Audit Et Gestion Des Immobilisations

ISCAE

T

Audit et gestion des immobilisations

out d’abord, on tient à exprimer notre reconnaissance au Dieu tout puissant et

miséricordieux qui a été pour nous une source de bénédiction et de réconfort durant toutes ces 3 années d’études : Que la louange, la gloire et la bénédiction lui soient accordés pour les siècles des siècles. Par la suite, on voudrait remercier le directeur des études de l’I.S.C.A.E Monsieur Moueffak pour son appuie et son soutien au travers des lettres de recommandation auprès des entreprises. On tient à exprimer notre sincère reconnaissance à notre encadrant, Monsieur Mustapha, qui a bien voulu diriger et superviser notre thème de recherche relatif au rapport de stage analytique. On lui présente nos vifs remerciements pour sa disponibilité et ses conseils pertinents qui ont aidé de façon significative à l’amélioration de ce rapport. On adresse également notre sympathie et remerciements à tous le corps professoral du cycle normal de l’I.S.C.A.E (spécialement les professeurs de la troisième année) et à toutes les personnes qui nous ont soutenues de près ou de loin durant notre stage : Grâce à eux ce rapport a pu voir le jour. Qu’ils trouvent dans ces mots l’expression de toute notre gratitude. Je remercie plus particulièrement : - M. CHORFI : Expert comptable et commissaire aux comptes du cabinet « CHORFI »; - M. THAMI : responsable du service juridique au sein du cabinet ; - Mme ATIKA : Cadre fiscal pour son appuie et son soutien dans la réalisation de ce thème ; - Mon encadrant en entreprise, M. Mustapha : Cadre au service comptable, pour l’aide précieuse qu’il nous a apportée et pour la bienveillance ainsi que l’intérêt qu’il a accordé à notre étude ; On leur présente par ces mots notre profonde et respectueuse reconnaissance. 1

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Enfin, last but not least, on aurait également voulu associer à notre reconnaissance tous les responsables qui nous ont fait confiance et tout le personnel avec lequel on a travaillé et qui a participé directement ou indirectement à l’élaboration de ce travail. On vous remercie tous pour votre soutien et vous prie de trouver dans ces mots l’expression de notre profonde gratitude.

QUE DIEU VOUS BENISSE !

2

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

L’enseignement de gestion dispensé à l’Institut Supérieur de Commerce et d’Administration des Entreprises (ISCAE) est résolument ouvert sur le monde des affaires. Les connaissances théoriques acquises lors de notre formation sont complétées et approfondies par l’analyse de cas pratiques, par des visites d’entreprises et surtout par des stages en entreprises qui permettent aux étudiants de vivre des situations réelles, de nouer des relations nouvelles et d’aborder des difficultés concrètes. Dans ce sens, On a effectué un stage au Cabinet CHORFI pendant la période allant du 01 Juillet au 31 Juillet 2006. Ce stage que nous avons effectué relève d’une grande importance dans la mesure où il repose sur l’approfondissement d’un thème d’actualité revêtant un enjeu crucial pour toutes les entreprises, et à l’issu duquel un rapport de stage doit être élaboré. C’est donc dans ce cadre que s’inscrit ce rapport, fruit d’un travail sérieux d’un mois au sein du Cabinet CHORFI, dont le thème est «La gestion et l’audit des immobilisations : choix stratégique pour l’entreprise » Mais avant de commencer ce travail, On a jugé nécessaire d’évoquer le cadre, les circonstances et les motivations profondes qui sont à la base de cette étude. A cet effet, nous allons nous efforcer, tout d’abord de présenter les raisons qui ont déterminé notre choix ainsi que la méthodologie suivie et les différentes phases suivies pour mener à bien toute l’étude.

3

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Remerciement………………………………………………………..

………………….

1

Avant

propos……………………………………………………………………………..

3

Introduction........................................................................................................................... 9

Présentation cabinet……………………………………………………………..11

du

PARTIE I : LA PARTIE THEORIQUE……………………………………………………. 14 Section I

Notions de base immobilisations……………...16

de

la

gestion

des

1) Définition de la notion d’immobilisation…………………………….....................16 2) Classification des immobilisations ……………………………...............................16 a) Les immobilisations en non-valeur …………………………………….. ...16 b) les immobilisations incorporelles……………………………..................... 17 c) les immobilisations corporelles…………………………….........................17 d) les immobilisations financières………………………………...……......... 17 e) Le crédit bail………………………….......................................................... 17 3) Distinction entre les charges et les immobilisations…………………………….. 18 a) Exemple de dépenses qui ont le caractère d’immobilisation………….... 18 b) Exemple de dépenses qui ont le caractère de charges………………..….. 19 c) Exemple de dépenses qui ont un caractère double (immobilisation / charges) ………..………..………..………..……………………………… 20 d) Critère d’affectation de dépenses des travaux……..……………………. .20 Objectifs et apports de la gestion des immobilisations.............. 22 1) Objectifs de la gestion des immobilisations............................................................. 22 2) Les apports de la gestion des immobilisations.........................................................22 a) Les apports d’ordre Fiscal.............................................................................22 b) Les apports d’ordre Comptable....................................................................22 c) Les apports d’ordre Analytique....................................................................23 d) Les apports d’ordre Technique....................................................................23 e) Les apports d’ordre Budgétaire...................................................................23 f) Les apports en terme de Gestion..................................................................23 3) Intérêt.........................................................................................................................23 4

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

4) Le fichier des immobilisations.................................................................................24 Section II

L’inventaire physique immobilisations..............................................26

des

1) Pourquoi un inventaire physique ? ........................................................................26 2) Les situations à l’origine du besoin d’un inventaire physique.............................27 3) Les risques liés à l’ignorance de l’obligation de l’inventaire physique...............27 4) La prise d’inventaire physique...............................................................................27 a) Réalisation de l’inventaire..........................................................................27 b) L’exploitation des données de l’inventaire et rapprochement avec les données comptables...................................................................................27 5) Détermination des écarts........................................................................................28 a) Biens comptables non rapprochés.............................................................28 b) Biens physiques non rapprochés...............................................................29 6) Régularisation des écarts.......................................................................................29 Section III

AMORTISSEMENT DES IMMOBILISATIONS.............................................. 31 1) Définition..................................................................... ......................................... 31 2) Objectifs de l’amortissement .............................................................................. 31 3) Champ d’application............................................................................................ 31 4) Conséquences........................................................................................................ 31 5) Impact budgétaire.................................................................................................32 6) Montant amortissable...........................................................................................32 7) Calcul de l’amortissement....................................................................................32 8) Types d’amortissements....................................................................................... 33 a) L’amortissement linéaire........................................................................ 33 b) L’amortissement dégressif...................................................................... 34 c) L’amortissement dérogatoire................................................................. 34 9) Tableau d’amortissement ou Plan d'amortissement............................................34 10) Début et fin du calcul de l'amortissement...........................................................35 11) Durée d’amortissement......................................................................................... 36 12) Informations supplémentaires relatives aux amortissements........................... 37 13) Comptabilisation................................................................................................... 37 14) La valeur actuelle..................................................................................................37 Section IV 1Approche par composants............................................................................ 40 1) Quand doit-on isoler les composants ? ................................................................ 40 2) Des exemples........................................................................................................... 41

5

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

a) Exemple 1..................................................................................................... 41 b) Exemple 2..................................................................................................... 41 c) Exemple 3...................................................................................................... 41 d) Exemple 4..................................................................................................... 42 3) A quel moment utiliser les composants ?............................................................... 43 4) Comment déterminer les composants ? .................................................................44 5) Quel sera le poids de chaque composant ? ............................................................ 46 6) Quel sera l’impact de l’approche par composants ? ............................................ 48 Section V

Le manuel de procédures de gestion des immobilisations.... 50 1) 2) 3) 4)

Définition……………………………………………………………………………... 50 Utilité……………………………………………………………………………….. .. 50 La typologie des manuels de procédure……………………………………………. 50 Objectifs du manuel de procédures de gestion des immobilisations………………50 a) Un moyen de transparence de l’activité………………………………… 50 b) Un moyen de renforcement du contrôle interne………………………… 51 c) Un moyen de capitalisation pour l’entreprise…………………………… 51 d) Un moyen d’amélioration des performances……………………………. 52 Section VI

Audit des immobilisations……………………………………………………… 55 1) Définition………………………………………………………………………….. 55 2) Rappel de la démarche général d’audit…………………………………………. 55 3) La finalité de l’audit……………………………………………………………… 55 a) La régularité……………………………………………………………... 55 b) La sincérité……………………………………………………………...... 55 c) L’image fidèle……………………………………………………………. 56

Contrôle des corporelles…………….56

comptes

d’immobilisations

1) Etablir le tableau des mouvements des immobilisations corporelles…………...56 2) Examen des comptes d’immobilisations………………………………………… 57 a) Réalités des existants……………………………………………………. 57 b) Acquisitions de l’exercice……………………………………………….. 57 c) Cessions………………………………………………………………….. 57 d) Soldes à la clôture…………………………………………………………58 e) Cas des terrains et aménagements de terrains………………………… 58 f) Cas des Constructions…………………………………………………… 58 g) Cas du matériel de transport……………………………………… …… 59 h) Contrôle relatifs à certaines dispositions fiscales……………………… 59 i) Calcul des amortissements……………………………………………… 59 6

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations j) Calcul des provisions……………… ………………… ……………….. 60 k) Comptabilisation des amortissements……………… ………………… 60 l) Recherche des risques fiscaux……………… …………………… …… 60

Risques d’audit et de gestion liés aux immobilisations……… 61 1) 2) 3) 4)

Risques liés à la réalité des immobilisations…………………… ………………. Risques liés à l’exhaustivité des immobilisations……………… ………………. Risques liés à l’évaluation des immobilisations……………… ………………… Risques liés à la fiscalité……………… ……………… …………………………

61 61 62 63

Schéma de la démarche générale de l’audit………………………… 64 Section VII

METHODES ET D’EVALUATION…………………………………… 67

REGLES

1) Principes d'évaluation…………………………………...………………………… 67 a) Evaluation………………………… ………………………………………. 67 b) Corrections de valeur…………………………………………………….. 67 c) Dérogations………………………………….…………………………….. 68 2) Règles générales d’évaluation………………….…………………………….. ……68 a) Formes de la valeur………………….…………………………….. ……...68  La valeur d'entrée………………….……………………………….. 68  La valeur actuelle………………….………………………………...68  La valeur comptable nette………………….………………………. 68 b) Evaluation à la date d'entrée………………….……………………….69 c) Corrections de valeur………………….…………………………….. . 69 3) Modalités d'application des méthodes d'évaluation aux comptes du bilan…….. 70 a) La valeur d’entrée………………….…………………………….. …….....70  Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise à titre onéreux.........70  Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle produite……….. …………..71  Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise par voie d'échange…72  Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise à titre gratuit…..…..72  Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise à titre d'apport……..72  Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise au moyen de subventions d'investissement…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..……72  Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle obtenue en ´´crédit-bail´´ …...72  Coût d’entrée d’un ensemble immobilier…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..72  Coût d’entrée des immobilisations acquises conjointement ou produites conjointement …..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..73 b) La procédure d’acquisition d’une immobilisation…..…..…..…..…..…..…..73 • Les étapes…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..73 • Le circuit…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..……74 c) Valeur actuelle des immobilisations…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..76 7

ISCAE d) e) f)

b) c) •

Audit et gestion des immobilisations

Valeur au bilan : Valeur Comptable Nette…..…..…..…..…..…..…..…..…...76 Réévaluation des immobilisations corporelles…..…..…..…..…..…..…..…...77 Comptabilisation d’une perte de valeur (ou dépréciation) …..…..…..…..…77 4) Sortie d’immobilisations corporelles…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…. …...77 a) Date de comptabilisation des sorties d’immobilisations corporelles et des résultats de cession correspondants…..…..…..…..…..…..…..…..…..….. …..77 Evaluation du prix de cession…..…..…..…..…..…..…...…..…..…..…..…….. 78 La procèdure de cession et de réforme d’une immobilisation…..…..…..……78 Les étapes…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..……..78 • Le circuit…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..……...79

Comptabilisation…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..…..….. …………………….81 1) Comptabilisation des acquisitions d’immobilisations (exemple) ……………………81 2) Comptabilisation des livraisons à soi-même d'immobilisations……………………..81 3) Enregistrement des cessions d'immobilisations corporelles…………………………83 Section VIII

L’aspect fiscal de la comptabilisation des immobilisations (les traitements fiscaux) …………………………………………………………………. 86 1) Les voitures de tourisme………………………………………………………….... 86 a) Les voitures appartenant à l’entreprise…………………………………...86 b) Voiture faisant l’objet d’un contrat bail…………………………………..86 2) Provisions pour investissement……………………………………………………...87 3) Les plus ou moins values d’actif ……………………………………………………87 a) Cessions intervenant en cours d’exploitation……………………………..87 b) Cessions intervenant en cours d’exploitation……………………………..88 PARITE II : CAS PRATIQUE

a) b) c) d)

a)

1) Cadre de l’intervention………………………………………………………….. 90 2) Présentation de la société FIBRO CIMENT…………………………………… 90 L’activité…………………………………………………………………..90 Les Produits……………………………………………………………….90 La concurrence et le marché……………………………………………. 90 Organisation comptable et financière………………………………….. 91 3) Identification des procédures d’investissement…………………………………91 a) Budgétisation……………………………………………………………...91 b) Lancement de la commande……………………………………………..92 c) Réception, comptabilisation et règlement………………………………93 4) Spécificité des immobilisations de la société FIBRO CIMENT……………….93 5) Audit des immobilisations de la société FIBRO CIMENT…………………….94 Les objectifs d’audit……………………….…………............................ 94 8

ISCAE b) c)

Audit et gestion des immobilisations

Identification des risques………………………………….................... 94 Le programme de travail………………………………….................... 95 6) Synthése et résultats des travaux…………………………………................... 103

Conclusion…………………………………...…………………………………............ 105 Lexique…………………………………...………………………………….................... 107 Bibliographie

sélective…………………………………...………………………

108 ANNEXES……………………………………………………………………………....109

9

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Le monde d’aujourd’hui se caractérise par le changement, un changement qui touche tous les niveaux et tous les domaines. Ainsi, l’Entreprise ne peut se permettre de rater le train du développement si elle veut survivre. Le devoir d’accélérer la vitesse de la prise de décisions et de s’adapter aux nouvelles contraintes du marché s’imposent donc comme variables stratégiques et choix économiques majeurs. Cette évidence pour les entreprises Américaines et Européennes commence à avoir une certaine ampleur pour les Petites et Moyennes Entreprises locales, et ce dans différents secteurs d’activité. C’est dans ce sens que les métiers d’audit, et du conseil comptable, juridique et fiscal sont devenus primordiaux. La Valeur Ajoutée des dits métiers repose sur une réponse appropriée aux nouvelles exigences du marché, sur une offre d’expertise et de savoir faire tellement recherchés par nos entreprises. L’audit en général peut être comptable ou financier. Il repose principalement sur l’audit des différents cycles d’exploitation dont le cycle des achats, le cycle des ventes, de la paie, des stocks, des investissements et des immobilisations. Le rapport qui est entre vos mains, met la lumière sur ces derniers cycles (le cycle des investissements et le cycle des immobilisations), qui sont considérés généralement comme comportant des risques, dans la mesure où chaque erreur ou fraude à ce niveau influence fortement le patrimoine de l’entreprise, ainsi que ses résultats actuels et futurs. Par ailleurs, les investissements à ce niveau représentent pour l’entreprise sa pérennité et ses perspectives d’avenir, d’où l’importance d’une gestion efficace des immobilisations. En effet une gestion efficace et un audit minutieux des immobilisations permettent d’apporter à l’entreprise une forte Valeur Ajoutée en terme d’optimisation. Ce profit latent ne peut avoir lieu sans un suivi rigoureux des coûts, une rationalisation dans l’utilisation des biens, et une gestion économique en terme de maintenance et d’infrastructures……….etc. Bref, la gestion et l’audit des immobilisations sont au cœur et sont même le cœur battant de toute entreprise leader sur son marché, car ils représentent un avantage comparatif pour elle. Ils sont énormément exigés à nos jours par tous les acteurs

10

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

économiques vu que l’année de l’ouverture des frontières et du démantèlement des barrières douanières devient de plus en plus proche. Nous débuterons ce rapport par un historique du cabinet CHORFI dans lequel on a effectué notre stage pour passer ensuite à une présentation générale des immobilisations (définition, typologie des immobilisations, méthodes et règles d’évaluation…..etc.) qui va permettre de cerner le côté théorique du thème, on enchaînera par une présentation de la démarche d’audit applicable aux immobilisations qui va être accompagnée par un aperçu sur le manuel de procédures de gestion et d’audit des immobilisations, et enfin on présentera un cas pratique qui met en relief cette démarche d’audit.

11

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Cabinet CHORFI est un cabinet national implanté à Casablanca, crée en 1979 et fait partie aujourd’hui des 528 cabinets d’audit et de conseil dans les divers domaines de la gestion situés à Casablanca, Rabat et les régions. Le cabinet s’appuie sur une équipe multidisciplinaire de 8 collaborateurs (5 comptables, 1 conseiller juridique, 1 conseillère fiscale et 1 expert comptable) avec une expérience professionnelle moyenne reconnue de plus de 5 ans. Raison Sociale Adresse Téléphone Fax Identifiant fiscal Patente Forme juridique Registre de Commerce CNSS Directeur général

Cabinet CHORFI Bureau : Angle BD Mohamed V, 49, Rue Mohamed Radi Slaoui 1ier étage. BP : 20300 Belvédére Casablanca Siége social : 10, rue zineb Ishaq, 1ier étage, la Villette Casablanca 022 24 64 65 / 022 24 65 71 022 40 54 09 N° : 43400980 N° : 314029 Entreprise individuelle. (petite entreprise) 165664 N° : 1796335 Mr Mohamed Chorfi

L’organigramme du cabinet se présente ainsi : Direction générale Mr Med CHORFI

Sce Informatique Sous traité par la Sté SOMINIFAQ

Sce juridique - Affaires juridiques : Mr Thami - Affaires fiscaux : Mme Atika

12

Secrétariat de direction (Mlle Sanaa)

Sce comptable - Chef comptable : Mr Mustapha - Comptables : Mr said & Mlle Sanâa Mr abdelghani & Mr Jamal

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Les domaines d’activité du cabinet sont : • Le conseil juridique et fiscal ; • Le suivi comptable ; • Le commissariat aux comptes ; • L’audit. Parmi les prestations quotidiennes qu’offre le cabinet CHORFI, on peut citer :  Le suivi des opérations comptables ;

 La centralisation des données comptables dans les centralisateurs des journaux ;  L’établissement des états de synthèse : Bilan, CPC, le tableau de financement….. ;  L’établissement des autres pièces comptables : Balance, journal, journaux auxiliaires, Grand Livre…. ;

 Le conseil pour la constitution des entreprises qui comprend : l’immatriculation au Registre de Commerce ; la publicité dans le journal d’annonces légales et le bulletin officiel, les demandes d’insertion, les certificats d’inscription…….. ;  Opérations diverses : - la Paie - Cotisation CNSS - Déclarations de l’impôt (TVA, IGR, IS) ;  L’augmentation et la réduction du capital ;  Le conseil juridique ;  Le transfert des siéges sociaux, et la création d’établissements annexes et succursales ;  Les déclarations fiscales ;  La transformation des formes juridiques des entreprises….. etc.  Les travaux d’audit des comptes ;

13

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

 Le commissariat aux comptes. La clientèle du cabinet est composée essentiellement de PME (45 Entreprises) dont on peut citer : l’Entreprise TOPO, S3A CONSULTING, USATEX, AUDIOVITAL, KHADAR, TAGHIA, SCAFFOLDING………..etc. Monsieur CHORFI, diplômé des universités LYON et PARIS, participe à plusieurs instances :  Il est membre de l’ordre des experts comptables (OEC) ;

 Il est commissaire aux comptes ;  Il est inscrit à la cour d’appel de Casablanca ;  Il dirige des missions d’audit comptable. Les points négatifs du cabinet sont nombreux on peut signaler : •

Le manque d’espace de travail. En effet, les bureaux sont très serrés ;

•

L’irrationalisation dans l’investissement (le cabinet dispose de 10 ordinateurs alors qu’on n’utilise que 5). Ca représente en réalité un coût d’opportunité ;

•

La non diffusion de bulletins d’informations Périodiques à l’instar des grands cabinets tels que Masnaoui Mazars. Ces publications sont essentielles pour l’image de marque du cabinet ;

•

L’admission des stagiaires se fait arbitrairement sans recourir à des critères bien définis ;

•

L’utilisation d’un logiciel (de comptabilité, de paie et de fiscalité) qui n’est pas connu sur le marché. C’est le logiciel 3 M A expert ;

•

La retenue de l’information par les comptables et les conseillers ce qui nuit parfois aux relations interpersonnelles.

Ces points étaient évoqués lors d’une réunion avec Mr Mohamed CHORFI, qui nous a écouté et a accueilli à bras ouverts nos propositions pour l’amélioration du cabinet.

14

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

15

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Notions de base de la gestion des immobilisations. 1) Définition de la notion d’immobilisation 2) Classification des immobilisations a) Les immobilisations en non-valeur b) les immobilisations incorporelles c) les immobilisations corporelles d) les immobilisations financières e) Le crédit bail 3) Distinction entre les charges et les immobilisations a) Exemple de dépenses qui ont le caractère d’immobilisation b) Exemple de dépenses qui ont le caractère de charges c) Exemple de dépenses qui ont un caractère double (immobilisation / charges) d) Critère d’affectation de dépenses des travaux

Objectifs et apports de la gestion des immobilisations 1) Objectifs de la gestion des immobilisations 2) Les apports de la gestion des immobilisations a) Les apports d’ordre Fiscal b) Les apports d’ordre Comptable c) Les apports d’ordre Analytique d) Les apports d’ordre Technique e) Les apports d’ordre Budgétaire f) Les apports en terme de Gestion 3) Intérêt 4) Le fichier des immobilisations

Notions de base de la gestion des immobilisations. 1) Définition de la notion d’immobilisation

16

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Selon le Code Général de Normalisation Comptable (CGNC) volume 4, page 23 : « Les immobilisations comprennent tous les biens et valeurs destinés à rester durablement sous la même forme dans l’entreprise à l’exclusion de ceux faisant partie du cycle d’exploitation (Stocks, Clients, Matières Premières, Marchandises….). En principe, l’expression « durable » signifie une durée supérieure à 12 mois ». Donc cette notion regroupe les biens de toute nature, corporels ou incorporels, meubles ou immeubles affectés à l’établissement ou acquis par lui, non en vue d’être consommés dans l’année (c'est-à-dire dés le premier usage), transformés ou cédés mais pour être conservés d’une manière durable par l’établissement en vue de l’accomplissement de sa mission. Les immobilisations sont définies de ce fait par rapport à leur durabilité, mais aussi par référence à l’utilité du bien. L’administration fiscale Marocaine va ajouter un deuxième critère pour bien distinguer les immobilisations, il s’agit de la valeur seuil. En effet, une immobilisation ne peut être considérée comme immobilisation que si elle dépasse la valeur de 1 000 dh. Un troisième critère à ne pas oublier c’est la notion de propriété. Les immobilisations portées à l’actif du bilan sont les biens ou les droits réels dont l’entreprise est propriétaire. Un bien qui n’appartient pas à l’entreprise n’est pas une immobilisation. C’est pour cette raison que les biens acquis en Leasing ne figurent pas dans les comptes d’actif car ils ne sont pas la propriété de l’entreprise. 2) Classification des immobilisations 1

Les immobilisations sont classées à partir de la nature économique des éléments qui les composent. On distingue : a) Les immobilisations en non-valeur

Ce sont les immobilisations regroupant, à la clôture de l’exercice, des charges qui ont concouru à l’établissement ou au développement de l’entreprise et qui doivent profiter normalement aux exercices futurs mais qui n’ont en principe aucune valeur de revente à des tiers en tant que telles. Parmi les immobilisations en non valeur on trouve : les charges à répartir sur plusieurs exercices, les frais de constitution, les frais d’augmentation du capital, frais de prospection, frais de publicité….etc. b) les immobilisations incorporelles

17

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Elles regroupent les dépenses constitutives de moyens d’activité générateurs de revenus futurs et susceptibles d’avoir une valeur de revente à des tiers en tant que telles. Exemple : Fond de commerce, Frais de recherche et développement, Autres concessions et droits similaires, brevets, licences, marques et procédés, droits et valeurs similaires, Droit au bail, Autres immobilisations incorporelles….etc. c) les immobilisations corporelles

Elles portent sur des biens physiques à caractère durable, elles servent donc l’activité sur plusieurs exercices. Elles sont généralement amortissables puisqu’elles sont utilisées par l’entreprise pour l’exercice de son activité et par conséquent s’usent et doivent être remplacées. Lorsqu’elles ne sont pas terminées elles apparaissent sous le poste «239 Immobilisations corporelles en cours ». C’est sur cette catégorie d’immobilisations que portera l’essentiel de ce rapport. Dans cette catégorie les exemples sont divers, on peut citer : Terrains, constructions, installations techniques, matériel et outillage, matériel de transport, mobilier et matériel de bureau…..etc. d) les immobilisations financières

Ce sont les immobilisations constituées par les sommes employées par l’entreprise en achat de titres (durablement conservés) et en créances et prêts (nés à plus d’un an et non liés à l’exploitation). Exemple : Prêts immobilisés ; Autres créances financières, Titres de participation, Actions…..etc. e) Le crédit bail

Le CGNC considère le crédit bail (ou leasing selon l’appellation Américaine) comme une opération de financement d’immobilisations par laquelle le prêteur offre à l’emprunteur la location du bien, assortie d’une promesse de vente, qui peut se dénouer par le transfert de la propriété du bien à l’emprunteur au terme du contrat. Il existe plusieurs types de Crédit Bail au Maroc dont le plus commun ou le plus fréquemment utilisé est celui qui correspond à l’opération de location de biens mobiliers ou immobiliers à usage professionnel assortie d’une option d’achat en fin de contrat. En dépit de son essor, le Crédit Bail n’est pas doté au Maroc d’un statut juridique propre et pour toute réglementation juridique en la matière, il faut se référer par voie de conséquence : 18

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

•

A titre principal, aux clauses contractuelles établies par les sociétés de leasing et la pratique ;

•

et à titre accessoire, aux principes généraux des contrats tels qu’ils sont définis par le DOC.

Le bien utilisé par une entreprise en leasing ne doit pas figurer à l’actif du locataire, celui-ci n’étant pas propriétaire, tant que l’option d’achat n’a pas été levée. Le bien est inscrit à l’actif de la société de leasing qui en est propriétaire au sens juridique, et pendant toute la durée du contrat de Crédit Bail, les redevances dues par l’entreprise utilisatrice au titre de la jouissance du bien constituent des charges normales d’exploitation. Lors de la levée de l‘option, le bien est porté à l’actif de l’acquéreur pour son prix d’acquisition qui est égal au prix contractuel de cession et doit être amorti sur la durée prévisible d’utilisation. En pratique, ce sont généralement les taux d’amortissement fiscaux qui sont retenus par les entreprises marocaines, la valeur résiduelle du bien acquis en leasing sera donc amorti sur le reliquat de la durée restant à courir pour atteindre le terme de cette durée fiscal ; autrement dit, sur une durée correspondant à la différence entre la durée d’utilisation du bien en Crédit Bail et sa durée de vie fiscale. 3) Distinction entre les charges et les immobilisations

Les dépenses ont le caractère de charges d’exploitation si elles ont pour effet de maintenir les immobilisations dans un état normal d’exploitation jusqu’à la fin de sa durée de vie. Les dépenses ont le caractère d’immobilisations si elles ont pour effet une augmentation de la valeur d’un élément d’actif ou un prolongement de sa durée de vie probable d’utilisation. De même les dépenses qui ont pour objet l’entrée d’un nouvel élément destiné à rester durablement dans le patrimoine sont des immobilisations. a) Exemple de dépenses qui ont le caractère d’immobilisation •

Agencements et aménagements : Travaux destinés à mettre en état d’utilisation les

•

Cas particulier des dépenses relatives aux grosses réparations : sont celles des gros

immobilisations de l’entreprise. À titre d’exemple on peut citer : La rénovation des locaux de l’entreprise, la création d’espaces verts…..etc. En principe ils sont immobilisés dans le compte 2327 Agencements et aménagements des constructions. murs et des voûtes, le rétablissement des poutres et des couvertures entières, celui des

19

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

digues et des murs de soutènement et de clôture aussi en entier. Toutes les autres opérations sont d’entretien. Elles permettent d’accroître la valeur du bien sur lequel elles sont exécutées ou augmentent sa durée de vie. •

Echange standard d’un moteur : compte 2340 matériel de transport.

•

Aménagement d’un véhicule pour les besoins du commerce : compte 2340

•

Remplacement d’une pièce de rechange de valeur importante sur un véhicule :

matériel de transport. compte 2340 matériel de transport.

Cas des dépenses d’amélioration : Il s’agit de toutes les dépenses qui a ont pour effet

soit d’augmenter la valeur ou la durée de vie du bien immobilisé soit sans augmenter cette durée de vie de permettre une diminution des coûts d’utilisation ou une production supérieure. Elles peuvent provenir soit du remplacement d’un élément usagé par un élément neuf, soit de la réparation d’un élément existant (exemple : remplacement d’une installation de chauffage). Les dépenses d’amélioration constituent des dépenses d’investissement. b) Exemple de dépenses qui ont le caractère de charges Échange standard (simple remplacement) : Le simple remplacement ou échange

standard d’un élément indispensable au fonctionnement d’un matériel ne doit pas entraîner l’immobilisation de la dépense quel qu’en soit le montant vu que la réparation n’a eu pour effet que de maintenir le matériel en état de marche. Sont considérés comme des charges par la jurisprudence : Les réfections de toiture ; Les peintures intérieures et extérieures ; Les travaux de peinture, vitrerie, nettoyage et réfection partielle de réseaux ; Le remplacement d’une moquette ; Les travaux de ravalement.

c) Exemple de dépenses qui ont un caractère double (immobilisation / charges) •

Cas des dépenses d’entretien et de réparation : L’entretien a un caractère préventif,

il a pour objet de conserver les biens dans de bonnes conditions d’utilisation. 20

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Tandis que la réparation est destinée à remettre les biens en bon état d’utilisation. Les dépenses d’entretien et de réparation constituent des dépenses de fonctionnement. Elles sont donc considérées comme des charges. •

Entretien courant d’un véhicule (vidange, révision, changement de pneumatiques..)

•

Remplacement de pièces usagées d’une machine est comptabilisé dans la rubrique

est comptabilisé dans le compte 6133 entretiens et réparation. 612 Achats consommés de matières et de fournitures.

En règle fiscale si la dépense de réparation est supérieure à la valeur résiduelle, l’administration fiscale aura tendance à vouloir l’immobiliser. d) critère d’affectation de dépenses des travaux

PLUTÔT UNE IMMOBILISATION

OU

PLUTÔT UNE CHARGE

Durée de vie de l’acquisition Durable

5 ans Valeur de l’ensemble immobilier

21

Pas durable

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Accrue

Maintenue Programmation

Opération exceptionnelle - ponctuelle

Opération courante - récurrente

Responsabilité des travaux Propriétaire

Locataire Mode de financement

Externe (subvention, emprunt)

Interne

Remplacement Avec un plus

A l’identique

Objectifs et apports de la gestion des immobilisations 1) Objectifs de la gestion des immobilisations

Parmi les principaux objectifs visés par la mise en place d’une gestion des immobilisations :

22

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

•

Permettre le suivi physique des immobilisations et en particulier les entrées et sorties d’actif ;

•

Permettre d’avoir une vision comptable fidèle de l’actif de l‘entreprise (son patrimoine) ;

•

Mettre en place un inventaire permanent ;

•

Etablir une cohérence permanente entre les données comptables et les données techniques ;

•

Affiner les règles standard de découpage et de regroupement des immobilisations ;

•

Diminuer les disparitions inexpliquées des biens ;

•

La définition des responsabilités précises à l'égard des décisions d'investissement. 2) les apports de la gestion des immobilisations

Les apports d’un suivi physique des immobilisations sont multiples et variés notamment d’ordres : fiscal, comptable, analytique, technique, budgétaire mais aussi de gestion. a)

Les apports d’ordre Fiscal

Au niveau fiscal, les inventaires annuels des immobilisations permettent d’aboutir à l’optimisation de la patente et de la taxe urbaine, à la distinction entre dépenses à passer en charges ou à immobiliser, et à l’édition des bases de déclaration de la patente. b)

Les apports d’ordre Comptable

L’inventaire physique des immobilisations permet de confirmer et de vérifier la vérité la régularité et la sincérité des comptes, d’observer le respect de l’obligation d’inventaire annuel, de vérifier le respect des procédures internes, et d’assurer le suivi et la régularisation des désinvestissements. Il permet de plus, un suivi et une appréhension des aspects liés à la gestion des immobilisations (dépréciations anormales, mouvements entre différents sites….). c)

Les apports d’ordre Analytique

La maîtrise du parc des immobilisations permet la répartition des charges d’amortissement selon des centres de coût, et l’amélioration de la connaissance des coûts de gestion. d)

Les apports d’ordre Technique

23

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Sur le plan technique, les apports d’une bonne gestion des immobilisations, ou du patrimoine, permettent de répondre aux exigences de la normalisation ISO. De plus, ils permettent la mise en concordance du fichier comptable avec la gestion physique des biens, la préparation à la mise en place d’une gestion de parc, le découpage et regroupement des immobilisations selon des principes techniques, et l’harmonisation du suivi des biens avec d’autres applicatifs. e) Les apports d’ordre Budgétaire

A ce niveau, le suivi physique des immobilisations constitue un observatoire permettant d’identifier, de prévoir et d’anticiper le renouvellement de matériel par constat de son état. f) Les apports en terme de Gestion :

Le déploiement d’une bonne gestion des immobilisations permet d’apporter des solutions au niveau de l’élaboration des procédures d’enregistrement, d’immatriculation et de suivi des biens communs aux différents services. Ajoutons à cela qu’une gestion des immobilisations permet un suivi de l’échange d’informations entre les services, de l’immatriculation commune des immobilisations aux services techniques et comptables, de la gestion des localisations et suivi des mouvements géographiques et de l’optimisation des coûts d’assurance (valorisation, actualisation permanente). 3) Intérêt

La gestion des immobilisations va mettre l'accent sur : • La connaissance exhaustive des infrastructures qu’elles soient immobilisées ou non à un instant t. • La maîtrise du cycle de vie de chaque infrastructure, de son acquisition à sa mise au rebut. • L'estimation des coûts cachés liés à l'utilisation de ces infrastructures.

4) Le fichier des immobilisations Ce fichier est un ensemble de dossiers (ou enregistrements) individualisant différentes immobilisations de l’entreprise. Chaque dossier comportera les renseignements suivants : 24

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

• La date d’acquisition de l’immobilisation et la date de mise en service; • Le numéro d'immobilisation; • Le numéro de comptabilité générale dont elle dépend; • Son libellé; • La durée d’amortissement ou la durée de vie de l’immobilisation; • Le montant amortissable; • Les amortissements pratiques et le type d'amortissement pratiqués (constants, dégressifs, dérogatoires…..); • Le coût d’acquisition (prix d’achat + charges d’acquisitions) ; • Le tableau d’amortissement.

25

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

L’inventaire physique des immobilisations 1) Pourquoi un inventaire physique ? 2) Les situations à l’origine du besoin d’un inventaire physique 3) Les risques liés à l’ignorance de l’obligation de l’inventaire physique 4) La prise d’inventaire physique a) Réalisation de l’inventaire b) L’exploitation des données de l’inventaire et rapprochement avec les données comptables 5) Détermination des écarts a) Biens comptables non rapprochés b) Biens physiques non rapprochés 6) Régularisation des écarts

L’inventaire physique des immobilisations 1) Pourquoi un inventaire physique ?

La loi 9-88 relative aux obligations comptables des commerçants précise dans son article 5 que : « La valeur des éléments actifs et passifs de l’entreprise doit faire l’objet d’un inventaire au moins une fois par exercice à la fin de celui-ci ».

26

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Les immobilisations corporelles ou équipements durables constituent l’autre ressource des entreprises. Depuis fort longtemps les entreprises anglo-saxonnes portent une attention particulière au tracking des matériels (c'est-à-dire à l’inventaire des matériels). Au Maroc, la gestion des immobilisations prend de l’ampleur de plus en plus. Ainsi, les immobilisations bénéficient aujourd’hui de la mise en place de nouveaux logiciels informatiques de gestion et de suivi du patrimoine immobilier. Enfin, l’impact de la fiscalité a incité de nombreuses entreprises à abandonner une gestion approximative de leurs actifs immobiliers au profit de nouvelles méthodes et techniques offertes par le marché. En somme, à la fin de chaque année, il sera établi un inventaire des immobilisations avec les indications suivantes: •

Nature et libelle de l'immobilisation;

•

Valeur et libelle de l’immobilisation;

•

Amortissement en fin d'exercice ;

•

Amortissement de l'exercice ;

•

Valeur nette de remplacement ;

•

Valeur Nette Comptable.

Cet inventaire donnera lieu aux regroupements les plus significatifs qui peuvent contribuer à la meilleure gestion du patrimoine de la société. L’expérience prouve que le fichier des immobilisations reflète de façon imparfaite la réalité. Les services comptables et techniques jugent souvent que ces fichiers manquent de fiabilité, pour défaut de mise à jour. Nous allons rappeler les causes, les aspects liés à l’inventaire physique des immobilisations. 2) Les situations à l’origine du besoin d’un inventaire physique •

Le nombre important des immobilisations appartenant à l’entreprise ;

•

Le défaut d’un suivi régulier du patrimoine immobilisé (mouvement entre différents sites, dépréciations anormales….).

3) Les risques liés à l’ignorance de l’obligation de l’inventaire physique

27

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Ils sont importants, à titre indicatif, nous citons :  Entorse à la loi comptable ;  Constatation des immobilisations inexistantes ;  Surévaluation de l’actif immobilisé ;  Coût fiscal élevé…etc. 4) La prise d’inventaire physique : a) Réalisation de l’inventaire :

La prise de l’inventaire physique des immobilisations passe par la réalisation des tâches suivantes : • L’élaboration de la procédure de l’inventaire physique ; • La mise en œuvre des opérations de comptage ; • La centralisation des résultats de comptage ; • La réconciliation comptabilisées ;

des

résultats

obtenus

et

des

données

• La prise en charge des ajustements. b) L’exploitation des données de l’inventaire et rapprochement avec les données comptables  Définition

Le rapprochement consiste à établir une concordance entre les biens inventoriés et le fichier des immobilisations.  Le principe de rapprochement :

Les deux fichiers comptables et physiques possèdent plusieurs critères communs : •

Critères codifiés ; 28

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

•

Le lieu géographique ;

•

La notion de biens immatriculables ou dénominables ;

•

Critères non codifiés ;

•

Informations relatives à l’ancien numéro d’inventaire, à la description, à la marque, au type et au modèle………….. etc.

Le principe du rapprochement réside dans la mise en correspondance d’un ou plusieurs de ces critères par itérations successives. Ces itérations sont réalisées soit par traitement automatique soit par pointage manuel. Le résultat du rapprochement permettra, pour chaque immobilisation mise en correspondance avec un bien physique, de confirmer : •

L’existence d’une part ;

•

L’affectation et la localisation de l’autre part.

5) Détermination des écarts

Le rapprochement entre le fichier des biens physiques inventoriés et le fichier comptable mettra en évidence deux catégories d’écarts : a) Biens comptables non rapprochés

Ces biens représentent ceux étant de nature inventoriable mais dont la quantité présente en comptabilité excède celle relevée sur le terrain. Cet écart peut être causé par plusieurs événements :  Les mises en rebut non signalées au service gestionnaire ;  L’utilisation dans des locaux externes ;  Le transfert sur d’autres sites ;  La perte de certains biens……..

b) Biens physiques non rapprochés

Cet écart est constitué par les biens inventoriés dont la quantité relevée sur le terrain excède celle présente en comptabilité et peut être causé par plusieurs événements : 29

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

 L’indication lors des relevés d’inventaire d’un mode erroné de détention

(propriété au lieu de location) ;  Le non respect du marquage imposé par la procédure transitoire ;  Les biens indûement écartés de la comptabilité ;  Les biens reçus à titre gracieux ;  Les biens appartenant à d’autres entités et prêtés à l’entreprise ;  Les biens identifiés à l’unité, faisant partie à l’origine d’un ensemble

comptable. 6) Régularisation des écarts

Les écarts mis en évidence au terme de la phase de rapprochement (biens comptables non retrouvés sur le terrain, biens physiques sans correspondance comptable) seront proposés à l’organe habilité à approuver les écritures de régularisation y afférentes. L’ensemble des données du rapprochement sera regroupé et commenté dans un rapport de synthèse qui servira de document de référence pour appuyer les ajustements comptables à constater.

AMORTISSEMENT DES IMMOBILISATIONS 1) Définition 2) Objectifs de l’amortissement 3) Champ d’application

30

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

4) Conséquences 5) Impact budgétaire 6) Montant amortissable 7) Calcul de l’amortissement 8) Types d’amortissements d) L’amortissement linéaire e) L’amortissement dégressif f) L’amortissement dérogatoire 9) Tableau d’amortissement ou Plan d'amortissement 10) Début et fin du calcul de l'amortissement 11) Durée d’amortissement 12) Informations supplémentaires relatives aux amortissements 13) Comptabilisation 14) La valeur actuelle

1 2 3 4 5AMORTISSEMENT DES IMMOBILISATIONS 1) Définition

L’amortissement est la constatation d’une perte de substance d’un bien, ou la dépréciation continue à caractère définitif d’une immobilisation ou encore la répartition de la différence entre la valeur d'entrée et la valeur résiduelle (ou montant amortissable) sur la durée d'utilisation de l'immobilisation. Selon le PCG (Plan Comptable Général), l’amortissement comptable se définit comme: « la constatation comptable d’un amoindrissement

31

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

de la valeur d’un élément d’actif résultant de l’usage, du temps, de changement de techniques et de toute autre cause dont les effets sont irréversibles ». L’amortissement permet ainsi de constater chaque année, le montant de la dépréciation (comptabilisée chaque année parmi les charges de l’exercice). 2) Objectifs de l’amortissement

Deux objectifs sont assignés à l’amortissement : 

Constater la dépréciation des biens ;



Préparer leur renouvellement. 3) Champ d’application

L’amortissement concerne l’ensemble des biens inscrits à l’actif immobilisé qui subissent une dépréciation irréversible. Toutefois l’amortissement des biens pour lesquels la charge de renouvellement n’incombe pas à l’établissement fait l’objet d’une neutralisation. 4) Conséquences

Les dépréciations momentanées dues à des évènements exceptionnels ne se constatent pas par voie d’amortissement mais par voie de provision. Certains biens ne subissent pas, habituellement de dépréciations dues à l’usage et au temps. Ils ne feront donc pas l’objet d’amortissement. Ces biens sont essentiellement : •

Le Fond de commerce et le Droit au Bail ;

•

Les terrains ;

•

Les collections et oeuvres d’art ;

•

Les immobilisations financières. 5) Impact budgétaire

32

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

L’amortissement est une charge imputée sur la section de fonctionnement. Lors de l’élaboration du budget, un crédit doit donc être ouvert au compte de dotation aux amortissements. Ces crédits ont un caractère évaluatif. Les dépassements sont donc autorisés sur ce compte en revanche les crédits inscrits sur les comptes de dotations ne peuvent être utilisés à un autre objet. Le montant de la dotation aux amortissements est automatiquement repris en recettes de la seconde section par l’intermédiaire de la capacité d’autofinancement. 6) Montant amortissable

Le montant amortissable est le coût d’un actif, ou tout autre montant substitué au coût dans les états financiers, diminué de sa valeur résiduelle lorsqu’elle est d’un montant significatif et peut être mesurée de façon fiable. Le montant amortissable d’une immobilisation corporelle doit être réparti de façon systématique sur sa durée d’utilité, selon un plan défini. La dotation aux amortissements, calculée en fonction de la durée et de la méthode choisie, est comptabilisée en charges de l’exercice. Lorsque l’entreprise opte pour l’évaluation au coût historique et qu’il est probable que la valeur résiduelle est non négligeable, celle-ci est estimée à la date d’acquisition et n’est pas ultérieurement réestimée. Par contre, lorsque l’entreprise opte pour la réévaluation totale ou partielle, une nouvelle estimation de la valeur résiduelle est faite à chaque date de réévaluation de l’actif concerné. 7) Calcul de l’amortissement

L’amortissement consiste généralement en l’étalement de la valeur des biens sur une durée probable de vie. Il est fonction de : • La durée d’amortissement : Pour chaque bien ou catégorie de bien, le conseil d’administration fixe sur proposition de l’ordonnateur les durées d’amortissement par catégorie de bien ; •

La date de début d’amortissement : L’amortissement commence au 1ier janvier de

l’exercice suivant l’exercice d’acquisition ; •

La méthode d’amortissement : La méthode retenue par la majorité des entreprises est

l’amortissement linéaire (ou constant). Le bien est amorti sur sa durée probable

33

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

d’utilisation par annuités d’amortissement constantes. Certaines entreprises préfèrent l’amortissement dérogatoire ou dégressif ; •

La valeur d’acquisition de l’immobilisation…..etc.

Le montant de la dotation d’amortissement, dans le cas d’un amortissement linéaire, est égal à : Dot. Amort = la valeur d’acquisition de l’immobilisation / Durée de vie de l’immobilisation. Dans le régime dérogatoire le calcul se présente ainsi : Dot. Amort = (Valeur d’acquisistion de l’immobilisation / Durée de vie de l’immobilisation) * coefficient 8) Types d’amortissements

Il faut distinguer entre deux catégories : a) L’amortissement linéaire

Généralement pour les constructions.

b) L’amortissement dégressif Pour les équipements, le matériel… etc.

34

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

c) L’amortissement dérogatoire

L’amortissement comptable ne coïncide l’amortissement fiscal ou réglementaire autorisé :

pas

systématiquement

avec

 Lorsque l’amortissement fiscal est inférieur à l’amortissement comptable, ce dernier est maintenu en écritures, la différence faisant l’objet d’une réintégration fiscale extra comptable ;  Lorsque l’amortissement fiscal est supérieur à l’amortissement comptable, il y a lieu de

porter dans les provisions réglementées l’excédent de l’amortissement fiscal sur l’amortissement comptable dénommé « amortissement dérogatoire ». Ce type d’amortissement doit être justifié exclusivement par des considérations d’ordre économique. 9) Tableau d’amortissement ou Plan d'amortissement

La répartition systématique du montant amortissable sur chaque exercice pendant la durée d'utilisation du bien constitue le ´´plan d'amortissement´´ de l'immobilisation. Ce plan prend la forme d'un tableau préétabli faisant apparaître le montant des amortissements successifs, leur cumul à la fin de chaque exercice ainsi que ´´la valeur nette d'amortissements´´ en résultat. Dans le cas particulier où ce tableau ne peut être préétabli, du fait que l'amortissement annuel est calculé en fonction d'un paramètre physique ou économique (exemple : nombre d'heures d'utilisation, nombre d'unités physiques fabriquées, nombre de 35

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

kilomètres parcourus ...), La règle retenue doit être clairement mentionnée dans le tab1eau d'amortissement (mention du nombre d'unités préétabli correspondant au montant amortissable). Le mode de répartition de l'amortissement sur les différents exercices doit être choisi sur la base de considérations essentiellement économiques. Il peut conduire à des amortissements annuels constants (méthode de l'amortissement linéaire), dégressifs ou plus exceptionnellement dérogatoire. Pour chaque immobilisation, un tableau d’amortissement est établi qui sert à déterminer le montant des dotations à inscrire chaque année au budget. Ce tableau d’amortissement apparaît dans la fiche d’immobilisations établie. Exemple de tableau d’amortissement. L’immo.

L’amort.

La valeur d’origine (VO)

Le cumul des amorts.

La valeur Nette Comptable (VNC)

10) Début et fin du calcul de l'amortissement

Le calcul de l'amortissement est opéré dans les conditions suivantes : •

Début du calcul : L'amortissement est calculé à compter de la date de réception de

l'immobilisation acquise ou de la livraison à soi-même de l'immobilisation produite. L'entreprise peut différer le calcul de l'amortissement jusqu'à la date effective de mise en service lorsque l'immobilisation ne se déprécie pas notablement dans cette intervalle; •

Fin de calcul : l'amortissement est calculé jusqu'à la date de sortie de l'immobilisation

du patrimoine dans la limite de la valeur d'entrée. Lorsque le cumul des amortissements est égal à la valeur d'entrée, le calcul est arrêté, et le bien figure au bilan pour une ´´valeur nette d'amortissements´´ nulle et y reste inscrit aussi longtemps qu'il n'est pas cédé ou retiré du patrimoine. En cas de sortie de l'immobilisation en cours d'exercice, il y a lieu de comptabiliser l’amortissement couru depuis le début de l'exercice jusqu'à la date de sortie du bilan, pour déterminer ´´la valeur nette d'amortissements´´ de l'immobilisation à cette date. 11) Durée d’amortissement

La durée d’utilité d’un actif est définie en fonction de l’utilité attendue de cet actif pour l’entreprise. L’estimation de la durée d’utilité d’une immobilisation corporelle est 36

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

affaire de jugements basés sur l’expérience de l’entreprise pour des actifs similaires. Il convient de prendre en compte les éléments suivants : 1

• L’usage attendu de l’actif, évalué par référence à sa capacité ou à sa production physique prévue ; • L’usure physique attendue, évaluée en fonction des conditions de fonctionnement et de maintenance prévues ; • L’obsolescence technique découlant de changements ou d’améliorations dans la production, ou d’une évolution de la demande du marché pour le produit ou le service fourni par l’actif ; Cette durée d'utilisation prévisionnelle peut être : •

Soit la ´´ durée de vie ´´ probable de l'immobilisation, laquelle est appréciée en fonction de facteurs physiques (usure...) ou économiques (obsolescence, marché...) qui la conditionnent. A la fin de la ´´durée de vie ´´, la valeur résiduelle prévisionnelle est généralement à considérer comme nulle le montant amortissable est alors égal à la valeur d'entrée;

•

Soit une ´´durée d’utilisation´´ propre à l'entreprise, inférieure à la durée de vie, et choisie en fonction de sa politique et sa stratégie (renouvellement systématique au bout de n années...), ou en fonction d'autres facteurs (exemple : limites juridiques légales ou contractuelles d'utilisation ...).

Exemples de durées de vie de quelques immobilisations corporelles : En principe la durée d’amortissement est la durée de vie de l’immobilisation. Elle est déterminée par les dirigeants, en outre il existe des durées généralement admises dont : • • • • • • • • •

terrains : 0 à 5 ans constructions : 20 ans Bâtiments : 20 ans Logement du personnel : 25 ans Voles de terre et de fer : 20 ans Matériel roulant : 5ans Mobilier de bureau : 4 à 10 ans Matériel : 4 à 10 ans Immobilisations en non valeur : 5 ans au maximum.

12) Informations supplémentaires relatives aux amortissements

37

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Pour chaque catégorie principale d'immobilisations amortissables (correspondant à un ´´poste´´ du bilan) l'ETIC doit mentionner la méthode d'amortissement utilisée. Les méthodes d'amortissement retenues doivent être appliquées de façon constante d'un exercice à l'autre, à moins que des circonstances nouvelles ne justifient un changement (exemple: innovation technologique devant rendre rapidement obsolète un équipement installé). A la fin de l'exercice au cours duquel intervient la révision du plan d'amortissement, il y a lieu de faire mention de ce changement dans l'ETIC, en y indiquant ses motifs et son influence sur le patrimoine, la situation financière et les résultats. 13) Comptabilisation

Quel est le schéma comptable à respecter ? Un compte de charge, 68 Dotations aux amortissements et aux provisions, est débité en contrepartie du crédit du compte 28 Amortissements des immobilisations figurant à l’actif du bilan. 14) La valeur actuelle

Conformément aux méthodes d’évaluation, la valeur actuelle d’une immobilisation incorporelle ou corporelle est détérminée à partir du marché et de l’utilité du bien pour l’entreprise. La référence du marché est normalement le prix actuel d’achat de l’immobilisation (à la date d’inventaire), majoré des charges accessoires d’achat et d’installation, ou le coût actuel de production pour les immobilisations produites par l’entreprise pour elle-même et n’ayant pas d’équivalent sur le marché. Ces coûts sont corrigés en baisse en fonction de l’usure ou de l’âge de l’immobilisation. L’utilité du bien pour l’entreprise doit être prise en considération car l’immobilisation est évaluée dans l’état et le lieu où elle se trouve en fonction de son utilisation future par l’entreprise. Dans cette évaluation, il est normalement supposé que l’entreprise restera en continuité d’exploitation tout au long de la durée d’utilisation prévue du bien. Tenant compte de ces références, la valeur actuelle de l’immobilisation peut être considéré comme étant le prix qu’accepterait d’en donner un acquéreur éventuel de l’entreprise pour acheter l’immobilisation dans l’état et le lieu où elle se trouve. La valeur actuelle de l’immobilisation ne doit pas être, en conséquence, confondue avec son prix de revente éventuelle.

38

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

En revanche, en l’absence de continuité d’exploitation, la valeur actuelle doit tenir compte de la perspective plus ou moins proche de cession voire de liquidation de l’entreprise concernée, ou de celle de la cession de l’immobilisation. La référence de marché devient alors le prix probable de cession sous déduction des frais relatifs à cette cession (tels que le démontage, le transport…).

2

3

4 5

39

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

6 7Approche par composants 1) Quand doit-on isoler les composants ? 2) Des exemples a) Exemple 1 b) Exemple 2 c) Exemple 3 d) Exemple 4 3) A quel moment utiliser les composants ? 4) Comment déterminer les composants ? 5) Quel sera le poids de chaque composant ?

8

6) Quel sera l’impact de l’approche par composants ?

40

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

9Approche par composants Une immobilisation corporelle peut comporter plusieurs éléments à durée de vie ou rythme d’amortissement distincts. Dans ce cas, on peut adopter l’approche par composants. Cette approche impose de comptabiliser les différents composants de l’immobilisation de manière séparée, afin de pouvoir associer à chacun son plan d’amortissement spécifique et les dépenses ultérieures correspondantes.

1) Quand doit-on isoler les composants ?

Il est approprié de ventiler le coût d’un actif en composants et de comptabiliser chacun séparément lorsque les différents composants : •

Ont des durées de vie différentes,

•

Procurent des avantages à l’entreprise selon un rythme différent, nécessitant l’utilisation de taux et de mode d’amortissements différents,

•

Font l’objet de remplacement à intervalles réguliers.

Une étude préalable doit être faite par les services techniques quant aux possibilités de ventilation des éléments principaux en composants et aux fréquences de renouvellement. Ces données techniques doivent être rapprochées aux règles de comptabilisation des actifs. Les

41

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

propositions techniques confrontées aux données historiques de remplacement seront, le plus souvent, revues pour arrêter un nombre plus réduit de composants. Suivant la nature de l’activité et son importance, un élément pourra être considéré comme composant d’une immobilisation par une entreprise ou un groupe et pas pour une autre selon l’utilisation de l’immobilisation (activité principale, activité annexe …etc.) Le composant doit être significatif et doit conserver ce caractère au moment du remplacement et de la décomptabilisation (sortie de la valeur nette). Concrètement, la détermination des composants est loin d’être simple. On doit séparer les éléments qui ont des rythmes d’utilisation différents, sans pour autant favoriser une multiplication à outrance. Ils doivent être significatifs pour cela chacun doit représenter au minimum 5% de la valeur totale de l’immeuble, tout en restant techniquement identifiable. 2) Des exemples a) Exemple 1

Un bâtiment peut être décomposé en quatre éléments de durées de vie différentes : les murs, la toiture, les ascenseurs et tous les autres aménagements. Cette situation se présente couramment dans l’industrie automobile, l’aéronautique, les activités de logistique et de transports. De la même manière, les entreprises industrielles ont l’habitude de traiter les outils spéciaux comme un composant de la chaîne de fabrication dont la durée de vie est celle du modèle pour lequel ils ont été conçus. b) Exemple 2

Dans la fabrication des réfrigérateurs, les portes et poignées ont une durée de vie commerciale de 14 mois. A chaque changement de modèle, les moules servant à leur confection sont remplacées. Les autres éléments de la chaîne de fabrication ont une durée de vie de 7 ans. Les moules sont donc comptablement identifiées comme un composant distinct de la chaîne robotisée. c) Exemple 3

Un avion et ses moteurs doivent être traités comme des actifs distincts s’ils ont des durées d’utilité différentes. De même les terrains et constructions doivent être traités comme des actifs distincts en comptabilité, même s’ils sont acquis ensemble. Les terrains ont une durée de vie illimitée et en conséquence, ne sont pas amortis. Alors que les constructions ont une durée de vie limitée et ainsi, sont des actifs amortissables.

42

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations d) Exemple 4

Une entreprise achète un bateau le 1ier janvier N pour un prix total de 1 200. Elle identifie 3 composants distincts (tous frais inclus) : 1� La coque du bateau pour 600 ; 2Le moteur pour 300 ; 3La grande révision pour 300 ;

Les durées d’utilité estimées pour ces 3 composants sont respectivement de 30, 10 et 15 ans. La valeur résiduelle de chaque composant est supposée nulle. Quel est le plan d’amortissement du bateau ? Quel est l’impact en N+10 et N+15 sur les capitaux propres ? Mêmes questions si le bateau n’est pas décomposé et est amorti uniformément sur 30 ans (le coût des pièces éventuellement changées est enregistré en charges) 1) Le plan d’amortissement du bateau (suivant l’approche par composant).

Le plan d’amortissement du bateau s’il n’est pas décomposé

43

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

2)

a) Les capitaux propres s’élèvent à 770 en N+1 si on opte pour la première démarche (approche par composants). Alors qu’ils ne sont que de 740 dans le second cas. Soit un gain de (770 – 740 = 30) si on adopte l’approche par composants. b) Les capitaux propres s’élèvent à 1120 en N+1 si on opte pour la première démarche (approche par composants). Alors qu’ils sont de 1240 dans le second cas. Soit un gain de (1240 – 1120 = 120) si on adopte l’approche classique. c) Les capitaux propres s’élèvent à 2100 en N+29 pour les deux approches. On peut conclure que la démarche par composants n‘est profitable pour l‘entreprise que si la durée d’amortissement est inférieure à 10 ans (dans ce cas de figure). 3) À quel moment utiliser les composants ?

Le Comité d’urgence du Conseil National de la Comptabilité a apporté quelques précisions concernant les modalités d’application de ce dispositif. En particulier, le Comité analyse les méthodes suivantes pour le passage à l’amortissement par composants: •

La reconstitution du coût historique,

•

La réallocation des valeurs comptables,

•

L’évaluation à la juste valeur et l’allocation de son montant aux composants.

La méthode de reconstitution du coût historique semble, à première vue, poser peu de problèmes conceptuels, puisqu’elle consiste à « remonter » aux différents éléments du prix de revient et à substituer leurs montants au montant brut de l’immobilisation. En pratique, on peut considérer que cette méthode pourra s’avérer coûteuse et antiproductive dans de nombreuses situations. 44

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

En effet, la reconstruction du prix de revient d’immeubles construits amènera à se poser un certain nombre de questions :  Celle de la comparabilité des instruments de mesure monétaires au fil des

ans ;  Celle de l’accès aux informations relatives aux prix de revient, quand l’immeuble aura, par exemple, été livré par un promoteur ;  Celle de la reconstitution et du suivi des travaux faisant précédemment l’objet de provisions pour grosses réparations… Pour pallier ces difficultés, le Conseil National de la Comptabilité envisage la possibilité de « décomposer les valeurs brutes des immobilisations selon la répartition du coût actuel à neuf en fonction des données techniques». La méthode de réallocation des valeurs comptables consiste à analyser en composants, non pas la valeur « brute », mais la valeur « nette » comptable, alors que la troisième méthode présentée consiste à évaluer la juste valeur d’un bien et à analyser ensuite ce montant en composants. En pratique, et hormis le cas où il sera possible de reconstituer un historique, les entreprises auront à évaluer les composants en fonction de la structure des coûts de construction des différents types d’immeubles. 4) Comment déterminer les composants ?

Les textes ne précisent pas quels sont les composants qui doivent être pris en compte. La philosophie des nouvelles normes consiste à laisser l’entreprise définir une méthodologie, et à donner toutes les précisions sur cette méthodologie afin de fournir une information complète aux utilisateurs des états financiers. Chacun devra donc analyser son patrimoine et tirer les règles les plus appropriées compte tenu de ses particularités, en attendant qu’une doctrine, puis qu’une jurisprudence se dégagent. Sauf à pouvoir reconstituer l’historique des prix de revient des immeubles, nous suggérons de privilégier des approches pragmatiques, permettant d’analyser, selon le cas, la valeur brute comptable, la valeur nette comptable ou la juste valeur, en composants suffisamment précis pour servir de base à une politique d’amortissements. Les composants seront identifiés en fonction de deux critères :

45

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations  La durée de vie : certains éléments de l’immeuble peuvent faire l’objet d’un

remplacement en cours de vie des autres,  La possibilité de céder ou de valoriser certains éléments séparément.

Nous serons donc amenés à nous interroger sur ce qui définit la durée de vie d’un composant :  La prise en compte du critère de durée de vie « technique » conduira, par exemple, à identifier les équipements qui, telle une chaudière, ont une durée de vie inférieure à celle de l’immeuble.  La durée de vie « commerciale » amène parfois à remplacer périodiquement des composants qui sont encore techniquement viables. Cela peut être le cas d’installations de climatisation, d’ascenseurs…etc.  Par ailleurs, il ne faut pas oublier que la réglementation peut elle-même avoir une influence sur la durée de vie des composants (nouvelles normes…). À un terrain n’optimisant pas les possibilités ouvertes par l’urbanisme.

Un débat porte actuellement sur la nature et le nombre des composants à identifier. Certains souhaitent une décomposition à l’extrême des prix de revient ; tout en gardant à l’esprit que pour être efficaces et représentatifs, les composants devront s’adapter aux caractéristiques techniques de l’immobilisation, et à son type. Dans cette optique, nous proposerons une grille d’analyse relativement simple, et pouvant être complétée en fonction des caractéristiques de chaque immeuble tout en gardant un nombre restreint : •

Terrain : Terrain proprement dit + Aménagements du terrain + Droits à

•

Gros oeuvres : Ossature et dalles + Revêtement et étanchéité de toiture +

•

Equipements techniques : Ascenseurs + Systèmes de production d’air

•

Agencements intérieurs : Décoration intérieure + câblages.

construire résiduels ; Façades ; conditionné, de chaleur… ;

L’expert pourra ainsi estimer, et ventiler, le coût de construction d’un immeuble ancien, par analogie avec la structure des coûts des constructions neuves.

46

ISCAE

Audit et gestion des immobilisations

Dans la méthode de reconstitution du coût historique, ce coût sera déduit de la valeur brute comptable de l’immeuble, pour déterminer la valeur du terrain. Il conviendra enfin de recalculer – par composants – les amortissements déjà pratiqués, et donc de constater une correction des fonds propres. 5) Quel sera le poids de chaque composant ?

Un des enjeux principaux des travaux actuels des équipes d’experts est là. Une fois les composants déterminés, il faut établir l’influence de chacun sur la valeur globale. En conséquence Les experts devant cette contrainte ont tenté de mettre en place une grille, qui pour chaque composant, nous renseigne sur son poids et sa durée d’utilisation en fonction du type de construction. Signalons que dans le tableau ci-dessous, les constructions sont décomposées suivant quatre composants bien déterminés : 1. Gros oeuvres qui comprend les structures, les VRD, les charpentes… 2. Façade qui comprend les façades, les fenêtres, les couvertures, l’étanchéité… 3. Agencement qui comprend les cloisons, les chapes, la plâtrerie, les divers revêtements, la plomberie, le câblage, l’électricité… 4. IGT qui comprend le chauffage, la climatisation, les ascenseurs, la sécurité…

47

A cette cartographie des immeubles, il convient d’ajouter et de donner un aperçu d’un cinquième composant : le terrain. Il est vrai que beaucoup préfèrent encore user l’ancienne ventilation du 90/10, qui apparaît aujourd’hui bien obsolète. Ceci ne sera pas sans conséquence. Pour un immeuble de bureaux aux normes internationales situé à Casablanca, on peut considérer que le poids du terrain est supérieur à 35 %. On pourra prendre à titre d’exemple : des bureaux vendus 12 000 DH /m². Le coût de construction s’élève à environ 3 000 DH / m². A cela ajoutons les honoraires techniques et la marge du promoteur, environ 20 %. On obtient un prix de revient de 5 400 DH / m². Par déduction on obtient le prix du terrain, environ 6 600 DH / m². Soit un poids de 55 %. Pour le même type de bureaux dans une ville secondaire, on peut considérer que le poids du terrain dans le coût de construction est sensiblement plus faible. Pour un prix de bureaux neufs sur Meknes de 5 000 DH / m². Les honoraires techniques et la marge du promoteur, seront toujours d’environ 20 %, pour un coût de construction identique. On obtient alors un prix de revient de 4 000 DH / m². Par déduction on obtient le prix du terrain, environ 1 000 DH / m². Soit un poids de 20 %. Ce raisonnement n’a rien d’exhaustif mais permet d’avoir une vision globale du problème et peut être un outil de travail performant. En effet dès que la juste valeur sera choisie, la valeur du terrain devra être isolée. Si elle est estimée réellement à la valeur actuelle, les écarts avec les anciens exercices pourront être considérables. On ne pourra pas faire évoluer la valeur du terrain de + 400% en un an. C’est inconcevable, et les autorités administratives de contrôle ne pourront le tolérer, telle le FISC. Car cela dévoilera une pratique largement répandue : augmentation de la masse

amortissable pour faire baisser la base d’imposition. Chaque société pourra trancher en fonction des risques. 6) Quel sera l’impact de l’approche par composants ?

En effet l’approche d’estimation et de ventilation des coûts par composants aura pour conséquence de modifier les bases amortissables. Jusqu’à présent, tout était simple : les montants du terrain et des constructions étaient fournis soit par le notaire qui passait l’acte, soit encore par un expert immobilier. Dans les deux cas, l’approche était approximative et pouvait être influencée par des considérations fiscales (augmentation de la base amortissable par exemple) alors que, désormais, la valeur du terrain devrait être calculée par différence entre la valeur globale et l’estimation de la valeur des constructions. Si l’on considère le patrimoine des bureaux parisiens, la nouvelle approche pourrait se traduire par un accroissement de la valeur des terrains (non amortissables) et une diminution de celle des constructions (amortissables). En conséquence, toute appréciation (et toute dépréciation) ultérieure de la valeur d’un immeuble s’impactera directement sur la valeur du terrain (non amortissable), que cette variation de valeur résulte d’une évolution du marché, ou de la signature de nouveaux baux. L’approche par composants va également imposer des taux d’amortissement différents. Si l’on considère, par exemple, que certaines façades protégées ont une durée de vie supérieure à celles du reste du gros oeuvre, on réduira d’autant la base amortissable. Au-delà de l’aspect comptable, ce sont également les bases de distribution des dividendes des sociétés qui seront touchées.

Le manuel de procédures de gestion des immobilisations

5) Définition 6) Utilité 7) La typologie des manuels de procédure 8) Objectifs du manuel de procédures de gestion des immobilisations a) Un moyen de transparence de l’activité b) Un moyen de renforcement du contrôle interne c) Un moyen de capitalisation pour l’entreprise d) Un moyen d’amélioration des performances

Risques d’audit ou de gestion liés aux immobilisations 1) risques liés à la réalité des immobilisations 2) risques liés à l’exhaustivité des immobilisations 3) risques liés à l’évaluation des immobilisations 4) risques liés à la fiscalité

Le manuel de procédures de gestion des immobilisations 1) Définition

Le manuel de procédures regroupe en un document écrit la description de l’ensemble des procédures relatives à un processus ou une activité. Il peut également regrouper des normes ou des règles internes. Donc le manuel de procédure peut être défini comme un outil de mise en œuvre et de maîtrise de la gestion. C’est un outil simple, pratique et uniformisé de vision d’ensemble de l’entreprise et de cohérence des processus d’activités. 2) Utilité

Le manuel de procédures de gestion des immobilisations permet de décrire de manière simple et concise les actions à réaliser et les différents acteurs impliqués dans le processus d’activité. En outre, il facilite le contrôle des dysfonctionnements et leur résolution. 3) La typologie des manuels de procédure

On distingue plusieurs types de manuels de procédures qui concernent plusieurs domaines. On peut citer à titre d’exemple : •

Le manuel de procédures des immobilisations ;

•

Le manuel des procédures comptables ;

•

Le manuel des principes comptables……etc.

4) Objectifs du manuel de procédures de gestion des immobilisations

Les principaux objectifs de ce manuel de procédures sont : a) Un moyen de renforcement du contrôle interne

Le manuel de procédures de gestion des immobilisations doit tenir compte des principes du contrôle interne qui sont : Une bonne organisation implique des responsabilités bien définies, des objectifs déterminés, des procédures écrites, des moyens de contrôle efficaces et une séparation des fonctions de décision de détention des valeurs et des biens, d’enregistrement, d’information et de contrôle ; • Les procédures en place doivent prévoir les étapes successives de la circulation des biens ; des services, des hommes, des documents et informations ; •

Elles doivent permettre un autocontrôle, c'est-à-dire que le système signale toute anomalie de lui-même. Les anomalies sont décelées par les divers recoupements, et le contrôle réciproque des tâches ; •

Le contrôle doit permettre d’obtenir une information fiable, utile, claire et

•

lucide. b) Un moyen de capitalisation pour l’entreprise

Le manuel de procédures permet d’uniformiser et de pérenniser les modes de fonctionnement. Il permet de ne pas perdre le savoir faire acquis avec le temps. Cette perte peut être due à plusieurs raisons et notamment : •

Départs en retraite ;

•

Licenciements ;

•

Reconversion ;

•

Absence momentanée de projets.

Il permet également de former le personnel. En effet le manuel de procédures est un guide pédagogique dans les plans de formation. c) Un moyen d’amélioration des performances

Le manuel de procédures de gestion des immobilisations offre un cadre d’amélioration continue des méthodes de travail : •

Optimisation en terme de coût et de temps ;

•

Accélération de la circulation de l’information ;

•

Intégration des tâches ;

•

Fiabilité des informations qui circulent.

d) Un moyen de transparence de l’activité

Le manuel de procédures de gestion des immobilisations permet de fournir aux partenaires externes (administrations, actionnaires, marché financier, auditeurs et commissaires aux comptes) un moyen leur permettant de :  Se familiariser rapidement avec le système d’information de l’entreprise en termes de gestion des immobilisations ;  D’avoir une visibilité suffisante sur la fiabilité du système comptable en l’occurrence au niveau de la gestion des immobilisations de la société et sa conformité aux lois et règles en vigueur.

Audit des immobilisations 1) Définition 2) Rappel de la démarche général d’audit 3) La finalité de l’audit m) La régularité n) La sincérité o) L’image fidèle

Contrôle des comptes d’immobilisations corporelles 1) Etablir le tableau des mouvements des immobilisations corporelles 2) Examen des comptes d’immobilisations a) Réalités des existants p) Acquisitions de l’exercice q) Cessions r) Soldes à la clôture s) Cas des terrains et aménagements de terrains t) Cas des Constructions u) Cas du matériel de transport v) Contrôle relatifs à certaines dispositions fiscales w) Calcul des amortissements x) Calcul des provisions y) Comptabilisation des amortissements z) Recherche des risques fiscaux

Risques d’audit et de gestion liés aux immobilisations 5) Risques liés à la réalité des immobilisations 6) Risques liés à l’exhaustivité des immobilisations 7) Risques liés à l’évaluation des immobilisations 8) Risques liés à la fiscalité

Schéma de la démarche générale de l’audit

Audit des immobilisations 1) Définition

« L’audit est l’examen technique rigoureux et constructif auquel procède un professionnel compétent et indépendant en vue d’exprimer une opinion motivée sur la qualité et la fiabilité des informations financières présentée par une entreprise au regard de l’obligation qui lui est faite de donner en toutes circonstances, dans le respect des règles de

droit et des principes comptables en vigueur, une image fidèle de son patrimoine, de sa situation financière et de ses résultats » Le Plan Comptable Général Marocain précise que : « afin de présenter des états financiers reflétant une image fidèle de la situation des opérations de l’entreprise, la comptabilité doit satisfaire, dans le respect de la règle de prudence, aux obligations de régularité et de sincérité ». 2) Rappel de la démarche général d’audit

L’audit est une fonction récente dans l’entreprise contemporaine et encore plus dans l’entreprise Marocaine. Les entreprises Marocaines disposent ou non d’une cellule d’audit interne font et feront de plus en plus appel aux cabinets externes d’audit pour ce faire auditer, soit sur la demande des actionnaires ou sur celle des bailleurs de fonds. Si l’audit est aujourd’hui un sujet très médiatisé, il reste toutefois un concept ambigu et mérite d’être clarifié. 3) La finalité de l’audit

D’après la définition, l’objectif de l’audit est d’exprimer une opinion sur la qualité des informations financières fournies par la société auditée. La qualité des informations financières s’apprécie par rapport à un référentiel est constituée par un certain nombre de critères retenus comme base en matière d’appréciation de la qualité de l’information financière, à savoir : a) La régularité

Qui est la conformité aux règles et procédures en vigueur. Elle s’apprécie par rapport à des lois et des règles établies par les organismes professionnels compétents. b) La sincérité

Est l’application de bonne foi des règles et procédures en fonction de la connaissance que les responsables des comptes doivent normalement avoir de la réalité et de l’importance des opérations, événements et situations. Les comptes parfaits résultent d’une parfaite connaissance des règles et de leur application, de la situation de l’entreprise, de la perception extérieure des comptes ainsi présentés afin que le contenu n’en soit pas perçu d’une manière déformée. c) L’image fidéle

C’est l’aboutissement du respect et de la sincérité. C’est la finalité visée par l’ensemble des principes comptables. Elle permet ainsi de juger le degré de signification des documents comptables annuels vis-à-vis du lecteur des comptes.

Contrôle des comptes d’immobilisations corporelles L’auditeur suit des programmes de travail standards qui permettent d’orienter les procédures de validation relatives au compte des immobilisations. Des procédures de validation adaptées et complémentaires seront insérés dans ces programmes de travail standards en fonction des risques identifiés lors de l’évaluation du contrôle interne. Ces programmes doivent être modifiés et/ou complétés si l’équipe d’audit juge que les procédures de validation prévues ne permettent pas de couvrir les erreurs potentielles de manière adéquate ou si elles ne sont pas adaptées aux spécificités de la mission. 1) Etablir le tableau des mouvements des immobilisations corporelles

En vue de valider les valeurs brutes des immobilisations corporelles à la clôture de l’exercice, un tableau des mouvements détaillant, par catégorie d’immobilisations, les soldes d’ouverture et de clôture, les acquisitions et cessions de l’exercice, ainsi que les amortissements cumulés d’ouverture et de clôture et enfin les dotations et reprises relatives à l’exercice, de façon à vérifier la formule suivante: Immobilisations corporelles brutes à l’ouverture + Acquisitions de l’exercice – Cessions de l’exercice = Immobilisations corporelles brutes à la clôture. Ensuite, il faut : - Vérifier l’exactitude arithmétique des soldes ; 1 - Pointer le solde des immobilisations corporelles brutes à l’ouverture aux papiers de travail de l’exercice précédent ; 2 - Pointer le solde des acquisitions et cessions de l’exercice avec le fichier des immobilisations de la société ; - Pointer le solde des immobilisations corporelles à la clôture avec la balance générale de l’exercice clos et avec le fichier des immobilisations 2) Examen des comptes d’immobilisations a) Réalités des existants

•

Vérifier l’existence physique des actifs importants, procéder par sondage pour les autres au siége ;

•

Identifier physiquement les existants et vérifier leur inscription au fichier ;

•

Rapprocher le fichier des immobilisations et les comptes d’immobilisations.

b) Acquisitions de l’exercice •

Se faire présenter la liste des acquisitions de l’exercice ;

•

Rapprocher les réalisations et prévisions (budgets) ;

•

Rapprocher les totaux des listes des mouvements de l’exercice des comptes du Grand Livre ;

•

Examiner les piéces justificatives des acquisitions de l’exercice d’une valeur supérieure à une certaine somme et faire des sondages pour les montants inférieurs à cette somme ;

•

Vérifier que la valeur brute immobilisée correspond au prix d’achat y compris les frais accessoires et n’inclut pas la TVA récupérable ;

•

S’assurer que la TVA n’a pas été récupérée indûment sur des biens exclus du droit à déduction (véhicules de tourisme) ;

•

Au cas où il y a eu production d’immobilisations par l’entreprise, s’assurer que les coûts imputés sont corrects.

c) Cessions •

Vérifier les principales cessions de l’exercice avec les documents justificatifs (acte notarié, facture, autorisation, encaissement du prix, certificat de destruction…) ;

•

Vérifier que la valeur brute et les amortissements ont été sortis des comptes et du fichier ;

•

Au cas où il y a eu des cessions d’immobilisations, s’assurer que les plus ou moins values dégagées sont comptabilisées correctement ;

•

En cas de cession d’un bien immobilisé, vérifier le reversement de la TVA.

d) Soldes à la clôture •

Vérifier les additions des tableaux de mouvements ;

•

Rapprocher les soldes à la clôture avec les comptes de la balance.

e) Cas des terrains et aménagements de terrains •

Demander les certificats de non hypothéque pour l’ensemble des terrains ;

•

Demander les titres fonciers ;

•

Vérifier la ventilation des coûts entre terrains et aménagements.

f) Cas des Constructions •

Se faire présenter un état des immeubles ;

•

Contrôler les actes d’acquisition pour les locaux qui sont la propriété de l’entreprise ;

•

Demander le certificat de non hypothèque ;

•

Pointer les factures, les devis, les mémoires, les situations concernant les constructions nouvelles ;

•

S’assurer que ces documents ont été vérifiés par l’architecte ;

•

Vérifier que les honoraires d’architecte sont imputés au prix de revient ;

•

En cas d’achat global, vérifier la ventilation du prix entre terrains et constructions.

g) Cas du matériel de transport •

Demander les cartes grises ;

•

Distinguer les véhicules utilitaires et ceux de tourisme ;

•

Demander la liste des véhicules accidentés et en cours de réparation, et examiner éventuellement la liste de déclaration de sinistre ;

•

Comparer les valeurs nettes comptables et les prix de cession.

h) Contrôle relatifs à certaines dispositions fiscales •

Vérifier l’enregistrement de la TVA ;

•

Vérifier si la fraction de l’amortissement non déductible a été intégrée au bénéfice taxable, sauf dérogation (entreprises de transport et de location de véhicules).

i) Calcul des amortissements •

Déterminer si la base d’évaluation et les taux utilisés pour l’amortissement sont appropiés, compte tenu des durées de vie probables des actifs et de leur utilisation pendant l’exercice et rapprocher les taux admis fiscalement ;

•

Vérifier avec le dossier permanent que le montant de la dotation est le même que l’exercice précédant, sinon évaluer l’impact du changement sur les résultats ;

•

Examiner les raisons conduisant à une modification de ce plan ;

•

Vérifier que la charge d’amortissement de l’exercice a été correctement calculée et enregistrée ;

•

Vérifier notamment : l’application du prorata temporise sur les acquisitions et cessions de l’exercice + La date de mise en service + La dotation sur les immobilisations antérieures + La concordance entre le montant passé en charge et les mouvements du bilan ;

•

Vérifier que tous les amortissements des immobilisations cédées au cours de l’exrecice ont fait l’objet d’une reprise.

j) Calcul des provisions •

Vérifier le bien fondé des provisions constatées ;

•

Vérifier les critéres utilisés pour justifier la déductibilité de cette provision ;

•

Si les provisions ne sont pas déductibles, vérifier leur réintégration ;

•

Si certaines immobilisations ne sont plus utilisées, vérifier que leur valeur nette n’excéde pas la valeur probable de réalisation ;

•

Examiner la nécessité complémentaires ;

•

Rapprocher le montant de la dotation de l’exercice, avec les comptes de charges correspondantes et procéder de même avec les reprises.

de

constituer

des

provisions

k) Comptabilisation des amortissements •

Vérifier que les amortissements sont correctement comptabilisés ;

•

Lorsque l’amortissement « normal » est inférieur à l’amortissement fiscal, vérifier que : l’écart cumulé apparaît au crédit du compte « amortissement dérogatoire » + L’écart de dotation apparaît au débit du compte « dotations aux amortissements dérogatoires ». + Lorsque l’amortissement « normal » est supérieur à l’amortissement fiscal, identifier le montant qui doit être réintégré.

l) Recherche des risques fiscaux •

Vérifier que les régles de prorata temporise ont été correctement appliquées en fonction du mode d’amortissement ;

•

Vérifier que l’amortissement fiscal est au moins égal au minimum linéaire.

Risques d’audit et de gestion liés aux immobilisations Les risques d’audit liés aux immobilisations peuvent être analysés à travers : •

Les risques liés à la réalité ;

•

Les risques liés à l’exhaustivité ;

•

Les risques liés à la valorisation.

1) Risques liés à la réalité des immobilisations

Les risques qui peuvent entacher la réalité des immobilisations se concrétisent par :  La comptabilisation d’actifs fictifs ;  La sortie ou la perte non comptabilisées d’actifs. Si ces risques surviennent, la réalité comptable des immobilisations se trouve surestimée par rapport à leur réalité « physique » en particulier pour les immobilisations corporelles. Basée sur la notion du patrimoine, la réalité « physique » d’une immobilisation est liée à une réalité juridique. Quelque soit l’activité, la structure et la politique de l’entreprise, le dispositif de contrôle interne doit prévenir et détecter les risques par :  Une organisation basée sur la séparation des tâches d’engagement, de

réception, de conservation, de comptabilisation et de contrôle des immobilisations ;  Des inventaires physiques des immobilisations et leur rapprochement avec

les existants physiques ;  Le suivi du budget d’investissement et le

contrôle régulier des réalisations /prévisions ;  La confirmation et contrôle régulier des immobilisations détenues par des tiers…etc. 2) Risques liés à l’exhaustivité des immobilisations

Les risques liés à l’exhaustivité des immobilisations se matérialisent par : 1 • Des entrées d’actifs non comptabilisées ; •

Des entrées d’actifs comptabilisées à tort en charges ;

•

Des sorties ou pertes fictives comptabilisées.

La non exhaustivité se traduit souvent par une minoration de la réalité comptable des immobilisations par rapport à leur réalité physique et juridique. Les sources de ces risques sont engendrées par l’incapacité des procédures de contrôle de détecter ou prévenir le risque de non exhaustivité à cause de : 1 � L’implantation géographique éparpillée des sites administratifs et des sites de production ; 

L’importance et fréquence des dépenses d’entretien, de réparation et leur diversité ;



La composition complexe de coûts des immobilisations (coûts des matières, charges engagées par l’entreprise…).

Ceci se matérialise souvent par les failles suivantes : • Absence de procédures permettant le respect de la séparation des exercices ; • Absence de règles claires et préalablement définies de distinction entre charges et immobilisations. 3) Risques liés à l’évaluation des immobilisations

Ils se traduisent par des mouvements ou situations d’immobilisations : • Mal évalués ; • Comptabilisés dans la mauvaise période ; • Comptabilisés dans le mauvais compte ; • Mal totalisés ou centralisés. Les sources de risque sont variées et peuvent être distinguées comme suit :  Système comptable à prédominance manuelle ;  Complexité de certains coûts d’immobilisations ;  Equipements acquis à l’étranger ;

 Abandon d’activité ou de branches d’activités ; Les sources de risque liées à l’évaluation des immobilisations découlent aussi souvent des situations suivantes : •

L’absence de règles précises en matière de composition et de suivi des coûts d’immobilisations acquises ou produites ;

•

L’inadéquation de la politique d’amortissement par rapport aux durées de vie économiques et aux taux d’usage dans le secteur d’activité ;

•

La mauvaise application des règles comptables…

Il est à noter que si ces risques ne peuvent être complètement éliminés, ils peuvent néanmoins être considérablement réduits en maîtrisant les sources de ces risques. 4) Risques liés à la fiscalité

On répertorie deux sortes de risques liés à la fiscalité : •

Risques liés à la comptabilisation de l’IS (impôt sur les sociétés) :

•

Ces risques touchent spécialement la bonne comptabilisation des amortissements et provisions des immobilisations. Ils concernent aussi le respect des engagements et conventions concernant les investissements donnant droit aux abattements prévus dans l’art 19 de la loi 45-38. Risques liés à la détermination de la TVA (taxe sur la valeur ajoutée) : Ils résident dans la bonne détermination de la TVA des immobilisations (surtout des immobilisations en cours), et lors de la cession d’un bien , le risque de TVA lié aux années de détention du bien (min 5 ans).

Schéma de la démarche générale de l’audit

Prise de connaissance générale

Le découpage en activité La phase de préparation

Le plan général d’audit Le programme de travail

L’évaluation du contrôle interne La phase d’éxecution

L’examen des comptes

La synthése des travaux d’audit La phase de conclusion Le rapport et l’opinion

METHODES ET REGLES D’EVALUATION 1) Principes d'évaluation a) Evaluation b) Corrections de valeur c) Dérogations 2) Règles générales d’évaluation

d)

Formes de la valeur  La valeur d'entrée  La valeur actuelle  La valeur comptable nette

e)

Evaluation à la date d'entrée

f)

Corrections de valeur 3) Modalités d'application des méthodes d'évaluation aux comptes du bilan

g)

La valeur d’entrée



Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise à titre onéreux



Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle produite



Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise par voie d'échange



Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise à titre gratuit



Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise à titre d'apport



Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise au moyen de subventions

d'investissement 

Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle obtenue en ´´crédit-bail´´



Coût d’entrée d’un ensemble immobilier



Coût d’entrée des immobilisations acquises conjointement ou produites

conjointement h) • •

La procédure d’acquisition d’une immobilisation Les étapes Le circuit

i)

Valeur actuelle des immobilisations

j)

Valeur au bilan : Valeur Comptable Nette

k)

Réévaluation des immobilisations corporelles

l)

Comptabilisation d’une perte de valeur (ou dépréciation) 4) Sortie d’immobilisations corporelles a) Date de comptabilisation des sorties d’immobilisations corporelles et des résultats de cession correspondants b) Evaluation du prix de cession c) La procèdure de cession et de réforme d’une immobilisation

•

Les étapes •

Le circuit

Comptabilisation 1) Comptabilisation des acquisitions d’immobilisations (exemple) 2) Comptabilisation des livraisons à soi-même d'immobilisations 3) Enregistrement des cessions d'immobilisations corporelles

METHODES ET REGLES D’EVALUATION Les méthodes d'évaluation couvrent les principes, bases, conventions, règles et procédures adoptés pour la détermination de la valeur des éléments inscrits en comptabilité. Ces méthodes, servent de base à l'enregistrement des opérations et à la préparation des états de synthèse. Elles trouvent leur application au niveau des éléments patrimoniaux et par répercussion au niveau des produits et des charges. 1) Principes d'évaluation

L’évaluation des éléments patrimoniaux de l’entreprise doit se faire sur la base de principes généraux. a) Evaluation

Les méthodes d'évaluation dépendent étroitement des principes comptables fondamentaux retenus et notamment des principes de continuité d'exploitation, de prudence et du coût historique. Et par conséquent, la réévaluation des comptes constitue une dérogation à ce dernier principe.jjhjhjhjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjj La valeur d'un élément revêt trois formes distinctes : • La valeur d'entrée dans le patrimoine ; • La valeur actuelle à une date quelconque notamment à la date de l'inventaire ;

et

• La valeur comptable nette figurant au bilan. L'entreprise procède à la fin de chaque exercice au recensement et à l'évaluation de ses éléments patrimoniaux qui doivent être évalués séparément.popopopoppppppppppppp b) Corrections de valeur

Le passage de la valeur d'entrée à la valeur comptable nette, lorsqu'elles sont différentes, s'effectue sous forme de corrections de valeur constituées en général par des amortissements ou des provisions pour dépréciation. Dans ce cas, la valeur d'entrée des éléments est maintenue en écriture en tant que valeur brute et les corrections de valeur doivent se faire en périodes déficitaires comme en périodes bénéficiaires. Notons au passage que si des éléments font l'objet de corrections de valeur exceptionnelles pour la seule application de la législation fiscale, il y a lieu d'indiquer dans l'ETIC le montant dûment motivé de ces corrections. c) Dérogations

Des dérogations aux principes d'évaluation précédents sont admises dans des cas exceptionnels. Lorsqu'il est fait usage de ces dérogations, celles-ci doivent être signalées dans l'ETIC et dûment motivées avec indication de leur influence sur le patrimoine, la situation financière et les résultats. 2) Règles générales d’évaluation

a)

Formes de la valeur

En comptabilité, la valeur revêt trois formes : la valeur d'entrée, la valeur actuelle et la valeur comptable nette.  La valeur d'entrée :

Dans le patrimoine la valeur d’entrée d'un élément d'actif, déterminé en fonction de l'utilité économique présumée de cet élément, est constituée : •

Pour les éléments acquis à titre onéreux par la somme des coûts mesurés en termes monétaires que l'entreprise a dû supporté pour les acheter ou les produire;

•

Pour les éléments acquis à titre gratuit par la somme des coûts mesurés en termes monétaires que l'entreprise devrait supporter si elle devait alors les acheter ou les produire.

 La valeur actuelle :

La valeur actuelle d'un élément du patrimoine est une valeur d'estimation, à la date considérée, en fonction du marché et de l'utilité économique pour l'entreprise.  La Valeur Comptable Nette :

La valeur comptable nette est inscrite au bilan, est égale à la valeur d'entrée après correction le cas échéant, dans le respect du principe de prudence et par comparaison avec la valeur actuelle. b)

Evaluation à la date d'entrée

Lors de leur entrée dans le patrimoine, les éléments sont portés en comptabilité selon les règles générales d'évaluation qui suivent : • A leur coût d'acquisition pour les biens acquis à titre onéreux; •

A leur coût de production pour les biens produits ;

c)

•

A leur valeur d'apport stipulée dans l'acte d'apport pour les biens apportés ;

•

A leur valeur actuelle pour les biens et titres acquis par voie d'échange, cette valeur étant déterminée par la valeur de celui des deux lots dont l'estimation est la plus sûre ;

•

A leur coût calculé pour les biens acquis conjointement ou produits conjointement pour un montant global déterminé. Corrections de valeur

Pour l'arrêté des comptes, la valeur comptable nette des éléments patrimoniaux est déterminée conformément aux règles générales qui suivent. La valeur d'entrée des éléments est intangible sauf exceptions prévues par le CGNC notamment en matière de créances, dettes et disponibilités libellées en monnaies étrangères ou indexées. Cependant, la valeur d'entrée des éléments de l'actif immobilisé dont l'utilisation est limitée dans le temps doit faire l'objet de corrections de valeur sous forme d’amortissement. L'amortissement consiste à étaler le montant amortissable d'une immobilisation sur sa durée prévisionnelle d’utilisation par l'entreprise selon un plan d'amortissement. La valeur d'entrée diminuée du montant cumulé des amortissements forme la valeur nette d'amortissements de l'immobilisation. À la date d’inventaire, la valeur actuelle est comparée à la valeur d'entrée des éléments ou pour les immobilisations amortissables à leur valeur nette d’amortissements, après amortissement de l'exercice. Seules les moins-values dégagées de cette comparaison sont inscrites en comptabilité :wwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwwww www  Sous forme d'amortissements exceptionnels, si elles ont un

caractère définitif ;

 Sous forme de provisions pour dépréciation si elles n'ont pas

un caractère définitif. La valeur comptable nette des éléments d'actif est : 1  Soit la valeur d'entrée ou la valeur nette d'amortissements si

la valeur actuelle leur est supérieure ou égale ;  Soit la valeur actuelle si elle leur est inférieure.

Toutefois, en ce qui concerne les immobilisations autres que financières, et pour autant que leur valeur actuelle n'est jugée ni notablement ni durablement inférieure à leur valeur d'entrée ou à leur valeur nette d'amortissements, celle-ci n'est pas corrigée. 3) Modalités d'application des méthodes d'évaluation aux comptes du bilan a)

La valeur d’entrée

 onéreux.

Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise à titre

Les immobilisations acquises à titre onéreux doivent être enregistrées à leur coût d’acquisition. Le coût d'acquisition est formé : •

Du prix d'achat augmenté des droits de douane et autres impôts et taxes non récupérables et diminué des réductions commerciales obtenues et des taxes légalement récupérables;

•

Des charges accessoires d'achat y afférentes, telles que: 

Transports ;



Frais de transit ;



Frais de réception ;



Assurances transport ;



A l'exclusion des taxes légalement récupérables ;



•

Sont cependant à exclure des charges accessoires d'achat des immobilisations, les frais d'acquisition d' immobi1isations qui consistent en : Droits de mutation (enregistrement); Honoraires et commissions, Frais d'actes…etc. Ces frais sont à inscrire en « charges à répartir sur plusieurs exercices » et à amortir sur cinq exercices au maximum.

Des charges d'installation qui sont nécessaires pour mettre le bien en état d'utilisation à l'exclusion des frais d'essais et de mise au point qui sont à classer dans les charges de l'exercice ou, le cas échéant, susceptibles d'être réparties sur plusieurs exercices.

Les frais généraux et les charges financières engagés pour l'acquisition d'immobilisations sont exclus du coût d'acquisition de ces immobilisations. Toutefois, dans le cas exceptionnel d'un délai d'acquisition supérieur à un an, les frais financiers spécifiques de préfinancement se rapportant à cette période peuvent être inclus dans le coût d'acquisition de ces immobilisations ; avec mention expresse dans l'ETIC. Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle produite



Les immobilisations produites doivent être enregistrées à leur coût de production. Le coût de production des immobilisations est formé de la somme : •

Du coût d'acquisition des matières et fournitures utilisées pour la production de l'élément ;

•

Des charges directes de production telles que les charges de personnel, les services extérieurs, les amortissements. Le coût de production est égal au coût des matières consommées, augmenté des autres coûts engagés au cours des opérations rattachées à la production de l’immobilisation. Les charges de personnel liées à la production d’une immobilisation corporelle sont en principe, incorporées au coût de production de cette immobilisation ;

•

Des charges indirectes de production dans la mesure où elles peuvent être raisonnablement rattachées à la production de l'immobilisation.

Toutefois, ce coût de production réel et complet ne comprend pas, sauf conditions spécifiques de l'activité (à justifier dans l'ETIC) : •

Les frais d'administration l'entreprise ;

générale

•

Les frais de stockage ;

•

Les frais de recherche et développement ;

•

Les charges financières.

de

Néanmoins, le coût de production des immobilisations peut comprendre le montant des intérêts relatifs aux dettes contractées pour le financement de cette production depuis le préfinancement spécifique jusqu'à la date normale d'achèvement de l'immobilisation ou de sa mise en service si elle est exceptionnellement antérieure à cette date. Une mention doit être faite dans l'ETIC de cette inclusion de charges financières.  voie d'échange

Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise par

Le coût d’entrée d’une immobilisation acquise par voie d’échange correspond à la valeur vénale de celui des deux lots dont l’estimation est la plus sûre. La différence entre cette valeur vénale (augmenté, le cas échéant, de la soulte reçue) et la valeur comptable de l’actif cédé (augmenté, le cas échéant, de la soulte versée) constitue un résultat de cession. Donc les immobilisations sont comptabilisées à la valeur actuelle du bien cédé, présumée égale à celle du bien acquis.  gratuit :

Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise à titre

La valeur d'entrée est égale à la valeur actuelle, ´´valeur estimée ´´ à la date de l'entrée en fonction du marché et de l'utilité économique du bien pour l'entreprise.

Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise à titre

 d'apport

La valeur d'entrée est égale au montant stipulé dans l'acte d'apport.  Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise au moyen de subventions d'investissement

Ces immobilisations sont à enregistrer à leur coût d'acquisition ou à leur coût de production, sans déduction de la subvention (portée au passif du bilan dans la rubrique ´´capitaux propres assimilés ´´).yryyrtybbbybrrbyryrbyrbyreybbbbbbbbbbbbbbbbbyyyyyy Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle obtenue en

 ´´crédit-bail´´

Ces biens, n'entrant pas dans le patrimoine de l'entreprise, ne peuvent figurer à l'actif de son bilan aussi longtemps que n'est pas levée ´´l'option d'achat´´. En cas de levée de cette option, le bien est inscrit en ´´immobilisations´´ pour le prix résiduel fixé dans le contrat. Coût d’entrée d’un ensemble immobilier



La valeur d'entrée d'un ensemble immobilier, tel un terrain construit ou un immeuble acheté, doit être ventilée entre ses deux éléments constitutifs : •

La valeur d’entrée du terrain ;

•

La valeur d'entrée de la construction.

 Coût d’entrée des immobilisations acquises conjointement ou produites conjointement :

La valeur d'entrée de ces immobilisations est déterminée à partir de leur coût global d'achat ou de production, proportionnellement à la valeur relative qui peut être attachée à chacune de ces immobilisations dès qu'elles peuvent être individualisées. b)

La procédure d’acquisition d’une immobilisation

Cette procédure se déclenche pour toute livraison de bien ou travaux réalisés sur des crédits d’investissements et répondant à la définition des immobilisations.

• Les étapes

N°

Etapes

1

Réceptionner les marchandises

2

3 4 5 6

7 8

9

•

Description de la procédure

Document support Bon de livraison

Les marchandises sont réceptionnées par le service accueil qui signe le bon de livraison Vérifier la conformité Le service utilisateur vérifie la Par écrit des biens livrés par conformité du bien livré avec la rapport à la commande commande, résoud les éventuels problèmes avec le fournisseur, et signe la facture Contrôler la facture Le service financier contrôle la facture et la rapproche du bon de commande Certifier le service fait À partir des éléments transmis par le service financier, l’ordonnateur certifie le service fait Émettre le mandat Le service financier émet le mandat Sortir la fiche l’émission du mandat le service financier fiche immobilisation et enregistre l’immobilisation dans le immobilisat l’étiquette logiciel de gestion des immobilisations ion étiquette correspondante Neptune édite la fiche immobilisation en 2 exemplaires ainsi qu ‘une étiquette à apposer sur le bien Faire viser les 2 L’ordonnateur vise les deux exemplaires exemplaires de la fiche de la fiche d’immobilisation. immobilisation Envoyer un exemplaire Le mandat et la fiche d’immobilisation de la fiche sont envoyés à l’agence comptable. immobilisation ainsi que le mandat à l’agence comptable pour paiement Apposer l’étiquette sur Le service utilisateur : vise la fiche le bien et viser la fiche immobilisation fait une copie qu’il immobilisation conserve et transmet l’original signé au service financier qui le conserve. Appose l’étiquette sur le bien Le circuit

c)

Valeur actuelle des immobilisations

Conformément aux méthodes d'évaluation, la valeur actuelle d'une immobilisation corporelle est déterminée à partir du marché et de l'utilité du bien pour l'entreprise. La référence du marché est normalement le prix actuel d’achat de l'immobilisation (à la date de l'inventaire), majoré des charges accessoires d'achat et d'installation, ou le coût actuel de production pour les immobilisations produites par l'entreprise pour ellemême et n'ayant pas d'équivalent sur le marché. Ces coûts sont corrigés en baisse en fonction de l'usure ou de l'âge de l'immobilisation.………………………………………. L'utilité du bien pour l'entreprise doit être tout particulièrement prise en considération, car l'immobilisation doit être évaluée dans l'état et le lieu où elle se trouve en fonction de son utilisation future par l'entreprise. Dans cette évaluation, il est normalement supposé que l'entreprise restera en continuité d'exploitation tout au long de la durée d'utilisation prévue du bien. Tenant compte de ces références, la valeur actuelle de l'immobilisation peut être considérée comme étant le prix qu'accepterait d'en donner un acquéreur éventuel de l'immobilisation dans l'état et le lieu où elle se trouve. La valeur actuelle de l'immobilisation ne doit pas, en conséquence, être confondue avec son prix actuel de revente éventuelle. En revanche, en l'absence de continuité d'exploitation, la valeur actuelle doit tenir compte de la perspective plus ou moins proche de cession voire de liquidation de l'entreprise ou de la branche d'entreprise concernée, ou de celle de la cession de l'immobilisation; la référence de marché devient alors le prix probable de cession sous déduction des frais relatifs à cette cession (tels que démontage, transport...). d)

Valeur au bilan : Valeur Comptable Nette

La Valeur Comptable Nette devant figurer au bilan est : •

La valeur d'entrée (immobilisations non amortissables) ou la valeur nette d'amortissements (immobilisations amortissables), dans le cas général ;

•

La valeur actuelle dans le cas où celle-ci est notablement inférieure soit à la valeur d'entrée, soit à la valeur nette d'amortissement révélant une moins-value latente.

Les plus-values latentes n'étant pas comptabilisées en vertu du principe de prudence car non réalisées, sont conservées comme valeur comptable nette, soit dans : •

La valeur d'entrée pour les immobilisations non amortissables;

•

La valeur nette d'amortissements pour les immobilisations amortissables.

Les moins-values latentes sur immobilisations, si elles sont d'un montant relativement notable, donnent lieu à une constatation de ´´provisions pour dépréciation´´, ou, dans le cas exceptionnel où elles présenteraient un caractère définitif, ´´d’amortissements exceptionnels´´. L'observation d'écarts importants entre la valeur actuelle et la valeur nette d’amortissements d'une immobilisation est de nature à conduire à une révision du plan d'amortissement si les causes de ces écarts risquent de se maintenir durablement. e)

Réévaluation des immobilisations corporelles

Au Maroc le principe de réévaluation des immobilisations corporelles est interdit. Il n’existe pas un texte relatif à la fréquence des réévaluations du moment que la réévaluation des immobilisations corporelles est interdite. f)

Comptabilisation d’une perte de valeur (ou dépréciation)

Dans les principes Marocains, lorsque la valeur actuelle d’un actif devient notablement inférieure à sa Valeur Nette Comptable, il est procédé à la constitution : 

Soit d’un amortissement exceptionnel si la dépréciation est jugée définitive, pour la différence entre la Valeur Nette Comptable et la valeur actuelle.



Soit d’une provision si la dépréciation n’est pas jugée définitive (pour la différence entre la Valeur Nette Comptable et la valeur actuelle).

Les principes Marocains prévoient la comparaison de la Valeur Nette Comptable avec la valeur actuelle des actifs :  A la date de clôture, de manière explicite ;  A chaque situation intermédiaire, de manière implicite.

Les normes Marocaines ne prévoient rien en ce qui concerne les tests de dépréciation. 4) Sortie d’immobilisations corporelles : a) Date de comptabilisation des sorties d’immobilisations corporelles et des résultats de cession correspondants

Au Maroc, la sortie d’un actif du bilan et constaté à la date du transfert de la propriété de cet actif ou lors de sa mise au rebut.

b)

Evaluation du prix de cession

En l’absence, de dispositions spécifiques, le prix de cession d’une immobilisation corporelle correspond, en application du principe général du coût historique, au prix indiqué dans l’acte (ou facture de vente), indépendamment des modalités de règlement. c)

la procèdure de cession et de réforme d’une immobilisation

Cette procédure se déclenche pour toute décision de cession ou de réforme d’un bien faisant partie de l’état de l’actif (inscrit en dépenses d’investissement, classe 2 lors de son acquisition) prise à l’occasion d’un inventaire, d’un vol ou de tout autre évènement justifiant sa sortie. • Les étapes

N°

Etapes

1

Proposer la réforme ou la cession ou constater le vol. Valider la sortie du bien.

2

3

4

4 bis 4 ter

Description de la procédure

Document support Le service utilisateur constate qu’un bien Proposition n’est plus utilisé ou à disparu et propose sa de réforme. sortie du patrimoine de l’entreprise. Le conseil de gestion puis le conseil d’administration valide la demande de réforme ou de cession. Les services du domaine sont contactés pour valider la réforme du bien ou pour organiser sa cession.

Contacter les services du domaine afin de valider la réforme ou d’évaluer le bien en vue d’organiser sa cession. En cas de cession : Les services du domaine organisent la Attendre la cession du cession du bien puis informent l’entreprise bien par les services du du prix obtenu. domaine. En cas de réforme : Le service utilisateur fait détruire ou Procès Faire détruire ou enlever le bien et se fait établir par le verbal de enlever le bien. prestataire un procès verbal de destruction. destruction En cas de vol : Faire Lorsque le service utilisateur subit un vol, Déclaratio une déclaration de vol. il réalise une déclaration de vol auprès du n de vol. commissariat de police.

5

Envoyer la fiche de l’immobilisation ainsi que le justificatif de sortie de l’immobilisation au service financier.

Afin d’enregistrer budgétairement et de Fiche de constater comptablement la sortie de l’immobili l’immobilisation, le service utilisateur sation, envoie au service financier la fiche de justificatifs l’immobilisation ainsi que le justificatif de sortie (procès verbal de destruction, déclaration de vol, cession par les domaines).

6

Enregistrer la sortie du bien.

7

Transmission des pièces à l’agent comptable.

Le service financier émet les mandats et éventuellement les titres nécessaires à la sortie du bien, et les transmet à l’ordonnateur pour validation. Le service financier fait une copie de l’ensemble des documents en vue de l’enregistrement et de l’éventuel recouvrement (cas de la cession).

• Le circuit

Mandats et/ou titres

Comptabilisation 1) Comptabilisation des acquisitions d’immobilisations (exemple) :

Achat d'un parc d'ordinateurs le 19/10/N pour un prix d'acquisition brut de 50 000 dh. Après négociation, une remise de 8% est obtenue. Par ailleurs, le fournisseur facture des frais supplémentaires de 500 dh pour le transport et 1200 dh pour l'installation et la mise en route du parc. TVA à 19.6 %. Paiement au 31/10/N par chèque bancaire. Coût d'acquisition = 50 000 - (50 000 x 8 %) + 500 + 1 200 = 47 700 dh 19/10/N 2355

Matériel informatique

47 700,00

34551

Etat TVA récupérable sur immobilisation

9 349,20

1486

Fournisseurs d’immobilisations

57 049,20

Achat d’un parc d’ordinateurs 31/10/N 1486

Fournisseur d’immobilisations

5141

57 049,20 Banque

57 049,20

Règlement de la facture n° …. Par chèque bancaire n° ……….. Cas particulier où la TVA n'est pas déductible

C'est le cas des véhicules de tourisme : la TVA n'étant pas déductible, l'immobilisation est enregistrée pour sa valeur TTC. Avances et acomptes

Les avances et acomptes versés pour l'acquisition sont enregistrés dans le compte 2397 « Avances et acomptes versés sur commandes d’immobilisations corporelles ». 2) Comptabilisation des livraisons à soi-même d'immobilisations La production d'immobilisations s'étale sur plus de 2 exercices comptables

A la fin de chaque exercice comptable, le compte 2398 « Immobilisations corporelles en cours » est débité du coût réel de production des immobilisations créées, au fur et à mesure de la progression des travaux, par le crédit du compte 7143 « Immobilisations corporelles produites ».

Pour les brevets et les logiciels, on utilisera respectivement les comptes 2220 « Brevets, marques, droits et valeurs similaires » pour constater les coûts réels de production engagés. Lors de la mise en service du bien, le compte 2220 est soldé par le débit du compte d'immobilisation concernée. La TVA est exigible et déductible (comptes 34551)à la date de la première utilisation du bien produit. Exemple

Une entreprise réalise pour elle-même un entrepôt. Les travaux commencés le 15/10/N ne sont pas achevés à la fin de l’exercice comptable le 31/12/N. A cette date, le montant des dépenses H.T. cumulées pour cette construction (matériaux utilisés, charges de personnel engagées, …) s’établit à 30 000 dh. La construction est achevée et mise en service le 15/04/N+1, elle a nécessité 45 000 dh de dépenses supplémentaires : 31/12/N 2392

Immob. Corp en cours de terrains et constructions 7143

30 000,00

Immobilisations corporelles produites

30 000,00

Construction de l'entrepôt en cours 15/04/N+1 232

Construction

75 000,00

34551

TVA récupérable / immobilisations

14 700,00

2392 7143 34551

Immob. Corp en cours de terrains et constructions Immobilisations corporelles produites TVA récupérable sur immobilisations

30 000,00 45 000,00 14 700,00

Mise en service de l'entrepôt Prise en compte au Bilan

Par application du principe du coût historique, la valeur d'acquisition est portée au bilan, et constituera la valeur brute qui y figurera jusqu'à sa sortie de l'actif (pour cession ou mise au rebut), et ce quelles que soient les dépréciations intervenues au fil du temps qui seront enregistrées en amortissements, ou même les augmentations de valeur pouvant survenir.

N.B. : cette règle du coût historique est intangible, même en cas de prise de

valeur importante des immobilisations, est en cours de révision par le Conseil Nationale de la Comptabilité, dans le cadre de l'harmonisation des règles comptables françaises avec les normes internationales. 3) Enregistrement des cessions d'immobilisations corporelles

Lorsque l'entreprise vend une immobilisation, elle doit à la fois comptabiliser la cession, et également annuler les montants correspondants au bien cédé dans les comptes d'immobilisations. La cession

Le produit de cession s'enregistre pour le montant HT dans le compte 7513 « Produit des cessions des immobilisations corporelles ». La régularisation de la cession

Il faut solder les comptes d'immobilisation en le créditant et d'amortissement de l'immobilisation en le débitant la différence de valeur entre les deux est portée au débit du compte 6513 « VNA des immobilisations corporelles cédées ». Exemple Cession le 15/06/(N+3) du parc d'ordinateurs pour un prix de cession de 15 000 dh HT. Comptabilisation de la cession du parc d'ordinateurs 15/06/N + 3 3481

Créances sur cession d'immobilisations

17 940,00

7513

Produit de cession d'éléments d'actif

15 000,00

4455

TVA facturée

2 940,00

Cession du parc d'ordinateurs Ce bien était amorti pour 35 465 dh à la date de cession. Comptabilisation de la régularisation des comptes d'immobilisations 31/12/N 28355

Amortissement du matériel informatique

35 465,00

6513

VNA des immobilisations corporelles cédées. 2355

Matériel informatique Régularisation de la cession du parc d'ordinateurs Résultat de cession

12 235,00 47 700,00

L’aspect fiscal de la comptabilisation des immobilisations (les traitements fiscaux) 1) Les voitures de tourisme c)

Les voitures appartenant à l’entreprise

d)

Voiture faisant l’objet d’un contrat bail 2) Provisions pour investissement 3) Les plus ou moins values d’actif

c)

Cessions intervenant en cours d’exploitation

d)

Cessions intervenant en cours d’exploitation

L’aspect fiscal de la comptabilisation des immobilisations (les traitements fiscaux) Les règles fiscales déterminant la valeur d’entrée d’une immobilisation corporelle sont identiques à celles de la loi et de la doctrine comptable .L’administration fiscale a en outre apporté quelques précisions sur certains aspects : •

Les pièces de rechange identifiables, destinées à un matériel spécialisé, doivent être immobilisées ;

De même, les réparations aboutissant à prolonger la durée de vie d’une immobilisation ou à augmenter sa valeur, doivent être inscrites à l’actif immobilisé de la société ; •

L’entreprise qui acquiert un élément d’actif immobilisé avec reprise simultanée d’un ancien, doit inscrire à l’actif le bien acquis pour sa valeur d’acquisition sans en déduire la valeur de reprise du bien ancien ; •

Les entreprises, ayant acquis les immobilisations moyennant un prix libellé en monnaie étrangère doivent inscrire cette immobilisation à l’actif pour la contre valeur en dirhams de ce prix à la date de la livraison du bien correspondant à son transfert juridique à l’entreprise …. •

1) Les voitures de tourisme a)

Les voitures appartenant à l’entreprise

Pour les voitures de tourisme dont la valeur Toute Taxe Comprise excède 200 000 dh, il faut faire un traitement spécifique au niveau des amortissements. Ce traitement consiste à réintégrer fiscalement le reliquat excédant l’amortissement calculé sur la base des 200 000 dh autorisée par la législation fiscale. b)

Voiture faisant l’objet d’un contrat bail

Afin de réserver un traitement fiscal identique aux véhicules acquis par les entreprises et à ceux qui l’utilisent dans le cadre d’un contrat de location ou de crédit bail la loi a prévu également la limitation de la déduction du montant des amortissements présumé compris dans les redevances dues au titres des contrats de location ou de crédit bail des véhicules dont le coût d’acquisition TTC est supérieur à 200 000 dh.

Ainsi lorsqu’une entreprise utilise un véhicule de transport de personne dont le coût d’acquisition est supérieur à 200 000 dh, elle doit réintégrer au résultat fiscal de l’exercice considéré, et ce d’une manière extra comptable, la part des amortissements réputée, non déductible et présumée être comprise dans le montant des redevances passées en charges. 2) Provisions pour investissement

Les entreprises sont autorisées à constituer en franchise d’impôts sur les société (IS) des provisions pour investissement, à hauteur de 20% de leur bénéfice imposable, en vue d’investir en biens d’équipement, matériel et outillage (à l’exclusion toutefois des terrains, des constructions autres qu’à usage professionnel et de véhicules de tourisme), dans la limite de 30% de la valeur totale de l’investissement projeté. En outre, les entreprises peuvent affecter tout ou partie de la provision pour investissement aux opérations de restructuration et à la recherche et développement, étant précisé que selon l’administration, lorsque la provision est utilisée pour l’acquisition des biens d’équipement et des opérations de recherche et développement, le montant total de la provision ne doit pas dépasser 30% de la valeur de ces biens. La provision constituée à la clôture d’un exercice déterminé doit être inscrite au passif du bilan, sous une rubrique distincte. Par ailleurs, la société doit présenter l’appui de toute provision constituée et un état faisant ressortir la nature et le montant de l’investissement projeté, afin de permettre à l’administration de suivre l’apurement de la provision. La provision pour investissement doit être utilisée avant la troisième année suivant celle de sa constitution (cette durée étant portée à 5 ans pour les sociétés de transport et de pêche côtière). Toute provision qui n’est utilisée conformément à son objet est rapportée d’office au résultat de l’exercice au cours duquel elle a été constituée ou à défaut, au premier exercice non prescrit, sans préjudice de sanctions prévues pour défaut ou insuffisance de versement de l’impôt. Les provisions utilisées conformément à leur objet peuvent être portées à un compte de réserves, les sommes portées à ce compte ne pouvant recevoir d’affectation autre que l’incorporation au capital social ou l’imputation au déficit reportable. 3) Les plus ou moins values d’actif

Le régime des plus et moins values d’actifs s’applique aux cession d’éléments d’actif immobilisés. Le régime fiscal diffère selon que la cession a été réalisée en cours d’exploitation ou en fin d’exploitation. a)

Cessions intervenant en cours d’exploitation :

En principe, les plus values provenant des cessions réalisées en cours d’exploitation sont taxables comme un bénéfice ordinaire, à l’impôt sur les société. Cependant, les entreprises peuvent bénéficier sur option : 1. Soit d’un abattement appliqué sur les plus values nettes globales, dont les taux varient en fonction de la durée de détention des actifs immobilisés en cause : 25% Si le délai écoulé entre l’année d’acquisition de chaque élément cédé et celle de sa cession est supérieure à 2 ans et inférieure à 4 ans. 50% Si le délai écoulé entre l’année d’acquisition de chaque élément cédé et celle de sa cession est supérieure à 4 ans et inférieure à 8 ans. 70% Si le délai écoulé entre l’année d’acquisition de chaque élément cédé et celle de sa cession est supérieure à 8 ans. 2. Soit d’une exonération totale, si la société s’engage à réinvestir la totalité du montant de la cession (et non la plus value) de cet élément d’actif, dans les trois ans suivant la date d’expiration de l’exercice de cession, dans l’acquisition des biens d’équipement ou d’immeubles réservés à son exploitation, qu’elle s’engage à conserver pendant 5 années au moins. Lorsqu’il s’agit de terrains non bâtis l’exonération est subordonnée à l’affectation desdits terrains à l’exploitation de l’entreprise ou à l’édification de constructions destinées au même usage. A défaut du respect de ces engagements de réinvestissement et de conservation ; le montant de la plus value initialement exonérée est réintégré (après application des abattements 25 %, 50 % ou 70%) au bénéfice imposable de l’exercice de cession (ou s’il est prescrit, au premier exercice de la période non prescrite), au prorata des sommes non réinvesties ou désinvesties. b)

Cessions intervenant en cours d’exploitation

En principe, les plus values provenant des cessions réalisées en fin d’exploitation sont taxables comme un bénéfice ordinaire, à l’impôt sur les société. Les entreprises bénéficient d’un abattement appliqué sur les plus values nettes globales, dont les taux varient en fonction de la durée de détention des actifs immobilisés en cause : 50% Si le délai écoulé entre l’année de et celle de la cession ou du retrait et 8 ans. 2/3 Si le délai écoulé entre l’année de et celle de la cession ou du retrait supérieur 8 ans.

la création de l’entreprise des biens varie entre 4 ans la création de l’entreprise des biens est égal ou

Dans la partie précédente, nous avons traité de la partie théorique concernant la gestion des immobilisations. Nous avons abordé la notion de gestion des immobilisations, défini les objectifs et les apports de cette gestion, ainsi que des notions sur le manuel de procédures de gestion des immobilisations. Cette deuxième partie se veut de présenter de façon détaillée la mission effectuée dans une société qui fabrique et commercialise le ciment. 1) Cadre de l’intervention

Dans le cadre de sa mission de commissariat aux comptes auprés de la société FIBRO CIMENT le Cabinet CHORFI nous a confié l’audit des immobilisations corporelles de la dite société. Pour accomplir notre mission nous étions amenés à approcher les immobilisations corporelles selon les normes du CGNC (Code Général de Normalisation Comptable). 2) Présentation de la société FIBRO CIMENT a)

L’activité

La société FIBRO CIMENT a pour objet la fabrication et la commercialisation du ciment au Maroc.

b)

Les Produits

La société FIBRO CIMENT fabrique et commercialise principalement 4 qualités de ciments :

c)

•

Le CPJ 45, vendu en vrac et en sacs. Il est utilisé pour ses qualités de résistance dans les travaux de génie civil. Il représente environ 50 % du chiffre d’affaires ciments ;

•

Le CPJ 35, vendu en sacs. Il est utilisé dans les constructions courantes. Il représente 20 % des ventes de ciments ;

•

Le CPA 55, vendu en sacs, est utilisé dans la fabrication du béton. Ce type ne génére que 5 % du chiffre d’affaires ;

•

Le ciment blanc, vendu en sacs, est utilisé en matiére de revêtement du sol sous forme de mosaïque. Il représente 15 % du chiffre d’affaires de la société. La concurrence et le marché

La répartition des activités ciment de la socitété FIBRO CIMENT se décompose en 3 zones principales. Le marché du ciment au Maroc est partagé entre différents concurrents (Lafarge Ciments, Ciments du Maroc, Holcim…..) qui occupent chacun une partie du territoire. Ainsi, la société FIBRO CIMENT détient une part de marché confortable mais qui fluctue principalement avec la demande. d)

Organisation comptable et financière

La société dispose de plusieurs sites au Maroc. Chacun de ces sites dispose d’un service comptable qui s’occupe du suivi comptable du site. Un trésorier est présent dans chaque site. Il est indépendant de la comptabilité. L’ensemble des dépenses et des recettes est effetué directement par lui. Ces dépenses sont alors envoyées à la comptabilité pour enregistrement. Un rapprochement est effectué mensuellement entre les différents soldes comptables et les divers soldes de trésorerie. Les soldes bancaires sont rapprochés par état de rapprochement bancaire et les soldes de caisse font l’objet d’un raprochement par PV (Procés Verbal) de caisse signé par le trésorier. Un inventaire de caisse peut être réalisé inopéniment sur décision du chef comptable. Un responsable de consolidation centralise l’ensemble de l’information comptable des différents sites et présente les états financiers au directeur financier. Le directeur financier suit les dossiers importants de la société : investissement, restructuration….etc. 3) Identification des procédures d’investissement a)

Budgétisation

La budgétisation des investissements demeurre l’une des principales étapes. Elle consiste à décider des différents investissements à réaliser , de leurs périodes et de leurs modes de financement. La budgétisation passe par plusieurs étapes. Chaque étape sera décrite dans la suite de ce rapport ainsi que les différents tests qui s’y appliquent. Tout investissement ressort d’un besoin exprimé par le centre de coûts, ainsi chaque centre met en place un budget prévisionnel des investissements en fonction de ses besoins futurs. Chaque projet d’investissement se trouve sous la responsabilité du chef du centre de coûts. Ces demandes sont ensuite envoyées à la direction opérationelle qui se charge de coordonner l’ensemble des différents projets afin de donner les approbations suite à une réunion à laquelle assiste le différents chefs de centre de coûts, la direction opérationnelle et la direction financière. Le souci de l’auditeur peut sembler mineur à cette étape. Etant donné qu’il s’agit simplement d’un acte de gestion interne, l’auditeur n’a pas à donner d’opinions sur l’établissement de ce type de budgets. Cependant, la prise de connaissance du budget des investissements permet à l’auditeur de connaître les différents projets de développement de la société. De plus, le budget d’investissements permet à la société de suivre son développement. Ce suivi permet à l’auditeur de confronter les réalisations aux budgets pour voir s’il y a des écarts. Ces écarts permettent de relever le niveau du contrôle interne concernant le cycle des investissements. En effet, les investissements se doivent d’être contrôlés et suivis. Un investissement est généralement important dans la vie de l’entreprise et nécessite un choix du mode de financement. Ajoutons à cela qu’un bon suivi des budgets d’investissements dénote d’un bon contrôle au sein de l’entreprise. Un tel suivi conforte l’auditeur dans sa validation du cycle d’investissement, si la société met en place un systéme de contrôle de pilotage interne. Ce contrôle de pilotage peut se faire selon différents aspects :

b)

•

L’investissement faisait-il partie du budget des investissements ?

•

Confrontation du coût budgétisé au coût réel de l’investissement.

•

L’investissement a-t-il été réalisé dans le temps ou non ?

•

Les écarts ont il été expliqués ? Lancement de la commande

Avant chaque commande, plusieurs fournisseurs sont contactés pour confrontation des devis. Cette demande de devis est réalisé par le service opérationnel qui est le seul abilité à comparer les diverses propositions techniques des différents matériels proposés par les fournisseurs. La société doit garder parmi ses documents comptables les différents devis reçus afin de justifier son choix du fournisseur.

Suite au choix du fournisseur, le service opérationnel établit une demande d’approvisionnement destinée à la direction de l’usine pour confrontation au budget. La direction technique est la seule qui est en mesure d’autoriser la dépense. La demande d’approvisionnement est alors envoyée au service achats à qui incombe la charge de contacter le fournisseur. Le service achat se charge de contacter le fournisseur afin de décider des différents modalités d’achats (il s’agit de discuter du mode de paiement, du délai de livraison….). La commande est alors envoyée au service comptable par le service des achats. Si l’achat n’est pas budgétisé, le service comptable recherche un mode de financement spécifique à l’investissement. Ce mode de financement est soumis à la direction de l’usine pour approbation. Suite à l’approbation de cette direction, le bon de commande est envoyé au fournisseur. Pour résumer, un investissement est soit autorisé par la Direction Générale (il est alors budgétisé lors de la réunion de fin d’année) soit par la direction de l’usine qui se doit de justifier l’écart de l’investissement par rapport au budget. En ce qui concerne l’auditeur, cette procédure permet une bonne appréciation du contrôle interne dans la mesure où chaque investissement, nécessite une approbation de la direction. L’auditeur doit valider le respect de cette procédure, par un test de validation de contrôle interne. Le résultat de cette étape influe sur les tests réalisés par la suite . En effet, si ces tests sont satisfaisantes, le niveau de confiance accordé au contrôle interne est élevé, par conséquent les tests de détails peuvent être allégés. Par contre, si le test montre que la procédure n’est pas respectée; l’auditeur doit effectuer des tests approfondis lors de la validation des comptes. c)

Réception, comptabilisation et règlement

Il s’agit de la derniére étape de la procédure d’investissement, cette étape demeurre aussi l’une des plus importantes, étant donné qu’elle concerne la comptabilisation de l’investissement. A la réception de la facture, le service opérationnel vérifie la conformité du matériel reçu avec le bon de commande envoyé par la société. Il se charge de délivrer au fournisseur un bon de réception attestant la réception du matériel. Une copie de ce bon de réception est alors envoyé au service comptable. Le fournisseur adresse sa facture à la comptabilité qui garde une copie du bon de commande et du bon de réception. Le service comptable rapproche les différents documents (factures, bon de commandes, bon de livraison). Le chef comptable effectue une deuxiéme vérification et appose son visa sur la facture. La facture est alors comptabilisée. Le contrôle de gestion met à jour le budget et sa réalisation. Ainsi, le budget est consultable à tout moment. En consultant le budget des investissements, quiconque peut connaître les investissements en cours ainsi que le reste des investissements à réaliser. Un contrôle des écarts peut alors être réalisé afin de de détrerminer l’importance des écarts et leurs causes.

L’ensemble est alors remis au trésorier qui établit le chéque après contrôle. Le chéque est alors envoyé au directeur de l’usine, qui le signe sur la base d’un contrôle définitif des documents reçus. Ce dernier contrôle permet de responsabiliser la Direction Générale pour la dépense. 4) Spécificité des immobilisations de la société FIBRO CIMENT Les immobilisations représentent 44 % du total du bilan de la société FIBRO CIMENT. En effet, la société engage une partie de son cash flow à l’acquisition d’immobilisations nécessaires à son exploitation. Quant aux investissements, Ils représentent 40 % du total de la CAF ( Capacité d’Autofinancement). Il existe un risque d’immobiliser des charges d’entretien et de réparation, ou passer en charge des immobilisations afin de modifier le résultat de la société. Les dotations aux amortissements représentent 20 % des charges constatées durant l’exercice. Ainsi, le calcul des amortissements a un impact significatif sur le résultat de la société. La stratégie d’audit mise en œuvre comporte une validation du calcul de l’amortissement. Celle-ci peut se faire soit par un global check, soit par une revue détaillée du calcul des amortissements. Une bonne partie des investissements réalisés par l’entreprise sont étalés sur plusieurs exercices, par consèquent leur comptabilisation transite par le poste des immobilisations corporelles en cours. Ce poste représente 8 % du total des immobilisations brutes. Il s’agit d’immobilisations non amorties. Leur date de mise en service est importante dans la mesure où elle conditionne la date du début de l’amortissement du bien. 5) Audit des immobilisations de la société FIBRO CIMENT a)

Les objectifs d’audit

L’auditeur doit à la fin de son travail émettre une opinion sur la régularité, la sincérité et l’image fidéle des états de synthéses qui sont présentés aux tiers. Pour émettre une opinion fondée, l’auditeur doit veiller au respect des 7 principes suivants :  La réalité : l’ensemble des dépenses liées aux immobilisations doivent être comptabilisées ;  L’exactitude : Les immobilisations sont enregistrées dans les comptes adéquats. Une mauvaise comptabilisation peut entrainer un mauvais calcul des dotations aux amortissements. La comptabilité doit différencier les investissements des charges d’entretien ;  La séparation des exercices : Les mises en service des immobilisations ont un impact direct sur les dotations aux amortissements; d’où l’intérêt de séparer les exercices ;

 La valorisation : l’estimation de la valeur des immobilisations lorsqu’elle est produite par l’entreprise doit faire l’objet d’un suivi particulier de l’auditeur. Ce dernier doit s’assurer que l’ensemble des frais immobilisés sont conformes au CGNC. C’est pour éviter les risques de surestimation ou de sous-estimation du résultat ;  Les droits et obligations : la société doit tenir à jour le registre des immobilisations. Elle doit aussi effectuer un inventaire des immobilisations afin de s’assurer de leur état (dépréciation exceptionelle) ;  La présentation : Chaque immobilisation devrait être rattachée au poste qui lui est désigné afin que le lecteur ait une idée claire sur les immobilisations de l’entreprise ;  L’existence : les écritures comptables sont fondées sur des flux existants. Le risque est que des écritures soient passées sans fondement juridique précis. b)

Identification des risques

Les risques inhérents au cycle des investissements sont : • Le fichier des immobilisations ne refléte pas la situation de la société. Ce fichier (registre) n’est pas automatiquement mis à jour. Il s’agit d’une situation récurrente lorsque ce fichier est indépendant du reste du système d’information ; • Les charges sont passées en immobilisations, ou inversement les immobilisations sont passées en charges. Par conséquent une revue des comptes d’entretiens et réparations et des comptes d’immobilisations est nécessaire pour maitriser ce risque ; • Les immobilisations corporelles n’existent pas ou sont la propriété d’une tierce personne. Un inventaire permet de constater les sorties des immobilisations, alors qu’un test des acquisitions permet de valider la propriété des immobilisations ; • Le calcul des dotations aux amortissements n’est pas exact. En fonction du niveau de confiance accordé à ce cycle, l’auditeur peut effectuer un global check si le niveau de confiance est élevé ou un test détaillé si le niveau de confiance est faible ; • La comptabilisation de la production de l’entreprise pour elle-même n’est pas exacte. C’est un risque de valorisation de la production immobilisée par l’entreprise. L’auditeur devrait reprendre l’ensemble des charges concernant la production de l’immobilisation et juger de l’activation de chacune des charges ; • La valeur nette des immobilisations est surestimée. C’est le cas lors d’une dépréciation des investissements due à un accident ou un amortissement accéléré. En cas de fermeture de l’usine ou l’abandon d’une partie de ses activités , les immobilisations concernées doivent être amorties exceptionnellement sur la durée de vie restant de l’usine et non en fonction des taux généralement admis ;

• Les immobilisations corporelles prêtées à des tiers devraient être identifiées et faire l’objet d’une notification dans l’ETIC (état des informations complémentaires) ; •

Le transfert des immobilisations intragroupe et intersites doit être identifié.

c)

Le programme de travail

Le programme de travail est généralement fixé par le manager de la mission, celui que nous allons détailler ci-après est général ; il peut être appliqué à tout type de société. •

Revoir les principes comptables : Vérifier que les principes comptables de l’entreprise sont en conformité avec les normes Marocaines. Il s’agit aussi bien des critéres d’immobilisations et du calcul des amortissements ;

•

Rapprocher les mouvements des immobilisations : Récupérer le tableau récapitulatif des mouvements des immobilisations et le rapprocher au fichier des immobilisations. On rapproche poste par poste les soldes afin de s’assurer de l’exhaustivité et de l’exactitude du fichier des immobilisations ;

•

Effectuer une revue analytique : L’objectif est de déceler les importantes variations. L’auditeur peut se poser des questions sur l’importance des investissements et leurs objectifs (maintien du matériel de production, augmentation de la restructuration , production de nouveaux articles….etc) ;

•

Passer en revue le fichier des immobilisations : Il s’agit de déceler au moyen de pièces justificatives les charges immobilisées ayant pour impact la modification du résultat ;

•

Passer en revue le compte « Entretiens et Réparations » : Contrairement à l’étape précédente, l’objectif consiste à déceler les immobilisations passées en charges. Le jugement de l’auditeur est important dans ce cas là ; il se doit de juger de l’impact du caractére immobilisable de la dépense. Un changement d’une pièce de rechange peut être soit immobilisé soit constaté en charges.

•

Revoir les immobilisations totalement amorties : Identifier physiquement les immobilisations totalement amorties lors de l’inventaire physique. Vérifier que ces dernières ne sont pas mises en rebut, auquel cas elles doivent être sorties du fichier.

•

Valider les acquisitions par des piéces justificatives : A partir des pièces justificatives, vérifier que les acquisitions sont comptabilisées pour leur valeur exacte (exactitude). Vérifier aussi que les investissements ont été autorisés.

•

Valider les sorties des immobilisations : A partir des pièces justificatives, vérifier le prix de cession, sa comptabilisation en compte de résultat, le pointer aux réglements (exactitude) et valider les plus ou moins values réalisées. Il faut s’assurer que les cessions sont autorisées.

•

Vérifier le calcul des amortissements : Selon le niveau de confiance, valider le calcul des amortissements soit par test de cohérence, soit par un test de détails ayant pour objectif de valider les amortissements passés par l’entreprise.

•

S’interroger sur la valeur des immobilisations : rechercher lors de l’inventaire la présence d’immobilisations à déprécier. De même, en cas de fermeture de l’usine ou un arrêt partiel, il faut réfléchir à amortir exceptionnellement les immobilisations sur la base de la date d’arrêt de la production.

•

Valider la valorisation des immobilisations produites par l’entreprise pour ellemême : Il s’agit de vérifier les contrats de production des immobilisations afin d’apprécier les éléments capitalisés et particuliérement les charges de structures et les charges indirectes.

•

Validation final des mouvements (contrôle des comptes) : Les principaux mouvements dans le cycle des immobilisations sont : 1. Les acquisitions ; 2. Les cessions ; 3. Les amortissements. Nous allons nous intéresser à la validation de ces mouvements au contrôle des comptes.

1. Valider les acquisitions : La premiére étape consiste à établir le lead schedule. Etant donné que la société dispose de plusieurs sites, il est conseillé d’établir pour chaque site une lead, en expliquant les différentes variations :

SITE 1 Site 1 en Kdh Terrains bâtis Terrains gisements Autres terrains Bâtiments

31/12/2004 Acquisitions

Cessions Virements

Variations 31/12/2005 (en terme absolu) 9 567 0

9 567

0

0

0

53 236

0

0

0

53 236

0

43 490 30 448

0 0

0 0

0 0

43 490 30 448

0 0

Constructions sur terrains d'autrui

6 536

0

0

0

6 536

0

Agencements aménagements

37 164

0

0

160

37 324

160

300

0

0

0

300

0

1 144

0

0

182

1 326

182

Autres constructions Autres Installations techniques

Véhicules de tourisme Véhicules utilitaires Autres matériel de transport Mobilier de bureau Matériel de bureau Matériel informatique Agencement, installations et Aménagements divers Autres immobilisations corporelles Immobilisations en cours Immobilisations en cours TOTAL

10 364

0

0

0

10 364

0

264

0

0

0

264

0

45

0

0

0

45

0

13 985

0

0

0

13 985

0

35

0

0

475

510

475

14 624

0

0

1 605

16 229

1 605

37

0

0

0

37

0

4 579

0

0

0

4 579

0

0

6 584

0

0

6 584

6 584

2 449

2 568

0

2 422

2 595

146

228 267

9 152

0

4 844

237 419

9 152

SITE 1 s31/12/2004

Dotations

Reprises

s31/12/2005

Variations (en terme absolu)

548

297

0

845

297

Amort Bâtiments

7 306

768

0

8 074

768

Amort des constructions sur le sol d'autrui

2 288

163

0

2 451

163

16 469

1866

0

18 335

1 866

76

66

0

142

66

3

0

0

3

0

6 984

634

0

7 618

634

8 019

570

0

8 589

570

8 122

952

0

9 074

952

Amortissements site 1 en Kdh Amort terrains

Amort Inst Aménage & Constructions Amort Mat & outil fixe Amort Matériel mobile Amort véhicules de tourisme Amort mobilier de bureau Amort matériel informatique

Amort aménag divers

37

0

0

37

0

Amort autres immob corporelles

2 424

229

0

2 653

229

Total

52 276

5 545

0

57 821

5 545

La principale variation concerne les immobilisations en cours. Le site 1 immobilise dans ses comptes les frais de déplacements du personnel travaillant dans la nouvelle usine. Ces immobilisations atteignent un montant de 6 584 KDH. Le reste de la variation est composé principalement du matériel informatique pour 1 605 KDH et du matériel de bureau pour 475 KDH. Pour ce qui est du Site n° 2

SITE 2 Site 2 en Kdh Terrains nus Terrains bâtis Terrains gisements Bâtiments Agencements aménagements Matériel et outillage (mobile et fixe) Véhicules de tourisme Véhicules utilitaires Mobilier de bureau Matériel de bureau Matériel informatique Autres immobilisations corporelles Immobilisations en cours TOTAL

2591 1 460

0 0

0 0

Variations 31/12/2005 (en terme absolu) 0 2591 0 0 1460 0

8 561

0

0

0

8561

0

351 826

0

0

1678

353504

1678

17 785

0

0

423

18208

423

37793

1651367

35096

31/12/2004 Acquisitions

Cessions Virements

1 616 271

44

2 741

3 301

0

0

0

3301

0

1 333

0

0

0

1333

0

2 193

0

0

300

2493

300

114

0

0

0

114

0

4 223

0

0

464

4687

464

1 839

0

0

765

2604

765

30 605

34 119

0

41423

23 301

-7 304

2 741

82 846

2 070 933

31 422

2 039 511

34 163

SITE 2

s31/12/2004

Dotations

Reprises

s31/12/2005

Variations (en terme absolu)

1 227

82

0

1 309

82

224 541

8854

0

233 395

8 854

3 776

889

0

4 665

889

1 253 312

52338

2385

1 303 265

49 953

24 616

2018

356

26 278

1 662

1 519

0

0

1 519

0

1 328

144

0

1 472

144

661

121

0

782

121

1 178

52

0

1 230

52

73

309

0

382

309

Amort autres immob corporelles

121

53

0

174

53

Total

1 512 352

64 860

2 741

1 574 471

62 119

Amortissements site 2 en Kdh Amort terrains Amort Bâtiments industriels Amort Inst Aménage & constructions Amort Mat & outil fixe Amort Matériel mobile Amort autres matériel Amort véhicules de tourisme Amort mobilier de bureau Amort matériel informatique Amort aménag divers

Les principaux investissements ont débutés en 2004 et dont l’augmentation globale a été de 34 163 KDH. Cet investissement se compose comme suit : •

820

Maintien strict : 4 644 : Bandage médiane Four I ; 2 144 : Moteur de recharge BK1 & BK 2 ; 823 : Bâtiment technique ; : Complément cyclone Four II ; •

Productivité : 6 241 : Projets cendres volantes (Remplacement de la bauxite par les cendres volantes) ; 2 052 : Circuit cendres volantes Cru 2 ; 1 413 : Galets pour le combustible charbon ; 1 115 : Optimisation BK2 ;

•

Environnement: 14 911 : Electro-filtre Amont Four I ;

Pour ce qui est du 3éme site

SITE 3 Site 3 en KDH

31/12/2004

Acquisitions

Cessions

321/12/2005

Variations (en terme absolu)

Immob corp en cours : terrains & constructions

13696

53827

0

67523

53827

Immob corp en cours :ITMO

69184

47974

0

117158

47974

48917

16478

0

65395

16478

12

0

0

12

0

Avances sur immo Autres immo corp en cours Total

131809

118279

0

250088

118279

Le site 3 n’est pas encore opérationnel, l’ensemble des immobilisations qui s’y trouvent sont comptabilisées en immobilisations en cours. Après avoir expliqué les différentes variations de sites de la société, nous passons à la validation des acquisitions sur la base des piéces justificatives. Toute acquisition d’une immobilisation doit être autorisée par le budget fixé par la direction de la société. Lors de la validation des acquisitions, nous validons les assertions suivantes :  Présence d’une convention (il s’agit généralement d’immobilisations importantes où une convention est signée avec le fournisseur) ;  Présence d’une facture justifiant le paiement ;  Présence d’une autorisation de la direction du site pour la dépense ;  Comptabilisation correcte de la part de la société ;  Dépense budgétisée. D A T E

n° facture

Fourn Libellé isseur

Montant

conve ntion

facture

compta Dépense n° Autori bilisatio budgétis investisseme sation n ée nt correcte

30/04/20 fre 568 05

ABB

Changement Mobile Symetro BK5

5 466 953











00 02 40 425 11 102

31/08/20 fre 426/7 05

CMD

Changement Mobile Symetro BK5

38 204 307











00 02 40 425 11 102

27/11/20 fre 93 05

DLM

Changement Mobile Symetro BK5

1254000











00 02 40 425 11 102

23/04/20 fre 4023 05

CMD

Pignon BK4











00 01 20 303 11 151











00 01 20 303 11 151











00 01 20 303 11 151











01 02 40 620 12 115











01 02 40 620 12 115











01 02 40 620 12 115











01 02 40 620 12 115











01 02 40 620 12 115











01 02 40 620 12 117





















30/04/20 fre 81 05

Rénovation du LURG champ I électrofiltre

29/10/20 fre 163 05

Rénovation du LURG champ I électrofiltre Nouvelle station coke Pulverise

31/05/20 fre 355 05 27/06/20 fre 24 05

GCE

16/07/20 fre 23 05

GCE

31/08/20 fre 32 05

GCE

Nouvelle station coke Pulverise

29/10/20 fre 31 05

GCE

Nouvelle station coke Pulverise

30/10/20 fre 55 05

GCE

12/11/20 fre359 05

GCE

28/11/20 fre 49 05

GCE

GCE

1 151 383

6 155 168

961 037

6 385 949 2 212 706

Nouvelle station coke Pulverise

complément séchage ajout Sécheur calcaire d'ajouts Sécheur calcaire d'ajouts Total testé Total acquisitions Coverage

1 718 026

2 212 706

873 497

2 171 700

4 232 119

1 816 362 74 815 912 161 594 318 46%

01 02 40 620 12 151

2. Valider les sorties des immobilisations : Il faut obtenir un état récapitulatif des sorties d’immobilisations rapporché du compte de résultat, afin de s’assurer que les objectifs d’audit

sont atteints avec un degré d’assurance satisfaisant, il faut sélectionner les principales cessions. Pour cela il faudra suivre les procédures suivantes sur l’échantillon retenu : •

Examiner les piéces justificatives (facture de vente, autorisation de retrait préalable, procés verbal de mise en rebut,….) : c’est le principe d’existence et de séparation des exercices ;

•

Valider les amortissements cumulés : c’est le principe d’exactitude ;

•

Rapprocher les valeurs nettes des immobilisations cédées du résultat : c’est le principe d’exactitude ;

•

Vérifier le prix de cession, sa comptabilisation en compte de résultat, pointer les réglements et valider les plus ou moins values réalisées : c’est le principe d’exactitude ;

•

S’assurer que les cessions et mises au rebut sont autorisées et approuvées ; Les mises en rebut de l’exercice ont atteint durant l’exercice 2004 un montant de 2 741 KDH, ces immobilisations sorties ont été totalement amorties. Nous allons passé en revue ces sorties d’immobilisations. Date de sortie

Libellé

Montant

Pièces justificative

Autorisation

comptabilité correcte

30/04/2005

Briques pour four

1836482







31/08/2005

Tapis roulant

587 286







Total testé Total acquisitions Score

2 423 768

2 741 283 88%

3. Validation du calcul des amortissements : La validation des dotations aux amortissements est essentielle car elle a un impact direct sur le résultat de la société. Comme nous avons vu plus haut, les dotations aux amortissements représentent 20 % du total des charges, par conséquent, une erreur de calcul des amortissements des immobilisations aura un impact significatif sur le résultat. Etant donné que l’évaluation du contrôle interne a été jugée satisfaisante, le niveau de confiance accordé à cette étape est élevé, le montant de la dotation sera trouvé par un test de cohérence global. Les différences sont généralement justifiées par les nouvelles acquisitions qui ont lieu soit au début soit à la fin de l’exercice. Lorsque le test révéle des écarts importants, il est nécessaire de les justifier.

Nous avons à travers ces 3 étapes, validé les 3 principaux flux qui concernent le cycle des investissements . Et c’est grâce aux tests qu’on a pu s’assurer des soldes présents dans les états de synthéses. Cette assurance nous conduit par la suite à émettre une opinion positive sur les états de synthéses de la société. 6) Synthése et résultats des travaux A la fin de chaque test, l’auditeur doit émettre une opinion sur les comptes basée sur les tests accomplis. Pour les tests que nous avons réalisé pour cette société, nous jugeons que ces tests sont satisfaisants. D’une part, les acquisitions ont suivi un cheminement de procédures permettant un bon contrôle interne. Ce cheminement donne une assurance raisonnable sur l’augmentation de ces comptes. Les principales augmentations concernanent les postes « Matériels et outillages » justifié par le caractére industriel de la société. La hausse des immobilisations en cours est justifiée par la création d’une nouvelle usine (site n°3) dont l’objectif est d’augmenter la capacité de production de la société et de la conforter dans sa part de marché. Les autres variations ne sont pas significatives, elles concernent principalement la mise en place d’un nouveau système d’information qui est censé géré au mieux l’information au sein de la société. La société dispose des usines nouvellement créees dont la durée de vie est de 20 ans en moyenne (durée dépendante de la durée de vie des gisements). Cette longévité concerne aussi les immobilisations qui durent plusieurs années de suite. Par conséquent, les mises en rebut et sorties d’immobilisations sont assez faibles. Etant donné que le contrôle interne a conduit à un niveau de confiance élevé pour les tests, nous avons opté pour le test sur le calcul des dotations aux amortissements (le global check). Ce test n’a pas révélé d’anomalies majeures. En conclusion, nous considérons que les trois flux (acquisitions, cessions et amortissements) sont passés en comptabilité conformément aux normes comptables en vigueur au Maroc. Notre opinion sur les comptes présenté par la société esy donc favorable.

Au terme de ce rapport, on peut dire que l’audit et la gestion des immobilisations sont essentiels pour les sociétés, les approches de leur réalisation, bien que disparates, se basent toutes fondamentalement sur la validation de l’existence et la bonne valorisation de ces immobilisations lors de leur comptabilisation. Cependant le problème de cette valorisation reste très complexe. En effet, la méthode généralement appliquée est celle du coût historique au moment où les plus values sur les immobilisations deviennent de plus en plus considérables. En effet, aujourd’hui le concept de la juste valeur a pris tout son ampleur avec l’entrée en vigueur des normes IAS/IFRS ce qui a fortement remis en cause le principe du coût historique. Ces normes comptables sont devenues désormais, un outil puissant de politique économique, même plus déterminant que certaines mesures d’incitation à l’investissement (mesures d’ordre réglementaires, fiscales…) du fait que c’est un argument fort vis à vis des investisseurs étrangers, susceptible de sécuriser leurs relations avec le tissu économique d’un pays, à une époque où l’investisseur est devenu très sensible à l’effort déployé pour l’obtention d’une image fidèle des entreprises auxquelles ils apportent des ressources. Ainsi, puisque l’idée d’une opinion et d’une pratique comptable harmonisées gagne davantage du terrain à travers le monde, il est devenu sine qua none pour le Maroc de mettre

en exergue sa capacité à promouvoir une image de marque et de qualité au niveau des différentes places financières en adhérant, le plus tôt possible au processus de normalisation comptable. Cependant, on constate que la réglementation comptable Marocaine se caractérise toujours par des absences de prise de position, voir des « vides » qui incitent l’utilisateur des comptes Marocains à se reporter à des référentiels internationaux pour avoir des réponses à ses interrogations. Ceci est une résultante de l’absence, depuis l’instauration des normes Marocaines, d’un travail de suivi et d’accompagnement à l’instar de ce qui se fait ailleurs, comme en France, où des organismes professionnels tels que le CNCC (la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes), l’OEC (l’Ordre des Experts Comptables) ou même le CNC (le Conseil National de la Comptabilité) émettent périodiquement des avis, recommandations et publications permettant d’être éclairé sur divers points de la doctrine comptable ainsi que sur l’actualité professionnelle.jjgjghjghjghjghjhgjhjhjhjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjjj Toutefois, il faut dire que l’adoption de ces nouvelles normes internationales demeure une affaire délicate que cela soit lié aux entreprises Marocaines qu’étrangères, qui trouvent, selon les praticiens et les experts dans la comptabilité et l’audit, beaucoup de difficultés lors de la mise en place de ces normes et dont les plus importantes en matière d’immobilisations corporelles sont : uyuyhikjkjuiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiii :  L’adaptation des outils de gestion et suivi des actifs pour permettre d’appliquer l’approche par composants ;  Le suivi des éventuelles dépréciations complémentaires à l’amortissement ;  La détermination du mode d’amortissement (économique ou linéaire), le revoir

chaque année et le justifier ;  La reconnaissance et donc l’évaluation, lors de la première application des

normes IFRS des éléments non comptabilisés : •

Coût de remise en état des sites.

•

Coût de grosses réparations.

 Les décompositions difficiles des actifs ;  L’absence de seuil fixant une limite minimale à la notion de composant ;  …etc.

En somme, l’audit et la gestion des immobilisations sont de véritables avantages pour nos entreprises à condition qu’ils soient en harmonie avec les normes internationales en vigueur (IAS et IFRS).

Définitions  Composants : Une immobilisation doit être considérée comme une somme de composants,    

dont chacun doit être enregistré pour sa valeur et amorti pour sa durée d’utilité. Durée d’utilité : Il s’agit de la période durant laquelle une entreprise s’attend à utiliser un actif. Immobilisations : Eléments destinés à servir de façon durable à l’activité de l’entreprise. Ils ne se consomment pas par le premier usage. Valeur brute comptable : C’est la valeur de comptabilisation de l’immobilisation au moment de son entrée au bilan. L’amortissement : est la constatation d’une perte de substance d’un bien, ou la

dépréciation continue et à caractère définitif d’une immobilisation ou encore la répartition de la différence entre la valeur d'entrée et la valeur résiduelle (ou montant amortissable sur la durée d'utilisation de l'immobilisation).  Le montant amortissable : est le coût d’un actif, ou tout autre montant substitué au coût dans les états financiers, diminué de sa valeur résiduelle lorsqu’elle est d’un montant significatif et peut être mesurée de façon fiable.  Plan d'amortissement : c’est La répartition systématique du montant amortissable sur chaque exercice pendant la durée d'utilisation du bien

ACRONYMES • •

CNC : Conseil National de la Comptabilité. GAAP : Generally Accepte Accounting Practices.

• • • • • • • • • •

IAS : International Accounting Standards. IASB : International Accounting Standard Board. IASC : International Accounting Standard Committee. IFRS : International Financial Reporting Standards. IGT : Installations Générales Techniques. PCGM : Plan Comptable Général Marocain. VNC : Valeur Nette Comptable. VRD : Voirie et Réseaux Divers. IS : impôts sur les sociétés. TVA : taxe sur la valeur ajoutée.

Les ouvrages : •

Le magazine trimestriel de la finance immobilière : Performance

•

Dossier immobilier du journal Les Echos

•

Manuel d’audit d’ERNEST & YOUNG.

•

Théorie et pratique de l’audit.

Jacques RENARD.

Editions d’organisations

Les mémentos : •

Mémento Pratique comptable Francis Lefebvre 2005 (art. 1450 à 1790 et 5800 à 6000) ;

•

Mémento Pratique fiscal Francis Lefebvre 2005 (art. 850 à 948)

•

Mémento comptable marocain. Edition Masnaoui Mazars

Les revues : •

Revue Fiduciaire n° 311 de novembre 2004 (p. 3 à 63)

•

Revue Fiduciaire n° 313 de janvier 2005 (p. 8 à 15)

•

Revue Fiduciaire n° 314 de février 2005 (p. 7 à 9)

•

Revue française de la comptabilité n° 375 de mars 2005 (p. 34 à 40)

Les sites Internet : •

www.comptalia.com

•

www.rfcomptable.com

•

www.cegid.fr/lyon-finance.org/normescomptables

•

www.ecogesam-ac-aix-marseille.fr/revue/N2tmp/normescomptables

Autres : •

Article paru dans Option Finances Mars 2003, écrit par Yvon Salaün et Pascale Mourvillier membres de la Core Team Conversion IAS (19/03/2003) ;

•

Une formation du cabinet CHORFI.