Impuestos Al Valor Agregado

 

•

C PíTULO

·

 

El objeto de este Capíttllo es efectuar un pOrJnCI10rizado análisis del Iun-

cl~namJellto del IVA y d las distintas variantes que admite su diseñe. E n prImer luga~ explicarenlos los dos mecanismos de li liqu quid idac ació ión n que 1 istóricamente se ldearoll: elll1étodo de adición. creado cuando se or oríg ígín ína a ellV ellVA A en 1949 y el de sustra sustracci cci611 611 dis disei ei iado iado para se serr ap apli lica cado do en el Merc Mercaado Común EUl·opeo~

AsimislllO se estudiarán las diferentes alternativas que se presentan en cuanto al tratamiento de los bienes de capit pital a la cantidad de alícuotas a stablecer y al alcance del impues uesto.

ambíén comprende el estudio de otros aspectos relacionados con la progresidad del sistema así como con la administración del gravamen. Finalmente se efectúa un resumen de las principales ventajas y desventajas de este g rraa \T \T am am e n •

2 1 Puncíonamíe

Existen

dos mecanismos ana izaremos a continuación: .

s u s r a C Cl C lo n  

2

.to de imp es o al v or ag egado

distintos para determinar el I V A los que el método de la adición y el método de la

1 Dete term rmin inac aciá ián n por ad adic icié ién n

E l diseño propuesto por la misión Shoup en 1949  1 para Japón . que   iñ iñe e   sígnífícatívamente del I V A tal como se l? ~onoce en la act~ act~al al~d ~dad ad rílízaba el mecanismo de liquidación por adición. Este procedimiento

consiste:

diseñó u n I V A s o b r e l a base del método de adición   r r e g iirr a partir d e 1952 n u n c a l l e g ó a aplicarse

que s i bien fue

 

aR

 

· 5

O FENOCHIETTO

o : s a rlO S

q ue u e s e a gr g r e gu g u en en y q u

anterior;

 d

g ra ra v a m en e n co c o m o s e m ue ue

te rio rn le n te

s e l e a p l i c a l a a l í c u o t a del  

20 00

M an a n o d e o b r a y car cargas gas socia soc iale less

10 00

A lq l q ui u i l e re re s p ag a g ad a d os o s p or o r i n m u eb e b le le s

20 00

Ganancia T ot o t a l v al a l o r a g re re g ad ad o e n e s t a e t a p a

50 00

Alícuota del impuesto

10 50

 

21   21

•

impuesto contra impuesto. resuelve en neta del impuesto en el costo del por la deducción de los créditos a los

 

 

Tal corno se encue encuellltra di

. •

n

. ,

•

_

I

•

prunera por ue e

1ca

a

al

In

al Pro\1eedor

A:

e

no

S

-

ces

po ga o

a¡

a

~

ueei  

es. l _

P re i o e o I\llA2 I\

2°) Factura de venta del sujeto B al sujeto C:

e

. . . .

eeo

sa es 1 scnp os e el 1O   Factura de co compra mpra

1 I o...o y .

...TI...

{. .

.

ujeto B

'~

2

o

  l

s e g ra ra

-

es -

 

1011

A 1even de merca mercadd erías

~ a nce L a

o

T o . . . . ... . .

Precio e

:.s

Q

1 1:

 2~  2 ~

To   ~ To

3°) Líquídacton

fissco al fi

efectuada por el Sujeto B: Débi o se : Crédito fis :

Impu Im pues esto to a in ingr gres esar ar al s

:

4°) To Tottal de dell va vallor agre greg gado generado por estas operacio es:

Por rov s Pare Suje o A T tal

5 °   Total del Impuesto al va valo lorr agr greg egad ado o ín íngr greesado:

Por e Pr v.. Por e Suje o To

¡¡

- .

N ót ó t e s e q u e e l total del impuesto ingresado es 0 g t alal

al total d e l valor agregado en la econcmta la a íeuo

-:_ -: _

•  Ió J I.   I ; . lIó

u r   oaleur   joutée   e c e í   2) 1 A u J u 1 . M A u r u C E :   t x e s o ur

L a versión d e L au a u r é f u e aplicada e n F ra ra n c i a e n e l a ñ o 1 9 5 4 e

: e y . P a r í s -ro ia o rm a í m ít a a.::;- ::l..e

m yor st • 3) U no no

d e l o s ejemplos m á s c a r a c t e r í s t i c o s q u e e n c o n : a m o s ~ qu n a c l ó n n o s e p er en t a s a c o ns e r m it i t e . e s e n e l c a s o de la s v en n s u n ¡ d or or e s nales e . . . . . . . •

  4)  o e s o t r a c o s a q u e e l i m pu p u esto ingresado hasta la  ta tap pa an e n r.

~3.

-

 

I tJ C A R O O

50

FéNOCliII; FéNOCliI I;TI TI'O 'O

150,00 x 21   = 31,50 .. . 1 dará también a com compre prende nderr, co com mo e) meeanísme Elsiguiente ejemp o ~yu ·ó no reduce e l e f e c t o a c umulación

en este gravamen, consIderan o que a

 

aplica a todas las etapas de proceso productiVo.

Cuadro 2.1. Funcionamiento d el e l I V A liquidación

por s ustracción

MONT NTO O DI

CÚDI IO

MONTO  

DiBITO

IMPUESTO IMPUEST O

COMPRAS

F I S CA CA L

VENTAS

FISCAl..

INGRESADO

100

21

21

Trigo

 

Merc Me rcad ado o de ce cere real ales es

100

21

150

31,5

10,5

Harina

150

31,5

 8

37,,8 37

6

D i st st r ib ib ui u i d o r m a y o ri ri s ta ta de pan

180

37,8

250

52,,5 52

14,7 14, 7

Panadería

250

52,5

300

63

10 5

T o ra l d e v a lo r a g re g a d o y d e i m pu pu e s to p a g a d o  

 

63

300

Eltot Elt otal al del im imp pue uest sto o in ing gre ressad ado o es eq equi uiva vallen entte al valor agregado total, por la al alícuo ícuota ta

dell im de impu pues esto to = 300 x 21 % = 63.

Aplicando el mecanismo de sustracción, puede observarse como, el total del impuesto pagado antes de la venta de este bien al consumidor final es   52,50, lo cual surge de la factura por la venta efectuada por el distribuidor mayorista de pan al panadero:  

Preci Pre cio o ne neto to IVA21

Total

250,00

52,50 302,50

este mecanismo puede conocerse con o e n l o s pr prod oduc ucto toss ad adqu quir irid idos os.. c u a n d o e l consumidor paga   36 363 por el pan: n et e t o d e v en e n ta ta y  63al IVA.  ontr imp uesto p e r m it i t e l a a p l i c a c i ó n d e d o s mecanismos

 

 

t  

r

>

a) E l de base contra base (5), o b ) E l ce impues impuestto co contra ntra iml ue~to •

De acuerdo con el primero de estos m eC ~ ln i

 

ra v am a m en e n . A m bo b o s importes del g ra mportes,, e l de ve vent ntaas y c o r o

1

base imponi imponible ble.. Siguiendo el ejem p l o

a

,J

q

LÍ'S (>

anterrior de produccíé¡ d ante  

sigui si guient entee maner manera: a:

Total de ventas netas  Total de compras netas Dife Di fere renc ncia ia base co: tra base Alícuota Impuesto a ingresar

.c; ; ~

 l

 

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n o C b r f )l ;rr 4 1 t

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 j

 ~ O { ) 1 0 0

2 0 ,( 1 0 50,00 50, x 2 tr

lO, JO

Laprincipal crítica que s u e l e e f e c t u á rsele a e e te n étcdo e ' , q ~ ~diflt. a Laprin ~~ u t ilizació ilizaciónn d e alícuota alícuotass diferenciales. C om o m o v e re re m os o s E l J O de d F f l ; 1 í ( ~ n tas asas as en este impuesto presen enta ta cier iertas tas ven ventaj tajas, as, tal to de de el p t e > de í Ita d e l a adm tributariaa admin inis istración tración tributari del gravamen, como de l a política fi;., Cal, 1 ~ s e v e r ía ía n desaprovechadas si se u t i l iz a r a este mecat i h · o ,  ;

E n c a m bi b i o , e l m ét é t o d o d e i m p u e s t o c o n tr f a cf c f l í t a aapl1cació traa · n i u e n o s í fa expp ícaremos e ~ te d e a l í c u o t a s d i f e r e ncia nciall e s y e x e n c i o n e s , q u e c o m o ex C ap a p ítít u lo lo , b ie ie n utilizada utilizadass , pueden constituir constituirse se e n 'tllcs herraj jgnta& ?~ política fiscal. E s t e m é t o d o c o nsiste e n d e t r a e r , d e l tata d el imp ( f rtr t .:.: o ( ) d é b tItI:: tata]] de g en en er er a d o p o r l o s i n gr g r e s os o s o bt b t e n id id os o s , e l tata dell crédtto ñve ñveaa l (~í pue' pue',, w

adqui uisi sici cioo n e s fact fa ctura urado do en l as adq

de bienes y r o

rataci o

Cb de Gervlt.io ·

C on o n t i n u a n d o c o n e l e j e m pl p l o a n t e r i o r , l a l qu dací6n d e l

graV::i (léfi

dltIma e t a pa p a ( pa p a na n a de d e r í a ) e s l a s i guíen e : D éb é b itit o f i s c a l total total Cr éd é d it it o f i sc scal al tot otal al

I m pu p u e s t o a I n g resar

6 ~ ,O O  

 5 ~ ~   Q

1 (1 ,5 0

(;T

a

 

2

RICA RI CAltD ltDO O FENO FENOCI CI--III III~ ~TJ TJ  ()

puede observarse, a idénti tica ca alí líccuo uota ta y s i e n d o é s t a üníca JI a m í f} ., meCaniSITIOS, base contra base o impuesto c o n t r a impu puesto, esto, e l í r n po p o r te e l ,   ) gravamen a ingresar es el mismo. Pero ello no s u c e d e r á , el] el supueste   II ~ utilizado zado,, analicernos exist ex istan an alí alícu cuot otas as di dife fere renc ncia iale les. s. Vo Volv lvie iend ndo o al e j e mplo utili gravadoss a la ta que sucede si los insumos en lugar de estar gravado tasa sa general delz   se encontraran alcanzados a la alícuota del 10, 10,5 50 . La tíqnídacton d jl gravamen sería la siguiente: COIDO

f~

Por el mecanísmo de base contra base 1. Impuesto ingresado en etapas anteriores por Jos in insu sume mes: s: 250 00 x lO 5 0 Y o = 2. Im Imp pue uest sto o ing ngre resa sado do en esta etapa: ventas - compras por la alícuota) = 3 0 0 - 250 = 50 x 2] t r = ngrresado 3 . Total del impuesto ing

26 25

]   ) ,  5 0 3 , 6,75

Por el mecanismo de impuesto contra impue impuessto  

loss ínsurnos: Impuesto ingresado en etapas anterior riores es por lo 250,00 x 21   ::

2. Im Impu pues esto to ingresado

52,50

e11

est staa etap apa D Fa: - C F = 6 3 ,0 0 - 5 2 , 5 0 = 3 . T ot o t a l del impuesto ingresado

] O ,5 6 3 ,O

impu pues esto to in ingr greesa sado do  63,00 - 36,7 Siendo el menor im ,75 5 = 26,2 26,25 5), equivalente tapa pass anteriores  250 , por la dif enttre las alícuotas alvalor agregado en eta difeeren renccia en aplicadas: 250 x

21,0 21 ,00 0

- 10 10,5 ,50 0

) = 26,25

Uno de los principales inconvenientes que presenta el meca mecann i s m o de base contra base, es que no permite conocer con precisión el g ravamen etap apas as an ante teri rior ores es.. E l ejemplo qu quee se segu guim imos os h a sido senci sencilllloo . ingresado en las et pero en los hechos, el conocimiento del total del impuesto ingr ingres esad ado o con cantid tidad ad de etapa ant nteeri rio ori rid dad se dificulta porque dependerá de la can quee fueron etapass qu exen enci cion ones es vi vigentes gentes necesarias para fabricar los insumas, y de las alícuotas o ex b i o , aplicando e l m ec e c a n i s m o d e impue en cada u n a d e e l l a s . E n c a m bi impuest sto o contra impuesto, el conocimiento de esa información no será necesaria, pu puees el impuesto ingresado no dependerá de la cantidad de etapas y del nivel de tasas y exenciones de cada una de ellas, sino de la base imponible y alí alíccuot uotaa de la últ ltiima et etaapa pa..

El método de impuesto contra

impuesto, te s : l a d e i n te te g r a c i ó n f í s i c a y l a liquidación d i f e r e n te De acuerdo con e l primero d e estos mecanismos, d m it it o s f i s c a l e s s o n a q u é l l o s q u e c o r r e s p o n d e n

dos técnic icaas de d e Integración financie financierr a . admite

los créditos a sustrae sustraer d i e a l o s i n s u m os o s y g a s to s d e

·6n ·6 n incorp incorpora orados dos al bien que s e v e n d e o a l s e r v i c i o q u e s e p r e s ta . E s t o un mecanismo de regístracíon de identlficación específica, de He pueda conocerse c o n exa xact ctit itu ud, por ej ejeempl plo o, c o n . cada matería

 

1~ I I

f t/ t ,. \  

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1 1 0 861()

q u e e l mecatl mecatlii c. c.·· tTIo d · e i n te z r a c t a, a n a d o Q

 

a la s o p e ra c io n e s

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D e b id o a l a s d if ic u l ta d e s

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rrespon d l ente

  1 · . ' . o apso de ne nemp mp · in1portal· S I . a s lTI Snl in1portal· nlaS aS s e venden o permanecen en l'  ,O , s i n ~ d  1 d é b í fi ..] .,. . nVentarlO nVentar lO . O s e a , se d ed u c e e . . i t o s e a correspondl(~ correspondl(~lllte a los I n g r e so so s d ,.,. · · f ...1  , e u n p e r ío d o , e l crédito i s c a p o r compras y contratacíonss de l e r v l · c l O S d e e s e m I.s m o período. .';.t .' ;.t

~

,

•

.'

I

sex xe clones 2.1.2. Lase jeto to de un No deben confund ndir irse se las exenciones con las excl excluu s i o n e s de obje impuesto.. si bien desde el punto de /~ impuesto /  ~ t a e co co n ó rníco pueden te n e r l a s m i s m a s c o n s e cuencias . E l o bj b j e to to d e u n i m pu p u e s t o e s e l · ~ a n   .e.   e l m i s m o } e s d e ci ci r , l a d ef e f i n ic ic i ó n p r e ci c i s a de l o s act acto os, bienes o hechos que   ; ) án g r a v a d o s . L a s exenciones son todos los actos ctos,, hec ech hos y bienes que alcanzados por el gravamen, o sea que se encuentran dent ntrro del objeto, ha han n sido e x p r e s a m e nt n te exonerados por el legislador, por diferentes motivo motivoss. En otras palabras, primero se establece que actos actos,, hechos o biene s se gravarán con u n impuesto s p e cí cí f i c a m en e n te c u a le le s e st sta r á n determinado, y despué despuéss, de ese conjunto  , e sp I

e x ím í m í d o s, s , P or o r e je j e m p lo lo : Objeto del impuesto

-=

 

l a s ventas a t í t u lo lo o n e ro ro s o d e c o s a s muebles

~I t

consumidores .

. .

·

·

epar arad adaa lo loss efe fecctos d e e n f o r m a sep ductivo.

,

finales ti o I V A depende

.

e X l m e a prl

 0 c o m l en en z

las exenclon

 

 

S4 2 1.21.Exe Exelzc lzcion iones es en l primer primera a  t p

e a las primeras etapas e cíe o _ro rodu duct ctívo ívo y e tes,, sin perm u r e .có í)'npuesto CO.llI íenza a aplicarse desde las sigwes tes cómp mput uto o decrlléditofiscal decr éditofiscala atgtlno,eini eídereca daciónpClá,ctícamentenodismjnu·rá como si la ~oneración no existiera, lo cual can t· ye ina importante ventaja En. En.efe efecto cto,, ca o s cede po p or eíe p o ca a ac í   d a d agrícola ganadera en n es- o país, la segunda etapa s e ca tcet tra en u mercado de ~ in ermedíaríos Iq e arlo   ere os e e 106 10 6 prod ctores, y si el impuesto comienza a aplicarse des e e a, se red ce · gn.,tica am ame e e uni erso de contríb ..feo es es a co o a. a. or e e, se se ac a e ro o , aunque no solamente por ese o ~. ro.S· e pres . , le q e e e sector prima ~O,más precísameateene agrícolagana ezo.esda dee ' e .eevas ónesmayor (6), se eví q e los responsables q e realizan esa act dad percíba el impuesto para cesp és i gresar o a] fisco..E a sega da etapa e de o productivo, e l . te term rmeedia iarrío o fe ferria ian n   e . gresa ,... ame r e e gra 8 en, e _ ug ugar de pagarle el i pues o al proa caor, para e S'Ea é s e e deba realizar el p a g o a orga or ga ni nism smo o re reca caud udad ador or;; Si se exi xim me ala pr prim imer era a,

(o

 

 

~.. ~ embargo,

..

..a exo eracíé 00...veníente, E er erec ecto, to, ro o e pro

paga el ímp esto

e ca e a a p .

aria pesen ta un uctor eaífza adquísícíones por as que actores; se .. as as _ abono, en el caso

o p r e ~~.~ de ¡in predi aro: agr P E . . . . P J  o • a 00

.. os o s eré .'tos osea es al no

-~~a:i:m:sa ¡ ; t ? J _ a ~ _ _   :~ - ui uium umo o .. ..mf21~ mf21~~TJ ~TJaes ::_ _ 'J 5 j f u . , ~ ~ _ 6j .. € f~

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MON1U bU CRtmlTO  '''''MPRAI FISCAL

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MONro

DdDllO D8 VENTAS FISCAL

IMPUBS'IO

INGRESADO

86,3

39,12

56,3

3,82

14,7

56,3

53,82

06,3

4.32

10,5

oy t e 1 1 1 do

70,62

06 3

s t e último ej ejemp emp lo n u mér ico i co elab elab o rad r ad o a l s ol olo Id 6 obre la base de presuponer que los agentes 0 t 1 a n titi e n e n e n v al I r v t n l n t m an a l o re r e s a bs b s ol o l u to t o s e l m i sm s m o i m p o rt rte   ••1 t • p o l o q u I In I n c r e m e n t o d e S 7,62 e n e l n i v e l d e recaudación t t I ~ . o 2 . y Iuadro 2 .4 s e explica d e l a s i g ui u i e n te te m a ne ne ra : d ti

. .   .

lo u m u l d o n la p rim e r e ta p a d 121  obr el impuesto acumulado

I  

jí

u

6,30 1,32 7,62

t I

u

2.5.

n leSnpI n de la primer etapa sin producir efecto cumulaclón MONTO DBCOM-DBCOM PRAl

 Io

 

d

ri i

Ibuldorm

real

en

ITO

F I S CA CA L

MONTO

 

BNTAS

D.8.  .0 D.8. PlSCAL

PResuNTO

IMPUESTO INGRBSA-INGRBSA DO

o

o

21a

10,50

  R~Dll llt t

PISCAL

o

o

106

106.0

 

150,0

31.50

150.0

31.5

180.0

37.8

6,3

180.0

37.8

250,0

52,5

14.7

50.0

2,S

00,0

3.0

10,5

00,0

4

c lo n e s .

n d e l c u a d r o 2 .5 c o n e l j u e s u r g e d e l x p lili c a a través d el cr créd éd itit o fiscal presunto se e xp

adquirente en el mercado de cereales. La presenta co mo principal in inccon onv veniente el ....

6 n tributaria su mamen te te e f ic i ente para e l c r é d i t o f i s c a l p r e s u n t o s e a n q uienes e n

s sujetos y además además   que 1 0 hagan por el o l l e v a a c o n c l u i r que la mejor de todas las Dlvelde la alícuota q u e d e b e p e r c i b ir ir e l s e c t o r analizz a m ás anali á s a d e l a n t e en e s t e C a p í tu lo .

 

El

  M PU PU P S T O A l V A L LO O R AGREGAOO

57

L a e e n c i ó n P ? e d e e s t a b l e c e r s e ú n i c a m en e n t e a l a üí t í m e t a p a d e l c i c l o produCllYo, es de ventas, as, locac lo cacio iones nes y p re r e sstt a ci c i o ne n e s e fe fe ct c t u ad a d as a s a lo s dear ar e n l s vent consumJ~ores fi o s e s t e t i p o de fi~ ~es nn u e s t r a l e g i s l a c i ó n e n c o n t r a m os exoneraCión. po g u a o rd rd iinn ar a r i a n at a t u ra ra l y l a l e c h e O u i d a o e n porr eJenlplo, C O n e l a gu p o l v o , e n t e r a o descremada sin sin a d itit i v o s. s. je ttii v o p er e r e g lJi lJidd oc o c on o n e sstt e t i p o de exen exenci ciones ones,, es disminuir E l principal o b je d e l g r a v a m en e n , p o r l o q u e e n g e n e r a l s a pl p l i c an a n s o br b r e b iiee ne ne s Ia · destinado a satis satisfac facer er necesidades básicas y p re re ssuu m ib i b le le m en e n te te c on o n su s u m id i d os os por los sectores de lnenores ingresos. D eb e b e c o n s i d e r a r s e , q u e c u a n d o l a liberación a lc lc an a n za z a a l a e ta ta pa p a m i no n o ri ri s ttaa e l b i e n no s e e n c u e n t r a c o m pl p l e t a m en e n t e e x e n t o , s i n o ü n í c a m en en r e e l v a lo r a g r e g a d o e n d i c h a e t a p a , c o m o s d em em u es e s t r a e n e l s i g ui u i e n t e e j e m p lo lo : Cuadro 2.6. Monto de   exencl exenclon on liberan liberando do la última etapa del ciclo productivo MOl l O

 

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ít a o ) c omputo d e l cré UI1I1Jlado ado (  52,50), l. Q u e s e p e r m ít crédito dito f i s c a l ¿lCUI1I1Jl c o nt n t r a e l d éb é b itit o f i sc scal al de dell J V A p r o v e n í e n t ( , d e orro orross I n gres gresoo s g r a v a d o • o c o n t r a

e l p a g o d e o t r o s i mp u es e s to s ,

e v o l u c i ó n e 1 1 e í c ctívo c ontr ontraa l a p resentac resentacíí o n de 1 ( , 8 facturas d e 2. D ev c o m pr p r a , d o n d e f i g ur 1rmpuee s t o p a g a d o p o r l o s Insumes. ' u r a d ls ls c r tmlnado ( : 1rmpu ,

e v o l u c í o n a trav 3. D ev través és d e b o n o

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mentarse, que estableciendo una retenci ción ón a l,ospag:~ c~c~. i d d . . t e r rnedia rnediass c u y a exe exenc nc16Tl 16Tl s e ellmína, o al resto de l a s actlVl a es Jn· . ... ' ~ .

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2 . C a rn rn e s y l)CSI)()j()S comestlble comestlbless d e antmalo antmaloss t ic 1 , 1 e s p c c íc bovin a , fl·l·CCSC SC() ()S S, refr refrii g e r a . . d o s o congeludos, q ue u e n o h a y a n sido s o m ct í d o s a proc procee s o s q u e t m p l l qu cn u n a v e r d adera onstíí tu y n e n u n p r e parado d e l p r o d u c t o , coccíon o il a b o ru ru cíé cíé n   1U C l o s c onst 3 . F ru r u ta t a s, s , legumbres y hortalizas, f r e s c a s , r e frfr l g cr c r a da d a s ) c o n g e l a d a s . q u e n o h ayan sido s o m e u d a s a p ro ro ce c e s o s q ue u e I m p li l i q ue u e n u n a v e rdad rdadee r a c o c c i ó n o e l a b o r a c ió n q u e l o s delproducto.. c o n s t i t u y a e n u n preparado delproducto

 

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