arrendamiento operativo

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CONTABLE Y AUDITORÍA INFORME PRINCIPAL

Contabilización y presentación de arrendamientos operativos  Miguel Ángel  BOBADILLA LA MADRID(*)

 L

os arrendamientos operativos son aquellos en los cuales resulta claro que no se trans fi  fieren eren todos los riesgos y bene fi bene ficios cios inherentes a la propiedad de un bien materia de arrendamiento. En la mayoría de situaciones no se genera mayor com plejidad; sin embargo, existen casos de arrendamien arrendamientos tos operativos que merecen cierta atención, algunos de los cuales son tratados en el presente informe.

INTRODUCCIÓN

   N    O    E    V    I    M    T    U    U    S    C    E    E    R    J    E

INFORME PRINCIPAL de la empresa Four Runner S.A.C., esta última distribuye y vende camionetas y camiones pequeños.

Detalles del arrendamiento •

•

• •

El arrendamiento es no cancelable(2) y se propone empezar el 01/01/2011. Globodyne S.A.C. realizará tres pagos de S/. 5,500 el 31/12 de cada año, empezando el 31/12/2011. Incluye en los pagos del arrendamiento la suma de S/. 500 anuales, correspondientes a seguros. Glo bodyne deberá realizar un pago adicional de S/. 500 solo en el caso de que la camioneta sea utilizada para viajar por más de 6,000 km. en un año dado. La tasa de descuento de Globodyne S.A.C. es de 4.5% anual. Four Runner S.A.C. vende actualmente camionetas idénticas a la del contrato a un valor de S/. 24,500, con un descuento comercial de S/. 500.

Fin del arrendamiento •

Al final de los 3 años, se espera que la camioneta tenga un valor residual no garantizado de S/. 7,000. Este tipo de camionetas tiene una vida económica de 6 años.

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CUADRO Nº 1

nNo

          

Se transfiere la propiedad al término del plazo del arrendamiento.

Sí   ⎯⎯⎯⎯⎯ 

nNo Existe una opción de compra inferior al valor  razonable.

Sí   ⎯⎯⎯⎯  l

nNo El plazo del contrato cubre la mayor parte de la vida económica del activo.

Sí   ⎯⎯⎯⎯  l

nNo El valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento son mayores o al menos equivalentes al valor razonable del activo.

Sí   ⎯⎯⎯⎯  l

nNo Los activos arrendados son de naturaleza tan especializada que solo el arrendatario tiene la posibilidad de usarlos.

Sí   ⎯⎯⎯⎯  l

nNo Contrato de arrendamiento operativo.

mantiene la empresa Four Runner  S.A.C., por lo que no se cumple

n Contrato de arrendamiento financiero.

del activo, no cumpliéndose este criterio.

36

ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

 presente de los pagos mínimos se calcula de la siguiente manera: (ver cuadro N° 2). El valor presente de los pagos mínimos está constituido por el total de las cuotas que la em pres a Glob odyne S.A. C. se encuentra obligada a cancelar sin incluir las cuotas de carácter  contingente, ni los costos de los servicios ni impuestos que haya de pagar, por lo que no se considera el valor residual ni los S/. 500 que se incluyen en cada cuota por concepto de seguros. Como se puede apreciar, el valor   presente de los pagos mínimos al inicio del arrendamiento es tan solo el 57.27% del valor razona ble, por lo que no cumple con la condición de que sea al menos equivalente al valor razonable del activo objeto de la operación.

e) Los activos arrendados son de una naturaleza tan especializada que solo el arrendatario tiene la posibilidad de usarlos sin realizar en ellos modificaciones importantes

CUADRO Nº 2 Términos del arrendamiento

Valor razonable Tasa de descuento

: :

24,000 4.50%

Años Año2005 1 Año2006 2 Año2007 3 Año2007 3

Pagos mínimos del arrendamiento

Valor residual no garantizado Total monto descontado

Valor presente de los pagos mínimos Porcentaje del valor razonable

Montos

5,000.00 5,000.00 5,000.00 7,000.00

Factor de descuento

1.05 1.09 1.14 1.14

Montos descontados

4,784.69 4,578.65 4,381.48 6,134.08 19,878.90

: :

13,744.82 57.27%

III. CONTABILIZACIÓN DE LOS ARRENDAMIENTOS OPERATIVOS EN LOS ESTADOS FINANCIEROS

En el asiento anterior consideramos como gasto de alquiler a todo el monto total de la cuota, incluyendo la parte del seguro, ya que la beneficiaria de este es la empresa Four Runner S.A.C.

La forma de contabilización de los arrendamientos operativos no genera mayor complejidad. Pasaremos a analizarlo en la óptica tanto del arrendatario como del arrendador.

Supongamos que en el primer año la empresa Globodyne S.A.C. recorrió con la camioneta 7,000 km, debiendo cancelar según el contrato, la suma de S/. 500 adicionales. La contabilización de esta cuota contingente sería de la siguiente manera:

1. Para el arrendatario El arrendatario reconocerá las cuotas

INFORME PRINCIPAL contabilizará como ingresos anualmente el total de las cuotas que por el arrendamiento percibe. Teniendo en consideración que la empresa realiza comúnmente estos tipos de alquileres, la contabilización sería de la siguiente manera: ASIENTO CONTABLE ------------------x----------------12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros

121

Es sobre esta base que interviene la SIC 15 - Arrendamientos operativos Incentivos, la cual refiere básicamente, sobre la manera de registrar estos incentivos tanto para los arrendadores y los arrendatarios, lo siguiente:

5,500

Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 

1212 Emitidas en cartera 70 Ventas

704

 para los arrendatarios y los arrendadores, respectivamente, la NIC 17 refiere en sus párrafos 33 y 50 que los gastos y/o ingresos se deben reconocer en forma lineal durante el transcurso del  plazo del arrendamiento, salvo que resulte más representativa otra base sistemática de reparto por reflejar más adecuadamente el patrón temporal de consumo de los beneficios derivados del uso del activo.

5,500

Prestación de servi cios

7041 Terceros 31/12 Por la contabilización del primer año de alquiler incluyendo la parte de seguros. ------------------x-----------------

Asimismo, por la cuota contingente que la empresa Globodyne S.A.C.  pagó, deberá registrar el siguiente asiento:

El arrendador debe reconocer el costo agregado de los incentivos que ha concedido, como una reducción del ingreso por alquileres a lo largo del  periodo del arrendamiento, sobre la  base de línea recta o sobre otra que considere que refleje razonablemente el efecto. El arrendatario debe reconocer el ingreso agregado de los incentivos que ha recibido, como una reducción en el gasto por alquileres a lo largo del  periodo del arrendamiento, sobre la

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arrendataria, la cual deberá reconocer  un ingreso sobre una base sistemática que refleje la recepción de este beneficio. En este caso la empresa opta por  una base lineal en función de los 10 años, por lo que deberá registrar el ingreso de la siguiente manera: ASIENTO CONTABLE ------------------x----------------63 Gastos de servicios prestados por terceros

635

10,000

Alquileres

6352 Edificaciones 49 Pasivo diferido

496

10,000

Ingresos diferidos

12/05 Por la contabilización del primer año de alquiler  dado en gracia. ------------------x-----------------

Como se puede apreciar el gasto por  el primer año de alquiler se difiere en la forma de ingresos, la cual se de berá realizar en cada año del arrendamiento. En este orden de ideas, el primer año deberá reconocerse la  parte proporcional de la siguiente manera:

38

ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

se deberá reconocer en forma proporcional a cada año, no generándose de esta manera diferencias contables que a su vez generen activos tributarios diferidos.

5

CASO PRÁCTICO

En el caso práctico 4 se realizó la contabilización del beneficio por parte del arrendatario. En este caso práctico, veremos la contabilización del arrendador sobre la base de los mismos datos del caso práctico 4. La SIC 15 refiere que el arrendado debe reconocer el costo agregado de los incentivos que ha concedido, como una reducción del ingreso por  alquileres a lo largo del periodo del arrendamiento, sobre una base sistemática que refleje razonablemente el efecto del incentivo.

189

tados por anticipado 70 Ventas

704

ASIENTO CONTABLE ------------------x----------------18 Servicios y otros contrata-

10,000

Prestación de servicios

7041 Terceros

------------------x-----------------

De la misma manera que el arrendatario, el arrendador deberá devengar  el gasto por este año de alquiler dado en gracia anualmente, durante el tiem po del contrato. Es así que el segundo año deberá registrar el siguiente asiento contable:

1,000

Otros gastos de gestión

6599 Otros gastos de gestión 18 Servicios y otros contrata-

189

Otros gastos contratados por anticipado

(*) Contador público por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos.

(2) De conformidad con el párrafo 4 de la NIC 17, arrendamiento no cancelable es un arrendamiento que solo es revocable: (a) si ocurriese alguna contingencia remota; (b) con el permiso del arrendador; (c) si el arrendatario realizase un nuevo arrendamiento, para el mismo activo u otro equivalente, con el mismo arrendador; o bien (d) si el arrendatario pagase una cantidad adicional tal que, al inicio del arrendamiento, la continuación de este quede asegurada con razonable certeza.

------------------x-----------------

dos por anticipado

Por aplicación del criterio de lo devengado, pero en este caso aplicado a los gastos, el reconocimiento se efectuará en forma proporcional cada año, no generándose de esta manera diferencias contables que a su vez generen pasivos tributarios diferidos.

(1) Cuadro preparado por la Secretaría de la Comisión de Normas Internacionales de Contabilidad - actualizado.

ASIENTO CONTABLE

65 Otros gastos de gestión

31/12 Por el devengamiento del gasto anual por el año de alquiler cedido en gracia. (S/. 10,000 / 10 años = S/. 1,000 anuales). ------------------x-----------------

31/12 Por el diferimiento del gasto por el año de alquiler cedido en gracia de acuerdo con el párrafo 4 de la SIC 15.

659

En tal sentido la contabilización del arrendador, sería de la siguiente manera:

Otros gastos contra-

1,000

(3) De conformidad con el párrafo 4 de la NIC 17, cuotas contingentes del arrendamiento son la parte de los pagos por arrendamiento cuyo importe no es fijo, sino que se basa en el importe futuro de un factor que varía por razones distintas del mero paso del tiempo (por ejemplo, un tanto por ciento de las ventas futuras, grado de utilización futura, índices de precios futuros, tipos de