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ANALYSE DE LA LOI COMPTABLE

SECTION 1 :

OBJECTIFS, CONTENU ET METHODOLOGIE DE LA LOI

SECTION 2 :

LES PERSONNES VISEES PAR LA LOI

SECTION 3 :

LA FINALITE DES ETATS DE SYNTHESE : L’IMAGE FIDELE

SECTION 4 :

LES PRINCIPES COMPTABLES FONDAMENTAUX

SECTION 5 : COMPTABLE

LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FORME -

SECTION 6 :

LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FORME - LE CADRE COMPTABLE

SECTION 7 : D'EVALUATION

LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FOND

-

SECTION 8 :

LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FOND

- LES ETATS DE SYNTHESE

L'ORGANISATION

LES

METHODES

11.

OBJECTIFS

12.

CONTENU

13.

METHODOLOGIE

11.OBJ ECTIFS Les objectifs recherchés par la loi sont essentiellement de quatre ordres : 1. Mettre en place un dispositif rigoureux pour la normalisation des comptabilités au Maroc (articles 1 à 22). 2. Renforcer la valeur de la comptabilité normalisée en prévoyant que : «l’administration fiscale peut rejeter les comptabilités qui ne sont pas tenues dans les formes prescrites par la présente loi et les tableaux y annexés» (article 23) 3. Responsabiliser de manière solennelle et non équivoque tous les intervenants dans le processus d’élaboration des comptabilités des entreprises (article 24) : -

les experts comptables, les comptables agréés, les directeurs financiers, le personnel comptable.

4. Réformer totalement les différentes dispositions antérieures de nature comptable, en particulier les articles 10, 11, 12 et 13 du code de commerce, qui sont devenus caducs dès l’entrée en vigueur de la loi au 1/1/1994 (article 25 et 26 de la loi).

30

12. LE CONTENU DE LA LOI Avant de préciser le contenu de la loi, il est nécessaire de rappeler la chronologie de publication des documents fondamentaux de la normalisation comptable marocaine : Fin 1986, fut conçu et présenté au Comité National du Plan Comptable (CNPC) le Code Général de Normalisation Comptable, (CGNC) Fin 1989, fut publié le décret 2-89-61 emportant le principe de l’application du CGNC aux entreprises du secteur public, et prévoyant son introduction, entreprise par entreprise, par voie d’arrêté interministériel conjoint entre le ministère de Tutelle et le ministère des Finances. Fin 1992, fut publiée la loi comptable qui regroupe un ensemble de dispositions sous forme de 26 articles et de tableaux annexes et qui constituent sans y faire référence, la reprise des dispositions essentielles du C.G.N.C. A ces dispositions ont été annexés, sans y faire également référence: le cadre comptable du modèle normal le cadre comptable du modèle simplifié les états de synthèse du modèle normal les états de synthèse du modèle simplifié Ainsi, prise et analysée isolément, la loi comptable traite : 1. des personnes visées par la normalisation 2. de la finalité à laquelle doit répondre leurs états de synthèse annuels 3. des principes comptables fondamentaux qui garantissent cette finalité 4. et du dispositif de fond et de forme qui découle de la bonne application de ces principes. De fait, en la comparant avec le contenu de la NGC et du PCGE (voir n° 22 et suivants), on relève que la loi ne reprend pas à son compte toutes les dispositions contenues dans le code général de normalisation comptable (CGNC), auquel elle ne fait par ailleurs aucune référence. Par conséquent, les personnes assujetties ne sont tenues d’appliquer que les seules dispositions qui figurent dans cette loi.

Les autres dispositions du C.G.N.C. non reprises, et n’ayant par conséquent aucun caractère obligatoire pour la communauté des entreprises, demeurent par contre applicables aux entreprises du secteur public en vertu du Décret n° 2-89-61 qui les concerne. Cependant, bien que la loi comptable ne fasse pas expressément référence au C.G.N.C., l’application pratique du cadre comptable tel que repris dans son annexe, entraîne fatalement la mise en oeuvre du plan de comptes tel que préconisé par le C.G.N.C., et qui est par ailleurs obligatoire au sein des entreprises publiques. C’est pourquoi, le Conseil National de la Comptabilité a étudié et approuvé, lors de sa première séance plénière, un projet d’avis qui recommande à l’ensemble des personnes visées par la loi comptable de considérer que les dispositions du CGNC constituent de fait les modalités d’application de la loi (Cf. n°166). Partant de là, la loi comptable renferme ainsi, de manière explicite ou implicite, l’ensemble des éléments du dispositif d’une normalisation comptable complète que l’on peut schématiser comme suit :

33

TABLEAU 1 : STRUCTURE DE LA LOI COMPTABLE

ASSIGNATION DE L'OBJECTIF D'IMAGE FIDELE A LEURS ETATS DE SYNTHESE

DEFINITION DES PRINCIPES COMPTABLES FONDAMENTAUX NECESSAIRES A METTRE EN ŒUVRE

DETERMINATION D'UNDISPOSITIF REGOUREUX OBLIGATOIRE

DE FOND

–

METHODE D'EVALUATION

–

ETATS DE SYTNTHESE

DE FORME

– –

ORGANISATION COMPTABLE CADRE COMPTABLE

ASSISE DE LA NORMALISATION

DEFINITION DES PERSONNES VISEES PAR LA NORMALISATION

Les différents volets de ce dispositif sont étudiés dans les sections 2 à 8 ci-dessous (voir n° 38 et suivants).

13.

LA METHODOLOGIE DE LA LOI : LA METHODE DEDUCTIVE REMPLACE METHODE INDUCTIVE

LA

En analysant le schéma de structure de la loi, on s’aperçoit que la comptabilité au Maroc est passée de la méthode inductive à la méthode déductive. La méthode inductive de la comptabilité implique que c’est la pratique comptable issue de la doctrine, qui détermine l’essentiel des comportements, attitudes et analyses qu’il convient d’avoir, face à chaque type de transactions économiques. Ainsi, de cette pratique se dégagent, progressivement et de manière implicite, des règles consensuelles. Néanmoins deux reproches fondamentaux sont adressés à cette école :

 jusqu’à ce qu’il y ait consensus sur une pratique donnée, plusieurs situations

conceptuelles contradictoires peuvent exister et amener à un certain désordre dans les comptabilités et donc dans l’esprit des utilisateurs.

 l’émergence d’attitudes et de pratiques nouvelles peut être le fait implicite de groupes de pression ou d’institutions qui cherchent comptables à leur avantage.

à

changer

les

règles

La méthode déductive de la comptabilité se veut par contre être la création d’un «modèle scientifique» déterminé à l’avance sur la base d’une réflexion logique. Cette nouvelle école, qui a vu le jour au lendemain des années 1960, a gagné beaucoup de terrain, aidée en cela notamment par les courants de la nouvelle pensée manageriale. Ainsi plusieurs mouvements de scission entre l’ancienne et la nouvelle école ont progressivement émergé partout dans les pays à économie développée et ont donné naissance à des institutions régionales et internationales de normalisation.(voir n° 5 et suivants). Citons en particulier les expériences suivantes : Aux Etats Unis, le FINANCIAL ACCOUNTING STANDARDS BOARD (FASB), Organisme Américain de normalisation comptable institué en 1973, a élaboré le Cadre Conceptionnel de la comptabilité aux Etats Unis, autour de SEPT PRINCIPES DE –

BASE (Statement of Financial Accounting Concepts), ce qui a permis de donner une très forte crédibilité aux normes qu’il a publiées par la suite (1).

— Le même mouvement a été observé au Canada et en Australie, où (en 1988)

l’Australian Accounting Research Foundation a publié «the Proposed Statement of Accounting Concepts». — Dans les pays européens, la publication de la 4ème directive en 1978 a été un

puissant cadre fédérateur qui a insufflé aux différentes législations nationales l’assise scientifique de leurs comptabilités. C’est donc, dans le prolongement de ce mouvement d’affirmation de la «Science Comptable» que le Maroc a adopté la loi 9-88, créant ainsi qu’on le verra dans la suite de ce chapitre, l'un des cadres conceptuels de normalisation comptable les plus à jour à l’heure actuelle (2).

Cf article Ahmed NACIRI - Rfc n° 173 (1986) exception faite de la normalisation des comptes consolidés et des mécanismes de prévention des entreprises en difficulté 1 2

21.

INTRODUCTION

22.

DEFINITION DU COMMERÇANT

23.

DEFINITION DES ACTES DE COMMERCE

24.

CONCLUSION

21. INTRODUCTION Selon l’article premier de la loi, «toute personne physique ou morale ayant la qualité de commerçant au sens du Code de Commerce», doit tenir sa comptabilité dans le respect des formes prescrites par cette loi et présenter ses états de synthèse dans le format des tableaux y annexés. Cette énonciation précise ainsi le périmètre légal d’application de la nouvelle loi :



Tous les commerçants, au sens juridique du terme, sont assujettis à cette loi et doivent s’y conformer sans exception.

 Dans la tenue de leur comptabilité, ils doivent appliquer les formes prescrites par la loi et les tableaux y annexés ; toute disposition contraire étant légalement réputée caduque.

22. DEFINITION DU COMMERÇANT Au sens de l’article premier du Code de Commerce (12/8/1913) «sont commerçants ceux qui exercent des actes de commerce et en font leur profession habituelle». Ainsi, la loi comptable s’applique à ceux qui accomplissent dans le cadre de leur activité permanente des actes de commerce.

23. DEFINITION DES ACTES DE COMMERCE L’article 2 du Code de Commerce précise : «La loi répute actes de commerce : – Tout achat de denrées et marchandises pour les revendre ... – Toute entreprise de manufactures, de commissions, de transport par terre ou par eau; – Toute entreprise de fournitures, d’agences, bureaux d’affaires, établissements de ventes à l’encan, de spectacles publics ; – Toute opération de change, banque et courtage ; – Toutes obligations entre négociants, marchands, et banquiers». L’article 3 ajoute : «la loi répute pareillement actes de commerce : ....toutes assurances et autres contrats concernant le commerce de mer.......».

24. CONCLUSION L’application stricte de l’article 1er de la loi comptable amène à inclure parmi les personnes assujetties aux prescriptions de cette loi toutes les Entreprises, Etablissements, Organismes, Offices et autres entités installées au Maroc et poursuivant une activité de nature : – – – – –

commerciale, industrielle, de services, d’assurance, de change, de banque et de courtage.

Toutes ces entreprises doivent donc normalement, à partir du 1/1/1994, (1) tenir leur comptabilité dans le respect des prescriptions de la loi et des tableaux y annexés, en vue de présenter aux tiers des états de synthèse annuels qui donnent une image fidèle des actifs et passifs ainsi que de leur situation financière et de leur résultats. Cependant, à notre avis, en attendant l'élaboration de leurs plans comptables spécifiques, en vertu de l'article 19 de la loi (voir n° 46 et suivants) , les institutions financières, les associations, les établissements publics à caractère administratif, peuvent déroger aux prescriptions qui traitent du cadre comptable et des états de synthèse, préconisées en fait par la loi pour les entreprises et entités de nature commerciale et industrielle. (voir n°52).

31.

HISTORIQUE

32.

PORTEE DU CONCEPT ET EXEMPLES D'APPLICATION

33.

L’IMAGE FIDELE ET L’ETIC

34. L’IMAGE L’APPARENCE 35.

FIDELE

ET

LA

PREEMINENCE

DE

LA

REALITE

SUR

L’IMAGE FIDELE ET LES PRINCIPES COMPTABLES

31. HISTORIQUE Selon la loi comptable, tout le dispositif de normalisation préconisé (articles 1 à 22) vise à établir des états de synthèse annuels qui «doivent donner une image fidèle des actifs et passifs ainsi que de la situation financière et des résultats de l’entreprise» (article 11 alinéa 1) Le concept d’image fidèle, s’il est ainsi introduit pour la première fois dans la législation marocaine, est par contre très largement répandu au plan international : En Grande Bretagne,



D’abord en 1844, le Joint Stock Compagnies Act exigeait des firmes: «Un bilan complet et fidèle indiquant la situation réelle des actifs et passifs et une vue claire des profits et pertes de la période».



Ensuite en 1867, le Railways Compagnies Act attendait des états de synthèse annuels qu’ils traduisent «l’état complet et véritable de la situation financière de la firme».

 De même en 1879, le Compagnies Act exigeait des auditeurs de dire si le bilan était «complet et fidèle et établi correctement de sorte qu’il donne une image véritable et correcte des transactions de la firme telles qu’elles ressortent de ses livres».

 Enfin en 1948, l’article 149 du Compagnies Act stipule que «le bilan et le compte de profits et pertes doivent donner une image fidèle de la situation et des résultats de la firme, à la fin de chaque exercice».

Aux Etats Unis,

 L’évolution dans ce pays a été globalement comparable à celle du droit anglais, mais la pratique Américaine de l’audit fait explicitement référence au rôle des principes comptables dans l’obtention de l’image fidèle:

3

l’auditeur Américain conclut toujours ainsi : «les états financiers présentent (avec ou sans réserve, ou ne présentent pas) fidèlement la situation financière de la société et le résultat de ses opérations en conformité avec les principes comptables généralement admis, appliqués de manière constante durant l’exercice». Dans les pays de l'Union Européenne,

 Le concept de l’image fidèle est apparu pour la première fois dans ces pays (autres que la Grande Bretagne) à travers la 4ème directive européenne établie par la Commission des communautés Européennes le 15/7/1978.

 Pratiquement tous les pays membres ont désormais adapté leurs législations propres en introduisant cette notion en tant que finalité des états de synthèse annuels des sociétés :

3

En Allemagne, la nouvelle rédaction prévoit que : «compte tenu des principes de comptabilité régulière, les documents comptables annuels doivent donner une image fidèle du patrimoine, des résultats et de la situation financière de la société».

3

En France, l’article 9 alinéa 4 du Code de Commerce stipule que «les comptes annuels doivent être réguliers, sincères et donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entreprise».

32. PORTEE DU CONCEPT La loi marocaine a adopté le concept d’image fidèle à la place de la notion plus classique de régularité et de sincérité. Ce choix, fait à bon escient, repose sur trois éléments fondamentaux: 1-

Pratiquement toutes les législations avancées dans le domaine font désormais référence, non plus uniquement à des notions de régularité et de sincérité, mais requièrent que les comptes, au delà de la soumission à ces deux règles, doivent en outre, inclure toute information ou adaptation spécifique, afin de refléter de la

manière la plus fidèle possible, la situation financière réelle, le patrimoine et les résultats de l’entreprise à la fin de chaque exercice.

La normalisation marocaine se devait par conséquent de s’aligner sur cette position avancée, afin de permettre à l'information financière d’être en harmonie avec les dispositions de la CEE à laquelle le Maroc a été officiellement candidat, et avec laquelle il prépare actuellement un accord de libre échange. 2-

Dans l’esprit de la loi, l’application des prescriptions contenues dans ses articles 1 à 22 doit permettre aux états de synthèse qui en sont issus, de répondre normalement à l’objectif d’image fidèle.

Néanmoins, lorsque le chef d’entreprise juge que ce n’est pas le cas sur un exercice particulier, ces mêmes dispositions prévoient que : ..«lorsque l’application d’une prescription comptable ne suffit pas pour donner l’image fidèle ... des informations complémentaires doivent être données» (article 11 alinéa 3) ..et «Si, en raison de situations spécifiques à l’entreprise, l’application d’une prescription comptable de la présente loi ne permet pas de donner une image fidèle de l’actif et du passif, de la situation financière ou des résultats, il peut y être dérogé ;...» (article 19) Ainsi le concept d’image fidèle n’est pas défini de manière explicite par la loi, mais sa compréhension résulte de ce qu’il est placé en tant qu’objectif que l’on atteint normalement par l’application des prescriptions de la loi de manière :

3

Régulière : en se conformant à ses prescriptions

3

Sincère : en les appliquant de bonne foi, en fonction de la réalité et de l’importance des opérations, événements et situations de l’entreprise. Par conséquent, n’étant pas une notion bien définie par le Droit, l’interprétation du concept d’image fidèle est essentiellement issue de la pratique des entreprises et de la doctrine professionnelle (voir n° 47 et suivants). 3-

La loi a voulu par là même responsabiliser d’avantage le chef d’entreprise ainsi que tous ceux qui interviennent avec lui dans la tenue des comptabilités (article 1, alinéa 1, et article 24) en leur demandant de produire des états de synthèse qui donnent une représentation fidèle de la réalité de l’entreprise, et non pas seulement qu'ils soient réguliers en la forme.

Pour bien décrire la recherche de l’objectif d’image fidèle, il est utile de donner la méthodologie de cette démarche :

 L’objectif de l'entreprise est de «produire» une image apte à «refléter» au public, l'état de son patrimoine et de ses résultats. Cette image doit par

conséquent être fidèle par rapport à sa source et être ainsi la plus conforme à la réalité de l’entreprise.

 L’établissement de cette «image» est normalement obtenue par l’application régulière des prescriptions de la loi. Mais, la seule régularité des comptes obtenue par le respect de ces prescriptions peut, dans certains cas exceptionnels, conduire à donner de la situation de l’entreprise une vision qui ne correspond pas à sa réalité propre (3).

 Lorsque c’est le cas, la loi offre au rédacteur des états de synthèse deux solutions qu’il peut utiliser, sous sa responsabilité, pour obtenir une image plus fidèle de la situation de l’entreprise (voir n° 49 à 53) :

3

d’abord, apporter des informations complémentaires, au delà de celles qui sont légalement demandées, pour mieux éclairer le lecteur sur certaines décisions comptables prises ;

3

et si cela n’est pas suffisant, déroger à la ou les dispositions légales, dont la stricte application ne permet pas d’obtenir une image fidèle. Par conséquent, le rédacteur des états de synthèse doit éviter deux écueils:

3

un respect démesuré des principes comptables qui conduirait à une application aveugle de règles mal adaptées à des cas particuliers d’entreprises.

3

un grand laxisme dans les possibilités de dérogations qui favoriserait des abus et rendrait les comparaisons difficiles. Le tableau ci-après permet de schématiser l'approche du chef d'entreprise dans sa recherche de l'image fidèle, en faisant la liaison entre les attitudes d'esprit qu'il doit avoir à chaque étape et les actions correspondantes qu'il doit effectuer pour atteindre son objectif.

3

Compte tenu de la connaissance intime qu'en a le chef de l'entreprise.

TABLEAU : 2 SCHEMA DE RECHERCHE DE L'OBJECTIF D'UNE IMAGE FIDELE ATTITUDES

ACTIONS

RESPECT

DES LOIS DES REGLEMENTS COMPTABLES ⇓ DE LA JURISPRUDENCE

SINCERITE DANS

APPLICATION DES METHODES PREVUES POUR L'ENREGIST-REMENT, L'EVALUATION ET LA (1) PRESENTATION DES OPERATIONS AUX ETATS (2)

APPLICATION DE BONNE FOI DE CES METHODES

:

(4)

L'EXHAUSTIVITE DES ENREGISTREMENTS L'EVALUATION DES OPERATIONS ⇓ LA PRESENTATION AUX ETATS DE SYNTHESE

(3)

LA COMPTABILITE OBTENUE EST REGULIERE ET

(6) (5)

RECHERCHE DE L'IMAGE FIDELE : OBTIENT-ON UNE IMAGE FIDELE DU PATRIMOINE, DE LA SITUATION FINANCIERE ET DES

OUI (6)

NON (6) bis O UI

L'IMAGE FIDELE PEUT-ELLE ETRE OBTENUE EN DONNANT DES INFORMATIONS COMPLEMENTAIRES A

7)

IDENTIFICATION INTRODUIRE LA OU LES DEROGATIONS AUX METHODES PREVUES POUR OBTENIR UNE IMAGE FIDELE, AVEC MENTION A L'ETIC :

PRESENTATION AUX TIERS

(

Les choix laissés au chef d'entreprise pour refléter une image fidèle de la situation réelle du patrimoine et des résultats de celle-ci peuvent être illustrés par les exemples suivants : 1/ Exemples de compléments d'informations nécessaires pour éclairer le lecteur sur certaines décisions comptables importantes prises à la clôture:



Dans le cadre d'une décision de restructuration prise en fin d'année, une entreprise a constitué une provision "d'un montant très significatif" pour faire face aux coûts futurs liés à cette restructuration. Elle décide de donner un complément d'information justifiant la nécessité de la restructuration, la mesure de son impact financier futur et la base de calcul de la provision constituée.



Une entreprise vient de rompre un contrat avec son fournisseur d'une usine clé-enmain, au motif qu'elle refuse la réception mécanique pour des défauts que l'ensemblier ne veut pas reconnaître. A titre de prudence, elle constitue une provision pour faire face aux conséquences financières éventuelles dans le cas où l'arbitrage qu'elle a demandée n'est pas en sa faveur.

2/ Exemples de dérogation aux prescriptions de la loi



Compte tenu (1) de l'importance des immobilisations acquises par crédit-bail dans le patrimoine d'une entreprise (2) du fait que ces acquisitions sont réalisées au moyen de contrats avec option ferme d'achat à la fin du crédit (3) de la nature spécifique des immobilisations et de l'inexistence d'un marché d'occasion les concernant, une entreprise peut décider par dérogation aux prescriptions de la loi, de comptabiliser ces biens en actif immobilisé amortissable, d'inscrire en dettes de financement la valeur initiale du contrat et de retraiter la redevance de crédit-bail, partie en remboursement de dettes, et partie en frais financiers.



Une entreprise a contracté un crédit de financement de ses immobilisations en $ USA sur cinq ans, pour fabriquer des produits exclusivement vendus sur le marché américain dans le cadre d'un contrat ferme sur la même période. A la fin de chaque exercice, elle se limite, par dérogation au principe de prudence, à provisionner uniquement les pertes de change liées aux échéances du crédit à moins d'un an.

Dans ces deux types de situations, l'ETIC joue un rôle essentiel pour informer correctement le lecteur sur la nature et l'impact des dérogations prises par le chef d'entreprises (voir n° 50 à 53).

33 L’IMAGE FIDELE ET L’ETAT DES INFORMATIONS COMPLEMENTAIRES (ETIC) Le rôle de l’ETIC (4) consiste précisément à : 1-

éclairer les conditions dans lesquelles les comptes ont été arrêtés;

2-

préciser les modalités retenues par l’entreprise dans l’application de certaines prescriptions de la loi (évaluation des transactions) ;

3-

et donner les détails les plus significatifs sur le contenu des postes de l’actif, du passif et du compte de produits et de charges.

Ainsi comme on vient de le voir (voir n° 46 et suivants), la loi établit une relation étroite entre l’image fidèle et la quantité d’informations émises par l’entreprise. Le rôle de l’ETIC est précisément de compléter les comptes proprement dits par toute indication de nature à éclairer le lecteur sur la situation réelle de l’entreprise, en tenant comptes des règles d'évaluation et de présentation adoptées. Cet objectif d’information économique et financière implique que l’ETIC présente tout élément susceptible de compléter l’information donnée au bilan, au CPC, à l’ESG et au tableau de financement. De fait, l’article 10 qui définit la fonction d’information de chaque état de synthèse, précise dans son alinéa 5 que «l’état des informations complémentaires complète et commente l’information donnée par le bilan, le compte de produits et charges, l’état des soldes de gestion et le tableau de financement». 33.1 UNE IMAGE FIDELE COMPLEMENTAIRES

GRACE

A

DE

NOUVELLES

INFORMATIONS

L’article 11 alinéa 3 prévoit que «lorsque l’application d’une prescription comptable ne suffit pas à donner l’image fidèle, des informations complémentaires doivent être données».

4

1 voir présentation détaillée aux n° 160 et suivants

Cet article ne le précise pas, mais les informations complémentaires que le rédacteur des comptes juge nécessaire d’ajouter pour donner une image fidèle, doivent être insérées dans l’ETIC. Les situations qui peuvent être complémentaires sont diverses.

à

l’origine

de

ce

besoin

d’informations

Il peut s’agir par exemple :

 d’événements liés à la constatation de provisions pour pertes et charges (pertes de changes potentielles, incertitudes sur le sort de certaines transactions en cours ...)

 d’opérations constituant des profits ou pertes non courants, qui du fait de ce caractère et de leur importance sur les comptes de l’exercice, nécessiteraient un complément d’information (sur leur origine, les modalités de leur détermination ...)

 de livraisons d’immobilisations à soi-même dans le cadre d’un programme particulier à expliciter nécessairement.

 d’opérations liées à un financement exceptionnel de l’entreprise et qui engendre une modification très significative dans sa structure financière. 33.2 UNE IMAGE FIDELE GRACE A DES DEROGATIONS Dans des situations spécifiques, l’article 19 de la loi ouvre à l’entreprise la possibilité de déroger à l’application d’une prescription comptable, lorsque cette dérogation est de nature à permettre aux états de synthèse de donner une meilleure image fidèle de la situation de l’entreprise. Lorsque cette faculté est exercée par l’entreprise, «cette dérogation est mentionnée à l’état des informations complémentaires et dûment motivée, avec l’indication de son influence sur l’actif, le passif, la situation financière et les résultats de l’entreprise». Quand peut-il s’agir d’une situation spécifique ? Jusque là, l’interprétation des situations spécifiques n’a pas été très abondante dans la pratique européenne du fait d’une position très restrictive à ce sujet : Est considérée comme situation spécifique pouvant ouvrir la possibilité à une dérogation, celle issue d’un :

(1)(1)(1)(1)-

Evénement exceptionnel, Non répétitif Spécifique à l’entreprise Et dont le traitement n’a pas été prévu par le législateur.

Ainsi, d’après cette doctrine très restrictive, toute situation spécifique à une entreprise ayant un caractère permanent en raison de son secteur d’activité ne pourrait donner lieu à une dérogation. L'application de cette position dans le contexte marocain serait discutable au moins pour deux raisons :

ν L’article 19 de la loi ouvre la possibilité de dérogation, du seul fait de l'existence de toute situation spécifique, qu’elle soit de caractère permanent ou ponctuel, pourvu que la dérogation puisse amener effectivement les états de synthèse à donner l’image la plus fidèle possible. ν Notre Conseil National de la Comptabilité, étant de création toute récente, n’a pas encore été en mesure de proposer des réglementations particulières qui répondent à des situations spécifiques de caractère permanent liées à la nature de certains secteurs d’activité. C’est pourquoi, il nous parait indiqué de nous éloigner de l’interprétation européenne à ce sujet et d’admettre toute dérogation justifiée et estimée nécessaire par le chef d’entreprise, sous sa responsabilité, à condition qu’il se conforme aux dispositions de l’article 19 de la loi et qu'il l’applique de manière constante d’un exercice à l’autre.

34. L’IMAGE FIDELE ET LA PREEMINENCE DE LA REALITE SUR L’APPARENCE Selon l’IAS 1 «les opérations et autres événements de la vie de l’entreprise doivent être enregistrés et présentés conformément à leur nature et à la réalité financière sans s’en tenir uniquement à l’apparence juridique». Cette règle, érigée en principe fondamental dans les pays anglo-saxons, privilégie la réalité économique des opérations et contrats sur leur apparence juridique. Ainsi, par exemple les opérations de Crédit-bail d’une certaine importance sont comptabilisées comme des achats à crédit et non comme des locations.

Cependant, la 4ème directive européenne, comme la loi comptable marocaine, n’ont pas retenu ce principe. Il n’en demeure pas moins vrai que, contrairement à l’attitude restrictive préconisée par la doctrine européenne, les dispositions de l’article 19 de la loi comptable marocaine pourraient permettre à une entreprise de déroger à la présentation de certains contrats de crédit-bail en tant que location, mais comme achat à crédit ( 5), dans le cas extrême où du fait de l’importance déterminante de ce mode de financement sur la situation patrimoniale de l’entreprise, cette présentation est effectivement de nature à permettre aux états financiers de refléter plus fidèlement la situation financière et les résultats réels de l’entreprise.

35. L’IMAGE COMPTABLES

FIDELE

ET

LES

PRINCIPES

L’établissement d’états de synthèse donnant une image jugée à priori fidèle par tout utilisateur, n’est possible que si l’entreprise devait appliquer des concepts et des méthodes préalablement définis et publiquement acceptés. L’utilité de la définition écrite des concepts et méthodes à la base de tout système comptable a été mise en évidence, pour la première fois, par la première norme IASC entrée en application au 1/1/1975. Elle a ensuite fait l’objet de débats approfondis au sein des pays de la C.E.E. pendant les années 80. l’Ordre Français des Experts Comptables a notamment précisé que «chercher ... à définir un ensemble de principes et de conventions cohérents entre eux c’est, du même coup, tenter de protéger les intérêts des utilisateurs des comptes annuels... Ainsi, reconnaît-on mieux la nécessité de préciser les règles du jeu, pour que les destinataires de ces comptes comprennent le message qu’à travers eux veulent leur transmettre les dirigeants des entreprises» (6).

5 6

Essentiellement dans le cas de contrats avec option ferme d'achat OECCA - Actes du 36ème Congrès National français

Il est donc certain que la formulation cohérente de conventions de base issues de la pratique (méthode inductive), a finalement constitué le point de départ pour l’élaboration d’un modèle comptable, admis au préalable par les différents partenaires économiques, comme apte à refléter normalement l’image fidèle de l’entreprise (méthode déductive). (voir n° 36 et suivants). C’est dans cet esprit que la loi marocaine, dans sa définition du modèle comptable national, a précisé les principes comptables qu’elle retient comme fondamentaux, et sur la base desquels les états de synthèse d’une entreprise sont aptes à «donner une image fidèle de son patrimoine, de sa situation financière et de ses résultats». Ces principes (voir n°56 et suivants) constituent des règles générales d’une importance essentielle, desquelles découlent normalement des règles et modalités d’application qui assurent aux états de synthèse une représentation fidèle de la réalité économique de l’entreprise.

41.

DES PRINCIPES AU DISPOSITIF COMPTABLE

42.

PRINCIPE DE CONTINUITE D’EXPLOITATION

43.

PRINCIPE DE LA PERMANENCE DES METHODES

44.

PRINCIPE DU COÛT HISTORIQUE

45.

PRINCIPE DE SPECIALISATION DES EXERCICES

46.

PRINCIPE DE PRUDENCE

47.

PRINCIPE DE CLARTE

48.

PRINCIPE DE L’IMPORTANCE SIGNIFICATIVE

41. DES PRINCIPES AU DISPOSITIF COMPTABLE La loi a retenu sept principes comptables fondamentaux dont l’application normale par l’entreprise amène celle-ci à obtenir des états de synthèse qui donnent une image fidèle de son patrimoine, de sa situation financière et de ses résultats. Cette application passe par le respect du dispositif de fond et de forme préconisé par la loi et qui matérialise les règles et modalités de mise en oeuvre des principes comptables : Dispositif de forme 

une organisation comptable minimum obligatoire (voir n° 83 à 96)  une nomenclature rigoureuse des comptes ( voir n° 97 à107)

Dispositif de fond  

des méthodes d’évaluation très précises (voir n°108 à 119) et une forme d'états de synthèse à contenu normalisé (voir n° 120 à 163)

La présente section traite de l’exposé des principes comptables fondamentaux retenus et de leur influence sur la recherche de l’image fidèle. Les quatre sections suivantes analyseront le détail les différentes composantes du dispositif d’application de ces principes.

56

42. PRINCIPE DE CONTINUITE D’EXPLOITATION C’est la convention par laquelle l’entreprise, en l’absence d’indication expresse, est censée avoir établi ses comptes annuels sans l’intention ou l’obligation de se mettre en liquidation ou de réduire sensiblement l’étendue de ses activités. C’est un principe consacré par l’article 20 de la loi qui énonce : «lorsque les conditions d’une cessation d’activité totale ou partielle sont réunies, l’assujetti peut établir ses états de synthèse selon des méthodes différentes de celles prescrites par la présente loi. Dans de tels cas, il doit indiquer dans l’état des informations complémentaires les méthodes qu’il a retenues». C’est un principe de base d’une importance capitale, car il conditionne l’application des autres conventions comptables telles qu’elles devraient être habituellement respectées par l’entreprise. En effet, la vie d’une entreprise est censée continuer dans le temps. Ainsi les états financiers arrêtés à chaque période de douze mois (7) sont supposés exprimer une situation donnée à la date de chaque arrêté, avec la perspective que l’entreprise continuera de fonctionner sans réduction sensible de ses activités et de son rythme de production. Dans ce contexte, le patrimoine de l’entreprise est évalué en fin d’exercice selon des modalités normales. Ainsi, chaque fois que la continuité d’exploitation de l’entreprise est maintenue, les états de synthèse sont établis sans apporter de modifications à l’application des principes comptables antérieurement fixés, et sans prendre en compte toutes les conséquences financières qui découleraient d’une cessation totale ou partielle d’activité. Mais dans le cas où, à l’occasion d’un arrêté, il s’avère que l’entreprise est en voie de cesser partiellement ou totalement ses activités, le patrimoine doit être évalué en tenant compte de cette perspective, dans le respect du principe de prudence. Ainsi, à partir du moment où les critères d’appréciation de la cessation d’activité sont réunis, l’hypothèse de base est inversée et les principes relatifs à la permanence des méthodes, à la spécialisation des exercices et aux coûts historiques doivent être abandonnés, ce qui conduit à appliquer aux éléments d’actif et de passif concernés des valeurs liquidatives. L’application correcte de ce principe permet donc d’informer les dirigeants et actionnaires sur la situation réelle de leur entreprise, et d’alerter leurs partenaires 7

Article 7 de la loi comptable

(banquiers, clients, fournisseurs, salariés) sur les risques qu’ils prennent en continuant leurs relations avec l’entité. Au niveau international, l’énoncé de ce principe dans la 4ème directive européenne a été ainsi libellé : "la société est présumée continuer ses activités (article 1-1-a)". Le même principe a été consacré par l'IASC dans sa norme n° 1 : «l’entreprise est normalement considérée, comme étant en activité, c’est à dire comme devant fonctionner dans un avenir prévisible. Il est admis que l’entreprise n’a ni l’intention ni l’obligation de se mettre en liquidation ou de réduire sensiblement l’étendue de ses activités». L’adoption de ce principe par la loi marocaine ne pose aucun problème nouveau : Mais son application, claire et permanente dans le cadre de la loi, obligera les entreprises à rechercher son respect dès que la continuité de l’exploitation totale ou partielle ne peut plus être assurée, étant entendu que l’application de ce principe s’étend désormais même à tout élément isolé d’actif immobilisé dont l’utilisation doit être définitivement abandonnée. Les critères d’appréciation du risque de non continuité admis au plan international sont de deux ordres :  Une non-continuité issue d’une décision formelle des organes de la société :

   

abandon d’une chaîne ou unité de fabrication fermeture d’un établissement, d’un centre opérationnel ... retrait d’une installation ... dissolution de la société ...

 Une non-continuité qui découle d’événements pou situations imposant à court terme une cessation partielle ou totale d’activité ; ces évènements sont en général de deux types : Une situation financière gravement compromise : lorsqu’un déséquilibre financier entraîne l’entreprise dans une situation de cessation de paiement, sa continuité d’exploitation est compromise. L’origine de cet événement peut provenir de l’un des cas suivants:

• • •

situation nette négative ; fonds de roulement négatif, insuffisant ou se détériorant nettement ; situation de trésorerie négative ou s’aggravant de telle sorte qu’elle nécessite des demandes de report d’échéances, et à terme, conduira à l’impossibilité de régler les créanciers ;

•

impossibilité de renouveler les crédits indispensables à leur échéance ou d’obtenir les financements supplémentaires nécessaires ; • demande par les tiers de sûretés exorbitantes ; • recherche de sources de financement excessivement onéreuses ; • crédit fournisseur inférieur aux normes ou nul (paiement comptant) ; • déconfiture d’un débiteur important ; • absorption d’une filiale en difficulté qui entraîne des répercussions négatives sur la trésorerie de l’absorbante ;

•

cautions démesurées données à des filiales elles-mêmes en difficulté prononcée ; • décision de la société-mère de supprimer son soutien qui était irremplaçable. L’exploitation normale devient gravement perturbée à cause de l’un ou de plusieurs faits du genre suivant:

•

perte de marchés importants, affaiblissement du carnet de commandes en deçà du seuil de rentabilité ; • disparition de sources importantes de revenus, directement ou par le biais de filiales ; • sous-activité notable et continue dans certains secteurs de l’entreprise ; • niveau des stocks très éloigné de la norme ; • impossibilité de développer les innovations majeures de la branche d’activité ; • pertes de licences ou de brevets, fin d’un contrat de franchise, non renouvellement de concessions ou de régies ; • rupture d’approvisionnements en matières premières essentielles; • conflits sociaux graves et répétés ; • destruction de l’outil de production ; • changements de lois ou projets de lois défavorables ; • conflits graves chez des clients ou des fournisseurs importants ou difficultés politiques sérieuses dans leur pays ; • conséquences de procédures judiciaires en cours ou d’expropriations : • inexécution par des tiers ou par l’entreprise, de conventions essentielles (franchise, distribution, sous- traitante, ...) ; • dépendance significative à l’égard du succès d’un projet ; • catastrophes naturelles dans l’entreprise ou chez un tiers. • etc,...

43. LA PERMANENCE DES METHODES

C’est la convention par laquelle l’entreprise, en l’absence d’indication expresse, est censée avoir établi ses comptes annuels dans le respect des mêmes règles d’évaluation et de présentation que les exercices précédents. Dans le cas inverse, et lorsque les circonstances l’exigent (8), les comptes annuels sont présentés dans la forme nouvelle avec l’indication dans l’ETIC de la justification et la mesure de l’incidence des changements opérés (Cf. n° 161).

L’importance de ce principe réside dans l’intérêt qui s’attache à disposer d’informations financières comparables d’un exercice à l’autre, et d’une entreprise à l’autre. Mais c’est aussi l’intérêt d’avertir l’utilisateur d’un changement intervenu dans les méthodes et de ses conséquences sur les comptes annuels concernés. Cet apport permet de réaliser un net progrès par rapport à la situation actuelle, où, lorsque les méthodes d’évaluation et de présentation sont modifiées, aucune information n’est donnée aux actionnaires et aux tiers. Ainsi, la loi a explicitement prévu dans son article 13: «la présentation des états de synthèse comme les modalités d’évaluation retenues ne peuvent être modifiées d’un exercice à l’autre. Si des modifications interviennent, elles sont décrites et justifiées dans l’état des informations complémentaires». Cet article est en parfaite harmonie avec les dispositions de : l’article 7 (b) de l’IAS n° 1 «les méthodes comptables sont supposées constantes d’un exercice à l’autre». 

l’article 31-1b de la 4ème directive européenne «les modes d’évaluation ne peuvent pas être modifiés d’un exercice à l’autre». 

Ainsi, lorsque plusieurs modalités d’évaluation s’offrent à l’entreprise, celle-ci doit choisir et, sauf exception justifiée, maintenir la modalité qui lui parait la plus adaptée à ses conditions spécifiques d’exploitation. Il peut s’agir à titre d’exemple des choix possibles suivants :  application de la méthode d’avancement ou celle d’achèvement des travaux, ou de la constatation du bénéfice partiel. non-continuité d’exploitation, changement dans les méthodes de stockage,de suivi des coûts, etc 8

 évaluation des sorties de stock au coût moyen pondéré ou, premier entré premier sorti,  application de l’amortissement linéaire ou selon d’autres modalités spécifiques à l’entreprise.  inscription ou non de certaines charges en frais d’établissement pour être étalées sur plusieurs exercices. 

constatation partielle de la perte potentielle de change....

44. LE COUT HISTORIQUE C’est la convention par laquelle l’entreprise comptabilise toutes ses opérations actives et passives en unités monétaires courantes exprimant, au moment de leur entrée en patrimoine, soit le coût d’acquisition pour les biens acquis à titre onéreux, soit le coût de production pour les biens créés par l’entreprise, soit la valeur actuelle pour les biens reçus gratuitement. Cette valeur d’entrée reste inchangée quelle que soit l’évolution ultérieure du pouvoir d’achat de la monnaie ; les risques de dépréciation devant être couverts par la constitution de provisions correspondantes. Deux exceptions à ce principe : les créances et dettes en monnaies étrangères doivent être réévaluées à la date de clôture ; les «écarts de conversion» constatés entre leur valeur d’entrée et celle de fin d’exercice sont portés à des comptes spécifiques actif ou passif à titre de contre- partie. Ces écarts sont extournés au début de l’exercice suivant. 

les immobilisations corporelles et financières peuvent être réévaluées dans le cadre des nouvelles dispositions légales (article 14, alinéa 10 de la loi comptable). 

L’intérêt du principe d’évaluation au coût historique réside dans la commodité de son application qui lui confère une simplicité le mettant au rang des principes universels communément admis au plan international. Cette force repose sur l’objectivité théorique qui se retrouve dans le mode de détermination du «coût déboursé» par l’entreprise. «Cette objectivité lui confère une grande sécurité, puisqu’elle découle d’une réalité aisément justifiable excluant des estimations toujours contestables»(9) 9

Actes 36ème Congrès OECCA - P 41

Il est certain que ce principe présente l’inconvénient d’obliger les entreprises à additionner des unités monétaires de valeur différente dans le temps, et de fausser ainsi l’évaluation de leur patrimoine et la réalité de leurs résultats. Mais, malgré tout, les recherches actuellement en cours sur de nouvelles méthodes d’évaluation n’ont pas encore abouti à des règles de caractère permanent et universellement admises. Force alors est de constater que le principe du coût historique, quoique contesté au plan théorique, restera pendant longtemps encore en application, puisqu'il offre à la fois la sécurité, et la simplicité dans son utilisation. C’est pour cette raison que : 

L’article 14 de la loi comptable a retenu les dispositions ci-après :

«A leur date d’entrée dans l’entreprise, les biens acquis à titre onéreux sont enregistrés à leur coût d’acquisition, les biens acquis à titre gratuit à leur valeur actuelle et les biens produits à leur coût de production. A leur date d’entrée dans l’entreprise, les titres acquis à titre onéreux ont enregistrés à leur prix d’achat. A leur date d’entrée dans l’entreprise, les créances, les dettes et disponibilités sont inscrites en comptabilité pour leur montant nominal. Les créances, dettes et disponibilités libellées en monnaie étrangère sont converties en monnaie nationale à leur date d’entrée. 

Les biens fongibles sont évalués soit à leur coût moyen d’acquisition ou de production, soit en considérant que le premier sorti est le premier entré. 

S’il est procédé à une réévaluation de l’ensemble des immobilisations corporelles et financières, l’écart de réévaluation entre la valeur actuelle et la valeur comptable nette ne peut être utilisé à compenser les pertes; il est inscrit distinctement au passif du bilan».

45. LA SPECIALISATION DES EXERCICES C’est la convention par laquelle l’entreprise est amenée, pour des raisons économiques, juridiques et fiscales, à découper son activité en «exercices comptables», et à calculer le résultat de chaque exercice en imputant à chacun d’eux les produits et les profits acquis qui s’y rattachent, ainsi que les charges et les pertes correspondantes. De ce fait, toute charge (ou risque de charge) ainsi que tout produit acquis, relatif à un exercice mais connu entre la date de clôture et la date d’établissement des comptes doit être intégré parmi les opérations de l’exercice en cours de clôture.

Inversement, toute charge et perte comme tout produit et profit qui ne concernent pas l’exercice où ils ont été engagés ou en cours, sont inscrits aux comptes de régularisation, en attente de rattachement à leur exercice de compétence. La loi comptable consacre ce principe en énonçant «le compte de produits et de charges récapitule les produits et les charges de l’exercice, sans qu’il soit tenu compte de leur date d’encaissement ou de paiement» (article 10 alinéa 2).

«Seuls les bénéfices réalisés à la clôture d’un exercice peuvent être inscrits dans les états de synthèse. Cependant, peut également être inscrit le bénéfice réalisé sur une opération partiellement exécutée, lorsque sa durée est supérieure à un an, sa réalisation certaine et qu’il est possible d’évaluer avec une sécurité suffisante le bénéfice global de l’opération» (article 17). Enfin, l’article 16 alinéa 3 précise : «Il doit être tenu compte des risques et des charges nés au cours de l’exercice ou d’un exercice antérieur, même s’ils sont connus entre la date de clôture de l’exercice et celle de l’établissement des états de synthèse». L’adoption de ce principe conduit l’entreprise à établir une information comptable nettement plus dégagée qu’aujourd’hui de l’emprise fiscale, et ouvre ainsi la voie à la recherche de solutions pour le rattachement correct de toutes les charges et de tous les produits à leurs exercices de compétence. Les critères généraux de rattachement des opérations à leur exercice de compétence peuvent être résumés ainsi : les produits acquis pendant un exercice donné sont, dans le respect du principe de prudence (76 et suivants) à rattacher à cet exercice. 

L’application de cette règle ne présente en théorie aucune difficulté dès lors que le rattachement d’un produit à un exercice donné ne peut se faire que si le produit en question est définitivement acquis lors de cet exercice. les charges engagées lors d’un exercice sont également à rattacher à cet exercice, sauf si, compte tenu de leur nature ou de leur montant, elles procurent «un avantage économique futur», auquel cas, la partie de ces charges intéressant les exercices ultérieurs est inscrite au compte d’actif «charges à répartir sur plusieurs exercices». 

l’IASC a fourni dans norme n° 10, adoptée en avril 1989, rattachement des charges à un exercice donné :

les règles de

«94- Les charges sont prises en compte dans le compte de résultat lorsqu’une diminution d’avantages économiques futurs liée à la diminution d’un actif ou à l’augmentation d’un passif s’est produite, et qu’elle peut être mesurée de façon fiable. Ceci signifie en fait que la prise en compte des charges s’effectue en même temps que la prise en compte d’un passif supplémentaire, ou d’une diminution d’actif (..)». «95- Les charges sont prises en compte dans le compte de résultat sur la base d’une association directe entre les coûts encourus et l’obtention de produits spécifiques. Ce processus, habituellement dénommé rattachement des charges aux produits (en anglais «the matching of costs with revenues», implique la prise en compte simultanée ou combinée de produits ou de charges qui résulte directement et ensemble des mêmes transactions ou événements (...). «96- Lorsque des avantages économiques sont attendus sur plusieurs périodes comptables, et que l’association avec les produits ne peut être déterminée que de façon vague ou indirecte, les charges sont inscrites dans le compte de résultat sur la base de procédures d’allocation systématiques et rationnelles. Ce procédé est souvent nécessaire pour prendre en compte des charges associées à l’utilisation d’actifs tels que des biens immobiliers, des usines, des équipements, le fonds commercial, les brevets et les marques. Dans de tels cas, la charge est appelée amortissement. Ces procédures d’allocation ont pour but de prendre en compte les charges dans les périodes comptables où les avantages économiques qui sont associés à ces éléments sont consommés ou disparaissent.» «97- Une charge est prise en compte immédiatement dans le compte de résultat lorsque la dépense ne produit aucun avantage économique futur ou bien, lorsque, et dans la mesure où les avantages économiques futurs n’ouvrent pas droit ou cessent d’ouvrir droit à la prise en compte dans le bilan en tant qu’actif.» «98- Une charge est également prise en compte dans le compte de résultat dans les cas où une dette est encourue sans prise en compte d’un actif, par exemple, lorsqu’un passif nait de la garantie d’un produit vendu.» Cependant reste le problème du rattachement des charges connues après la date de clôture de chaque exercice et jusqu’à la date d’arrêté définitif des comptes et communément appelés : «Evénements postérieurs à la clôture de l’exercice». TROIS CAS PEUVENT SE PRODUIRE : Evénement postérieur prenant son origine d’une situation née dans l’exercice : Dès lors qu’il est connu avec certitude avant l’arrêté final des comptes, ce type d’événement postérieur, constitue en fait un complément d’information sur des

situations ou faits connus dans l’exercice, et dont la traduction est à incorporer en totalité dans les comptes de l’exercice en cours d’arrêté.

1. Immobilisations ∗ Détermination définitive du prix d’achat d’un bien réceptionné avant la clôture. ∗ Expertises, évaluations, cessions amenant à dégager une valeur inférieure à celle constatée en comptabilité. 2. Titres ∗ Eléments d’évaluation, tels que perspectives de réalisation ou de rentabilité récentes, modifications de conjoncture... 3. Stocks * Prix de vente de produits en stocks à la clôture. ∗ Information conduisant à déprécier ou modifier la dépréciation de travaux en cours. 4. Clients ∗ Révélation de la situation compromise d’un débiteur rendant la créance correspondante douteuse. ∗

Retours de marchandises livrées avant la clôture.

5. Débiteurs divers ∗ Indemnités obtenues au terme de négociations ou de dossiers en cours à la clôture. ∗

Jugement intervenu sur un litige antérieur.

Evénement non rattachable à l’exercice clos Selon la doctrine internationale «lorsqu’il n’existe pas de lien de causalité, ou lorsque celui-ci n’est pas direct et prépondérant, les incidences financières d’un événement postérieur à la date du bilan ne doivent pas être rattachées à l’exercice clos. Néanmoins, si l’événement a des incidences financières significatives et sa connaissance est nécessaire à la bonne information sur l’activité et la situation

financière de l’entreprise, il importe d’en faire mention dans l’annexe (10) (Recommandation n° 12 OECCA). L’IASC dans sa norme n° 10 précise par ailleurs : «l’information dans l’annexe doit comprendre une description de ces événements et une estimation, si possible, de leurs effets financiers afin de permettre aux utilisateurs des documents de faire des évaluations correctes et de prendre des décisions fondées». Ainsi, bien qu’ils soient normalement sans incidence sur le compte de produits et de charges, ce type d’événements doit nécessairement faire d’objet d’une information adéquate dans l’ETIC. Cependant, compte tenu de leur gravité et de leur impact déterminant sur la survie de l’entreprise «des événements survenant après la date de clôture peuvent indiquer que la continuité de tout ou partie de l’exploitation se trouve mise en question. Une détermination des résultats d’exploitation et de la situation financière après la date de clôture peut amener à se demander s’il est possible de maintenir le principe de la continuité d’exploitation dans la préparation des états financiers» (IASC - NORME N° 10)

Dans ce cas extrême, bien que l’événement postérieur à la date de clôture soit totalement indépendant d’aucune situation née dans l’exercice, il peut être envisagé, sous la responsabilité du chef d’entreprise et l’appréciation ultérieure de l’auditeur, d’arrêter les comptes de l’exercice clos en abandonnant le principe de continuité d’exploitation. Evénement postérieur à la clôture et dont le lien avec l’exercice est difficile à déterminer: C’est le cas, en particulier, des situations qui ont débuté lors d’un exercice et dont l’impact, d’une nature continue, a débordé en évoluant sur l’exercice suivant :

Situation de crise ayant débuté lors d’un exercice et donné lieu au début de l’exercice suivant à des décisions internes pour sa mise en oeuvre, de restriction, licenciement, plans sociaux, arrêts partiels d’activité.. Si de telles situations sont déjà connues et ont donné lieu lors de l’exercice clos à l’une des conséquences suivantes :

10



commencement d’exécution,



préparation de la décision officielle,

Correspondant à l'ETIC dans la loi marocaine



formulation de la décision officielle,



communication aux tiers,

il est considéré que leur impact sur la situation financière et sur les résultats de l’entreprise doit être pris en compte au niveau de l’exercice clos par voie de provision pour pertes et charges. Fluctuation de change à cheval sur deux exercices. D’une manière générale, les dettes et créances en monnaie étrangère sont converties au taux du change à la date de clôture, et les fluctuations de change après cette date restent sans incidence sur la valeur d’inventaire de ces éléments. En vertu du principe de prudence, les écarts de conversion à cette date : 

n’influencent pas le résultat lorsqu’il s’agit de profits latents.

 donnent lieu à la constitution d’une provision pour pertes et charges lorsqu’il s’agit de pertes latentes.

Toutefois deux événements postérieurs peuvent se produire et influencer le choix du taux de change à retenir pour la conversion des dettes et créances à court terme :  Dépréciation constante de la monnaie qui continue après la date de clôture : Lorsqu’il s’agit d’une créance à court terme en devise libellée dans une «monnaie fondante» ou d’une dette à court terme libellée dans une «monnaie ascendante», et qu’il est patent qu’une perte de change significative sera enregistrée lors de l’encaissement de la créance ou du paiement de la dette, il est recommandé de constater une provision pour perte de change en fonction du dernier cours connu avant l’arrêté, et non celui du jour de clôture.  Variations erratiques des taux de change à la date de clôture : Lorsqu’il apparait que :  les taux de change observés à la date de clôture conduisent à constater un écart de change brutal et momentané, du fait qu’il s’est trouvé effectivement annulé dans les premiers jours suivant la date de clôture,

 l’évolution du taux de change depuis cette annulation, a démontré qu’il s’agissait effectivement d’un phénomène isolé dans le temps et non d’une tendance durable, il convient alors de retenir des taux de change en dehors de ces variations erratiques enregistrées en fin d’exercice.

46. LE PRINCIPE DE PRUDENCE C’est la convention par laquelle les entreprises procèdent à l’appréciation des faits économiques de façon raisonnable afin d’éviter de transférer sur l’avenir les incertitudes déjà connues par elles et pouvant grever leur situation financière. L’intérêt de l’affirmation de ce principe est de mettre en évidence dans la démarche et l’esprit du concepteur des comptes, l’obligation à la fois de prendre en compte toute dépréciation d’actif ou risque de passif qui pèse sur l’entreprise, et de retarder la constatation de tout produit ou plus-value jusqu’à sa réalisation définitive. Ceci repose sur une démarche prudente selon laquelle dans l’un et l’autre cas, il s’agit d’aboutir à la détermination d’un résultat dont on a la certitude qu’il est définitivement réalisé. La loi comptable a prévu ce principe dans son article 16 ainsi libellé : «les produits ne sont pris en compte que s’ils sont définitivement acquis à l’entreprise ; les charges sont à enregistrer dès lors qu’elles sont probables. Même en cas d’absence ou d’insuffisance de bénéfice, il doit être procédé aux amortissements et provisions nécessaires. Il doit être tenu compte des risques et des charges nés au cours de l’exercice ou d’un exercice antérieur, même s’ils sont connus entre la date de clôture et celle de l’établissement des états de synthèse» (11). L’affirmation de ce principe et sa mise en oeuvre adéquate permet à l’information comptable d’être moins exagérée dans un sens ou dans l’autre, tel que c’était parfois le cas et d'éviter ainsi les imprudences comme les excès de prudence dans la détermination des résultats. Cette application ouvrira certainement la voie à une doctrine nationale en la matière, qui permettra de créer quelques repères dans la définition des dépréciations et des risques ainsi que dans leur mode d’évaluation.

11

Voir également le principe de séparation des exercices ci-dessus

Dans l’esprit de la doctrine internationale, le principe de prudence est avant tout une règle d’éthique qui conduit l’auteur des comptes à refléter au mieux la situation réelle de l’entreprise. Ainsi, bien que ce principe soit normalement de portée générale et son application ne devoir souffrir aucune exception, son respect strict peut amener parfois à des situations excessives que la doctrine cherche à atténuer au cas par cas (exemple des profits et pertes latents sur des créances et dettes libellés dans la même devise lorsqu’elles sont à des échéances rapprochées). C'est dans le même esprit que la loi marocaine a assoupli son application au regard des produits partiellement acquis dans le cas des contrats de longue durée en énonçant à l’article 17 que : «peut également être inscrit le bénéfice réalisé sur une opération partiellement exécutée, lorsque sa durée est supérieure à un an, sa réalisation certaine et qu’il est possible d’évaluer avec une sécurité suffisante le bénéfice global de l’opération».

47. LE PRINCIPE DE CLARTE Selon cette convention, l’entreprise doit procéder à l’enregistrement de ses transactions et informations dans les rubriques et sous les comptes adéquats, prévus pour chaque nature d’opérations. De même, toutes les opérations doivent être clairement définies et individualisées. Enfin, l’entreprise doit organiser sa comptabilité, enregistrer ses opérations, préparer et présenter ses états de synthèse conformément aux prescriptions de la loi qui organise le dispositif de fond et de forme des comptabilités normalisées. Ce principe est consacré par l’article 15 de la loi qui prévoit :

«les mouvements et informations doivent être inscrits dans les comptes ou postes adéquats, avec la bonne dénomination et sans compensation entre eux. Les éléments d’actif et de passif doivent être évalués séparément. Aucune compensation ne peut être opérée entre les postes d’actif et de passif ou entre les postes de produits et de charges du compte de produits et de charges. Le bilan d’ouverture d’un exercice doit être identique au bilan de clôture de l’exercice précédent».

L’application de ce principe permet de conférer à la Normalisation comptable toute sa valeur uniformisatrice, qui, seule, autorise l’obtention d’une information comptable comparable dans le temps et dans l’espace. Son adoption entraînera un effet extrêmement simplificateur dans la formation et la pratique comptable au sein des entreprises.

48. L’IMPORTANCE SIGNIFICATIVE C’est la convention par laquelle l’entreprise est autorisée, en matière d’évaluation de ses opérations comptables et de présentation de ses états de synthèse, d'user d'approximations dans la mesure où le degré d'approximation n'est pas susceptible d'influencer l'opinion que doit normalement avoir un lecteur des comptes sur le patrimoine, la situation financière et les résultats de cette entreprise. Ce principe est consacré par la loi à travers l'article 11 alinéa 2 et 3 qui stipule que les états de synthèse : «doivent comprendre autant d'informations qu'il est nécessaire pour donner une image fidèle des actifs et passifs ainsi que de la situation financière et des résultats de l'entreprise. Lorsque l'application d'une prescription comptable ne suffit pas pour donner l'image fidèle mentionnée au présent article, des informations complémentaires doivent être données.» Ce principe ne détruit pas les règles de base de la loi, à savoir : 

l'exhaustivité des enregistrements,



les équilibres comptables des flux enregistrés.

En pratique il autorise l'entreprise à :  user d'approximations dans les évaluations lorsque les écarts ne sont significatifs,

pas

 regrouper des informations sur les états de synthèse lorsque les détails par poste ne sont pas pertinents,  supprimer toute information ou groupe d'information (tableaux) demandé dans l'ETIC lorsque leur suppression ne modifie en rien l'opinion du lecteur des comptes,  compléter l'ETIC par autant d'informations qu'elle juge utile, pour refléter au mieux la situation réelle de son patrimoine et de ses résultats.

51.

OBJECTIFS

52.

SAISIE EXHAUSTIVE ET TRAITEMENT DES OPÉRATIONS COMPTABLES

53.

RÉCAPITULATION DES ENREGISTREMENTS

54.

ORGANISATION DES OPERATIONS D’INVENTAIRE

55.

GARANTIE DE TRANSPARENCE ET DE FIABILITÉ DES TRAITEMENTS COMPTABLES

56. QUALITÉ DE L’ORGANISATION COMPTABLE ET OPPOSABILITE AUX TIERS

51. OBJECTIFS Dans l’esprit du législateur marocain, l’application des principes comptables fondamentaux doit passer par la définition rigoureuse et impérative : du dispositif de fond (méthode d’évaluation et états de synthèse) qui permet d’expliciter avec détail les conséquences des principes comptables choisis au niveau de chaque élément du patrimoine, 

du dispositif de forme (Organisation et Cadre comptable) qui définit avec précision les supports nécessaires à la matérialisation de ces choix et de leur conséquences, (en particulier les principes de clarté, de séparation des exercices et d’importance significative). 

L’objectif de l’organisation comptable préconisée est donc de définir l’architecture matérielle légale (voir n° 96) apte à ; 1-

saisir et traiter tout fait, événement ou situation née dans l’exercice de manière exhaustive

2-

récapituler les résultats de ces traitements de façon claire et sans compensation entre eux organiser les opérations d’inventaire de fin d’exercice

34-

garantir la sincérité et la fiabilité de ces traitements depuis leur origine jusqu’à leur aboutissement aux états de synthèse.

52.

SAISIE EXHAUSTIVE OPERATIONS COMPTABLES

ET

TRAITEMENT

DES

L’article premier de la loi a prévu que toutes les opérations qui affectent le patrimoine d’une entreprise doivent être «enregistrées, chronologiquement, opération par opération et jour par jour». L’article 2 précise que ces enregistrements doivent être portés sous forme d’écritures sur un registre dénommé «livre-journal», de la manière suivante : «Toute écriture affecte au moins deux comptes dont l’un est débité et l’autre est crédité d’une somme identique». L’alinéa 3 du même article prévoit que les écritures du livre-journal doivent être reportées sur un grand livre : «ayant pour objet de les enregistrer selon le plan de comptes du Commerçant». Cette organisation peut être subdivisée en autant de livres-journaux et de grandslivres, «auxiliaires» que l’entreprise le juge utile en fonction de ses différentes activités, ou cycles homogènes de flux, ou entités organisationnelles, ou sur la base de tout autre découpage, à condition qu’elle opère une centralisation de ces documents auxiliaires sur le livre-journal et le grand-livre généraux une fois par mois.

53. RECAPITULATION DES ENREGISTREMENTS COMPTABLES DE FAÇON CLAIRE ET SANS COMPENSATION La loi prévoit que tout enregistrement comptable doit préciser :  «l’origine, le contenu, et l’imputation du mouvement ainsi que les références de la pièce justificative qui l’appuie».  Les opérations de même nature réalisées en un même lieu et au cours d’une même journée peuvent être récapitulées sur une pièce justificative unique.  «Les enregistrements ainsi opérés sur les journaux auxiliaires doivent être reproduits sur un grand-livre qui doit comprendre des classes de comptes de situation, des classes de comptes de gestion, et des classes de comptes spéciaux, telles qu’elles sont définies aux tableaux annexés à la présente loi». En vertu du principe de clarté consacré par l’article 15 de la loi: «les mouvements et informations doivent être inscrits dans les comptes ou postes adéquats, avec la bonne dénomination et sans compensation entre eux».

54. ORGANISATION D’INVENTAIRE

DES

OPERATIONS

DE FIN D’EXERCICE En vertu du principe de séparation des exercices, retenu par l’article 7 de la loi : «la durée de chaque exercice comptable est de douze mois. Exceptionnellement elle peut être inférieure à cette durée pour un exercice donné». En conséquence de ce principe, la loi a prévu dans son article 5 que: «les éléments actifs et passifs de l’entreprise doivent faire l’objet d’un inventaire au moins une fois par exercice, à la fin de celui-ci». Par ce dispositif, la loi consacre la règle générale de découpage de la vie de l’entreprise en périodes égales afin de lui permettre, à intervalles réguliers de douze mois, de déterminer les résultats de la gestion passée en vue de procéder le cas échéant à la répartition des bénéfices annuels. A cette fin, le législateur a mis en place :  l’obligation de l’inventaire annuel par l’entreprise de tous ses éléments actifs et passifs évalués selon la loi (voir n° 117 et suivants). Cet inventaire est transcrit sur un livre appelé livre d’inventaire.  le principe de rattachement des charges et des produits à l’exercice qui les concerne et à celui-là uniquement.(voir n° 71 et suivants)

55. GARANTIE DE TRANSPARENCE ET DE FIABILITE DES TRAITEMENTS COMPTABLES La loi a prévu une série de règles aptes à garantir la transparence et la fiabilité des enregistrements comptables, leur traitement et la présentation fidèle de leurs traductions aux états de synthèse : 1-

le livre-journal et le livre d’inventaire sont côtés et paraphés par le greffe du Tribunal de 1ère instance dont dépend l’entreprise. (article 8)

2-

ces documents doivent être établis et tenus sans blanc ni altération d’aucune sorte. (article 22, alinéa 3)

3-

les documents comptables et les pièces justificatives sont conservés pendant dix ans. (article 22, alinéa 2)

4-

les états de synthèse de fin d’année doivent être établis sur le fondement des enregistrements comptables et de l’inventaire, retracé dans le livre-journal, le grand-livre et le livre d’inventaire. (article 9)

5-

sauf circonstances exceptionnelles, les états de synthèse sont établis au plus tard trois mois après la date de clôture de l’exercice ; la date effective de leur établissement est à indiquer à l’ETIC. (article 18).

6-

les personnes assujetties dont le chiffre d’affaires annuel est supérieur à 7.500.000 DHS doivent établir un manuel décrivant l’organisation comptable de leur entreprise. (article 4)

56. LA QUALITE DE L’ORGANISATION COMPTABLE ET LES TIERS L’organisation minimum prévue par la loi a pour finalité de conférer au système d’information comptable une garantie de crédibilité et de fiabilité. Le non respect de ces dispositions expose l’entreprise, outre les conséquences qu’elle encourt au plan commercial pour une tenue irrégulière, au rejet de sa comptabilité au plan fiscal. A contrario, le respect des mesures d’organisation protège l’assujetti vis à vis de l’Administration fiscale, en conférant aux états de synthèse qui en sont issus une force probante certaine, et en mettant à la charge de l’administration la preuve de leur irrégularité éventuelle (voir n° 169). Il en est de même par rapport au commissaire des sociétés anonymes, qui en vertu de l’article 32 de la loi du 11/8/1922 doit établir un rapport sur la situation de la société, sur le bilan et les comptes présentés par les administrateurs (voir n° 168). Ainsi résumée, l’organisation comptable minima prévue par la loi peut être schématisée comme suit :

TABLEAU 3 : SCHEMA DE L'ORGANISATION COMPTABLE

Réalisation des opérations d'inventaire de fin

Evaluation à la plus faible des valeurs (d'entrée ou d'inventaire

Opération Comptable, fait, événement situation juridique, économique, social (y compris événement postérieur à la date d'arrêté)

Validation d'une pièces justificative probante (PJP)

Manuel d'organisation



Interne



Externe

Préparation de l'Ecriture comptable Livre d'inventaire côté et paraphé

Livre-journal  Côté et paraphé  Centralisé mensuellement

Enregistrement au livre-journal ou aux livres-journaux auxiliaires

Report sur le(s) Grand(s)-livre(s)

EDITION DES ETATS DE SYNTHESE

REPRODUCTION DU BILAN ET DU CPC APRES L'ARRETE

 Au moins un compte débité et un compte crédité  Origine et nature de l'opération  Référence PJP  Opération par opération  Chronologiquement jour par jour

 Conforme(s) au cadre comptable  Imputation adéquate, sans compensation

61.

OBJECTIFS

62.

CINQ CONSEQUENCES SUR LA STRUCTURE DU CADRE COMPTABLE

63.

CONTENU SYNTHETIQUE

61. OBJECTIFS Il est très rare de constater l’introduction d’un cadre comptable par l’intermédiaire d’une loi ; la mise en place d’un tel outil d’organisation des comptes relève en général d’un arrêté, tout au plus d’un décret. Pourtant, le législateur marocain a estimé que le dispositif de forme fait partie intégrante de la nouvelle normalisation comptable et doit occuper le même rang que les éléments du dispositif de fond (méthodes d’évaluation et états de synthèse). C’est dire l’aspect obligatoire et central du cadre comptable dont l’application s’impose désormais à tous les assujettis (12). De fait, l’article 2 alinéa 4 impose : «Le plan de comptes doit comprendre des classes de comptes de situation, des classes de comptes de gestion et des classes de comptes spéciaux, telles qu’elles sont définies aux tableaux annexés à la présente loi». Cette disposition a pour objectif de faire converger obligatoirement tous les types de comptes subdivisionnaires et sous-comptes en un modèle de plan comptable unique, qui permettrait une informatisation intégrale de toutes les nomenclatures, et constituer par conséquent un interface rigoureux vers les traitements de la comptabilité nationale. Ce souci répond également à un autre objectif majeur : Obtenir le passage automatique des comptes aux états de synthèse, lesquels sont eux-mêmes conçus comme une simple présentation agrégée des mouvements et soldes des comptes qui découlent à leur tour du cadre comptable. Ainsi, le législateur a codifié avec précision les différents éléments du «Chemin obligatoire» de l’élaboration comptable :

TABLEAU 4 : CHEMIN COMPTABLE Sous réserve d'adaptations que proposera le CNC au législateur (en secteurs, banques, assurances, etc..) 12

particulier pour les

FAIT, EVENEMENT, SITUATION, INVENTAIRES

(1) Evaluation selon la loi

Dérogation au principe de séparation des exercices

(7bis)

(7)

Dérogation dans les évaluations, la présentation

ECRITURES COMPTABLES

(2) TRANSCRIPTION DANS UN PLAN DE COMPTES STRICTEMENT CODIFIE

(6 bis) REGROUPEMENT DES COMPTES DANS LES ETATS DE SYNTHESE NORMALISES

NON (4)

De nouvelles informations complémentair es à l'ETIC sont-elles suffisantes ?

(5 Bis)

OUI

(6)

COMPLETER L'ETIC NON

Les états de synthèse reflètent-ils une image fidèle ?

OUI Présentation aux tiers

(5)

62. CINQ CONSEQUENCES SUR LA STRUCTURE DU CADRE COMPTABLE 1ère conséquence : Le cadre comptable est le reflet symétrique des états de synthèse. L’objectif étant d’aboutir directement aux états de synthèse à partir des comptes, sans aucun retraitement extra-comptable, le comité permanent a élaboré une architecture en arborescence qui relie directement l’événement, fait économique ou situation aux états de synthèse . Cette architecture peut être schématisée ainsi : Evénement, fait économique situation

Inscription dans au moins un compte d'emploi

Inscription dans au moins un compte d'emploi

(Actif – charges)

(Actif – charges)

Agrégation des comptes d'actif selon la distinction (1)

• • •

Agrégation des comptes de charges selon la distinction (1)

Agrégation des comptes de passif selon la distinction (1)

• • •

Actif immobilisé Actif circulant Trésorerie-Actif

• •

Charges courantes Charges non courantes

1 Ces chiffres distinctions s'appellent des "masses"

Agrégation des comptes de produits selon la distinction (1)

Passif permanent Passif circulant Trésorerie-Passif

• •

Produits courants Produits non courants

Chaque masse est elle même subdivisée en rubrique, et chaque rubrique renferme un certain nombre de postes, qui eux-mêmes regroupent un certain nombre de comptes, dits principaux selon l’architecture suivante:

TABLEAU 6 :

LIEN ENTRE LE COMPTE PRINCIPAL ET LES ÉTATS DE SYNTHÈSE

ETATS DE SYNTHESE

MASSE

RUBRIQUE

POSTE

COMPTE PRINCIPALE

Chaque compte principal peut renfermer autant de comptes divisionnaires qu’une entreprise souhaite créer pour la description complète de ses activités ; ces comptes pouvant eux-mêmes être en scindés en comptes subdivisionnaires et en souscomptes. 2ème conséquence : La numérotation des rubriques permet d’identifier celles dont les soldes viennent en sens contraire par rapport à leur masse. Il s’agit essentiellement des rubriques qui viennent en correction de la valeur d’entrée des actifs, afin de refléter aux états de synthèse la perte de substance que l’entreprise a subie :  

à titre définitif (amortissement des actifs immobilisés) de manière réversible (provision pour dépréciation d’actif)

Les rubriques qui expriment le cumul des amortissements affectant les valeurs d’entrée des biens et services immobilisés comportent le chiffre 8 en 2ème position. Les rubriques qui totalisent les provisions constituées par l’entreprise, à retrancher de la valeur des actifs concernés, comportent le chiffre 9 en 2ème position. MASSE Exemple

RUBRIQUE

Actif immobilisé

23.Immobilisations corporelles 51.Trésorerie-Actif

Trésorerie

RUBRIQUE EN SENS CONTRAIRE 28.Amortissements des immobilisations 59.Provisions pour dépréciation des comptes de trésorerie

3ème conséquence : La numérotation des comptes principaux permet d’identifier les comptes de sens contraire par rapport à leur rubrique. En effet les comptes dont l’existence au sein d’une rubrique ont pour vocation de corriger la valeur finale de celle-ci aux états de synthèse, sont nettement distingués, afin d’indiquer que leur solde vient en diminution de la rubrique à laquelle ils appartiennent. Les différents comptes de sens contraire comportent le chiffre 9 en quatrième position. Exemple MASSE 11.Financement permanent

RUBRIQUE 111.Capitaux propres 113.Capitaux propres assimilés

RUBRIQUE EN SENS CONTRAIRE 1119. Résultat net de l'exercice (perte) 1319. Subventions d'investissement inscrites au compte de produits

4ème conséquence : La numérotation différencie nettement les comptes de tiers et de régularisation selon leur position débitrice ou créditrice. Il s’agit de la numérotation de tous les comptes de tiers qui ont vocation à être normalement débiteurs (cas des clients) ou créditeurs (cas des fournisseurs) mais dont le solde en fin d’année exprime une position contraire. Il s’agit également des autres comptes de tiers qui peuvent être indifféremment débiteurs ou créditeurs, selon le résultat des opérations enregistrées dans leurs comptes durant l'exercice, ainsi que des comptes de régularisation de fin d'exercice qui sont mouvementés pour permettre le rattachement des produits et des charges à la bonne période qui les concerne. Le cadre comptable a ainsi prévu pour chaque type de tiers et de compte de régularisation une rubrique spécifique dont la numérotation est symétrique à l’actif et au passif, , sur la base du découpage suivant : TABLEAU 7: NUMEROTATION DES TIERS TYPE DE TIERS POSITION DEBITRICE POSITION CREDITRICE CHIFFRES EN DEUXIEME & TROISIEME POSITION

MASSE DE L'ACTIF CIRCULANT CHIFFRE : 3 EN PREMIERE POSITION

MASSE DU PASSIF CIRCULANT CHIFFRE : 4 EN PREMIERE POSITION

41 Fournisseurs 34 Fournisseurs 441 Fournisseurs et 1 débiteurs, avances comptes r et acomptes attachés 42 Clients 43 Personnel 44 Organismes sociaux 45 Etat 46 Associés

34 Clients & comptes 2 rattachés

442 Clients créditeurs avances et acomptes 34 Personnel débiteur 443 Personnel 3 créditeur 444 Organismes sociaux 34 Etat débiteur 5 34 Comptes 6 d'associés débiteurs

445 Etat créditeur

34 Autres débiteurs

448 Autres créditeurs

446 Comptes d'associés créditeurs

47 48 Autres

8 49 Régularisatio 34 Comptes de 449 Comptes de n 9 régularisation actif régularisation – passif

Il en est de même des comptes courants tenus avec les banquiers, qui par vocation, peuvent être indifféremment soit débiteurs, soit créditeurs. Il sont groupés selon le cas dans l’un ou l’autre poste ci-après: TRESORERIE POSITION DEBITRICE (MASSE TRESORERIE-ACTIF) 51 514 . Banques, trésorerie générale et Comptes chèques postaux courants débiteurs bancaires

En pratique

POSITION CREDITRICE (MASSE TRESORERIEPASSIF) 55 554. Banques créditeurs)

(Soldes

 chacun des comptes collectifs des clients et des fournisseurs ainsi que des comptes individuels des tiers et banquiers sera, selon son solde de fin d’exercice :

.

soit maintenu dans le poste et la rubrique dans laquelle il a été ouvert en début d’exercice si le sens de ce solde n’est pas différent de celui du compte à l’ouverture de l’exercice.

. Exemple

soit viré dans le poste et la rubrique symétrique, dans le cas où le sens du solde en fin d’exercice est l’inverse du sens du solde à l’ouverture.  A l’ouverture :

.

Le compte «Clients-Débiteurs» présentait un solde au 31/12/1993 de 1.190.000 DH.

.

l’ouverture de ce compte au 01/01/94 se fera sous le numéro comptable 3421.

.

.Au courant de l’exercice 1994, les mouvements de ventes et de règlement sont centralisés dans le compte collectif, qui ressort à fin

1994 débiteur de 8.000.000 DH. Ce solde correspond à la balance des comptes individuels clients à la même date dont:

⋅

la somme des soldes débiteurs s'élève à.....................................…………...... 9.150.000 DHS ⋅ la somme des soldes créditeurs s'élève à............................…………............. 1.150.000 DHS

A l’arrêté des comptes, il y a lieu de procéder à l’écriture suivante : 31/12/9 4 Clients débiteurs

3421 44211

1.150.00 0

Clients créditeurs Virement au passif clients créditeurs

1.150.0 00

des

Le même type d’écritures doit ainsi être constaté en fin d’exercice sur tous les comptes collectifs de tiers, des comptes courants associés et des banques dont le sens du solde a changé entre l’ouverture et la clôture. Le schéma des écritures à passer en fin d’exercice est le suivant : 1.Journal des écritures 341xx 441xx

1 Fournisseurs débiteurs Fournisseurs Virement comptes débiteurs

342xx 442xx

343xx 443xx

à

x x

l'actif des fournisseurs

2 Clients débiteurs Clients créditeurs Virement au passif des comptes clients créditeurs 3 Personnel xx débiteur Personnel créditeur

x x

x xx

x

Virement au passif des comptes du personnel créditeurs

ou 4 343xx 443xx

Personnel xx débiteur Personnel xx créditeur Virement à l'actif des comptes du personnel débiteurs

x x

Les écritures du type 3 ou 4 sont les mêmes concernant les comptes Etatdébiteur ; associés, autres débiteurs.

514xx 554xx

5 Banques, solde débiteur Banques, solde créditeur Virement comptes débiteurs

514xx 554xx

à

x x

l'actif des banques

ou 6 Banques xx solde débiteur Banques xx solde créditeur Virement au passif des comptes banques créditeurs

x x

2. Grand-livre ($ indique le sens du solde du compte avant l'opération de virement)

341

441 $ (SD)

(V)

(V) 342

442

(SC) $ (V)

(V) 343

443

(SC) $ (V)

(V) 343

443 $ (SD)

(V)

(V)

514

554 $ (SD)

(V)

(V) 514

(SC) $ (V)

554

(V)

5ème conséquence : La numérotation différencie les opérations de produits et de charges liées aux exercices antérieurs

Le compte de produits et de charges dans les nouveaux états de synthèse différencie dans une colonne spécifique, les opérations constatées par l’entreprise au titre des activités antérieures à l’exercice en cours. Cette initiative permet d’apprécier avec un maximum d’efficacité l’incidence des rattrapages de charges et de produits dans la comptabilité et une connaissance précise du résultat réellement récurrent (voir n°143). Ainsi toutes les opérations de produits et de charges rattrapées sont inscrites dans les comptes correspondant aux rubriques qui les concernent avec le chiffre 8 en 4ème position. MASSE

RUBRIQUE

COMPTESDES OPERATIONS PROPRES AUX EXERCICES ANTERIEURS

Produits

71. Produits d’exploitation

Charges

61. Charges d’exploitation

7118. Vente de marchandises des exercices antérieurs 6118. Achats revendus de marchandises des exercices antérieurs

63. CONTENU SYNTHETIQUE DU CADRE COMPTABLE En vertu de l’article 2, alinéa 4 de la loi, l’ensemble de l’activité de l’entreprise doit être retracée dans un plan de comptes, selon le schéma exposé au n° 98 ci-dessus. Ceci implique que chaque fait, opération, transaction, événement ou situation concernant la vie de l’entreprise doit trouver à s’insérer naturellement dans le cadre comptable proposé par la loi, dont le découpage a été conçu en parfaite homogénéité avec l’architecture des états de synthèse (voir n° 120 et suivants). Cette démarche est illustrée par le schéma ci-après :

TABLEAU 8 : DEMARCHE DE TRANSCRIPTION DES OPERATIONS AUX ETATS DE SYNTHESE TRANSACTION COMPTABLE

NIVEAU DE REGLEMENTATION

NIVEAU DE REGLEMENTATION

SOUS-COMPTES

6 CHIFFRES & PLUS

SUBDIVISIONS FACTULATIVES COMPTES-DIVISIONNAIRE

P.C.G.E OBLIGATOIRE (PAR LE CGNC

COMPTES PRINCIPAUX

POSTE CADRE COMPTABLE OBLIGATOIRE (PAR LA LOI)

NIVEAU DE REGLEMENTATION

5 CHIFFRES

4 CHIFFRES

3 CHIFFRES

RUBRIQUES 2 CHIFFRES

MASSE 1 CHIFFRES CLASSE

ETATS DE SYNTHESE NORMALISES

BILA N

CPC

TF

ESG

ETIC

Ainsi pour bien appréhender le contenu du cadre comptable, il est nécessaire de partir des états de synthèse : Actif, passif, compte de produits et de charges, et état des soldes de gestion, comme cela est présenté aux tableaux ci-après :

TABLEAU 9 : LE CADRE COMPTABLE DECRIVANT LE PATRIMOINE ACTIF CLASSE – MASSE 2 ACTIF IMMOBILISE

RUBRIQUE

POSTE

21

Immobilisations en non-valeurs

211 Frais préliminaires 212 Charges à répartir sur plusieurs exercices 213 Primes de remboursement des obligations

22

Immobilisation incorporelles

221 Immobilisations en recherche et développement 222 Brevets, marques, droits et valeurs similaires 223 Fonds commercial

23

Immobilisations corporelles

231 Terrains 232 Constructions 233 Installations techniques, matériel et outillage 234 Matériel de transport 235 Mobiliers, matériel de bureau et aménagements divers 238 Autres immobilisations corporelles 239 Immobilisations corporelles en cours

24/ 25

Immobilisations financières

241 Prêts immobilisés 248 Autres créances financières 251 Titres de participation 258 Autres titres immobilisés (droits de propriété)

27

Ecart de conversion– Actif

271 Diminution des créances immobilisées 272 Augmentation des dettes de financement

TABLEAU 9 : (Suite 1) CLASSE – MASSE

RUBRIQUE

POSTE

2 ACTIF IMMOBILISE

28

Amortissements des immobilisations

281 Amortissements des non valeurs Amortissements des immobilisation 282 incorporelles Amortissements des immobilisation 283 corporelles

29

Provisions pour dépréciation des immobilisations

292 Provisions pour dépréciation des immobilisations incorporelles 293 Provisions pour dépréciation des immobilisations corporelles 294 Provisions pour dépréciation des immobilisations financières

3 ACTIF CIRCULANT

31

Stocks

311 Marchandises 312 Matières et fournitures consommables 313 Produits en cours 314 Produits intermédiaires et produits résiduels 315 Produits finis

34

Créances de l'actif circulant

341 Fournisseurs débiteurs, avances et acomptes 342 Clients et comptes rattachés 343 Personnel-débiteur 345 Etat-débiteur 346 Comptes d'associés-débiteurs 348 Autres débiteurs 349 Comptes de régularisation-Actif

35

Titres et valeurs de placement

350 Titres et valeurs de placement

37

Ecart de conversionActif (Eléments circulants)

370 Ecart de conversion-Actif (Eléments circulants)

TABLEAU 9 : (Suite 2) CLASSE – MASSE

RUBRIQUE

POSTE

3 ACTIF CIRCULANT

39

Provisions pour dépréciation des comptes de l'actif circulant

391 Provisions pour dépréciation des stocks 394 Provisions pour dépréciation des créances de l'actif circulant 395 Provisions pour dépréciation des titres et valeurs de placement

5 TRESORERIE ACTIF

51

Trésorerie – Actif

511 Chèques et valeurs à encaisser 514 Banques, trésorerie générale et chèques postaux débiteurs 516 Caisses, régies d'avances et accréditifs

TABLEAU 10 : LE CADRE COMPTABLE DECRIVANT LE PATRIMOINE PASSIF CLASSE – MASSE 1 PASSIF PERMANENT

RUBRIQUE

11

Capitaux propres

POSTE

111 Capital social ou personnel 112 Primes d'émission, de fusion et d'apport 113 Ecarts de réévaluation 114 Réserve légale 115 Autres réserves 116 Report à nouveau 118 Résultats net en instances d'affectation (solde débiteur) 119 Résultat net de l'exercice

13

Capitaux propres assimilés

131 Subventions d'investissement 135 Provisions réglementées

14

Dettes de financement

141 Emprunts obligatoires 148 Autres dettes de financement

15

Provisions durables pour risques et charges

151 Provisions pour risques 155 Provisions pour charges

16

Comptes de liaison des établissements et succursales

160 Comptes de liaison des établissements et succursales

17

Ecarts de conversion– passif

171 Augmentation des créances immobilisées 172 Diminution des dettes de financement

TABLEAU 10 : (Suite 1) CLASSE – MASSE 4 PASSIF CIRUCLANT

RUBRIQUE

44

Dettes du passif circulant

POSTE

441 Fournisseurs et comptes rattachés 442 Clients créditeurs, avances et acomptes 443 Personnel – créditeur 444 Organismes sociaux 445 Etat-créditeur 446 Comptes d'associés-créditeurs 448 Autres créanciers 449 Comptes de régularisation-passif

45

Autres provisions pour risques et charges

450 Autres provisions pour risques et charges

47

Ecarts de conversionpassif (Eléments circulants)

470 Ecarts de conversion-passif (Eléments circulants)

55

Trésorerie passif

552 Crédits d'escompte 553 Crédits de trésorerie 554 Banques (soldes créditeurs)

5 TRESORERIE PASSIF

TABLEAU 11 : LE CADRE COMPTABLE DECRIVANT LES PRODUITS CLASSE – MASSE 7 PRODUITS

RUBRIQUE

71

Produits d'exploitation

POSTE

711 Ventes de marchandises 712 Ventes de biens et services produits 713 Immobilisations produites par l'entreprise pour elle-même 716 Subventions d'exploitation 718 Autres produits d'exploitation 719 Reprises d'exploitation, Transferts de charges

73

Produits financiers

732 Produits des titres de participation et des autres titres immobilisé 733 Gains de change 738 Intérêts et autres produits financiers 739 Reprises financières, Transferts de charges

75

Produits non courants

751 Produits des cessions d'immobilisations 756 Subventions d'équilibre 757 Reprises sur subventions d'investissement 758 Autres produits non courants 759 Reprises non courants, Transferts de charges

TABLEAU 12 : LE CADRE COMPTABLE DECRIVANT LES CHARGES CLASSE – MASSE 6 CHARGES

RUBRIQUE

61

Charges d'exploitation

POSTE

611

Achats revenus de marchandises

612

Achats consommés de matières et de fournitures 613/ Autres charges externes 614 616 Impôts et taxes 617 Charges de personnel 618 Autres charges d'exploitation 619 Dotations d'exploitation 63

Charges financières

631 633 638 639

Charges d'intérêts Pertes de change Autres charges financières Dotations non courantes

67

Impôts sur les résultats

670

Impôts sur les résultats

TABLEAU 13 : LE CADRE COMPTABLE DECRIVANT LA FORMATION DU RESULTAT CLASSE – MASSE 8 RESULTAT

RUBRIQUE

81

Résultat d'exploitation

POSTE

810 Résultat d'exploitation 811 Marge brute 814 Valeur ajoutée 817 Excèdent brut d'exploitation

83

Résultat financier

830 Résultat financier

84

Résultat courant

840 Résultat courant

85

Résultat non courant

850 Résultat non courant

86

Résultat avant impôts

860 Résultat avant impôts

88

Résultat après impôts

880 Résultat après impôts

71.

LE CHAMP DE L’EVALUATION

72.

LES METHODES D’EVALUATION PREVUES PAR LA LOI

71. LE CHAMP DE L’EVALUATION L’évaluation est l’opération par laquelle l’entreprise traduit en unités monétaires nationales courantes, en vue de les intégrer dans ses comptes, chaque transaction, fait, opération, événement et toute situation nouvelle qui affecte son patrimoine, sa situation financière et ses résultats. Cette évaluation s’exerce à trois moments bien distincts :



à l’entrée d’un nouveau bien à l’actif ou à la constatation d’un nouveau passif (voir n° 112 et suivants).



à l’inventaire, lorsque l’entreprise recense l’état de son patrimoine actif et passif (voir n° 114 et suivants).

 à l’arrêté des comptes, lorsqu’elle confronte, pour chaque 2lément de son

patrimoine, sa valeur d’entrée à celle qui lui a été conférée à l’inventaire, et détermine ainsi les ajustements nécessaires qu’il y a lieu, le cas échéant d’apporter à la valeur d’entrée de l’élément (voir n° 117 et suivants). La structure de ces trois moments peut ainsi être schématisée : VALEUR A L’ARRETE DES COMPTES

VALEUR A L'ENTREE

VALEUR A L'INVENTAIRE

MOMENT 1

MOMENT 2

MOMENT 3

Pendant longtemps, l’une des importantes difficultés dans la démarche de normalisation comptable au niveau international a été de faire émerger un consensus autour de la définition précise de chacune des valeurs de l’évaluation comptable, en dehors de toute influence des règlementations fiscales locales. Les travaux menés à cet égard par l’IASC ont eu l’immense mérite de clarifier la réflexion sur ce sujet et de faire apparaître les points forts de convergence au niveau international. La 4ème directive européenne a conforté cette démarche en épousant en tous points la méthodologie de détermination des valeurs comptables aux différents moments. Au Maroc, la Commission de Normalisation comptable en a fait de même en retenant la ligne directive suivante : 1. Ce sont les principes comptables fondamentaux qui déterminent les règles de base constituant les méthodes générales d’évaluation. 2. Ces méthodes générales déterminent à leur tour des modalités d’application pratiques pour la recherche de chacune des trois valeurs à appliquer à chaque type d’élément du patrimoine d’une entreprise, en fonction de: -(1) sa nature physique, -(2) son utilité pour cette entreprise, -(3) la monnaie dans laquelle il y est entré,

-(4) sa durée prévisible du séjour dans le patrimoine, -(5) et sa valeur marchande. Cette démarche peut être ainsi résumée : TABLEAU 14: DES PRINCIPES COMPTABLES AUX METHODES D'EVALUATION PRINCIPES COMPTABLES FONDAMENTAUX

CONTINUITE

COUT HISTORIQUE

PRUDENCE

D'EXPLOITATION

METHODES D'EVALUATION GENERALES A L'ENTREE, L'INVENTAIRE, A L'ARRETE

MODALITES D'APPLICATION PAR TYPE D'ELEMENT

IMMOBILISATION  INCORPORELLE  CORPORELLE  FINANCIERE

DISPONIBISION DE LA LOI COMPTABLE

DISPOSITIONS DU CGNC

CREANCES

CREANCES &

DISPONIBILITE

DETTES –

&

DISPONIBILITE

STOCKS DE BIENS & SERVICES EN DEVISES

72. LES METHODES D’EVALUATION PREVUES PAR LA LOI En application des principes comptables fondamentaux, et notamment celui de la continuité d’exploitation, du coût historique et de prudence, l’article 14 de la loi comptable a été très explicite en fixant pour chaque moment de l’évaluation, la méthode générale qu’il convient d’appliquer en fonction de la nature de chaque élément d’actif et de passif. Ainsi, l’article 14 distingue le patrimoine de l’entreprise en: ν ν ν ν ν

biens titres créances disponibilités dettes

et précise les différentes valeurs (d’entrée, d’inventaire, à l’arrêté) pour chacune de ces composantes. 72.1 LA VALEUR D'ENTREE 112

Selon la doctrine internationale, la valeur d’entrée d’un bien est fonction de la manière dont l’élément est entré dans l’entreprise et de son utilité économique présumée. Elle est constituée :

 pour les éléments acquis à titre onéreux, par la somme des coûts mesurés en termes monétaires que l’entreprise dû supporter pour les acquérir ou les produire.

 pour les éléments acquis à titre gratuit, par la somme des coûts que l’entreprise aurait supportée si elle avait à les acheter ou les produire.

 pour les dettes par la contrepartie monétaire nominale stipulée en principal dans la convention.

D’après la loi comptable, la valeur d’entrée des différentes composantes du patrimoine est égale, selon le cas : ν ν ν

au coût d’acquisition de l’élément acquis au coût de production, s’il est produit par l’entreprise elle-même à sa valeur vénale si l’élément est reçu à titre gratuit

113

ν

à sa valeur nominale s’il s’agit d’une créance, disponibilité ou dette.

L’application de ces dispositions générales à la valeur d’entrée de chaque composante du patrimoine peut être schématisée ainsi:

TABLEAU 15 : LES VALEURS D'ENTREE A

MODE DE VALORISATION DES BIENS

Acquis à titre onéreux

Coût d'acquisition

Produits par l'entreprise

Coût de production

Reçus à titre gratuit

Valeur actuelle

Reçus en apport en nature

Valeur à l'acte d'apport

Reçus par voie d'échange

Valeur actuelle la plus fiable

Reçus à l'aide d'une subvention d'équipement

Coût d'acquisition ou de production

VALEUR D'ENTREE DES TITRES

B

Acquis à titre onéreux

Prix d'achat

TABLEAU 15 : LES VALEURS D'ENTREE C

VALEUR D'ENTREE DES STOCKS PRODUITS

NATURE PHISIQUE

MODE D'EVALUATION

Biens et services identifiable en cours de production ou en stock

Coût réel de production

Biens et services non identifiables en stock ou en cours de production

• •

Coût moyen pondéré Premier entré/sorti

VALEUR D'ENTREE DES STOCKS ACHETES

D

DESTINATION

Matière et fournitures à incorporer

Marchandises à revendre en l'état

MODE D'EVALUATION

• • •

Coût d'achat réel, ou CMP, ou Premier entré/premier sorti

• • •

Coût réel d'achat CMP, ou FIFO

TABLEAU 15 : (SUITE 2)

VALEUR D'ENTREE DES CREANCES, DISPONIBILITES ET DETTES

E

TYPE DE MONNAI E

MODE D'EVALUATION

En monnaie nationale

Valeur nominale

En monnaie étrangère

Contre-valeur en monnaie nationale au cours du jour d'entrée

72.2 LA VALEUR D'INVENTAIRE La valeur d’inventaire fixée par la loi pour chacun des éléments d’actif et de passif, est égale à sa valeur actuelle. La valeur actuelle d’un élément du patrimoine est une valeur d’estimation, à la date considérée, en fonction du marché et de l’utilité économique de cet élément pour l’entreprise. Elle est égale à :

⇓ La valeur d’utilité pour les biens immobilisés d’exploitation et les titres de participation.

Cette valeur est définie comme étant le prix qu’un Chef d’entreprise prudent et avisé accepterait de décaisser pour obtenir ce bien ou ce titre de participation, en fonction de son utilité globale ; Cette utilité ne s’apprécie pas uniquement en considération d’un prix, mais aussi au regard de l’intérêt commercial, industriel ou stratégique que la détention du bien ou du titre peut procurer à l’entreprise ;

⇓ La valeur vénale ou valeur nette de réalisation pour les autres éléments de l’actif.

L’application des dispositions générales de la loi pour la détermination de la valeur d’inventaire de chaque composante du patrimoine peut être illustrée ainsi :

TABLEAU 15 : LES VALEURS D'ENTREE NATURE

ELEMENTS

VALEUR ACTUELLE

Immobilisations amortissables

Valeur d'utilité

-

Titres de participation

Valeur d'utilité

-

Autres immobilisations Actif – circulant Trésorerie – actif

Valeur vénale ou contrevaleur au cours du jour de clôture, pour les créances et les disponibilités en devises

Des biens, titres, créances et disponible

Des dettes

Valeur nominale ou contreDettes en DHS Dettes en monnaie valeur au cours du jours de clôture pour les dettes et étrangère trésorerie négative en - Trésorerie devises

-

Des biens et services Valeur nette de réalisation produits ou en cours identifiables

-

Des stocks

Des biens et services produits ou en cours non identifiables

Valeur nette de réalisation

Des biens et services produits ou en cours non identifiables

Valeur nette de réalisation

Des matières premières et fournitures

Cours du jour

Des marchandises à revendre

Cours du jours

72.3 LA VALEUR A L'ARRETE DES COMPTES La valeur à l’arrêté des comptes, dite valeur comptable nette conférée par la loi à chacun des éléments de l’actif d’une entreprise, est égale selon le cas :

⇓ s’il s’agit d’un bien non amortissable, à la plus faible des valeurs entre la valeur d'entrée et la valeur d'inventaire (article 14 alinéa 9).

⇓ s’il s’agit d’un bien amortissable, à la valeur nette d’amortissement. La valeur nette d’amortissement d’un bien amortissable est égale à sa valeur d’entrée diminuée du montant cumulé de ses amortissements (article 14, alinéa 6).

⇓ s'il s'agit d'un relèvement du passif, à la plus élevée des valeurs d'inventaire ou d'entrée.

La valeur comptable nette qui sera finalement portée au bilan est donc égale:

⇓ pour chaque élément d’actif, à sa valeur d’entrée (ou sa valeur nette d’amortissement pour les biens amortissables), si cette valeur est inférieure à la valeur d’inventaire de l’élément, ou à cette dernière valeur dans le cas inverse.

⇓ pour chaque élément du passif, à sa valeur d’inventaire, si cette valeur est supérieure à la valeur d’entrée, ou à cette dernière si elle est la plus élevée.

L’application de ces dispositions générales à chaque composante du patrimoine peut être illustrée par les schémas suivants: − − − − − − −

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7.

Actif amortissable (voir tableau 17) Titres (voir tableau 18) Stocks (voir tableau 19) Autres actifs non amortissable (voir tableau 20) Dettes libellées en DH (voir tableau 21) Créances et dettes libellées en devises (voir tableau 22) Disponibilités en devises (voir tableau 23)

TABLEAU 17 : VALEUR COMPTABLE NETTE DE L'ACTIF AMORTISSABLE

EXERCICE N

EXERCICE N+1 Suffisan t

AMORTISSEMENT EXCEPTIONNEL

DEPRECIATION IRREVERSIBLE

VNA>VA

OUI

NON REVISION DU PLAN D'AMORTISSEMENT

Plan d'amortissement

NON

OUI

DOTATION AUX PROVISIONS

Amortissement annuel

I N V E N T A I R E

MAINTIEN DE LA VNA

VE

PLAN D'AMORTIS - SEMENTS

CUMUL D'AMORTISSEMENTS

VALEUR D'ENTREE

SORT DE LA PROVISION

MONTANT Insuffisant

Exagéré

MAINTIEN DE LA PROVISION

DOTATION COMPLEMENTAIRE

REPRISE DE LA DIFFERENCE

VE : Valeur d'entrée (Voir n° 112) VNA : Valeur nette d'amortissement (Voir n°117) VA : Valeur actuelle (Voir n°115)

TABLEAU 18 : VALEUR COMPTABLE NETTE DES TITRES VALEUR COMPTABLE NETTE DES TITRES DE PARTICIPATION

VE>VA

OUI

NON TITRES

MAINTIEN DE LA VE DE PLACEMENT

COTES

OUI

VE>COURS MOYEN DU DERNIER MOIS

OUI

NON MAINTIEN DE LA VE

VE>VALEUR PROBABLE DE NEGOCIATION NON MAINTIEN DE LA VE

VE : VALEUR D'ENTREE (voir n°112) VA : VALEUR ACTUELLE (voir n°115)

CONSTATION D4UNE PROVISION POUR DEPRECIATION

OUI

TABLEAU 19 : VALEUR COMPTABLE NETTE DES STOCKS

VALEUR COMPTABLE NETTE DES STOCKS (1)

NON

MAINTIEN DE LA VE

VE >VA

OUI

CONSTATATION D'UNE PROVISION POUR DEPRECIATION DE STOCKS

(1) Tous types de stocks

TABLEAU 20 : VALEUR COMPTABLE NETTE DE L'ACTION NON AMORTISSABLE

VALEUR COMPTABLE NETTE DE L'ACTIF NON AMORTISSABLE

VALEUR D'ENTREE > VALEUR ACTUELLE

ECART IRREVERSIBLE

VALEUR D'ENTREE < VALEUR ACTUELLE

NON

OUI

CONSTATATION DE LA MOINSVALUE

CONSTATATION D'UNE PROVISION POUR DEPRECIATION

MAINTIEN DE LA VALEUR D'ENTREE

VE : Valeur d'entrée (voir n°112) VA : Valeur actuelle (voir n°115)

TABLEAU 21 : VALEUR COMPTABLE NETTE DES DETTES EN DH

VALEUR COMPTABLE NETTE DES DETTES EN DH

VALEUR D'ENTREE < VALEUR ACTUELLE

VALEUR D'ENTREE > VALEUR ACTUELLE

OUI

ECART IRREVERSIBLE

NON

CONSTATATION DE LA MOINSVALUE

CONSTATATION D'UNE PROVISION POUR DEPRECIATION

MAINTIEN DE LA VALEUR D'ENTREE

TABLEAU 22 : VALEUR COMPTABLE NETTE DES CREANCES ET DETTES EN MONNAIE ETRANGERE

VALEUR COMPABLE NETTE DES CREANCES ET DETTES EN MONNAIE ETRANGERE

QUELQUES SOIT L'ECHEANCE DE LA CREANCE & DE LA DETTE

COMPARAISON ENTRE LE COURS DE CHANGE A L'ENTREE (CE) ET LE COURS DU JOUR DE CLOTURE (CC) CREANCE

DETTE

CE >CC

CC