercaderías: Figura 5.2. Tratamiento contable de las cuentas de mercaderías

COMPRAS

GASTO

VENTAS

INGRESO

Existencias iniciales y finales en almacén

ACTIVO

200

Unit_05_pp186_230.indd 200

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

Para entenderlo mejor, veamos el siguiente ejemplo: Una tienda de electrodomésticos tiene al inicio del ejercicio 10 lavadoras, cuyo coste de adquisición fue de 150 € cada una. Durante el ejercicio compra 50 lavadoras más y vende 56 unidades. ¿En qué cuentas se recogen estas operaciones?

• Las 10 lavadoras iniciales a un precio de adquisición de 150 € se recogen en la cuenta «mercaderías» por importe de 1.500 €.

• Las 50 lavadoras compradas (suponemos, para no complicar el ejercicio, al mismo precio de adquisición que las mercaderías iniciales) se recogen en la cuenta «compra de mercaderías» por importe de 7.500 €.

• Las 56 lavadoras que se venden se recogen en la cuenta «ventas de merca-

derías» por su precio de venta, que para la valoración del almacén (siempre al coste) no es un dato significativo.

¿Cuántas son las mercaderías finales? Si teníamos 10 unidades al inicio, se han comprado 50 y se han vendido 56, en el almacén queda un total de 4 lavadoras al final del ejercicio sin vender. Es decir, en unidades físicas se calcula con la siguiente ecuación: EXIST. FINALES = EXIST. INICIALES + COMPRAS – VENTAS Hay que tener en cuenta en este momento que el gasto que se ha realizado por la compra es de 50 cuando se han vendido 56 unidades, 6 de las cuales se compraron en el período anterior y hay que incluirlas como gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias. ¿Coinciden las existencias iniciales con las finales? En ningún caso las mercaderías iniciales (10 lavadoras) coinciden con las mercaderías finales (4 lavadoras). El problema contable es que se recogen en la misma cuenta «mercaderías» del balance de situación ambas partidas, las iniciales en el balance de situación al inicio del período y las finales en el balance de situación al final del período. ¿Cómo se soluciona el problema de una única cuenta de «mercaderías»? El problema se soluciona con una cuenta intermedia denominada «variación de existencias». Esta cuenta permite ajustar el importe del coste de almacén mediante el cierre del coste de las mercaderías iniciales y la apertura del coste de las mercaderías finales. El saldo de esta cuenta, que puede ser deudor o acreedor, es el que ajustará el importe del coste de las mercaderías vendidas a las compras. En el ejemplo, la cuenta de mercaderías (Ei) se cierra realizando una anotación en el Haber porque se trata de una cuenta de activo que, al final del ejercicio, ya no existe. Por otra parte, la cuenta de mercaderías (Ef ) se abre realizando una 201

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

anotación en el Debe porque aumenta y es de activo. Para el cálculo de su importe al cierre del ejercicio se realiza un recuento físico de las existencias que quedan en el almacén a dicha fecha. Este procedimiento se denomina inventario. D

Libro Diario

1.500 600

H

V. existencias

Mercaderías (Ei)

Mercaderías (Ef)

V. existencias

1.500 600

Por razones pedagógicas, hemos diferenciado en la misma cuenta las existencias iniciales con Ei de las existencias finales con Ef. Con este asiento hemos dado de baja las existencias que había al inicio del ejercicio y hemos dado de alta las existencias que quedan al final del mismo. Para entender el significado de la cuenta intermedia «variación de existencias» se analiza el libro Mayor: Mercaderías 1.500 (Ei)

1.500 (Ei)

Variación de existencias 1.500 (Ei)

600 (Ef)

600 (Ef)

Sd=900

La cuenta «variación de existencias» tiene saldo deudor. Significa que a nivel contable funciona como si fuera un gasto. Si tuviera saldo acreedor funcionaría como si fuera un ingreso. En ambos casos hay que ajustar el coste del aprovisionamiento o coste de las mercaderías vendidas. Es decir, el coste de compra de las mercaderías en el ejercicio fue de 7.500 por 50 lavadoras, pero se vendieron 56 unidades. Si al coste de compra (7.500 €) le sumamos el coste de compra de las mercaderías almacenadas que también se han vendido en este almacén (900 €), calcularemos el coste de las mercaderías vendidas (56 ud. x 150 €/ud. = 8.400 €). ¿Qué sucedería si no utilizáramos la cuenta «variación de existencias» (VE)? Supongamos que el precio de venta de cada lavadora es de 220 €: Sin VE

Con VE

54  220=

11.880

54  220=

11.880

– Gastos compra 50  150=

(7.500)

54  150=

(8.100)

Ingresos venta Beneficio

=

4.380

3.780

En el primer caso, sin VE, hubiésemos cometido el error de considerar un beneficio mayor que el que corresponde, ya que no habríamos imputado el coste de las cuatro lavadoras que se compraron en un período anterior (su coste se recoge en el valor de las mercaderías iniciales) y que se vendieron en este período. En el segundo caso, con VE, sí se recoge el coste total de las mercaderías vendidas 202

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

(obsérvese que el número de unidades vendidas y compradas es el mismo, lo que no ocurre en el primer caso). Otra cuestión a considerar es si durante el ejercicio se hubiesen vendido menos unidades de las que se compraron en el mismo período. Habría que reducir el importe de la compra para calcular el coste de las mercaderías vendidas. En este caso, la cuenta «variación de existencias» tendría saldo acreedor y figurará restando al agruparse con el saldo deudor del gasto de compras en la rúbrica de «aprovisionamientos» dentro de la cuenta de pérdidas y ganancias. Por ejemplo, si se hubiesen vendido 41 lavadoras en el período, teniendo en cuenta los datos anteriores, ¿cómo se hubiese contabilizado este hecho? Las existencias finales serían de 19 unidades (19 x 150 = 2.850 €), que se quedan en el almacén, es decir, 9 más de las que había inicialmente. El coste de las compras habría que reducirlo porque no se han consumido/ vendido todas las que se compraron en el período. D

Libro Diario

H

1.500

V. existencias

Mercaderías (Ei)

1.500

2.850

Mercaderías (Ef)

V. existencias

2.850

En el libro Mayor la información será la siguiente: Mercaderías 1.500 (Ei)

1.500 (Ei)

2.850 (Ef)

Variación de existencias 1.500 (Ei)

2.850 (Ef)

Sa =1.350

El coste de aprovisionamiento de los productos vendidos es de 7.500 – 1.350 = = 6.150 €, inferior al coste de las compras porque no se han vendido todas las unidades que se compraron en el período sino que algunas de ellas permanecen en el almacén al final del mismo. En el ejemplo anterior hemos partido de una situación irreal al considerar que existe estabilidad de precios. Es decir, que el coste de las lavadoras era igual en el ejercicio anterior que en el de referencia (50 €). Sin embargo, lo normal es que su precio varíe de un período a otro. Cuando existen diferentes precios de compra de las mercaderías, ¿por qué importe valoramos las existencias finales?, ¿y el coste de las mercaderías vendidas? Para solucionar este problema existen diferentes criterios de valoración de las existencias. El PGCE permite a las empresas elegir entre dos:

• El coste medio ponderado (CMP). • El método FIFO (First In, First Out). 203

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

Supongamos el siguiente ejemplo: Una tienda de electrodomésticos tiene al inicio del ejercicio 100 aspiradoras, cuyo coste de adquisición fue de 10 € cada una. Durante el ejercicio se compran 500 aspiradoras, a un coste de 13 € cada una. Se vendieron 550 aspiradoras durante el período a un precio de 25 € la unidad. ¿Cómo se valoran las mercaderías finales? Ef= 100 (Ei) + C (500) – V (550) = 50 aspiradoras nos quedan en almacén. El problema es la valoración de las 50 unidades como existencias finales. Recordemos que en el libro Diario y en el Mayor toda la información debe venir recogida en las unidades monetarias de referencia, es decir, en la moneda en la que la empresa realice la mayoría de sus operaciones. Esta se denomina moneda funcional y normalmente suele ser el euro para las empresas españolas.

• El

método del CMP consiste en realizar la media ponderada del coste de compra de todas las mercaderías compradas. Esa cuantía se utilizará para valorar las mercaderías finales y el coste de las mercaderías vendidas. Se calcula como: * Método CMP: (100  10 + 500  13)/(100  500) = 12,5 €/ud. La valoración del coste de las mercaderías vendidas es: 550 ud.  12,5 €/ud = = 6.875 €. La valoración de las existencias finales es = 50 ud.  12,5 €/ud. = 625 €.

• El método FIFO consiste en valorar las mercaderías al primer coste de entrada, es decir, el coste de las primeras mercaderías en el almacén será el coste de las primeras mercaderías vendidas. Veámoslo con el ejemplo anterior:

* Método FIFO: en teoría, se considera que las mercaderías se van vendiendo al coste siguiendo el orden en el que entraron en el almacén. Primero las mercaderías iniciales en el almacén, es decir, a 10 €. Cuando ya no queden más mercaderías a este precio, utilizaremos el coste de adquisición de las primeras compras, y así sucesivamente. La valoración del coste de las mercaderías vendidas es de 100 ud.  10 €/ud. + 450 ud.  13 €/ud. En total, el coste de aprovisionamiento es de 6.850 €. La valoración de las existencias finales es de 50 ud.  13 €/ud. = 650 €. En resumen, comparando ambos métodos:

Coste mercaderías vendidas Coste existencias finales

MÉTODO CMP

MÉTODO FIFO

6.875 €

6.850 €

625 €

650 €

204

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

El Plan General de Contabilidad, dentro de las normas de registro y valoración, aconseja con carácter general la utilización del método del coste medio ponderado, también denominado del precio medio ponderado, aunque permite el método FIFO «si la empresa lo considerase más conveniente para su gestión». Hay diferencias en ambos métodos, pero, si nos fijamos, la diferencia del coste de las mercaderías vendidas se recoge en el coste de las existencias finales. Por lo tanto, para empresas comerciales en la tercera fase del ciclo contable completo, denominada proceso de regularización, se deberá realizar el ajuste de regularización de mercaderías. Veamos un caso completo: Se constituye una empresa denominada Bota Andaluza, SL, que se dedica exclusivamente a vender botas para montar a caballo. 1. El 2 de diciembre del año 20X9 se constituye la empresa Bota Andaluza, SL con una aportación en efectivo de sus dos propietarios, Sr. Arévalo y Sr. Gallego, de 10.000 € cada uno.

1. Asiento de apertura: D

LIBRO DIARIO

20.000 Bancos

H

Capital social 20.000

D

LIBRO MAYOR

D Bancos H

H

D Capital Social H

20.000

20.000

2. Asientos de las operaciones de la empresa: 2. El día 4 de diciembre la empresa paga mediante transferencia bancaria 1.800 € por el alquiler del local en el que se instala la tienda.

D

LIBRO DIARIO

1.800 Arrendamientos

H Bancos 1.800

D D

LIBRO MAYOR Bancos

20.000

H 1.800

H

D Arrendamientos H 15.000

Sd = 18.200

3. Ese mismo día la empresa compra un ordenador con caja registradora, impresora y escáner por 1.500 €. Paga 500 € en el momento de la compra y se compromete a realizar otros dos pagos iguales cada mes.

205

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

D

LIBRO DIARIO

1.500 Equipos proc. inf. (EPI)

Bancos

H 500

Proveedores inm. c/p 1.000

D D

LIBRO MAYOR Bancos

20.000

H

1.800 500

D

H EPI

H

1.500 D Provee. inm. c/p H

Sd = 17.700

1.000

4. El día 4 de diciembre compra a crédito 300 pares de botas a 40 € cada par.

D

LIBRO DIARIO

12.000 Compra de mercaderías

H

Proveedores 12.000

D D

LIBRO MAYOR Bancos

20.000

H

1.800 500

H

D Compra mds. H 12.000 D Proveedores H

Sd = 17.700

12.000

5. El día 18 de diciembre recibe su primer pedido a través de Internet para el Club de Saltos de Gijón. Realiza la factura por 120 pares a un precio de venta al público de 75 € cada par. Se cobra ese mismo día mediante transferencia bancaria.

D 9.000 Bancos

LIBRO DIARIO

H

Ventas de mercaderías 9.000

D D

LIBRO MAYOR Bancos

H

20.000

1.800

9.000

500

H

D Venta mds. H 9.000

Sd = 26.700

3. Proceso de regularización: al tratarse de un caso muy sencillo solo hay que realizar el asiento de regularización de las mercaderías. Consiste en ajustar el valor del almacén al final del ejercicio y el coste del aprovisionamiento para el período de referencia. Para ello utilizaremos la cuenta intermedia de «variación de mercaderías». No existen mercaderías iniciales, pero al haberse comprado 300 pares de botas y vender 120 pares, quedan 180 en el almacén de la empresa a finales del mes de diciembre. La valoración de las existencias finales es de: 180 ud. x 40 €/ud. = 7.200 €. Recuerda que el almacén siempre se valora al coste, independientemente del precio de venta al público. El saldo de variación de 206

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

existencias es acreedor, de ahí que funcione como un ingreso y ajustará el importe de las compras. De hecho, si las compras del ejercicio suponían 12.000 €, ese importe no es el coste de aprovisionamiento, sino que es menor, de ahí que la cuenta «variación de existencias» reste al importe de la compra en la cuenta de pérdidas y ganancias dentro de la rúbrica «aprovisionamientos». D

LIBRO DIARIO

H

7.200 Mercaderías (Ef) Variación exist. 7.200

D

LIBRO MAYOR

D Mercaderías H

H

D Variación exist. H

7.200

7.200 Sa = 7.200

4. Asiento de regularización: consiste en cerrar todas las cuentas de ingresos y gastos para calcular el resultado y elaborar la cuenta de pérdidas y ganancias. D

LIBRO DIARIO

H

Por los gastos: 13.800 Resultado del ejercicio

D

LIBRO MAYOR

D Arrendamientos H Arrendamientos 1.800 Compras mercad. 12.000

1.800

1.800

H

D Suministros H 12.000

S0 = 0

12.000

S0 = 0

Por los ingresos: 9.000 Venta de mercaderías

Resultado del ejercicio

16.200

7.200 Variación de existencias

D

Ventas

9.000

H 9.000

S0 = 0

D Variación existencias H 7.200

7.200 S0 = 0

 INGRESOS −  GASTOS = ± RESULTADO D Resultado del ejercicio H

Gastos 13.800 Ingresos 16.200 Sa = 16.200 – 13.800 = 2.400 BENEFICIOS

5. Asiento de cierre: tiene como finalidad cerrar todas las cuentas de activo, pasivo y patrimonio neto para elaborar el balance de situación al final del ejercicio. 207

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

D

LIBRO DIARIO

H

D

20.000 Capital social 1.000 Proveedores inmovilizado c/p

Bancos

26.700

EPI

1.500

Mercaderías

7.200

H

D Capital social H

D Proveedores H

20.000

12.000

20.000

12.000

S0 = 0

S0 = 0

Resultado ejercicio D H

D Prov.Inmov. H

12.000 Proveedores 2.400 Resultado del ejercicio

LIBRO MAYOR

5.000

1.000

5.000

S0 = 0

S0 = 0 D Bancos H

1.000

D EPI H

D Mercaderías H

26.700 26.700 1.500 1.500 7.200 S0 = 0

7.200

S0 = 0

S0 = 0

Una vez finalizado el ciclo contable se elabora el balance de situación con la información contenida en el asiento de cierre y la cuenta de pérdidas y ganancias con los datos recogidos en el asiento de regularización, siguiendo la estructura y el orden establecido por el PGCE. El balance de comprobación es el siguiente: PARTIDAS Bancos

S. DEUDOR 26.700

EPI

1.500

Arrendamientos

1.800

Compras Mercaderías

S. ACREEDOR

12.000 7.200

Capital social

20.000

Proveedores inmovilizado

1.000

Proveedores

12.000

Ventas de mercaderías

9.000

Variación de existencias

7.200

TOTALES

49.200

49.200

208

Unit_05_pp186_230.indd 208

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

Cuentas anuales Cuenta de PyG

Balance de situación

+ Importe cifra negocios +9.000 – Aprovisionamientos

(4.800)

– Arrendamientos

(1.800)

Beneficio del ejercicio =

2.400

Activo ANC: EPI 1.500 AC: Mercaderías 7.200 Bancos 26.700

Patrimonio neto Capital social 20.000 Beneficio 2.400 Pasivo Proveedores inm. 1.000 Proveedores 12.000

Total A =

Total PN y P =

35.400

35.400

Estado de flujos de efectivo •  Actividades de explotación: – Venta mercaderías – Pago arrendamiento – Efectivo op. de explotación

+ 9.000 – 1.800 7.200

•  Actividades de inversión: – Pagos por compra de EPI – Efectivo op. de inversión •  Actividades de financiación: – Aportación capital social – Efectivo op. de financiación  NETA DEL EFECTIVO Efectivo al inicio del ejercicio Efectivo al final del ejercicio

– 500 – 500 + 20.000 20.000 26.700 0 26.700

Estado de cambios en patrimonio neto Capital inicial Beneficio generado en el ejercicio Total Patrimonio Neto

20.000 + 2.400 22.400

MEMORIA

ASPECTOS DESTACADOS 1. El balance de comprobación es una herramienta útil para conocer las cuentas abiertas y su saldo, a modo de resumen del libro Mayor. No hay que confundirlo con el balance de situación, que nos informa de la riqueza patrimonial de una empresa en un momento dado. 2. El ciclo contable completo es el proceso de llevanza de la contabilidad

desde el inicio al final de un ejercicio. Consta de cinco fases:

• Asiento de apertura o de constitución. • Asientos de las operaciones del ejercicio. • Proceso de regularización, en el que hay que realizar cuatro operaciones, que son: – Ajustes de periodificación. – Correcciones de valor. 209

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

– Reclasificación de las deudas. – Regularización de las mercaderías.

• Asiento de regularización, cuyas cuentas recogen el contenido de la cuenta de pérdidas y ganancias.

• Asiento de cierre, cuyos datos permiten la elaboración del contenido del balance de situación.

3. Las empresas comerciales se diferencian de las de servicios en que tienen que realizar el proceso de regularización de las mercaderías, es decir, reajustar el valor contable

del almacén al final del ejercicio así como el coste del aprovisionamiento o coste de las mercaderías vendidas. 4. Para realizar la regularización de mercaderías se utiliza la cuenta intermedia «variación de existencias». Si tiene saldo deudor, suma al importe de las compras y significa que hay más existencias finales que iniciales. Si tiene saldo acreedor, resta al importe de las compras e implica que hay menos existencias finales que iniciales.

ACTIVIDADES AUTOEVALUACIÓN

Este tema es eminentemente práctico. Hay que realizar muchos supuestos para conseguir seguridad en la llevanza de la contabilidad. Después de repasar los aspectos teóricos del tema, señala la respuesta correcta a cada una de las siguientes cuestiones: 1. ¿Cuál de las siguientes afirmaciones relativas al balance de comprobación NO es cierta? a. Recoge las cuentas abiertas de activo, pasivo, patrimonio neto, ingresos y gastos. b. Informa de los saldos de las cuentas abiertas.

2. ¿Cuál de las siguientes partidas forma parte del balance de comprobación pero no del balance de situación? a. Proveedores de inmovilizado a corto plazo. b. Deudores por prestaciones de servicios. c. Prestaciones de servicios. d. Resultado del ejercicio. 3. ¿Qué significado tiene este asiento contable: «1.000 Bancos a Deudores 1.000»? a. Que la empresa ha pagado su deuda a los deudores. b. Que la empresa ha cobrado un derecho de cobro.

c. Forma parte de las cuentas anuales.

c. Que la empresa ha cobrado a sus acreedores.

d. Se realiza con una regularidad trimestral.

d. Que la empresa ha cobrado una deuda.

210

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

4. ¿Cuál es el saldo de la cuenta «variación de existencias» si hay un abono de 4.300 € y un cargo de 2.000 €? a. Saldo deudor por 2.300 €. b. Saldo acreedor por 2.300 €. c. Saldo deudor 6.300 €. d. Esta cuenta no tiene saldo. 5. ¿Cuál es el principio contable que hay que cumplir para la realización de los ajustes de periodificación? a. El principio de prudencia. b. El principio de devengo. c. El principio de uniformidad. d. El principio de periodificación. 6. ¿Cuál es el criterio para ordenar el contenido de las partidas del asiento de cierre en el balance de situación? a. El criterio de liquidez y el de exigibilidad. b. Los criterios de funcionalidad y de liquidez. c. Los criterios de orden y de devengo. d. El criterio de exigibilidad y funcionalidad. 7. Si una empresa posee como existencias iniciales 10 unidades de ordenadores con un precio de adquisición de 500 €, compra 100 ordenadores más durante el período a un precio de adquisición de 580 € y vende todos durante el período, ¿cuál es el saldo de la cuenta «variación de mercaderías»? a. Tiene un saldo deudor por 5.000 €.

b. Tiene un saldo acreedor por 5.000 €. c. Tiene un saldo deudor por 58.000 €. d. Tiene un saldo acreedor por 63.000 €. 8. Una empresa poseía unas existencias iniciales de 10 unidades de un producto a 10 € la unidad. Realiza tres compras durante el ejercicio: compra 1: 10 unidades a 11 €; compra 2: 20 unidades a 12 €, y compra 3: 20 unidades a 15 €. Si la empresa decide utilizar el criterio FIFO, ¿cuál es el valor de las existencias finales si durante el ejercicio ha vendido 57 unidades? a. Las existencias finales se valoran en 145 €. b. Las existencias finales se valoran en 30 €. c. Las existencias finales se valoran en 10 €. d. Las existencias finales se valoran en 45 €. 9. ¿Cuál sería el coste de las mercaderías vendidas en el ejemplo anterior si se decidiera utilizar el método del coste medio ponderado? a. Las mercaderías vendidas tendrían un coste de 712,5 €. b. Las mercaderías vendidas tendrían un coste de 750 €. c. Las mercaderías vendidas tendrían un coste de 684 €. d. Las mercaderías vendidas tendrían un coste de 720 €. 211

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15/04/10 10:58

BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

10. Una empresa posee un contrato anual de alquiler del local en el que realiza su actividad. El 1 de diciembre del año 2009 ha pagado 24.000 €. ¿Cuál es la incidencia de este hecho en la cuenta de pérdidas y ganancias del año 2009 y por qué?

b. Hay un gasto de 2.000 € por el principio de devengo. c. Hay un gasto de 22.000 € por el principio de devengo. d. Hay un gasto de 24.000 € por el principio de devengo.

a. Hay un gasto de 24.000 € por el principio de prudencia.

SUPUESTOS PRÁCTICOS SUPUESTO 13. BALANCE DE COMPROBACIÓN OBJETIVO: Se trata de consolidar el aprendizaje de las masas patrimoniales a las que pertenezcan y de practicar la elaboración del balance de situación y la cuenta de pérdidas y ganancias según los formatos oficiales. La sociedad anónima Ordenata, SL, dedicada a la comercialización de equipos informáticos, presenta a 31 de diciembre de 2009 la siguiente información, una vez realizada la regularización (en unidades monetarias): ELEMENTOS Capital social Terrenos y bienes naturales Proveedores

SALDOS

5.000 300 4.000

Mercaderías

1.500

Construcciones

8.750 250

Acreedores prestaciones ss.

1.000

Deudas l/p entidades crédito

3.000

H.P. acreedora conceptos fiscales Equipos procesos de información

S. ACREEDORES

15.000

Bancos

Clientes

S. DEUDORES

600 1.000 (Continúa)

212

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

(Continuación)

ELEMENTOS

SALDOS

Aplicaciones informáticas

750

Deudores diversos

350

Reserva legal Resultado del ejercicio

S. DEUDORES

S. ACREEDORES

1.000 ¿?

TOTALES TRABAJO A REALIZAR: 1. Formula el balance de comprobación de la sociedad, clasificando los saldos según su signo. 2. Calcula el importe del resultado del ejercicio. ¿Hay beneficios o pérdidas? 3. Elabora el balance de situación de la empresa de manera ordenada. SOLUCIÓN: ELEMENTOS Capital social Terrenos y bienes naturales Proveedores

SALDOS

S. DEUDORES

15.000 5.000

15.000 5.000

300

300

Bancos

4.000

4.000

Mercaderías

1.500

1.500

Construcciones

8.750

8.750

250

250

Clientes

S. ACREEDORES

Acreedores prestaciones ss.

1.000

1.000

Deudas l/p entidades crédito

3.000

3.000

600

600

H.P. acreedora conceptos fiscales Equipos procesos de información

1.000

1.000 (Continúa) 213

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15/04/10 10:58

BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

ELEMENTOS

SALDOS

S. DEUDORES

Aplicaciones informáticas

750

750

Deudores diversos

350

350

Reserva legal Resultado del ejercicio

S. ACREEDORES

1.000

1.000

¿?

¿?

TOTALES

21.600

20.900 + ¿?

El resultado del ejercicio es de 700 €, saldo acreedor, beneficio del ejercicio. BALANCE DE SITUACIÓN DE «ORDENATA, SL» a 31 de diciembre de 2009 ACTIVO

PN Y PASIVO

Terrenos

5.000

Capital social

15.000

Construcciones

8.750

Reserva legal

1.000

Equipos procesos información

1.000

Resultado del ejercicio

Aplicaciones informáticas Mercaderías

750 1.500

700

Deudas l/p

3.000

Acreedores prestaciones

1.000

Clientes

250

Proveedores

300

Deudores diversos

350

H.P. acreedora c. fiscales

600

Bancos

4.000

TOTAL ACTIVO

21.600

TOTAL PN y PASIVO

21.600

SUPUESTO 13BIS. BALANCE DE COMPROBACIÓN La sociedad Casa Reparada, SL se dedica a la rehabilitación de edificios. A 31 de diciembre de 2008 presenta la siguiente información (en miles de euros): ELEMENTOS

SALDOS

Capital social

25.000

Deudas l/p entidades de crédito

10.000

Elementos de transporte

15.000

Clientes

S. DEUDOR

S. ACREEDOR

2.000 (Continúa)

214

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

(Continuación)

ELEMENTOS Pérdidas créditos incobrables

SALDOS

36.500

Servicios bancarios

13.575

Sueldos y salarios

20.000

Intereses de deudas l/p

3.000 650

Subvenciones explotación

1.000

Acreedores por prestaciones servicios

1.350

Valores representativos deuda c/p

2.000

Inversiones financieras c/p en IP

5.000

Mobiliario

2.500

Publicidad, propaganda y RRPP Arrendamientos y cánones Bancos

S. ACREEDOR

700

Prestaciones de servicios

Otros gastos sociales

S. DEUDOR

375 5.000 ¿?

Otros servicios

250

Reserva legal

700

TOTALES TRABAJO A REALIZAR: 1. Formula el balance de comprobación de la empresa, clasificando los saldos de acuerdo con su signo. 2. Determina el resultado del ejercicio del año 2008 y realiza el cierre de la contabilidad. 3. Elabora el balance de situación y la cuenta de pérdidas y ganancias para el ejercicio 2008. (Continúa) 215

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15/04/10 10:58

BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

NUNCA OLVIDES… •   Las pérdidas de créditos comerciales incobrables recogen la disminución de  riqueza por la insolvencia definitiva de un cliente de dudoso cobro. Se considera un gasto de explotación del ejercicio a recoger en la rúbrica «otros gastos de explotación». •   La rúbrica «otros gastos de explotación» en la cuenta de resultados recoge el importe  acumulado de todos los gastos por servicios exteriores, es decir, en este caso: servicios bancarios, publicidad, arrendamientos, otros servicios… •   La cuenta «valores representativos de deuda» recoge el importe de las inversiones a  corto plazo realizadas por la empresa por la suscripción o compra de obligaciones, bonos u otros valores de renta fija. Un bono u obligación es una parte de una deuda. Es decir, una empresa necesita dinero para realizar una gran inversión y acude a los pequeños inversores a solicitar liquidez en vez de a los bancos. De este modo se diversifica el riesgo. Se trata de un activo financiero para la empresa que los posee y una deuda para quien los emite. •   La cuenta «inversiones fi nancieras en instrumentos de patrimonio» recoge las inversiones en derechos sobre el patrimonio, acciones con o sin cotización en mercados de valores. Se trata de un activo para la empresa que las posee y patrimonio neto para el emisor.

SUPUESTO 14. CICLO CONTABLE EN EMPRESAS DE SERVICIOS OBJETIVO: Iniciarse en un caso sencillo de cierre del ciclo contable de empresas de servicios, centrándose en la comprensión del proceso en sí, paso a paso. 1. El 1 de febrero del año 1 se constituye la empresa Servicios Publicitarios, SL, cuya actividad social consiste en la realización de campañas de publicidad en radio y prensa. Sus socios han aportado 40.000 € en efectivo (bancos) y unos locales por valor de 80.000 €, de los que 20.000 corresponden al solar. 2. El 10 de marzo la empresa compra mobiliario para las oficinas por importe de 12.000 € que abonará en 10 meses. 3. Solicita un préstamo a 12 meses a un banco por importe de 20.000 €. Importe que se deposita en c/c. 4. Los gastos de la luz y agua abonados ascienden a 400 €, y los gastos de teléfonos pendientes de pago son de 350 €. 5. El día 10 de abril se llega a un acuerdo con una empresa de trabajo temporal para contratar a un equipo de trabajo cuyos sueldos brutos ascienden a 8.000 €. Operación abonada a través de bancos. 6. El día 11 de abril la empresa factura a unos clientes 10.000 € por una campaña de ventas realizada en Radio Getafe. (Continúa) 216

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

(Continuación)

7. La empresa Juguetes Educativos, SA contrata el 20 de abril con nuestra empresa el diseño de una campaña de publicidad en la revista local de la zona, por la que cobra 1.200 € a través de bancos. 8. El 30 de abril se abonan 1.000 € de intereses del préstamo bancario. TRABAJO A REALIZAR: 1. Registra las anotaciones contables que procedan en la contabilidad de la empresa Servicios Publicitarios, SL, en los libros Diario y Mayor. 2. Realizar los asientos de regularización y cierre de la contabilidad del primer trimestre de la empresa Servicios Publicitarios, SL del año 1. 3. Elabora las cuentas anuales: balance de situación, cuenta de pérdidas y ganancias, estado de cash-flow y estado de variaciones en el patrimonio neto del primer trimestre de la empresa durante el año 1. D

LIBRO DIARIO

H

1.

40.000 Bancos 60.000 Construcciones 20.000 Terrenos

Capital social

2.

12.000 Mobiliario

Proveedores inmovilizado c/p 12.000

3.

20.000 Bancos

Deudas a corto plazo

4.

400 Suministros 350 Otros servicios

5.

8.000 Sueldos y salarios

Bancos Acreedores prestaciones ss. Bancos

120.000

20.000 400 350 8.000

6.

10.000 Clientes

Prestación de servicios

10.000

7.

1.200 Bancos

Prestación de servicios

1.200

8.

1.000 Intereses deudas c/p

Bancos

1.000

REGULARIZACION CONTABLE 9.750 Resultado del ejercicio

11.200 Prestación servicios

Suministros Otros servicios Sueldos y salarios Intereses deudas c/p Resultado del ejercicio

400 350 8.000 1.000 11.200 (Continúa) 217

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15/04/10 10:58

BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

ASIENTO DE CIERRE 120.000 12.000 20.000 350 1.450

Capital social Proveedores inm. c/p Deudas a c/p Acreedores prestaciones Resultado del ejercicio

Construcciones Terrenos Mobiliario Clientes Bancos

60.000 20.000 12.000 10.000 51.800

153.800

153.800

LIBRO MAYOR Es conveniente realizar a la par las operaciones del libro Diario y del libro Mayor. Aconsejamos que se realicen en dos hojas independientes: en una, el libro Diario en el orden cronológico establecido y en la otra el libro Mayor. Cuando hay mucha información es difícil discriminar las partidas de la regulación y el cierre, por este motivo aconsejamos que el libro Mayor se divida en cuatro partes. En la parte de arriba se anotarán las cuentas que pertenecen al balance de situación y en la parte de debajo de la hoja, las partidas de la cuenta de pérdidas y ganancias. En la parte de la izquierda los saldos deudores, y en la parte de la derecha los saldos acreedores. De este modo, el asiento de regularización se realizará con las partidas de la parte inferior del folio y el asiento de cierre con las partidas de la parte superior. D Bancos H 40.000 20.000 1.200

D Construcciones H

400 60.000 8.000 1.000

D Prov. inmov. H

D Capital social H

12.000 60.000

12.000

120.000 120.000

Sd = 51.800 51.800 D Mobiliario H 12.000

D Terrenos H 20.000

12.000 D Clientes H

20.000

D Rdo. Ejercicio H 9.750

11.200

1.450

1.450

Sa = 1.450

10.000 10.000

(Continúa) 218

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15/04/10 10:58

CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

(Continuación)

D Suministros H 400

D Otros servici H

10.000

400 D

D Prestaciones H

350

Sueldos

H

350

1.200

11.200

D Intereses deudas H

8.000

1.000 8.000

1.000

CUENTA PyG de febrero a abril del año 1 Importe neto de la cifra de negocios

11.200

– Gastos de personal

(8.000)

– Otros gastos de explotación

(750) = 2.450

= RESULTADO DE EXPLOTACIÓN = Intereses deudas l/p

(1.000) = (1.000)

= RESULTADO FINANCIERO = RESULTADO DEL EJERCICIO

= 1.450

La empresa ha obtenido un beneficio de 1.450 € durante el primer trimestre de su actividad empresarial. Ha conseguido beneficios en la realización de su actividad principal, aunque tiene unos resultados financieros negativos por el coste de financiación con una entidad bancaria. BALANCE DE SITUACIÓN a 30 de abril del año 1 ACTIVO NO CORRIENTE Terrenos Construcciones Mobiliario

20.000 60.000 12.000

ACTIVO CORRIENTE Clientes Bancos TOTAL ACTIVO

PATRIMONIO NETO Capital social Resultado del ejercicio

120.000 1.450

PASIVO 10.000 51.800

Proveed. inmov. c/p Deudas c/p Acreedores prest.

12.000 20.000 350

153.800

TOTAL PN Y PASIVO

153.800 (Continúa) 219

Unit_05_pp186_230.indd 219

15/04/10 10:59

BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO

Febrero-Abril año 1

Actividades de explotación: Prestación de servicios

+1.200

Gastos de luz

–400

Sueldos

–8.000

Intereses de deuda

–1.000

Efectivo (neto) generado por operaciones de explotación

–8.200

Actividades de inversión:

0

Efectivo (neto) generado por operaciones de inversión

0

Actividades de financiación: Deuda bancaria

+20.000

Efectivo (neto) generado por operaciones de financiación

+20.000

AUMENTO NETO DE EFECTIVO

+11.800

Efectivo al comienzo del ejercicio

40.000

Efectivo al final del ejercicio

51.800

En el PGCE los intereses de deudas se recogen en «operaciones de explotación» porque se trata de pagos periódicos que suelen financiar actividades pertenecientes al ciclo de explotación del negocio. Por su parte, el cobro y pago del principal de las deudas figurará como «operaciones de financiación». ESTADO DE CAMBIOS EN EL PN Febrero-Abril año 1 Capital social Beneficio del ejercicio Total del patrimonio neto

+40.000 + 1.450 41.450

SUPUESTO 14BIS. CICLO CONTABLE DE UNA EMPRESA DE SERVICIOS 1. El 10 de septiembre del año 1 se constituye la empresa Confeti, SL, cuya actividad social consiste en la organización de eventos y fiestas en hoteles y casas particulares. El negocio ha sido fundado por tres socios, que han aportado en total 25.000 € en efectivo, depositados en una cuenta corriente a nombre de la sociedad. 2. El 15 de septiembre se contrata a una gestoría para que realice un estudio económico de viabilidad del negocio. Se pagan 500 € a la firma del contrato. (Continúa) 220

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

(Continuación)

3. El 20 de septiembre se alquila un local comercial abonando como fianza 3.000 € y 5.500 € por gastos de arrendamiento. 4. El 1 de octubre Confeti compra mobiliario por valor de 20.000 €, abonando la mitad al contado y contrayendo una deuda a 8 meses por el saldo pendiente. 5. La empresa compra y consume, durante el mes de octubre, material de oficina: folios, bolígrafos, grapas... por importe de 1.000 €. 6. Se han realizado los siguientes gastos del ejercicio: los gastos de la luz y agua pendientes de pago ascienden a 600 € y los gastos de teléfonos y fax abonados por banco son de 450 €. 7. A través de una empresa de trabajo temporal se ha contratado a animadores y payasos para las fiestas. Se ha acordado que para la primera fiesta, incluido el material que aportan los contratados, pagan 9.000 €. 8. El día 10 de noviembre la empresa Confeti organiza su primera fiesta, para lo que factura 20.000 €, de los que cobra al contado 12.000 € y el resto espera cobrarlo el 10 de diciembre. 9. El 10 de diciembre los clientes abonan a la empresa el saldo pendiente. 10. El 20 de diciembre, en vísperas de las fiestas navideñas, la empresa decide comprar elementos de decoración para las fiestas, de usar y tirar, por importe de 3.000 €. La operación se pagará a 3 meses. TRABAJO A REALIZAR: 1. Registra las anotaciones contables que procedan en la contabilidad de la empresa Confeti en los libros Diario y Mayor. 2. Realiza los asientos de regularización y cierre de la contabilidad. 3. Elabora las cuentas anuales: balance de situación, cuenta de pérdidas y ganancias, estado de cash-flow y estado de variaciones en el patrimonio neto para Confeti, SL durante el ejercicio 1. SUPUESTO 15. REGULARIZACIÓN DE MERCADERÍAS OBJETIVO: Este sencillo ejercicio tiene como finalidad comprender para qué sirve el proceso de regularización de las mercaderías. 1. El día 2 de enero del año 2009 se constituye la empresa Bajosesa con un capital social de 80.000 €, la mitad en dinero depositado en cuentas corrientes a nombre de la empresa y la otra mitad en maquinaria. La empresa se dedica a la compra-venta de planchas de madera para tablones. 2. El día 4 de enero la empresa compra un edificio por 50.000 €, de los cuales 20.000 es el valor del terreno, abonando 10.000 en el momento de la compra, y contrayendo una deuda a 2 años por el saldo pendiente. (Continúa) 221

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

3. El 5 de enero compra 100 tablones de madera por valor de 2.000 €, pagando mediante transferencia bancaria. 4. El 8 de enero compra a crédito 60 tablones a 21 € cada uno. 5. El 10 de enero compra a crédito 30 tablones a 19 € cada uno. 6. El 20 de enero vende 175 tablones por 5.250 € a crédito. TRABAJO A REALIZAR: 1. Anota las operaciones anteriores en los libros contables. 2. Realiza la regularización contable a finales de enero sin tener en cuenta el asiento de regularización de mercaderías. 3. Realiza la regularización y el cierre a finales de enero teniendo en cuenta el asiento de regularización de mercaderías. Utiliza el método FIFO. Compara sus resultados con el método del coste medio ponderado. 4. Analiza las diferencias en el resultado del ejercicio y en el almacén de las mercaderías. 5. Formula el balance de situación y la cuenta de pérdidas y ganancias mensual teniendo en cuenta el punto 4. SOLUCIÓN: FECHA

CUANTÍA D

ELEMENTO D

ELEMENTO H

CUANTÍA H

2/1/2009

40.000 40.000

Bancos Maquinaria

Capital social

80.000

4/1/2009

30.000 20.000

Construcciones Terrenos

Bancos Proveedores inm.

10.000 40.000

5/1/2009

2.000

Compra mercaderías

Bancos

2.000

8/1/2009

1.260

Compra mercaderías

Proveedores

1.260

10/1/2009

570

Compra mercaderías

Proveedores

570

20/1/2009

5.250

Clientes

Venta mercaderías

5.250

31/1/2009

3.830

Resultado ejercicio

Compra mercaderías

3.830

5.250

Venta mercaderías

Resultado del ejercicio

5.250

(Continúa) 222

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

(Continuación)

BALANCE DE SITUACIÓN DE «BAJOSESA» a 31/1/2009 ACTIVO NO CORRIENTE Construcciones Terrenos Maquinaria

30.000 20.000 40.000

PATRIMONIO NETO Capital social Resultado ejercicio

ACTIVO CORRIENTE Mercaderías Clientes Bancos

0 5.250 28.000

TOTAL ACTIVO

123.250

80.000 1.420

PASIVO Proveedores inmov. Proveedores

40.000 1.830

TOTAL PN Y PASIVO

123.250

CUENTA DE RESULTADOS DE «BAJOSESA» ENERO 2000 Importe neto cifra negocios – Aprovisionamiento

5.250 (3.830)

BENEFICIO DEL EJERCICIO =

1.420

El beneficio del ejercicio sería de 1.420 €. Se está suponiendo que se han consumido todas las mercaderías que se han comprado, es decir, 3.830 €, cuestión que no es cierta. Además, las existencias finales (15 tablones) que aparecen en el balance de situación no coinciden con las existencias iniciales (0 tablones). Por estos motivos, es necesario realizar la regularización de las mercaderías. FECHA

CUANTÍA D

ELEMENTO D

ELEMENTO H

CUANTÍA H

2/1/2009

40.000 40.000

Bancos Maquinaria

Capital social

80.000

4/1/2009

30.000 20.000

Construcciones Terrenos

Bancos Proveedores inm.

10.000 40.000

5/1/2009

2.000

Compra mercaderías

Bancos

2.000

8/1/2009

1.260

Compra mercaderías

Proveedores

1.260

10/1/2009

570

Compra mercaderías

Proveedores

570

20/1/2009

5.250

Clientes

Venta mercaderías

5.250

(Continúa) 223

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

FECHA

CUANTÍA D

31/1/2009

ELEMENTO D

ELEMENTO H

0

Var. existencias

Mercaderías (Ei)

285

Mercaderías (Ef)

Var. existencias

Resultado del ejercicio Venta mercaderías Var. existencias Capital social Proveedores inm. Proveedores Resultado ejercicio

Compra mercaderías Resultado del ejercicio

3.830 5.250 285 80.000 40.000 1.830 1.705

CUANTÍA H 0 285 3.830 5.535

40.000 28.000 30.000 20.000 5.250 285

Maquinaria Bancos Construcciones Terrenos Clientes Mercaderías

Total Debe: 123.535; Total Haber: 123.535 EXISTENCIAS FINALES (UDS) = 100 + 60 + 30 – 175 = 15 TABLONES CMP = (2.000 + 1260 + 570)/(190) = 20,15; 20,15 x 15 = 302,25 € FIFO = quedan 15 tablones a 19 € = 285 € BALANCE DE SITUACION DE «BAJOSESA» 31/1/2009 ACTIVO NO CORRIENTE PATRIMONIO NETO Construcciones 30.000 Capital social Terrenos 20.000 Resultado ejercicio Maquinaria 40.000

80.000 1.705

ACTIVO CORRIENTE PASIVO Mercaderías 285 Proveedores inmovilizado Clientes 5.200 Proveedores Bancos 28.000 TOTAL ACTIVO

40.000 1.830

123.535 TOTAL PN Y PASIVO

123.535

CUENTA DE RESULTADOS DE «BAJOSESA» ENERO 2000 FIFO Importe neto cifra negocios – Aprovisionamiento BENEFICIO DEL EJERCICIO =

CMP

5.250 (3.545)

5.250 (3.527,75)

1.705

1.722,25

Nótese la diferencia entre los resultados contables según se utilice uno u otro criterio contable, así como en el valor de las existencias finales, por CMP = 302,25 €.

(Continúa) 224

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

(Continuación)

SUPUESTO 15BIS. CICLO CONTABLE COMPLETO CON MERCADERÍAS A 31 de diciembre de 2008 la entidad Norca, SL presenta el siguiente balance de situación (en millones de euros): ACTIVO

PN Y PASIVO

Terrenos y bienes naturales ............ 10 Construcciones ............................... 30 Maquinaria...................................... 10 Mercaderías ...................................... 5 Bancos ............................................ 15

Capital social .................................. 50 Proveedores ................................... 15 Acreedores ....................................... 5

TOTAL ACTIVO .............................. 70

TOTAL PN y PASIVO ...................... 70

Operaciones realizadas en el primer trimestre de 2009: 1. Compra de mercaderías por importe de 4.000.000 € que se abonan en el momento de la compra. 2. Venta de mercaderías a crédito por importe de 15.000.000 €. 3. Se pagan los sueldos de los trabajadores a través de una empresa de trabajo temporal por 2.000.000 €. 4. Se paga la deuda pendiente con los acreedores. Operaciones realizadas en el segundo trimestre de 2009: 5. Venta de mercaderías al contado por 5.000.000 €. 6. El banco abona a la sociedad 100.000 € como remuneración por el saldo mantenido en la cuenta corriente. 7. A final de ejercicio la sociedad valora las existencias finales en 4.000.000 €. TRABAJO A REALIZAR: 1. Contabiliza las operaciones en los libros Diario y Mayor (apertura, asientos, regularización y cierre). 2. Formula el balance de comprobación a 30 de junio de 2009 y a 31 de diciembre de 2009. 3. Formula el balance de situación según el modelo oficial del PGCE de manera ordenada. 4. Elabora la cuenta de pérdidas y ganancias del año 2009 según el formato del PGCE. 5. Realiza el asiento de apertura de la contabilidad el uno de enero de 2010. (Continúa) 225

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BLOQUE 2 Estados financieros y su proceso de elaboración

(Continuación)

NUNCA OLVIDES… •   La  cuenta  «variación  de  existencias»  puede  tener  saldo  deudor  o  saldo  acreedor.  Siempre figura dentro de la rúbrica «aprovisionamientos» en la cuenta de pérdidas y ganancias, ajustando el importe de las compras del período para calcular el coste de los productos vendidos; sumando si su saldo es deudor y restando si su saldo es acreedor. •   El asiento de apertura de un período es el asiento de cierre inverso correspondiente  al período anterior. La riqueza de un negocio al final del ejercicio coincide con la riqueza de ese mismo negocio al inicio del ejercicio siguiente.

SEMINARIOS SEMINARIO 8. ¿EXISTE EL ESPERANTO EN EL LENGUAJE CONTABLE?

OBJETIVO: Con este seminario vamos a conocer los pasos que se están dando a nivel mundial en un intento de armonización del lenguaje contable.

5. ¿Qué tipo de empresas utilizan el XBRL? Busca en Internet empresas que lo utilicen para presentar su información financiera.

METODOLOGÍA:

6. Analiza la información económicofinanciera de la empresa Cisco. ¿Qué diferencia encuentras con relación a la información de otras empresas?

Mediante la metodología de preguntasrespuestas-preguntas conoceremos qué es el XBRL y su utilidad.

7. ¿Cómo funciona el XBRL? Explícate detalladamente. Ayúdate de un esquema.

CUESTIONARIO:

8. ¿Es el XBRL una solución a la necesidad de armonización de la información contable de las multinacionales?

Responde con detalle a las siguientes cuestiones: 1. ¿Qué significan las siglas XBRL? 2. ¿Para qué sirve el XBRL? 3. ¿Cuál fue el origen del XBRL? ¿Quién fue su creador? 4. ¿Se utiliza el XBRL en la actualidad?

9. Qué iniciativas se están desarrollando en España para potenciar el uso del XBRL? 10. Expón tu opinión personal sobre el XBRL.

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CAPÍTULO 5 Ciclo contable completo

Una vez que has profundizado en el XBRL, lee el siguiente artículo titulado «XBRL en las cuentas anuales: los datos financieros interactivos llegan al Registro Mercantil», de José Meléndez Pineda. Marzo 2009. http://www.xbrl.es/downloads/articulos/Registradores-XBRL_Cuentas_Anuales.pdf

CUESTIONES PARA DEBATIR EN GRUPO:

A continuación, ve el siguiente vídeo: http://www.youtube.com/watch? v=5 F1E-2LkhW8

4. ¿Por qué crees que el Banco de España ha decidido liderar en nuestro país el movimiento a favor del XBRL?

1. ¿Tendrá el XBRL el mismo éxito que el esperanto como lenguaje mundial común? ¿Por qué? 2. ¿Es realmente necesario el XBRL? Posiciones a favor y en contra. 3. ¿Qué opinión te merece el XBRL?

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CASO REAL La empresa WorldCom, la segunda compañía de telecomunicaciones más importante de Estados Unidos, fue portada en muchos periódicos económicos por un fraude contable de importantes dimensiones. WorldCom nace en el año 1997 de la fusión de varias empresas regionales de telecomunicaciones en Estados Unidos. Una de estas empresas fue LDDS, Inc., que seleccionó a uno de sus accionistas, Bernard J. Ebbers1, para que fuera su director dos años después de ser creada. Con una personalidad polémica, se convirtió en cofundador y director ejecutivo de WorldCom, resultante de la fusión de empresas más grande de Estados Unidos. En el año 2005 Ebbers fue acusado de fraude contable y los inversores perdieron más de 11 billones de dólares. El escándalo tuvo dimensiones extraordinarias. Actualmente se encuentra en la prisión de Louisiana cumpliendo 25 años de condena (www.metro.es). En julio del año 2002 WorldCom Group, con más de 30 billones de dólares de ingresos, 104 billones de dólares en activos y 60.000 empleados, entró en bancarrota y su posterior liquidación. En ese momento su valor en los mercados de valores ascendía a 180 billones de dólares. En cuestión de días sus acciones pasaron a no tener valor alguno. Además, más de 20 millones de clientes tuvieron problemas con su conexión telefónica, así como el control del tráfico aéreo de la Federal Aviation Association, la gestión del Departamento de Defensa de Estados Unidos… ¿Cuál fue el fraude contable? Una, entre varias, de las principales irregularidades fue considerar que determinados gastos de explotación eran inversiones, activos. Se trataba de los gastos de alquiler asociados al uso de servicios de red subcontratados, es decir, de las líneas telefónicas. De este modo, la cuenta de pérdidas y ganancias del año 2001, momento de crisis en el sector, registró unos beneficios de 2.400 millones de dólares que deberían haber sido pérdidas por 6.300 millones de dólares. Su finalidad era responder a las expectativas de los inversores en Wall Street, según aseguró el ex director financiero de la compañía, Scott Sullivan. Por otra parte, el informe de la Comisión del Mercado de Valores americana (SEC) constató que se trataba de un procedimiento sistemático, pero el informe de auditoría de Arthur Andersen no detectó ninguna irregularidad. Esta circunstancia, junto con otras relacionadas con casos como los de Enron, Xerox, Parmalat…, generó en Estados Unidos y en Europa una sensación de desconfianza hacia la información contable en general. La solución a estos escándalos, cuyo origen más profundo se encuentra en la responsabilidad y ética de los directivos de las empresas, fue la aprobación en Estados Unidos de la Ley Sarbanes Oxley, conocida por las siglas SOx, en julio del año 2008. Su 1

Si quieres profundizar en su controvertida vida, accede a www. wikipedia.org.

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finalidad es evitar fraudes, entre otros los contables, mediante la protección al inversor. Afecta a todas las empresas que cotizan en la Bolsa de Valores de Nueva York y sus filiales. Roman l. Weil2, profesor de contabilidad en Chicago, critica duramente la falta de conocimientos contables y financieros de los directivos de las empresas y señala textualmente: «Los que han formado parte de consejos de administración tienen visión, sabiduría, talento estratégico, habilidad en el trato con la gente y capacidad de toma de decisiones, pero desde el punto de vista técnico no son necesariamente unos expertos». Y a continuación considera los conocimientos mínimos que deben tener: «En primer lugar, es necesario entender las transacciones que dependan de opiniones personales. En segundo lugar, es necesario comprender los temas contables que surgen a partir de las transacciones: ¿Qué es la cobertura sobre el flujo de efectivo? ¿Se trata de un leasing operativo o de un arrendamiento financiero? ¿Cuánto va a durar el activo?». CONCLUSIÓN: estudiar más contabilidad no está de menos.

«Los consejeros vuelven a estudiar contabilidad», http://www.wharton.universia.net/index.cfm? fa=printArticle&ID=614&language=spanish

2

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Bloque 3 Operaciones empresariales y análisis de la información CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes CAPÍTULO 7 Introducción al análisis económicofinanciero

«Yo creo bastante en la suerte. Y he constatado que cuanto más duro trabajo, más suerte tengo» (Thomas Jefferson)

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Capítulo 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes El objetivo de este capítulo es profundizar en el tratamiento contable de las operaciones más usuales realizadas en las empresas. Analizaremos cómo se registran las nóminas de los trabajadores, posibles retrasos y adelantos del sueldo. También comprenderemos cómo se registran las operaciones de compra y venta de mercaderías, descuentos comerciales, IVA... Analizaremos el registro de los dos tipos de correcciones valorativas y, para finalizar, la contabilización del inmovilizado, de las subvenciones, de las provisiones y del impuesto sobre beneficios.

Índice de contenidos 6.1. Contabilización de las operaciones con los trabajadores 6.2. Contabilización de correcciones valorativas 6.2.1. Amortización 6.2.2. Deterioro 6.3. Contabilización de operaciones con activo corriente 6.3.1. Desglose de mercaderías y cálculo del margen bruto 6.3.2. Contabilización del IVA 6.3.3. Cuentas a cobrar 6.3.4. Inversiones financieras a corto plazo 6.4. Contabilización de operaciones de activo no corriente 6.4.1. Inmovilizado material. Inversiones inmobiliarias 6.4.2. Inmovilizado intangible 6.4.3. Inmovilizado financiero 6.5. Contabilización de operaciones de pasivo 6.5.1. Pasivo financiero 6.5.2. Provisiones 6.6. Contabilización de operaciones de patrimonio neto 6.7. Impuesto sobre beneficios

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MOTIVACIÓN DEL CAPÍTULO Las cuentas anuales de un negocio deben reflejar la imagen fiel de la realidad empresarial. Para el caso de las empresas que cotizan en bolsa, que son las de mayor impacto económico, este proceso es el siguiente: en primer lugar, la información contable es elaborada en el departamento de administración o contabilidad. Periódicamente es analizada por los ejecutivos de la compañía y, posteriormente, por su consejo de administración. A continuación dichos datos son revisados a través de la auditoria correspondiente, la Comisión Nacional de Valores y, si fuese una entidad financiera, por el Banco de España. El siguiente eslabón en el proceso serían los analistas involucrados y, por último, los medios de comunicación, que nos informan de la situación de la entidad y de su perspectivas de futuro. Un estudio de PricewaterhouseCoopers indica que la contabilidad es deficiente desde el punto de vista de las exigencias de información de sus usuarios. Uno de los motivos es la denominada «contabilidad creativa», es decir, el proceso de manipulación o maquillaje de las cifras incluidas en la información de los estados financieros.

La contabilidad creativa se fundamenta en: •   La  posibilidad  de  poder  elegir  un  tratamiento  contable  para  un  determinado hecho contable. Por ejemplo, entre los dos criterios de valoración de las existencias: CMP o FIFO. •   En ocasiones las estimaciones contables sobre situaciones futuras  pueden realizarse de manera optimista o pesimista, como las correcciones de valor. •   Contabilizar  al  cierre  de  cuentas  ventas  no  reales  y  al  principio  del ejercicio siguiente registrar la devolución de las mismas. •   Modificar criterios contables de un año a otro...

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

6.1. Contabilización de las operaciones con los trabajadores de la empresa Los trabajadores son uno de los activos más importantes de las empresas hoy en día. Suponen una ventaja competitiva en el mercado mundial actual ya que los procesos, técnicas, instrumentación, maquinaria… son más fáciles de adquirir o copiar que el saber-hacer (know-how) de los trabajadores, tanto directivos como empleados. Sin embargo, no se puede contabilizar el valor de un trabajador en el balance de situación, salvo excepciones. Se contabilizarán, eso sí, las operaciones relacionadas con su remuneración. Simplificando, cada trabajador supone para la empresa dos tipos de gastos:

• El sueldo bruto de su nómina se denomina contablemente «sueldos y salarios». No se trata del importe que cobra finalmente el empleado, ya que al mismo habrá que deducirle los impuestos y la cuota de la Seguridad Social retenidos en su nombre.

• El coste de la «Seguridad Social a cargo de la empresa»: aquel cuyo fin es cubrir los

gastos sanitarios, prestaciones por desempleo, futuras pensiones… El organismo público Seguridad Social tiene como finalidad cubrir las necesidades sociales de todos los que vivan en territorio español. Para cumplir con su función requiere que cada empleador y cada empleado contribuyan económicamente a su financiación. No se paga en el momento del devengo de la nómina sino que se acumula en la cuenta «Organismos de la Seguridad Social, acreedora» y se abona posteriormente.

Del importe bruto que cobra el trabajador, como ya hemos comentado, hay que deducir:

• El importe estimado de la retención que hace la empresa para el pago del im-

puesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF). Cada mes la empresa retiene al trabajador un porcentaje del sueldo (2%, 17%, 23%...) que depende de las condiciones específicas de cada trabajador (si es fijo o interino, si tiene hijos o no…). Durante los meses de mayo y junio del año siguiente, cada trabajador tiene que realizar la denominada «declaración de la renta», que consiste en declarar al Estado lo que tiene que pagar de impuestos, en función de unos determinados tramos, según lo que ha cobrado realmente (ya ha finalizado el ejercicio sobre el que se informa; es decir, en mayo de 2010 se realiza la declaración del año 2009). A ese importe se le resta la suma de la cuantía retenida cada mes. La declaración puede resultar positiva si al trabajador no le han retenido todo lo que debía pagar a Hacienda, o negativa si al trabajador le han retenido más de lo que debía pagar, y, por tanto, hay que devolverle dicho exceso.

El importe de la retención por impuestos que la empresa practica al trabajador se recoge en la cuenta «Hacienda pública, acreedora por conceptos fiscales». Se trata de un pasivo, ya que estamos realizando la contabilidad de la empresa y esta le debe 234

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

dinero al Estado. La compañía actúa de intermediaria entre el Estado y el trabajador. Esto es, la entidad retiene del sueldo una parte como anticipo al pago de los impuestos de cada trabajador, y posteriormente, la empresa deberá pagar a Hacienda dicho importe. No olvidemos que el trabajador y su familia recibirán una serie de prestaciones, directas o indirectas, del Estado por el pago de sus impuestos, como carreteras, seguridad, sanidad y educación pública gratuitas, programas asistenciales, culturales…, ciclo que ilustra la Figura 6.1. Figura 6.1. Intermediación fiscal de la empresa entre trabajador y Estado

TRABAJADOR

EMPRESA

ESTADO

Fuente: elaboración propia.

• El importe de la Seguridad Social a cargo del trabajador también se deduce de

la nómina del empleado. Cada trabajador tiene que aportar de su sueldo una cuantía para cubrir las prestaciones sociales de su familia y de sí mismo cuando no se encuentre trabajando. Al igual que para el caso de los impuestos, la empresa actúa de intermediaria entre cada trabajador y el Estado. La cuenta que recoge la deuda que contrae la empresa por este concepto se denomina «Organismos de la Seguridad Social, acreedora».

Por tanto, la doble deuda de la empresa, con Hacienda y con la Seguridad Social, se recoge en dos cuentas del pasivo, como ilustra la Figura 6.2.: Figura 6.2. Cuentas acreedoras de Seguridad Social y Hacienda

14243

G A S T O S

SEGURIDAD SOCIAL A CARGO DE LA EMPRESA SUELDO BRUTO DEL TRABAJADOR

Organismos SS, acreedores SUELDO NETO DEL TRABAJADOR Hacienda Pública, acreedora

Fuente: elaboración propia.

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

Veámoslo en el siguiente hecho contable: HECHO CONTABLE 6.1. Los trabajadores de una empresa cobran en un mes una nómina bruta de 10.000 €. Los impuestos retenidos ascienden a 1.500 € y la cuota obrera de la Seguridad Social es de 600 €.

1. ¿Cuánto dinero líquido cobran los trabajadores? El dinero que reciben los empleados asciende a 10.000 – 1.500 – 600 = 7.900 €. 2. Si la cuota patronal de la Seguridad Social es de 3.000 €, ¿cuál es el coste que tiene la empresa por sus trabajadores? El coste de los empleados asciende a 10.000 + 3.000 = 13.000 €. 3. ¿Cuánto recibirá la Seguridad Social de esa empresa? La Seguridad Social ingresará 600 + 3.000 = 3.600 €. 4. ¿Cómo se contabiliza esta operación en el Libro Diario? D 10.000 Sueldos y salarios

H Organismos S. Social, acreedores

600

H. P., acreedora c. fiscales Bancos

1.500 7.900

Organismos S. Social, acreedores

3.000

Por el gasto de la cuota patronal: 3.000 S. Social empresa

En abril, la empresa paga a sus deudas con la H. P. y la S. Social: 1.500 H. P., acreedora c. fiscales 3.600 Organismos S. Social, acreedores

Bancos

5.100

Otras cuentas relacionadas con los trabajadores son:

• «Anticipo de remuneraciones»: recoge el dinero de la nómina adelantado en el

tiempo, es decir, antes de que los empleados presten su trabajo, normalmente a petición del empleado. Se trata de una cuenta de activo pues recoge el derecho de la empresa a que el trabajador cumpla con su obligación de trabajar ya que ha recibido su remuneración previamente.

• «Remuneraciones pendientes de pago»: incluye el importe del salario deven-

gado y aún no pagado al trabajador. Se trata de una deuda que la empresa tiene pendiente porque el empleado ha realizado su trabajo pero la entidad no ha podido pagar. Es una cuenta de pasivo corriente, ya que ninguna persona esperará mucho tiempo para cobrar su nómina. En ese caso, dejará de trabajar.

Veamos cómo se contabilizan ambas operaciones en los Hechos contables 6.2. y 6.3.: 236

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

HECHO CONTABLE 6.2. La empresa Loque, SA anticipa el 10 de septiembre por bancos 1.000 € a un trabajador a cuenta de la nómina del mes de octubre.

El asiento a realizar es: D 1.000

H Anticipo de remuneraciones

Bancos

1.000

La empresa Loque, SA abona a sus trabajadores la nómina del mes de octubre con el siguiente desglose: •  Sueldos: 10.000 €. •  Cuota patronal de la Seguridad Social: 3.000 €. •  Cuota obrera de la Seguridad Social: 600 €. •  Anticipo abonado el 10 de septiembre: 1.000 €. •  Impuestos retenidos al trabajador: 1.500 €. Contabilice este hecho contable.

El asiento en el libro Diario será el siguiente: D 10.000 Sueldos y salarios 3.000 S. Social empresa

H Organismos SS, acreedores

3.600

H. P., acreedora c. fiscales

1.500

Anticipo remuneraciones

1.000

Bancos

6.900

La salida de tesorería mensualmente es de 7.900 €, pero como consecuencia del anticipo entregado en septiembre, la salida de tesorería en el mes de octubre es 1.000 € menor. HECHO CONTABLE 6.3. La empresa Lode, SA abona a sus trabajadores la nómina del mes de octubre, dejando pendientes de pago 500 € por problemas de liquidez. El desglose de la nómina es el siguiente: •  Sueldos: 20.000 €. •  Cuota patronal de la Seguridad Social: 6.000 €. •  Cuota obrera de la Seguridad Social: 1.200 €. •  Impuestos retenidos al trabajador: 3.000 €. Contabiliza este hecho contable.

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

La anotación contable en el libro Diario es: D

H

 20.000  Sueldos y salarios 6.000 S. Social empresa

Organismos SS, acreedores  7.200 H. P., acreedora c. fiscales 3.000 Remuneraciones pendientes de pago 500 Bancos 15.300

La empresa Lode, SA paga la nómina del mes de noviembre, además de las remuneraciones pendientes del mes anterior. El desglose de la nómina es el mismo.

El asiento contable es: D

H

 20.000  Sueldos y salarios 6.000 S. Social empresa 500 Remuneraciones pendientes de pago

Organismos SS, acreedores 

7.200

H. P., acreedora c. fiscales Bancos

3.000 16.300

Obsérvese que la empresa ha tenido que abonar 500 € adicionales de la nómina que quedó pendiente de abonar del mes anterior.

EJERCICIO PROPUESTO 6.1. Indica  a  qué  masa  patrimonial  pertenecen  las  siguientes  cuentas  y  pon  una  X  según el saldo que les corresponda: CUENTAS

MASA

S. DEUDOR

S. ACREEDOR

Remuneraciones pendientes de pago Sueldos y salarios Anticipo de remuneraciones Organismos S. S. acreedores H. P. acreedora conceptos fiscales Seguridad Social a cargo empresa Bancos CLAVES: La nómina y la cuota patronal de la Seguridad Social son cuentas de gastos. El importe de la deuda que la empresa deberá pagar a la Seguridad Social y a Hacienda son cuentas de pasivo, así como la remuneración pendiente de pago. Un anticipo para la empresa es una cuenta de activo, ya que recoge el importe ya pagado por una prestación de servicios del trabajador aún no realizada.

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

6.2. Contabilización de correcciones valorativas Las correcciones valorativas surgen como consecuencia de la aplicación del principio de prudencia establecido en el marco conceptual del PGCE, que expone que «se deberá ser prudente en las estimaciones y valoraciones a realizar en condiciones de incertidumbre (…) se deberán tener en cuenta todos los riesgos (…). Deberán tenerse en cuenta las amortizaciones y correcciones de valor por deterioro de los activos, tanto si el ejercicio se salda con beneficio como con pérdida». Es decir, hay que contabilizar cualquier pérdida de valor de un bien en el ejercicio en el que se produzca, tan pronto como se conozca. Las pérdidas de valor de un bien reciben el nombre de correcciones valorativas y pueden ser de dos tipos: • Pérdidas sistemáticas en el tiempo: como consecuencia del uso, el paso del tiempo o la obsolescencia técnica, es decir, el desfase tecnológico. Este tipo de pérdidas de valor irreversibles reciben el nombre de «amortizaciones» • Pérdidas puntuales o discontinuas: producidas por alguna circunstancia que haga disminuir el valor de un bien, como, por ejemplo, la inundación de una nave industrial. Pueden ser reversibles, es decir, que el bien puede recuperar su valor inicial si, por ejemplo, la inundación no tiene efectos en las mercaderías almacenadas. Este tipo de pérdidas de valor reciben el nombre de «deterioros de valor». Tanto las amortizaciones como el deterioro tienen el mismo impacto económico-financiero, es decir, que se contabilizan igual todas las correcciones valorativas: una cuenta de gasto y otra cuenta correctora de activo. Hay un efecto en la cuenta de resultados del ejercicio y una disminución del valor de sus activos en el balance de situación de la empresa. 6.2.1. Amortización El término contable «amortización» tiene dos acepciones, dependiendo del contexto en el que se utilice. Cuando se trata de la amortización de una deuda significa que se devuelve o cancela una deuda. Este es el concepto financiero de la amortización. Cuando se trata de la amortización de un activo significa que se está depreciando, es decir, está perdiendo valor. Es el concepto técnico de la amortización. Esta segunda acepción es la que vamos a estudiar a continuación. La amortización es la expresión contable de la depreciación de un bien, de la pérdida de valor de un activo. Se trata de una pérdida sistemática, gradual e irreversible producida por diversas causas, como el uso o depreciación funcional (por ejemplo, cuantas más unidades produce una máquina, más se deprecia), el paso del tiempo o depreciación física (por ejemplo, cuando se compra un coche, aunque no se use, al día siguiente ya pierde valor) o la obsolescencia técnica (es decir, que surjan en el mercado nuevos modelos o procedimientos). Esta última causa es externa, depende del mercado, mientras que las dos anteriores son causas internas, dependen de decisiones empresariales. 239

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

Solo se amortizan los bienes que tienen vida útil definida. Los terrenos, por ejemplo, tienen una vida útil indefinida y, por tanto, no se amortizan. Tampoco se amortizan los bienes en proceso de elaboración. La amortización se puede calcular mediante varios métodos. Los más utilizados son:

• El método lineal. • El método de amortización decreciente. • El método de unidades de producción. Todos estos métodos calculan la cuota de amortización según la vida útil del bien y de su valor residual. La vida útil de un bien es el período durante el cual la empresa espera utilizar el activo, y se puede medir en unidad temporal (años, meses…) o en número de unidades físicas, por ejemplo, en unidades producidas. El valor residual es el importe estimado en el momento actual que la entidad puede obtener por la enajenación del activo al término de su vida útil, después de deducir los costes estimados por su venta. Se conoce en el lenguaje coloquial como el «valor de la chatarra».

EJERCICIO RESUELTO 6.1. Si la vida útil de un bien es de 500.000 unidades y en cada ejercicio se producen 50.000 unidades, el número de años de uso del bien será de 10 años. Si su precio fue 5.000.000 € y su valor residual es cero, ¿cuál es la cuota a imputar en el ejercicio económico según el método lineal? Cuota anual =

importe amortizable (coste del activo – valor residual) vida útil

Cuota anual = 5.000.000/10 años = 500.000 €/año La anotación contable en el libro Diario sería como se expresa en la Figura 6.3.

Figura 6.3. Anotación de la cuota de amortización en el libro Diario Amortización del inmovilizado

Amortización acumulada del inmovilizado

GASTO DEL EJERCICIO: Expresión contable de la función económica de la amortización

CORRECTORA DE ACTIVO: Expresión contable de la función financiera de la amortización. Acumula las depreciaciones totales sufridas

Cuenta de resultados del  ejercicio (gastos explotación)

Balance de situación (menor valor del inmovilizado)

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

La denominada función económica de la amortización se refiere a la consideración de esta como un gasto más del ejercicio. El desgaste de la maquinaria se tiene que incluir en el coste de producción de los bienes que fabrica con la finalidad de que se recupere vía precios. Es decir, que si se venden todos los productos fabricados por una maquinaria se podrá comprar una nueva cuando finalice su vida útil. Esta es la función financiera de la amortización y es muy importante porque, en caso contrario, será difícil financiar otra maquinaria nueva. Así, poco a poco, la firma recupera a través de sus ingresos la pérdida de valor de sus activos, va creando un fondo y cuando llegue la hora de renovarlos no tendrá que solicitar financiación ajena. Hay que tener en cuenta que en situaciones de crisis económica o de alto endeudamiento es muy difícil acceder a préstamos bancarios. Al final de la vida útil de los bienes, la empresa recuperará el dinero invertido inicialmente, volviendo a comenzar el proceso de nuevo. De este modo, con la amortización se evita la descapitalización de la empresa. Es un asiento obligatorio que hay que realizar cada ejercicio, tanto si hay beneficios como pérdidas. Otra cuestión que se escapa del objetivo de este manual son los aspectos fiscales de la amortización, aunque es conveniente saber que la amortización es un gasto deducible fiscalmente, hasta unos límites fijados en las tablas fiscales, lo que supone una disminución del importe a pagar por el impuesto sobre beneficios. 6.2.2. Deterioro de valor El concepto de «deterioro de valor» es la expresión contable de la depreciación no sistemática de un bien cuando existe una pérdida potencial en relación a su valor contable. Dependiendo del activo en concreto, el deterioro se calculará de diferente forma. Veamos el caso particular de los inmovilizados no financieros, las existencias y los derechos de cobro.  Caso del inmovilizado material e intangible

Al cierre del ejercicio se debe analizar, según el principio de prudencia, el precio de adquisición o coste del bien y compararlo con el valor recuperable. Las dos situaciones que pueden producirse son:

• Cuando el valor neto contable es mayor que el importe recuperable, hay que

dotar un deterioro. Si en ese momento se vendiera ese bien, el deterioro reflejaría la pérdida potencial que sufriría la empresa. La Figura 6.4. ofrece de manera esquemática cuándo habría que dotar un deterioro.

• Cuando el valor neto contable es inferior al importe recuperable, no se puede registrar el beneficio potencial. Si hubiera contabilizado un deterioro, habrá que eliminarlo y, en caso contrario, no habrá que realizar ninguna anotación contable. 241

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

Figura 6.4. Condición para dotar un deterioro

Valor contable

>

Importe recuperable El mayor valor de entre:

P. adquisición – amortización acumulada

Valor razonablecostes venta

Valor de uso: valor actual de los flujos futuros de efectivo estimados

Fuente: elaboración propia.

La anotación contable en el libro Diario cuando se dota un deterioro es la que expresa a continuación la Figura 6.5.: Figura 6.5. Anotación en el libro Diario de la dotación de un deterioro D

Pérdidas por deterioro del inmovilizado

Deterioro de valor del inmovilizado

Cuenta de gastos:  depreciación estimada

Cuenta correctora del activo:  sobrevalorado

Cuenta de resultados  (gastos explotación)

Balance de situación (menor valor del activo)

H

Fuente: elaboración propia.

A fecha de cierre del balance de situación, la entidad evaluará si existe algún indicio de deterioro de valor de algún activo y estimará su importe recuperable. Los indicios pueden analizarse según fuentes de información externas (valor de mercado, cambios significativos del entorno legal, variaciones de los tipos de interés del mercado…) o internas (evidencia de deterioro físico de un bien, cambios en su uso, que se encuentre ocioso, que el rendimiento económico del activo sea inferior o peor al esperado, disminuciones en los flujos de efectivo previstos…). En ocasiones, puede revertirse la pérdida por deterioro al desaparecer las causas que la originaron. El importe de la reversión es su valor recuperable: como máximo, su valor contable. La reversión es una cuenta correctora del gasto de deterioro dotado inicialmente, por lo que se reconocerá su impacto en el resultado del ejercicio. En la cuenta de resultados se recogerá en la rúbrica «deterioro» como diferencia neta entre las dotaciones y las reversiones realizadas. Esta partida funciona como si fuera un ingreso y tiene saldo acreedor. La Figura 6.6. muestra cómo afecta la reversión a la cuenta de resultados del ejercicio: 242

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

Figura 6.6. Reversión del deterioro del inmovilizado D

Deterioro de valor del inmovilizado

Reversión del deterioro del inmovilizado

H

Anulación de la cuenta correctora del activo

Cuenta de Ingresos: compensación  del deterioro contabilizado como gasto

Balance de situación

Cuenta de resultados  del ejercicio

Fuente: elaboración propia.

Veamos un ejemplo. Una maquinaria fue comprada por 35.000 € y ha sido amortizada en 5.000 €. En el ejercicio 2007 se contabilizó una pérdida por deterioro de 5.300 €. Al final del ejercicio 2008 desaparecen las causas del deterioro. En el libro Diario se recogerá la siguiente anotación contable: D

H

5.300 Deterioro de valor del inmovilizado Reversión del deterioro del inmovilizado 5.300

En el caso del inmovilizado no financiero, el deterioro se ajusta al cierre de cuentas. Es decir, se dota más si es necesario o se reduce el ya existente si fuera excesivo.  Caso de las existencias

Las existencias, como el inmovilizado, también pueden sufrir depreciación potencial. Para el cálculo del deterioro de las existencias finales que se encuentran en el almacén se enfrentará el valor contable o precio de adquisición con el valor neto realizable (valor de venta – gastos de comercialización pendientes) y se seleccionará el menor. En la Figura 6.7. se observa el efecto de la aplicación del principio de prudencia en las mercaderías: Figura 6.7. Efecto de la aplicación del principio de prudencia en las mercaderías

PA > VMDO

Deterioro de valor de las mercaderías (Ef en almacén)

Pérdida

PA < VMDO

Las Ef de mercaderías se han revalorizado

No se contabiliza

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En el caso de las existencias, el funcionamiento del deterioro se realiza de manera global, es decir, se anula el deterioro existente (porque corregía las existencias finales del ejercicio anterior) al cierre de cuentas de cada ejercicio y se constituye una nueva dotación por la pérdida de valor estimada sobre las existencias finales. Para la comprensión del deterioro se exponen los siguientes ejemplos: HECHO CONTABLE 6.4. A 31 de diciembre las existencias finales de mercaderías, según el método FIFO,  tienen un valor de 10.000 €. A dicha fecha, el valor de venta es de 12.000 €, pero la empresa ha de incurrir en gastos de venta necesarios por 1.200 €. Contabilice este hecho contable. El valor neto realizable de las existencias finales es de 10.800 € (12.000 – 1.200), que es superior al precio de adquisición de las mercaderías. No hay que contabilizar ningún asiento contable por tratarse de un beneficio potencial, ya que, hasta  que no se haga efectiva la venta, no se podrá reconocer contablemente dicho  beneficio.

HECHO CONTABLE 6.5. Con los mismos datos del ejemplo anterior, a 31 de diciembre del año 1 el valor  de venta es de 11.000 €. Contabilice este hecho contable. El valor de mercado = precio de venta – gastos pendientes = 11.000 – 1.200 = 9.800 €, que es inferior al coste de adquisición. Hay que dotar una pérdida por deterioro de valor de las mercaderías por 200 €.

D

H

200   Pérdida por deterioro de valor de las mercaderías Deterioro de valor de las mercaderías                                     200

Reflejo en el libro Mayor a 31 de diciembre del año 1 Pérdidas y ganancias Pérdida por  deterioro 200

Gasto: Reduce el beneficio del año 1

Evita el reparto de beneficios

Deterioro de valor 200

Cuenta correctora activo: reduce  el valor de las existencias en balance

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

Reflejo en el balance a 31 de diciembre del año 1 ACTIVO Mercaderías 9.800 (10.000 – 200)

Figuran las existencias por su valor neto

HECHO CONTABLE 6.6. A 31 de diciembre del año 2 las existencias finales de mercaderías, según el método FIFO, tienen un valor de 6.000 €. A 31 de diciembre del año 2 el valor de  venta es de 6.500 €, pero la empresa ha de incurrir en gastos de venta por 800 €. Contabilice este hecho contable. Valor de mercado = Precio de venta – gastos pendientes = 6.500 – 800 = 5.700  € y el precio de adquisición es de 6.000 €. Se procede a realizar una anotación en el libro Diario por la pérdida de deterioro  por una cuantía de 300 €. Previamente, se debe anular el deterioro del período anterior, que corregía las existencias finales del año 1.

Asientos contables a realizar a 31 de diciembre del año 2 D

H

Por la cancelación del deterioro de 200 € dotado el año 1 para corregir las Ef del año 1: D 200       Deterioro de valor de las mercaderías  (año 1)

H

Reversión del deterioro de existencias (año 1) Cancelación de la cuenta correctora del valor de las existencias finales del año 1.

¿Dónde se recogería la pérdida  cierta que han sufrido las Ef  del año 1?

300

Cuenta de ingresos que contabiliza la anulación de la pérdida de valor  que afectaba a las Ef del año 1, para no duplicarla. En la cuenta de resultados, corrigiendo las ventas realizadas durante el año 2.

Por el reconocimiento del deterioro de las Ef del año 2: D

H

300 Pérdidas por deterioro de existencias (año 2) Deterioro de valor de las mercaderías (año 2) 300

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

EJERCICIO PROPUESTO 6.2. Indica la masa patrimonial y el saldo de las siguientes partidas: PARTIDAS

MASA

SALDO

Amortización del inmovilizado material Deterioro de valor del inmovilizado material Pérdida por deterioro de valor del inmovilizado material Amortización acumulada del inmovilizado material Reversión por deterioro de valor del inmovilizado material

CLAVES: Los gastos de amortización y la pérdida tienen saldo deudor y el resto, saldo acreedor.  La masa dependerá de la funcionalidad de las cuentas.

 Caso de los derechos de cobro

En el caso de las cuentas a cobrar, pueden sufrir deterioro por posibles insolvencias. Las correcciones valorativas en estas partidas suceden cuando surgen acontecimientos posteriores a su reconocimiento inicial que tengan un impacto negativo sobre los flujos futuros de efectivo inicialmente estimados. Es decir, cuando la empresa sospeche que no va a poder cobrar sus derechos porque la firma que debe pagarlos tiene problemas financieros. Se trata de una sospecha, porque si la insolvencia es definitiva no tiene sentido constituir un deterioro, sino que se darían los derechos de cobro por perdidos definitivamente. El cálculo de la pérdida reversible se hará comparando el valor neto contable o en libros de los derechos de cobro con el valor actual de los flujos futuros de liquidez que se espera obtener, descontados a un tipo de interés. De ambos se tomará el menor. Veamos su representación contable con un ejemplo. El PGCE propone la utilización de dos sistemas para la contabilización del deterioro de insolvencias, el método individual y el método global:  Empresas con pocos clientes

INDIVIDUAL

 Seguimiento individual identificando el cliente moroso, cliente por cliente  Contabilización a medida que se producen los hechos

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

 Empresas con muchos clientes

GLOBAL

 Estimación global de las posibles insolvencias, sin individualizar por cliente  Contabilización al final del ejercicio, antes del cierre 

Ejemplo 1a: Deterioro por el sistema individual. Reversión. – El 10 de marzo la empresa A vende mercaderías a la firma F por importe de 10.000 €, a cobrar en 6 meses. D 10.000  Clientes

H Ventas de mercaderías

10.000

– El 10 de abril la empresa A tiene sospechas importantes de que F puede estar rozando la suspensión de pagos y contabiliza la posible (casi cierta) pérdida. D 10.000   Pérdidas por deterioro de créditos  por operaciones comerciales

H Deterioro de valor de créditos por     10.000  operaciones comerciales

– El 10 de septiembre la empresa F abona la deuda. D 10.000 Bancos

H Clientes                                                   10.000

– El deterioro constituido se considera innecesario, por lo que se anula de la siguiente forma: D 10.000   Deterioro de valor de créditos por  operaciones comerciales

H Reversión del deterioro de créditos   10.000 por operaciones comerciales

El impacto en la cuenta de resultados es nulo: 10.000 (I) – 10.000 (G) = 0. Ejemplo 1b: Deterioro por el sistema individual. Insolvencia. – Con los mismos datos del ejercicio anterior, planteamos la situación de que el 10 de septiembre la firma F NO abone la deuda pendiente: D

H

10.000    Pérdidas de créditos comerciales incobrables

Clientes                              10.000

– En este caso, hay que contabilizar una pérdida real porque no vamos a cobrar. Se confirma el impago. Se ha duplicado la pérdida, por lo que debemos corregirla, anulando el deterioro previamente dotado: D 10.000   Deterioro de valor de créditos por  operaciones comerciales

H Reversión del deterioro de créditos   10.000 por operaciones comerciales

El impacto en la cuenta de PyG es negativo por 10.000 €. 247

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

Es muy importante tener en cuenta que: Pérdidas por deterioro

Cuenta de GASTOS. Recoge una pérdida POTENCIAL pero con una posibilidad de reversibilidad.

Pérdidas de créditos comerciales incobrables

Cuenta de GASTOS. Recoge una pérdida REAL, cierta e irreversible.

Ejemplo 2: Deterioro por el método global. – La empresa C vende mercaderías a diversos clientes durante el año 1 por importe de 45.000 €. D

H

45.000  Clientes

Ventas de mercaderías

45.000

– A finales de septiembre derechos de cobro por importe de 5.000 € se dan de baja por considerarse completamente incobrables: D 5.000   Pérdidas de créditos comerciales incobrables

H Clientes                                                     5.000

– Al cierre del ejercicio 1, la empresa C tiene derechos de cobro aún pendientes por importe de 40.000 € y por su experiencia estima que un 5% de los mismos pueden resultar fallidos, por lo que contabiliza la posible pérdida: D H 2.000   Pérdidas por deterioro de créditos por  Deterioro de valor de créditos por      2.000  operaciones comerciales operaciones comerciales

A principios del año 2 la situación de la empresa C es la siguiente: Clientes año 1

Deterioro de valor

40.000

2.000

Valor neto de los clientes = 38.000 =  = 40.000 – 2.000

                          Corrige a los clientes del año 1

Las operaciones realizadas durante el año 2 son: – Por el cobro parcial del derecho y el reconocimiento de la pérdida real: D 38.000 Bancos 2.000     Pérdidas de créditos comerciales  incobrables

H Clientes (año 1)                                      40.000

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

– Se realizan nuevas ventas por 60.000 €: D 60.000  Clientes (año 2)

H Ventas de mercaderías

60.000

Primero: anulamos la cuenta correctora de deterioro porque corrige a clientes del año 1: D 2.000  D   eterioro de valor de créditos por  operaciones comerciales Clientes (año 1)

H Reversión del deterioro de créditos     2.000 por operaciones comerciales

Segundo: contabilizamos el posible deterioro por los clientes del año 2 (60.000 €), por ejemplo 5%: D 3.000   Pérdidas por deterioro de créditos  por operaciones comerciales

H Deterioro de valor de créditos por       3.000  operaciones comerciales (Corrige  a clientes año 2)

6.3. Contabilización de operaciones con activos corrientes En este epígrafe se analiza cómo se contabilizan algunas de las operaciones más comunes de las empresas referidas al activo corriente, por ejemplo, las mercaderías, es decir, los productos que compran y venden las empresas comerciales. Hay que destacar tres aspectos especialmente significativos: la problemática del desglose de mercaderías, la contabilización del Impuesto del Valor Añadido (IVA) y el caso particular de los derechos de cobro que surgen tras la operación de venta de productos o prestaciones de servicios. Se mencionará brevemente el tratamiento contable de las inversiones financieras a corto plazo. 6.3.1. Desglose de mercaderías y cálculo del margen bruto La cuenta «compras de mercaderías» es una partida de gasto. Recoge el importe de la compra (número de productos comprados por su coste unitario) más todos los gastos necesarios adicionales a dicha compra, como por ejemplo, el coste de transportes, seguros… Todos los descuentos sobre compras, cualquiera que sea su naturaleza, suponen una disminución del importe de la compra. En la cuenta de pérdidas y ganancias se agrupa en la rúbrica «aprovisionamientos», que recoge el coste real de las mercaderías vendidas ajustando las compras con la variación de existencias, tal y como se analizó en el tema anterior. La cuenta «ventas de mercaderías» es una partida de ingreso. Recoge el importe del número de unidades vendidas por su precio de venta al público. Todos los descuentos sobre ventas, cualquiera que sea su naturaleza, suponen una disminución del importe de la venta. En la cuenta de pérdidas y ganancias se incluyen dentro de la rúbrica «importe neto de la cifra de negocios». En la Figura 6.8. se resume el carácter de ambas cuentas. 249

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

Figura 6.8. El asiento contable de las compras y ventas de mercaderías

COMPRAS

Importe de las compras más gastos necesarios  menos descuentos en factura

Funcionan como GASTO

Nacen por el Debe

Asiento:            Compras de mercaderías            a            Proveedores/Bancos

VENTAS Funcionan como INGRESO

Importe de las ventas menos descuentos  en factura

Nacen por el Haber

Asiento:              Clientes/Bancos              a              Ventas de mercaderías Fuente: elaboración propia.

Cuando se tenga que registrar un descuento por compras o ventas, se atenderá inicialmente a si se encuentra dentro o fuera de factura. Si los descuentos NO se incluyen en factura, su tratamiento contable es diferente. Hay que especificar la naturaleza del descuento y su tratamiento contable, como se ve en la Figura 6.9.: Figura 6.9. Naturaleza del descuento y su tratamiento contable Rappels por compras

Volumen de operación. Correctora de compras

Haber

Devoluciones de compras

Devolución física y otros descuentos. Correctora de compras

Haber

Descuentos sobre compras por pronto pago

Por pagos al contado

Haber

Rappels sobre ventas

Volumen de operación. Correctora de ventas

Debe

Devoluciones de ventas

Devolución física y otros descuentos. Correctora de ventas

Debe

Descuentos sobre ventas por pronto pago

Por pagos al contado

Debe

Fuente: elaboración propia.

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

Veamos a través de ejemplos prácticos cómo se contabilizan los diferentes tipos de descuentos:

• Caso 1: Compras de mercaderías a crédito por 10.000 €, figurando en factura un descuento por volumen de operación de 200 €.

D 9.800  Compras de mercaderías

Proveedores

H 9.800

Al figurar dentro de factura, el descuento disminuye el importe de la compra en este caso. Es indiferente el tipo de descuento que se realice. • Caso 2: Compras de mercaderías a crédito por 20.000 €. Posteriormente nos conceden una bonificación por 300 €. D 20.000  Compras de mercaderías

Proveedores 

300

Devoluciones de compras

Proveedores

H  20.000 300

Al concedernos la bonificación con posterioridad a la recepción de las mercaderías y, por tanto, después de haberse realizado la factura, se recoge contablemente de manera independiente. Las bonificaciones se contabilizan en la cuenta «devoluciones sobre compras», que corrige el importe de la compra en la cuenta de resultados, es decir, se trata de una cuenta correctora de gastos. Tiene saldo acreedor. • Caso 3: Compras de mercaderías al contado por 15.000 €, figurando en factura un descuento por pronto pago de 100 €. D 14.900  Compras de mercaderías

Bancos

H 14.900

Los descuentos en factura, independientemente de su naturaleza, disminuyen el importe de la compra de mercaderías. El coste real de las compras es 14.900 €.

• Caso 4: Ventas de mercaderías a crédito por 10.000 €, figurando en factura un descuento por volumen de operación de 200 €.

D 9.800  Clientes

Ventas de mercaderías

H 9.800

Del importe de las ventas se descuenta el rappel o descuento por volumen directamente ya que se incluye en factura. Se realiza en el mismo momento que la corriente real de los bienes de la empresa.

• Caso 5: Ventas de mercaderías a crédito por 20.000 €. Posteriormente concedemos una bonificación por 300 €.

D

H

20.000  Clientes

Ventas de mercaderías 

300

Clientes 

Devoluciones de ventas

20.000 300

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

Al realizarse el descuento fuera de factura hay que diferenciar el importe de las ventas reales de la bonificación. Este tipo de descuentos se recoge dentro de la cuenta «devoluciones de ventas». Todos los descuentos sobre ventas fuera de factura disminuyen el «importe de la cifra neta de negocios» en la cuenta de pérdidas y ganancias.

• Caso 6: Ventas de mercaderías a crédito por 15.000 €. Tres días después conce-

demos al cliente un descuento de 100 € por pronto pago por abonar la factura anticipadamente.

D 15.000  Clientes

Ventas de mercaderías

H 15.000

Por el cobro a clientes y el reconocimiento del descuento sobre ventas por pronto pago fuera de factura se realiza la siguiente anotación contable: D 14.900 Bancos

H Clientes 

  15.000

     100   Descuentos s/ventas por pronto pago

Una magnitud cuyo cálculo se ve afectado por desglose de las mercaderías es el denominado margen bruto de la venta de mercaderías. El órgano de gestión estará muy interesado en saber los márgenes de beneficios para tomar decisiones tales como subir el precio de venta al público, reducir costes, regular el volumen de producción… Veamos con varios ejemplos cómo se calcula.

• Caso A: La empresa A compra mercaderías por 20.000 €. Vende todas las mercaderías por 28.000 €.

D + Ingresos por ventas de las mercaderías = – Consumo o coste de las mercaderías compradas = = BENEFICIO BRUTO =

H 28.000 € (20.000) € 8.000 €

No hay existencias finales porque se venden todas las mercaderías compradas. El margen bruto por la venta de las mercaderías es la diferencia entre el precio y su coste.

• Caso B: La empresa B compra mercaderías por 20.000 €. Vende el 50% de las mercaderías por 22.000 €.

D + Ingresos por ventas de las mercaderías = – Consumo o coste de las mercaderías compradas = = BENEFICIO BRUTO =

H 22.000 € (10.000) € (50% de 20.000 euros) 12.000 €

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

En almacén quedan unas existencias finales por importe de 50% de 20.000 = 10.000 €. Además, constatamos que el cumplimiento de las entradas coincide con las salidas de mercaderías, es decir, que el consumo de mercaderías = Ei + Compras – Ef = 0 + 20.000 – 10.000 = 10.000 €.

• CASO C: La empresa C posee al inicio del ejercicio 10 unidades de mercade-

rías cuyo precio fue de 5 €/ud. Durante el ejercicio ha comprado 500 unidades de mercaderías por 2.500 €. Vende 400 unidades a 15 €/ud. Todas las operaciones son a crédito. Las existencias iniciales son de Ei = 10 uds. x 5 = 50 €.

El importe de las compras asciende a 500 uds x 5 €/ud = 2.500 €, pero no todas ellas se venden. Hay existencias finales por Ef = (10 + 500 - 400) x 5 € = 110 uds. x 5 € = 550 €. El importe de las ventas es de

400 uds. x 15 € = 6.000 €

Coste de las compras de mercaderías vendidas  400 uds. x 5 € =

(2.000 €)

= BENEFICIO BRUTO =

4.000 €

Resumiendo, la información de los libros contables sería: D

LIBRO DIARIO

H

Dato informativo Ei = 50

D

LIBRO MAYOR

H

D Mercaderías H Ei = 50

2.500 Compras de  mercaderías

Proveedores 2.500

6.000 Clientes

Ventas mercaderías 6.000

D      Compras      H 2.500

D      Clientes      H 6.000

D Proveedores H 2.500

D Ventas H 6.000

Dato informativo Ef = 550

No se puede calcular el beneficio enfrentando solo compras y ventas ya que hay que tener en cuenta las existencias iniciales y finales del almacén. 253

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

D

LIBRO DIARIO

H

D

LIBRO MAYOR

H

Al cierre de cuentas, antes del cálculo del beneficio, habrá que regularizar las mercaderías. Cerramos las Ei y traspasamos su información a «variación de existencias». 50 Variación de existencias

Mercaderías (Ei) 50

D Mercaderías H

D Var. Exist. H

Ei = 50

Ei = 50

Ei = 50

S0 = 0 Reabrimos las cuenta de «mercaderías» para recoger al cierre de cuentas las existencias  finales que hay en almacén: 550 Mercaderías (Ef)

Variación de existencias

550

D Mercaderías H

D Var. Exist. H

Ef = 550

Ei = 50

Sd = 550

Ef = 550

Sa = 500

Sa = funcionará como  INGRESO

Al cierre del ejercicio, después de la regularización de las mercaderías, se realizará el asiento de regularización de ingresos y gastos para elaborar la cuenta de pérdidas y ganancias: D

LIBRO DIARIO

H

Por los gastos:

D

LIBRO MAYOR

D    Compras    H

2.500  Resultado  a  Compras de  del ejercicio mercaderías        2.500

    2.500          2.500

D

H Ventas

6.000

S0 = 0

H

6.000

S0 = 0

Por los ingresos: Resultado 6.000 Ventas de mercaderías del ejercicio 500 Variación de existencias

6.500

D Var. Exist. H Ei = 50 Ef = 550 500 S0 = 0

D Resultado del ejercicio H

Gastos

Ingresos

2.500

6.500 Sa = 4.000

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

6.3.2. Contabilización del IVA El Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) es un impuesto europeo que grava el consumo, es decir, al consumidor final de un bien o servicio. Para la empresa se trata de un impuesto neutro, no es un gasto ni un ingreso. La entidad actúa como intermediaria entre el Estado, la Hacienda Pública (H. P.), y los millones de usuarios finales, anticipando el impuesto cuando compra y recuperándolo cuando vende. La diferencia entre esos anticipos y recuperaciones puede suponer un pago o una devolución de dicho impuesto a la Hacienda Pública. Esquemáticamente se resume así:

HACIENDA

EMPRESA

CONSUMIDOR FINAL

Dependiendo del bien o servicio de que se trate, el impuesto tiene varios tipos1: • El normal, que grava el bien o servicio con el 18%. • El reducido, que grava con el 4%. • El medio, que es de un 8%. Por ejemplo, la cena en un restaurante está gravada con un 8% de IVA, la compra de un portátil con un 18% y el pan con un 4%. Hay algunos productos que están exentos de IVA, por ejemplo, los gastos de educación o los seguros. Cada operación de compra-venta reconoce un cargo o un abono por el impuesto. Se liquida trimestralmente, salvo grandes empresas en las que la liquidación se hace cada mes. Las cuentas que se utilizan son las siguientes: • H. P., IVA soportado: es el porcentaje del impuesto sobre las compras. Es el importe que la empresa soporta (paga) a sus proveedores cuando realiza la adquisición de un bien o servicio destinado a la venta o prestación de servicios. • H. P., IVA repercutido: es el porcentaje del impuesto sobre las ventas. Es el importe que la empresa repercute (cobra) a sus clientes cuando vende sus productos o presta sus servicios. • H. P., deudor por IVA: recoge el derecho de cobro de la empresa frente a la Hacienda Pública porque se ha soportado más IVA del que se ha repercutido. • H. P., acreedor por IVA: recoge la deuda que la empresa tiene con la Hacienda Pública porque ha recuperado más IVA del que ha soportado. Los tipos del IVA a comienzos del año 2010 son diferentes a los expuestos en este manual (16%, 4%, 7%), pero una reforma entrará en vigor a mediados de este año con los nuevos tipos.

1

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

Veamos el funcionamiento del IVA con un ejemplo, ilustrado en la Figura 6.10. Figura 6.10. Ejemplo de funcionamiento del IVA PRAS A FÁBRICA COM

Compras por 100 € IVA 18% EMPRESA

Ventas por 300 €

Anticipamos IVA por 18 €

100 Compras de mercads. 18 H. P. IVA soportado     Bancos 118 TAS VEN

Recuperamos IVA por 54 €

A CLIENTES

354 Bancos  H.P. IVA Repercutido  54 Ventas de mercads. 300

IVA repercutido 54 – IVA soportado 18 = pago a H. P. 36 €

Por la liquidación del IVA: Por el pago del IVA a H.P.:

54 H. P. IVA repercutido 36 H. P. acreedor por IVA

H. P. IVA soportado 18 H. P. acreedor por IVA 36 Bancos

36

Fuente: elaboración propia.

Cuando se compran las mercaderías, se anticipa el IVA por el 18% del importe de la compra. Cuando se venden las mercaderías, se recupera el 18% de su importe. Al finalizar el trimestre se realizará la liquidación del IVA, que consiste en saldar las cuentas de «IVA soportado» e «IVA repercutido». La diferencia entre ambas determinará el resultado de la declaración:

• Si el IVA soportado > IVA repercutido

H. P. IVA deudor, es decir, la empresa habrá pagado más cuantía de IVA que la que ha cobrado. Tiene un derecho a compensar o a que le devuelvan la diferencia.

• Si el IVA soportado < IVA repercutido

H. P. IVA acreedor, es decir, la empresa habrá cobrado más cuantía de IVA que la que ha pagado. Tiene una obligación de pago frente a la Hacienda Pública.

Los modelos fiscales para la declaración del IVA dependen del tamaño de la empresa. Para empresas pequeñas, los modelos oficiales son dos:

• Modelo 300. Declaración trimestral del IVA: hay que realizar cuatro liquida-

ciones al año, que se realizan los 20 primeros días después de finalizado cada trimestre. Si el resultado tiene saldo acreedor, hay que pagar antes de presentar

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

la declaración, que es obligatorio realizarla telemáticamente. Si el resultado tiene saldo deudor se puede compensar con períodos futuros o se puede solicitar su devolución.

• Modelo 390. IVA resumen del año: en el primer mes del año siguiente al de referencia, la empresa tiene que presentar el modelo resumen de las liquidaciones anuales, incluyendo las liquidaciones trimestrales. Es de carácter meramente informativo.

EJERCICIO PROPUESTO 6.3. Realice la liquidación del IVA de la empresa MMJ, SA con la siguiente información: •   Primer trimestre: La empresa realiza compras por importe de 1.000 € y ventas por importe de 500 €. IVA 18%. •  Segundo trimestre: La empresa compra por 100 € y vende por 200 €. IVA 18%. CLAVES: El primer trimestre tiene saldo deudor. El segundo trimestre tiene saldo acreedor, compensando el saldo «H. P., deudor por IVA» del primer trimestre.

6.3.3. Cuentas a cobrar Otra partida a estudiar en las operaciones de compra-venta son los derechos de cobro, las cuentas a cobrar. Normalmente, estas transacciones se realizan a plazos, es decir, a 30, a 60 o a 90 días, dependiendo del contrato firmado entre la empresa y su proveedor. Las cuentas a cobrar forman parte del activo corriente o del activo no corriente, dependiendo del vencimiento. Se consideran activos financieros y pueden ser de dos tipos:

• Clientes: créditos

a corto plazo por la venta de existencias o prestaciones de servicios cuando esta actividad constituye la actividad principal de la empresa.

• Deudores: créditos a corto plazo por prestaciones de servicios cuando dicha actividad no forma parte de la actividad principal de la entidad.

Las cuentas a cobrar se valoran inicialmente como consecuencia de un contrato con terceros cuando la empresa tiene el derecho legal a recibir efectivo, es decir, cuando se produce la corriente real de bienes o servicios, con independencia del momento de cobro, según el principio del devengo. 257

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

La valoración inicial de las cuentas a cobrar es el valor razonable de las contrapartidas entregadas, es decir, el precio de la transacción más los costes asociados a dicha transacción. Su valoración posterior, o al cierre del ejercicio, se debe realizar al coste amortizado. Sin embargo, el PGC establece que cuando los créditos por operaciones comerciales tengan un vencimiento que no exceda del año y no tengan un tipo de interés contractual, se valorarán por su valor nominal. Si hubiera algún deterioro en la valoración posterior habría que registrarlo contablemente.

EJERCICIO PROPUESTO 6.4. La  empresa  editorial  Lecturas  divertidas,  SA  ha  realizado  una  nueva  campaña  a  principios de año para conseguir nuevas suscripciones anuales a revistas. El 15 de enero recibe la suscripción electrónica de 15 clientes. Cada uno de ellos pagará  120 € al final del período de la suscripción (el 30 de diciembre) mediante transferencia bancaria. Según figura en el contrato, el cliente recibirá la revista en su domicilio los días 2 de cada mes correspondiente. ¿Cuándo se reconoce el ingreso  por esas suscripciones para la empresa editorial? CLAVES: Según el principio del devengo, se debe contabilizar inicialmente los ingresos cuando se envíen las revistas.

Algunas transacciones de compra-venta se documentan a través de facturas. Otras se pueden documentar con un efecto/letra/giro, que es un documento formal de pago que recoge para su poseedor un derecho de cobro y para el emisor una obligación de pago por operaciones de compra-venta. Se recogen en la cuenta «clientes, efectos comerciales a cobrar». Un tipo de operación realizada usualmente por las empresas, generalizada en época de crisis, es el factoring. El factoring es un mecanismo de cobro a los clientes que consiste en que una entidad financiera gestione y anticipe el cobro de facturas. Además de anticipar la liquidez se consigue que los cobros sean en firme, es decir, evitar posibles impagos sin riesgos de futuro, a cambio del pago de una comisión. 6.3.4. Inversiones financieras a corto plazo Los activos financieros están regulados en la normativa contable de nuestro país como instrumentos financieros. De ahí que tengamos que, de forma somera, introducirnos en este concepto de instrumento financiero. Veamos el siguiente esquema que propone la Figura 6.11.: 258

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

Figura 6.11. El concepto de instrumento financiero INSTRUMENTO FINANCIERO

INVERSOR que adquiere un activo financiero

CONTRATO entre 2 partes: simultáneamente

pasivo financiero

EMISOR del instrumento financiero:

instrumento de capital

Fuente: elaboración propia.

Por lo tanto, un instrumento financiero es un contrato entre dos partes que genera simultáneamente:

• un inversor, que adquiere un activo financiero; • un emisor, que es quien lo emite como un pasivo financiero o un instrumento de capital.

A efectos de valoración inicial y posterior, el Plan General de Contabilidad establece la siguiente división de los activos financieros atendiendo a la intención/ finalidad de su adquisición, que recoge la Tabla 6.1.: Tabla 6.1. División de los activos financieros por la finalidad de su compra Finalidad de su compra

TIPOS DE ACTIVOS FINANCIEROS

ESPECULAR

Activos mantenidos para negociar. Adquiridos a corto plazo. Forman parte del activo corriente. Por ejemplo: acciones y obligaciones adquiridas a corto plazo.

OPERACIONES COMERCIALES

Préstamos y partidas a cobrar. Por ejemplo: clientes, créditos concedidos…

MANTENIDAS A LARGO PLAZO

Inversiones mantenidas hasta el vencimiento. Por ejemplo: obligaciones a largo plazo.

ACTIVOS FINANCIEROS  DISPONIBLES PARA LA VENTA  Cajón de sastre

Activos financieros que no encajan en las anteriores categorías o cuya intención de compra aún no se tiene clara.

Las inversiones financieras a corto plazo forman parte del concepto de activo financiero, que es un título valor emitido por entidades públicas o privadas con la 259

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finalidad de obtener financiación. Los activos financieros incluyen instrumentos de patrimonio o acciones, valores representativos de deuda u obligaciones, créditos concedidos a clientes o a otras empresas… Una acción o instrumento de patrimonio es la parte alícuota (igual) de participación en el capital social de una empresa y confiere a su poseedor la condición de propietario de dicha entidad. El valor nominal es el importe de la acción que los socios se comprometen a entregar a la sociedad cuando esta se constituye. Una obligación o valor representativo de deuda es la parte alícuota de participación en una deuda de la empresa y confiere a su poseedor la condición de acreedor de dicha entidad. En este apartado vamos a estudiar de una manera básica el concepto y funcionamiento de la cartera de negociación o activos financieros para negociar. Estos activos son aquellos adquiridos para mantenerlos a corto plazo en la empresa, es decir, para especular. Se trata de obtener beneficios con su compra-venta en un momento determinado. Para su contabilización tenemos que tener en cuenta las siguientes reglas generales:

• Se valoran siempre por su valor razonable y NO se incluyen los costes de la transacción en la operación. Al existir un mercado fiable para la compra-venta de acciones, su valor razonable es su valor de mercado o de cotización. Los costes de transacción no se incluyen porque el usuario de la información, por ejemplo, el gestor de estos instrumentos, desea conocer cuánto ha ganado o perdido en la operación de compra-venta en sí, independientemente de sus costes asociados.

• Las diferencias entre el valor inicial y el valor razonable al cierre del ejercicio se

contabilizan como resultados del período dentro de la cuenta de pérdidas y ganancias. Se trata de una excepción al principio de prudencia, que permite registrar como ingresos los aumentos de valor aún no realizados puesto que todavía no se han vendido.

• Estos activos no sufren deterioro de valor porque su naturaleza indica que van a ser vendidos a corto plazo. Veamos un ejemplo: El 23 de diciembre una empresa adquiere al contado acciones para negociar por 5.000 €. Los costes de transacción abonados ascienden al 1% de su valor. D 5.000   Inversiones financieras a corto plazo  en instrumentos de patrimonio 50

H Bancos

5.050

Otros gastos financieros

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

• Dos posibilidades de contabilización: Si al cierre de cuentas, el 31 de diciem-

bre, el valor de cotización de dichas acciones es de 5.200 €, la anotación contable oportuna sería:

D 200    Inversiones financieras a corto plazo en  instrumentos de patrimonio a

H Beneficios de cartera de negociación 200

• Si al cierre del ejercicio, el valor de cotización de dichas acciones es de 4.950 €, la anotación contable oportuna sería:

D 50 Pérdidas de cartera de negociación

H Inversiones financieras a corto plazo        50 en instrumentos de patrimonio

EJERCICIO PROPUESTO 6.5. Una empresa, para invertir sus excesos de tesorería, compra 500 acciones de Inditex el 9 de diciembre del año 2009. El valor nominal de las acciones es de 1,5 €. Su valor de mercado a esa fecha es de 39,5 €. 1.  Contabiliza la operación de compra de esas acciones. 2.   Contabiliza la anotación contable correspondiente al cierre del ejercicio 2009  si el valor de cotización de las acciones es de 43 €. De igual modo, si su valor de cotización es de 38 €. 3.   Contabiliza la operación de venta de esas acciones el 4 de enero del año 2010  en las dos situaciones anteriores teniendo en cuenta que su valor de cotización es de 40 €. CLAVES: Se contabilizará la compra por el precio de adquisición de las acciones, es decir, 500 acciones x 39,5 € = 19.750 €. El valor nominal es el importe de la acción que cada accionista se compromete a entregar en el momento de constitución de la sociedad. Al cierre del ejercicio se reconocerá en el primer caso un «benefi cio de cartera de negociación» por  1.750 €. En el segundo caso hay una «pérdida de cartera de negociación» por 750 €. Cuando se vendan las acciones se obtendrá una liquidez de 20.000 €. La diferencia entre el importe recibido y el saldo de la cuenta «inversiones fi nancieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio» se recoge en la partida de benefi cio o de pérdida, según proceda.

6.4. Contabilización de operaciones de activo no corriente Dentro de las operaciones que las empresas realizan más comúnmente relativas al activo no corriente destacan las del inmovilizado material, las del intangible y las del inmovilizado financiero. No se trata de ser exhaustivo sino de iniciarse en la contabilización de este tipo de operaciones. 261

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

Todas las cuentas del inmovilizado, en general, se recogen dentro del grupo 2 del PGC. Incluyen:

• Los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en las actividades de la empresa, tanto tangibles como intangibles.

– Los activos intangibles o inmovilizado inmaterial son aquellos que no tienen naturaleza corpórea. Está formado por derechos susceptibles de valoración económica. Por ejemplo, una patente. – Los activos tangibles o inmovilizado material están representados por bienes muebles o inmuebles sujetos a la actividad que es objeto social de la entidad. – Los activos en curso son aquellos en fase de construcción. Incluyen trabajos de adaptación, construcción o montaje al cierre del ejercicio realizados con anterioridad a la puesta en condiciones de funcionamiento de los distintos elementos del inmovilizado material.

• Las inversiones inmobiliarias son aquellos terrenos o construcciones que la em-

presa posee como propietaria, pero que no los utiliza para las actividades de su objeto social sino que están alquilados o cedidos a otras empresas. Hay que diferenciarlas del resto del inmovilizado con fines informativos.

• Las inversiones financieras son aquellos activos financieros cuyo vencimiento, enajenación o realización se espera que se produzcan en un plazo superior a un año. Engloban tanto acciones (instrumentos de patrimonio propio) de partes vinculadas como otras inversiones financieras (participaciones), obligaciones (instrumentos de deuda), créditos concedidos y fianzas constituidas.

El reconocimiento o registro contable de cualquiera de los anteriores elementos del inmovilizado se establece el momento en el que el activo se incorpore al balance de situación de la empresa, es decir, cuando cumpla las dos condiciones siguientes:

• Que sea probable que genere beneficios económicos futuros y • Que el coste del activo pueda ser valorado con fiabilidad. 6.4.1. Inmovilizado material. Inversiones inmobiliarias El inmovilizado material engloba los elementos patrimoniales destinados a ser utilizados en el proceso productivo de la entidad de forma duradera. Se recogerán dentro del inmovilizado material los activos que cumplan las siguientes características:

• Ser activos tangibles, es decir, que se puedan tocar, que tengan naturaleza corpórea.

• Ser activos controlados por la empresa como consecuencia de sucesos pasados, por ejemplo, su compra.

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

• Estar destinados a su uso en la actividad productiva de la empresa para arrendarlos a terceros o con propósitos administrativos.

• Tener una vida útil superior a un ejercicio económico. • Ser utilizados para la obtención de beneficios económicos futuros con su explotación o uso.

Todas la normas del inmovilizado material también se aplicarán para las inversiones inmobiliarias. Se trata de una diferenciación meramente informativa pero que conviene tener en cuenta. También conviene conocer que hay determinados activos no corrientes mantenidos para la venta (ANCMV) que no se recogen dentro del inmovilizado. Son inmovilizados que forman parte del activo corriente porque su plazo de realización es inferior a un año ya que se espera venderlos a corto plazo. Otro grupo de partidas que pueden recoger activos no corrientes materiales son las partidas de inmovilizaciones materiales en curso, es decir, se trata de activos en construcción. Este grupo incluye el coste de los trabajos de adaptación, construcción o montaje al cierre del ejercicio realizados con anterioridad a la puesta en condiciones de funcionamiento de los distintos elementos del inmovilizado material. El inmovilizado material, al igual que el intangible, se reconocerá en los estados financieros, es decir, se incorporará al balance de situación de la empresa, cuando se cumplan dos condiciones:

• Que sea probable que genere beneficios económicos futuros y • Que el coste del activo pueda ser valorado con fiabilidad. En cuanto a los criterios de valoración, son iguales a los del intangible. En la Figura 6.12. se resume la valoración inicial de cualquier elemento del inmovilizado material: Figura 6.12. Valoración inicial de un elemento del inmovilizado material

ión rac l: o l Va icia in

Si se compra del exterior: PRECIO DE ADQUISICIÓN [precio de compra + todos los gastos necesarios (transportes, seguros, aduanas, impuestos no recuperables) – rebajas/descuentos] Hasta que el bien esté en condiciones de funcionamiento Si la empresa lo fabrica internamente: COSTE DE PRODUCCIÓN (precio de adquisición de las materias primas consumidas + mano de obra directa + costes indirectamente imputables)

Fuente: elaboración propia.

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EJERCICIO PROPUESTO 6.6. El 18 de enero del año 1 la empresa Acur, SA ha comprado una maquinaria cuyo  precio de adquisición es de 10.000 €. Los gastos de transporte hasta las ofi cinas  ascienden a 150 €, la instalación a 200 € y se ha obtenido una rebaja de 100 € por  antiguo  cliente.  Los  gastos  de  mantenimiento  anuales  ascienden  a  250  €. ¿Cuál es el precio de adquisición de la maquinaria? CLAVES: Todos los gastos adicionales y necesarios a la compra aumentan el valor de esta siempre  que ocurran antes de la puesta en condiciones de funcionamiento del bien. Aquí, los gastos de mantenimiento son posteriores a su puesta en condiciones de funcionamiento y, por tanto, no se incluyen en su precio de compra.

Otra cuestión significativa en la valoración inicial del inmovilizado material es la capitalización de intereses o activación de gastos financieros. Consiste en que determinados gastos se pueden contabilizar como mayor valor del inmovilizado material siempre que se cumplan unas determinadas condiciones. Este proceso recibe el nombre de activación.

EJERCICIO PROPUESTO 6.7. El 18 de junio del año 1 la empresa Ura, SA ha comprado a crédito una maquinaria cuyo precio de adquisición es de 30.000 €, los gastos de transporte hasta las  oficinas ascienden a 350 € y la instalación, que durará 24 meses, tiene un coste  de 1.500 € en el año 1. Los intereses del préstamo que fi nancia dicho bien devengados durante el año 1 ascienden a 1.200 €. El valor de mercado de la maquinaria a 31 de diciembre del año 1 es de 33.000 €. Calcula el valor de la maquinaria a 31 de diciembre del año 1. CLAVES: Hay que analizar si se cumplen las condiciones exigidas por el PGCE para la activación.  Durante el año 1: la maquinaria aún está en curso, los intereses devengados pertenecen al préstamo en concreto que fi nancia el bien y el precio de adquisición, incluidos los intereses, no supera el valor razonable. El precio de adquisición es de 30.000 + 350 + 1.500 = 31.850 € < 33.000 €.

El PGCE establece como requisitos para la activación de gastos los siguientes:

• Que el activo tenga un período de fabricación o instalación superior a un año para estar en condiciones de uso.

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

• Que los intereses tengan su origen en un préstamo destinado a financiar dicho inmovilizado.

• Que los intereses se hayan devengado antes de la puesta en condiciones de funcionamiento del bien, por ejemplo, durante su proceso de fabricación.

• Que el valor del activo, incluidos los intereses activados, no supere el valor razonable del bien.

En cualquier caso, la empresa tiene obligación de activar los gastos financieros si cumple las condiciones que exige el PGCE. En cuanto a la valoración posterior, es decir, al cierre del ejercicio, los elementos del inmovilizado material se calculan según el esquema de la Figura 6.13.: Figura 6.13. Cálculo del inmovilizado material al cierre del ejercicio

ón aci r o Val erior: t pos

VALOR NETO CONTABLE (precio de adquisición o coste de producción – cuentas correctoras = amortizaciones acumuladas y deterioros de valor acumulados)

Fuente: elaboración propia.

EJERCICIO PROPUESTO 6.8. A 31 de diciembre del año 1 la empresa Sandesa recoge en su balance de situación un elemento de transporte adquirido hace cinco años. Su precio de adquisición fue de 50.000 €. La depreciación sufrida por su uso durante esos cinco años ha sido de 20.000 €. ¿Cuál es su valoración a 31 de diciembre? CLAVES: Hay que calcular su valor neto contable.

Recordemos que el inmovilizado puede sufrir las siguientes pérdidas:

• Pérdidas sistemáticas: amortización = expresión contable de la depreciación sufrida por un bien debido a su uso, al paso del tiempo o a la obsolescencia técnica. Es irreversible. 265

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• Pérdidas puntuales: deterioro de valor = expresión contable de la pérdida ocasional

de un bien, reversible cuando el valor contable es mayor que el importe recuperable.

Con relación a la clasificación de los elementos del inmovilizado material que realiza el PGCE, destacamos las siguientes partidas:

• Terrenos y bienes naturales: recoge el valor de los solares de naturaleza urbana, fincas rústicas, otros terrenos no urbanos, minas y canteras de la empresa. Se incluirán en su precio de adquisición todos los gastos de acondicionamiento necesarios. Hay que tener en cuenta que, por el diferente tratamiento contable, al comprar un edificio se contabilizan por separado el valor del terreno y el de la construcción. Los terrenos no se amortizan porque tienen una vida útil ilimitada.

• Construcciones: recoge el precio de adquisición de las edificaciones solo si se

utilizan en la actividad productiva u objeto social de la entidad. Se incluirán las tasas inherentes a la construcción y demás gastos necesarios hasta su puesta en condiciones de funcionamiento. El valor de las construcciones se amortiza durante su vida útil estimada.

• Instalaciones técnicas: incluye el precio de adquisición de unidades complejas de uso especializado en el proceso productivo. También recoge los repuestos o recambios válidos exclusivamente para estas instalaciones. Un ejemplo de este inmovilizado es una central eléctrica.

• Maquinaria: recoge el importe de compra de un conjunto de máquinas que participan, de una u otra manera, en el proceso productivo de la entidad.

• Utillaje: incluye el precio de adquisición del conjunto de utensilios o herramientas

que se pueden utilizar autónoma o conjuntamente con la maquinaria, incluidos moldes y plantillas. Si la empresa posee utensilios o herramientas con una vida útil inferior a doce meses, figurarán como gastos del ejercicio y no como inmovilizado.

• Mobiliario: en esta partida se incluyen los muebles, materiales y equipos de

oficina no informáticos. No se puede confundir con el material de oficina: clips, folios, bolígrafos… ya que su duración es inferior a un ejercicio económico y, por tanto, no forman parte del inmovilizado.

• Equipos para procesos de información: se incluye el precio de adquisición de ordenadores y demás conjuntos electrónicos: escáner, impresora… Se excluyen los programas informáticos.

• Elementos de transporte: cuenta que agrupa el importe de adquisición de vehículos de toda clase utilizables para el transporte de personas, materiales, animales y mercaderías no incluidos en maquinaria.

Existe una partida cajón de sastre denominada «otro inmovilizado material», que recoge los inmovilizados no incluidos en el resto de los grupos si su duración en la empresa es superior a un año; como, por ejemplo, envases y embalajes cuyo ciclo de almacenamiento sea superior a un año. 266

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

Un ejemplo real de conceptualización de una inversión inmobiliaria se puede ver en el Cuadro Contabilidad en acción 6.1., que recoge la memoria del grupo Telefónica del ejercicio 2007: CONTABILIDAD EN ACCIÓN 6.1. f) Propiedades de inversión (Inversiones inmobiliarias) Las inversiones inmobiliarias se valoran al coste, minorado por la amortización acumulada y las posibles pérdidas acumuladas por deterioro de su valor. Los terrenos no se amortizan, mientras que las demás inversiones inmobiliarias recogidas en este epígrafe se amortizan linealmente a lo largo de su vida útil estimada. Su recuperabilidad es analizada cuando existen indicios de que su valor neto contable pudiera no ser recuperable. El Grupo Telefónica ha recogido en el epígrafe «Propiedades de inversión» del balance consolidado el importe correspondiente a inmuebles no afectos a la explotación y sobre los cuales no se ha defi nido un plan de desinversión a la fecha de formulación de  los estados financieros consolidados.

Un caso particular es la contabilización de los costes de renovación, ampliación o mejora del inmovilizado material, que se consideran gastos del ejercicio como norma general. Si dichos costes suponen un aumento de la capacidad, productividad o alargamiento de la vida útil del bien se contabilizarán como mayor valor del inmovilizado material. Además, en el caso particular de la renovación, deben ser dados de baja del balance los elementos sustituidos. A continuación, vamos a analizar algunos ejemplos de contabilización de las operaciones más significativas del inmovilizado material.

EJERCICIO RESUELTO 6.2. Reflejo en las cuentas anuales de la amortización 1. En enero del año 1 se constituye una empresa individual con una aportación de mobiliario por importe de 20.000 € y 10.000 en efectivo. D 20.000    Mobiliario 10.000 Bancos

H Capital                                        30.000

2.   Durante el ejercicio 1 se compran mercaderías a crédito por importe de 10.000 € y se venden las anteriores mercancías por 15.000 € al contado. D 10.000    Compras de mercaderías 15.000 Bancos

Proveedores Ventas de mercaderías

H 10.000 15.000

3. La vida útil del mobiliario se estima en 10 años y su valor residual se estima en 1.000 €. Se amortiza el mobiliario en función del método lineal.

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Cuota anual de amortización = base de depreciación/vida útil = (precio de adquisición – valor residual)/vida útil = (20.000 – 1.000)/10 = 1.900 D

H Amortización acumulada del inmovilizado material

1.900 Amortización del inmovilizado material

1.900

Regularización contable: 11.900 Resultado del ejercicio       Compras de mercaderías        Amortización del IM  15.000 Ventas de mercaderías Resultado del ejercicio

10.000 1.900 15.000

Asiento de cierre:   20.000  10.000   1.900  3.100

Capital Proveedores Amortización acumulada IM Resultado del ejercicio

Caja/Bancos                                      15.000 Mobiliario                                                          20.000

Balance de comprobación (por saldos): SALDOS DEUDORES Mobiliario  Caja/Bancos 

20.000 15.000

Total 

35.000

SALDOS ACREEDORES Capital  Resultado del ejercicio Amortización acumulada IM  Proveedores Total 

20.000 3.100 1.900 10.000 35.000

Si el empresario decidiera retirar todo el beneficio de la empresa, ¿de qué cuantía se trataría? En teoría puede disponer de 3.100 €, que figuran en la cuenta de resultado del ejercicio. Sin tener en cuenta retenciones fiscales ni las obligaciones mercantiles oportunas, el asiento contable sería: D 3.100

Resultado del ejercicio

H 3.100

Bancos

Balance de situación (por saldos): SALDOS DEUDORES Mobiliario  20.000 Caja/Bancos  11.900 Total 

31.900

SALDOS ACREEDORES Capital  20.000 Amort. acumulada IM  1.900 Proveedores 10.000 Total 

31.900

¿Dónde están los fondos de amortización? En Caja/Bancos ¿Qué hubiera pasado si no se hubieran dotado fondos de amortización? El beneficio hubiera sido = 15.000 – 10.000 = 5.000

Reparto al empresario

En el Activo de la empresa quedarían en caja/bancos 10.000 € en vez de 11.900 (10.000 + 1.900 amortización)

Amortización

Retención de recursos en la empresa. Finalidad: tener fondos para reponer el inmovilizado en el futuro.

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

EJERCICIO RESUELTO 6.3. Renovación del inmovilizado La empresa F procede a la renovación de sus elementos de transporte, cuyo precio de adquisición fue de 50.000 € y su amortización acumulada es de 42.000 €, y decide proceder a su venta en 8.000 € para renovarlos. Los fondos de amortización  están  depositados  en  c/c  bancarias  y  los  nuevos  elementos  de  transporte  tienen un precio de 60.000 €, abonándose los mismos con los fondos obtenidos en el proceso de amortización (valor residual + fondos de amortización acumulados) y contrayendo una deuda a 6 meses por el saldo pendiente.

Por la venta de los elementos de transporte usados: D

H

8.000 Bancos 42.000  Amortización acumulada IM

Elementos de transporte

50.000

La cuenta «amortización acumulada IM» es una cuenta correctora del inmovilizado. Se anula cuando desaparece el inmovilizado al que corrige ya que carece de significación sin el bien de referencia. Por la compra del inmovilizado nuevo: D

H

60.000

Elementos de transporte

Bancos (42.000 + 8.000)  Proveedores de inmovilizado c/p 

50.000 10.000

EJERCICIO RESUELTO 6.4. Renovación del inmovilizado La empresa G, que posee maquinaria cuyo precio de adquisición fue de 80.000 € y su amortización acumulada es de 60.000 €, procede a su venta en 15.000 € para renovarla. Los fondos de amortización están depositados en c/c bancarias y la nueva maquinaria tiene un precio de compra de 90.000 €, abonándose con los fondos obtenidos en el proceso de amortización (valor residual + fondos de amortización acumulados) y contrayendo una deuda a 18 meses por el saldo pendiente.

Por la venta de la maquinaria usada: D 15.000 Bancos 60.000  Amortización acumulada IM 5.000  Pérdidas procedentes del IM

H

Maquinaria

80.000

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Por la compra del inmovilizado nuevo: D

H

90.000

Maquinaria

Bancos (60.000 + 15.000)

75.000

Proveedores del inmov. a l/p 

15.000

EJERCICIO RESUELTO 6.5. Deterioro del inmovilizado La empresa H posee unos solares urbanizables a las afueras de Madrid cuyo precio de adquisición fue de 300.000 € en septiembre del año 1. En mayo del año 2 hay rumores de que la Comunidad Autónoma de Madrid pretende declarar la zona como verde y no urbanizable. La fi rma H estima que dicha decisión puede suponer una bajada del valor de sus  terrenos del 20%, aunque su idea es luchar para evitar tal hecho.

Por la posible pérdida, H decide dotar un deterioro: D

H

60.000    P   érdidas por deterioro del  inmovilizado

Deterioro de valor del inmovilizado 60.000

En septiembre del año 2 la Comunidad de Madrid decide cambiar la califi cación  de la zona, por lo que la empresa H considera que el valor de sus terrenos se ha  recuperado.

D

H

60.000 Deterioro de valor del inmovilizado

Reversión del deterioro del inmovilizado

60.000

EJERCICIO RESUELTO 6.6. Deterioro del inmovilizado La empresa I posee unos terrenos cuyo precio de adquisición fue de 600.000 €, para los que existe contabilizado un deterioro por 20.000 €. Se procede a la venta a crédito de 2 años de dichos terrenos en 580.000 €.

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

D

H

580.000     Créditos a largo plazo por  enajenación del inmovilizado 20.000       Deterioro del valor del  inmovilizado

Terrenos y bienes naturales 

600.000

EJERCICIO RESUELTO 6.7. Activación de gastos La empresa J 1 solicita el 1 de enero del año un préstamo a 5 años a una entidad  financiera por importe de 1.000.000 €. El préstamo no tiene gastos de apertura y  su interés es del 5% anual a pagar por años vencidos, es decir, el 31 de diciembre  de cada ejercicio. La fi rma va a destinar íntegramente este préstamo a fi nanciar la  construcción de un edificio.

D

H

1.000.000 Bancos

Deudas a l/p con entidades           1.000.000 de crédito

Durante el ejercicio 1 comienza las obras para la construcción del nuevo edificio abonando por ello los siguientes gastos: Sueldos y salarios  200.000 € Suministros 50.000 € D 200.000  Sueldos y salarios 50.000 Suministros

H Bancos 

250.000

Por la activación de los anteriores gastos en los que ha incurrido la empresa para conseguir un nuevo activo se realiza la siguiente anotación contable: D

H

250.000   Construcciones en curso

Nuevo activo en construcción

Trabajos realizados para  el inmovilizado en curso             250.000 Cuenta de ingresos que se utiliza para compensar los gastos contabilizados

A 31 de diciembre se contabiliza el pago de los intereses devengados y se estima que el valor razonable del bien en construcción es de 320.000 €.

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D 50.000

H Gastos por intereses

Bancos

50.000

Analicemos si la empresa cumple con las condiciones exigidas por el PGC para poder considerar los intereses como mayor valor de la construcción en curso: • El inmovilizado aún está en curso  SÍ. • El préstamo se ha solicitado para ese inmovilizado en concreto  SÍ. • Los intereses están devengados  SÍ. • El valor razonable es superior al coste del inmovilizado en curso (incluidos los intereses). D 50.000 Construcciones en curso

H Trabajos realizados para el                   50.000 inmovilizado en curso

6.4.2. Inmovilizado intangible Los elementos patrimoniales pertenecientes al inmovilizado intangible forman parte del activo no corriente en el balance de situación. Constituyen una fuente importante de riqueza para las empresas y configuran su estructura de capital, es decir, aquella necesaria para generar rentabilidad. Los negocios del siglo XXI basan sus estrategias competitivas en el intangible, con la finalidad de conseguir una ventaja competitiva respecto al resto de empresas. Se puede definir el inmovilizado intangible como el conjunto de elementos patrimoniales de naturaleza no corpórea constituidos por derechos susceptibles de valoración económica. Son elementos patrimoniales sin apariencia física, controlados por la empresa para su uso en la producción de bienes y/o servicios y cuya vida útil es superior a un ejercicio económico. Es muy importante tener en cuenta que no se considerarán activos inmateriales desde el punto de vista contable aquellos intangibles que se han generado internamente y no se han adquirido a título oneroso, ya que no cumplen el requisito de fiabilidad, necesario para contabilizar un activo. Las principales características del inmovilizado intangible son: • Tener capacidad de generar beneficios económicos futuros. • Carecer de forma física. • Estar controlado por la empresa. • Ser identificable. • No ser financiero. Otra cuestión significativa es la problemática en el reconocimiento contable de un intangible, por tres motivos principalmente: 272

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

1. Debido al grado de incertidumbre en relación con los beneficios económicos futuros que genera. Por ejemplo, el capital humano de una entidad influye en la capacidad de una empresa para generar beneficios. Si hubiera una buena política de incentivos, de motivación del personal, puede que se rindiese más sin necesidad de contratar a nuevos trabajadores. 2. Por los problemas de identificación de los activos que han generado valor para la empresa. Por ejemplo, el fondo de comercio es un intangible que agrupa la calidad de la clientela de un negocio, la marca, su capital humano…, todos ellos plantean un elevado grado de complejidad a la hora de su reconocimiento contable y valoración. 3. Por los problemas de valoración, ya que no existen métodos eficaces de cálculo. Por ejemplo, es muy complicado valorar objetivamente la imagen de marca de una empresa y el valor que añade a sus productos. Aunque el valor contable de una empresa no pueda reflejar determinados intangibles, sí que se reconocen en el precio de cotización de las acciones. En diversos estudios, las diferencias entre valores contables y valores bursátiles de las empresas se atribuyen a los intangibles. Un inmovilizado intangible se reconocerá en el balance de situación de una empresa cuando se cumplan las tres condiciones siguientes:

• La definición de activo. • La probabilidad de obtener beneficios futuros. • Que su valor pueda identificarse de forma fiable, es decir, que sea separable y que surja de derechos contractuales u otros derechos legales.

EJERCICIO PROPUESTO 6.9. El Corte Inglés fue una de las empresas españolas pioneras en la fi delización de  sus clientes con la emisión de su tarjeta de compras. ¿Puede reconocer contablemente esa cartera de clientes? ¿Por qué? CLAVES: Hay que analizar que se cumplan las tres condiciones anteriormente expuestas.

Un ejemplo de activo intangible puede ser el desarrollo de una página web o los derechos de traspaso de un bien. Un derecho de traspaso es lo que se paga por transferirlo para su gestión. 273

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

Un ejemplo de elemento intangible que no constituye un activo es el capital humano formado de una empresa o la base de datos de sus clientes generada internamente.  La clasificación de las partidas pertenecientes al inmovilizado intangible es la

siguiente:

• Investigación: en esta partida se recoge el gasto que realiza la empresa en activi-

dades investigadoras originales y planificadas que persiguen descubrir nuevos conocimientos y mejorar su comprensión científico-técnica. Contiene los gastos activados, siempre que se cumplan, según establece la norma de registro y valoración sexta del PGCE, dos condiciones: que esté especificado por proyectos individualizados y su coste claramente diferenciado, y que el proyecto tenga motivos fundados de éxito técnico y rentabilidad económicocomercial. Los gastos activados como «investigación» se deben amortizar en cinco años como máximo.

Por ejemplo, una empresa contrata los servicios de la Facultad de Farmacia para desarrollar un crecepelo durante dos años. El primer año se buscan compuestos y reactivos y el coste asciende a 8.500 € hasta que se ha obtenido un producto. Inicialmente se contabiliza como «gastos de investigación y desarrollo del ejercicio» en el ejercicio en el que se realicen. Si bien se pueden activar como activo en «investigación» si se cumplen las dos condiciones mencionadas anteriormente. La contabilización de las operaciones anteriores es la siguiente: D

H

8.500

Gastos de investigación y desarrollo del ejercicio

Bancos

8.500

8.500 

Investigación

Trabajos realizados para  el inmovilizado intangible

8.500

• Desarrollo: a diferencia de la anterior partida, en esta se recoge el importe de

los gastos activados procedentes de la aplicación concreta de los logros obtenidos en la investigación hasta el inicio de su producción comercial. Estos costes activados, una vez obtenida la patente y anotada en el registro oportuno, se convertirán en «propiedad industrial». El inmovilizado «desarrollo» debe amortizarse en un plazo de cinco años, ampliable si se justifica en la memoria.

Siguiendo con el ejemplo anterior, los costes incurridos en el segundo año en actividades para probar la eficacia del compuesto conseguido en la fase de investigación en una población calva, son de 10.200 €, que se han pagado mediante transferencia bancaria. Dichos costes se podrán transformar en el activo «desarrollo» si tienen motivos fundados de éxito técnico y rentabilidad económica. La anotación contable es: 274

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

D

H

10.200  G   astos de investigación y  desarrollo del ejercicio

Bancos 

10.200

10.200  Desarrollo

Trabajos realizados para  el inmovilizado intangible 

10.200

• Propiedad industrial: es el importe satisfecho por la propiedad, derecho de uso

o concesión de uso de patentes de invención, certificados de protección de modelos… Se incluye el coste de «desarrollo» por los resultados positivos, así como el coste de inscripción en el registro correspondiente. La patente de un nuevo crecepelo –que tiene eficacia en las personas que lo han probado– se recogerá en la partida «propiedad industrial», incluido el coste del registro pagado, que asciende a 200 €. Si se ha conseguido rápidamente la inscripción de la patente (considerando que el desarrollo no se ha depreciado), su anotación contable es la siguiente: D 10.400

Propiedad industrial

Bancos  Desarrollo 

H 200 10.200

• Concesiones administrativas: recoge

el derecho de explotación de un bien, que suele ser otorgado por el Estado u otras administraciones públicas. Agrupa los gastos acumulados para la obtención de esos derechos, así como el precio de adquisición de aquellas concesiones susceptibles de transmisión. Se amortizan por su vida económica, es decir, por la duración del contrato de concesión, hasta el momento que el bien deja de generar ingresos.

Un ejemplo son las autopistas, construidas por el Estado pero gestionadas por empresas privadas o la gestión de determinados hospitales públicos en la Comunidad de Madrid.

• Fondo de comercio: recoge el exceso de precio que se paga sobre el valor en li-

bros de un negocio [precio de adquisición – (activos – pasivos)]. Agrupa un conjunto de bienes inmateriales de difícil valoración, tales como clientela, razón social…, que impliquen valor para la empresa. Todo ese intangible contribuye a que la empresa obtenga mejores beneficios.

Por ejemplo, la empresa Volcan, SA decide comprar la empresa Infierno, SL para aprovecharse de sus sinergias. En su balance de situación, la empresa Infierno, SL tiene un valor del activo total de 550.000 € y un pasivo total de 250.000 €. Volcan, SA ha pagado 430.000 € a los propietarios de Infierno, SL. El valor del fondo de comercio es: FC = 430.000 – (550.000 – 250.000) = 130.000 €.

• Derechos de traspaso: recoge el importe satisfecho por los derechos de arren-

damiento de locales. Además del pago del alquiler, según se estipule en el con275

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trato de arrendamiento, el arrendatario deberá pagar una cuantía por la utilización de un local atendiendo a sus instalaciones, ubicación... Por ejemplo, un propietario organiza un local como restaurante. Su negocio no funciona y lo traspasa a otra persona. Le cobra 30.000 € por dejarle la barra del restaurante, los utensilios de la cocina, la vajilla… El gasto de alquiler anual asciende a 3.000 €. Los 30.000 € se contabilizarán como derecho de traspaso, activo intangible, y los 3.000 € como gasto por arrendamiento cada mes.

• Aplicaciones informáticas: recoge el importe satisfecho por la propiedad o por

el derecho al uso de programas informáticos adquiridos a terceros o elaborados por la propia empresa. Incluye los gastos de desarrollo activados por la creación de páginas web o aplicaciones informáticas propias.

El software o «aplicaciones informáticas» se registra como activo intangible. El hardware u ordenadores, impresoras, escáner… se recoge contablemente como «equipos para procesos de información» formando parte del activo material.  En cuanto a la valoración inicial, los activos intangibles se valoran al precio de

adquisición o coste de producción, según su forma de incorporarse al balance de situación, tal y como se resume en la Tabla 6.2.: Tabla 6.2. Valoración inicial de los activos intangibles FORMA DE OBTENCIÓN

CONCEPTO

VALORACIÓN INICIAL

De forma independiente

Comprado en el mercado externo

Precio de adquisición

Generado internamente

Creado, construido por la propia empresa

Coste de producción

 La valoración posterior, al cierre del ejercicio, de los activos intangibles se realiza

por el valor neto contable o valor en libros; es decir: valoración inicial menos sus cuentas correctoras. Las cuentas correctoras, como se expuso en el apartado 6.2. anterior, son la amortización y el deterioro de valor. Todos los activos del inmovilizado material e intangible pueden sufrir pérdidas por deterioro, pero solo aquellos que tienen una vida útil definida se amortizan.

EJERCICIO PROPUESTO 6.10. Una empresa ha decidido reconocer contablemente su marca ya que se trata de  un negocio en expansión que ha generado una imagen propia muy apreciada en  el mercado. Según los estudios de marketing realizados, el valor de la marca asciende a 210.000 €. ¿En qué cuenta se contabiliza? (Continúa) 276

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

CLAVES: Hay que tener en cuenta que no se pueden contabilizar intangibles si no se ha pagado  por ellos. La marca se puede contabilizar en dos cuentas: en «propiedad industrial» si se  compra solo la marca de otra empresa para usarla en nuestras prendas de vestir, por ejemplo, o en la cuenta «fondo de comercio» si dicha marca forma parte del valor total  del negocio adquirido.

6.4.3. Inmovilizado financiero Después de analizar el inmovilizado financiero del activo corriente, dentro del activo no corriente se analizan las «inversiones mantenidas hasta el vencimiento» y los «activos financieros disponibles para la venta». Recordemos que los «activos financieros mantenidos hasta el vencimiento» son aquellos instrumentos de deuda que la empresa va a mantener hasta que sean amortizados según las condiciones del contrato. Los «activos financieros disponibles para la venta» recogen las inversiones financieras que no encajan en las anteriores categorías o cuya intención de compra aún no se tiene clara. Por ello, se considera un cajón de sastre. La valoración inicial de estas categorías del inmovilizado financiero se realiza a su valor razonable más los gastos inherentes a la transacción. En cuanto a su valoración posterior, al cierre del ejercicio, las «inversiones mantenidas hasta el vencimiento» se valoran posteriormente a coste amortizado. Por su parte, «los activos financieros disponibles para la venta» se valoran por su valor razonable. Ambas categorías de activos financieros pueden sufrir depreciación contabilizada como deterioro de valor. El cálculo del deterioro se realiza de la siguiente forma: diferencia entre el valor del activo en libros y el valor actual de los flujos de efectivo futuros estimados (valor de mercado). Por ejemplo, una sociedad posee 10 obligaciones con intención de mantenerlas hasta su vencimiento, por un valor de emisión unitario de 5 €. Si su valor de mercado al cierre de cuentas es de 40 €, hay que contabilizar una pérdida por deterioro: D 10  P   érdida por deterioro de participaciones  y valores representativos de deuda a l/p

H Deterioro de valor de valores representativos de deuda a l/p 

10

No vamos a profundizar más en su tratamiento contable ya que se escapa del objetivo de este manual básico, si bien instamos a quien tenga interés a revisar la bibliografía complementaria para profundizar en este y otros temas. 277

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6.5. Contabilización de operaciones de pasivo Las operaciones más significativas relacionadas con el pasivo las vamos a resumir en dos: las operaciones con pasivos financieros y las provisiones. 6.5.1. Pasivos financieros Los pasivos financieros registran las deudas u obligaciones de pago que la empresa tiene con terceras personas, es decir, con sus acreedores. Atendiendo a la valoración que se les aplica, el PGC distingue, entre otras, las categorías siguientes:

• Débitos y partidas a pagar. • Pasivos financieros mantenidos para negociar. En la categoría de débitos y partidas a pagar se recogen las deudas comerciales con proveedores por compras de mercaderías, con acreedores por el suministro de servicios… Además, registra las deudas por compras de inmovilizado, por emisión de obligaciones a largo plazo… En la categoría de pasivos financieros mantenidos para negociar se registran los pasivos financieros emitidos con la intención de reembolsarlos a corto plazo, como, por ejemplo, las obligaciones emitidas a corto plazo, algunos derivados financieros…. Son pasivos utilizados para especular. Al igual que sucede con los activos financieros, la valoración inicial y posterior de estos elementos es diferente para cada categoría, como se resume en la Figura 6.14.: Figura 6.14. Valoración inicial y posterior de los pasivos financieros DÉBITOS Y PARTIDAS A PAGAR

Valoración inicial

Valor razonable de la contraprestación entregada

PASIVOS FINANCIEROS MANTENIDOS PARA NEGOCIAR Valoración inicial

Valoración posterior

Valor razonable. Los gastos de la operación se recogen aparte en la cuenta de resultados

Valor razonable

Fuente: elaboración propia.

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

EJERCICIO RESUELTO 6.8. Débitos y partidas a pagar La entidad A obtiene un préstamo bancario el 1 de enero del año 2 a un plazo de dos  años. El importe del préstamo es de 50.000 € y el líquido ingresado en cuenta asciende a 48.500 €. La diferencia la constituyen los gastos de formalización.

La anotación contable a realizar sería: D

H

48.500

Bancos

Deudas a largo plazo con entidades bancarias

48.500

El préstamo recibido tiene un tipo de interés explícito del 6%, que se abonará  por años vencidos (es decir, el 31 de diciembre de cada año). El tipo de interés efectivo asciende a 7,11%.

La valoración inicial del préstamo equivale a la contraprestación recibida. La valoración posterior a 31 de diciembre del año 2 sería: 7,11% de 48.500 € = 3.448,35  3.448 € El tipo de interés explícito es el 6%  6% de 50.000 = 3.000 €. Y la anotación contable oportuna es: D

H

3.448 

Intereses de deudas

Bancos Deudas a largo plazo con entidades de crédito 

3.000 448

Se imputa a la deuda la parte de los gastos de formalización que corresponde al año 1 (siguiendo el método del tipo de interés efectivo). El valor posterior o coste amortizado de la deuda al cierre del ejercicio es de: 48.500 + 440 = 48.940 €.

EJERCICIO RESUELTO 6.9. Pasivos financieros para negociar El 1 de diciembre del año 1, la sociedad BJ, SA emite 1.000 obligaciones por un  valor de emisión unitario de 5 €. Los gastos de formalización de la emisión ascienden a 120 €. La emisión es a corto plazo.

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Por la contabilización del valor inicial de la deuda (1.000 títulos x 5 € – 120 €), la anotación contable es: D

H

4.880

Bancos

Obligaciones y bonos a corto plazo 4.880

Por la contabilización de los gastos de formalización: D 120 

H Gastos financieros

Bancos 

120

Al 31 de diciembre las obligaciones han subido en 100 € su cotización en el mercado.

Ajustamos el valor inicial a su valor razonable, con la siguiente anotación contable: D 100 

H   érdidas por valoración de  P instrumentos financieros por su valor razonable

Obligaciones y bonos a corto plazo

100

EJERCICIO PROPUESTO 6.10. Señala el saldo que posee cada una de las siguientes partidas e indica cuáles de ellas tienen costes asociados para la empresa: capital social, inversiones financieras en instrumentos de patrimonio, obligaciones y bonos, valores representativos de deuda, deudas a corto plazo, proveedores. CLAVES: Todas estas partidas, de un modo u otro, participan en la fi nanciación de las empresas.  En ocasiones, la financiación de las empresas solo tiene costes de oportunidad; por ejemplo, en el caso de los proveedores y en otras ocasiones hay que soportar costes fi nancieros periódicos.

6.5.2. Provisiones Según el grado de ocurrencia existente en el reconocimiento de una situación que plantea incertidumbre en la obtención de beneficios o pérdidas futuras, podemos diferenciar el reconocimiento contable de provisiones y contingencias. No todas las situaciones de incertidumbre se contabilizan en los estados financieros. Analicemos el esquema de la Figura 6.15.: 280

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

Figura 6.15. Reconocimiento contable de provisiones y contingencias Situación o circunstancia con incertidumbre en la obtención de beneficios o pérdidas futuras

¿obligación actual?

sí

¡Probabilidad de ocurrencia!

Provisiones

no ¿obligación futura?

sí

Contingencias

no No se reconocen en los EEFF Fuente: elaboración propia.

Si la situación de incertidumbre genera una obligación actual o futura, se contabilizará en los estados financieros de la siguiente forma:

• Si la obligación es presente, como provisión. • Si la situación puede generar un posible obligación futura, se tratará contablemente como una contingencia.

Una provisión es una obligación de pago presente que presenta incertidumbre en cuanto a su fecha de ocurrencia, cuantía exacta o ambas. En el siguiente esquema se expone la diferencia con las contingencias: •  Provisiones = PASIVO no financiero con incertidumbre en:

fecha y/o cuantía

•  Contingencias = situación o circunstancia actual condicionada por incertidumbre en cuanto a la obtención de beneficios o pérdidas en un futuro.

La diferencia fundamental entre provisión y contingencia es que la provisión es una obligación presente mientras que la contingencia es una obligación futura. Por este motivo, tienen diferente origen y diferente reconocimiento contable. 281

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Las provisiones surgen como consecuencia de:

• Obligaciones

de tipo legal derivadas de un contrato; por ejemplo: la garantía posventa de un producto.

• Obligaciones de tipo legal derivadas de una legislación; por ejemplo: una indemnización por despido.

• Obligaciones de tipo implícito resultado del modo de operar de la empresa, por

ejemplo: la política de devolución del dinero si el cliente no está satisfecho con su compra o servicio recibido.

Toda provisión se reconocerá en el balance de situación de la empresa como pasivo. En cualquier caso, las provisiones se registrarán contablemente cuando se cumplan las tres condiciones establecidas por el PGC, que son: 1. Que sea una obligación actual como resultado de un suceso pasado. 2. Que la empresa tenga que desprenderse de recursos. 3. Que pueda hacerse una estimación fiable del importe de la obligación. Si alguna de estas tres condiciones no se cumple, se deberá registrar una contingencia, bien pasivo o bien activo contingente. Dependiendo del vencimiento estimado de ejecutar el pago, la provisión se registrará como pasivo no corriente si su vencimiento es superior a doce meses, y como pasivo corriente si su vencimiento es igual o inferior a un año. En la Figura 6.16. se resume su valoración: Figura 6.16. Valoración contable de las provisiones 

Provisiones con vencimiento  1 año

Importe estimado necesario para  cancelar o transferir la obligación

¡Mejor estimación posible a fecha del balance!



Provisiones con vencimiento  1 año

Valor actual del importe estimado necesario para cancelar o transferir la obligación

Fuente: elaboración propia.

Las contingencias pueden surgir como consecuencia de múltiples circunstancias y, siguiendo el principio de prudencia, se reconocerán en la memoria de las cuentas anuales cuando se conozcan. Por ejemplo, cuando exista una obligación actual como resultado de un suceso pasado pero la previsión de salida de recursos sea solo remota, o cuando sea probable que la empresa tenga que desprenderse de 282

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

recursos para cancelar una obligación pero no puede hacerse una estimación fiable de su importe. En estos casos, hay que registrar una contingencia. La clasificación de las provisiones más comunes, siguiendo la diferenciación del PGCE, es:

• Provisión para impuestos: incluye el importe estimado de las deudas tributarias cuyo pago está indeterminado en cuanto a su importe exacto o a la fecha en que se producirá.

• Provisión para otras responsabilidades: recoge los deudas de cuantía indeterminada y con origen en litigios en curso, indemnizaciones u obligaciones derivados de avales y otras garantías similares a cargo de la empresa.

• Provisión para actuaciones medioambientales: incluye

obligaciones legales, contractuales o implícitas de la empresa o compromisos adquiridos por la misma, de cuantía indeterminada, para prevenir o reparar daños sobre el medio ambiente, salvo las que tengan su origen en el desmantelamiento, retiro o rehabilitación del inmovilizado.

• Provisión para reestructuraciones: incluye el importe estimado de los costes que surjan directamente de una reestructuración, por ejemplo, de personal.

Todas las provisiones anteriores funcionan del mismo modo: se dotan con cargo a una cuenta de gastos específica y se aplican directamente. Veamos un ejemplo al respecto:

EJERCICIO RESUELTO 6.10. Provisiones para reestructuraciones A fi nales del año 2008 la empresa FINNSA se dedica a la fabricación de un modelo de procesador para ordenadores totalmente desfasado. Se inicia un plan de reestructuración de la fábrica de Mondragón, para lo cual se requiere la reducción del número de empleados y la externalización de servicios. Los gastos de eliminación previstos para 100 puestos de trabajo ascienden a 8.570.000 € y los ajustes en pensiones suponen 850.000 €. Contabiliza las operaciones oportunas.

El importe total de la provisión a contabilizar es de 9.420.000 € (8.570.000 + 850.000). La anotación contable por su constitución es: 9.420.000  Indemnizaciones

Provisión para reestructuraciones    9.420.000

Si durante el año 2009 se registraron reversiones por ajustes en el convenio colectivo de 1.000.000 € y se pagaron indemnizaciones por 5.000.000 €, ¿qué asientos  contables habría que realizar?

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Por el pago de las indemnizaciones con cargo a la provisión constituida: D

H

5.000.000 Provisión para reestructuraciones

Bancos

5.000.000

Por el ajuste de la provisión, ya que se ha dotado más de lo que realmente se ha producido, hay que reducir los gastos con una cuenta que los compensa: D

H

1.000.000 Provisión para reestructuraciones

Exceso de provisiones

1.000.000

En resumen, podemos contabilizar las diferentes situaciones de incertidumbre en los estados financieros en función de su grado de ocurrencia, como se expone en el siguiente esquema:



CONTINGENCIA Memoria

CERTIDUMBRE 

PROVISIÓN

Cuenta resultados y balance

PASIVO Balance de situación

OBLIGACIÓN

6.6. Contabilización de operaciones de patrimonio neto El patrimonio neto también recibe el nombre de recursos propios. Recoge la participación de los propietarios en la financiación del negocio, además de la financiación generada por la propia empresa.  Una de las partidas esenciales en el patrimonio neto es el capital social, que está

formado por las aportaciones directas de los socios a una empresa. Es la garantía patrimonial mínima que recoge la ley para sus acreedores. Las acciones o instrumentos de patrimonio representan partes alícuotas del capital social de una empresa, que reviste normalmente la forma jurídica de sociedad anónima. Se trata 284

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

de títulos de fácil transmisibilidad, por lo que también se denominan valores mobiliarios. Cada acción puede tener diferentes valores, que son: – Valor nominal: corresponde a una parte alícuota del capital social de la compañía y sirve básicamente como valor de referencia. El capital social se calcula como el número de acciones por su valor nominal. – Valor de emisión: aquel importe por el que se emiten los títulos en el mercado primario (por primera vez). – Valor bursátil o de cotización: precio por el que un título se puede comprar en el mercado de valores o en el mercado secundario (bolsa). – Valor teórico de la acción: es aquel valor obtenido de la contabilidad de la empresa y se calcula por el cociente entre el patrimonio neto y el número de acciones en circulación de la compañía. Cada accionista, por el hecho de ser poseedor de una acción, tiene unos derechos mínimos, que son: – El de participar en el reparto de las ganancias sociales y en el patrimonio de la liquidación, es decir, el derecho a cobrar una rentabilidad o dividendo. – El derecho de suscripción preferente en la emisión de nuevas acciones, es decir, un derecho de los accionistas antiguos ante los nuevos que puedan participar en el capital de la empresa. – El derecho de asistir y votar en las juntas generales y el de impugnar los acuerdos sociales. – El derecho de información, es decir, a solicitar los datos de la entidad que considere necesarios.  Además del capital social, hay otras partidas significativas dentro del patri-

monio neto como son las reservas. Se trata de recursos propios generados por la propia empresa y acumulados sin repartir a los accionistas; en otras palabras, beneficios no distribuidos que se quedan en la empresa como autofinanciación. Las reservas se pueden clasificar según su disponibilidad y obligatoriedad en:

• Reservas de dotación obligatoria: – Reserva legal: dotación del 10% del beneficio contable cada año hasta que alcance el 20% del capital social. – Reservas estatutarias: según establezcan los estatutos de cada entidad. – Reserva por fondo de comercio: dotación del 5% del valor contable del fondo de comercio cada año, si hay beneficios. 285

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• Reservas de dotación voluntaria: – Prima de emisión: es el exceso del valor de emisión sobre el valor nominal de las acciones emitidas en el mercado primario; es decir: PE = (VE – VN) x nº acciones. Es totalmente disponible. – Reservas voluntarias: se dotan voluntariamente y son totalmente disponibles.  Otra partida dentro del patrimonio neto son los resultados pendientes de

aplicación. Se trata de los beneficios o pérdidas del ejercicio que aún no se han dispuesto porque no se ha celebrado la Junta General de Accionistas ( JGA) y las pérdidas ya reconocidas. Se pueden diferenciar las siguientes partidas: – Remanente: beneficio generado por la empresa cuyo destino aún no se ha decidido. – Resultados negativos de ejercicios anteriores: registra las pérdidas acumuladas por la empresa. Figuran con signo negativo en el patrimonio neto. – Resultado del ejercicio: hasta que no se auditen las cuentas, si es necesario, y se celebre la JGA no se sabrá su destino definitivo. La JGA es el máximo órgano ejecutivo de una empresa y ante la propuesta de aplicación del resultado, expuesta en la memoria de las cuentas anuales y realizada por el Consejo de Administración, tiene la potestad de modificar el destino de los resultados, que se reflejan, de manera no excluyente, en la Figura 6.17. Figura 6.17. Asignación del resultado de un ejercicio

RESULTADO

Beneficio

Dividendos

Reservas

Pérdidas

Resultados negativos de ejercicios anteriores

Fuente: elaboración propia.

Si hay beneficio, la JGA tiene que aceptar el reparto del mismo teniendo en cuenta una serie de restricciones que impone la ley. Para las sociedades anónimas (SA), el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas establece las siguientes limitaciones al reparto del beneficio:

• Dotación del 10% del beneficio a reserva legal hasta el 20% del capital social. Así, se obliga a las empresas a autofinanciarse.

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

• Dotación de la reserva estatutaria y reserva de fondo de comercio, si fuera necesario. • Dotación a reservas de libre disposición por la cuantía de los gastos de investigación y desarrollo activados.

• El resto se puede repartir a los accionistas como dividendos siempre y cuando el patrimonio neto sea mayor o igual al capital social.

Cuando el patrimonio neto sea inferior al capital social, la empresa debe antes eliminar las pérdidas hasta que se consiga que el patrimonio neto sea, al menos, igual al capital social.

EJERCICIO RESUELTO 6.11. Reparto del beneficio La empresa MM, SA ha obtenido en el año 2008 un benefi cio de 100 u.m. y los  consejeros de la empresa deciden proponer el máximo reparto de dividendos a sus accionistas. Sabiendo que no existen disposiciones al respecto de reserva estatutaria y no posee fondo de comercio, realiza el asiento contable oportuno.

D 100

H Resultado del ejercicio

Reserva legal

10

Dividendos a pagar

90

Si el patrimonio neto fuera inferior al capital social, habría que eliminar pérdidas antes del reparto. Veamos un ejemplo:

EJERCICIO RESUELTO 6.12. Eliminación de pérdidas La empresa MM, SA ha obtenido en el año 2008 un benefi cio de 100 u.m. Los  consejeros de la empresa deciden proponer el máximo reparto de dividendos a sus accionistas. Sabiendo que su capital social es de 1.000 u.m. y su patrimonio neto asciende a 850 u.m, realiza el asiento contable oportuno.

Como el capital social = 1.000 es inferior a su patrimonio neto = 850, habría que destinar todo el resultado a eliminar pérdidas. D 100

H Resultado del ejercicio

Resultados negativos de ejercicios anteriores

100

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En cualquier caso, hay que tener en cuenta que el beneficio no es una magnitud exacta, depende de muchos criterios subjetivos como amortizaciones, deterioros, estimaciones, políticas contables… En la memoria de las cuentas anuales deben constatarse tales criterios y su justificación e impacto en los estados financieros. Los usuarios de la información deben conocer estas cuestiones y tenerlas en cuenta para la toma de decisiones.  Otra partida significativa dentro del patrimonio neto son las subvenciones y do-

naciones. Consisten en ayudas financieras recibidas del Estado, de otras administraciones públicas o de empresas privadas. Tienen el mismo tratamiento contable. Profundizando en la partida más usual en las empresas, las subvenciones, hay que distinguir, dependiendo de varios criterios, entre aquellas que tienen carácter reintegrable (hay que devolver la cuantía recibida) y las de carácter no reintegrable (no hay que devolver la cuantía recibida). Las subvenciones no reintegrables se dividen a su vez, atendiendo a su destino, en:

• Subvenciones de explotación: montante de dinero que sirve como financiación

para las empresas cada ejercicio. En ocasiones, constituyen una ayuda para cubrir precios políticos, es decir, poder ofrecer un producto a un precio por debajo de su coste –por ejemplo tarifa de la EMT, matrícula de los alumnos en la Universidad Complutense…–, y son subvenciones concedidas a fondo perdido. Este tipo de subvenciones también pueden financiar gastos específicos, aquellos que se conceden para ayudar a pagar, por ejemplo, cursos de formación del personal… Se registran como ingresos directamente en el ejercicio en que se incurra en los gastos.

• Otras subvenciones: importes recibidos por una empresa como ayuda para ad-

quirir nuevos activos o cancelar pasivos. Según se vayan a dedicar a uno de estos dos destinos, puede diferenciarse entre: Para la adquisición de activos: – De inmovilizado material e inmaterial: son aquellas ayudas financieras que se destinan a financiar la estructura básica de la empresa. Se denominan subvenciones de capital. Por ejemplo, una empresa que se va a instalar en una comunidad autónoma y recibe una subvención para financiar la compra de un solar. Se contabilizan como cuentas de patrimonio neto. Se imputan a resultados cuando se venden los activos o cuando se amortizan. – De existencias: cuando la ayuda es concedida para compras de mercaderías… Se contabilizan como cuentas de patrimonio neto. Se imputarán a resultados cuando se vendan las existencias financiadas con la subvención. – De activos financieros: cuando la ayuda es concedida para adquirir inversiones financieras. Se contabilizan como cuentas de patrimonio neto. Se imputarán a resultados cuando se vendan los títulos financiados con la subvención.

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

Para la cancelación de pasivos, es decir, se conceden para pagar deudas que tenga la empresa. Se contabilizan como cuentas de patrimonio neto. Se imputarán a resultados en el ejercicio en que se reembolse la deuda. Veamos de forma resumida en la Figura 6.18. las subvenciones más utilizadas por las empresas: Figura 6.18. Principales subvenciones utilizadas por las empresas Deudas a largo plazo transformables en subvenciones EN CAPITAL o para financiar inmovilizado no financiero

Reintegrables: No reintegrables:

Patrimonio neto: – Subvenciones oficiales en capital – Otras subvenciones

Destino: financiar la estructura básica o inmovilizado. No suele ser periódica A LA EXPLOTACIÓN

No reintegrables:

Ingresos: Subvenciones

Destino: nivelar la cuenta de resultados cubriendo, normalmente, el déficit de precios políticos.  Generalmente son a fondo perdido Fuente: elaboración propia.

A través de varios ejemplos analizaremos su funcionamiento contable básico:

EJERCICIO RESUELTO 6.13. Subvención reintegrable Una  empresa  recibe  de  su  Comunidad  Autónoma  una  subvención  de  30.000 € para financiar su estructura básica. Esta ayuda tiene carácter reintegrable y se cobra a través de bancos.

D 30.000 Bancos

H Deudas a largo plazo transformables en subvenciones 30.000

En ocasiones, si la empresa cumpliera las condiciones establecidas –por ejemplo, fomentar el empleo–, esa deuda se podría transformar en una subvención no reintegrable. D 30.000   Deudas a l/p transformables en  subvenciones

H Subvenciones oficiales de capital

30.000

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EJERCICIO RESUELTO 6.14. Subvención de explotación Una empresa recibe una subvención de 25.000 €, a fondo perdido para nivelar su cuenta de resultados y así poder ofrecer sus servicios a la sociedad sin sufrir pérdidas. La subvención ha sido concedida por el Estado y se cobrará en seis meses.

Por la concesión de la subvención: D

H

25.000  H   acienda Pública, deudora por  diversos conceptos

Subvenciones, donaciones  y legados a la explotación

25.000

Por el cobro de la subvención a los seis meses: D 25.000  Bancos

Hacienda Pública, deudora por diversos conceptos 

H 25.000

6.7. Impuesto sobre beneficios El impuesto sobre beneficios o impuesto de sociedades es un impuesto directo que grava los beneficios obtenidos por las empresas. Se considera una participación del Estado en la renta de las entidades. Nuestro PGCE recoge este impuesto como un gasto más del ejercicio económico. El cálculo de su importe se realiza siguiendo las normas fiscales específicas de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. El impuesto se devenga en el ejercicio en el que se producen los beneficios y la empresa estima su cuantía para poder contabilizar el mismo, aunque su liquidación no se hará hasta mediados del ejercicio siguiente. Se conoce como impuesto corriente la cantidad que satisface la empresa como consecuencia de las liquidaciones fiscales del impuesto sobre el beneficio relativas a un ejercicio económico. Las deducciones y otras ventajas fiscales en la cuota a pagar darán lugar a un menor importe del impuesto corriente. Los pagos realizados por la empresa a cuenta del impuesto se contabilizarán en la cuenta de activo «Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta» y el impuesto, en la partida de gastos «Impuesto sobre beneficios».

EJERCICIO RESUELTO 6.15. Impuesto sobre beneficios La  empresa  SAS,  SA  durante  el  ejercicio  1  ha  realizado  pagos  a  cuenta  del  impuesto de sociedades por importe de 2.000 €. Al cierre de cuentas del período económico la firma estima que el impuesto devengado a abonar asciende a 10.000 €. La fi rma abona el impuesto en junio del año 2.

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

Las anotaciones contables correspondientes son: Año 1 Por el anticipo a la Hacienda Pública: D 2.000 

H  Hacienda Pública, retenciones y  pagos a cuenta

Bancos 

 2.000

Por la contabilización del impuesto estimado y la aplicación de los anticipos entregados a cuenta: D

H

10.000  Impuesto sobre beneficios

Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta 

2.000

Hacienda pública, acreedora por conceptos fiscales

8.000

Año 2 Por el pago del impuesto devengado en el ejercicio 1: D 8.000

H Hacienda Pública, acreedora por conceptos fiscales

Bancos

8.000

ASPECTOS DESTACADOS

• La contabilización de la nómina de

los trabajadores es un asiento contable muy común en las empresas. Tanto la nómina como la cuota de la Seguridad Social patronal son costes para la empresa, que actúa de intermediara del trabajador con la Seguridad Social y la Hacienda Pública. Hay que tener en cuenta el funcionamiento de los anticipos y las remuneraciones pendientes de pago.

• Las correcciones de valor son de dos tipos: sistemáticas, denominadas amor-

tizaciones, y puntuales, denominadas deterioros de valor. Contablemente suponen un gasto en la cuenta de resultados y una minoración del valor del bien en el balance de situación.

• La amortización es la expresión con-

table de la depreciación de un bien por el uso, la obsolescencia técnica o el paso del tiempo. Solo se amortizan los bienes con vida útil definida.

• El deterioro de valor es la expresión con-

table de la pérdida potencial de valor de un bien, mercaderías, cuentas a cobrar o inmovilizado, por diversas causas. 291

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

• La contabilización de los descuentos/

devoluciones en las operaciones con mercaderías depende de si se recogen dentro o fuera de factura. Los descuentos/devoluciones dentro de factura disminuyen el importe de la compra o la venta. Los descuentos/ devoluciones fuera de factura se recogen separadamente como correctores de las compras o las ventas, indicando su naturaleza y con saldo contrario a la partida que lo genera.

• El IVA es un impuesto neutro para la

empresa, grava al consumidor final. La empresa actúa de intermediario entre este y la Hacienda Pública. Si la cuantía del IVA soportado es mayor que la del IVA repercutido, hay que contabilizar un derecho, «H. P. deudor por IVA«, y en caso contrario, una obligación, «H. P. acreedor por IVA».

• Las

inversiones financieras a corto plazo son activos financieros cuyo valor inicial es el precio de adquisición, sin incluir los costes de transacción. Las variaciones producidas por el valor de mercado al cierre del ejercicio se contabilizarán como pérdidas o como beneficios dentro de los resultados financieros.

• Dentro del inmovilizado o activo no

corriente hay que diferenciar entre el inmovilizado intangible, el inmovilizado material, las inversiones inmobiliarias y el inmovilizado financiero. Las normas de registro y valoración en la segunda parte del PGC recogen su reconocimiento y valoración.

• El

inmovilizado material recoge partidas como terrenos, construcciones, instalaciones técnicas, maquinaria, utillaje, mobiliario, equipos para procesos de información y elementos de transporte.

• Dentro del inmovilizado material se

deben diferenciar las inversiones inmobiliarias, que agrupan los terrenos y construcciones propiedad de la empresa que no forman parte del proceso productivo, sino que están cedidos o alquilados.

• El

inmovilizado intangible incluye partidas como investigación, desarrollo, concesiones administrativas, propiedad industrial, fondo de comercio, derechos de traspaso y aplicaciones informáticas.

• El

inmovilizado financiero abarca todas las inversiones en valores negociables, instrumentos de capital y valores de renta fija que tienen como finalidad mantenerlas hasta su vencimiento o que no tienen una finalidad específica ni se destinan para su venta. Cada una de estas inversiones tiene normas específicas de reconocimiento y control.

• Dentro de las operaciones de pasivo destacamos los pasivos financieros y las provisiones.

• Los

pasivos financieros se diferencian entre débitos y partidas a pagar y pasivos financieros mantenidos para negociar. También tienen criterios específicos de reconocimiento y valoración.

• Las

provisiones son obligaciones de pago que plantean incertidumbre en

292

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

su cuantía o en su fecha de realización. Se reflejan en el balance de situación como pasivos no corrientes o corrientes, dependiendo de su vencimiento estimado. Si las obligaciones de pago están condicionadas a hechos futuros se reflejará una contingencia en la memoria de las cuentas anuales.

• Los

elementos más significativos del patrimonio neto son el capital social, las reservas, los resultados obtenidos y las subvenciones.

• El

impuesto sobre sociedades es un gasto del ejercicio.

ACTIVIDADES AUTOEVALUACIÓN

a. Sueldos y salarios

Este tema es eminentemente práctico. Después de repasar los aspectos teóricos del tema, señala la respuesta correcta a cada una de las siguientes cuestiones:

b. Reversión del deterioro de créditos a corto plazo

1. Una empresa compra 100 acciones de Telefónica por 15 €/acción. Los costes de la operación ascienden a 100 €. La finalidad de la compra es especulativa. Registra esta operación en el libro Diario de la empresa: a. 1.500 Inversiones financieras en instrumentos de patrimonio a l/p a Bancos 1.500 b. 1.500 Inversiones financieras en instrumentos de patrimonio a c/p más 100 Gastos financieros a Bancos 1.600 c. 1.600 Inversiones financieras en instrumentos de patrimonio a l/p a Bancos 1.600 d. 1.600 inversiones financieras en instrumentos de patrimonio a c/p a Bancos 1.600 2. ¿Cuál de las siguientes partidas NO pertenece a la cuenta de resultados?

c. Beneficios por valoración de los instrumentos financieros por su valor razonable d. Deterioro de valor del inmovilizado material 3. ¿Qué contrapartida tiene «proveedores» si se produce una rebaja por incumplimiento de los plazos de entrega? a. Descuentos por volumen de pedidos b. Devoluciones de ventas y operaciones similares c. Pérdidas de gestión corriente d. Devoluciones de compras y operaciones similares 4. ¿Cuál de las siguientes partidas NO forma parte de los fondos propios de una empresa? a. Fondo social b. Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta 293

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c. Prima de emisión de acciones d. Subvenciones de capital 5. ¿En qué partida se recoge el concepto de «rappels sobre ventas» en la cuenta de pérdidas y ganancias? a. Dentro del importe neto de la cifra de negocios en ingresos de explotación b. Como gasto financiero c. Como ingreso financiero d. Como gasto de explotación 6. Si la empresa ASA vende mercaderías a la empresa BSA y la operación se documenta mediante una letra de pago, ¿quién emite la letra y quién la paga?

8. ¿Cuál de los siguientes elementos NO se amortiza? a. Aplicaciones informáticas b. Investigación y desarrollo c. Construcciones en curso d. Elementos de transporte 9. En el contrato de compraventa se recoge que la empresa vendedora correrá con los gastos de transporte por 10.000 €. Si estamos contabilizando las operaciones de la empresa compradora, ¿en qué cuenta se recoge ese gasto? a. Como mayor valor de la venta b. Como un gasto de explotación

a. La emite ASA y la paga BSA

c. Como un gasto financiero

b. Todo lo realiza BSA

d. Ninguna de las respuestas anteriores es correcta

c. La emite BSA y la paga ASA d. Todo lo realiza ASA 7. Si la empresa realiza una compra por 54.000 €, ¿qué causa puede provocar una anotación contable en la cuenta «compra de mercaderías» por 52.000 €? a. Un descuento por volumen sobre ventas de 2.000 € b. Un descuento por pronto pago sobre compras recogido en factura por 2.000 € al finalizar la negociación de compraventa c. Un descuento por pronto pago sobre ventas d. Un descuento por pronto pago sobre compras realizado quince días después de la recepción de la factura

10. ¿Qué significa «capitalizar intereses»? a. Que los intereses se pueden utilizar para aumentar capital social b. Que los intereses se utilizan para disminuir el capital social de las empresas c. Que los intereses se pueden activar cuando la deuda que los genera se destine a financiar el bien y este aún no esté puesto en condiciones de funcionamiento d. Que los intereses son más importantes, se pagan antes que el resto de los gastos. 11. Calcula los fondos propios de la empresa XSA con la siguiente in-

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

formación: número de acciones = 10.000; valor nominal = 5 €; valor de emisión = 8 €, y reserva legal = 500.

ros de valor en la cuenta de pérdidas y ganancias?

a. 50.000 €

b. Dentro del resultado de explotación corrigiendo la cuantía de la dotación producida en el ejercicio, bajo la rúbrica «deterioros».

b. 80.000 € c. 80.500 € d. 50.500 € 12. ¿Cuál de las siguientes partidas NO pertenece al balance de situación? a. Prima de emisión b. Fondo de comercio c. Amortización del inmovilizado material d. Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta 13. ¿Dónde se recogen las variaciones de existencias en la cuenta de pérdidas y ganancias? a. Depende de si es gasto o ingreso b. Depende de su saldo. Si es acreedor, debajo del importe de las ventas, y si es deudor, debajo del importe de las compras c. Como gasto, restando a las compras de mercaderías d. Siempre corrige el valor de las compras de mercaderías conformando la cuantía del «consumo de mercaderías»; suma si su saldo es deudor y resta si su saldo es acreedor. Se recoge dentro de la rúbrica de «aprovisionamiento». 14. ¿En qué rúbrica se recoge la cuantía de la reversión de los deterio-

a. En el Haber, dentro de los ingresos de explotación

c. En el Debe, dentro de los gastos extraordinarios d. En el Haber, dentro de los ingresos extraordinarios 15. Si las existencias iniciales son 3.000 € y la variación de existencias tiene saldo acreedor por 2.500 €, ¿cuál debería ser la cuantía de las existencias a 31 de diciembre? a. Depende de la cuantía de las compras b. No se puede calcular, se necesitan las compras y las ventas c. Las existencias finales se valoran en 500 € d. Las existencias finales se valoran en 5.500 € 16. Si en el primer trimestre el saldo del IVA soportado asciende a 24.000 € y el del IVA repercutido a 28.500 €, ¿qué partida se recoge en el balance de situación de la empresa después de la liquidación del IVA? a. Un saldo de la cuenta «IVA repercutido» por 4.500 € b. Un saldo de la cuenta «IVA soportado» por 4.500 € 295

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c. Un saldo de la cuenta «HP, acreedor por IVA» por 4.500 € d. Un saldo de la cuenta «HP, deudor por IVA» por 4.500 € 17. ¿Qué criterio utiliza el Plan General de Contabilidad para clasificar los activos financieros? a. El criterio de la liquidez b. El criterio de la finalidad de su adquisición c. El criterio de su plazo, largo o corto plazo d. Cada empresa puede decidir según si cotiza o no en bolsa 18. El valor de las existencias finales es de 5.400 €. El valor de realización de las mismas es de 5.500 € y sus gastos de comercialización suponen 200 €. ¿Qué anotación contable procede en este caso? a. No procede anotación contable b. Los beneficios potenciales no se registran en contabilidad según el principio de prudencia c. Una dotación de «pérdidas por deterioro de valor de mercaderías» de 100 €

a. Como existen precios de compra diferentes para una misma mercadería se tiene que adoptar un criterio de valoración de mercaderías b. El PGCE prohíbe el uso del criterio NIFO (next in, first out) c. El método LIFO está prohibido por el nuevo Plan General de Contabilidad d. El método FIFO es el único permitido por el PGCE 20. ¿Cuál de las siguientes afirmaciones es FALSA? a. Las acciones adquiridas con fines especulativos se valoran inicialmente a su valor razonable b. Las obligaciones adquiridas con fines especulativos se valoran inicialmente a su valor razonable c. Los costes asociados a la compra de activos financieros cuya finalidad sea especulativa no se recogen dentro del valor del activo

d. Una aplicación por el exceso de los deterioros de valor anteriores por depreciación de las existencias, si existieran

d. Los activos financieros adquiridos con finalidad especulativa reconocen contablemente los deterioros sufridos por cambios en su valor recuperable respecto a su valor razonable inicial.

19. La empresa se encuentra con la siguiente información: compra 20 libros a 12 €; posteriormente: compra 35 libros a 10 €. Si vende 25 libros a 30 €, ¿qué afirmación NO es correcta?

21. La empresa tiene dotada una pérdida por deterioro del inmovilizado material por 10.000 €. Han desaparecido las causas que provocaron tal dotación, ¿qué asiento hay que realizar?

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

a. 10.000 Depreciación de valor del inmovilizado material a Reversión del deterioro de valor del inmovilizado material 10.000 b. 10.000 Deterioro de valor inmovilizado material a Bancos 10.000 c. 10.000 Pérdida por deterioro valor inmovilizado material a Desdotación del deterioro de valor del inmovilizado material 10.000 d. 10.000 Deterioro de valor del inmovilizado material a Reversión deterioro de valor del inmovilizado material 10.000 22. Calcule la cuota anual de amortización del siguiente elemento material: precio de adquisición = 100.000 €; costes de transporte = 10.000 €; valor residual = 5.000 €; vida útil = 105.000 Km. Se estima que cada año realiza alrededor de 10.500 Km. a. 10.500 € cada año b. 10.000 € cada año c. 11.500 € cada año d. 11.000 € cada año 23. La empresa compra 1.000 obligaciones de Inditex a 50 € cada una con la finalidad de mantenerlas hasta su vencimiento, que son dos años. Los costes de la operación ascienden a 300 €. Realiza el asiento contable de la compra. a. 50.000 Valores representativos de deuda a c/p a Bancos 50.000

b. 50.300 Valores representativos de deuda a l/p a Bancos 50.300 c. 50.000 Valores representativos de deuda má 300 Gastos financieros a Bancos 50.300 d. 50.300 Valores representativos de deuda a c/p a Bancos 50.300 24. ¿Qué reserva es totalmente disponible siempre? a. Reserva legal b. Reserva del fondo de comercio c. Prima de emisión d. Reserva estatutaria 25. La empresa PA, SA obtiene una subvención de la Comunidad Autónoma de Madrid para compensar sus pérdidas en el ejercicio 2008 por un importe de 4.000 €. ¿Cuál de las siguientes afirmaciones NO es cierta? a. La empresa aumentará sus ingresos en 4.000 € en el ejercicio 2008 b. La empresa podrá disminuir sus pérdidas en 4.000 € c. La empresa aumentará su patrimonio neto en 4.000 € d. La empresa contabilizará una subvención por 4.000 € en su balance de situación 26. Si la empresa posee un capital social de 500.000 € y una reserva legal de 50.000 €, ¿qué cuantía debe destinarse a reserva legal si el resultado del ejercicio es de 20.000 €? a. 2.000 € 297

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

b. No se dota nada a reserva legal porque está cubierto el máximo recogido en la ley c. 20.000 € d. Depende de la política de autofinanciación de la sociedad 27. Cuál de las siguientes afirmaciones es FALSA: a. Los impuestos indirectos no recuperables se recogen como mayor valor de la compra b. Los aranceles computan como mayor valor del importe de la compra c. El IVA se recoge como mayor valor del importe de la compra d. El gasto de almacén y los seguros forman parte de los gastos adicionales al aumentar el importe de la compra 28. ¿Cuál de las siguientes partidas NO pertenece al balance de situación?

c. Anticipo de remuneraciones = saldo acreedor d. Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta = saldo deudor 30. Con la siguiente información: sueldos y salarios = 18.000 €; Seguridad Social, cuota patronal = 4.200 €; Seguridad social, cuota obrera = 1.000 €; retenciones del IRPF = 1.600 €; anticipo de remuneraciones = 2.000 €, indique cuál de los siguientes asientos es el correcto: a. 18.000 Sueldos y salarios 4.200 Seguridad Social cargo empresa A OSSA

5.200

A H. P., acreedora

1.600

A anticipo remuneraciones 2.000 A bancos

13.200

b. 22.600 Sueldos y salarios 4.200 Seguridad Social cargo empresa

a. Prima de emisión

A OSSA

5.200

b. Fondo de comercio

A H. P., acreedora

1.600

c. Amortización del inmovilizado material

A bancos

d. Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta 29. Señale cuál de las siguientes partidas tiene un saldo erróneo: a. Sueldos y salarios = saldo deudor b. Hacienda Pública, acreedora por conceptos fiscales = saldo acreedor

A anticipo remuneraciones 2.000 18.000

c. 18.000 Sueldos y salarios 4.200 Seguridad Social cargo empresa 2.000 Anticipo de remuneraciones A OSSA

5.200

A H. P., acreedora

1.600

A bancos

11.200

298

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

10. Coste que genera una deuda.

d. 18.000 Sueldos y salarios 1.000 Seguridad Social cargo empresa

11. Primera parte del PGC.

A OSSA

5.200

13. Libro de contabilidad obligatorio.

A H. P., acreedora

1.600

14. Cuenta que recoge los derechos de cobro por operaciones principales con facturas.

A anticipo remuneraciones 2.000 A bancos

10.200

CRUCIGRAMA

OBJETIVO: Consolidar los conocimientos técnicos de contabilidad adquiridos en los temas anteriores. DEFINICIONES HORIZONTALES: 1. Cuenta anual. 2. Parte de la cuenta donde se anotan los aumentos de Pasivo. 3. Profesional que revisa las cuentas y certifica que se han elaborado siguiendo el PGC y el resto de la legislación mercantil. 4. Uno de los gastos de personal que sufre una empresa. 5. Patrimonio … 6. Lo que obtienen las empresas cuando los ingresos superan a los gastos. 7. Partida que recoge la aportación del empresario individual a la empresa. 8. Libro contable. 9. Conjunto de deudas que tiene la empresa.

12. Obligación de pago.

15. Valor de renta fija. 16. Cuenta que registra las deudas por operaciones principales documentadas con facturas. DEFINICIONES VERTICALES 1. Conjunto de bienes, derechos y recursos controlados económicamente por la empresa. 2. Conjunto de bienes, derechos, recursos controlados y deudas de una empresa. 3. Mercaderías en almacén. 4. Garantía. 5. Activo no corriente. 6. Depreciación sistemática del inmovilizado. 7. El destino dado a la financiación. 8. Parte de una cuenta donde se anotan los aumentos de Activo. 9. Disminuciones de carácter voluntario a cambio de una contraprestación. 10. Constituir, por ejemplo, una provisión.

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2 1

3

1

4 2

3 5

4

5

6 6

7 7

8

9 8

9

10

11 10 12

13

14 15

16

SUPUESTOS PRÁCTICOS SUPUESTO 16. DESGLOSE DE MERCADERÍAS CON IVA OBJETIVO: Este ejercicio tiene como fi nalidad aprender a contabilizar operaciones de compra-venta con el Impuesto sobre el Valor Añadido incluido. También  se pretende comprender cómo se contabilizan las operaciones desde el punto de vista del comprador y del vendedor. Formula las anotaciones contables que procedan en las contabilidades de las empresas Icod, SA y Teide, SA. 1.   Teide, SA compra mercaderías a crédito a Icod, SA por 40.000 €. En la propia factura figura un descuento por volumen de operación de 1.000 €. Posteriormente abona por transferencia bancaria la deuda pendiente al proveedor. IVA 18%. (Continúa) 300

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

  2.   Icod, SA compra mercaderías a Alce, SA por importe de 80.000 €. Los gastos de transporte de las mismas a cargo de la empresa compradora se elevan a 5.000 €. La operación fue documentada con letras de cambio. IVA 18%.   3.   Alce, SA concede a Icod, SA fuera de factura un descuento por volumen de  operación por valor de 500 €, abonando dicha bonifi cación a través de bancos.   4.   La sociedad Teide, SA vende mercaderías a Icod, SA a crédito en 90.000 €, abonando además impuestos y seguros a cargo de la empresa compradora por valor de 2.000 €. IVA 18%.   5.   Icod, SA abona por bancos la compra anterior y obtiene, fuera de factura, un  descuento por pronto pago de 1.000 €.   6.   Teide, SA adquiere productos a crédito para su venta a Icod, SA por importe  de 30.000 €. IVA 18%.   7.   Al recibir Teide, SA la mercancía anterior devuelve el 20% de los productos  por considerar que hay un error con respecto al pedido realizado.   8.   Posteriormente Teide, SA se queda con el resto del pedido tras serle concedido un descuento de 1.000 € por presentar los artículos defectos de calidad.   9.   Las empresas Icod, SA y Teide, SA proceden a la declaración-liquidación  de IVA. 10.   Posteriormente Icod, SA y Teide, SA abonan por bancos el IVA devengado. TRABAJO A REALIZAR: Contabiliza las operaciones contables que procedan. SOLUCIóN (ver página siguiente):

(Continúa) 301

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D

No procede anotación contable

D

46.020          Proveedores

D

39.000           Compras de  mercaderías 7.020             H. P. IVA  soportado

D

H

H

H

Bancos                          46.020

H

D

D

D

D 590

- 3Bancos

H

H

100.300

Rappels s/compras           500 H. P. IVA soportado               90

Proveedores, efectos com. A pagar

H

Clientes                        46.020

H

Ventas de mercaderías 39.000 H. P. IVA  repercutido                    7.020

ICOD, SA

85.000                 Compras de  mercaderías 15.300                 H. P. IVA  soportado

- 2-

46.020                 Bancos

- 1’-

46.020                 Clientes

-1Proveedores                 46.020

TEIDE, SA

BLOQUE 3

Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

(Continúa)

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15/04/10 11:01

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  30.000        Compras de  mercaderías     5.400        H. P. IVA  soportado

D

- 4D

H

Proveedores

35.400

H

D

D

Proveedores

  35.400          Clientes

-6-

108.560

-5H

108.560

H

Ventas de mercaderías 30.000 H. P. IVA repercutido    5.400

H

Caja                            107.380 H. P. IVA soportado         180 Descuentos s/compras  pronto pago 1.000

Proveedores

ICOD, SA

92.000                 Compras de  Ventas de mercaderías              92.000 mercaderías H. P. IVA repercutido          16.560 16.560                 H. P. IVA  soportado

H

Clientes                    108.560 107.380       Caja     1.000        Descuentos s/ vtas. pronto pago        180       H. P. IVA  repercutido

D

108.560        Clientes

D

TEIDE, SA

Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

CAPÍTULO 6

(Continuación)

(Continúa)

303

15/04/10 11:01

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H

Proveedores

Proveedores

Sd = 11.160

1.080 180

H. P. IVA soportado

D

      7.020 5.400

1.180

D

7.080

D

H

H

180 Sa = 16.320

16.560

H. P. IVA repercutido

D

Devoluciones de compras y op. similares 1.000 H. P. IVA soportado        180

H

Devoluciones de compras y op. similares 6.000 H. P. IVA soportado        1.080

TEIDE, SA

D

H

Clientes                         7.080

H

-9H

Sd = 31.680

180

H. P. IVA soportado

D

15.300 16.560

1.000

H

      7.020 5.400 Sa = 11.160

1.080 180

H. P. IVA repercutido

D

Clientes                          1.180 Devoluciones de ventas y op. similares    180          H. P. IVA repercutido

-8-

Devoluciones de vtas. y op. similares 1.080           H. P. IVA  repercutido

D 6.000

-7-

ICOD, SA

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Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

(Continúa)

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5.400

5.400

Bancos

H

D

H. P. acreedor por IVA

H

D

20.520           Bancos

D

H

H. P. deudor por IVA    20.520

H

H. P. IVA soportado    31.680

ICOD, SA

11.160             H. P. IVA  repercutido 20.520             H. P. deudor  por IVA

-6–

H. P. IVA soportado    11.160 H. P. acreedor por IVA                          5.400

Por el pago y cobro del impuesto, respectivamente:

16.560           H. P. IVA  repercutido

D

Asiento contable de la declaración-liquidación del IVA:

TEIDE, SA

Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

CAPÍTULO 6

(Continuación)

(Continúa)

305

15/04/10 11:01

BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

SUPUESTO 16BIS. DESGLOSE DE MERCADERÍAS CON IVA Formular las anotaciones contables que procedan en la contabilidad de la firma Antequera, SA; que se dedica a la compra-venta de lavadoras:   1.   Antequera, SA compra mercaderías a crédito por 100.000 €. La firma corre además con los gastos de transporte a su cargo, que ascienden a 5.000 €. IVA 18%.   2.   Posteriormente la empresa obtiene un descuento fuera de factura por volumen de operación por valor de 2.000 €. 3. Antequera, SA vende mercaderías por importe de 150.000 €. En la propia factura fi gura una bonifi cación del 5%. Operación realizada a crédito. IVA 18%. 4. Los gastos de transporte de la anterior venta, que corren a cargo de Antequera, SA, ascienden a 5.000 € y son abonados por bancos. IVA 18%.   5.   La fi rma Antequera, SA libera la deuda contraída en los puntos 1 y 2, obteniendo un descuento por pronto pago fuera de factura de 2.000 €.   6.  La sociedad Antequera, SA compra mercaderías a crédito en 20.000 €. IVA 18%. 7. Al recibir las mercaderías anteriormente adquiridas, la empresa devuelve el 40% de las mismas por creer que no se ajusta al pedido realizado. 8. Posteriormente Antequera, SA negocia con la firma vendedora y decide quedarse con el resto de las mercaderías recibidas por 11.000 €, por considerar que presentan defectos de calidad.   9.  La fi rma procede a la declaración-liquidación de IVA. 10.  Posteriormente Antequera, SA abona a través de bancos el IVA devengado. SUPUESTO 17. CONTABILIZACIÓN DE INTANGIBLES OBJETIVO: Profundizar en la contabilización del intangible. Formula las anotaciones contables que procedan en la contabilidad de la empresa Croacia, SA, cuya actividad principal consiste en la compra-venta de ordenadores: 1. La empresa adquiere una serie de ordenadores de última generación para ser utilizados en sus oficinas, por importe de 40.000 €, abonando en el momento de  la  compra  a  través  de  bancos  25.000  €  y  comprometiéndose  a  pagar  el  resto en 10 meses. 2.   Croacia, SA comienza, con sus propios medios, el desarrollo de una aplicación  informática de gestión para su almacén, incurriendo para ello en los siguientes  gastos abonados con cargo a bancos: – Sueldos y salarios 10.000 € – Seguridad Social, cuota empresa 3.000 € –  Compras de material de ofi cina (consumo)  2.000 € – Suministros 1.000 € Los gastos de investigación se tasan en 6.000 €, considerándose el resto gastos de desarrollo. 3. La empresa considera que el anterior programa en desarrollo tiene esperanzas de éxito técnico y comercial, por lo que decide activarlo. (Continúa) 306

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

4. Para la finalización del desarrollo del proyecto, la empresa incurre en gastos de sueldos por importe de 5.000, que aún están pendientes de pago.   5.   Croacia, SA encarga a otra empresa especializada el desarrollo de una herramienta sofisticada de programación, para lo cual abona 50.000 €.   6.  Tras varios intentos de desarrollo de dicha herramienta, se desestima el proyecto.   7.   En el balance de la fi rma Croacia, SA fi gura la partida de activo «desarrollo»  por importe de 20.000 €. Al cierre del ejercicio se considera que dicha partida carece completamente de valor y se da de baja de inventario.   8.  Croacia, SA amortiza el inmovilizado inmaterial en 6.000 €. 9. Se procede a dar de baja una propiedad industrial por considerar que ya no es útil y además estar completamente amortizada. El precio de adquisición de dicho activo fue de 25.000 €. 10.   La empresa abona por bancos 200.000 € a la Comunidad de Madrid por una  concesión administrativa consistente en un solar edificable en un pueblo de la sierra madrileña. SOLUCIóN: -140.000

Equipos para procesos de información

10.000 3.000 2.000 1.000

Sueldos y salarios SS cargo empresa Compras de materiales Suministros

6.000 10.000

Investigación Desarrollo

Bancos Proveed. de inmovilizado corto plazo -2Bancos

-3Trabajos realizados inmov. inmaterial -4Remuneraciones pendientes de pago

5.000

Sueldos y salarios

5.000

Desarrollo

Trabajos realizados  inmov. inmaterial

15.000

Aplicaciones informáticas

Desarrollo

50.000

Gastos de I+D del  ejercicio

-5Bancos

25.000 15.000

16.000

16.000

5.000 5.000 15.000 50.000

(Continúa) 307

Unit_06_pp231_351.indd 307

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

20.000

-6NO PROCEDE ANOTACIóN CONTABLE -7Pérdidas de inmovilizado  Desarrollo inmaterial

20.000

-86.000 Amortización del inmovilizado inmaterial

Amortización acda. del inmovilizado inmaterial

6.000

-925.000 Amortización acda. del inmovilizado inmaterial

Propiedad industrial

25.000

-10200.000

Concesiones  administrativas

Bancos

200.000

SUPUESTO 17BIS. CONTABILIZACIÓN DE INTANGIBLES CASO 1 El 2 de enero del año 1 la empresa Eor, SA compra una patente para la obtención  de aceite de oliva de alta calidad sin generación de alpechín (sustancia altamente  contaminante para el medio ambiente), por valor de 50.000 €. Transcurridos seis meses, la patente no logra la calidad que se garantizaba y su  precio en el mercado desciende hasta los 38.000 €. Sus flujos de caja esperados se valoran en 41.500 €. Al cabo de un año, la patente consigue obtener la calidad óptima  de  aceite  de  oliva,  después  de  unos  ajustes  que  suponen  un  coste  de  5.000 € adicionales. Los flujos de caja esperados ascienden a 59.000 € y su valor de mercado a 62.000 €. CASO 2 La empresa Lor, SA ha comprado un paquete informático llave en mano que ha  costado 8.000 €. Su puesta en marcha ha supuesto 500 € adicionales y la formación del personal 1.300 € más. La vida útil del bien se estima en 4 años. Se pide contabilizar el reconocimiento inicial y su amortización. A partir del tercer año, se considerará necesario realizar una nueva valoración del bien. Debido a los avances tecnológicos, su valor de mercado es de 1.400 €. En ese momento, se decide vender el programa por 900 € al contado a una empresa del grupo. CASO 3 La  empresa  Darsa  abona  a  la  Comunidad  de  Castilla-La  Mancha  por  bancos  120.000 € por una concesión administrativa consistente en unos terrenos urbanizables en un conocido pueblo manchego. (Continúa) 308

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

CASO 4 La firma Dante, SA inicia, con sus propios medios, el desarrollo de una investigación de un nuevo modelo de gestión de sus inventarios, incurriendo para ello en los siguientes gastos abonados por bancos: Sueldos y salarios 80.000 € Seguridad Social, cuota empresa  24.000 € Compras de materiales (consumo)  20.000 € Suministros 10.000 € De los anteriores gastos, el 40% se consideran investigación y el resto desarrollo. Además, la empresa considera que el anterior programa en desarrollo tiene esperanzas de éxito técnico y comercial, por lo que decide activarlo. El desarrollo del  modelo de gestión finaliza abonándose un último pago de 18.000 €. TRABAJO A REALIZAR: Contabiliza las operaciones contables que procedan. SUPUESTO 18. CONTABILIZACIÓN DEL INMOVILIZADO MATERIAL OBJETIVO: Profundizar en la forma de contabilización de las diferentes partidas  del inmovilizado material según los criterios del Plan General Contable en diferentes casos independientes. CASO 1.   Una  empresa  compra  un  terreno  cuyo  precio  de  adquisición  es  de  200.000 €, pagando 50.000 € al contado y dejando el resto a crédito  por 18 meses. La operación se documenta con un documento formal de pago. La fi nalidad de la compra es poder construir en dicho terreno una  nueva sede social para la empresa. Los gastos de acondicionamiento abonados ascienden a 25.000 €. CASO 2.   Compra el 1 de febrero un inmueble por 3.000.000 €, estimándose el valor del terreno sobre el que está construido en 2.000.000 €. Se pagará 400.000 € al contado y el resto aplazado a 12 meses. Su vida útil es  de 10 años. CASO 3.   Adquiere el 1 de marzo, a través de bancos, piezas de recambio para diversos elementos del inmovilizado por 90.000 €. Su vida útil es de 3 años. CASO 4.   Empieza a construir con sus propios medios un edifi cio para instalar ofi cinas centrales. Incurre en los siguientes gastos pendientes de pago:  

Sueldos y salarios  20.000 € Suministros 15.000 € Servicios de profesionales 8.000 € La empresa activa los gastos correspondientes a la obra en curso.

CASO 5.   La empresa Atesa compra varios apartamentos por un importe total de  1.500.000 €, con el fin de alquilarlos a terceros y así obtener una renta. (Continúa) 309

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

No es intención de la empresa dedicarlos al proceso productivo que constituye su actividad principal. La operación se ha realizado a un plazo de 10 años.   CASO 6.   La  sociedad  Atesa  posee  un  elemento  de  transporte  cuyo  precio  de  adquisición fue de 60.000 € y cuya amortización acumulada asciende a 48.000 € y está materializada en cuentas corrientes bancarias. El precio de venta del elemento usado es de 12.000 €. Operación realizada a través de bancos.   CASO 7.   La  empresa  Atesa  vende  a  través  de  bancos  en  10.000  € mobiliario cuyo  coste  histórico  fue  de  32.000  €.  Dicho  inmovilizado  posee  una  amortización acumulada constituida por importe de 20.000 €. Los fondos de amortización están invertidos en cuentas corrientes bancarias.   CASO 8.   La fi rma anterior adquiere un nuevo mobiliario por importe de 35.000 € abonando su importe con la liquidez obtenida por el proceso de amortización (fondos de amortización más venta del inmovilizado usado) y contrae una deuda a 6 meses por el saldo pendiente.   CASO 9.   Una sociedad compra un edifi cio urbano en 3.000.000 de €, a pagar en 6 años. El valor del solar asciende a 500.000 €. En el ejercicio económico siguiente y como consecuencia de una crisis en el sector de la construcción, que puede ser considerada como transitoria, se estima que la edifi cación ha perdido valor por un importe de 500.000 €. CASO 10.   A principios de año, la empresa Chipsa, fabricante de chips para móviles, compra un robot para el montaje e instalación de los chips de manera automática. Su coste total asciende a 2.500.000 €. El 25% lo paga al  contado y el resto en 3 años. Su vida útil es de 25 años. Al cabo de 10  años, la empresa conoce que ha salido al mercado un robot más preciso  y considera una depreciación del robot antiguo de un 10% de su valor neto contable. A continuación decide venderlo por 500.000 € para comprarse uno nuevo, más funcional. TRABAJO A REALIZAR: Contabiliza las operaciones contables que procedan. D 225.000

2.000.000 1.000.000

-1Terrenos y bienes  naturales Terrenos Construcciones

Bancos Proveedores de inmovilizado a l/p Bancos Proveedores de inmovilizado a l/p

H 75.000 150.000 400.000 2.600.000 (Continúa)

310

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15/04/10 11:01

CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

D

-1-

H

90.000

Utillaje

Bancos

90.000

20.000 15.000 8.000

Sueldos y salarios Suministros Servicios profesionales

Remuneraciones pendientes de pago Acreedores por prestaciones de servicios

20.000

43.000

Construcciones en  curso

Trabajos realizados  para el inmov. material

43.000

1.500.000

Inversiones en terrenos  Proveedores de y bienes naturales inmovilizado a l/p

23.000

1.500.000

12.000 48.000

Bancos Elementos de Amortización acumulada transporte del inmov. material

60.000

10.000 20.000

Mobiliario Bancos Amortización acumulada inmov. material Pérdidas procedentes  del inmov. material

32.000

Mobiliario

Bancos Proveedores inmovilizado a c/p

32.000 15.000

Construcciones Terrenos y bienes  naturales

Proveedores de inmovilizado a l/p

2.000 35.000

2.500.000 500.000 500.000 2.500.000

100.000

3.000.000

Pérdidas por deterioro  Deterioro de valor del inmov. material del inmov. material

500.000

Maquinaria

625.000 625.000

Amortización del inmovilizado material

Bancos Proveedores inmovilizado a c/p Proveedores inmovilizado a l/p Amortización acumulada inmov. material

1.250.000 100.000

(Continúa) 311

Unit_06_pp231_351.indd 311

15/04/10 11:01

BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

D

-1-

H

150.000

Pérdidas por deterioro  Deterioro de valor del inmov. material del inmov. material

50.000 150.000

Bancos Maquinaria Deterioro del inmovilizado material Amortización acumulada inmov. material Pérdida por enajenación  inmov. material

1.500.000 800.000

150.000 2.500.000

SUPUESTO 18BIS. CONTABILIZACIÓN DEL INMOVILIZADO MATERIAL 1. La empresa Gidsa compra un terreno cuyo precio de adquisición es de 400.000 €, abonando 100.000 €  a  través  de  bancos  y  contrayendo  una  deuda a 6 años por el saldo pendiente. Los gastos de acondicionamiento y preparación del solar se han elevado a 50.000 € y han sido abonados por  bancos. 2.   Con sus propios medios la empresa inicia la construcción de un edifi cio sobre  el solar a que se refiere el apartado anterior. Ha incurrido el primer año por este concepto en los siguientes pagos: – Por salarios abonados – Por suministros (pendientes de abonar) – Por materiales abonados...............

3.000.000 € 500.000 € 1.500.000 €

3.   El 1 de enero la empresa compra un inmueble por 2.000.000 €, estimándose el valor del solar en el que está construido en 400.000 €. En el momento de la adquisición se abonan 400.000 € por bancos y se contrae una deuda a 12 meses por 1.000.000 € y otra a 6 años por el saldo pendiente. 4.   La  vida  útil  del  anterior  inmueble  se  estima  en  20  años.  La  fi rma  procede  a  contabilizar la amortización correspondiente al primer año mediante el sistema lineal de amortización. 5. Debido a las obras de modificación de las carreteras que pasan al lado del  anterior  inmueble  se  estima  que  el  mismo  ha  perdido  temporalmente  valor, por lo que el importe recuperable del inmovilizado se estima en 1.620.000 €. 6.   La  sociedad  Graesa  procede  a  la  venta  de  una  maquinaria  adquirida  hace  5  años en 60.000 €. La amortización acumulada asciende a 45.000 € y está depositada en cuentas corrientes bancarias. El precio de venta del elemento usado es de 15.000 €. Operación realizada a través de bancos. (Continúa) 312

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

7. La entidad Dirsa realiza una inversión con carácter especulativo consistente en unos solares cuyo precio de adquisición es de 120.000 €. La operación se ha realizado por bancos.   8.   La  empresa  Dirsa  vende  a  través  de  bancos  en  23.000  € elementos de transporte cuyo precio de adquisición fue de 50.000 €. Dicho inmovilizado  posee una amortización acumulada constituida por importe de 28.000 €. Los fondos de amortización están invertidos en cuentas corrientes bancarias. 9. El 1 de enero del año 1 la entidad Dirsa compra un nuevo elemento de transporte por valor de 55.000 €, abonando su importe con la liquidez obtenida por el proceso de amortización (fondos de amortización más venta del inmovilizado usado) y contrayendo una deuda a 6 meses por el saldo pendiente. 10. El 1 de enero del año 1 la empresa Ardasa, fabricante de componentes de ordenador, compra nueva maquinaria más sofisticada. Su coste total asciende a 980.000 €. Los gastos de instalación ascienden a 20.000 €. Abona al contado el 40% de su importe y por el resto contrae una deuda a 2 años. La vida  útil de la nueva maquinaria es de 5 años y la firma amortiza el inmovilizado mediante el sistema lineal. Al final del año 4 de uso el valor recuperable de la maquinaria se estima en 180.000 €, por lo que la firma decide contabilizar la depreciación potencial del inmovilizado. El 1 de enero del año 5 la fi rma decide vender dicho inmovilizado en 170.000 € para adquirir una nueva maquinaria más sofisticada. TRABAJO A REALIZAR: Contabiliza las operaciones contables que procedan. SUPUESTO 19. CONTABILIZACIÓN DE LOS ACTIVOS FINANCIEROS OBJETIVO: Profundizar en la forma de contabilización de los activos fi nancieros  según los criterios del Plan General Contable. CASO 1: El día 8 de enero, como consecuencia del exceso de liquidez, la empresa Hellina, SL adquiere en el mercado secundario 1.000 títulos de valores negociables como cartera de negociación. El precio de adquisición es de 15 €/ título y su valor nominal es de 10 €/título. Dos días después, vende los títulos  anteriores en 16 €/título. CASO 2: La empresa Sanre, SA adquiere obligaciones como cartera de control para especular. Compra 5.000 obligaciones con un valor nominal de 50 € cada una, siendo su precio de adquisición de 40 € cada título. Operación abonada por bancos. Posteriormente la firma recibe 10.000 € procedentes del tipo de interés  (Continúa) 313

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

fi jo de las obligaciones. Retención del 20%. Al cabo de 3 meses vende las obligaciones a su precio de mercado, 45 € cada una. CASO 3: 1.   El día 8 de abril de 2007 la empresa B, SA compra al contado 2.000 acciones  de la compañía A, SA en 200.000 € con la intención de especular a corto plazo. Los gastos de la operación abonados ascienden a 10.000 €. 2.   El día 20 de abril A, SA abona un dividendo bruto unitario de 1 € con una retención del 20%. 3. Al cierre de cuentas, el valor razonable de cada acción de A, SA es de 90 €. 4.   En el mes de enero de 2008 B, SA procede a la venta al contado de todas sus  acciones, percibiendo 103 € por título. CASO 4: La empresa Saltsa compra el 1 de enero del año 2008 en 9.500 € 1.000 obligaciones de Telefónica, cuyo nominal total asciende a 10.000 €. La emisión tiene un vencimiento a 2 años y la fi rma Saltsa pretende mantener dicha inversión  hasta el vencimiento. Al cierre de cuentas las obligaciones han sufrido una caída  en bolsa de 500 €. TRABAJO A REALIZAR: Contabiliza las operaciones contables que procedan. CASO 1: D

H

15.000

Inversiones financieras a  Bancos corto plazo en instrumentos de patrimonio

15.000

16.000

Bancos

15.000

Inversiones financieras a  corto plazo en instrumentos de patrimonio Beneficios por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable

1.000

CASO 2: D 200.000

H Valores representativos de deuda a corto plazo

Bancos

200.000

(Continúa) 314

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

D 8.000 2.000

225.000

H Bancos Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta

Ingresos de valores  representativos de deuda

Bancos

Valores representativos de deuda a corto plazo Beneficios por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable

10.000

200.000 25.000

CASO 3: D 200.000

10.000 1.600 400

20.000

H Inversiones financieras a  Bancos corto plazo en instrumentos de patrimonio Otros gastos financieros

Bancos

Bancos

Ingresos de  participaciones en instrumentos de patrimonio

Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta

Pérdidas por valoración de  Inversiones financieras a  instrumentos financieros corto plazo en instrumentos por su valor razonable de patrimonio

200.000

10.000 2.000

20.000

Año 2008 Valor de los títulos: 200.000 – 20.000 = 180.000 € Venta 103 x 2.000 = 206.000 € D 206.000

H Bancos

Inversiones financieras a  corto plazo en instrumentos de patrimonio Beneficios en participaciones y valores representativos de deuda

180.000 26.000

(Continúa) 315

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

CASO 4: D 9.500 500

H Valores representativos de deuda a largo plazo

Bancos

Pérdidas por deterioro de  Deterioro de valor de valores representativos participaciones y valores representativos de deuda de deuda a largo plazo a largo plazo

9.500 500

SUPUESTO 19BIS. CONTABILIZACIÓN DE ACTIVOS FINANCIEROS CASO 1: La empresa Rinsa compra en 98.000 € el 1 de junio del año 2008 10.000  obligaciones de Hacer, cuyo nominal asciende a 100.000 €. La emisión tiene un vencimiento a 2 años y la fi rma Rinsa pretende mantener dicha inversión hasta el vencimiento. Al cierre de cuentas las obligaciones han sufrido una caída en bolsa de 400 €. CASO 2: La empresa JM, SA compra 1.000 obligaciones de Iberdrola, SA con la  fi nalidad de especular ante una posible bajada de tipos de interés. El precio de  compra abonado es de 100.000 €. Los gastos de la operación pagados son de 1.030 €. Al cabo de dos meses la empresa Iberdrola, SA abona un interés bruto por obligación de 8 €, con una retención del 20%. Al cierre del ejercicio, el valor razonable de cada obligación es de 98 €. CASO 3: En junio del año 2007 la fi rma Andasa compra a través de bancos un  paquete de 1.000 acciones de RSA como cartera de negociación por 18.000 €. El valor nominal de los títulos es de 16.000 €. Los gastos de la operación abonados por bancos ascienden a 500 €. En septiembre del 2008 RSA abona 1,5 € de dividendos por cada título. Practica retención en concepto de impuestos del 20%. Al cierre de cuentas del año 2008 el valor razonable de cada título es de 20 €. En enero del año 2009 Andasa vende todos los títulos en 22 € cada uno. CASO 4: La firma H posee obligaciones adquiridas como inversión mantenida hasta el vencimiento cuyo valor de emisión es de 10.000 € y no tiene gastos de intermediación. El valor de reembolso coincide con el de emisión. Al cierre de cuentas del año 1 el valor razonable de dichos títulos es de 9.000 €. Durante el año 2 H vende los anteriores instrumentos de deuda en 10.500 €. Todas las operaciones han sido realizadas a través de bancos. TRABAJO A REALIZAR: Contabiliza las operaciones contables que procedan. (Continúa) 316

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

SUPUESTO 20. CONTABILIZACIÓN DE PASIVOS FINANCIEROS Y PROVISIONES OBJETIVO: Profundizar en la contabilización de pasivos fi nancieros y provisiones. La empresa Larsa realiza durante el ejercicio 2008 las siguientes operaciones: 1. La empresa tiene un litigio en curso derivado de una venta de un inmovilizado, por lo que dota una provisión para hacer frente a las responsabilidades  que se deriven del proceso, por importe de 55.000 €   2.  Finalizado el litigio anterior, la empresa abona 25.000 €.   3.   La empresa Larsa ha recibido la notifi cación de una multa fi scal por diferencias en la liquidación del IVA. Se le solicitan 10.000 €. La empresa ha recurrido dicha multa. 4. La agencia tributaria analiza el caso de Larsa y presenta una multa en firme. La empresa decide pagar la cantidad requerida.   5.   Larsa está realizando obras cerca de una zona forestal protegida y ha recibido  una advertencia de la Comunidad Autónoma de que debe reparar los daños  medioambientales que está provocando en la zona. La empresa estima dichos daños colaterales en 100.000 €.   6.  Terminadas las obras, Larsa abona por los daños medioambientales 105.000 €.   7.   La  entidad  obtuvo  un  préstamo  bancario  el  1  de  enero  a  un  plazo  de  2  años. El importe del préstamo es de 200.000 € y el líquido ingresado en cuenta asciende a 185.000 €. La diferencia la constituyen los gastos de formalización.   8.   El préstamo recibido tiene un tipo de interés explícito del 6% que se abonará  por años vencidos (es decir, el 31 de diciembre de cada año). El tipo de interés efectivo asciende a 7,11%. 9. Larsa emite el 1 de octubre 5.000 obligaciones por un valor de emisión unitario de 5 €. Los gastos de formalización de la emisión ascienden a 1.0000 €. La emisión es a 3 meses y tiene carácter especulativo. 10.   Al 31 de diciembre las obligaciones han disminuido su cotización en bolsa en  200 €. Ajustamos el valor inicial a su valor razonable. TRABAJO A REALIZAR: Contabiliza las operaciones contables que procedan. SOLUCIóN: D 55.000

-1Indemnizaciones

Provisiones para otras responsabilidades

H 55.000

(Continúa) 317

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

D 55.000

-2Provisiones para otras responsabilidades

D 10.000 D 10.000

Provisión para impuestos

5.000

Bancos

Intereses de deudas

Bancos Deudas a largo plazo con entidades de crédito -9-

Bancos

Obligaciones y bonos a corto plazo -9´-

Gastos financieros

D 200

Deudas a largo plazo con entidades bancarias -8-

D 1.000

Provisión para actuaciones medioambientales

-7-

D 24.000

Bancos

-6-

D 13.153

Provisión para impuestos

Provisión para actuaciones Bancos medioambientales Reparaciones y conservación

D 185.000

30.000

-5Reparaciones y conservación

D 100.000

Exceso de provisiones

-4-

D 100.000

25.000

-3Gastos excepcionales

Bancos -10-

Obligaciones y bonos a corto plazo

H

Bancos

Beneficios por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable

H 10.000 H 10.000 H 100.000 H 105.000

H 185.000 H 12.000  1.153 H 24.000 H 1.000 H 200

7,11% de 185.000 € = 13.153,5  13.153 € El tipo de interés explícito es el 6%  6% de 200.000 = 12.000 € (Continúa) 318

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

SUPUESTO 20BIS. CONTABILIZACIÓN DE PASIVOS FINANCIEROS Y PROVISIONES   1.   La  empresa  Cetsa  está  llevando  a  cabo  la  reestructuración  de  su  planta  en  Sevilla. El coste de indemnizaciones por despido de 500 empleados ya avisados, como consecuencia de un plan de reestructuración de la empresa aprobado por los sindicatos, es de 500.000 €.   2.   Se hace efectivo el pago de las indemnizaciones a los 500 empleados. El coste total asciende a 540.000 €. 3. La empresa está inmersa en un litigio con pocas posibilidades de obtener un resultado positivo. Los costes estimados se elevan a 24.000 €.   4.  La empresa abona 22.200 € al perder el juicio del apartado anterior.   5.   Cetsa obtiene un préstamo de una entidad no bancaria el 1 de julio a un plazo  de dos años. El importe del préstamo es de 100.000 € y el líquido ingresado en cuenta asciende a 94.000 €. La diferencia son los gastos de formalización.   6.   El préstamo tiene un tipo de interés explícito del 6%, que se abonará por semestres vencidos (es decir, el 31 de diciembre y el 30 de junio de cada año). El tipo de interés efectivo asciende a 7,11%. 7. La sociedad emite el 1 de noviembre 10.000 obligaciones por un valor de emisión unitario de 10 €. Los gastos de formalización de la emisión ascienden a 2.000 €. La emisión es a corto plazo.   8.   Al 31 de diciembre las obligaciones han bajado en 500 € su cotización en el mercado.   9.   El 1 de enero del ejercicio siguiente Cetsa amortiza las anteriores obligaciones abonando 100.000 € a través de bancos. 10.   Al  fi nal  del  ejercicio  la  empresa  Cetsa  estima  un  gasto  de  500.000  € para limpiar el río cercano en el que realizan vertidos de aguas, si se aprueba la nueva normativa en favor del medio ambiente. TRABAJO A REALIZAR: Contabiliza las operaciones contables que procedan. SUPUESTO 21. CONTABILIZACIÓN DE OPERACIONES RELATIVAS AL PATRIMONIO NETO OBJETIVO:  Profundizar  en  la  contabilización  de  las  partidas  que  pertenecen  al  patrimonio neto y conocer, someramente, cómo se realizan los asientos contables de reparto del resultado. CASO 1: La empresa Veloz, SA celebró su junta general de accionistas el 23 de  mayo de 2009. Su consejo de administración ha decidido repartir el máximo dividendo posible a sus accionistas, cumpliendo con los requisitos legales obligatorios. Calcula dicha cifra. La situación de la empresa en unidades monetarias, a 31  de diciembre de 2008, fue la siguiente: (Continúa) 319

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

ACTIVO Construcciones Desarrollo Investigación Mercaderías Clientes Bancos TOTAL ACTIVO

PATRIMONIO NETO Y PASIVO 56.300 3.000 1.000 18.000 2.000 1.900 82.200

Capital social Reserva legal Resultado del ejercicio Proveedores

62.000 12.000 5.000 3.200

TOTAL PASIVO

82.200

CASO 2: La empresa Fugaz, SA celebrará su JGA el 8 de abril de 2009. Realice el  reparto del benefi cio para el ejercicio 2008 entregando la máxima cifra de dividendo posible al accionista. La situación de la empresa en unidades monetarias, a 31 de diciembre de 2008, fue la siguiente: ACTIVO Terrenos Construcciones Elementos de transporte AAII Mercaderías Clientes Bancos TOTAL ACTIVO

PATRIMONIO NETO Y PASIVO 20.000 40.000 3.000 (3.000) 8.000 1.000 2.000 71.000

Capital social Reserva legal

65.000 3.000

Resultados negativos ejercicios anteriores

(4.000)

Resultado del ejercicio Deudas a l/p Proveedores

3.000 3.000 1.000

TOTAL PASIVO

71.000

SOLUCIóN: Caso 1: La sociedad Veloz, SA La firma Veloz no posee reservas libres que cubran el importe de los gastos de investigación y desarrollo que figuran en el balance, por lo que debe destinar a reservas voluntarias al menos 4.000 u.m. Por otro lado, la reserva legal no alcanza el 20% del capital social, luego también  debe incrementarse. 5.000

Resultado del ejercicio a Reserva legal a Reservas voluntarias a Dividendo a pagar

500 4.000 500 (Continúa)

320

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

Caso 2: La sociedad Fugaz, SA La reserva legal no alcanza el 20% del capital social, luego debe incrementarse. El valor del patrimonio neto es: 65.000 + 3.000 – 4.000 + 3.000= 67.000 u.m. Siendo el capital social de 65.000 u.m. En este caso: PN > capital social, no hay obligación legal de eliminar pérdidas. 3.000

Resultado del ejercicio a Reserva legal a Dividendo a pagar

300 2.700

SUPUESTO 21BIS. CONTABILIZACIÓN DE OPERACIONES RELATIVAS AL PATRIMONIO NETO CASO 1: La empresa Andam, SA celebró su junta general de accionistas el 10 de junio de 2009. Su consejo de administración ha decidido repartir el máximo dividendo posible a sus accionistas, cumpliendo con los requisitos legales obligatorios. Calcula dicha cifra. La situación de la empresa en unidades monetarias, a 31  de diciembre de 2008, fue la siguiente: ACTIVO Construcciones y terrenos

PATRIMONIO NETO Y PASIVO 58.000

Capital social

70.000

Desarrollo

8.000

Reserva legal

7.000

Derechos de traspaso

7.000

Resultado del ejercicio

Mercaderías

8.000

Proveedores

Clientes

5.000

Bancos

12.000

TOTAL ACTIVO

98.000

TOTAL PASIVO

15.000 6.000

98.000

CASO 2: La empresa Renti, SA celebró su JGA el 8 de abril de 2009. Realiza el  reparto del benefi cio para el ejercicio 2008 entregando la máxima cifra de dividendo posible al accionista. La situación de la empresa en unidades monetarias, a 31 de diciembre de 2008, fue la siguiente: ACTIVO

PATRIMONIO NETO Y PASIVO

Terrenos

30.000

Capital social

65.000

Construcciones

40.000

Reserva legal

12.500

Elementos de transporte

12.000

Resultados negativos ejercicios anteriores

(4.000)

(Continúa) 321

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

ACTIVO AAII

PATRIMONIO NETO Y PASIVO (16.000)

Mercaderías

Resultado del ejercicio

6.000

10.000

Deudas a l/p

5.000

Clientes

5.000

Proveedores

4.500

Bancos

8.000

TOTAL ACTIVO

89.000

TOTAL PASIVO

89.000

SUPUESTO 22. CONTABILIZACIÓN DE OPERACIONES COMUNES OBJETIVO: Repasar la contabilización de las operaciones más comunes realizadas  en las empresas. La sociedad Aristos, SA, dedicada a la distribución de productos alimenticios, presenta la siguiente información a 1 de septiembre de 2008 en unidades monetarias  (u.m. en adelante): CUENTAS

SALDOS

Reservas

200.000

Terrenos

80.000

Construcciones

200.000

Construcciones en curso

50.000

Elementos de transporte

5.000

Intereses de deudas

7.500

Sueldos y salarios

10.000

Amortización acumulada inmov. material

20.000

Mobiliario Clientes

SALDOS SALDOS DEUDORES ACREEDORES

2.000 13.000

Equipos informáticos

3.000

Proveedores

1.500

Deudores diversos

1.000

Deudas a largo plazo

50.000

Acreedores diversos

2.000

Otros gastos sociales

1.000 (Continúa)

322

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15/04/10 11:02

CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

CUENTAS Capital social Compras de mercaderías Seguridad Social a cargo empresa

SALDOS

SALDOS SALDOS DEUDORES ACREEDORES

100.000 22.000 3.000

Ventas de mercaderías

60.000

Gastos en publicidad

1.000

Gastos por suministros

3.000

Ingresos por comisiones

2.000

Tesorería

?

TOTAL Hay una serie de operaciones pendientes de contabilizar al cierre: 1.  La empresa cobra 23.000 u.m. por ingresos diversos. 2.   La nómina del período que ha sido pagada (con excepción de las cuotas de la  Seguridad Social y los impuestos retenidos) presenta el siguiente detalle: – Sueldos del personal: 3.000 u.m. – Seguridad Social a cargo de la empresa: 400 u.m. – Seguridad Social a cargo de los trabajadores: 150 u.m. –  Impuestos retenidos a los trabajadores: 200 u.m. Ha anticipado 300 u.m. a un trabajador. 3. Abona al constructor del edificio en curso 5.000 u.m. por las obras realizadas. Al cierre del ejercicio el inmueble está terminado. 4.   Se han satisfecho las deudas con proveedores. Además se dispone de la siguiente información: – Gastos por intereses pagados: 3.000 u.m. –   Comunicaciones  (teléfono  y  conexión  ADSL):  2.000  u.m.  pendientes  de  pago. –  Ingresos por alquileres pendientes de cobro: 2.000 u.m. 5. El 1 de diciembre la empresa cobra por prestación de servicios diversos 60.000 u.m. por 3 meses (diciembre, enero y febrero). 6.   La  empresa  ha  realizado  la  pintura,  mantenimiento  y  reparación  de  su  nave  principal por importe de 30.000 u.m. Operación pendiente de pago. 7. El inmovilizado se amortiza en 800 u.m. (80% corresponde a la construcción; el 10%, al EPI; el 50%, al mobiliario y el resto a los elementos de transporte). (Continúa) 323

Unit_06_pp231_351.indd 323

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

8. Se amortiza el 10% de la deuda.   9.   La empresa ha recibido 18.000 € de la comunidad autónoma para compensar precios políticos. 10.   Al cierre del ejercicio, se ha estimado el impuesto sobre benefi cios en 10.000  u.m. y no hay existencias fi nales de mercaderías. TRABAJO A REALIZAR: Elaborar los estados fi nancieros de la empresa Aristos, SA para el ejercicio 2008. SOLUCIóN: Saldo de tesorería: 34.000 u.m. 1.

23.000

2.

3.000 400 300

Bancos

Ingresos por servicios  diversos

23.000

Sueldos y salarios SS cargo empresa Anticipos de remuneraciones

H. P. acreedora por conceptos fiscales Organismos SS acreedores Bancos

 2.950

Construcciones

Construcciones en curso Bancos

50.000 5.000

200 550

3.

55.000

4.

1.500

Proveedores

Bancos

1.500

4.’

3.000 2.000

Intereses de deudas  Otros servicios

Bancos Acreedores diversos

3.000 2.000

4.’’

2.000

Deudores

Ingresos por  arrendamientos

2.000

5.

60.000

Bancos

Ingresos por servicios  diversos Ingresos anticipados

20.000

Reparaciones y conservación

Acreedores por prest. servicios

30.000 800

40.000

6.

30.000

7.

800

Amortización del inmovilizado material

Amort. acumulada inmovilizado material

8.

5.000

Deudas a largo plazo

Bancos

9.

18.000

Bancos

Subvenciones a la explotación

18.000

10.

10.000

Impuestos sobre  beneficios

H. P. acreedora por conceptos fiscales

10.000

5.000

(Continúa) 324

Unit_06_pp231_351.indd 324

15/04/10 11:02

CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS «ARISTOS, SA» año 2008 60.000 (22.000) 47.000 (17.400) (36.000) (800) 18.000

+Importe neto cifra de negocios –Aprovisionamientos +Otros ingresos de explotación –Gastos de personal –Gastos exteriores –Amortización del inmov. material + Subvenciones a la explotación RESULTADO DE EXPLOTACION

48.800

–Intereses de deudas

(10.500)

RESULTADOS FINANCIEROS

(10.500)

RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS

38.300

–Impuesto sobre benefi cios

(10.000)

RESULTADO DEL EJERCICIO

28.300

BALANCE DE SITUACIÓN «ARISTOS, SA» a 31 de diciembre de 2008 ACTIVO

PATRIMONIO NETO Y PASIVO 328.300 100.000 200.000 28.300

ACTIVO NO CORRIENTE Terrenos Construcciones Elementos de transporte Mobiliario Equipos informáticos

324.200 80.000 238.360 3.960 960 920

PATRIMONIO NETO Capital social Reservas Resultado del ejercicio

ACTIVO CORRIENTE Clientes Deudores diversos Anticipos remuneraciones Tesorería

132.055 13.000 3.000 300 117.550

PASIVO NO CORRIENTE Deudas a largo plazo

45.000 45.000

PASIVO CORRIENTE Acreedores diversos Deudas con la Seg. Social HP acreedora Ingresos anticipados

84.750 34.000 550 10.200 40.000

TOTAL ACTIVO

458.050

458.050

TESORERÍA: 34.000 + 23.000 – 950 – 5.000 – 1.500 – 3.000 + 60.000 – 5.000 +  18.000 = 117.550 Nótese que en el formato de balance de situación del PGCE la amortización acumulada se recoge restando dentro del valor de cada elemento amortizado, según su tanto por ciento. (Continúa) 325

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15/04/10 11:02

BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO OPERACIONES DE EXPLOTACIóN Cobros: Por servicios diversos Por subvenciones a la explotación Pagos Nómina Anticipos de remuneraciones Proveedores Intereses

83.000 18.000 (2.650) (300) (1.500) (3.000)

AUMENTO DE FLUJOS DE EFECTIVO  DE OPERACIONES DE EXPLOTACIóN

93.550

ACTIVIDADES DE INVERSIóN  Devoluciones de deudas

(5.000)

DISMINUCIóN DE FLUJOS DE EFECTIVO  DE OPERACIONES DE FINANCIACIóN

(5.000)

ACTIVIDADES DE INVERSIóN  Pago por la construcción

(5.000)

DISMINUCIóN DE FLUJOS DE EFECTIVO  DE OPERACIONES DE INVERSIóN

(5.000)

VARIACIóN DE EFECTIVO

83.550

SALDO INICIAL

31.000

SALDO FINAL

117.550

SUPUESTO 22BIS. CONTABILIZACIÓN DE OPERACIONES COMUNES La sociedad Lisboa, SA presenta, a 31 de diciembre de 2009, el siguiente balance  de comprobación (en unidades monetarias): SALDOS DEUDORES Capital social

120.000

Reserva legal

10.000

Resultado del ejercicio 2008

40.000

Deudas a largo plazo entidades crédito

10.000

Desarrollo (A)

20.000

SALDOS ACREEDORES

(Continúa) 326

Unit_06_pp231_351.indd 326

15/04/10 11:02

CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

SALDOS DEUDORES Terrenos y bienes naturales

40.000

Construcciones

50.000

Mobiliario

6.000

Construcciones en curso

30.000

Amort. acum. inmov. material (construc.)

35.000

Amort. acum. inmov. material

5.000

Mercaderías (250 uds.)

6.000

Deterioro de valor de mercaderías

1.000

Deudas c/p entidades crédito

3.000

Proveedores

15.000

Clientes

21.000

Clientes de dudoso cobro Provisión para responsabilidades

5.000 10.000

Ingresos anticipados

6.000

Deterioro de valor de créditos  comerciales

5.000

Compras de mercaderías  (3.200 uds.)

80.000

Ingresos por comisiones

5.000

Devoluciones de ventas

2.000

Arrendamientos y cánones

4.000

Sueldos y salarios

30.000

Seguridad Social, empresa

12.000

Suministros Ventas de mercaderías (3.000 uds.) Bancos

SALDOS ACREEDORES

4.000 165.000 ¿?

TOTAL SALDOS (Continúa) 327

Unit_06_pp231_351.indd 327

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

Operaciones pendientes de contabilizar al cierre del ejercicio 2009 (en u.m.): 1.  Se procede al reparto del benefi cio del ejercicio 2008 del siguiente modo: – Reserva legal: el mínimo legal. – Reserva voluntaria: 10.000. – Dividendo activo: el resto. 2.   Los ingresos anticipados que fi guran en balance corresponden a un alquiler de  un local propiedad de la empresa correspondiente a los meses de 1 de septiembre de 2009 a 31 de enero de 2010. 3. El valor total de mercado de las existencias finales de mercaderías es de 11.000 u.m., deducidos los gastos de comercialización. Cláusula de valoración FIFO. 4.   La fi rma Lisboa lleva un seguimiento individual de insolvencias de créditos comerciales. Durante el ejercicio los clientes dudosos abonan sus deudas. 5. Se amortiza el 10% del precio de adquisición del inmovilizado material. 6. La firma Lisboa termina el proyecto en curso inscribiendo el mismo en el Registro de la Propiedad Industrial. Los gastos de inscripción abonados ascienden a  500 u.m. 7. Se estima el impuesto sobre beneficios en 10.000 €. TRABAJO A REALIZAR: 1.  Completa el balance de comprobación calculando el saldo de bancos. 2.  Contabiliza las operaciones pendientes. 3. Formula el balance de situación según el modelo oficial del Plan General de Contabilidad a 31 de diciembre del año 2009. SUPUESTO 23. CONTABILIZACIÓN DE OPERACIONES COMUNES La  empresa  Lamancha,  SA  presenta  los  siguientes  saldos  a  1  de  diciembre  de  2009: CUENTAS Capital social

SALDOS

Acreedores comerciales

20.000

Reservas

12.000

Reparaciones y conservación

10.000

Sueldos y salarios

40.000

Seguridad Social a cargo de la empresa

S. DEUDORES

S. ACREEDORES

100.000

9.000 (Continúa)

328

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

CUENTAS

SALDOS

Amortización acumulada inmovilizado material

25.000

Publicidad, propaganda y RRPP

10.000

Clientes

90.000

Elementos de transporte

20.000

Provisión para impuestos

5.000

Prestaciones de servicios Construcciones Bancos, moneda extranjera Bancos

S. ACREEDORES

5.000

Terrenos y bienes naturales

Subvenciones, donaciones y legados recibidos

S. DEUDORES

95.000 128.000 67.000 8.000 ¿?

Realizar los asientos contables que procedan en la contabilidad de la empresa Lamancha,  SA  durante  el  ejercicio  2009,  cuyo  objeto  social  es  la  realización  de  cursos sobre artesanía tradicional. Hay que tener en cuenta que los elementos de transporte y las construcciones tienen una amortización acumulada de 12.000 y  13.000 €, respectivamente. 1.   La empresa pagó el día 1 de diciembre de 2009 el alquiler de un local en Las  Lagunas de Ruidera, cuyo coste ascendió a 6.000 €, por una duración de 12  meses. 2.   Se amortizan las construcciones por cuotas lineales constantes durante su vida  útil, que se estima en 25 años. 3. El 50% de los gastos de personal se destina a la fase de investigación de un proyecto.  Al  cierre  de  cuentas  la  empresa  tiene  motivos  fundados  del  éxito  técnico y comercial del mismo. 4. Se procede a la renovación de los elementos de transporte que figuran en balance, cuyos fondos de amortización acumulada ascienden a 12.000 € y están depositados en bancos. El precio de venta de los bienes usados es de 6.000 €, cobrados a través de bancos. Se adquieren nuevos elementos de transporte  por 22.000 €, utilizando para ello los fondos conseguidos con el proceso de amortización y contrayendo una deuda a 6 meses por el saldo pendiente. 5. El impuesto sobre beneficios pendiente de abonar asciende a 8.000 €. 6.   Al cierre del ejercicio 2009 Hacienda comunica que el importe a abonar por la  multa fiscal es de 4.900 €. (Continúa) 329

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

TRABAJO A REALIZAR: 1. Ordenar los saldos en el balance de comprobación calculando la cuantía que corresponde a la partida de «Bancos». 2.  Realizar los asientos contables que procedan del ejercicio 2009. 3.  Calcular el resultado del ejercicio para el ejercicio 2009. 4.   Presentar el balance de situación y la cuenta de pérdidas y ganancias para el  ejercicio 2009 siguiendo la estructura del modelo ofi cial del PGCE. 5. Responde brevemente a las siguientes cuestiones sobre la situación de la empresa: –  ¿Cuál es la cuantía de su fondo de maniobra? Explica su signifi cado. –  ¿Cuál es el resultado de la actividad principal de la empresa? Valoración. SOLUCIóN: CUENTAS Capital social Acreedores comerciales

SALDOS

S. DEUDORES

S. ACREEDORES

100.000

100.000

20.000

20.000

Reservas

12.000

Reparaciones y conservación

10.000

10.000

Sueldos y salarios

40.000

40.000

Seguridad Social a cargo de la empresa

9.000

9.000

Amortización acumulada inmovilizado material

25.000

Publicidad, propaganda y RRPP

10.000

10.000

5.000

5.000

Terrenos y bienes naturales

90.000

90.000

Elementos de transporte

20.000

20.000

Provisión para impuestos

5.000

5.000

95.000

95.000

128.000

128.000

Clientes

Subvenciones, donaciones y legados recibidos Prestaciones de servicios Construcciones

65.000

12.000

25.000

65.000 (Continúa)

330

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

CUENTAS

SALDOS

Bancos, moneda extranjera

S. DEUDORES

8.000

8.000

¿?

¿?

Bancos

S. ACREEDORES

257.000 + ¿?

385.000

- 1500 5.500

Arrendamientos y cánones Bancos Gastos anticipados

6.000

-22.600

Amortización del inmovilizado material

Amortización acumulada del inmovilizado material

2.600

-324.500

Investigación

Trabajos realizados para el  inmovilizado inmaterial

24.500

-46.000 12.000 2.000

Elementos de transporte

Bancos Amort. acum. inmov. mat. Pérdidas procedentes del  inmovilizado material

20.000

- 4´22.000

Elementos de transporte

Bancos Proveedores de inmovilizado c/p

18.000 4.000

-5 8.000

Impuesto sobre beneficios

HP acreedores por conceptos fiscales

8.000

-65.000

Provisión para impuestos

Bancos Exceso de provisión

4.900 100

CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS DE «LAMANCHA, SA» año 2009 1.  Importe neto de la cifra de negocios  5.  Otros ingresos de explotación 

128.000 24.500

6. Gastos de personal

(49.000)

7.  Otros gastos de explotación 

(20.500) (Continúa) 331

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

  8.  Amortización 

(2.600)

10. Exceso de provisiones

100

11.  Deterioro y pda. por enajenación de inmovilizado 

(2.000)

RESULTADO DE EXPLOTACIóN 

78.500

RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS 

78.500

- Impuesto sobre benefi cios 

(8.000)

RESULTADO DEL EJERCICIO

70.500

BALANCE DE SITUACIÓN DE «LAMANCHA, SA» a 31 de diciembre de 2009 ACTIVO NO CORRIENTE I. In. intangible II. In. material

ACTIVO CORRIENTE

185.900

PATRIMONIO NETO

24.500 A. 1) Fondos propios 161.400      I.  Capital    III.  Reservas   VII.  Pda. del ejercicio A. 2)   Subvenciones,  donaciones y legados recibidos 123.600

PASIVO CORRIENTE

II.  Deudas comerciales y  otros cts. a cobrar V.  Periodificaciones a c/p VI.  Efectivo y otros  activos líquidos equivalentes

5.000 II.  Deudas a c/p  3. Otras deudas a c/p 5.500 IV.  Acreedores  comerciales y otras 113.100 ctas. as pagar      2. Otros acreedores

Total Activo

309.500 Total PN y Pasivo

277.500 100.000 12.000 70.500 95.000

32.000 4.000 20.000 8.000 309.500

Las cuentas del PGCE se agrupan en rúbricas dentro del balance y la cuenta de  resultados. En la Tercera Parte del PGCE, denominada «Cuentas anuales» se establecen los formatos obligatorios de todos los documentos que conforman las cuentas anuales de nuestro país. SUPUESTO 23BIS. CONTABILIZACIÓN DE OPERACIONES COMUNES La empresa Storm, SA se dedica a actividades relacionadas con la medicina estética, así como a la venta de libros de nutrición y dietética. Presenta la siguiente información a 31 de diciembre del año 2008 y del año 2007, expresada  en euros: (Continúa) 332

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

ACTIVO

2008

2007

ACTIVO NO CORRIENTE

PATRIMONIO NETO Y PASIVO

2008

2007

PATRIMONIO NETO

Fondo de comercio

10.000

Capital social

500.000

Aplicaciones informáticas

15.000

Reserva legal

50.000

Propiedad industrial

2.500

Reserva de fondo de comercio

500

Investigación

---

Reservas voluntarias

40.500

Desarrollo

---

Resultado del ejercicio

20.000

Terrenos y bienes  naturales

150.000

Subvenciones oficiales de capital

Construcciones

300.000

PASIVO NO CORRIENTE

Instal. técnicas/ maquinaria

280.000

Deudas a largo plazo entidades financieras

Créditos a otras  empresas

10.000

Deudas a corto plazo entidades financieras Proveed. inm.

Mercaderías (1.200 libros)

Clientes

2.400

30.000

110.000

PASIVO CORRIENTE Provisión c/p

ACTIVO CORRIENTE

90.000

Proveedores

---50.000

---18.000

Acreedores diversos

----

Provisiones a c/p

----

OSSA

---(Continúa) 333

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

ACTIVO

2008

Inversiones  financieras IP a c/p Tesorería

2007

PATRIMONIO NETO Y PASIVO

2008

2007

---

Ajustes por periodificación

10.000

X

H. P. Acreedora

---

Total Activo

Total Pasivo

NOTAS ACLARATORIAS AL BALANCE: •   El deterioro del valor de los créditos comerciales asciende a 10.000 €, que se recogen en la partida de clientes. •   La partida «mercaderías» recoge los manuales de nutrición y dietética que compra nuestra empresa en exclusiva. •   Los ajustes por periodifi cación se refi eren exclusivamente a ingresos anticipados. •   La  amortización  acumulada  fi gura  restando  al  inmovilizado,  correspondiendo  28.000 € a las instalaciones técnicas y maquinaria y 100.000 € a las construcciones. Operaciones realizadas durante el ejercicio 2008: 1.   El 25 de enero del año 2008 la empresa constituye una provisión para responsabilidades por 30.000 € al estar inmersa en un litigio en el que tiene elevadas probabilidades de salir culpable. Se estima un plazo de 12 meses para su resolución. 2.   Durante  el  año  2008  la  empresa  está  tratando  de  desarrollar  un  sistema  de  adelgazamiento para poder patentarlo y durante ese ejercicio ha incurrido en  los siguientes gastos, que están pendientes de pago: • Sueldos de personal (incluida Seguridad Social) 50.000 €. • Suministros 40.000 €. • Otros materiales 20.000 €. El 20% de estos gastos corresponde a la parte de investigación y el resto, a su  desarrollo. Al cierre de cuentas hay motivos fundados de éxito técnico y comercial, por lo que decide activar dichos gastos. 3.   Ante la avalancha de pedidos por Internet, el 23 de febrero la fi rma compra  10.000 libros más a crédito por importe de 28.000 €, figurando en factura un descuento por rappel de 2.000 €. (Continúa) 334

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

(Continuación)

El 29 de marzo vende todas las mercaderías al contado por importe de 67.200 €, figurando en factura un descuento por pronto pago de 1.000 €. Al día 1 de abril se han pagado todos los proveedores del ejercicio 2007 y se  han cobrado todos los clientes del mismo período. Se amortizan las deudas que vencen en 2008. 4. El 8 de abril los administradores de la empresa proponen el reparto del benefi cio del año 2007 de la siguiente forma: •  A reserva legal, el máximo permitido por la ley. •  A reserva por fondo de comercio, lo exigido por la ley. •  A reservas voluntarias, 10.000 € •  El resto, a dividendos a los accionistas. La Junta General de Accionistas aprueba la aplicación propuesta por el Consejo de Administración y dos días después se realiza el reparto a los accionistas (retención del 20%). 5. La empresa procede a la renovación de parte de su maquinaria, cuyo precio de adquisición fue de 15.000 €, vendiéndola a crédito a 6 meses en 10.000 €. La amortización acumulada de dicho inmovilizado es de 3.000 €. Se adquiere una nueva maquinaria por importe de 60.000 €, utilizando para ello la liquidez obtenida con la venta del inmovilizado y contrayendo una deuda a corto plazo por el saldo pendiente. 6. Los ingresos anticipados corresponden al cobro de unas comisiones por servicios de intermediación con varios hospitales. El contrato se fi rmó el 1 de julio  de 2007 y tiene una duración anual.   7.   Además, la empresa ha facturado por servicios estéticos prestados a diversos  usuarios un total de 440.000 €. Se conceden descuentos por pronto pago incluidos en factura de 20.000 €.   8.   Al cierre de cuentas la valoración de los fl ujos de efectivo de los créditos sobre clientes es inferior a su valor en libros por importe de 8.000 €, procediendo la firma a contabilizar el deterioro correspondiente. La firma sigue un sistema global de estimación de insolvencias.   9.  La empresa ha pagado a sus empleados los siguientes importes: •  Nómina líquida: 180.000 €. •  Impuestos retenidos: 16.000 €. •  Seguridad Social, cuota obrera: 10.000 €. •  Seguridad Social, cuota patronal: 40.000 €. 10. A finales de noviembre la empresa adquiere 10.000 acciones de una empresa que cotiza en bolsa a 10,5 € cada acción, con motivos especulativos. Los costes de negociación ascienden a 1.000 €. Al cierre del ejercicio su cotización en el mercado alcanza los 12 €/acción. (Continúa) 335

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

(Continuación)

11. Se amortiza el inmovilizado material en 116.000 €, correspondiendo 16.000 € a las instalaciones técnicas y el resto a las construcciones. El inmovilizado intangible se amortiza en un 20% de su valor contable a 31 de  diciembre del año 2008. 12.  Se estima un impuesto sobre benefi cios de 38.000 €. TRABAJO A REALIZAR: 1.  Calcula el importe de la cifra de tesorería a 31 de diciembre del año 2007. 2.   Contabiliza las anotaciones que procedan en el libro diario de Storm, SA durante el ejercicio 2008. 3.   Elabora la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio 2008 y el balance de  situación según el formato ofi cial del Plan General de Contabilidad.

SEMINARIOS SEMINARIO 9. ¿CÓMO SE REGISTRAN LOS HECHOS CONTABLES EN LA VIDA REAL? (PARTE II)

OBJETIVO: En este seminario vamos a realizar el ciclo contable completo utilizando un programa informático, con la motivación de conocer cómo se realiza en la vida real todo el proceso de regularización y cierre. METODOLOGÍA: Utilizando el mismo programa que en el Seminario 7 realizaremos una práctica contable incorporando las anotaciones con IVA. SUPUESTO PRÁCTICO – 1 noviembre 2009: La empresa Mariantonieta, SA se constituye con un capital social de 10.000.000 €, que se deposita en una cuenta corriente del banco TAM. Su objeto social es la compra-venta de disfraces para teatro y cine. Su NIF es B83193763. – 15 diciembre 2009: Compra mercaderías por 4.000.000 €, quedando pendiente de pago al proveedor ASA. Factura 1.012/02. IVA 18% (720.000 €). 336

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

– 17 diciembre 2009: Se paga por bancos los siguientes conceptos: • E l alquiler de la tienda en la calle Castelló, 54 por importe de 800 €. La tienda es propiedad de Perzalq, SL. • E l gasto de luz y agua suministrado por Iberdrola asciende a 320 €. – 20 diciembre 2009: Venta mercaderías a crédito al cliente Uno, SL por 3.000.000 €. Factura 1/02. IVA 18% (540.000 €). – 22 diciembre 2009: Venta mercaderías a crédito al cliente Dos, SA por importe de 5.000.000 €. Factura 2/02. IVA 18% (900.000 €). – 30 diciembre 2009: Cobro por bancos del saldo del cliente Uno, SL. – 19 enero 2010: Se realiza la liquidación del IVA por trimestres naturales. – 22 enero 2010: Se paga por transferencia bancaria el IVA. – 30 enero 2010: Se paga la deuda al proveedor ASA mediante transferencia bancaria. – 5 febrero 2010: Se cobra por banco el saldo del cliente Dos, SA. – 10 febrero 2010: Venta al contado de todas las mercaderías al cliente Tres, SA, que posee la empresa en almacén por importe de 3.000.000 €. Factura 1/03. IVA 18%. (540.000 €). Cobro por transferencia bancaria. TRABAJO A REALIZAR: Efectúa las pertinentes anotaciones contables utilizando el programa A3CON. SOLUCIÓN: Una de las ventajas de la contabilidad informatizada es que muchas anotaciones contables se pueden elaborar de manera automatizada, es decir, que con un asiento predefinido se pueden anotar de manera sencilla y rápida multitud de operaciones. Las operaciones de compra y venta con IVA posibilitan este tipo de anotaciones contables. Después de la creación de la empresa como se expuso en el Seminario 7, hay que ir realizando las anotaciones en el libro Diario dentro del icono «Apuntes» > «Mantenimientos de apuntes». Se introduce la fecha oportuna, el «concepto» y, después del documento de referencia del asiento contable, se introduce la cuenta de proveedores, creando una nueva. En dicha cuenta se programará el tipo de IVA con el que se grava cada operación. En el Haber se incluye la cantidad total de la factura y en «tipo» se elige «F. Recibida» (factura recibida). Una vez pulsado el se obtendrá la anotación contable oportuna, tal y como se observa en la icono pantalla siguiente: 337

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BLOQUE 3 Operaciones empresariales y análisis de la información

Y así sucesivamente se irá trabajando con todos los asientos contables. Al finalizar el ejercicio, se cerrará el libro Diario y en «Listados» > «contables» se seleccionará «Balance de situación» o «Pérdidas y ganancias» para obtener los dos documentos de las cuentas anuales. Para más información acceda a la ayuda del programa, tal y como se expuso con anterioridad, en el icono una vez abierto el programa A3CON. SEMINARIO 10. ¿CÓMO SE REGISTRAN LAS OPERACIONES COMUNES EN LA EMPRESA REAL? (I)

OBJETIVO: Con este seminario vamos a profundizar en el funcionamiento de un programa contable como es el A3CON para acercar la llevanza de la contabilidad a la realidad de las empresas. METODOLOGÍA: A partir de los documentos contables más comunes en las empresas: nóminas, albaranes de compra, facturas recibidas y emitidas, documentación bancaria… vamos a extraer la información contable para elaborar los asientos de manera informatizada. DOCUMENTOS CONTABLES DE REFERENCIA: Con fecha 1 de septiembre de 2008, un grupo de cuatro amigos decide constituir una sociedad limitada dedicada a la asesoría de empresas sobre puesta en marcha de sistemas e instalaciones informáticas. Cada uno de los socios aporta 2.500 € en el 338

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

momento de su constitución, que se ingresan en la c/c 6665-5770-18-00010055 de la sucursal 20 del Banco Pirata. La denominación de la nueva empresa es Negocio Perfecto, SL, con domicilio en la calle Cartagena, 222, 28011 Madrid, siendo su CIF B81534455. Documentación adicional pendiente de contabilizar: 1. Introducción de la información sobre los datos de la empresa (PGCE standard con siete dígitos). 2. Asiento de creación de la sociedad. 3. Asientos de gastos: a) Nómina del mes de septiembre del trabajador Carlos Pérez García, teniendo en cuenta que la seguridad social a cargo de la empresa es de 1.200 €. b) Factura de prestación de servicios de BT. c) Factura de alquiler del local emitida por la empresa Alquileres, SA. d) Factura de gasolina de Repsol. e) Factura de teléfono de Amena. 4. Asientos de ingresos: a) Factura a cobrar a Santer, SA. por la asesoría de instalaciones informáticas de la empresa. b) Factura a cobrar de Dinen, SL. por la asesoría sobre puesta en marcha del sistema informático de la empresa. TRABAJO A REALIZAR: a) Elabora el estado de resultados y el balance de situación de la empresa Negocio Perfecto, SL para el mes de septiembre de 2008 con la información disponible.

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Asiento

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01 Sep 08

02 Sep 08

02 Sep 08

04 Sep 08

09 Sep 08

16 Sep 08

24 Sep 08

30 Sep 08

30 Sep 08

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27

Apunte

25.063,35

4770000

6400000

1.200,00 960,00

6400000

2.800,00

4720000 6280002 4300001

43,22 270,13 2.320,00

4720000 6210000 4300000

336,00 2.100,00 4.640,00

4720000 6280001

4720000 6280000

44,24 276,50

10,10 63,16

5720000

Cuenta Debe

10.000,00

Importe Debe

00545 - NEGOCIO PERFECTO

Fecha

Observaciones

Empresa

Diario General

Total Diario

CONSTITUCIóN CONSTITUCIóN FACTURA BT IVA S./ACRE. PRESTA. SERVICIO FACTURA BT FACTURAS ALQUILERES, SA IVA S./ALQUILERES, SA FACTURAS ALQUILERES, SA CLIENTE SANTER, SA IVA R./CLIENTES (EUROS) CLIENTE SANTER, SA FACTURA REPSOL IVA S./FACTURA REPSOL FACTURA REPSOL FACTURA ORANGE IVA S./FACTURA ORANGE FACTURA ORANGE CLIENTE DINEN, SL IVA R./CLIENTES DINEN, SL CLIENTE DINEN, SL NóMINA CARLOS PéREZ GARCÍA NóMINA CARLOS PéREZ GARCÍA NóMINA CARLOS PéREZ GARCÍA NóMINA CARLOS PéREZ GARCÍA Modelo 300 3 Trimestre Modelo 300 3 Trimestre Modelo 300 3 Trimestre

Sumas anteriores

Concepto

ESCRITURA ESCRITURA R1962632 R1962632 R1962632 0111 0111 0111 A454545 A454545 A454545 096774 096774 096774 A400263853 A400263853 A400263853 002 002 002 26 26 26 26 1 1 1

1.200,00 2.800,00 433,56 526,44

4760000 5720001 4720000 4720000

25.063,35

320,00 2.000,00

313,35

640,00 4.000,00 73,26

2.436,00

320,74

10.000,00

Importe Haber

4770000 7590001

4100004

4770000 7590000 4100003

4100002

4100000

1000000

Cuenta Haber

1 25/02/2009 De 01-Sep a 30-Sep del 2008

Documento

Página Fecha listado Período

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CAPÍTULO 6 Tratamiento contable de las operaciones empresariales más comunes

SEMINARIO 11. ¿CÓMO SE REGISTRAN LAS OPERACIONES COMUNES EN LA EMPRESA REAL? (II)

OBJETIVO: Con este seminario reiteramos el tratamiento de las operaciones más comunes de las empresas reales con el manejo del funcionamiento del programa contable A3CON. METODOLOGÍA: A partir de los documentos contables más comunes en las empresas: nóminas, albaranes de compra, facturas recibidas y emitidas, documentación bancaria… vamos a extraer la información contable para elaborar los asientos de manera informatizada. EMPRESA: La empresa «Party, SL fue constituida el 1 de marzo del año 2009 por dos socios: José Fernández Garcílaso (DNI 5.403.334-A) y Carmen Rojas de la Torre (DNI 3.221.224-G) con una aportación de 100.000 € depositados en la cuenta corriente 0065/0123/18/0002939809 del Banco BCB. Ambos socios han aportado la misma proporción de capital. El capital de la firma Party, SL está dividido en participaciones sociales de 10 € cada una. El CIF de la sociedad Party, SL es B-83193763 y su domicilio social está fijado en la calle Granadina, 18, 28002 Madrid. El objeto social de la firma consiste en la organización de fiestas privadas para particulares y empresas. Las operaciones realizadas durante el mes de marzo del año 2009 son las siguientes: 1.

2 de marzo: Gastos de arrendamiento de la oficina.

2.

2 de marzo: Fianza entregada por el alquiler del local.

3.

4 de marzo: Compra de mobiliario para las oficinas.

4.

8 de marzo: Compra de nuevos PC para la oficina.

5.

15 de marzo: Prestación de servicios de organización de fiestas.

6.

25 de marzo: Prestación de servicios de organización de fiestas

7.

30 de marzo: Gasto de luz de la oficina.

8.

30 de marzo: Pago de las nóminas de los trabajadores. (Están exentos de Seguridad Social por tratarse de nueva empresa que contrata a jóvenes en paro, Programa Primer Empleo).

9.

31 de marzo: Gasto de teléfono devengados. 345

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TRABAJO A REALIZAR: Elabora las anotaciones contables oportunas en función de las facturas adjuntas. Se puede utilizar el programa A3CON.

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CASO REAL Ferrovial es uno de los principales grupos de infraestructuras en el mundo y cuenta con más de 100.000 empleados repartidos en 48 países y con actividad en diversos sectores complementarios tales como la construcción, la gestión y mantenimiento de aeropuertos, autopistas y servicios urbanos. La compañía, cuyo fundador fue Rafael del Pino, nació como empresa constructora en el año 1952. Sus inicios fueron el establecimiento y explotación de talleres de renovación y creación de vías para el servicio de trenes en España. Su primera obra completa fue la renovación completa de la vía Bilbao-Portugalete en el año 1956. En el año 1999 Ferrovial empezó a cotizar en bolsa y consolidó su posición en el mercado anglosajón. Durante el año 2002, el grupo español es seleccionado para participar en los índices americanos más prestigiosos y exigentes a nivel mundial, como el Dow Jones Sustainability. Según la página web de la compañía (www.ferrovial.com), en junio del año 2006 Ferrovial tomó el control de BAA, empresa líder mundial en la gestión de aeropuertos, convirtiéndose en el primer operador privado de todo el mundo. Esta operación supuso el salto definitivo de la compañía a la internacionalización de sus negocios. En el año 2008, el 82% de los resultados brutos de explotación (2.738 millones de euros)  se generó fuera de España y el 90% provino de actividades diferentes al sector de la construcción, fuertemente penalizado por la crisis económica del momento. Ese  mismo  año  2008,  la  Comisión  de  Competencia  británica  publicó  un  dictamen  provisional sobre el servicio insatisfactorio realizado en los aeropuertos del sureste del Reino Unido y de Escocia e instó a ABB, filial de Ferrovial, a vender el aeropuerto de Gatwick para favorecer la competencia, entre otros aspectos. Después de diversos tiras y aflojas, el 21 de octubre del año 2009  ABB vendió el aeropuerto de Gatwick, el segundo aeropuerto de más tráfico en el Reino Unido y el de más tráfico aéreo del mundo  de una sola pista, a una empresa controlada por Global Infraestructure Partnership. El precio de la operación ascendió a 1.510 millones  de libras (alrededor de 1.657 millones de euros). Se trata de la venta de uno de los activos más importantes para la filial inglesa de Ferrovial. Su venta permitirá reducir la deuda neta de BAA y mejorar su fortaleza financiera. Sin embargo, ha generado un impacto negativo  de 142 millones de euros en la cuenta de pérdidas y ganancias consolidada de Ferrovial al  cierre del 30 de junio. El 21 de octubre del año 2009, el periódico económico Expansión publicaba la noticia titulada «Ferrovial prevé pérdidas por la venta forzosa de aeropuertos», firmada por  Roberto Casado. En la versión digital del periódico (www.expansion.com) se informaba  de que «Ferrovial y Cintra pierden un 5,5% tras la venta de Gatwick» y lideraba las caídas del IBEX del día. Ferrovial compró BAA por más de 10.000 millones de libras, y un  mes después de cerrar la OPA sus acciones cotizaban por encima de los 70 euros. El  día de la venta la acción alcanzaba los 32 euros, con tendencia a la baja. Como hemos estudiado a lo largo del capítulo, los resultados obtenidos por la venta de  un  activo  se  recogen  en  el  epígrafe  «11.  Deterioro  y  resultado  por  enajenaciones  del  inmovilizado» dentro del resultado de explotación de la cuenta de pérdidas y ganancias  de la empresa en cuestión. En este caso particular, el resultado obtenido por la desinversión en el aeropuerto inglés no penalizará al resultado operativo de BAA y, por ende, al  del Grupo Ferrovial. Formará parte, siguiendo las normas internacionales, del «resultado  del ejercicio procedente de operaciones interrumpidas neto de impuestos» .

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Capítulo 7 Introducción al análisis económico-financiero El objetivo de este capítulo es que el lector aprenda a interpretar la información económico-financiera desde el enfoque utilitarista de la misma. Se trata de fundamentar la importancia de la contabilidad como sistema útil para adoptar decisiones coherentes para una pluralidad de usuarios interesados en la evolución de los negocios. Es un análisis somero e introductorio de la información contable que sirva de base para un análisis económico-financiero en profundidad.

Índice de contenidos 7.1. Concepto y finalidad del análisis de los estados financieros. Lectura y comprensión de la información contable 7.2. Métodos para el análisis 7.3. Análisis de situaciones de equilibrio. Fondo de maniobra 7.4. Análisis financiero de la empresa 7.4.1. Análisis de la situación financiera a corto plazo 7.4.2. Análisis de la situación financiera a largo plazo 7.5. Análisis económico de la empresa 7.5.1. Rentabilidad económica 7.5.2. Rentabilidad financiera 7.5.3. Rentabilidad del accionista 7.6. El EBITDA

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MOTIVACIÓN DEL CAPÍTULO La información que se puede extraer de los estados financieros tiene una gran importancia en las decisiones a mucho niveles. En el Cuadro Contabilidad en acción 7.1. vemos un ejemplo de ello tomado de la web del diario económico Cinco Días (www.cincodias.com): CONTABILIDAD EN ACCIÓN 7.1.

Las acciones de Inditex suben un 5% tras batir las previsiones de resultados Las acciones de Inditex subieron hoy un 5,05% en bolsa, casi cuatro puntos por encima del mercado, después de que la compañía presentara los resultados de su primer semestre fiscal y anunciara que la cadena Zara comenzará la venta ´on line´ de sus productos en la campaña otoño-invierno 2010. ¿Te interesa? Si

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Temas relacionados: Industria textil, , , Moda, Industria textil Ep - Madrid - 16/09/2009 Los títulos de la textil cerraron a 40,58 euros, tras marcar una cotización máxima de 40,89 euros y una mínima de 39,59 euros, en una sesión en la que se intercambiaron un total de 3,38 millones de títulos, con un volumen de negocio de 136,1 millones de euros.

También te puede interesar   Zara comenzará a vender en Internet el próximo otoño

La multinacional que preside Amancio Ortega obtuvo un beneficio neto de 375 millones de euros entre el 1 de febrero y el 31 de julio, lo que supone un descenso del 8% respecto al mismo periodo del año anterior. La cifra de negocio del grupo se situó en 4.861 millones de euros, lo que representa un incremento del 7%, si bien este porcentaje se eleva al 9% a tipos de cambio y perímetro constantes. Las ventas en superficie comparable del grupo registraron un descenso del 2%, frente al 1% de incremento del primer semestre de 2008.

A continuación, reflejamos las previsiones de los analistas para el futuro de esa sociedad. ¿Qué significan BPA, EBIDTA, ROE…? ¿Es importante el análisis de la información contable para la cotización de sus acciones? La empresa en cifras Ingresos

Ebidta

Beneficio

BPA

CASH FLOW

ROE

PER

2008 (1)

+9.435.000,00

2.149.000,00

+1.250.000,00

2,01

2,83

32,72

15,34

2009 (2)

+10.460.100,00

2.216.320,00

+1.242.070,00

2,00

2,94

27,38

18,96

2010 (2)

+11.241.300,00

2.196.960,00

+1.174.470,00

1,87

2,95

22,51

(1) Cifras elaboradas por Reuters sobre los datos de las empresas (2) Datos estimados por Reuters en el censenso de analistas

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(*) En miles de euros

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7.1. Concepto y finalidad del análisis de los estados financieros. Lectura y comprensión de la información contable Como hemos visto en la motivación del capítulo, la interpretación de los datos financieros es una variable esencial en la adopción de decisiones relativas a una multitud de usuarios: inversores en bolsa, accionistas, gestores, trabajadores, clientes, proveedores, Estado… Esta información requiere de su comprensión y posterior análisis por una multitud de usuarios, tanto internos como externos, con la finalidad de que puedan adoptar decisiones empresariales fundamentadas, es decir, coherentes y justificadas. El análisis de los estados financieros consiste en el estudio y tratamiento de la información contable (basada en datos históricos) con el fin de interpretar la situación pasada, presente y previsible de la empresa. Estas técnicas propiamente dichas tienen su punto álgido durante la segunda mitad del siglo XX a raíz del crack de la Bolsa de Nueva York en 1929, motivado principalmente por la complejidad de las empresas y su entorno. El dominio de las técnicas y metodología para el análisis de los estados financieros de las empresas tiene entre sus ventajas la de mejorar las decisiones empresariales. Por otra parte, hay inconvenientes ya que existe una demora entre la emisión de la información y cuando esta se produce. También hay una cierta relatividad de la información según el tipo de usuarios de referencia. Por poner un ejemplo sencillo, el concepto «amortización» para los accionistas es indicativo de autofinanciación al considerarse la retención de recursos en la empresa; sin embargo, para acreedores «amortización» es indicativo de un menor valor del activo y, por ende, menores garantías patrimoniales.

7.2. Métodos para el análisis Existen multitud de herramientas para el análisis económico-financiero de los estados financieros de las empresas. Por su sencillez, destacamos tres:

• Método de las diferencias de masas absolutas: consiste en agrupar el activo y el pasivo por masas patrimoniales correlativas de uno y otro signo y compararlas.

• Método de los ratios: consiste en realizar comparaciones (mediante coeficientes) de masas patrimoniales que representan inversión y/o financiación en una relación de funcionalidad. Se puede realizar un análisis temporal y sectorial.

• Método de los porcentajes: consiste en rehacer el balance de situación y la cuenta de pérdidas y ganancias en porcentajes, tomando como referencia el total de activo o la cifra neta de negocios, según se analice uno u otro documento. Hay dos tipos de análisis porcentual:

– De los porcentajes verticales: analiza el peso que tiene un elemento con relación al total de una masa patrimonial. Por ejemplo: Construcciones/activo total = 20%. 354

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CAPÍTULO 7 Introducción al análisis económico financiero

– De los porcentajes horizontales: analiza el peso que un elemento tiene en un momento del tiempo y su variación con relación a otra unidad de tiempo. Por ejemplo: Construcciones 18% (año 1) 25% (año2)

EJERCICIO PROPUESTO 7.1. Realiza el análisis vertical de la cuenta de resultados de la empresa Inditex, SA para el año 2008 (busque la información en www.cnmv.es). Responda a las siguientes cuestiones: • De cada 100 € de cifra de negocios ¿cuánto se gasta esta empresa en pagar a sus trabajadores? • De cada 100 € de cifra de negocios ¿cuánto se obtiene de beneficios? Realiza el análisis vertical de Adolfo Domínguez, SA para el mismo período. Responda a las cuestiones anteriores y compara los resultados. ¿Qué conclusiones obtendrías si quisieras invertir en alguna de estas dos empresas? CLAVES: La empresa Inditex, SA, de cada 100 € de ventas, destina 2,5 € a pagar a sus empleados y 18 € son beneficios del ejercicio. La empresa Adolfo Domínguez, SA destina 26,94 € a pagar a sus empleados y 2,98 € son beneficios del ejercicio por cada 100 € de importe neto de cifra de negocios.

7.3. Análisis de situaciones de equilibrio. Fondo de maniobra Muchas de las afirmaciones que realizamos sobre la situación de una empresa, una familia o la sociedad en general son relativas, es decir, que dependen de la base con la que comparemos. Un primer análisis de la situación patrimonial de la empresa es comparar la misma con una situación ideal de equilibrio. Es decir, cuando las inversiones realizadas, tal y como se muestra esquemáticamente en la Figura 7.1., se adecuan a las fuentes de financiación que posee la empresa: Figura 7.1. Situación ideal de equilibrio patrimonial SITUACIONES DE EQUILIBRIO

EQUILIBRIO DE LAS INVERSIONES (ACTIVO) ANC

AC

EQUILIBRIO DE LA FINANCIACIÓN (PASIVO) AC, ANC

PN, PC, PNC

Fuente: elaboración propia.

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En cuanto al equilibro de las inversiones, comparamos el activo no corriente con el activo corriente: EQUILIBRIO DE LAS INVERSIONES (ACTIVO)

CAPACIDAD NECESARIA AF

se adecua

ACTIVIDAD ÓPTIMA AC

Si AF>>>>>>AC = EMPRESA SOBREDIMENSIONADA Si AF