Démarche de l_audit financier cas d_une filiale de la Cosumar

DIBOUNE Hind

Fait par : DIBOUNE Hind

Encadrée par : Mr. BIAD 1

DIBOUNE Hind

DEDICACES

Je dédie ce mémoire à :

Mes chers parents en témoignage de mon amour, ma considération et ma reconnaissance pour tous les sacrifices qu’ils ont consentis pour mon éducation, mon instruction et mon bien être.

Mes chères sœurs pour tout le soutien qu’elles m’ont procuré durant mes années d’étude et toute l’affection dont elles m’ont entourée.

Mes chers amis

Et à toutes les personnes qui me sont chères et que j’ai omis de citer.

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Remerciements

Je tiens à remercier tout d'abord mon professeur encadrant Mr BIAD pour tout le soutien qu'il m'a fourni pour la réalisation de ce travail, ainsi que pour les précieux enseignements qu'il nous a si bien inculqués.

Les remerciements les plus sincères vont également à mon parrain de stage Mr Adnane LOUKILI dont l'aide et les recommandations me furent très précieuses.

Je tiens enfin à remercier tous les auditeurs du cabinet Price Waterhouse Coopers avec qui j'ai eu la chance de travailler durant mon stage et qui m'ont encadré et orienté tout au long des missions auxquelles j'ai été affectée.

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Plan REMERCIEMENTS INTRODUCTION PREMIERE PARTIE: Approche d'audit PWC Introduction : présentation du groupe PWC 1- Prise de connaissance et analyse préalable du risque 2- appréciation du contrôle interne 3- Contrôle des comptes 4 - Examen des comptes annuels 5- Rédaction d'un rapport exprimant la certification

DEUXIEME PARTIE: Cas d'un secteur particulier «le secteur industriel» 1- Risques d'audit liés au secteur industriel 1.1. Risques liés aux comptes d'actif Section trésorerie Section clients Section Stocks Section Immobilisations 1.2. Risques liés aux comptes de passif Section Fournisseurs Section Personnel et organismes sociaux Section Etat et autres collectivités publiques Section Emprunts et dettes 1.3. Risques liés au compte de résultat Section Ventes Section coûts des ventes 4

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Section Dotations Section Résultat financier Section Résultat exceptionnel 2- Travaux de contrôle des comptes spécifiques à ces risques 2.1. Travaux d'audit relatifs aux comptes d'actif Section trésorerie Section Clients Section Stocks Section Immobilisations. 2.2. Travaux d'audit relatifs aux comptes de passif Section fournisseurs Section Personnel et organismes sociaux Section Etat et autres collectivités publiques Section Emprunts et dettes 2.3. Travaux d'audit relatifs au compte de résultat Section Ventes Section coûts des ventes Section Dotations Section Résultat financier Section Résultat exceptionnel 3- cas d’une sucrerie : la SURAC

CONCLUSION :

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Introduction : Le fonctionnement du système capitaliste aussi bien national qu’international, requiert la présence de marchés financiers permettant la libre circulation des fonds. Le bon fonctionnement de ces marchés financiers ne peut être garanti que sous la fiabilité de l’information financière.

Depuis la création de ces marchés, des normes ont été mises au point par les concepteurs de la comptabilité afin de refléter la santé financière des entreprises présentes sur le marché. De ce fait, l’investisseur potentiel a la possibilité d’arbitrer entre différents choix d’investissement et ce en se basant sur les documents financiers des entreprises.

Le métier de l’audit est venu plus tard afin de garantir et de certifier de l’exactitude de l’information financière communiquée par les entreprises. Petit à petit, des normes de plus en plus révolutionnaires ont été mises en place pour confirmer les comptes publiés par les entreprises intervenant sur le marché financier. L’auditeur devient alors un élément indispensable dans le circuit de fonctionnement du capitalisme contemporain.

L’audit consiste d'une manière générale à examiner, par sondages, les éléments probants justifiant les données contenues dans les comptes. Il consiste également à apprécier les principes comptables suivis et les estimations significatives retenues pour l'arrêté des comptes et à apprécier leur présentation d'ensemble.

Mon stage de fin d'études à Price Waterhouse Coopers m'a permis de découvrir cet univers passionnant et extrêmement intéressant qu'est celui de l'audit. C'est ainsi que j'ai participé à des missions d'audit (phase de contrôle des comptes) d'entreprises opérant principalement dans le secteur industriel, chose qui a conditionné le choix de ce sujet ayant justement pour objectif de tracer les spécificités d'audit des industries notamment les sucreries où j’ai passé beaucoup de temps.

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DIBOUNE Hind Ce mémoire traitera ainsi dans un premier temps de l'approche d'audit préconisée par le cabinet à travers toutes les phases liées à une mission d'audit. Cette partie bien que considérée comme théorique sera traitée sous ses aspects les plus pratiques, et ce afin de rapprocher le plus possible le lecteur de ce qu'est concrètement l'activité d'audit.

La deuxième partie de ce mémoire traitera des spécificités d'audit des entreprises opérant dans le secteur industriel: il s'agira de tenter de recenser les risques apparaissant comme étant les plus significatifs lorsqu'on est en présence d’une entreprise opérant dans ce secteur, avant de traiter les travaux devant être effectués pour répondre à ces risques.

Et enfin, je traiterai le cas d’une sucrerie : la SURAC filiale de la COSUMAR, et ce pour essayer d’étaler tous les spécificités de ce secteur d’activité.

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1ère partie : Approche d’audit PWC

Présentation de Price Waterhouse Coopers : Historique de Price Waterhouse Coopers:

1849 : Fondation à Londres du cabinet Price par Samuel Lowell Price. 1854 : Fondation à Londres du cabinet Cooper Brothers 1865 : Edwin Waterhouse rejoint le cabinet Price qui devient Price Waterhouse. 1916 : Ouverture du bureau de Price Waterhouse à Paris 1929 : Ouverture du bureau de Coopers & Lybrand à Paris 1957 : Coopers & Lybrand international est créé par l'association de Cooper Brothers & Co (Royaume-Uni) avec Lybrand, RossBros & Montgomery (Etats Unis) et McDonald, Currie & Co (Canada)

Septembre 1997 Coopers & Lybrand et Price Waterhouse annoncent leur projet de rapprochement.

Novembre 1997 Les associés des différentes activités membres de Coopers &Lybrand et de Price Waterhouse votent le principe du rapprochement dans les différents pays.

Mai 1998 : La Commission européenne autorise le rapprochement.

Juillet 1998 : Lancement de Price Waterhouse Coopers.

PWC au Maroc:

Price Waterhouse Coopers est la première firme d'audit et de conseil au Maroc. Le cabinet exerce ses activités au Maroc depuis 1960 et dispose de bureaux à Casablanca et à Rabat. 8

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Domaines de compétence :

Audit et commissariat aux comptes Diagnostic, conception et mise en place de structures organisationnelles Elaboration de manuels de procédures Mise en place de systèmes d'information de gestion : comptabilité analytique, contrôle de gestion, gestion budgétaire, gestion de trésorerie, gestion des stocks. Consolidation : assistance à l'élaboration de comptes consolidés, mise en place de processus de consolidation, audit des comptes consolidés. Audit interne Conseil informatique Corporate finance: évaluation d'entreprises, fusions et acquisitions, étude et évaluation de projets, montages financiers, restructurations financières, conseil en privatisation, recherche de partenaires, introduction en bourse Conseil juridique et fiscal: audit fiscal juridique, optimisation fiscale, constitution de sociétés, assistance dans le cadre d'un contrôle fiscal, contrats nationaux et internationaux Conseil en ressources humaines: assistance au recrutement, planification des besoins en personnel, gestion administrative du personnel, définition du statut et des grilles de salaires, gestion et planification des carrières, mutation des cadres.

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1) Prise de connaissance et analyse préalable du risque : Il est nécessaire, avant le lancement de toute mission d’audit, de vérifier si des événements nouveaux sont susceptibles de remettre en cause la poursuite de la mission.

Il peut s’agir de :

1. Changement d’avocats ou de conseils juridiques ; évolution des conditions financières du client, intervention d’un événement important en matière de litiges ou procès ; changement significatif de la nature de l’activité.

2. Changement significatif de la composition du management, de la direction ou de l’actionnariat.

3. Remise en question de la capacité du cabinet à remplir ses obligations légales suite à des inquiétudes concernant la continuité d’exploitation du client, sa réputation, son intégrité ou sa fiabilité.

Suite à ces investigations, et en acceptant la mission, une étape de prise de connaissance générale de l’entreprise s’impose afin de mieux comprendre les événements pouvant avoir une incidence significative sur les comptes, et de tenir compte de ces éléments dans la planification de la mission.

Il faudra d’abord apprécier l’environnement de contrôle de l’entreprise, puis de s’intéresser à l’activité du client, mener par la suite une revue analytique avant d’opérer une analyse des risques afin de les cerner et d’en tenir compte dans le programme de travail qui s’en suit.

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a. Appréciation de l’environnement de contrôle :

Dans cette phase, il faut évaluer un ensemble d’éléments pouvant avoir un impact sur le déroulement de la mission d’audit. Ceci a lieu à travers : •

L’évaluation du rôle du conseil d’administration : on apprécie a ce niveau si la composition, les responsabilités et le comportement des membres du conseil d’administration ainsi que les informations dont ils disposent sont de nature à exprimer une ligne de conduite appropriée, conduisant à une réelle prise de décisions et à un contrôle effectif des opérations, et encouragent la direction à agir dans l’intérêt des actionnaires.

•

L’évaluation de l’efficacité de l’organisation et de l’encadrement : il s’agit d’évaluer si la structure de la société, les responsabilités et l’attitude de la direction sont de nature à permettre la maîtrise et le contrôle de l’activité.

•

Evaluer le processus mis en œuvre par la direction pour évaluer les risques et ce en vérifiant si la direction établit des objectifs clairs et met en place des procédures permettant d’identifier les risques qui compromettent la réalisation de ces objectifs, et si les procédures sont basées sur une information fiable, sont appliquées par des personnes compétentes, et toute action est menée à temps.

•

Evaluer le respect des lois et de la réglementation en s’assurant que la direction a une connaissance adéquate des lois applicables à son activité, qu’elle mesure le risque de leur éventuel non respect et qu’elle agisse pour prévenir les infractions.

•

Evaluer la qualité des prévisions de la direction et du contrôle budgétaire, c'est-à-dire que si la direction prépare des prévisions et des budgets pour orienter et piloter les activités de l’entreprise, l’auditeur aura à vérifier s’ils sont réalistes, s’ils reposent sur

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DIBOUNE Hind des hypothèses solides, et s’ils sont été fait par des personnes compétentes avec un niveau de détail suffisant. •

Evaluer la fiabilité du reporting financier en s’enquérant si les procédures sont mis en place pour produire les informations destinées à être revues par la direction ; si c’est le cas, il est à vérifier si cette revue permet de détecter d’éventuelles défaillance dans le contrôle interne, et qu’elle débouche sur des actions appropriées.

•

Evaluer le rôle de l’audit interne, en déterminant si celui-ci est un rouage essentiel de l’environnement de contrôle, par sa contribution à l’évaluation des risques de l’activité, et en qualité de garant du fonctionnement continu des règles de contrôle interne destinées à atteindre les objectifs de l’entreprise.

b. L’activité du client :

Après l’analyse et la compréhension de l’environnement de l’entreprise, l’auditeur doit s’intéresser à l’activité de l’entreprise et à son secteur d’activité. Il s’agit ici de bien connaître les particularités du secteur en question, et ce en consultant les documents comptables et autres à la disposition de l’auditeur ainsi que des spécialistes en la matière.

c. Procédures analytiques :

Dans le cadre de la compréhension de l’activité du client et de son secteur d’activité, l’auditeur sera amené à mener des procédures analytiques préliminaires en opérant une revue analytique détaillée visant à analyser l’information financière et non financière récente.

Parmi ces procédures on cite : la comparaison des comptes significatifs, l’analyse du poids relatif de chaque poste des états financiers, des calculs de cohérence, le calcul des ratios financiers…

Ces procédures sont nécessaires pour comprendre les conditions actuelles de l’activité (cash flow, résultat d’exploitation, situation financière du client…), pour évaluer les risques

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DIBOUNE Hind de continuité de l’exploitation du client, et pour identifier les soldes comptables et les rapprochements inhabituels ou inattendus pouvant traduire un risque de fraude ou d’erreur.

Au bout de ces procédures, il sera permis d’évaluer le seuil de signification.

d. Analyse préalable des risques :

Il est à préciser que toute phase de prise de connaissance doit être associée à une analyse préalable des risques inhérents à la mission d’audit.

En effet, il ne faut pas oublier avant tout travail d’audit de cerner l’ensemble des risques inhérents spécifiques au secteur, et de faire le lien avec le programme de travail, ainsi qu’identifier les risques de fraude et faire le lien avec les éléments de stratégie dans les sections d’audit concernées.

Il conviendra par la suite d’analyser la fonction financière afin d’enregistrer toutes les informations la concernant (maturité du système comptable, délais de clôture des comptes, fréquence des écritures de correction d’erreurs…) et de bien connaître son fonctionnement global dans le but de relever tous les éléments pouvant influer sur la stratégie d’audit et le programme de travail.

Nous pouvons ainsi synthétiser les informations utiles à la mission du réviseur au stade de la prise de connaissance de l’entreprise de la manière suivante :

Informations générales : •

Informations externes à l’entreprise :

Statistiques du secteur Problèmes comptables particuliers au secteur Spécificités fiscales, légales, sociales •

Informations internes à l’entreprise :

Statuts Historique de l’entreprise 13

DIBOUNE Hind Liste des usines, bureaux, succursales Activités de l’entreprise Organigramme générale

Système d’information interne Rapport des auditeurs précédents Service d’audit interne

Informations juridiques •

Composition du capital

•

Composition du conseil

•

Procès verbaux des conseils et des assemblées des trois derniers exercices

•

Etat des conventions réglementées

•

Contrats importants

•

Derniers redressements fiscaux ou sociaux

•

Cotations boursières

•

Traités de fusion s’il yen a eu….

Système comptable •

Système comptable utilisé (manuel, informatique)

•

Plan comptable

•

Manuel des procédures

•

Comptes annuels des trois derniers exercices

•

Liste des journaux comptables…

Immobilisations •

Généralités

Politique générale d’investissement •

Immobilisations incorporelles

Nature

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DIBOUNE Hind Système de protection Utilisation (propre à l’entreprise, licences accordées) •

Immobilisations corporelles

Politique de distinction entre charges et immobilisations Politique d’amortissement Système de suivi des immobilisations Principales catégories Mode de financement Assurance… •

Filiales et participations

Liste des filiales et des participations Activité Localisation Structure du capital et des organes d’administration Derniers comptes annuels certifiés

Fonction production •

Répartition des types de produits (en valeur, en volume)

•

Répartition géographique

•

Schéma général du cycle de production

•

Description du système de suivi des quantités

•

Périodicité et organisation des inventaires physiques

•

Description du système de valorisation

Ventes et clientèle : •

Ventilation du chiffre d’affaire par produits ou catégories de produits

•

Nombre de comptes clients

•

Liste des principaux clients (en volume d’affaires)

•

Volume de facturation

•

Politique commerciale

•

Politique financière

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DIBOUNE Hind •

Politique du contentieux

•

Principe de la provision pour clients douteux

•

Schéma général du système de facturation.

Achats et fournisseurs •

Valeur relative des principaux types de charges

•

Identification des principaux circuits de contrôle

•

Volume approximatif des transactions traitées

•

Nombre de comptes fournisseurs

•

Liste des principaux fournisseurs

•

Politique de choix des fournisseurs

•

Politique de contrôle qualité

•

Conditions financières obtenues

•

Mode de règlements utilisé…

Politique financière •

Politique de financement

•

Liste des comptes bancaires

•

Contrats d’emprunts

•

Possibilité de découverts et d’escomptes

•

Prévisions de trésorerie

•

Liste des caisses

•

Périodicité et format des rapprochements bancaires…

Paie et personnel •

Convention collective

•

Règlement intérieur

•

Accords de participation des salariés

•

Nombre des salariés

•

Montant des salaires par catégorie 16

DIBOUNE Hind •

Montant et nature des charges sociales

•

Mode de rémunération

•

Nature des avantages sociaux accordés

•

Système de paiement utilisé

•

Système comptable utilisé

•

Statistiques de rotations de personnel…

Après la prise de connaissance de l’entreprise, il faudra définir une stratégie et un programme de travail et s’assurer que l’approche d’audit choisie a été mise en place en identifiant les facteurs de risques et les sections d’audit correspondantes, en réalisant une évaluation préliminaire du risque de contrôle (pour les cycles significatifs) et en mentionnant les éléments critiques identifiés et les solutions.

2) Appréciation du contrôle interne : Suite à la prise de connaissance générale de l’entreprise, l’auditeur aura à prendre connaissance du dispositif du contrôle interne de celle-ci, puis évaluer ce dispositif en vue de rechercher si l’organisation inclut les moyens suffisants destinés à détecter toute erreur, anomalie, fraude…

Si l’appréciation de l’auditeur est positive il pourra accorder un meilleur degré de confiance aux informations traitées dans le système, dans le cas contraire cette confiance sera assez faible.

a. Prise de connaissance des procédures :

Plusieurs moyens peuvent être déployés à cet effet tels que la prise de connaissance des documents existants, la conversation d’approche (ou interview des personnes concernées) ou encore les diagrammes de circulation.

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DIBOUNE Hind Bien que toutes ces techniques soient utilisées, l’outil incontournable qui permet de garantir qu’aucun point fondamental n’a été omis reste l’utilisation de questionnaires précédés de guides opératoires- établis pour les différents circuits de l’entreprise.

L’auditeur ayant pris connaissance des procédures, il devra alors, avant de les évaluer, tester leur conformité, c'est-à-dire vérifier que la description des procédures est bien conforme à la réalité.

Ces tests de conformité se font à travers une confirmation verbale auprès de ceux qui interviennent dans la procédure, ou à travers l’étude de quelques opérations en analysant leur cheminement suivant l’ordre indiqué lors de la description de la procédure.

L’auditeur pourra ainsi à travers ces tests rectifier des erreurs de compréhension, corriger des inexactitudes dans les informations recueillies ou encore approfondir la connaissance des procédures.

b. Evaluation préliminaire des procédures :

Cette phase est très importante dans l’analyse des procédures car, à travers cette étape, on pourra dégager les points forts du système (sécurité du contrôle interne) et déceler ses points faibles (défaillances du contrôle interne)

On pourrait procéder à cette évaluation suivant diverses méthodes qui consistent à analyser le système afin de s’imaginer de quelle manière il est judicieux de réagir dans telle ou telle situation. On peut aussi utiliser les questionnaires su contrôle interne qui sont généralement fermés et où les réponses négatives impliquent généralement des faiblesses du contrôle interne qu’il convient ensuite d’examiner précisément.

Mais la méthode la plus intéressant reste celle des points de contrôle qui consiste à recenser les objectifs prioritaires du contrôle interne relatifs à la procédure étudiée, décrire les moyens mis en œuvre par l’entreprise pour les atteindre et enfin procéder à l’évaluation. L’appréciation portera sur chaque objectif et sera en fonction de la qualité des moyens déployés par l’entreprise pour atteindre chacun d’entre eux. Les points de contrôle peuvent être classés en « très fort », « fort », « très faible » et « faible ». 18

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Une feuille des « points de contrôle » peut être ainsi présentée pour chaque module ou cycle d’entreprise :

Circuit concerné objectifs

Moyens utilisés par l’entreprise Evaluation préliminaire

Les circuits en question peuvent être les suivants : •

Cycle des ventes et comptes clients

•

Cycle de la trésorerie

•

Cycle des achats et comptes fournisseurs

•

Cycle des stocks

•

Cycle des immobilisations corporelles

•

Cycle de la paie

c. Programme de révision :

Le programme de révision appelé également programme de contrôle ou programme de travail fait suite à l’évaluation préliminaire. Il définit les contrôles à effectuer qui consistent à vérifier l’application des points forts (effectuer des contrôles de permanence) et matérialiser les points faibles (contrôles révélateurs).

Les contrôles de permanence ne concernent que les points réputés « forts » de l’évaluation préliminaire et ont pour objet de vérifier qu’ils sont réellement appliqués et cela d’une façon constante. Contrairement aux tests de conformités qui doivent apporter au réviseur des éléments de preuve sur l’application des procédures en vigueur.

Les contrôles révélateurs concernent quant à eux les points faibles résultant d’un défaut de conception du système. Sachant que toute défaillance des procédures peut occasionner un risque, l’auditeur craint alors qu’une irrégularité ait pu être commise. Son objectif peut être alors de détecter le fait révélateur. S’il arrive à prouver qu’une erreur a effectivement été commise, son existence lui permet de confirmer le bien fondé de son analyse et de ses craintes. Elle lui sert aussi à

19

DIBOUNE Hind concrétiser ses remarques lors de la rédaction de son rapport relatif à l’évaluation des procédures.

d. Evaluation définitive :

Suite aux différents contrôles opérés précédemment, l’auditeur sera amené à distinguer les forces du système qui sont à la fois théoriques et pratiques, et les faiblesses imputables soit à un défaut de conception du système soit à une mauvaise application de ce dernier.

Il disposera en outre au terme de cette évaluation définitive des éléments nécessaires pour définir plus précisément son intervention lors de l’examen final des comptes.

C’est ainsi que l’existence d’un bon contrôle interne permettra de présumer la régularité et la sincérité des comptes contrairement à un contrôle interne défaillant qui aura pour conséquence l’approfondissement de la nature et de l’ampleur des vérifications à entreprendre lors du contrôle et de l’examen des comptes.

3) Contrôle des comptes : En fonction des conclusions tirées de l’appréciation finale du contrôle interne, l’auditeur procédera sur la base d’un programme de contrôle qu’il aura établi, aux investigations directes qui vont lui permettre d’émettre un jugement fondé sur l’ensemble des informations comptables synthétisées dans les comptes annuels.

A cet effet, l’auditeur effectuera un examen analytique en parallèle avec les contrôles suivants : •

Examen de la validité des documents et des comptes

•

Contrôle par recoupements (internes et externes)

•

Contrôles physiques

•

Contrôle des évaluations

20

DIBOUNE Hind Ces contrôles sont -selon le niveau de confiance et les risques auxquels doit faire face l’auditeur- réalisés de manière intégrale ou par sondage.

a. Examen analytique :

Au niveau de l’examen analytique (ou contrôle indiciaire), l’auditeur cherchera à comparer les données résultants des comptes annuels et les données antérieures, postérieures ou prévisionnelles de l’entreprise ou les données d’entreprises similaires, et établir des relations entre elles. En suite il fera une analyse des fluctuations et des tendances pour enfin faire une étude et une analyse détaillée des éléments inhabituels résultants de ces comparaisons.

Il pourra utiliser à cette fin des techniques telles que : •

La revue de vraisemblance consistant à procéder à un examen critique des composantes d’un solde pour identifier celles qui sont à priori anormales (importance d’un solde, sens inhabituel du solde d’un compte, écritures sans libellés…)

Cette technique peut être faite à partir de l’ensemble des documents financiers tels que balances ou journaux comptables mais elle est limitée dans le sens où elle ne prouve rien à elle seule. •

La comparaison de données absolues consistant à faire des analyses de données de l’exercices par rapport aux : Données de l’exercice précédent pour déterminer si l’évolution est cohérente. Il faut savoir que cette comparaison n’est significative que s’il existe une logique dans l’évolution du compte concerné d’une période à l’autre.

Données issues d’un budget pour savoir si les objectifs fixés ont été atteints (chercher les motifs dans le cas contraire)

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DIBOUNE Hind Mêmes données dans des entreprises comparables pour identifier les particularités de l’entreprise (si ces entreprises établissent leurs comptes sur la base des mêmes principes comptables).

La comparaison de données absolues et la comparaison des données relatives sont utilisées généralement conjointement car la première n’atteint un degré de validité suffisant que si elle est complétée par la seconde. •

L’analyse des tendances qui consiste à procéder à l’analyse des différents résultats issus des comparaisons précédentes.

b. Examen de la force probante des documents de base :

A la suite de cette revue analytique, une série de contrôles est réalisée conjointement. Il s’agit tout d’abord de l’examen de la force probante des documents de base. En effet, la révision implique l’examen d’un volume important de documents et il est nécessaire d’en examiner l’origine car celle-ci en détermine la valeur. La force probante d’un document est d’autant plus importante si celui-ci provient de l’extérieur de l’entreprise.

Les techniques utilisées pour cette analyse sont au nombre de deux : •

Le contrôle formel qui se fait à l’occasion d’autres contrôles et qui permet à l’auditeur de s’assurer que les pièces justificatives sont correctement établies et ne portent aucune trace d’altération ou de surcharge.

•

Le contrôle substantiel est un contrôle plus délicat puisque l’auditeur devra apprécier si l’opération faisant l’objet d’une pièce justificative entre bien dans le cadre de l’objet social et y trouve sa justification.

c. Contrôles par recoupements :

Parmi les contrôles qui se font à cette phase d’audit, on retrouve les contrôles par recoupements. En effet, plus il y aura de sources d’informations différentes, meilleure sera la véracité d’un élément. L’auditeur pourra ainsi être satisfait lorsque l’authenticité d’une 22

DIBOUNE Hind opération est confirmée grâce aux rapprochements de chiffres ou de faits provenant de sources différentes.

Pour cela, l’auditeur procédera à des recoupements internes par rapprochement d’informations

internes

provenant

de

différentes

origines

(rapprochement

entre

amortissements et provisions au bilan et dotations et reprises au compte de résultat, charges de personnel et éléments de la déclaration annuelle…), de même qu’il recourra à des recoupements externes ou procédures de confirmation directe auprès des tiers à travers par exemple une demande de confirmation des immobilisations auprès de la conservation des hypothèques, ou des créances et des dettes auprès des clients et fournisseurs ou des soldes bancaires par la circularisation des banques.

d. Contrôle physique :

Le contrôle physique est un moyen très fiable pour vérifier et contrôler des éléments de l’entreprise. En effet, quoi de plus sur pour vérifier la véracité et l’existence de certains éléments que de les faire présenter et les voir soi même. Cette observation physique a pour objectif de confirmer l’existence d’un élément d’actif, mais ne saurait permettre de confirmer la valeur d’un bien ou sa propriété. Alors que les stocks, qui sont un élément très important de l’actif de beaucoup d’entreprises, sont généralement observés au moment de l’inventaire. L’auditeur contrôle aussi physiquement d’autres composantes de l’actif de l’entreprise comme la caisse par exemple.

e. Le contrôle des évaluations :

Pour certains postes des comptes annuels, il suffira à l’auditeur d’en vérifier l’existence, sans que leur expression en unités monétaires ne soulève de problèmes. Il en est ainsi pour les soldes bancaires ou les dettes vis-à-vis des fournisseurs. En ce qui concerne d’autres postes par contre, le contrôle de l’existence des éléments est doublé d’une appréciation des évaluations. L’exemple le plus évident est celui des stocks pour lesquels, une fois le contrôle des quantités effectué par tout moyen adéquat, il convient d’apprécier les principes d’évaluation retenus par l’entreprise ainsi que leur application pratique. 23

DIBOUNE Hind

4) Examen des comptes annuels : Durant cette phase l’auditeur doit effectuer certains contrôles particuliers, et s’assurer que certains faits économiques affectant la vie de l’entreprise -qui ont pris naissance au cours de l’exercice mais qui n’ont été connus qu’entre la date de clôture du bilan et la date à laquelle il a été établi- ont été effectivement pris en compte.

a. Les contrôles relatifs aux comptes annuels sont :

Le rapprochement des postes du bilan et du compte de résultat définitif avec le dossier de contrôle. S’assurer qu’aucun poste n’a été omis. Vérifier que les comptes annuels concordent avec les données de la comptabilité (pointage avec la balance finale) Vérification de la cohérence entre les notes de l’annexe et le bilan et le compte de résultat. Vérifier les chiffres de l’exercice précédent avec les comptes annuels précédents.

b. contrôle des événements postérieurs à la clôture de l’exercice et leur incidence sur les comptes :

L’auditeur doit se tenir informé auprès des dirigeants de tous les événements postérieurs à la clôture susceptibles d’avoir une incidence sur les comptes de l’exercice clos ou sur leur appréciation et s’assurer que l’information adéquate est fournie aux actionnaires.

Généralement les événements suivants peuvent avoir une incidence sur les comptes :

- Détermination définitive du prix d’achat d’un bien réceptionné Immobilisations

avant la clôture. - Expertises, évaluations, cessions amenant à dégager une valeur inférieure constatée en comptabilité.

24

DIBOUNE Hind - Prix de vente produits en stock à la clôture. - Informations conduisant à déprécier ou modifier la dépréciation

Stocks

des travaux en cours. - Révélation de la situation compromise d’un débiteur rendant la créance correspondante douteuse.

Clients

- Retour de marchandises livrées avant la clôture. - Eléments d’évaluation, tels que perspectives de réalisation ou de

Titres

rentabilité récentes, modifications de conjoncture…

Débiteurs divers

- Indemnités obtenues au terme de négociations ou de dossiers en cours à la clôture.

Achats

- Ristournes.

Divers

- Jugement intervenu…

5) Rapport de certification : Le rapport de certification se présente sous plusieurs formes selon le caractère significatif des constatations effectuées par le réviseur.

a. Certification pure et simple :

On adopte cette certification si l’examen effectué par l’auditeur parait satisfaisant. Dans ce cas, l’auditeur n’a aucune remarque à formuler sur la qualité des procédures élaborées par l’entreprise et leur application. Aussi, l’auditeur possède une garantie suffisante quant à l’exhaustivité et la réalité des enregistrements comptables.

b. certification avec réserve :

L’auditeur peut se trouver devant diverses situations qui le conduisent à devoir certifier sous réserve :

25

DIBOUNE Hind Les insuffisances détectées lors de l’analyse des procédures et les erreurs qui en découlent peuvent porter atteinte à la régularité et à la sincérité des comptes annuels, ou affectent l’image fidèle. Dans ce cas, l’auditeur émet une réserve circonstanciée.

Il se peut aussi que certaines faiblesses du contrôle interne ne se traduisent pas par des erreurs manifestes. Ainsi, par exemple, en matière de stocks, on peut remarquer que le suivi des mouvements n’existe pas, ou alors l’inventaire physique n’est pas effectué, ou encore que l’analyse des marges fait apparaître une forte variation non expliquée. Dans ces différents cas, l’auditeur formule une réserve par incertitude.

L’auditeur peut aussi rencontrer deux grandes catégories de limitations à savoir : •

Des limitations imposées par des événements extérieurs tels qu’un incendie ayant détruit des pièces justificatives ou un examen des procédures concernant des établissements situés à l’étranger dans des pays particulièrement instables.

•

Des limitations imposées par les dirigeants tel un refus de mise en œuvre d’un contrôle. Ces diverses situations qui réduisent le champ d’application des investigations du

réviseur se traduisent par une réserve motivée compte tenu des limitations à l’exercice de la mission.

c. refus de certification :

L’auditeur refusera généralement de certifier les comptes lorsqu’il se trouve devant l’une des situations suivantes : •

L’analyse du contrôle interne a permis de déceler de nombreuses faiblesses qui se matérialisent par des erreurs très substantielles au niveau des comptes annuels.

•

La régularité et la sincérité sont remises en cause

•

L’image fidèle de l’entreprise et de ses comptes est profondément altérée.

Il se peut également que l’auditeur ne soit pas assuré de l’exhaustivité et de la réalité des enregistrements sans pour autant déceler des erreurs précises.

26

DIBOUNE Hind C’est le cas lorsque certains documents : N’existent pas Sont systématiquement détruits Ne sont pas numérotés, datés ou classés.

Ainsi par exemple, rien ne permet que le réviseur d’être assuré que toutes les livraisons sont facturées et que toutes les factures correspondent à des livraisons effectuées lorsque aucun bon de livraison n’a été créé. Il lui est, dans ces cas, très difficile de trouver une livraison non facturée ou une facture ne correspondant pas à une livraison effective.

Toute certification de la régularité et la sincérité des comptes annuels se caractérise notamment par le les deux éléments suivants : L’acquisition d’une certitude sur le caractère régulier des comptes annuels et sur leur sincérité. La communication de cette certitude à autrui.

Dans le cas ou le réviseur estime ne pas posséder de certitude, il ne peut que refuser de certifier puisque la certification nécessite cette conviction.

6) Synthèse : Pour récapituler on peut dire que dans une mission d’audit il y a trois phases à savoir :

1. Une phase de planification :

Durant cette phase l’auditeur détermine l’approche d’audit qu’il suivra durant sa mission, et ce en tenant compte de la compréhension de l’entreprise et son activité, de son évaluation et de l’évaluation des risques qui lui paraissent attachés à ce choix. Aussi, il faudra qu’il formalise le plan d’audit.

27

DIBOUNE Hind

2. Une phase d’exécution :

Au cours de cette phase l’auditeur mettra en pratique le plan d’audit qu’il a précédemment déterminé pour avoir toutes les informations et les évaluations et ainsi un degré de certitude lui permettant d’établir un rapport d’audit. L’auditeur rassemble les preuves nécessaires pour pouvoir s’appuyer sur le contrôles clés de l’entreprise pour formuler son point de vue et ce tels que les tests de conformité et de permanence de l’évaluation du contrôle interne. Il mène aussi les vérifications nécessaires pour pallier à l’absence de certitude qui peut résulter de cet examen des contrôles mis en place au sein de l’entreprise auditée (tests de cohérence et de validation de l’examen des comptes).

3. Une phase de finalisation :

Une fois la mission d’audit achevée, l’auditeur doit s’assurer que le plan d’audit a bien été mis en ouvre et que les objectifs étaient atteints. Il devra par la suite exploiter tous les résultats des travaux effectués.

Il faut savoir que ces travaux s’étalent sur presque toute l’année. Le schéma si dessous illustre le planning d’intervention pour une mission d’audit, il inclut toutes les étapes classiques de la mission à savoir la revue préliminaire, l’intérim, le pré final, l’assistance aux inventaires physiques et final.

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DIBOUNE Hind

Planning d’intervention pour la certification des comptes de l’année N :

Année N - Prise de contact. - Fixation du planning

Année N+1 Situation intérimaire

Assistance inventaire permanent

Envoi des circularisations

31/05/N

31/07/N

INTERIM EN SEPTEMBRE N 1. Revue analytique sur la situation intérimaire au 31/07/N 2. évaluation du contrôle interne. 3. préparations des circularisations au 31/12/N 4. recueil des informations sur les inventaires permanents au 31/12/N.

SEP

31/12/N

MARS

FINAL EN MARS N+1 1. suivi des inventaires permanents 2. suivi des circularisations 3. examen final des comptes et des états consolidés.

29

DIBOUNE Hind

2ème partie : Approche d’audit pour le secteur industriel cas d’une filiale de la Cosumar Etant donné que la période de stage a coïncidé avec le contrôle des comptes, je me limiterai dans le traitement du secteur industriel et de la sucrerie à cette phase d’audit. Il s’agira dans cette partie de présenter les travaux de contrôle des comptes correspondant aux risques spécifiques à ce secteur, pour enchaîner après sur le cas d’une sucrerie.

1) Risques liés au secteur industriel : Nous ne pouvons mener efficacement une mission d'audit sans chercher à identifier au préalable les risques liés à l'entreprise et à son secteur d'activité, et ce afin d'y adapter le programme de travail en limitant ou renforçant les contrôles devant être effectués. A cet effet, et pour ne pas sombrer dans les détails et les généralités, nous nous limiterons dans ce qui suit aux risques qui nous ont paru être les plus significatifs lorsqu'on se trouve en présence d'une entreprise opérant dans ce secteur. Nous avons choisi de présenter ces risques selon les différents postes devant faire l'objet de tests. Les travaux relatifs à ces risques seront exposés ultérieurement.

a. Risques liés aux comptes d’actif : ⇒ Section trésorerie :

La section trésorerie ne pose généralement pas de problèmes significatifs ni de traitement particulier d’un secteur à un autre. En effet, les risques rencontrés sont généralement les mêmes. Nous nous y intéresserons tout de même compte tenu du fait que dans les entreprises opérant dans le secteur industriel en général, la trésorerie représente une partie importante de l'actif. C'est ainsi que l'on peut rencontrer le risque que:

30

DIBOUNE Hind •

les dépôts bancaires soient irrécouvrables ;

•

les transactions monétaires soient enregistrées de manière inexacte;

•

les disponibilités n’existent pas ;

•

transactions monétaires ne soient pas enregistrées dans la bonne période (non respect du principe de séparation des exercices appelé plus communément cut off) ; .

•

des montants en caisse significatifs existent;

•

les comptes de trésorerie présentant des caractéristiques inhabituelles ne soient pas classés correctement ;

•

les clauses limitant le libre usage des comptes de trésorerie ne soient pas correctement mentionnées dans l’annexe.

⇒ Section clients: Les entreprises opérant dans le secteur industriel ont un portefeuille client très diversifié. Le risque de dépendance par rapport à tel ou tel client pouvant porter atteinte à la continuité d'exploitation est à priori éliminé. Subsistent cependant de nombreux risques relatifs au caractère recouvrable des créances, à leur correcte présentation ou leur exactitude. D'une façon générale, on déterminera s'il n'y a pas de risque à ce que: •

la balance auxiliaire ne soit pas exacte;

•

les créances clients et comptes rattachés n'existent pas;

•

les ventes ne soient pas comptabilisées dans la bonne période (non respect du cut off);

•

les comptes clients soient la propriété de tiers;

•

la passation des créances en pertes ne soit pas justifiée;

•

les comptes clients ne soient pas correctement présentés;

•

les comptes en devises ne soient pas convertis correctement. ⇒ Section stocks:

Le plus délicat lorsqu’on est en présence du secteur industriel est le traitement des stocks. En effet, il est souvent difficile de valoriser et de contrôler un stock important, et encore plus difficile de traiter les déchets, ceux-ci représentant l'une des préoccupations

31

DIBOUNE Hind majeures de l'auditeur dans la phase de contrôle des comptes (surtout lorsqu'il s'agit de produits non volumineux aisément dissimulables, périssables ou en dommageables). Il convient ainsi d'être vigilant et de bien remplir toutes les diligences qui s'imposent dans l'audit des stocks sachant que ceux-ci ont une incidence sur le résultat de part la variation du stock et les éventuelles provisions passées.

On rencontre souvent le risque que : •

les listings de stocks ne soient pas exacts ou ne soient pas exhaustifs;

•

les mouvements de stocks ne soient pas comptabilisés sur la bonne période;

•

la valorisation des matières premières et des marchandises ne soit pas déterminée correctement;

•

la valorisation des éléments constituant les en-cours et les produits finis ne soit pas exacte;

•

le client utilise un système de coût standard ;

•

certains stocks n'existent pas;

•

la valeur nette comptable des stocks soit supérieure à la valeur de réalisation;

•

les stocks ne soient pas la propriété du client, ou que des stocks soient détenus par des tiers;

•

les stocks soient nantis et/ou donnés en garantie;

•

II existe des risques liés aux modifications apportées d'un exercice à l'autre dans la comptabilité analytique. ⇒ Section immobilisations: Dans le secteur industriel, les entreprises disposent d'un parc important impliquant par

conséquent des contrôles sib1nificatifs à mener pour l'auditeur quant à la politique d'amortissement préconisée par l'entreprise et les méthodes comptables utilisées.

On se retrouve cependant devant le risque que : •

les méthodes comptables ne soient pas appropriées;

•

le fichier des immobilisations corporelles ne soit pas exact ou ne soit pas exhaustif;

32

DIBOUNE Hind •

que des charges soient immobilisées ou que des immobilisations soient passées en charges;

•

les immobilisations corporelles n'existent pas ou soient la propriété 'de tiers;

•

les dotatiol1s aux amortissements ne soient pas exactes;

•

la valeur nette comptable des immobilisations corporelles soit notablement supérieure à leur valeur actuelle;

•

des subventions d'investissement existent;

•

la comptabilisation des immobilisations louées ou financées par crédit-bail ne soit pas exacte ;

•

la comptabilisation de la production immobilisée ne soit pas exacte;

•

les immobilisations corporelles données en garantie ou louées à des tiers ne fassent pas l'objet d'une information appropriée dans les états financiers;

•

le traitement comptable des immobilisations totalement amorties ne soit pas correct;

•

les transferts d'immobilisations ne soient pas identifiés.

b. Risques liés aux comptes de passif :

⇒ Section fournisseurs: Il convient dans cette phase d'audit lorsqu'on est en présence du secteur industriel de tenir compte des risques afférents au traitement de la section fouisseurs. Compte tenu du fait que la base des travaux est la balance auxiliaire fournisseurs, il convient d'éliminer tout risque d'inexactitude avant d'entamer tout test.

Existent cependant les risques que: •

les fournisseurs et comptes rattachés ne soient pas exacts ou n'existent pas;

•

des passifs ne soient pas enregistrés;

•

des droits d’obligations liés aux fournisseurs et comptes rattachés soient mal appréhendés ;

•

les achats ne soient pas comptabilisés dans la bonne période;

•

les comptes en devises ne soient pas convertis correctement (si on est en présence de fournisseurs étrangers) ;

•

les comptes fournisseurs soldés par des effets ne soient pas correctement présentés ; 33

DIBOUNE Hind •

des pertes sur des commandes fournisseurs en cours ne soient pas comptabilisées.

⇒ Section personnel et organismes sociaux

Cette section est particulièrement intéressante à tester en industrie. En effet, opérer dans un tel secteur implique l'emploi de nombreuses ressources humaines dont la gestion est souvent synonyme de lourdeur des déclarations d'où les risques qui s'en suivent, importance de la provision pour congés payés, ou encore risques liés à l'emploi d'occasionnels.

L’une manière générale, il existe un risque que: •

Les comptes de personnel et organismes sociaux ne soient pas exacts ;

•

Les créances et les dettes envers le personnel et les organismes sociaux ne soient pas enregistrées;

•

L'entreprise ne soit pas à jour de ses obligations déclaratives;

•

la provision Pour congés payés ne soit pas correctement évaluée.

Concernant les occasionnels, leur emploi par l'entreprise auditée entraîne la difficulté de cerner l'exactitude des informations les concernant. Aussi rencontre-t-on souvent le risque qu'ils ne soient pas déclarés, le risque qu'il y ait des erreurs dans le calcul des heures de travail (ce qui a une conséquence sur la détermination du coût de revient). ⇒ Section état et autres collectivités publiques:

D'une manière générale, nous pouvons rencontrer le risque que: * les comptes d'état et autres collectivités publiques ne soient pas exacts; * les créances et dettes envers l'état et les autres collectivités publiques ne soient pas enregistrées; * les comptes d'état et autres collectivités publiques ne soient pas en accord avec la réglementation fiscale.

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DIBOUNE Hind

⇒ Section emprunts et dettes :

Une entreprise industrielle a généralement des besoins importants qu’elle ne comble que par la contraction de prêts. Ce recours à l’endettement comprend son lot de risques.

Les risques encourus lors de l’audit de cette section peuvent être ainsi les suivants :

* le détail des emprunts et dettes n'est pas exact ou n'est pas exhaustif; * les emprunts et dettes ne sont pas classés correctement; * les emprunts et dettes ne font pas l’objet d’une information correcte dans l'annexe; * les emprunts et dettes en devises ne sont pas convertis correctement.

c. risques liés au compte résultat : ⇒ Section ventes :

Cette section est traitée généralement parallèlement au traitement de la section clients et comptes rattachés (principe des contrôles par recoupement). Nous recherchons d'une manière générale à pallier au risque que :

* les ventes soient incorrectement valorisées; * des ventes ne soient pas enregistrées; * des ventes fictives soient comptabilisées; * les ventes inter compagnies soient incorrectement évaluées. ⇒ Section coût de ventes:

Nous traiterons cette section « coût des ventes» plutôt que de se limiter à l'appellation achats car nous nous intéresserons aussi bien aux achats de matières ou autres destinés à la production, qu'à toutes les charges engagées dans l'intérêt de l'activité et de la finalité d'une entreprise industrielle: vente d'un produit après transformation d'inputs. Dans ce contexte, les risques pratiques pouvant être rencontrés sont les suivants :

35

DIBOUNE Hind * Risque que le coût des ventes ne soit pas exact (gonflement ou réduction des achats ayant des conséquences sur le résultat de l'entreprise), * risque que le coût des ventes ne soit pas exhaustif, * risque que les charges constitutives du coût des ventes n'existent pas (achats fictifs pour des buts par exemple de réduction de la base imposable...) ⇒ Section dotations:

Les risques essentiels que l’on peut rencontrer lorsqu’on est entrain de traiter les dotations aux amortissements et provisions sont tout d'abord le risque de l’inexactitude de celles-ci. En effet, on peut se trouver face à une entreprise qui cherche à gonfler ses dotations afin d'avoir un matelas de sécurité par l'effet des reprises venant augmenter le résultat de l'exercice qui suit, ou au contraire face à une entreprise voulant réduire ses dotations afin d'afficher un résultat bien au delà du résultat réel. Le second risque qui semble subsister est que les dotations ne fassent pas l’objet d'une information correcte dans l'annexe. ⇒ Section résultat financier

Les risques rencontrés sont habituellement liés à l’exactitude, l’existence et le respect du principe de séparation des exercices.

Les entreprises industrielles faisant en effet fortement appel à des capitaux externes, les charges d'intérêt liées aux emprunts contractés ainsi que les charges d' intérêts bancaires doivent être minutieusement traitées (comme nous le verrons plus loin et notamment lorsqu'on est en présence d'une estimation d’intérêts courus non échus). De même, les produits financiers de l’entreprise résultant généralement de ses placements doivent faire l'objet de tests particuliers. ⇒ Section résultat exceptionnel

Les risques encourus sont liés dans cette section à l'exactitude (on peut se trouver devant une charge ou un produit exceptionnel dont le caractère non courant reste à vérifier), la présentation, et la correcte information au niveau de l'annexe des états financiers. 36

DIBOUNE Hind

2. Travaux de contrôle des comptes relatifs à ces risques : Au cours de la phase de contrôle des comptes, la méthodologie de travail est la suivante: on procède à une revue analytique générale avant de contrôler section par section à travers recoupements ou autres méthodes précédemment exp1icitées.

Au niveau de chaque section, il s’agira tout d’abord d’établir une feuille maîtresse (plus communément appelée lead) présentant les soldes de l'année faisant l'objet de l'audit et les chiffres comparatifs de l'exercice précédent. Il s’agira par la suite de vérifier leur exactitude arithmétique, vérifier que les soldes de l'exercice correspondent à ceux de la balance générale et, que les comparatifs correspondent à ceux audités l'année précédente, et enfin les revoir pour détecter les omissions éventuelles ou les éléments inhabituels.

L'auditeur s'attellera par la suite à relever les risques relatifs à chaque section et d’essayer de les écarter à travers une série de tests comme nous le verrons ci-après.

a. Travaux d’audit relatifs aux comptes d’actif : ⇒ Section trésorerie :

Le contrôle de cette section passe tout d’abord par une revue analytique détaillée permettant d'obtenir un degré d'assurance satisfaisant : Il s'agit d'une analyse détaillée des variations de même qu'une comparaison des soldes des disponibilités avec les autres soldes actifs et passifs (comptes clients, comptes fournisseurs, effets à recevoir, effets à payer et dettes à long terme…).

Par la suite et afin de pallier au risque d'inexactitude d'enregistrement des transactions monétaires ou d'inexistence des disponibilités, tous les comptes bancaires feront l’objet d’une circularisation. La demande de confirmation devra porter sur le montant du solde du compte ainsi que les conditions éventuelles de rémunération et de fonctionnement du compte.

37

DIBOUNE Hind L’auditeur enverra lui-même les demandes de confirmation, une deuxième demande (et même une troisième demande) lorsque la réponse n’est pas reçue après un d élai raisonnable. Les réponses aux lettres de circularisation sont par la suite examinées afin de relever tout écart entre les informations reçues et celles figurant dans comptes de l’entreprise.

Dans les cas exceptionnels où des réponses n’ont pas été reçues, et où nous acceptons de renoncer à les obtenir, il faudra étudier la mise en œuvre des procédures alternatives afin de s'assurer que les objectifs d'audit sont atteints avec un degré d'assurance élevé: il s'agit d'obtenir les relevés bancaires pour la période postérieure à la clôture, les rapprochements bancaires et leurs justificatifs et d'apprécier la nécessité d'obtenir des informations directement de la banque.

L’auditeur vérifiera l'exactitude arithmétique des rapprochements, pointera les soldes comptables tels qu'ils apparaissent sur les états de rapprochement avec les soldes figurant sur la feuille maîtresse et ceux figurant dans les confirmations bancaires ou le cas échéant aux relevés bancaires et se faire expliquer tous les autres montants importants en rapprochement qui sembleraient présenter un caractère inhabituel et les pointer aux justificatifs. Une identification des éléments tels que les chèques anciens non débités, chèques retournés et autres ajustements du mois suivant sera opérée et l'on s'assurera que les ajustements nécessaires ont été comptabilisés.

Les comptes de caisse doivent aussi faire l'objet de tests, notamment lorsque celle-ci est importante comme c'est généralement le cas dans le secteur industriel. Le travail consiste à :

-

Procéder au comptage des caisses en présence d'un responsable ou observer le responsable compter les caisses.

-

Réconcilier les sommes comptées avec les soldes repris sur la feuille maîtresse et se faire expliquer les éléments significatifs et/ou inhabituels en rapprochement. Pointer ces éléments aux justificatifs ou aux écritures des journaux de caisses.

-

Rechercher l’existence de frais non remboursés qui devraient être comptabilisés.

38

DIBOUNE Hind -

Si le comptage est réalisé à une date différente de la date de clôture, réconcilier les mouvements intervenus entre la date de comptage et la date de clôture afin de valider les montants en caisse à la date de clôture.

Enfin, il arrive que dans certains cas les comptes de trésorerie présentent des caractéristiques inhabituelles. Il s’agira à ce moment là de vérifier la présentation des comptes banques et comptes rattachés dans les états financiers (bilan et annexes). Par exemple, on déterminera si : *Les critères d'affectation des instruments financiers sous cette rubrique sont satisfaisants. *un droit de compensation existe réellement pour les soldes bancaires débiteurs qui ont été compensés avec des soldes créditeurs. ⇒ Section Clients:

Comme nous l’avons précédemment cité, une revue analytique d’ordre général doit être opérée avant tout test. Il s'agit dans la section client de mener une revue détaillée sur les ventes en appréciant tout d'abord les éléments comptables en fonction de notre anticipation en cherchant à : - Analyser des variations afin de relever toute évolution anormale par rapport à l'exercice précédent. - Détailler le solde par catégorie de client et examiner chaque catégorie pour détecter d'éventuelles anomalies. - Calculer les ratios financiers, et les comparer aux résultats connus pour l’ensemble du secteur et, si possibles, à ceux des concurrents directs. Les rations applicables aux comptes clients et comptes rattachés sont les suivants :

Délai de règlement client =

Taux de rotation client =

Créances clients T.T.C (date de clôture) Ventes H.T * TVA /365

Stock de produits finis à la clôture Production vendue / 365

39

DIBOUNE Hind

Les comptes clients et comptes rattachés seront dans le cadre de cette revue analytique revus de manière détaillée de manière à : •

Analyser les évolutions des soldes des créances clients, à la fois avant et après la date de clôture, et en les comparant au total de l'actif, des ventes;

•

Comparer les soldes des créances clients de chaque fin de mois ou trimestre avec les encaissements du mois ou trimestre suivant ;

•

Analyser les évolutions des créances clients par antériorité rapportées au total des créances clients.

La dotation aux provisions pour créances douteuses fera également l’objet d’un intérêt particulier et sera globalement testée en: •

Comparant la provision pour créances douteuses avec les créances anciennes (par exemple supérieures à 90 jours ou plus)

•

Préparant un tableau comportant les créances clients en fin d'exercices, les ventes annuelles, les dotations pour créances douteuses ou les créances des exercices antérieurs passées en pertes exceptionnelles et en calculer les ratios rapportant ces dotations ou pertes exceptionnelles aux ventes annuelles, et ce pour chaque année et pour toutes les années combinées. Dégager au terme de ces travaux une tendance et évaluer alors le caractère suffisant de la dotation aux provisions pour créances douteuses en appliquant les ratios aux créances clients de la fin de l'exercice audité. Tenir compte d'éléments particuliers comme les provisions constituées sur les exercices antérieurs, les créances clients particulièrement anciennes ou encore l'environnement économique.

•

Au regard des éléments ci-dessus, apprécier la vraisemblance de la dotation aux provisions pour créances douteuses de l'exercice.

40

DIBOUNE Hind

Enfin, il faudra procéder à une analyse de l'évolution des avoirs clients en les rapportant aux ventes et aux retours de l'année et apprécier alors la vraisemblance de la provision pour avoirs à émettre.

Test de la balance auxiliaire:

Une fois cette revue analytique effectuée et comme nous l'avons précisé dans la section précédente, le premier risque auquel l'auditeur peut être confronté est celui de l'inexactitude de la balance auxiliaire (base de travail pour tester les clients). Afin de pallier à cela, il est nécessaire de la passer en revue dans le but d'identifier les soldes paraissant anormaux (par ex. solde anormalement élevé, solde créditeur). En effet, on peut se trouver devant la situation d’une activité anormalement élevée ou anormalement faible sur le dernier mois ou les derniers jours de l’exercice, de même que l’on peut n’observer sur la balance que quelques comptes clients, que les clients soient notoirement en situation difficile, ou que les soldes comprennent des montants anciens qui soient importants.

L'auditeur s'assurera par la suite que les objectifs d'existence et de droits et obligations sont atteints concernant les créances clients. Il sélectionnera à cet effet, les comptes clients à confirmer et déterminera le méthode de confirmation (positive, négative, ouverte ou fermée). L'auditeur enverra par ses propres soins les demandes de confirmation et vérifiera les relevés de comptes avec la balance détaillée des comptes clients (y compris les effets non encore échus).

Après réception de la réponse aux lettres de circularisation, il examinera les différences ou les réclamations figurant sur les réponses des clients, et s'assurera que les ajustements nécessaires ont été comptabilisés.

Pour les soldes sans réponse, des procédures alternatives sont mise en œuvre. Celles-ci consistent à comparer les montants passés ultérieurement au crédit des comptes avec les avis de virement ou autres documents (relevés bancaires) et s'assurer que ces règlements concernent effectivement les soldes testés, sur la base d'un scope élevé.

41

DIBOUNE Hind Autres risques et non des moindres : le non respect du principe de séparation des exercices (notamment dans les sociétés importantes où le risque d’erreurs de séparation des exercices est significatif au niveau des états financiers).

Dans la plupart des cas, les travaux de vérification de séparation des exercices pour les comptes clients sont effectués en liaison avec les travaux de séparation des exercices pour les stocks afin d'éviter un double travail pour l'auditeur.

Le travail de celui-ci consiste généralement à sélectionner un échantillon de factures comptabilisées avant et après la date de clôture (ces deux dates étant les plus susceptibles d'entraîner des risques d'erreur quant à la période de comptabilisation) et d'examiner le registre des expéditions et des prestations de services (journaux de ventes) pour déterminer si la comptabilisation des factures a été faite sur la bonne période.

L'auditeur fera également preuve de bon sens afin de tenter de déterminer s'il y a des évolutions rares et inhabituelles dans les ventes et retours de marchandises juste avant et juste après la fin de l'exercice. Si c'est le cas, il identifiera les éventuelles erreurs de séparation des exercices.

Un autre test qui s’impose est celui de la vérification de la vraisemblance de la dotation pour créances douteuses ainsi que la vérification du caractère recouvrable des créances afin d'apprécier le niveau de la provision pour créance douteuse et d'estimer si des ajustements devraient être apportés (après les avoir comparé aux exercices précédents dans le cadre de la revue analytique, il faudra à ce stade les tester).

L'auditeur appréciera en outre le caractère recouvrable des soldes clients en procédant à des revues analytiques et en examinant les raisons pour lesquelles il y a des impayés anciens, des contestations ou des comptes anormaux. La direction et la comptabilité client prennent souvent en considération, pour établir leur jugement, les indicateurs de perfol1nance, les tableaux de bord et les particularités du secteur d'activité. L'auditeur doit en tenir compte avant de mettre en œuvre les procédures analytiques qu'il juge nécessaire.

En fonction du seuil de signification retenu et des risques inhérents relevés, il appréciera si le niveau de la provision pour créances douteuses est adéquat ou non. 42

DIBOUNE Hind

A cet effet il tentera de : •

Obtenir une balance âgée des comptes clients et rapprocher son total avec celui de la feuille maîtresse. Faire une revue de vraisemblance de la balance âgée; prêter une attention aux tendances inhabituelles et aux circonstances qui peuvent être révélatrices des risques d’audit devant être approfondis. Ces circonstances ou tendances peuvent être, par exemple, un niveau d’activité anormalement élevé ou anormalement faible sur le dernier mois ou les derniers jours de l'exercice, le fait que peu de comptes clients représentent une part significative du total de la balance, que certains clients sont notoirement dans une situation financière difficile, ou encore qu'il existe des impayés d'un niveau anormalement élevé. En examinant ces cas particuliers, l’auditeur doit revoir le dossier de correspondance du client, les paiements reçus postérieurement à la date de clôture, et discuter du caractère recouvrable des créances avec le management.

•

Pointer les chiffres apparaissant sur la balance âgée avec la documentation qui les justifie afin d'apprécier la fiabilité de la balance âgée,

•

Obtenir une liste des clients pour lesquels une provision a été constituée. Revoir et tester les procédures de détermination du caractère recouvrable des créances.

•

Si la provision pour créances douteuses est fondée sur une méthode statistique en fonction de l'antériorité des créances, vérifier par référence à la connaissance des procédures du client que nous avons:

La permanence de la méthode utilisée par rapport aux années antérieures. Son caractère approprié au regard de la conjoncture Sa conformité aux nonnes comptables. •

Déterminer l'effet éventuel des politiques et de l'historique du client en matière de transfert de propriété, retours de ventes et garantie de retour, et biens facturés non livrés.

43

DIBOUNE Hind •

Discuter la probabilité de recouvrement avec le client et revoir, si nécessaire, la documentation qui étaye le caractère recouvrable des créances. Tenir compte des éléments suivants:

Les montants qui semblent contestés Les variations anormales de soldes Les comptes d'impayés spécifiques, la détérioration de l'antériorité des soldes, et notamment en faisant le lien avec la revue des impayés sur les relevés de banque Le niveau des ventes et des créances passées en pertes et profits. L'existence d'une provision générale non spécifique justifiée par des conditions particulières d'exploitation de la société, ou par une pratique courante dans le secteur d'activité considéré Les paiements reçus postérieurement à la date d'arrêté tels qu'ils apparaissent sur les journaux de règlement, en examinant notamment les paiements partiels ou arrondis ainsi que les paiements reçus sur des factures anciennes Les conditions économiques qui touchent à la fois la société et ses clients (Conditions de transfert réglementées si le client est étranger, par exemple) Toute circonstance semblant indiquer des difficultés financières chez des clients. les garanties éventuellement reçues. les niveaux inhabituels de retours et les problèmes de qualité des produits.

Suite à cette investigation du caractère recouvrable des créances et de la vraisemblance de la dotation pour créance douteuse passée, il s'agira d'examiner si les comptes clients sont correctement présentés : en effet, des comptes clients peuvent être soldés par des effets. Dans ce cas là, il faudra vérifier que ces effets sont présentés distinctement des comptes clients, et apprécier la nécessité de présenter une note dans l'annexe aux états financiers.

Un autre cas peut se présenter où les soldes sont affacturés ou escomptés. Il faudra rechercher dans ce cas de figure les contrats d'affacturage ou de cession de créances puis bien lire ces contrats afin de s'assurer que le client a bien comptabilisé ces créances affacturées ou escomptées. Le dernier contrôle qui s’impose est la vérification que ces engagements sont correctement mentionnés dans les notes aux états financiers. 44

DIBOUNE Hind

Les comptes clients peuvent également être donnés en garantie et dans ce cas ils risquent de ne pas être correctement présentés. Afin de pallier à cela, l'auditeur devra rechercher ces comptes en question et passer en revue les contrats d’emprunt, les PV du conseil d’administration ainsi que les réponses aux confirmations directes clients et banques afin de s'assurer que leur présentation en garantie a été dûment autorisée et correctement présentée dans les annexes aux états financiers.

Enfin, pour les besoins de son activité, l'entreprise peut avoir à faire à des partenaires étrangers et donc les diligences d'audit imposent de tester la conversion des soldes en devises afin de s'assurer de leur exactitude ainsi que de celle des taux utilisés. ⇒ Section Stocks:

Examen des comptes de stock:

Une fois la feuille maîtresse établie, vérifiée et les omissions éventuelles ou les éléments inhabituels détectés, il convient d'obtenir l'état détaillé des stocks valorisés et vérifier son exactitude arithmétique en contrôlant notamment la valeur en stock (quantité x prix unitaire) et le cumul du détail de cet état, puis le rapprocher à la feuille maîtresse, pointer les éléments significatifs en rapprochement aux pièces justificatives et s'assurer de la permanence de la méthode de valorisation par rapport à l'exercice précédent.

Suite à ce premier contrôle, une revue des listings détaillés de stocks sera effectuée afin de détecter d'éventuelles anomalies ou erreurs significatives.

Un suivi des quantités inventoriées sera également effectué en pointant les quantités comptées par nos soins lors de l'inventaire physique à l'état détaillé des stocks valorisés, luimême précédemment pointé avec les feuilles de comptage (le risque d'inexistence de certains stocks ou d'inexactitude ou non exhaustivité des listings des stocks sera ainsi écarté).

La validation des écarts d’inventaire est une étape indissociable de ce qui précède. En effet, pour s’assurer que les objectifs d’audit sont atteints avec un degré d'assurance satisfaisant, il faudra revoir les écarts d'inventaire portés au grand livre et, le cas échéant, aux 45

DIBOUNE Hind registres détaillés des stocks résultant de l’inventaire physique du client. Les causes des écarts d'inventaires significatifs seront analysées et l'on s'assurera que les écarts d'inventaire ont été revus et approuvés par un responsable.

Ces différents tests constitueront une assise fiable pour les travaux à venir. Il s'agit ainsi à partir de là d'effectuer une revue analytique détaillée sur les comptes de stocks comprenant les travaux suivants: •

Afin de détecter les anomalies éventuelles, les procédures de contrôle suivantes seront menées: Analyse générale des variations par rapport à l'exercice précédent; Préparation d'un détail du solde en fonction des différents, éléments constituant les stocks et examen de chacun d'eux afin de détecter d'éventuelles anomalies. Calcul des ratios financiers et comparaison de ces ratios avec la moyenne du secteur d'activité et, le cas échéant, avec ceux de la concurrence.

Le ratio applicable aux matières premières est le suivant :

Rotation de stock de matières premières =

Consommation de matières premières Stock moyen de matières premières

Le ratio applicable aux marchandises est le suivant : Rotation de stock de marchandises =

Stocks en nb de jours de coût des ventes =

Coût des ventes de marchandises Stock moyen de marchandises

Stock de marchandises (date de clôture) Coût des ventes / 365

46

DIBOUNE Hind

Les deux ratios applicables aux stocks de produits finis sont les suivants :

Chiffre d’affaire de produits finis =

Nb de jours de production vendue en stock =

Production vendue Stock de produits finis moyen

Stock de produits finis à la clôture Production vendue / 365

Analyse des évolutions des comptes de stocks par catégorie de la société sur les périodes antérieures et postérieures à la clôture des comptes, en comparant la valeur de ces stocks à la totalité du stock, au chiffre d'affaires brut et au chiffre d'affaires net. Comparaison des quantités en stock de produits avec les quantités livrées au cours de l'exercice. Analyse comparée de l'évolution des stocks, des ventes, et des achats et recherche des explications pour toute évolution incohérente (accroissement des ventes, accroissement du niveau des stocks et diminution des achats) Analyse de l'évolution des comptes de provisions sur stocks, par nature de provisions (articles obsolètes, à rotation lente, endommagés ou périmés), Analyse de l'évolution des éléments composants les stocks de produits finis et d'en-cours, soit une analyse de la part matières premières, main d'œuvre et frais généraux en pourcentage du stock total. •

Obtention d'explications sur les écarts avec l'évolution attendue, qui puissent être corroborées avec d'autres éléments de preuve (états des stocks, documents justificatifs).

Cette revue a pour conséquence de cerner de façon globale les risques qu'implique le traitement de cette section avant de tester les différentes facettes de la section stock pour éliminer risque par risque.

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DIBOUNE Hind Il convient par la suite d'étudier la comptabilité analytique de l'entreprise afin de pallier aux risques liés à sa modification d'un exercice à un autre. Il s'agit d’étudier les données suivantes : comparaison du volume produit en N à celui produit en N-I, étudier les variations des coûts unitaires de main d'œuvre, comparaison des prix de revient de N à ceux de N-1…

Les procédures de séparation des exercices seront ensuite étudiées en examinant les expéditions et réceptions proches de la date de clôture (car leur comptabilisation est la plus susceptible de basculer d'un exercice à un autre). C'est ainsi que l'on s'assurera par exemple que les produits finis sortis avant la date de clôture ont été bien comptabilisés dans les ventes, que l'ensemble des stocks entrés physiquement avant l'inventaire apparaissent dans le stock comptable et que les matières reçues avant l'inventaire apparaissent en stocks et en compte fournisseurs, que les marchandises sorties avant la date de clôture ont bien été exclues de l'état d'inventaire des matières premières, les marchandises présentes dans l'état d'inventaire des matières premières ne sont pas prises en compte en travaux en cours produits finis, ventes ou coût des ventes.

Il faudra revoir également les justificatifs des stocks qui, bien que n'ayant pas été comptés, ont été retenus dans les comptes de stocks (stocks en transit, stock en dédouanement, retours) et s'assurer que ces stocks sont correctement pris en compte dans l'inventaire et dans les passifs correspondants.

Sur la base des justificatifs, nous passerons par la suite en revue les réceptions et les ventes intervenues après la date de clôture afin de s'assurer qu'elles n'ont pas été retenues dans l'exercice en cours.

Enfin, il faudra revoir les retours de produits finis comptabilisés et les notes de débit (crédit) correspondants pour les périodes précédant et suivant la clôture, afin de s'assurer que les retours intervenus après la clôture ont été comptabilisés sur la bonne période.

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Test de la valorisation des comptes de stock:

Valorisation des matières premières:

Dans le but d’effectuer ce test, il faudra obtenir les méthodes et les procédures de détermination du coût des matières premières, puis mettre en œuvre les travaux nécessaires pour s'assurer que la valorisation des stocks est correcte (pointer les prix unitaires des matières premières en stock aux factures des fournisseurs ou aux coûts standards retenus par la société). Il faudra par la suite déterminer si la méthode d'établissement des prix de revient est conforme à celle de l'exercice précédent et compatible avec le référentiel comptable utilisé.

Valorisation des marchandises :

La valorisation du stock de marchandises s’apparente à celle des matières premières. Dans le cas des marchandises, un cadrage global sur l'exercice des mouvements des stocks de marchandises est opéré consistant à rapprocher la variation du stock de marchandises telle qu'indiquée au bilan (stock de clôture – stock d'ouverture en quantités) du solde des quantités achetées et des quantités vendues afin de s'assurer que toutes les marchandises achetées ont bien été comptabilisées. Si un écart est constaté et qu'il est identifié comme récurrent et normal par le client (pertes durant le transport, démarque, ...), s'assurer de son caractère raisonnable (par rapport à ce qui a été constaté dans le passé). Lorsque les écarts sont significatifs, il faudra s'assurer qu'ils ont été analysés et que des explications satisfaisantes ont été obtenues.

Valorisation de la part matières dans les stocks d'en cours et de produits finis:

Pour ce test il faut obtenir et décrire la méthode de valorisation de la part matières des stocks d'en-cours et de produits finis, puis recenser l'ensemble des composants de chaque référence du stock d'en-cours et de produits finis, en s'appuyant sur des listings de matières et composants (nomenclature), puis pointer le prix unitaire des matières premières incorporées

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DIBOUNE Hind dans les stocks au listing de valorisation des matières premières ou aux factures des fournisseurs. Une revue analytique sera par la suite effectuée en vue de s’assurer de la permanence de la méthode par rapport à l'exercice précédent.

Valorisation de la part main d'œuvre des stocks d'en-cours et de produits finis:

Ce test consiste à décrire la méthode de valorisation de la part main d’œuvre faisant référence à des feuilles de temps, des registres de paie ou tout autre support disponible, et s’assurer de la cohérence avec les heures de main d’œuvre incorporées dans les stocks. Les taux horaires utilisés dans la valorisation des heures de main d’œuvre en stocks sont comparés par la suite aussi bien avec les taux de main d'œuvre constatés dans les registres de paie ou tout autre support disponible qu'à ceux de l'exercice précédent.

Vérification de la détermination des coûts standards:

Il convient tout d'abord de rappeler qu'un coût standard est une nonne qui sert de référence pour apprécier la gestion par les coûts. Cette norme peut être interne (basée sur une étude technico-économique ou statistique, le coût cible par exemple est souvent utilisé comme base d’établissement d’un coût standard de départ pour les produits nouveaux) ou externe (faisant référence aux normes des entreprises leader du secteur).

L'auditeur devra ainsi vérifier les procédures de détermination des coûts standards en analysant certaines informations et leurs implications comptables telles que la date et la méthode retenue pour la dernière mise à jour des gammes de production et des coûts standards qui en découlent et les variations significatives des coûts standards. L’auditeur devra également vérifier la modification - en conséquence de la mise à jour des coûts standards – de la valorisation des stocks puis déterminera l’écart coût réel/coût standard qui doit être repris dans la valorisation des stocks.

Celui-ci s'assurera également de la cohérence et de l'application correcte des coûts standards, ainsi que du caractère raisonnable des standards utilisés, et enfin examinera les écarts entre coûts standards et coûts réels (après les avoir bien cerné précédemment). Il déterminera dans cette optique si ceux-ci sont proches l'un de l'autre puis testera les écarts 50

DIBOUNE Hind dans le cas contraire en les recalculant après rapprochement des coûts réels aux pièces justificatives, en s'assurant de l'absence de sous ou suractivité et en vérifiant que la méthode d’affectation des écarts entre les stocks et le coût des ventes (compte de résultat) est pertinente. Si l'on se trouve devant des écarts significatifs, l'explication des causes les ayant provoqués s'impose et le contrôle de l'exactitude des ajustements ayant été opérés sur les valeurs en stock est nécessaire.

Il faut préciser au terme de cette analyse que ce test s'impose lorsque l'entreprise auditée utilise cette technique, sachant que si elle est soumise aux normes marocaines, il est nécessaire de vérifier que des retraitements sont effectués pour la valorisation des stocks devant figurer au bilan (vu que cette méthode n'est pas acceptée pour l'élaboration des états de synthèse).

Test sur la valeur nette de réalisation des stocks :

Ce test comprend deux volets : 1. Evaluer la nécessité de constituer une provision pour dépréciation des stocks 2. Identifier les stocks à rotation lente, obsolètes, mis au rebut ou endommagés. En application du principe de prudence, est retenue comme valeur comptable nette dans le bilan la valeur d’entrée ou si elle lui est inférieure la valeur actuelle.

Si la valeur actuelle est inférieure à la valeur d'entrée, il est appliqué à cette dernière une correction en diminution sous forme de provision pour dépréciation, le bilan devant toujours faire apparaître les trois éléments: valeur d'entrée (maintenue en écritures en tant que valeur brute), provision pour dépréciation (en diminution), valeur comptable nette (par différence).

Une comparaison sera de ce fait opérée entre les valeurs nettes comptables des articles en stock avec leur valeur actuelle (les prix de marché hors frais de marketing, vente et distribution ou utilité du bien .pour l'entreprise) afin de pouvoir déterminer si la provision constituée est suffisante pour couvrir tout risque de perte.

Dans la même logique des choses, on déterminera la méthode utilisée pour ramener la valeur des stocks d'en-cours à leur quote-part de valeur nette de produits finis auxquels ils 51

DIBOUNE Hind sont incorporés et on procédera aux comparaisons qui s'imposent afin d'évaluer la suffisance de la provision constatée. Même raisonnement pour les matières premières pour lesquelles on déterminera la manière utilisée pour ramener leur valeur à celle de l’inventaire.

D'une manière générale, l'auditeur devra se prononcer sur la nécessité de constater une provision et/ou si cette provision est déjà constituée et trancher sur son aptitude à couvrir tout risque de perte au regard des situations suivantes:

L’augmentation du coût d’achat des matières premières ou du coût de production n'a pas été intégralement répercutée sur les prix de vente;

La société, pour des raisons de stratégie marketing, envisage de produire et de vendre à perte.

Les coûts de remplacement ou de sous-traitance sont inférieurs aux coûts de production de la société.

Les prix unitaires en stock sont supérieurs aux prix de vente.

Les cours des devises ont fortement évolués.

Des événements postérieurs à la clôture susceptibles de remettre en cause la valeur des stocks

Des stocks sont obsolètes, à faible rotation, endommagés ou mis au rebus.

La question qui se pose est : comment identifier les stocks à rotation lente, obsolètes, mis au rebut ou endommagés ?

Pour répondre à cette question, il convient tout d'abord d'obtenir les listings utilisés pour déterminer la valeur nette réalisable de ces stocks et ce pour voir s'ils sont correctement identifiés, et ce en rapprochant l'information remontée pendant l'inventaire physique aux informations de gestion concernant ces stocks. 52

DIBOUNE Hind

Des entretiens seront également menés auprès des responsables pour déterminer si le niveau des différents stocks est toujours conforme à la production actuelle, aux commandes reçues des clients et aux prévisions d'activité avant d'examiner les justificatifs, y compris, le cas échéant, les balances âgées de stock.

Des entretiens avec les dirigeants permettront aussi de s'assurer qu'il n'existe pas de stocks significatifs qui ne seraient pas réalisables du fait de litiges, problèmes de qualité ou difficultés diverses (au niveau commercial par exemple)…

On cherchera par la suite à déterminer s'il n'existe pas des stocks appartenant à cette catégorie et n'ayant pas été identifiés en revoyant (par un global check) la valeur nette comptable des stocks et en s'assurant qu'elle n'est pas supérieure à leur valeur de réalisation.

Examen des stocks à caractère spécifique:

Un stock à caractère spécifique peut être le suivant : Détenu chez un tiers; Détenu pour le compte d'un tiers; Nanti et/ou donné en garantie.

Dans les deux premiers cas, le problème qui se pose est lié à l'identification d'un tel stock. Ainsi, pour identifier et tester des stocks détenus chez des tiers (entrepôts et autres formes de stockage telles que la consignation), il est nécessaire sur la base d'entretiens avec les responsables et de la revue des ordres d'achat, des bulletins de livraison et toute autre documentation de s'assurer que ces stocks sont inclus dans l'état détaillé et valorisé des stocks. Ces stocks seront examinés en obtenant si nécessaire des confirmations des tiers concernés. De plus, si ces stocks sont significatifs en terme d'actifs au bilan, en complément de leur examen et de leur confirmation, il sera important de revoir les termes des contrats (par exemple, établir si le tiers est responsable en cas de vol, pertes...) et comprendre la nature de ces stocks et de cet arrangement, notamment d'un point de vue commercial, obtenir des informations approfondies sur la santé financière des tiers en question(en revoyant l'information financière disponible sur le tiers et les rapports d'audit) et - s'il s'avère nécessaire 53

DIBOUNE Hind - visiter les installations de stockage et s'enquérir de la nature et l'étendue des polices d'assurances prises par le tiers pour la protection des stocks concernés.

Peut également se poser le cas où le client détient des stocks pour le compte de tiers. Dans ce cas de figure, il faudra passer en revue avec les dirigeants les stocks en consignation ou tout autre arrangement financier par lequel le transfert de propriété est conditionné par un événement futur. Il convient également de vérifier que ces stocks n'ont pas été pris en considération dans l'état des stocks valorisés et demander confirmation auprès du propriétaire ou consignant sur la nature et les quantités de ce stock. Il ne faut omettre également de bien comprendre la nature commerciale de cet accord et revoir les droits et obligations associés à cet engagement.

Enfin, et concernant les stocks nantis et/ou donnés en garantie, il faudra rapprocher leur valeur aux termes du contrat, engagements de prêts et PV du conseil d'administration autorisant une telle opération. Il sera également question de vérifier que ces stocks ont fait l'objet de l'information correcte dans l'annexe. Ce test s’effectuera en parallèle à l'examen des réponses des lettres de circularisation des fournisseurs et institutions financières. ⇒ Section Immobilisations:

Examen du fichier des immobilisations corporelles:

Il s'agit de revoir dans un premier temps les principes et méthodes comptables utilisés pour la comptabilisation des immobilisations corporelles en prenant connaissance puis en s'assurant de leur pertinence (durée de vie des immobilisations, critères d'immobilisation,...) On tachera également de vérifier que les méthodes comptables de la société sont conformes aux principes comptables généralement admis et que la pertinence des méthodes est assurée.

De ce fait, nous écarterons le risque de non appropriation des méthodes comptables utilisées.

Après s'être intéressés aux principes généraux liés à la comptabilisation des immobilisations, nous étudierons leur mouvement sur la base d'un tableau récapitulatif des 54

DIBOUNE Hind mouvements d'immobilisations corporelles généralement préparé par l'entreprise, présentant les mouvements des valeurs brutes, amortissements et valeurs nettes, par catégories d'immobilisations (acquisitions, cessions, transferts, amortissements ou tout ajustement intervenu au cours de l'exercice).

On vérifiera dans ce cadre que les soldes du tableau correspondent aux soldes de la balance générale et les montants repris à l'ouverture à ceux de la clôture précédente.

Une revue analytique détaillée sera menée afin d'asseoir notre assurance et consistera principalement en une analyse des variations par rapport à l'exercice précédent et au budget d'investissement, puis en une vérification de la concordance entre les variations des immobilisations corporelles et les différents postes liés à celles-ci (impôts fonciers, niveau de production de l'exercice, les consommations d'énergie).

Au terme de cette revue, il s'avère nécessaire de suivre les particularités comptables et fiscales à travers une analyse de la vraisemblance des dotations et reprises d'amortissements dérogatoires en conformité avec des positions fiscales et comptables, l'identification des amortissements fiscalement non déductibles ou encore le suivi des immobilisations ayant fait l'objet d'une réévaluation légale ou libre.

Les immobilisations totalement amorties seront également revues en s'assurant qu'elles sont encore utilisées et n'ont pas été mises au rebut ou détruites (effectuer une inspection physique) et que les taux d'amortissement utilisés ne sont pas inadaptés ou incorrects.

Validation des immobilisations corporelles et des amortissements

Validation des acquisitions :

Celles-ci sont validées en examinant pour l'échantillon retenu des pièces justificatives (facture, contrat d'achat, titre de propriété, contrat de construction,...) afin d'atteindre les deux objectifs d'audit suivants: existence et séparation des exercices. On tachera de vérifier que les acquisitions sont comptabilisées à leur valeur exacte (exactitude), et que les acquisitions sont autorisées et approuvées (existence).

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DIBOUNE Hind Validation des sorties d’immobilisations :

A l'instar du test sur les acquisitions, les pièces justificatives des immobilisations cédées seront vérifiées (facture de vente, autorisation de retrait préalable, procès verbal de mise au rebut, ...), l'amortissement cumulé sera validé, le rapprochement des valeurs nettes des immobilisations cédées avec Je compte de résultat sera effectué, le prix de cession sera vérifié de même que Je règlement qui lui est attaché et les plus ou moins values réalisées, et enfin il sera validé que ces cessions sont dûment autorisées.

Vérification de la propriété des immobilisations :

II s'agit d'examiner les titres d propriété, les documents d'enregistremen1...afin de vérifier dans la limite de la matérialité que les immobilisations sont bien la propriété du c1ient. Une circularisation sera même effectuée afin d'asseoir cette certitude (éliminer le doute que les immobilisations ne soient données en sûreté pour le compte de tiers ou pour garantir des dettes du client).

Validation des amortissements :

Dans le but de valider les amortissements, il est nécessaire de s'assurer tout d'abord que les durées d'amortissement appliquées sont raisonnables, puis d'effectuer un global check ou test de cohérence consistant à valider les dotations en appliquant un taux estimé sur les principales catégories d'immobilisations (en tachant de rechercher un scope élevé), ou en calculant les dotations concernant un échantillon retenu.

Si des écarts apparaissent entre les dotations enregistrées et celles calculées, ce test sera approfondi afin de rechercher les justifications nécessaires.

Appréciation de la valeur d’inventaire des immobilisations corporelles :

Nous estimerons dans cette étape s'il ne faudrait pas ajuster la valeur nette comptable des immobilisations en la ramenant à sa valeur actuelle qui lui est inférieure si on prend en considération la valeur de remplacement ou à des changements intervenus dans l'activité économique du client. 56

DIBOUNE Hind

Examen des immobilisations à caractère spécifique :

Il s'agit durant cette phase d'audit d'apprécier les particularités suivantes:

Examen des contrats de location et contrats de crédit bail : Il faudra identifier ces contrats et les immobilisations faisant objet de ces contrats puis déterminer l'effet sur les comptes de la société de toute clause importante des contrats et la validité des principes comptables adoptés et enfin vérifier s'ils ont fait l'objet de l'information adéquate.

Examen de la production immobilisée: il s'agit essentiellement dans ce cas là de vérifier la vraisemblance des coûts capitalisés et plus particulièrement les charges de structure et autres coûts indirects, et de tester les dotations aux amortissement pratiqués pour les projets achevés durant l'exercice.

Identification des immobilisations données en garantie ou louées à des tiers: Nous nous assurerons que les documents justificatifs (tels que contrats) existent et que ces immobilisations ont fait l'objet de l'information appropriée au niveau des états financiers.

Validation des subventions d'investissement: Ceux-ci seront vérifiés parallèlement à la validation de leur comptabilisation dans les capitaux propres. De plus, l'auditeur pointera les documents justificatifs et avis de paiement y afférents.

b. Travaux relatifs aux comptes de passif : ⇒ Section fournisseurs :

Après préparation de la feuille maîtresse et sa réconciliation avec la balance générale et la balance auxiliaire fournisseurs (cel1e-ci sera revue par la même occasion pour dégager les soldes anormaux tels que soldes débiteurs, soldes importants, soldes anciens, libellés inhabituels), une revue analytique détail1ée est menée (suite toutefois à la justification des éventuels écarts rencontrés). 57

DIBOUNE Hind

Cette revue consistera tout d'abord à analyser les variations par rapport à l'exercice précédent, à stratifier le solde par type d'achats et examiner chaque catégorie pour détecter d'éventuelles anomalies, puis à calculer les ratios financiers, et les comparer aux résultats connus pour l'ensemble du secteur et, si possible, à ceux des concurrents directs. Le ratio applicable aux comptes fournisseurs et comptes rattachés est le suivant: Délai de règlement fournisseurs = Dettes fournisseurs / [(Achats H.T. * TVA) / 365] Suite à cela, l'auditeur rapportera les soldes des dettes fournisseurs au total des stocks et du coût des ventes, les comparera pour chaque fin de mois ou fin de trimestre aux décaissements du mois ou trimestre suivant et analysera les dettes fournisseurs par ancienneté.

Toujours dans le cadre du test des fournisseurs, et suite à cette revue analytique détail1ée, il s'impose de vérifier si d'éventuels passifs n'ont pas été enregistrés en sélectionnant l'ensemble des factures reçues entre le date de clôture et celle de l'intervention des auditeurs et dont le montant est supérieur à un seuil fixé parce dernier, les pointant aux justificatifs (bons de livraison...) et en s'assurant qu'elles ont été comptabilisées dans le correct exercice soit en fournisseurs, soit en factures non parvenues.

Les procédures de séparation des exercices devront par la suite être validées en sélectionnant des achats de marchandises et de services qui ont eu lieu avant et après la date de clôture ainsi que des avoirs reçus avant et après cette date et en examinant leur justification afin de s'assurer que les factures ont été enregistrées dans la bonne période. Ceci sera complété par une analyse de la variation du volume des achats autour de la date de clôture. .

Circularisation des comptes fournisseurs :

Afin de s'assurer de l'existence et l’exactitude des soldes fournisseurs les plus significatifs, des demandes de confirmation directe seront envoyées par l'auditeur et relancées si aucune réponse n'est enregistrée après un délai raisonnable. Ces demandes permettront d'obtenir une confirmation suffisante des soldes fournisseurs ainsi que des conditions commerciales avec ce fournisseur. 58

DIBOUNE Hind Les réponses finalement reçues seront examinées et les différences ou réclamations analysées et suivies afin de s'assurer que les ajustements nécessaires ont été opérés.

Dans le cas où aucune réponse n'est reçue, des procédures alternatives sont effectuées consistant à examiner les pièces justificatives telles que factures, bons de réception et règlements subséquents (intervenus après la date de clôture) ou tout autre élément de preuve présentant un caractère pertinent permettant de confirmer les soldes en question.

Examen des dettes fournisseurs à caractère spécifique:

Certaines dettes fournisseurs peuvent revêtir un caractère spécifique telles que les comptes soldés par des effets pour lesquels il est nécessaire de s'assurer que le paiement a eu lieu à la date prévue dans le cas d'effets payés après la clôture de l'exercice, et examiner les effets annulés , renouvelés ou renégociés, ou des dettes libellées en monnaie étrangère pour lesquelles il faudra vérifier l'exactitude de la conversion des soldes en devises en s'assurant de l'exhaustivité des conversions et de l'exactitude des taux utilisés. ⇒ Section Personnel: Examen des comptes de personnel:

Une revue analytique détaillée est à l'accoutumée effectuée tout d'abord visant à analyser les variations par rapport à l'exercice précédent, détailler les soldes par type de comptes afin de détecter d'éventuelles anomalies et rapprocher les variations des comptes de charges à payer avec les montants enregistrés au compte de résultat. Les écarts enregistrés par rapport à l'évolution attendue devront être justifiés. Une mise à jour de la documentation relative aux comptes de personnel sera effectuée concernant les nouveaux contrats et les contrats en cours (accords de bonus, d'intéressement, conventions collectives). Les obligations déclaratives devront également être vérifiées en s'assurant que tous les salaires et avantages sont déclarés (vérifier le rapprochement avec les comptes de charges de personnel).

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Validation des créances et dettes sociales:

Les comptes concernés par cette validation sont:

Comptes de rémunération de personnel pour lesquels on s'assurera que les sommes figurant au passif sont justifiées et que les provisions sont correctement évaluées (primes, intéressement, indemnités de licenciement,...), que l'apurement sur l'exercice suivant a bien été réalisé et que les comptes d'actif liés sont justifiés (analyse du solde et ancienneté des créances).

Provision pour congés payés: L'auditeur tachera d'obtenir le détail du calcul de celle-ci, examinera la cohérence des bases retenues et vérifiera la cohérence des congés acquis non pris relatifs aux périodes de référence antérieures.

Dettes à l'égard des organismes sociaux: celles-ci seront tout simplement rapprochées aux bordereaux de cotisations sociales et un dernier contrôle sera fait quant à leur paiement dans les délais prévus par la loi.

On vérifiera enfin le traitement fiscal de certains éléments (réintégration des jetons de présence excédentaires au bénéfice comptable, primes d'assurance constituées sur la tête des dirigeants au profit de l'entreprise n'ont pas été déduits du bénéfice fiscal, obligation de retenue à la source sur salaires et commissions versées à des personnes étrangères). ⇒ Section Etat:

La revue analytique du compte d'état consiste à analyser les variations par rapport à l'exercice précédent, détailler les soldes par type de comptes) afin de détecter toute anomalie éventuelle et obtenir des explications des écarts par rapport à l'évolution attendue, qui puissent être corroborées avec d'autres éléments de preuve.

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DIBOUNE Hind Ceci étant, les comptes d'état seront pointés aux pièces justificatives (accords, contrats, avis d'imposition, correspondance avec les autorités fiscales et autres organismes, procèsverbaux, bordereaux déclaratifs) et leur apurement après la clôture sera vérifié. L'exhaustivité des comptes d'Etat sera également testée en prenant en compte l'activité du client, les conclusions d'audit des années antérieures, en établissant des liens avec d'autres comptes (taxes foncières, immobilisations), en effectuant d'autres tests (recherche de passifs non enregistrés).

Les comptes de TVA seront tout particulièrement testés en s'assurant (pour la TVA collectée) que l'entreprise a déclaré l'ensemble de son chiffre d'affaires taxable en vérifiant la centralisation de la TVA collectée en comptabilité et en rapprochant le chiffre d'affaire déclaré au CA comptabilisé. On vérifiera

également si le solde de la TVA déductible

(collectée) a bien été versé dans les délais, que l'entreprise a correctement rempli ses Obligations en matière de TVA et qu'elle a correctement classifié la créance de TVA résultant de la suppression du décalage d'un mois entre court terme et long terme.

Il est à préciser néanmoins que lorsque l'entreprise suit le régime des encaissements, il convient de tenir compte de la variation du poste client par rapport à l'exercice précédent, de même qu'il convient également de tenir compte des opérations passées au crédit du compte de charges. ⇒ Section Emprunts et dettes:

Pour les besoins des travaux d'audit, un tableau récapitulatif des mouvements des comptes d'emprunts et de dettes doit être préparé et inclure une description des emprunts contractés et toutes les informations les concernant à savoir les échéances, taux d'intérêts, modalités de remboursement du principal et des intérêts et détail des garanties éventuelles détenues par le prêteur), les emprunts à l'ouverture et les nouveaux emprunts contractés de même que les renouvellements intervenus, les intérêts courus non échus ainsi que les intérêts payés d'avance et les remboursements survenus.

Après s'être assuré qu'aucune omission n'a été notée dans le tab1eau récapitulatif, la charge d'intérêt comptabilisée dans le compte de résultat et les intérêts provisionnés à la clôture (y compris intérêts payés d'avance) sont reca1culés dans le but d'être validés, 61

DIBOUNE Hind

A noter que dans la mesure où la provision pour frais financiers à l'ouverture a été vérifiée et où les frais financiers payés au cours de l'exercice ainsi que la provision à la clôture ont été contrôlés, l'auditeur n'a plus qu'à s'assurer que le compte de charge correspond bien à la différence entre les paiements de l'exercice plus la provision à la clôture moins la provision à 1'ouvetiure. Aucun travail d'audit supplémentaire ne devrait être nécessaire à moins que des écarts significatifs soient identifiés par cette réconciliation.

Après cela vient l’étape de l'examen des documents justificatifs de toutes 1es opérations importantes telles que nouveaux emprunts, remboursement du principa1 et des intérêts, abandon… pouvant être des contrats, avis bancaires, certificats d'abandon, PV du conseil d'administration... Si un remboursement important doit intervenir dans l'exercice suivant, l’auditeur doit s'assurer que la société a pris les mesures nécessaires pour s'assurer la disponibilité de fonds suffisants.

Si cela s'avère nécessaire, l'entreprise demandera une confirmation directe auprès des banques ou tout autre organisme prêteur des montants restants dus à la clôture de l'exercice, des intérêts à payer, et des éventuelles garanties données et différentes clauses contractuelles. Les réponses aux lettres de circularisation permettront de s'assurer de la conformité des échéances, conditions et restrictions contractuelles.

L'incontournable revue analytique doit aussi être menée à cette phase d'audit afin d'analyser les variations importantes et de calculer les ratios significatifs qui seront comparés aux résultats de l'ensemble du secteur voire des concurrents et qui sont dans ce cas:

Ratio d'endettement / situation nette = Emprunts / Situation nette

Ratio d'endettement / total du bilan = Emprunts / Total actif

L'auditeur pourra enfin calculer la moyenne des emprunts et dettes de l'exercice et multiplier ce solde par le taux d'intérêt applicable pour obtenir une charge d'intérêt estimée, et s'assurera de la vraisemblance de la charge d’intérêts comptabilisée en compte de résultat en la comparant à celle estimée, de même qu’il pourra comparer les intérêts provisionnés à la clôture aux charges de l’exercice. 62

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⇒ Autres débiteurs / autres créditeurs :

Dernière section dans les comptes de bilan : la section des autres débiteurs et autres créditeurs. Cette section contient les créditeurs et les débiteurs particuliers et doit être bien testé par l’auditeur. En effet, l’auditeur après avoir préparé la lead et l’avoir vérifié, il effectue quelques tests, et ce en sélectionnant les soldes les plus importants dans cette section et les pointant avec les documents justificatifs les concernant.

c. Travaux relatifs au compte de résultat : ⇒ Section Ventes:

La feuille maîtresse étant établie et vérifiée, une revue analytique détaillée doit être menée visant à analyser les variations, détailler le solde global des ventes et examiner chaque type de ventes pour détecter les éléments inhabituels et calculer des ratios financiers pertinents et les comparer aux moyennes du secteur et à ceux des concurrents. A titre d'exemple, nous pouvons avoir: Total actif / Chiffre d'affaires net Chiffre d'affaires net / Besoin en fonds de roulement Résultat net après impôt / Chiffre d'affaires net

Les ventes inter compagnies peuvent présenter des risques au niveau de l'évaluation. C'est pour cela que celles-ci sont testées afin de déterminer si les profits de cession interne intra société de produits ou de marchandises existants sont correctement éliminés dans les stocks et si le détail de ces profits a été identifié pour les besoins de la consolidation. Les transactions de ventes d'une manière générale doivent être contrôlées en réalisant les travaux suivants: •

Test de la correcte comptabilisation de ventes : sélectionner un scope important dans le journal des ventes et contrôler qu'une facture a été émise et que la vente a été correctement imputée au compte client concerné. Il faudra vérifier également l'exactitude du prix de vente par rapprochement à un tarif/catalogue autorisé et les conditions particulières par rapport à un contrat ou à un accord d'une personne 63

DIBOUNE Hind habilitée, et rapprocher les quantités figurant sur les documents d'expédition (ex: bons d'expédition) aux factures. •

Test des rabais, remises, ristournes accordés: Tout d'abord, apprécier si ces remises ont été approuvées ou déterminés conformément à une grille préétablie. Si les rabais, remises, ristournes sont consécutifs à un défaut des produits livrés ou du service rendu, vérifier que les faits ont bien eu lieu. ⇒ Section Coût des ventes:

Les charges incorporées au coût des ventes doivent être examinées et soumises à une revue analytique détaillée destinée à comparer le coût ventes réalisé avec celui que l'on pourrait attendre et à une analyse des variations par rapport à l'exercice précédent. Les variations anormales seront investiguées et des explications pertinentes seront formulées pour expliquer les écarts significatifs.

Les achats de marchandises et approvisionnements en matières ou autres seront testées en vérifiant le passage des coûts d'achat des comptes de stocks aux comptes de coût des ventes et en justifiant la réception des marchandises, matières premières et autres approvisionnements (par l'obtention des bons de réception par exemple) ainsi que les prix d'achat par rapprochement aux bons de commande, aux factures, à des catalogues de prix ou à tout autre justificatif disponible.

Les coûts de production seront pareillement audités en estimant de plus pour ceux-ci les heures de travail qui leur sont affectés. L'auditeur procédera à la validation des natures de frais généraux inclus dans le coût des ventes par référence à l'ensemble de la documentation en relation avec les stocks et les frais généraux.

Il est à noter enfin que tout travail de revue de construction des prix de revient (sur coût des ventes) ne doit pas faire double emploi avec le travail réalisé dans la section stocks/en cours.

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DIBOUNE Hind Un dernier rapprochement du stock final peut être opéré en fonction du montant du stock initial, des achats enregistrés et du coût des ventes afin de déterminer si l'ensemble des biens achetés a été comptabilisé. Il faudra apprécier, le cas échéant, le caractère raisonnable des écarts dus à des phénomènes normaux (pertes lors du processus de fabrication, lors du transit, ...) par comparaison par exemple aux exercices antérieurs.

Des cas particuliers peuvent enfin se présenter tels que des achats déclarés comme étant faits sous admission temporaire bien que n'étant pas soumis à ce régime douanier. Vu l'impact fiscal de cette permutation, il convient d'effectuer les tests qui s'imposent en se référant à des documents justificatifs tels que contrats, et tests associés au contrôle d'inventaire de fin d'année. ⇒ Section Dotations:

Après l'obtention ou la préparation de la lead des dotations exprimant les chiffres de l'exercice audité comparativement à ceux de l'exercice précédent, l'auditeur s'attellera à rapprocher les dotations aux amortissements avec les montants audités en section immobilisations et les dotations aux provisions avec les montants audités en section provisions pour risques et charges.

Suite à ces recoupements internes, une revue analytique détaillée devra être effectuée ayant pour objet l'appréciation des éléments comptables, notamment l'analyse des variations et le détail des soldes de charges en catégorie ainsi que leur examen pour la détection d'éventuelles anomalies.

Cette revue concernera également la détermination du niveau à partir du quel les écarts constatés entre les comptes et nos attentes devront déclencher des recherches d'explication détaillée, et l'obtention des explications des écarts par rapport à l'évolution attendue, qui puissent être corroborées par d'autres éléments de preuve.

Une fois le risque d'inexactitude écarté, il faudra obtenir l'ensemble des informations à fournir et vérifier si elles sont correctement traduites en annexe.

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DIBOUNE Hind

⇒ Section Résultat financier:

Cette section comporte l'ensemble des travaux d'audit à effectuer concernant les intérêts reçus et les intérêts payés, les revenus des placements et dividendes, et tout autre produit financier ou charge financière. Les travaux d'audit de cette section doivent être réalisés en parallèle avec ceux effectués dans les sections valeurs mobilières de placement, instruments financiers et dérivés, autres débiteurs divers, immobilisations financières, emprunts et dettes et capitaux propres.

Suite à l'établissement de la lead relative à cette section, une revue analytique doit être menée visant à analyser les variations et détecter les éventuelles erreurs ou anomalies.

Des travaux de rapprochements sont dans ce cadre menés : Multiplication de l'encours moyen d'emprunt figurant au bilan par le taux d'intérêt applicable et apprécier la vraisemblance de la charge financière ainsi obtenue par rapport à la charge comptabilisée au compte de résultat;

Multiplication du montant moyen de prêts et créances diverses rémunérateurs par le taux d'intérêt applicable et apprécier la vraisemblance du produit financier ainsi obtenu par rapport au produit comptabilisé au compte de résultat;

Rapprochement des intérêts courus non échus à la clôture aux intérêts payés dans l'année et aux dettes financières en cours à la clôture;

Rapprochement des intérêts à recevoir à la clôture des intérêts reçus durant l'exercice et des prêts en cours à la clôture.

Des explications sont par la suite demandées quant aux écarts éventuels entre les résultats obtenus et l'évolution attendue.

Suite à cette revue de vraisemblance, l'exactitude des produits et charges J' financiers doit être minutieusement testée (suivant le seuil de matérialité retenu).

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DIBOUNE Hind Il s'agit pour les produits et charges d'intérêt de : Revoir le calcul des charges ou produits d'intérêts ou effectuer une revue analytique afin de valider les montants comptabilisés.

Rapprocher les montants comptabilisés aux documents justificatifs (contrats d'emprunts, relevés bancaires...).

Concernant les revenus des placements et les dividendes il s'agit de : Revoir le calcul des revenus des placements et/ou effectuer une revue analytique afin de valider les montants comptabilisés.

Rapprocher les montants comptabilisés aux documents justificatifs (déclaration des investisseurs, procès-verbaux, paiement des dividendes... .).

Pour les autres produits et charges financiers il est question de rapprocher les autres produits et charges financiers aux documents justificatifs (procès verbaux, contrats portant sur les instruments financiers dérivés...). ⇒ Section Résultat exceptionnel:

L'appréciation du caractère exceptionnel des produits et charges passe par l'examen des documents justificatifs et par discussion avec la direction afin de s'assurer que la charge ou le produit est correctement classé par référence aux principes comptables généralement admis qui définissent un élément extraordinaire (nature exceptionnelle et survenance non récurrente ; à noter que la définition de l'élément extraordinaire est beaucoup plus restrictive lorsqu'on est en présence d'une entreprise suivant les normes IAS plutôt qu'une autre suivant la normalisation comptable).

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DIBOUNE Hind

Cas d’une sucrerie : Durant mon stage j’ai participé à plusieurs missions d’audit de sucreries à savoir la Cosumar au début et la Surac et Sunabel (filiales de la Cosumar) par la suite. Ces missions m’ont permis de voir les spécificités de ce secteur d’activité tant au niveau des risques propres à ce secteur qu’au niveau des différentes démarches et l’approche spécifique à ces risques.

La Surac est l’entreprise où j’ai passé le plus de temps (2 semaines). C’est une entreprise à l’origine publique, mais qui a été racheté l’année dernière par la Cosumar. Elle possède trois usines : usine Dar Lgaddari - là où il y a le siège et où on a effectué notre mission -, usine Belksiri et usine El Aouamra. Le fait qu’il y ait trois usines différentes a causé plusieurs problèmes quant à la vérification et la comptabilisation des éléments concernant les deux autres usines.

L’état de sa comptabilité était assez délabré. Les immobilisations étaient mal comptabilisées, les stocks étaient sur évalués du fait de la comptabilisation du stock obsolète avec le stock réel, des dotations exceptionnelles omises…Toutes ces fautes étant le résultat du caractère publique de l’entreprise.

Au début, on a établit pour chaque section, une feuille maîtresse ou une lead présentant les soldes de l’exercice présent ainsi que ceux de l’exercice précédent. Cette lead nous permettra de comparer les soldes des deux exercices, de repérer les anomalies et faire des vérifications avec la balance générale.

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DIBOUNE Hind

a. Travaux d’audit relatifs aux comptes d’actif : ⇒ Section immobilisation :

Examen du fichier des immobilisations corporelles:

Après s’être assurer de la conformité des principes et méthodes comptables utilisés pour la comptabilisation des immobilisations corporelles et leur amortissement, on dresse un tableau récapitulatif des différents mouvements des immobilisations corporelles dans l’entreprise spécialement les acquisitions et les cessions.

Pour le cas de la Surac, la section immobilisation avait beaucoup de problèmes. Une liste assez longue d’immobilisations présentement utilisées était toujours comptabilisée comme étant des immobilisations en cours. Ce problème était dû au fait que ces immobilisations étaient pour la plupart des machines importées mais qui ne correspondaient pas aux critères convenus et donc le responsable des livraisons considère qu’il n’y a pas eu livraison du produit demandé et n’établit pas de bon de livraison. Et comme pour toute entreprise publique, le comptable ne peut comptabiliser l’immobilisation qu’après la réception du bon de livraison. En attendant que le problème soit résolu avec le fournisseur de la machine ( ce qui peut prendre des années) la machine en question est utilisée malgré son défaut et cela sans être comptabilisé comme étant une immobilisation, mais comme étant une immobilisation en cours, ce qui est contradictoire !

Toujours dans les immobilisations en cours, on a été surpris de trouver d’anciennes études de marché concernant différents projets inscrites dans ce compte. Après s’être informé auprès des responsables, il s’est avéré que ces études ont été commandées pour des projets qui n’ont pas eu lieu enfin de compte. Le comptable ne savant pas vraiment où les mettre a décidé de les inscrire dans les immobilisations en cours, ce qui n’est pas acceptable. Pour pallier à toutes ces imperfections, le directeur a émis l’ordre de transférer les anciennes études en immobilisations en non valeur (chose qui a été pas mal controversée), et de faire passer les équipements à problème aux postes concernés dans les immobilisations. Après plusieurs virements et changements on a pu dresser un tableau récapitulatif de tous ces mouvements. 69

DIBOUNE Hind

Validation des immobilisations corporelles et des amortissements

Validation des acquisitions :

Après avoir constitué un échantillon j’ai examiné les pièces justificatives les concernant (contrat, factures…). Cette validation n’a pas été facile vu qu’ils avaient une manière assez spéciale de comptabiliser les immobilisations et les éléments les concernant. Aussi, les entrées des immobilisations n’étaient pas que des acquisitions mais surtout des virements – comme je l’ai expliqué précédemment – du compte des immobilisations en cours aux immobilisations concernées.

Pour mieux vérifier ces virements, nous avons pris un échantillon pour chaque poste, et nous avons pointé les décisions de virements et étudier leur dossier – à savoir le contrat, son autorisation, les factures, les PV de mises en servie…) pour voir s’ils ont été bien comptabilisés. Pour synthétiser toutes ces informations, nous les avons regroupé dans un tableau de la sorte :

N° Cde Mt Compte & Frs Désignation fact. marché HT

Prorata Mt TVA total

Mt Date écart comptabilisé réception

1 2 3 4

Avec : (1) : Investissement autorisé (visa DG sur marché)

(2) : OK factures (3) : OK valorisation à l'entrée (4) : OK PV de mise en service Validation des sorties d’immobilisations :

Concernant les sorties d’immobilisations, il n’y a eu aucune cession, toutes les sorties étant des machines mises au rebus. Dans ce cas, j’ai du vérifier les décisions de retrait signées par le directeur générale et ce pour chacune des immobilisations mises au rebut.

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DIBOUNE Hind Par la suite, j’ai vérifié le cumul des amortissements de ces immobilisations. Sachant que toutes les machines mises au rebus étaient complètement amorties sauf une seule, j’ai vérifié seulement si l’amortissement de cette dernière a bien été comptabilisé en dotation exceptionnelle. J’ai regroupé toutes ces informations dans un tableau comme suit :

COMPTE

Désignation

Mt Immo.

Décision de retrait

Après cela, j’ai examiné quelques titres de propriétés sur la base d’un échantillon pour m’assurer de la matérialité et de l’existence des immobilisations. Un test de cohérence a été fait pour les amortissements et ce pour comparer les dotations passées avec les dotations que j’ai calculé en utilisant les taux estimés pour chaque catégorie d’immobilisation. Il n’y a pas eu d’écart significatif, donc a priori, il n’y a pas de problème pour les amortissements.

Examen des immobilisations à caractère spécifique :

Pour ce qui est des contrats de location ou de crédit bail, étant une entreprise publique, elle n’avait pas besoin de location puisque tout lui appartenait, et n’utilisait pas le crédit bail mais préférait acheter les équipements plutôt que de les prendre en crédit bail.

Validation des immobilisations financières:

Une fois la lead appropriée établie et vérifiée, nous l’avons analysé à l’aide d’un tableau sous forme :

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DIBOUNE Hind

2005

2004

Variation

Prêts au personnel

19 677

23 062

-3 385

Prêts agriculteurs

83 365

87 580

-4 215

723

718

5

Titres de participation AGA

900

900

0

Total brut

104 665

112 260

-7 595

Provisions pour dépréciation des prêts au 1 844 personnel

93

1 751

Provisions pour dépréciation des titres de 310 participation

310

0

Total brut

403

1 751

Dépôts et cautionnements

2 154

Ce compte comprend essentiellement la caution eau et électricité pour 659 KMAD et la consignation des bouteilles oxygènes pour 64 KMAD.

Il s'agit des titres de participation détenues dans la filiale AGA ingénierie : A D F

Taux de détention Prix d'acquisition Provision constituée

17,47% 900 310

B

Situation nette au 31/12/05

3457

C=AxB

Quote part SUNABEL

604

E=D-C

Provision PWC

296

G= E-F

Complément à reprendre

-14 OK

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DIBOUNE Hind Les provisions concernant cette section ont été vérifiées et expliquées par des documents justificatifs. Nous avons aussi testé les valeurs mobilières que possède la société telles que les SICAV, et ce en les pointant avec les avis de souscription ainsi que les avis de débit ou de crédit issus de la banque. Ce test a été formalisé dans un tableau comme suit :

Valeur Banque d'achat

Ok avis de souscription

Valeur au 31.12.04

Rachat

Souscription

Valeur au 31.12.05

Ok avis débit et avis crédit 31.12.05

⇒ Section des stocks :

Examen des comptes de stock:

Première étape : les leads. Une fois les lead établies et vérifiées, nous avons essayé de voir s’il y avait une omission ou un élément inhabituel en comparant les soldes de l’exercice précédent et celui de l’exercice présent. Dans un tableau nous avons expliqué tous les soldes figurant dans les différents stocks et ce en regroupant les données des trois usines et en les vérifiant.

Ensuite nous avons analysé l’état détaillé des stocks valorisés en vérifiant la valeur du stock et le cumul du détail de cet état.

Après l’obtention des listings détaillés des stocks, nous avons procédé à un inventaire physique pour ce qui est des produits finis et des pièces de rechanges.

Concernant le stock de matières premières, ce stock spécialement dépend de plusieurs facteurs externes à savoir le climat et l’état des routes. Il subit plusieurs fluctuations et se retrouve à zéro dans les périodes de pluie, car avec la pluie le transport de la cane à sucre des champs à l’usine devient impossible. Au fait, l’usine s’arrête pendant six mois en moyenne chaque année à cause du mauvais temps. Ces fluctuations de la matières première qui est la canne a sucre influe alors sur le stock des produits finis et aussi sur les charges d’énergie.

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DIBOUNE Hind A notre arrivée le stock de matière première était à zéro et l’usine était arrêtée, on a pas eu de problème concernant ce stock puisqu’il ne contenait aucun élément.

Pour le stock de matière premières, puisque nous avons pas assister à l’inventaire physique du 31/12/05, nous avons reconstituer cet inventaire en se basant sur le stock actuel, les entrées et les sorties comptabilisées, pour après comparer les valeurs que nous eu avec le rapport de l’inventaire physique du 31/12/05.

Nous avons rassemblé les données traitées concernant les produits finis dans un tableau comme suit :

solde 09/02/06

au

P°

Vente

solde au 31/12/05 solde au 31/12/05 ECART reconstitué réel

sucre blanc

91,01

3075

4519

1535,01

1549,27

14,26

mêlasse

2538

1301

0

1237

1453

216

L’écart constaté étant considéré comme non significatif, nous avons admis que le stock des produits finis ne présentait aucun problème.

Ensuite, on a procédé au calcul de quelques ratios concernant les produits finis à savoir le chiffre d’affaire de produits finis et le nombre de jours de production vendue en stock. Ses deux rations étaient relativement bons et ne présentaient aucun problème.

On a analysé aussi les provisions pour dépréciation de stocks de produits finis.

Pour ce qui est des stocks de pièces de rechange, nous avions recensé quelques irrégularités dues à la comptabilisation de plusieurs éléments non utilisés ou en panne qui devaient plutôt figurer parmi les éléments du stock obsolète, dans les stocks et donc comme élément de l’actif de la société, hors ils ne sont pas utilisés et ce pendant des années. De plus, le concept de stock dormant n’existait même pas dans la société. Au fait, les responsables avaient du mal à faire sortir ces éléments du stock, et ce à cause du caractère publique de la société et surtout que la valeur de ces éléments était assez élevée et frôlait les 5 millions de dirhams. Après rectification du stock de pièces de rechange, nous avons effectué un inventaire

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DIBOUNE Hind physique sur la base d’un échantillon de 30 pièces, en vérifiant la quantité le prix et l’existence réelle. On a regroupé toutes les informations concernant l’inventaire effectué dans un tableau où il y a la désignation de la pièce, la quantité et la valeur d’entrée, les entrées et les sorties, la quantité et la valeur actuelle. Notons bien que toutes les pièces ont été trouvées et vérifiées.

Nous avons aussi effectué un petit test concernant le stock obsolète, pour s’assurer que les éléments figurant dans le stock obsolète ne font vraiment plus partie du stock normal. On a ainsi pris un échantillon qu’on a testé et on a rassemblé l’ensemble des données dans un tableau comme suit :

Symbole

désignation

Val actuelle HT

site

test

Aussi, nous avons effectué quelques tests de cohérence pour vérifier l’exactitude des stocks, à savoir la comparaison des quantités produites et livrées pendant l’exercice, et celle de l’évolution des stocks, des ventes et des achats, mais qui se révélèrent corrects, tous ces éléments étaient cohérents.

Ensuite on a procédé au test cut off pour s’assurer de la séparation des exercices avec une échantillon des cinq dernières opérations juste avant la clôture de l’exercice et les cinq suivants la clôture et ce pour le stock de produits finis, le stock de matières premières et le stock de pièces de rechange. La séparation des exercices a été bien respectée et il n y a aucune irrégularité concernant ce point. Nous avons formalisé ce test dans un tableau contenant le numéro, la désignation et la date de l’opération ainsi que sa date de comptabilisation.

Test de valorisation des comptes de stock :

- Valorisation des matières premières : Pour ce, nous avons analysé le coût des matières premières en se basant sur les méthodes et les procédures de sa détermination. Après cet analyse on s’est assuré que la

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DIBOUNE Hind valorisation des stocks était correcte et ce en pointant les prix unitaires des matières premières en stock aux factures des fournisseurs. Nous avons regroupé ces informations dans un tableau comme suit :

Prix prix facture n°facture comptabilisé

désignation

écart

Pour ce test les écarts relevés étant considérés comme insignifiant, nous avons donc relevé aucune irrégularité.

-

Valorisation de la part matières dans les stocks de produits finis :

Dans ce test nous avons déterminé et décris la méthode de valorisation de la part matières dans les stocks de produits finis et ensuite recensé l'ensemble des composants de chaque référence du stock de produits finis, en s'appuyant sur des listings de matières et composants (nomenclature), puis pointer le prix unitaire des matières premières incorporées dans les stocks au listing de valorisation des matières premières que nous déjà fait. On s’est assuré aussi que les méthodes utilisées sont les mêmes que celles utilisées pendant les exercices précédents.

-

valorisation de la part de main d’œuvre dans les stocks de produits finis :

Dans ce test aussi nous avons déterminé et décris la méthode de valorisation de la part main d’oeuvre dans les stocks faisant référence à des registres de paie, et s’assurer de la cohérence avec les heures de main d’œuvre incorporées dans les stocks. Les taux horaires utilisés dans la valorisation des heures de main d’œuvre en stocks ont été comparés par la suite avec les taux de main d'œuvre constatés dans les registres de paie.

Evidemment à la fin de chaque valorisation on établit un tableau récapitulatif qui nous permet de rassembler toutes les informations et les comparaisons avec les commentaires nécessaires.

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DIBOUNE Hind Vérification de la détermination des coûts standards :

Dans cette partie, nous avons vérifié les procédures de détermination des coûts standards en analysant certaines informations et leurs implications comptables telles que la date et la méthode retenue pour la dernière mise à jour des gammes de production et des coûts standards qui en découlent et les variations significatives des coûts standards. Nous avons également vérifié la modification - en conséquence de la mise à jour des coûts standard – de la valorisation des stocks puis nous avons déterminé l’écart coût réel/coût standard qui doit être repris dans la valorisation des stocks.

Nous nous sommes assurés de la cohérence et de l'application correcte des coûts standard, ainsi que du caractère raisonnable des standards utilisés, et enfin nous avons examiné les écarts entre coûts standard et coûts réels. Dans le cas de cette entreprise, les écarts étaient assez clairs du fait que la production était dépendante de l’état du climat. Pour analyser les écarts nous avons établis un tableau regroupant les coûts standards et les coûts réel pour chaque section, ainsi que l’écart entre les deux coûts et les commentaires nécessaires à l’explication de ces écarts et de leurs causes. Ainsi après l’analyse de ces écarts et surtout des causes qui les ont provoqués, nous avons contrôlé l'exactitude des ajustements ayant été opérés sur les valeurs en stock est nécessaire.

Test sur la valeur nette de réalisation des stocks :

Dans ce test, nous avons évaluer la nécessité de constituer une provision pour dépréciation de stock et nous avons conclut que pour le stock de pièce de rechange une provision est nécessaire. Car, comme je l’ai cité précédemment, le stock de pièces de rechanges contenait beaucoup d’éléments non utiles pour l’entreprise et dont la valeur pourrait être nulle. Il y a aussi des pièces qui ne sont utilisées que rarement voir jamais ou qui sont à rotation lente. C’est ainsi qu’on a identifié cinq millions MAD de stocks obsolète ainsi qu’un stock dormant de onze millions MAD. Nous avons alors comparé cela avec les provisions déjà constatées et nous avons estimé que les provisions comptabilisées ont été bien déterminées.

Par contre nous avons insisté sur la nécessité d’enlever les cinq millions MAD de stock obsolète de l’actif de l’entreprise. Chose qui a été faite. 77

DIBOUNE Hind Pour ce qui est du stock des matières premières et des produits finis, après l’évaluation de leurs états, nous avons constaté de faible provisions car : - Les matières premières sont aussitôt consommées dès leur arrivée, sachant que l’usine n’attends que la livraison de la canne à sucre pour produire et c’est le transport de la canne qui retarde la production, donc dès la livraison l’usine se met en marche et consomme toute la matière première qui lui a été livrée. - Les produits finis à savoir le sucre blanc et la mélasse sont aussitôt vendus ou utilisés, pour la mélasse elle est utilisé comme source d’énergie pour faire marcher l’usine et donc elle ne peut être périmée ou endommagé, et la sucre est aussitôt vendu et même s’il en reste dans le stock il ne se périme pas avant un long moment.

Examen des stocks à caractère spécifique:

Ici l’entreprise détient des stocks pour le compte de tiers, à savoir le stock d’une autre sucrerie et ce pour le conditionnement. Je m’explique, Surac se charge du conditionnement du sucre produit par une autre sucrerie sus la marque de BALLAR, car cet entreprise ne dispose du matériel nécessaire pour les un certain emballage et donc charge la Surac de le faire. Dans ce sens, nous avons passer en revue avec les dirigeants les stocks en consignation ensuite nous nous sommes assurés que ces stocks n'ont pas été pris en considération dans l'état des stocks valorisés et nous avons demandé confirmation auprès du propriétaire sur la nature et les quantités de ce stock. ⇒ Section client :

Comme d’habitude, première étape : les leads. Une fois les lead établies et vérifiées, nous avons essayé de voir s’il y avait une omission ou un élément inhabituel en comparant les soldes de l’exercice précédent et celui de l’exercice présent. Ensuite, dans un tableau nous avons détaillé le solde par catégorie de client et on a examiné chaque catégorie pour détecter d’éventuelles anomalies. Au fait, pour ce qui est de la nature des clients de Surac, le principal client est la société Sunabel.

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DIBOUNE Hind Pour ce qui est du compte « client comptes débiteurs » on a un total de créance de 3012 KMAD dont 3010 KMAD qui concerne le client Sunabel. ce solde a été confirmé auprès de la Sunabel. Pour ce qui est du comptes « clients douteux », on a remarqué que ce compte affichait un solde assez élevé de 20261 KMAD qui a suscité notre curiosité. Au fait, après un entretien avec les responsables nous avons compris que ce solde est dû essentiellement à une affaire d’un escroc qui s’est servi des apparences pour voler non seulement la Surac mais bien d’autres entreprises telles que Sunabel, Lessieur…. Cette affaire a fait l’objet de poursuites judiciaires qui sont restées infructueuses. Une provision a été constituée en conséquence d’une valeur de 19240 KMAD qui couvre la totalité des créances douteuses hors TVA et ce pour pallier à cette perte considérable. Cette provision étant la seule provision pour dépréciation des comptes clients nous n’avons pas eu besoin de plus de recherches dans ce sens. Nous avons rassemblé toutes les informations dans un tableau comme suit :

2005

Clients, comptes débiteurs

2004

Variation

5 753

-2 741

3012 Clients douteux

20 261

19 089

1 172

Clients effets à recevoir

1

1

0

Total brut 23 274 Provision pour dépréciation 19 248 des clients douteux

24 843 18 297

-1 569 951

Total net

6 546

-2 520

4 026

ayant fait l'objet de poursuite judiciaire (voir La provision couvre la totalité des créances douteuses hors TVA liste litiges)

KMAD SUNABEL

3 010

Autres

2

TOTAL

3 012

OBSERVATIONS Solde confirmé par SUNABEL

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DIBOUNE Hind

⇒ Section trésorerie :

Après l’établissement d’une revue analytique permettant d’analyser les variation et comparer les soldes de trésorerie avec les autres soldes actifs et passif, nous avons estimé qu’il cohérence entre ces différents éléments.

Ensuite, nous avons passé en revue tous les soldes de la trésorerie pour en choisir les plus importants afin de vérifier leur exactitude. Ainsi nous avons envoyé des circulaires pour confirmer les soldes choisies. A la réception des réponses, nous avons effectués des rapprochements non seulement des soldes de la caisse mais aussi des soldes dans la banque.

On a effectué plusieurs tests mais les plus importants sont : le test sur les états de rapprochements bancaires et un test sur les chèques et les effets.

Chaque test est mis dans un tableau regroupant toutes les données le concernant et ce comme suit :

Rapprochement bancaire au 31/12/2005

SURAC Solde comptable AttijariWafa KSIRI Suspens testés

2 254 669

Suspens Débit 20 080

Total ERB Crédit -

Scop testé

2 274 749 -

BANQUE Solde bancaire - 2 837 719

Suspens Débit 1 474 860 701 562 48%

Crédit 911 890 288 975 32%

Total ERB

Ecart

- 2 274 749

-

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Test des chèques et effets à payer :

Date 31.12.05 12.05.05 12.05.05 12.05.05

Libellé Effet n°76 Chèque n°2936873

Montant Validation 462 Ok avis de remise d'effet Ok bordereau de remise de chèques (dépôt avant 58 le 31.12) Ok bordereau de remise de chèques (dépôt avant Chèque n°415720 58 le 31.12) Ok bordereau de remise de chèques (dépôt avant Chèque n°233748 50 le 31.12)

b. Travaux relatifs aux comptes de passif : ⇒ Section fournisseurs :

Après la préparation de la lead, nous avons vérifier s’il n’y avait pas d’éléments inhabituels ou incohérents et passé en revue la balance auxiliaire fournisseurs pour dégager les soldes importants et anciens qu’on étudiera par la suite.

On a procédé par suite à une circularisation, pour nous assurer de l’exactitude et l’existence des soldes les plus significatifs. On a regroupé les informations de cette circularisation dans un tableau comme suit :

n°compte

Solde comptabilisé

Libellé

soldes confirmé

écart

Après avoir sélectionner les soldes fournisseurs les plus significatifs, nous avons procédé à leur confirmation en pointant les factures les concernant, et nous avons formalisé ce test dans un tableau comme suit :

Libellé Compte : 441130500 ONT Fact 923123 Fact 923122 Total BG Scope testé

Solde

Ok facture

1 311 356 806 842 2 118 198 100%

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DIBOUNE Hind

Aussi, nous avons sélectionné les plus grands soldes concernant le compte fournisseurs factures non parvenues, et nous les avons analysés et expliqués en se basant sur les factures précédents pour quelques uns et sur l’explication donné par le responsable pour d’autres. Nous avons formalisé ce test dans un tableau comme suit :

LIBELLE

Montant

Formation du C°15/03G C.F.P.E

personnel

Commentaires

Ret source/C°76/05G Fincantieri

48 041

Mt provisionné sur la base d'une convention entre les deux institutions Mt provisionné sur la base d'une convention entre SURAC et Fincantieri Ce montant se calcule sur la base de =432414*11,11% c'est la provision pr la retenue a la source versée à la trésorerie générale

prov/elect contrat 206 mois 12/05

71 532

Montant provisionné sur la base de la facture du mois dernier

53 300

C°76/05G Fincantieri

432 414

Total testé Total FNP Scope

605 287 785 067 77%

Et pour terminer cette section, nous avons analysé le compte des fournisseurs débiteurs. Pour ce nous avons fait une petite sélection des soldes les plus importants et nous les avons pointé avec la convention de prestation de service, le chèque et le reçu. Tout cela formalisé dans un seul tableau sous la forme suivante :

Date janv-02 mars-02 juil-02

OI

OP 35116 36433 39635

LIBELLES 1ère tranche/acquisition terrains usines 2ère tranche/acquisition terrains usines 3ère tranche/acquisition terrains usines

DEBIT 500 000 500 000 500 000

Total BG

1 505 000

Scope testé

100%

1

2

3

Avec : 1 : OK convention prestation de service 2 : Ok copie chèque 3 : OK reçu signé et cacheté.

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⇒ Section personnel : Examen des comptes de personnel:

Une revue analytique détaillée est à l'accoutumée effectuée tout d'abord visant à analyser les variations par rapport à l'exercice précédent, détailler les soldes par type de comptes afin de détecter d'éventuelles anomalies et rapprocher les variations des comptes de charges à payer avec les montants enregistrés au compte de résultat. Cette analyse sera formalisée dans un tableau regroupant la désignation de la charge à payer, le montant comptabilisé au compte de résultat et l’écart ainsi que les commentaires nécessaires à la justification de cet écart.

Concernant les nouveaux contrats de travail, nous avons remarqué qu’il n’y a eu aucun nouveau employé par contre un assez grand nombre d’employés avaient souscrit au départ volontaires. Nous avons ainsi analysé cette rubrique à l’aide d’un test qui consistait à pointer tous les sommes données pour le départ volontaire avec les reçus et à recalculer cette somme en se basant sur les informations collectées des registres de paie et des emprunts … dans un tableau comme suit :

Matricule

Nom & Mt

Charge

Prénom indemnités CIMR

Prêt

PRÊT

PRÊT

C.I.M.R

SURAC

AOS

WAFASALEF EQDOM

PRET

AVANCE

NET A PAYER

I.J.M

/D

(D/V)

Nous avons aussi vérifié les obligations déclaratives pour s'assurer que tous les salaires et avantages sont déclarés, pour ce point il n’y a pas eu de problèmes.

Validation des créances et dettes sociales:

Pour commencer on s’est intéressé aux comptes de rémunération de personnel pour s'assurer que les sommes figurant au passif sont justifiées et que les provisions ont été correctement évaluées (primes, intéressement, indemnités de licenciement,...), que l'apurement sur l'exercice suivant a bien été réalisé et que les comptes d'actif liés sont justifiés (analyse du solde et ancienneté des créances).

83

DIBOUNE Hind Ensuite, nous avons analyser les provision pour congés payés, pour ce nous avons obtenu le détail du calcul de celle-ci, afin d’examiner la cohérence des bases retenues et de vérifier la cohérence des congés acquis non pris relatifs aux périodes de référence antérieures. Nous avons formaliser le tout dans un tableau récapitulatif comme suit :

LIBELLE

Montant

Commentaires

Et enfin nous nous sommes penché sur les dettes à l'égard des organismes sociaux, et ce en les rapprochant aux bordereaux de cotisations sociales le tout formalisé dans un tableau :

Mois

Salaires bruts

AF

TP

S. plafonné P.S

Charge CNSS

⇒ Section Etat :

Une petite revue analytique a été élaboré en analysant les variations par rapport à l'exercice précédent et en détaillant les soldes par type de comptes afin de détecter toute anomalie éventuelle et obtenir des explications des écarts par rapport à l'évolution attendue, qui puissent être corroborées avec d'autres éléments de preuve.

Ceci étant fait, nous avons effectué quelques tests sur les comptes d'état en les pointant aux pièces justificatives (accords, contrats, avis d'imposition, correspondance avec les autorités fiscales et autres organismes, procès-verbaux, bordereaux déclaratifs)

Ensuite, nous nous sommes intéressés aux comptes de TVA. Après s’être assuré que l’entreprise déclare l’ensemble de son chiffre d’affaire en vérifiant la centralisation de la TVA collectée en comptabilité et en rapprochant le chiffre d'affaire déclaré au CA comptabilisé, nous avons sélectionné un échantillon pour tester l’exactitude de la TVA collectée et ce en les pointant aux factures les concernant. Le test a été formalisé dans un tableau comme suit :

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DIBOUNE Hind

DATE NUMERO 31/12/2005 449710001

LIBELLES

DEBIT 3 537,06

TVA/RET GARANTIE 10% M:2.74/00

1

2

Sachant que : 1 : le montant de la TVA correspond à celui de la facture 2 : il n'existe pas de montant ancien réglé à plus d'un mois et non récupéré.

Nous avons aussi effectué un autre test sur la TVA collectée et ce en calculant nous même la valeur théorique de la TVA collectée en se basant sur le CA réalisé et la comparer au montant comptabilisé dans la balance générale.

Clients théoriques HT

TVA Etat, TVA facturée sucre Etat, TVA facturée 7% ELOUAMRA

389 1 790

Clients théoriques TTC

1 945 25 571

2 334 27 361 29 695

Total théorique

Total Clients 31.12.05 Chèques à l'encaissement Clients créditeurs Débiteurs divers (soumis à TVA)

-

Total BG

23 274 628 1 730 7 957 28 873

Ecart

822

L’écart étant significatif nous avons demandé des explications aux responsables qui nous éclaircirent sur le sujet.

Pour finir, nous avons fait un dernier test sur la cotisation minimale en la calculant théoriquement et la comparant à celle comptabilisée dans la BG.

Chiffre d'affaires Produits financiers Base de la CM Cotisation minimale calculée Cotisation minimale SURAC Sous-estimation CM

217 394 9 841 227 235 1 136 1 007 129

85

DIBOUNE Hind

⇒ Section Emprunts et dettes:

Tout d’abord, un tableau récapitulatif des mouvements des comptes d'emprunts et de dettes a été préparé et inclut une description des emprunts contractés et toutes les informations les concernant à savoir les échéances, taux d'intérêts, modalités de remboursement du principal et des intérêts et détail des garanties éventuelles détenues par le prêteur.

Après s'être assuré qu'aucune omission n'a été notée dans le tab1eau récapitulatif, la charge d'intérêt comptabilisée dans le compte de résultat et les intérêts provisionnés à la clôture (y compris intérêts payés d'avance) ont été reca1culés dans le but d'être validés,

Nous nous sommes assuré après cela que le compte de charge correspond bien à la différence entre les paiements de l'exercice plus la provision à la clôture moins la provision à 1'ouveture. Aucun n’écart significatif n’a été constaté.

Ensuite nous avons examiné les documents justificatifs de toutes 1es opérations qu’on a jugé importantes.

Pour analyser les dettes de financement nous avons demandé une confirmation directe auprès des banques qui ont montré quelques écarts importants. Pour les expliquer noua avons demandé les relevés bancaires de janvier et discuter avec la responsable. Tous les écarts ont été expliqués.

Nous avons aussi calculé quelques ratios tel que le ratio d'endettement qui nous montre que la société a souvent recours au crédit à long terme pour le financement de ses projets.

Enfin nous avons testé la charge d’intérêt en calculant la moyenne des emprunts et dettes de l'exercice et en multipliant ce solde par le taux d'intérêt applicable pour obtenir une charge d'intérêt estimée, qu’on a comparé avec la charge d’intérêts comptabilisée en compte de résultat.

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DIBOUNE Hind ⇒ Section autres débiteurs / autres créditeurs :

Après avoir établi les leads appropriées et les avoir vérifier, nous avons sélectionné deux échantillon le premier pour « autres débiteurs » et le deuxième pour « autres créditeurs » et ce afin de tester l’existence et l’exactitude des éléments significatif des ces deux sections. Nous avons formalisé ces deux tests dans un tableau sous forme de :

N°compte

Libellé

Solde

commentaires

Puisqu’il y avait aussi des provisions pour dépréciation des comptes débiteurs divers, nous les avons expliqués en se basant sur les documents justificatifs appropriés.

c. Travaux relatifs au compte de résultat : ⇒ Section Ventes:

La feuille maîtresse étant établie et vérifiée, une revue analytique détaillée a été menée visant à analyser les variations, détailler le solde global des ventes et examiner chaque type de ventes pour détecter les éléments inhabituels.

Test de la correcte comptabilisation de ventes :

Pour ce test nous avons sélectionné un scope important dans le journal des ventes et contrôlé qu'une facture a été émise et que la vente a été correctement imputée au compte client concerné. Nous avons également vérifié l'exactitude du prix de vente par rapprochement à un tarif/catalogue autorisé et rapproché les quantités figurant sur les documents d'expédition (bons d'expédition) aux factures.

Au fait, ce secteur des sucreries a la spécificité de la caisse de compensation. En effet, l’état subventionne l’entreprise pour l’encourager à produire et à continuer à opérer dans ce secteur. L’entreprise reçoit donc chaque année des subventions de la part de l’état qu’elle comptabilise. Notre mission est de s’assurer de l’existence et l’exactitude de ces subventions par le biais de documents justificatifs fournis par la direction

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DIBOUNE Hind L’analyse du chiffre d’affaire se fait donc comme suit :

Réf

2005

2004

Variation

%

213 535

349 574

-136 039

-39%

Ventes de mélasse

27 209

18 066

9 143

51%

Rabais Remise Ristourne accordés

-538

-897

359

-100%

3 392

6 866

-3 474

-51%

243 598

373 609

-130 011

-35%

Ventes de Sucre

Autres produits vendus Total

Rapprochement CA commercial, CA comptable et CA caisse de compensation : Ventes sucres

Caisse de compensation REF

Mois

Qté (T)

7000-1 7000-2 7000-3 7000-4 7000-5 7000-6 7000-7 7000-8 7000-9 7000-10 7000-11 7000-12

1

6238,16

2

6992,77

3

7455,39

4

9201,75

5

9510,315

6

5309,815

7

5603,03

8

4256,7

7000-13

9

2976,098

10

89,22

11

2,555

12

1358,28

Total Valeur KMAD

MAD

58994,083

Subvention

2000 MAD 117 988 KMAD

213 213 3614,142117

Comptabilité Valeur KMAD ECART COMPTA/CC

213 535

-322

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DIBOUNE Hind Ecart expliqué par RRR

277

ECART COMPTA/CC déf

-45

CA commercial Qté (T)

valeur KMAD

CA KSIBIA commercial

33465,483

122 484 7000-14

CA KSIBIA CC

33465,483

122 484 7000-16

ECART

0

0

OK CA ELOUAMRA commercial CA ELOUAMRA CC

ECART

25528,6

91 051 7000-18

25528,6

91 051 7000-16

0

ECART COMMER/CC

0 0 OK

Les références indiquées dans le tableau correspondent à des documents justificatifs classés selon cette numérotation dans le dossier Surac. ⇒ Section achats:

La section achats a été examinée et soumise à une revue analytique détaillée destinée à comparer les achats avec celui que l'on pourrait attendre et à une analyse des variations par rapport à l'exercice précédent.

Les achats de marchandises et approvisionnements en matières ont été testées en vérifiant le passage des coûts d'achat des comptes de stocks aux comptes de coût des ventes et en justifiant la réception des marchandises, matières premières et autres approvisionnements par l'obtention des bons de réception, ainsi que les prix d'achat par rapprochement aux bons de commande, aux factures, à des catalogues de prix ou à tout autre justificatif disponible. Tout cela sera formalisé dans un tableau récapitulatif :

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DIBOUNE Hind N° Compte Compte

Montant

N° Facture

Libelle

N° CHEQUE

1

2

Les coûts de production ont été pareillement audités en estimant de plus pour ceux-ci les heures de travail qui leur sont affectés.

Test bouclage d’achat :

Tonnage brut

Unité

Total Tonnage net achats

Période

Campagne 2004/2005 EL AOUAMRA

250

236

47

3 776

3 599

857

SUCRAL

39 498

37 920

18 414

SUCRAL

33 495

31 614

21 176

SUCRAL

29 693

27 349

22 040

SUCRAL

948

877

239

BEL KSIRI

16

15

4

BEL KSIRI

17 188

15 765

3 428

BEL KSIRI

174 047

164 047

37 310

DAR GUEDDARI

43 406

40 957

10 006

DAR GUEDDARI

322 206

306 601

68 884

DAR GUEDDARI

2 188

2 059

418 1 033

666 711

631 039

183 856

Total 2005

01.01.05 05.05.05 01.05.05 30.05.05 01.04.05 30.04.05 01.03.05 31.03.05 01.02.05 28.02.05 28.01.05 31.01.05 20.12.04 04.05.05 01.01.05 04.05.05 01.01.05 04.05.05 12.12.05 31.12.05 01.01.05 04.05.05 01.01.05 04.05.05 Campagne 2006

au au au au au au au au au au au au

⇒ Section Dotations:

Après l'obtention ou la préparation de la lead des dotations exprimant les chiffres de l'exercice audité comparativement à ceux de l'exercice précédent, nous avons rapproché les dotations aux amortissements avec les montants audités en section immobilisations et les

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DIBOUNE Hind dotations aux provisions avec les montants audités en section provisions pour risques et charges.

Suite à ces recoupements internes, un global check est effectué sur forme de :

L’écart constaté a fait l’objet de quelques investigations et a été corrigé par la suite.

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DIBOUNE Hind ⇒ Section Résultat financier:

Les travaux d'audit de cette section ont été réalisés en parallèle avec ceux de la section valeurs mobilières de placement, instruments financiers et dérivés, autres débiteurs divers, immobilisations financières, emprunts et dettes et capitaux propres.

Suite à l'établissement de la lead relative à cette section, une revue analytique a été menée visant à analyser les variations et détecter les éventuelles erreurs ou anomalies.

Nous avons effectué plusieurs rapprochements dans cette section à savoir :

La Multiplication de l'encours moyen d'emprunt figurant au bilan par le taux d'intérêt applicable et l’appréciation de la vraisemblance de la charge financière ainsi obtenue par rapport à la charge comptabilisée au compte de résultat;

La Multiplication du montant moyen de prêts et créances diverses rémunérateurs par le taux d'intérêt applicable et l’appréciation de la vraisemblance du produit financier ainsi obtenu par rapport au produit comptabilisé au compte de résultat;

Le Rapprochement des intérêts courus non échus à la clôture aux intérêts payés dans l'année et aux dettes financières en cours à la clôture;

Le Rapprochement des intérêts à recevoir à la clôture des intérêts reçus durant l'exercice et des prêts en cours à la clôture.

Tous ces travaux ont été formalisés dans des tableaux spécifiques montrant la comparaison et l’écart s’il y en a avec le commentaire nécessaire à son explication.

Ensuite nous avons passé en revue le calcul des charges ou produits d'intérêts et rapproché les montants comptabilisés aux documents justificatifs (contrats d'emprunts, relevés bancaires...).

Concernant les revenus des placements et les dividendes nous avons passé en revue le calcul de ces revenus des placements et rapproché les montants comptabilisés aux documents justificatifs (déclaration des investisseurs, procès-verbaux, paiement des dividendes). 92

DIBOUNE Hind

Pour les autres produits et charges financiers nous avons rapproché les autres produits et charges financiers aux documents justificatifs (procès verbaux, contrats portant sur les instruments financiers dérivés...).

Aucun problème n’a été relevé pour cette section et tous les écarts ont été expliqués. ⇒ Section Résultat exceptionnel:

Pour ce qui est de cette section nous avons examiné les documents justificatifs et discuté avec la direction afin de nous assurer que la charge ou le produit est correctement classé par référence aux principes comptables généralement admis qui définissent un élément extraordinaire (nature exceptionnelle et survenance non récurrente ; à noter que la définition de l'élément extraordinaire est beaucoup plus restrictive lorsqu'on est en présence d'une entreprise suivant les normes IAS plutôt qu'une autre suivant la normalisation comptable).

93

DIBOUNE Hind

Conclusion Autrefois, l’audit consistait en la vérification des comptes d’une entreprise ; Aujourd’hui, auditer signifie également étudier une entreprise pour en apprécier les processus et les comptes (l’audit financier). Ainsi, comme nous l’avons vu tout au long de ce travail, l’audit englobe une multitude de moyens et de démarches qui peuvent être adaptés à chaque type d’entreprise et à chaque secteur d’activité. Il requiert une attention bien spécifique et rigoureuse compte tenu de l’importance des enjeux économiques.

Toutefois, suite aux scandales financiers qu’a connu le monde de l’audit depuis maintenant quatre ans, et des polémiques que cela a engendrées, ce métier tant convoité par le passé commence malencontreusement à perdre de son attrait et à apparaître comme étant risqué. Nous sommes donc en droit de nous poser la question suivante : l’audit cerne-t-il vraiment tous les risques liés à une entreprise ?

En effet, en dépit des différentes améliorations qu'a connu le système de l'audit, aussi bien au niveau national qu'international, ce métier conserve quelques lacunes, étant donné qu'il s'agit surtout d'une science sociale et non pas exacte, comme pourrait l’être la physique ou les mathématiques. De ce fait, les normes doivent s'adapter en permanence à l'actualité économique et financière mondiale, comme l'ont fait les normes IFRS/IAS dues principalement à la mondialisation des marchés financiers. Mais est ce suffisant pour garantir l’exactitude complète et ferme des informations financières fournies par une entreprise ?

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DIBOUNE Hind

Bibliographie

Les audits financiers (Edition d’organisation)

Francis Lefebvre Bulletin comptable et financier. Mémento pratique et comptable.

Révision et certification des comptes

Guide de révision comptable (Henri Charrier)

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