ประมวลความรู้วิชาการบัญชี

สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

คํานํา ป จ จุ บั น ตลาดแรงงานมี ค วามต อ งการบั ณ ฑิ ต ที่ มี ค วามรู ค วามสามารถในทั ก ษะวิ ช าชี พ เฉพาะทาง และทักษะดานอื่น ๆ เชน ความรูในการประกอบธุรกิจ ภาวะผูนํา ความสามารถในการทํางานเปนทีม เป นต น รวมทั้ งยั งตอ งการนั กบั ญชี ที่มีบุ คลิ กภาพที่ ดี อี ก ทั้งทางสาขาวิชาการบั ญชี ได มีการประกั นคุ ณภาพ บัณฑิต โดยสาขาวิชาจะดําเนินการทดสอบประมวลความรูทางการบัญชีสําหรับนักศึกษาที่จะสําเร็จการศึกษา เพื่อใหผูประกอบการมั่นใจไดวาบัณฑิตที่สําเร็จการศึกษาสาขาวิชาการบัญชี มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม มี ความรูความสามารถพรอมที่จะปฏิบัติงานได สาขาวิ ชาการบั ญชี ขอขอบพระคุ ณ อาจารย ทุ กท า นที่ ไ ดเ สี ยสละเวลาในการสรุ ป เนื้ อ หา รายวิชาตาง ๆ และจัดทําเอกสารฉบับนี้ขึ้น ซึ่งเอกสารฉบับนี้จัดทําขึ้นเพื่อใชประกอบโครงการเขาคายวิชาการ นอกสถานที่ เพื่อสรางเสริมคุณลักษณะของบัณฑิตสาขาวิชาการบัญชีกอนการประกอบวิชาชีพ โดยไดประมวล ความรูวิชาการบัญชีจํานวน 9 วิชา ที่จะทําการทดสอบประมวลความรูทางการบัญชี สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม 1 ตุลาคม 2551

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

สารบัญ

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9.

ประมวลความรูวิชาการบัญชีขั้นตน ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1 ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2 ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 1 ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 2 ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นสูง 1 ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นสูง 2 ประมวลความรูวิชาการสอบบัญชี ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

หนา 1 11 23 39 49 58 68 75 82

ประมวลความรูวิชาการบัญชีขั้นตน

1

ประมวลความรูวิชาการบัญชีขั้นตน อ.พรวีนัส บุญมากาศ การบัญชีคืออะไร ? การบัญชีเปนศิลปะของการจดบันทึก การจําแนก การสรุปผล และการรายงานเหตุการณ เกี่ยวกับการเงิน โดยใชหนวยเงินตรา รวมทั้งแปลความหมายของผลการปฏิบัติดังกลาวดวย แมบทการบัญชีคืออะไร? แมบทการบัญชีเปนกฎเกณฑสําหรับการจัดทํา และนําเสนองบการเงินที่ คณะกรรมการมาตรฐานการบัญชีไดจัดทําขึ้น โดยยกเลิกมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 1 และใชแมบทการบัญชีนี้ แทน เมื่อวันที่ 25 ก.พ. 2542 องคประกอบของแมบทการบัญชี 1. วัตถุประสงคของงบการเงิน 2. ขอสมมติ 2.1 เกณฑคงคาง 2.2 การดําเนินงานตอเนื่อง 3. ลักษณะเชิงคุณภาพของบการเงิน 3.1 ความเขาใจได 3.2 ความเกี่ยวของกับการตัดสินใจ 3.3 ความเชื่อถือได (1. การเปนตัวแทนอันเที่ยงธรรม 2. เนื้อหาสําคัญกวารูปแบบ 3. ความเปนกลาง 4. ความระมัดระวัง 5. ความครบถวน) 4. การเปรียบเทียบกันได งบการเงินคืออะไร? เปนรายงานทางการเงินที่นําเสนอขอมูลเพื่อแสดงฐานะการเงิน ผลการดําเนินงาน และ กระแสเงินสดของกิจการโดยถูกตองตามที่ควรในแตละงวดบัญชีใดบัญชีหนึ่ง ระหวางงวดบัญชีก็ได งบการเงิน จะแสดงขอมูลโดยถูกตองตามที่ควรก็ตอเมื่อกิจการไดปฏิบัติตามมาตรฐานการบัญชีอยางเหมาะสม รวมทั้งการ เปดเผยขอมูลเพิ่มเติมเมื่อจําเปน งบดุล เปนรายงานที่จัดทําขึ้นเพื่อแสดงฐานะการเงินของกิจการ ณ วันใดวันหนึ่ง ในงบดุลประกอบดวยบัญชีใน หมวดสินทรัพย หนี้สิน และสวนของเจาของ งบกําไรขาดทุน รายงานที่จัดทําขึ้นเพื่อแสดงผลการดําเนินงานของกิจการในระหวางงวดบัญชี หรือสิ้นงวดบัญชี ใดบัญชีหนึ่ง ในงบกําไรขาดทุนประกอบดวยบัญชีในหมวดรายได และคาใชจาย หากรายไดมากกวาคาใชจาย จะเกิดผลกําไรสุทธิ และถาหากรายไดนอยกวาคาใชจายจะเกิดผลขาดทุนสุทธิ งบแสดงการเปลี่ ยนแปลงในสว นของเจ าของ เปน รายงานที่จั ดทํ าขึ้ นเพื่อ แสดงการเปลี่ ยนแปลงในสว นของ เจาของ งบกระแสเงินสด เปนรายงานที่แสดงถึงการไดมาและใชไปของเงินสดและรายการเทียบเทาเงินสด ประกอบดวย 3 กิจกรรม คือ 1) กิจกรรมการดําเนินงาน 2) กิจกรรมการลงทุน 3) กิจกรรมการจัดหาเงินทุน หมายเหตุประกอบงบการเงิน ประกอบดวยคําอธิบาย และการวิเคราะหรายละเอียดของจํานวนเงินที่แสดงใน งบดุล งบกําไรขาดทุน งบกระแสเงินสด และงบแสดงการเปลี่ยนแปลงในสวนของเจาของ โดยแสดงในรูปของ งบยอย หรืองบประกอบตาง ๆ รวมทั้งขอมูลเพิ่มเติม ขอมูลที่มาตรฐานการบัญชีกําหนดใหเปดเผย และการ เปดเผยขอมูลอื่นที่จะทําใหงบการเงินแสดงโดยถูกตองตามที่ควร ซึ่งจะเปนประโยชนตอผูใชงบการเงินในการ ตัดสินใจไดถูกตอง สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีขั้นตน

2

สมการบัญ ชีคือ อะไร? สมการบั ญชีคื อความสั มพัน ธระหวา งสิน ทรัพ ย หนี้สิ น และสวนของเจา ของ ให มี ลักษณะสมดุลกัน สินทรัพย = หนี้สิน + สวนของเจาของ สินทรัพย = หนี้สิน + (ทุน + กําไร) สินทรัพย = หนี้สิน + (ทุน + (รายได – คาใชจาย)) การวิเคราะหรายการคา เปนการวิเคราะหรายการคาที่เกิดขึ้นจาดการดําเนินงานของธุรกิจในแตละวัน วาจะมี ผลกระทบตอบัญชีสินทรัพย หนี้สิน สวนของเจาของ รายได และคาใชจายอยา งไร และผลกระทบตอการ เปลี่ย นแปลงนั้นจะแสดงใหเ ห็นถึงฐานการเงิ น และผลการดําเนิ นงานของกิ จการได โดยข อมูลทางการเงิ น เหลานั้นจะเปนประโยชนในการวางแผน และการตัดสินใจในเรื่องตาง ๆ ของผูบริหาร เจาของกิจการ เจาหนี้ และผูสนใจ เปนตน หลักการบันทึกบัญชี วิเคราะหรายการคา

สินทรัพยเพิ่ม หนี้สินลด สวนของเจาของลด รายไดลด คาใชจา ยเพิ่ม

สินทรัพยลด หนี้สินเพิ่ม สวนของเจาของเพิ่ม รายไดเพิ่ม คาใชจายลด

เดบิต (Debit)

เครดิต (Credit)

สมุดบัญชี แบงออกเปน 2 ประเภท คือ 1. สมุดรายวัน (Journal) หรือสมุดบัญชีขั้นตน สมุดรายวันทั่วไป เปนสมุดขั้นตนที่ใชบันทึกรายการคาที่เกิดขึ้นทันที โดยบันทึกเรียงตามลําดับวันที่เกิด รายการคาขึ้น สมุดรายวันเฉพาะ เปนสมุดขั้นตนที่ใชบันทึกรายการคาที่เกิดขึ้นในลักษณะอยางเดียวกันเขาไวดวยกัน 2. สมุดบัญชีแยกประเภท (Ledger) หรือสมุดบัญชีขั้นปลาย สมุดบัญชีแยกประเภททั่วไป เปนสมุดที่รวมบัญชีแยกประเภททุก ๆ บัญชี เชน บัญชีเงินสด บัญชีลูกหนี้ บัญชีเจาหนี้ สมุดบัญชีแยกประเภทยอย เปนบัญชีแยกประเภทสําหรับบันทึกรายการเคลื่อนไหวของลูกหนี้หรือเจาหนี้แต ละราย หรือเปนสมุดบัญชีที่บันทึกรายละเอียดของบัญชีแยกประเภททั่วไป วัฎจักรทางการบัญชี วิเคราะหรายการคา สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีขั้นตน

3

บันทึกรายการเปดบัญชี บันทึกรายการคาประจําวัน Œ สมุดรายวัน

¨ สมุดรายวันทั่วไป

¨ สมุดรายวันเฉพาะ

ผานรายการ • สมุดบัญชีแยกประเภท

จัดทํา ¨ งบทดลอง

Ž งบทดลอง

¨ รายการปรับปรุง ¨ งบทดลองหลังปรับปรุง

จัดทํา

¨ งบกําไรขาดทุน ¨ งบดุล

• กระดาษทําการ

บันทึกรายการปรับปรุงและ ปดบัญชี • งบการเงิน

งบกําไรขาดทุน งบดุล

’ งบทดลองหลังปดบัญชี

‘ สมุดรายวันทั่วไป

ผานรายการ สมุดบัญชีแยกประเภท จัดทํา

รายการปรับปรุงบัญชี เปนการลงรายการบัญชีเพื่อบันทึกการแกไขขอผิดพลาด และการปรับปรุงบัญชีรายได บัญชีค า ใช จา ยตา ง ๆ ที่ เ กิด ขึ้น ในระหว างงวดบัญชี ให ถูก ต องตรงตามงวดบั ญชี ทั้ งประเภทและจํ านวนเงิ น รวมทั้งรายการคาเสื่อมราคา คาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ หรือรายการอื่นที่มีลักษณะในทํานองคลายคลึงกับที่กลาวมา ขางตน รายไดคางรับ เปนรายไดที่เกิดขึ้นแลวในงวดบัญชีปจจุบัน แตกิจการยังไมไดรับชําระโดยจะไดรับชําระในงวด บัญชีถัดไป จึงตองทําการปรับปรุงรายไดคารับนี้ใหเปนรายไดในงวดบัญชีปจจุบัน ปรับปรุงโดย Dr. รายไดคางรับ (1) Cr. รายได (4)

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีขั้นตน

4

รายไดรับลวงหนา เปนรายไดที่กิจการไดรับมาลวงหนา แตกิจการยังไมไดใหบริการตอบแทนตอลูกคา ซึ่งจะถือ เปนรายไดของงวดบัญชีตอ ๆ ไป ตามสวนที่ใหบริการตอบแทนตอลูกคาแลว การปรับปรุงทําได 2 วิธี ดังนี้ 1. ในวันที่รับเงินบันทึกเปนรายไดทั้งจํานวน Dr. รายได (4) Cr. รายไดรับลวงหนา (2) 2. ในวันที่รับเงินบันทึกเปนหนี้สินทั้งจํานวน Dr. รายไดรับลวงหนา (2) Cr. รายได (4) คาใชจายคางจาย เปนคาใชจายที่เกิดขึ้นในระหวางงวดบัญชีปจจุบัน แตกิจการยังมิไดจายเงินไป ซึ่งจะจายใน งวดบัญชีถัดไป จึงถือวากิจการมีหนี้สินเกิดขึ้นพรอม ๆ กับจํานวนคาใชจายที่เพิ่มขึ้น ปรับปรุงโดย Dr. คาใชจาย (5) Cr. คาใชจายคางจาย (2) คาใชจายลวงหนา เปนคาใชจายที่กิจการจายไปเปนคาบริการแลวในงวดบัญชีปจจุบัน แตยังไดรับประโยชนไม หมด เหลือบางสวนที่สามารถจะใชประโยชนในงวดบัญชีถัดไป การปรับปรุงทําได 2 วิธี ดังนี้ 1. ในวันที่จายเงินบันทึกเปนคาใชจายทั้งจํานวน Dr. คาใชจายลวงหนา (1) Cr. คาใชจาย (5) 2. ในวันที่จายเงินบันทึกเปนสินทรัพยทั้งจํานวน Dr. คาใชจาย (5) Cr. คาใชจายลวงหนา (1) วัสดุสํานักงานใชไป เปนวัสดุสํานักงานที่กิจการซื้อมา และนําไปใชในการดําเนินงานของกิจการในงวดบัญชี ปจจุบัน การปรับปรุงทําได 2 วิธี ดังนี้ 1. ในวันที่ซื้อบันทึกเปนสินทรัพย Dr. วัสดุสํานักงานใชไป (5) Cr. วัสดุสํานักงาน (1) 2. ในวันที่ซื้อบันทึกเปนคาใชจาย Dr. วัสดุสํานักงาน (1) Cr. วัสดุสํานักงานใชไป (5) หนี้สงสัยจะสูญ เปนการประมาณจํานวนหนี้ที่คาดวาจะเรียกเก็บเงินไมได เรียกวาการตั้งคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ซึ่งบัญชีคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญนี้เปนบัญชีปรับมูลคาลูกหนี้ จึงนําไปหักลดบัญชีลูกหนี้ในงบดุล เพื่อใหแสดง มูลคาลูกหนี้สุทธิใกลเคียงกับความเปนจริงที่คาดวาจะเรียกเก็บเงินได บัญชีที่เกี่ยวของมีดังนี้ หนี้สูญ หมายถึง ลูกหนี้ที่ไดติดตามทวงถามจนถึงที่สุดแลว แตไมไดรับชําระหนี้และไดตัดจําหนาย ออกจากบัญชี บัญชีหนี้สูญถือเปนบัญชีคาใชจาย หนี้สงสัยจะสูญ หมายถึง ลูกหนี้ที่คาดวาจะเรียกเก็บเงินไมได และถือเปนคาใชจายของงวดบัญชีนั้น บัญชีหนี้สงสัยจะสูญถือเปนบัญชีคาใชจาย คาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ หมายถึง จํานวนที่กันไวสําหรับลูกหนี้ที่คาดวาจะเรียกเก็บเงินไมได และถือ เปนบัญชีปรับมูลคาลูกหนี้ โดยแสดงเปนรายการหักจากบัญชีลูกหนี้ในงบดุล เพื่อแสดงมูลคสุทธิของลูกหนี้ที่ คาดหมายความจะเรียกเก็บเงินได การตัดจําหนายหนี้สูญโดยตรง เปนวิธีการบันทึกบัญชีเมื่อกิจการเรียกเก็บเงินจากลูกหนี้ไมไดแนนอน ในงวดบัญชีนั้น ๆ นั่นคือ ลูกหนี้เปนหนี้สูญจริง บันทึกบัญชีโดย Dr. หนี้สูญ (5) Cr. ลูกหนี้ (1) การตั้งคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ สามารถตั้งได 2 วิธี คือ สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีขั้นตน

5

1. ตั้งคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญจากยอดขาย 2. ตั้งคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญจากยอดลูกหนี้ จากยอดลูกหนี้ ณ วันสิ้นงวด การจัดกลุมลูกหนี้จําแนกตามอายุของลูกหนี้ที่คางชําระ พิจารณาจากลูกหนี้แตละราย ปรับปรุงโดย Dr. หนี้สงสัยจะสูญ (5) Cr. คาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ (1) คาเสื่อมราคา เปนวิธีการบัญชีที่ใชในการปนสวนมูลคาของสินทรัพยถาวรที่มีตัวตนไปเปนคาใชจายในงวดบัญชี ตาง ๆ หรือเปนมูลคาของสินทรัพยที่มีตัวตนที่ตัดเปนคาใชจายในงวดบัญชีตาง ๆ ตามหลักการบัญชี แนวคิดคาเสื่อมราคาวิธีเสนตรง เปนการคํานวณคาเสื่อมราคาโดยเฉลี่ยมูลคาเสื่อมราคาของสินทรัพยใหเปนคา เสื่อมราคาในแตละปเทา ๆ กัน ตลอดอายุการใชงานของสินทรัพยถาวรนั้น ๆ คาเสื่อมราคาตอป = ราคาทุนของสินทรัพย - ราคาซาก อายุการใชงาน คาเสื่อมราคาตอป = (ราคาทุนของสินทรัพย - ราคาซาก) x อัตราคาเสื่อมราคาตอป ปรับปรุงโดย Dr. คาเสื่อมราคา (5) Cr. คาเสื่อมราคาสะสม (1) การกลับรายการปรับปรุง คือ การนํารายการปรับปรุงบางรายการที่ไดบันทึกไวเมื่อสิ้นงวดบัญชีกอนมาบันทึก กลับรายการปรับปรุงในวันตอนงวดบัญชีถัดมา ทั้งนี้เพื่อความสะดวกในการบันทึกรายการบัญชีในงวดบัญชี ใหม รายการปรับปรุงที่จะตองกลับรายการมีดังนี้ 1) รายไดรับลวงหนา 2) รายไดคางรับ 3) คาใชจายลวงหนา และ 4) คาใชจายคางจาย การปดบัญชีกิจการใหบริการ เปนการหาผลการดําเนินงานของกิจการ โดยจะบัญชีชั่วคราวคือบัญชีรายได และ คาใชจาย มีขั้นตอนดังนี้ 1. ปดบัญชีรายได Dr. รายได Cr. กําไรขาดทุน (3) 2. ปดบัญชีคาใชจาย Dr. กําไรขาดทุน (3) Cr. คาใชจาย 3. ปดบัญชีกําไรขาดทุน กรณีเกิดผลกําไรสุทธิ Dr. กําไรขาดทุน (3) Cr. ทุน/กระแสทุน/กําไรสะสม กรณีเกิดผลขาดทุนสุทธิ Dr. ทุน/กระแสทุน/กําไรสะสม Cr. กําไรขาดทุน (3) 4. ปดถอนใชสวนตัว (ถามี) Dr. ทุน/กระแสทุน Cr. ถอนใชสวนตัว (3) กิจ การจํ าหน ายสิ นค า เปน กิ จการที่ ไ มไ ด ผลิ ต สิน ค าขึ้ น เอง โดยกิ จการจะไปซื้ อสิ น คา จากผู ผลิ ต และนํา มา จําหนายใหแกลูกคา เชน รานขายหนังสือ รานขายเสื้อผา หางสรรพสินคา เปนตน

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีขั้นตน

6

คาใช จ ายในการขนส งสิ นค า เปน คา ใชจ ายเกี่ย วกั บ การขนสงสิ นค าที่ ซ อมาหรื อขายไป เชน ค า ระวาง ค า รถบรรทุก เปนตน ในการซื้อขายสินคาจะตองมีการตกลงกันใหแนนอนระหวางผูซื้อกับผูขายวา ใครจะเปนผู รับภาระคาขนสงสินคา คาขนสงออก เปนคาขนสงสินคาที่ผูขายเปนผูรับภาระจายคาขนสง คาขนสงเขา เปนคาขนสงสินคาที่ผูซื้อเปนผูรับภาระจายคาขนสง เงื่อนไขเกี่ยวกับคาขนสง 1. F.O.B. Shipping Point เปนเงื่อนไขคาขนสงสินคาที่ผูซื้อจะตองเปนผูรับภาระคาขนสงในการซื้อ สินคาจํานวนนั้น ๆ ตั้งแตตนทางของผูขายจนถึงปลายทางของผูซื้อ 2. F.O.B. Destination เปนเงื่อนไขคาขนสงที่ผูขายจะตองเปนผูรับภาระคาขนสงในการขนายสินคา จํานวนนั้น ๆ ตั้งแตตนทางของผูขายจนถึงปลายทางของผูซื้อ สวนลด เปนเงื่อนไขในการจูงใจใหผูซื้อมาซื้อสินคาใหมากที่สุด หรือใหผูรับซอมาชําระหนี้ใหเร็วขึ้น สวนลด แบงเปน 2 ประเภท คือ สวนลดการคา และสวนลดเงินสด สวนลดการคา คือจํานวนเงินที่ผูขายยอมลดใหแกผูซื้อสินคาทันที่จากราคาสินคาเดิมที่ตั้งไว ซึ่งสามารถเกิดขึ้น ไดทั้งการซื้อขายเปนเงินสดและเงินเชื่อ สวนลดเงินสด คือจํานวนเงินที่เจาหนี้ยอมลดใหแกลูกหนี้ เมื่อลูกหนี้นําเงินมาชําระภายในระยะเวลาที่กําหนด เปนการจูงใจใหลูกหนี้ชําระหนี้ใหเร็วขึ้น ซึ่งสวนลดเงินสดนี้จะเกิดขึ้นเฉพาะการซื้อขายที่เปนเงินเชื่อเทานั้น เงื่อนไขของสวนลดเงินสด เชน 2/10,n/30 2/E.O.M,n/45 1/10 E.O.M,n/60 2/10,n/30 คือ ลูกหนี้จะตองชําระเงินทั้งหมดภายใน 30 วัน หากชําระเงินภายใน 10 วันนับหลังจากวันที่ระบุใน ใบกํากับสินคา จะไดรับสวนลด 2% 2/E.O.M,n/45 คือ ลูกหนี้จะตองชําระเงินทั้งหมดภายใน 45 วัน หากชําระเงินภายในสิ้นเดือนของเดือนที่ซื้อ สินคา จะไดรับสวนลด 2% 1/10 E.O.M,n/60 คือ ลูกหนี้จะตองชําระเงินทั้งหมดภายใน 60 วัน หากชําระเงินภายใน 10 วันของเดือนที่ถัด จากเดือนที่ซื้อสินคา จะไดรับสวนลด 1% สวนลดรับ เปนสวนลดที่ลูกหนี้ไดรับจากการชําระเงินคาสินคาภายในกําหนดเวลาตามเงื่อนไขการชําระหนี้ที่ ผูขายกําหนด เปนบัญชีคาใชจายใหนําไปหักออกจากยอดซื้อ สวนลดจาย เปนสวนลดที่ผูขายยอมลดใหกับลูกหนี้ เมื่อลูกหนี้นําเงินมาชําระคาสินคาภายในกําหนดเวลาตาม เงื่อนไขการชําระหนี้ที่ผูขายกําหนด เปนบัญชีรายไดใหนําไปหักออกจากยอดขาย ระบบบัญ ชีสินค าคงเหลื อแบบต อเนื่อ ง (Perpetual Inventory System) เปน วิ ธีก ารทางบั ญชี เกี่ ยวกับ สิน ค า คงเหลือที่มีการบันทึกรายการบั ญชีสินคาทุกครั้ งที่มีการซื้อหรือ ขายสินคา ในการขายสินคา ทุกครั้งจะบันทึ ก ตนทุนขายพรอมกับลดยอดบัญชีสินคา ดังนั้นระบบการบันทึกบัญชีสินคาตามวิธีนี้จะทําใหสามารถทราบตนทุน ของสินคาที่ขายได โดยดูจาบัญชีตนทุนขาย และสามารถทราบยอดคงเหลือของสินคาไดโดยดูจาบัญชีสินคา นอกจากนี้รายการที่เกี่ยวของกับการซื้อสุทธิซึ่งประกอบดวย รายการซื้อสินคา คาขนสงเขา สงคืนสินคา และ สวนลดรับจะบันทึกเขาบัญชีสินคา การบันทึกบัญชีตามวิธีนี้จะเหมาะสําหรับกิจการที่กําหนดราคาขายสินคาตอ หนวยที่มีราคาสูง และปริมาณสินคาคงเหลือมีจํานวนนอย เชน รานขายรถยนต รานขายเครื่องใชไฟฟา เปนตน ระบบบัญชีสินคาคงเหลือแบบสิ้นงวด (Periodic Inventory System) เปนวิธีการบันทึกบัญชีสินคาคงเหลือ ซึ่งจะ ไมบัน ทึกรายการสิน คาทุก ครั้งที่มีการซื้อ ขายสิ นคา ตามระบบบั ญชีนี้ รายการเกี่ย วของกับการซื้อ สุทธิ ซึ่ ง สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีขั้นตน

7

ประกอบดวย รายการซื้อสินคา คาขนสงเขา สงคืนสินคา และสวนลดรับ จะบันทึกไวในบัญชีที่เกิดรายการคา นั้น ๆ ขึ้น โดยไมตองบันทึกไวในบัญชีสินคา และในการขายสินคาจะไมบันทึกตนทุนของสินคาที่ขาย แตจะ บันทึกเฉพาะรายการขายสินคาเทานั้น ดังนั้นบัญชีสินคาจึงไมปรากฏรายการเคลื่อนไหวใด ๆ ที่เกี่ยวของกับการ ซื้อขายสินคา โดยสินคาคงเหลือสามารถทราบไดจากการตรวจนับสินคาในวันสิ้นงวด และตนทุนของสินคาที่ ขายทราบไดจากการคํานวณหาตนทุนขาย การบันทึกบัญชีวิธี Perpetual และ Periodic รายการ Perpetual Inventory System Periodic Inventory System 1. ซื้อสินคา Dr. สินคา XXX Dr. ซื้อ XXX Cr. เงินสด/เจาหนี้การคา XXX Cr. เงินสด/เจาหนี้การคา XXX 2. คาขนสงเขา Dr. สินคา XXX Dr. คาขนสงเขา XXX Cr. เงินสด XXX Cr. เงินสด XXX 3. สงคืนสินคา Dr. เงินสด/เจาหนี้การคา XXX Dr. เงินสด/เจาหนี้การคา XXX Cr. สินคา XXX Cr. สงคืนและสวนลด XXX 4. ชํ า ระค า สิ น ค า Dr. เจาหนี้การคา XXX Dr. เจาหนี้การคา XXX และไดรับสวนลด Cr. เงินสด XXX Cr. เงินสด XXX สินคา XXX สวนลดรับ XXX 5. ขายสินคา Dr. เงินสด/ลูกหนี้การคา XXX Dr. เงินสด/ลูกหนี้การคา XXX Cr. ขาย XXX Cr. ขาย XXX Dr. ตนทุนขาย XXX ไมบันทึกบัญชี Cr. สินคา XXX Dr. คาขนสงออก XXX 6. คาขนสงออก Dr. คาขนสงออก XXX Cr. เงินสด XXX Cr. เงินสด XXX 7. รับคืนสินคา Dr. รับคืนและสวนลด XXX Dr. รับคืนและสวนลด XXX Cr. เงินสด/ลูกหนี้การคา XXX Cr. เงินสด/ลูกหนี้การคา XXX Dr. สินคา XXX ไมบันทึกบัญชี Cr. ตนทุนขาย XXX 8. รับชําระคาสินคา Dr. เงินสด XXX Dr. เงินสด XXX และใหสวนลด สวนลดจาย XXX สวนลดจาย XXX Cr. ลูกหนี้การคา XXX Cr. ลูกหนี้การคา XXX การคํานวณรายการตาง ๆ ที่เกี่ยวของกับการซื้อขายสินคา 1. ขายสุทธิ = ขาย – รับคืนและสวนลด – สวนลดจาย 2. ซื้อสุทธิ = ซื้อ + คาขนสงเขา - สงคืนและสวนลด - สวนลดรับ 3. ตนทุนขาย = สินคาตนงวด + ซื้อสุทธิ - สินคาปลายงวด 4. กําไรขั้นตน = ขายสุทธิ - ตนทุนขาย 5. กําไรสุทธิ = ขายสุทธิ - ตนทุนขาย - คาใชจายในการขายและบริหาร

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีขั้นตน

8

การปดบัญชีกิจการจําหนายสินคา 1. Perpetual Inventory System ทําเชนเดียวกับกิจการใหบริการ ปดบัญชีขาย Dr. ขาย Cr. กําไรขาดทุน ปดบัญชีตนทุนขาย รับคืน และสวนลดจาย Dr. กําไรขาดทุน Cr. ตนทุนขาย รับคืนและสวนลด สวนลดจาย ปดบัญชีกําไรขาดทุนและถอนใชสวนตัว ทําเชนเดียวกับกิจการใหบริการ 2. Periodic Inventory System แบงเปน 2 วิธี ปดบัญชีโดยไมผานตนทุนขาย ปดบัญชีสินคาตนงวด ซื้อ และคาขนสงเขา เขาบัญชีกําไรขาดทุน Dr. กําไรขาดทุน Cr. สินคาตนงวด ซื้อ คาขนสงเขา ปดบัญชีสินคาปลายงวด สงคืน และสวนลดรับ เขาบัญชีกําไรขาดทุน Dr. สินคาปลายงวด Cr. กําไรขาดทุน สงคืน สวนลดรับ ปดบัญชีรายได และคาใชจายตาง ๆ เขาบัญชีกําไรขาดทุน และโอนปดบัญชีกําไรขาดทุน และบัญชีถอนใชสวนตัวเขาบัญชีทุน ทําเชนเดียวกับกิจการใหบริการ ปดบัญชีโดยผานตนทุนขาย ปดบัญชีสินคาตนงวด ซื้อ และคาขนสงเขา เขาบัญชีตนทุนขาย Dr. ตนทุนขาย Cr. สินคาตนงวด ซื้อ คาขนสงเขา ปดบัญชีสินคาปลายงวด สงคืน และสวนลดรับ เขาบัญชีตนทุนขาย Dr. สินคาปลายงวด Cr. ตนทุนขาย สงคืน สวนลดรับ ปดบัญชีรายได ตนทุนขาย และคาใชจายตาง ๆ เขาบัญชีกําไรขาดทุน และโอนปดบัญชี กําไรขาดทุนและบัญชีถอนใชสวนตัวเขาบัญชีทุน ทําเชนเดียวกับกิจการใหบริการ ภาษีมูลคาเพิ่ม (Value Added Tax หรือ VAT) เปนภาษีที่จัดเก็บจากมูลคาของสินคาหรือบริการสวนที่เพิ่มใน แตละขั้นตอนการผลิต และการจําหนายสินคาหรือบริการ ภาษีขาย เปนภาษีมูลคาเพิ่มที่ผูประกอบการจดทะเบียนขายสินคาหรือบริการจะตองเรียกเก็บ หรือพึงเรียกเก็บ จากผูซื้อสินคาหรือผูรับบริการ โดยจะตองออกใบกํากับภาษีใหผูซื้อเปนหลักฐานทุกครั้ง สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีขั้นตน

9

ภาษีซื้อ เปนภาษีมูลคาเพิ่มที่ผูประกอบการจดทะเบียนถูกผูประกอบการจดทะเบียนอื่นเรียกเก็บเนื่องจากการซื้อ สินคา หรือรับบริการมาเพื่อใชในการประกอบการของตน โดยจะไดรับใบกํากับภาษีเปนหลักฐานทุกครั้ง อัตราภาษีมูลคาเพิ่ม มี 2 อัตรา คือ รอยละ 7 สําหรับผูประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบธุรกิจขายสินคาหรือ บริการ หรือนําเขาสินคา และรอยละ 0 สําหรับผูประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบธุรกิจสงออกสินคา การคํานวณภาษีมูลคาเพิ่ม ภาษีมูลคาเพิ่มที่คํานวณได = ภาษีขาย - ภาษีซื้อ 1. หากภาษีขายมากกวาภาษีซื้อ ผูประกอบการจดทะเบียนจะตองชําระภาษี 2. หากภาษีขายนอยกวาภาษีซื้อ ผูประกอบการจดทะเบียนมีสิทธิไดรับคืนภาษี หรือนําไป เปนเครดิตภาษีในเดือนถัดไป การยื่นแบบแสดงรายการ ผูประกอบการจดทะเบียนจะตองยื่นแบบแสดงรายการ ภ.พ.30 ภายใน 15 วันของเดือน ถัดจากเดือนภาษีที่เกิดภาษีซื้อและภาษีขาย พรอมทั้งแนบรายงานภาษีขาย รายงานภาษีซื้อ และรายงานสินคา และวัตถุดิบ การบันทึกบัญชีภาษีมูลคาเพิ่ม 1. การขายสินคาหรือบริการ ตองเรียกเก็บภาษีขายจากผูซื้อ Dr. เงินสด/ธนาคาร/ลูกหนี้ Cr. ขาย/รายไดคาบริการ ภาษีขาย 2. การซื้อสินคาหรือการรับบริการ ตองจายภาษีซื้อใหผูประกอบการจดทะเบียนอื่น Dr. ซื้อ/สินคา/คาใชจายตาง ๆ Cr. เงินสด/ธนาคาร/เจาหนี้ ภาษีซื้อ 3. โอนปดบัญชีภาษีขาย และภาษีซื้อ ทุกสิ้นเดือน กรณีภาษีขายมากกวาภาษีซื้อ 3.1.1 โอนปดภาษีขาย และภาษีซื้อ Dr. ภาษีขาย Cr. ภาษีซื้อ ภาษีมูลคาเพิ่มคางจาย 3.1.2 ยื่นแบบแสดงรายการพรอมชําระเงิน Dr. ภาษีมูลคาเพิ่มคางจาย Cr. เงินสด/ธนาคาร กรณีภาษีขายนอยกวาภาษีซื้อ 3.2.1 โอนปดภาษีขาย และภาษีซื้อ Dr. ภาษีขาย Cr. ภาษีซื้อ ภาษีมูลคาเพิ่มขอคืน 3.2.2 กรณียื่นแบบแสดงรายการแลวไดรับภาษีคืน Dr. เงินสด Cr. ภาษีมูลคาเพิ่มขอคืน 3.2.3 กรณียื่นแบบแสดงรายการแลวนําไปเปนเครดิตภาษีในเดือนถัดไป ไมตองบันทึกบัญชี สมุด รายวันเฉพาะ เปน สมุด ขั้นต นที่ ใชบั นทึก รายการคาที่ เกิด ขึ้นในลัก ษณะอย างเดียวกันเขาไวในสมุด เล ม เดียวกัน ทั้งนี้เพื่อความสะดวก ตลอดจนประหยัดเวลาและคาใชจายในการบันทึกบัญชี สมุดรายวันเฉพาะแบง ออกเปน 2 ประเภทใหญ ๆ ดังนี้ สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีขั้นตน

10

1. สมุดรายวันเฉพาะสําหรับบันทึกรายการคาที่เกี่ยวของกับสินคา เปนสมุดขั้นตนที่ใชบันทึกรายการคาที่ เกี่ยวของกับการซื้อขายสินคาเปนเงินเชื่อ โดยตองเปนกิจการที่ใชระบบการบันทึกบัญชีสินคาคงเหลือ ที่บันทึกเมื่อวันสิ้นงวด (Periodic Inventory System) เทานั้น ซึ่งระบบดังกลาวเปนระบบที่ธุรกิจนิยมใช กันมาก สมุดรายวันเฉพาะสําหรับบันทึกรายการคาที่เกี่ยวของกับสินคา แบงออกเปน 4 ประเภท ดังนี้ สมุดรายวันซื้อ ใชบันทึกรายการซื้อสินคาเปนเงินเชื่อเทานั้น สมุดรายวันขาย ใชบันทึกรายการขายสินคาเปนเงินเชื่อเทานั้น สมุดรายวันสงคืนและสวนลด ใชบันทึกรายการสงคืนสินคาในกรณีที่ซื้อสินคาเปนเงินเชื่อเทานั้น สมุดรายวันรับคืนและสวนลด ใชบันทึกรายการรับคืนสินคาในกรณีที่ขายสินคาเปนเงินเชื่อเทานั้น 2. สมุดรายวันเฉพาะสําหรับบันทึกรายการคาที่เกี่ยวของกับการเงิน เปนสมุดขั้นตนที่ใชบันทึกรายการคา ที่เกี่ยวของกับการรับและจายเงินสด หรือเงินฝากธนาคารของกิจการ สมุดรายวันเฉพาะสําหรับบันทึก รายการคาที่เกี่ยวของกับการเงิน แบงออกเปน 2 ประเภท ดังนี้ สมุดรายวันรับเงิน ใชบันทึกรายการรับเงินสดหรือนําเงินฝากธนาคาร สมุดรายวันจายเงิน ใชบันทึกรายการจายเงินสดหรือถอนเงินจากธนาคาร สมุดเงินสด ใชบันทึกทั้งรายการรับ-จายเงินสด และเงินฝากธนาคาร สําหรับสมุดเงินสดเปนทั้งสมุดขั้นตน และสมุดขั้นปลาย (สมุดบัญชีแยกประเภทบัญชีเงินสด)

เอกสารอางอิง สุพาดา สิริกุตตา. หลักการบัญชี. กรุงเทพ : ธรรมสาร, 2548.

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

11

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1 อ.พุทธมน สุวรรณอาสน ความหมายของสินทรัพย ตามแม บ ทการบั ญ ชี ย อ หน า ที่ 49.1 ได ใ ห ค วามหมายของ สิน ทรั พย ไ ว ว า “สิน ทรั พ ย หมายถึ ง ทรั พ ยากรที่ อ ยู ในความ ควบคุ มของกิจการ ทรั พยากรดังกลาวเปนผลของเหตุการณใ น อดี ต ซึ่ ง กิ จ การคาดว า จะได รั บ ประโยชน เ ชิ ง เศรษฐกิ จ จาก ทรัพยากรนั้นในอนาคต” ประโยชน เชิงเศรษฐกิจในอนาคต คื อศัก ยภาพ ของสินทรัพยในการกอใหเกิดประโยชนในอนาคตไดแก 1. ใชสิน ทรัพยรว มกับสินทรัพยอื่นในการผลิ ต สินคาหรือบริการ ไดแก เครื่องจักรผลิตสินคา ซึ่งจะกอใหเกิด ประโยชนเชิงเศรษฐกิจในรูปของกระแสเงินสดที่ไดรับจากการขาย 2. การนําสินทรัพยที่มีอยูไปชําระหนี้ ไดแก การ จําหนายสินทรัพยเพื่อชําระหนี้ใหแกเจาหนี้ เปนตน 3. การนําสินทรัพยไปแลกเปลี่ยนสินทรัพยอื่นๆ 4.การนํ า สิ น ทรั พ ย ม าแบ ง ป น ในส ว นของทุ น ใหแกเจาของ การรับรูส ินทรัพย การรับรูสินทรัพยในงบดุลถูกระบุในแมบ ทการ บัญชี ยอหนาที่ 89-90 ตนทุนสินทรัพย “ประโยชนในอนาคต ...?” ภายใน 1 งวดบัญชี

มากกวา 1 งวดบัญชี

คาใชจาย งบกําไรขาดทุน

สินทรัพย งบดุล

ตั ว อ ย า งเช น กิ จ การได รั บ ประโยชน จ าก เครื่ อ งจั ก รในการผลิ ต สิ น ค า อยู ดั ง นั้ น กิ จ การต อ งรั บ รู เครื่องจักรดังกลาวเปนสินทรัพยตามราคาทุนที่สามารถวัด ได ใ นงบดุล และหากกิ จ การมีค า ใช จ ายในการซ อ มแซม เครื่ อ งจั ก ร กิ จ การควรรั บ รู ค า ซ อ มแซมเครื่ อ งจั ก รเป น คาใชจายในงบกําไรขาดทุน การจัดหมวดหมูประเภทสินทรัพย สามารถจําแนกสินทรัพยไดเปน 2 ประเภทไดแก 1.สินทรัพยหมุนเวียน และ2. สินทรัพยไมหมุนเวียน

เงินสด (Cash) เงิ นสด (Cash) เปน สื่ อกลางที่ ใ ชใ นการ แลกเปลี่ยนสินคาหรือบริการ นอกจากนั้นยังเปนเกณฑใน การวัดมูลคา และเปนเครื่องที่ชี้ใหเห็นถึงความสําเร็จหรือ ความลมเหลวทางธุรกิจ อันไดแกหมายถึง ธนบัตร (Bank

Note) และเหรียญกษาปณ (Coin) รวมไปถึงตราสารที่ สามารถชํ า ระหนี้ ไ ด ต ามกฎหมาย เช น แคชเชี ย ร เ ช็ ค (Cashier Cheque) เช็ครับ ในมือ (Cheque) เช็คเดินทาง (Traveler Cheque) เช็ค ไปรษณีย (Postage Cheque) ดร า ฟตข องธนาคาร(Bank Draft) ธนาณั ติ ที่ สั่ งจ า ยให กิจการ (Money Order) ตลอดจนบั ญชีเงิน ฝากธนาคาร (Bank Deposit)ประเภทที่ตองจายคืนเมื่อทวงถาม ไดแก

เงินฝากออมทรัพย (Saving Deposit) และเงินฝากกระแส รายวัน (Current Deposit) การควบคุมรักษาเงินสด 1. การแบงแยกหนาที่การเงินและการบัญชี 2. การนําเงินสดฝากธนาคารทุกวัน 3. การตรวจสอบภายใน 4.ควบคุมการจายเงินโดยใชระบบใบสําคัญ

(Voucher System) 5. การรับเงินและจายเงิน 6.การสับเปลี่ยนหนาที่การทํางานดานการรับ – จายเงิน วิธีการบันทึกบัญชีเงินสดยอย 1. Imprest System วิธีนี้เปนการมอบหมายให บุคคลหนึ่งเปนผูรักษาเงินสดยอยจํานวนหนึ่ง และจายเงิน ตามใบสํ า คั ญ หรื อ ใบเบิ ก ที่ ไ ด รั บ อนุ มั ติ และกํ า หนด ระยะเวลาเพื่ อ ขอเบิ กชดเชยโดยส ง ใบสํ า คั ญหรื อ ใบเบิ ก ประกอบการเบิกเงินเพื่อบันทึกบัญชีของกิจการตอไป 2. Fluctuating System วิธีนี้ผูรักษาเงินสด ยอยสามารถเบิกชดเชยคาใชจายในจํานวนมากกวาหรือนอย กวา ได โดยการบัน ทึก บัญ ชีในสมุ ดเงิน สดย อยซึ่ง ถือ เป น สมุดขั้นตนของกิจการ วิธีนี้บัญชีเงินสดยอยจะเปลี่ยนแปลง ตลอดเวลา การพิสูจนยอดเงินฝากธนาคาร 1. รายการที่กิจการบันทึกฝายเดียว 1.1 เงินฝากระหวางทาง (Deposits in Transit) 1.2 เช็คคางจาย (Outstanding Cheque)

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

12

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1 1.3 ขอผิดพลาดอื่นๆ 2. รายการที่ธนาคารบันทึกฝายเดียว 2.1 เช็คคืน (Nonsufficient Funds Cheque) 2.2 การเรียกเก็บเงินตามตั๋วเงินและอื่นๆ 2.3 คาธรรมเนียมธนาคาร 2.4 ขอผิดพลาดอื่นๆ การทํางบพิสูจนยอดเงินฝากธนาคาร 1. งบพิสูจนยอดเงินที่ถูกตอง 2. งบกระทบยอดเงินฝากธนาคาร ธนาคาร

2.1 พิสูจนจากยอดของกิจการไปหา 2.2 พิสูจนจากยอดของธนาคารไปหา

กิจการ งบประมาณเงินสด งบประมาณเงินสด (Cash Budget) นับเปนสวน สําคัญในการวางแผนการรับ-จายเงินลวงหนา เพื่อใหกิจการ มีเงินสดในมือในปริมาณที่เหมาะสม กลาวคือ ในกรณีที่มี เงินสดเหลือนอยเกินไป กิจการตองวางแผนจัดหาเงินสดจาก แหลงตางๆ เชน กูยืม ออกหุนกู หุนทุน เปนตน สําหรับกรณี ที่มีเงินเหลือมากเกินไปเพื่อไมใหเก็บเงินโดยเปลาประโยชน ควรนําเงิ นไปลงทุน ในแหลง ตางๆ อย างเหมาะสมและให เกิดประโยชนมากที่สุด การจัดทํางบประมาณเงินสดตองอาศัยตัวเลขที่ เชื่ อ ถื อ ได ใ นป ที่ ผ า นมา และมี ก ารประมาณการอย า งถู ก หลั ก เกณฑ เ กี่ ย วกั บ รายรั บ ที่ ค าดว า จะได รั บ จากการขาย สินค า การรับ ชําระหนี้ และอื่นๆ ส วนรายจายจากการซื้ อ สินคา ชําระหนี้ ซื้อสินทรัพย การไถถอนหุนกู และรายจาย อื่นๆ ดังนั้นการพิจารณารายรับ – รายจายที่คาดวาจะเกิดขึ้น จะตองจัดทําอยางระมัดระวัง เพื่อใหไดงบประมาณเงินสดที่ ใกลเคียงความจริงมากที่สุด

ลูกหนี้ (Account Receivables) ความหมายของลูกหนี้ (Account Receivables) ลูกหนี้ หมายถึง สิทธิเรียกรองที่กิจการมีตอบุคคลอื่นในการที่จะ ใหชําระหนี้ดวยเงินสดหรือสินทรัพยอื่นโดยคาดหมายวาจะไดรับ ชําระเต็มจํานวนเมื่อถึงกําหนดชําระ

ประเภทของลูกหนี้ (Classification Receivables) 1. ลูกหนี้การคา (Trade Receivables) หมายถึง ลูกหนี้ที่เกิดจาก กิจกรรมการดําเนินการคาตามปกติของธุรกิจทั่วไป เปนจํานวน เงิ น ที่ ลู ก หนี้ ค า งชํ า ระค า สิ น ค า หรื อ บริ ก ารที่ กิ จ การได ข ายไป ตามปกติ เช น ลู ก หนี้จ ากการขายสิ น ค า เป น เงิ น เชื่อ ของธุ ร กิ จ พาณิชยการ หรือเงินใหสินเชื่อและดอกเบี้ยคางรับ สําหรับ ธุรกิจ ธนาคารพาณิชย เปนตน 2. ลูกหนี้อื่น ๆ (Nontrade Receivables or Others Receivables) เปนลูกหนี้ ที่เกิดจากการดํา เนินงานตามปกติ นอกเหนื อจากการ ขายสินคา ซึ่งเปนลูกหนี้นอกเหนือจากจากกิจกรรมดําเนินงาน ตามปกติ ของธุรกิ จ เชน ลูกหนี้พนั กงาน สิท ธิ ในการเรียกรอ ง คาเสียหายจากบริษัทประกันภัย เปนตน การวั ด มู ล ค า ข องลู กหนี้ (Valuation of account receivables) การขายสิน ค า หรื อให บ ริ ก ารเป น เงิน เชื่ อ ย อมทํ า ให เกิ ด ลู ก หนี้ การคา ขึ้น ดั งนั้ นกิ จการจํา เป นที่จ ะต องวัด มูล คา ของลู กหนี้ใ ห ถูกตอง เพื่องบการเงินจะไดแสดงฐานะทางการเงินที่จริง กรณีที่ ไม ส ามารถเรี ย กเก็ บ เงิ น จากลู ก หนี้ เช น ลู ก หนี้ ถึ ง แก ก รรม ลมละลาย ใหกิจการตัดลูกหนี้ที่เรียกเก็บ เงินไมไดเปนคาใชจาย ประจํางวดทันที สวนลด (Discount) สวนลดสามารถแบงได 2 ประเภทคือ 1. สวนลดการคา (Trade Discount) เปนสวนลดที่ใหกับ ลูกคา เมื่อซื้อสินคาจํานวนมาก จะกําหนดไวเปนอัตรารอยละของราคา ขาย การบันทึกรายการใชราคาสุท ธิหลักจากหักสวนลดการคา แลว 2. สวนลดเงินสด (Cash Discount) เปนสวนลดที่ใหกับ ลูกหนี้ เมื่อลูกหนี้นําเงินมาชําระหนี้ภายในเวลาที่กําหนดไวตามเงื่อนไข เชน 2/10 , n/30 หรือ 2/15 , EOM การบั ญ ชี เ กี่ ย วกั บ ลู ก หนี้ ที่ ค าด ว า จะ เ ก็ บ เ งิ น ไ ม ไ ด (Uncollectible Receivable) การบั น ทึ ก บั ญ ชี เ กี่ ย วกั บ ลู ก หนี้ ที่ เ ก็ บ เงิ น ไม ไ ด มี วิ ธี ป ฏิ บั ติ โดยทั่วไป 2 วิธี 1. วิธีการตั้งคาเผื่อหนี้สงสัย จะสูญ (Allowance Method) วิธีนี้ จะประมาณจํ านวนหนี้ ที่ค าดว า จะเก็บ ไมไ ด โดยคํ านวณจาก ยอดขายหรือจากยอดลูกหนี้แลวบันทึกจํานวนที่ประมาณขึ้น โดย เดบิตหนี้สงสัยจะสูญ ซึ่งเปนบัญชีคาใชจายและเครดิตบัญชีป รับ มูลค าลูก หนี้ คือ บั ญชีค าเผื่ อหนี้ สงสั ยจะสูญ รายการนี้ทํ าให รอบระยะเวลาบัญชีที่บันทึกรายการขาย 2. วิธีตัดจําหนายโดยตรง (Direct Write - off Method) วิธีนี้จะ ไมบันทึกรายการจนกวาในรอบระยะเวลาบัญชีที่มีลูกหนี้สูญจริง

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

13

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1 จึงบั นทึ กผลเสีย หายในรอบระยะเวลาบัญ ชีนั้ น โดยการเดบิ ต บัญชีลูกหนี้หนี้สูญซึ่งเปนคาใชจาย และเครดิตบัญชีลูกหนี้ การจัดหาเงินสดจากบัญชีลูกหนี้ ในกรณีที่กิจการมีลูกหนี้จํานวนมาก และยังไมไดรับการชําระหนี้ เมื่อกิจการมีความตองการใชเงินสดกิจการอาจใชบัญชีลูกหนี้ไป หาผลประโยชนได 3 วิธีดังนี้ 1. การนําบัญชีลูกหนี้ไปค้ําประกันเงินกู 2. การขายบัญชีลูกหนี้โดยผูขายรับผิดชอบในหนี้สูญที่เกิดขึ้น 3. การโอนบัญชีลูกหนี้

ตั๋วเงินรับ ตั๋วเงิ นรับ หมายถึ ง ตราสารแสดงสิ ทธิที่ จะไดรับ ชําระเงิ นตาม จํ า นวน เวลา และสถานที่ ที่ ร ะบุ ไ ว ใ นตั๋ ว ตั๋ ว เงิ น รั บ ถื อ เป น สินทรัพยหมุนเวียน ซึ่งแบงเปน 2 ชนิด คือ 1. ตั๋วแลกเงิน (Bills of Exchange) 2. ตั๋วสัญญาใชเงิน (Promissory Notes) 1. การบันทึกบัญชีตั๋วเงินรับ 1.1 ตั๋วเงินรับระยะสั้น จะบันทึกตามมูลคาของตั๋ว เนื่องจากมูลคา ปจจุบัน (Present Value : PV) ของตั๋วกับมูลคาครบกําหนดจะ แตกตางกันไมมากนัก จึงไมถือเปนสาระสําคัญ 1.2 ตั๋ วเงิน รับ ระยะยาว การบัน ทึก บัญ ชีต องคํา นวณหามู ลค า ปจจุบันของตั๋วเพื่อบันทึกบัญชี รวมถึงตั๋วเงินรับ ที่มีดอกเบี้ย ถามี อัตราดอกเบี้ยแตกตางจากอัตราดอกเบี้ยในตลาดผลตางที่เกิดขึ้น ควรบันทึกสวนลดหรือสวนเกินตั๋วเงินรับ ซึ่งเปนบัญชีป รับ มูลคา (Valuation Account) เกิดขึ้นเพื่อปรับยอดบัญชีตั๋วเงินรับใหเทากับ มูลคาปจจุบันของตั๋ว การแสดงบัญชีสวนลดหรือสวนเกินตั๋วเงิน รับในงบดุล จะเปนยอดเพิ่ม-ลดจากตั๋วเงินรับ การบันทึกบัญชีเกี่ยวกับตั๋วเงินรับระยะยาว 1) ตั๋ว เงิน รับ ที่มี ด อกเบี้ ย (Interest-Bearing Notes) กรณี อัต รา ดอกเบี้ยตามตั๋วเทากับอัตราดอกเบี้ยในตลาด มูลคาปจจุบันของตั๋ว จะเทากัน การบันทึกบัญชีจะไมมีผลตางของตั๋วเงินรับ 2) ตั๋วเงินรับที่ไมมีดอกเบี้ย (Non-Interest Bearing Notes) มักเปน ตั๋วระยะยาวซึ่ง ถือ วามี ดอกเบี้ ยรวมอยูใ นจํา นวนเงิ นในตั๋ว แล ว ดังนั้นควรบันทึกบัญชีในมูลคาปจจุบัน โดยใชอัตราดอกเบี้ยใน ตลาด ณ วันออกตั๋ว 3) ตั๋วเงินรับกรณีพิเศษ 3.1) ตั๋วเงินรับแลกเปลี่ยนกับสิทธิพิเศษบางประการ ซึ่งตั๋วเงินรับ ที่ไดรับสวนใหญไมมีดอกเบี้ย แตยอมรับไวเพื่อแลกกับสิทธิพิเศษ ในการซื้อ สินคาหรือบริการในราคาต่ํากวาราคาปกติ 3.2) ตั๋วเงินรับที่แลกเปลี่ยนกับสินทรัพย สินคา หรือบริการ เมื่อ กิจการขายสินทรัพย สินคา หรือบริการ และไดรับตั๋วเงินรับ อัตรา ดอกเบี้ยที่กําหนดไวถือวาเหมาะสม ยกเวน

ก. ไมมีกําหนดอัตราดอกเบี้ย ข. อัตราดอกเบี้ยที่กําหนดไวไมเหมาะสม ค. จํานวนเงินในตั๋วแตกตางจากราคาตลาดของสินทรัพย สินคา หรือบริการ ในกรณีนี้ มูล คาปจจุบันของตั๋วเงินรับ จะวัดจากราคาตลาดของ สินทรัพย สินคา หรือบริการ หรือราคาตลาดของตั๋วเงินนั่นเอง 2. การนําตั๋วเงินรับไปขายลด (Discounting Notes Receivable) 2.1 ตั๋วเงินรับขายลดโดยไมมีเงื่อนไข (Without Recourse) 2.2 ตั๋วเงินรับขายลดโดยมีเงื่อนไข (With Recourse) การคํานวณเงินที่ไดรับจากการนําตั๋วไปขายลด มีดังนี้ 1) คํานวณมูลคาครบกําหนด คือ จํานวนเงินตามตั๋วบวกดอกเบี้ย ตั๋ว (ถามี) 2) คํานวณสวนลดตั๋วเงิน คือ มูลคาครบกําหนดคูณดวยอัตราคา ชักสวนลด และระยะเวลาตั้งแตวันที่นําตั๋วไปขายลดจนถึงวันครบ กําหนด 3) คํ า นวณจํ า นวนเงิ น ที่ ไ ด รั บ คื อ มู ล ค า ครบกํ า หนดหั ก ด ว ย สวนลดตั๋วเงิน 4) คํ านวณราคาตามบัญ ชีของตั๋ วเงิน รับ คือ จํานวนเงิน ตามตั๋ ว บวกดอกเบี้ยถึงวันขายลด 5) คํานวณกําไรหรือขาดทุนจากการขาย (กรณีถือเปนการขาย) หรือ ดอกเบี้ยจายหรือดอกเบี้ยรับ (กรณีถือเปนการกูยืม) คือ ผลตางของขอ 3 และ 4 3. ตั๋วขาดความเชื่อถือ (Dishonour Notes Receivable) การแสดงรายการลูกหนี้และตั๋วเงินรับในงบดุล 1. ลูกหนี้การคา 2. ตั๋วเงินรับ 3. ลูกหนี้ตามสัญญาผอนชําระ 4. ลูกหนี้กรรมการและเจาหนาที่บริษัท 5. ลูกหนี้บริษัทในเครือหรือบริษัทยอย 6. ลูกหนี้อื่นๆ และรายไดคางรับ

สินคาคงเหลือ-วิธีราคาทุน ความหมายและประเภทของสินคาคงเหลือ สินคาคงเหลือ (Merchandise Inventory) เปนสินทรัพยที่มีไวเพื่อ ขายหรือมีไวเพื่อผลิต เนื่องจากสินคาคงเหลือเปนสินทรัพยสวน ใหญของกิจการ 1. สินคาคงเหลือในความหมายของกิจการจําหนายสินคา สินคาคงเหลือ หมายถึง สินคาสําเร็จรูป หรือสินคาที่กิจการซื้อมา และขายไป เพื่อหวังผลกําไร 2. สินคาคงเหลือในความหมายของกิจการอุตสาหกรรม 2.1 สินคาสําเร็จรูป (Finished Goods) 2.2 สินคาระหวางผลิต (Goods in Process)

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

14

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1 2.3 วัตถุดิบ (Raw Materials) 2.4 วัสดุโรงงาน (Factory Supplies) 3. สินคาที่ควรนับรวมเปนสินคาคงเหลือ 3.1 สินคาระหวางทาง (Goods in Transit) 1) F.O.B. Shipping Point 2) F.O.B. Destination 3.2 สินคาฝากขาย (Goods on Consignment) 3.3 สินคาที่แยกไวตางหาก (Segregate Goods) 3.4 สิน คา ที่ข ายโดยมีเ งื่อ นไขและสิ นค าตามสั ญญาผ อนชํา ระ (Conditional and Installment Sales) การบันทึกบัญชีสินคาคงเหลือ 1. Periodic Inventory Method เปนการบันทึกบัญชีสินคาคงเหลือ วิธีสิ้นงวดจะทราบสินคาคงเหลือโดยการตรวจนับในวันสิ้นงวด และตีราคาสินคาตามวิธีที่จะอธิบายตอไป 2. Perpetual Inventory Method เป นการบั นทึ ก บัญ ชี สิน ค า คงเหลือวิธีตอเนื่องซึ่งจะทราบสินคาคงเหลือจากบัญชีที่จดบันทึก ไวทุกครั้งที่มีการรับ-จายสินคา สวนลดรับ (Discounts) 1. สวนลดการคา (Trade Discount) เปนสวนลดที่ผูขายลดใหจาก ราคาที่ตั้งไวหรือตามแค็ตตาล็อก ผูซื้อ-ขายจะบันทึกบัญชีในราคา หลังหักสวนลดการคาแลว 2. สวนลดเงินสด (Cash Discount) เปนสวนลดที่ผูขายลดใหเมื่อผู ซื้ อ ชํ า ระเงิ น ภายในระยะเวลาที่ กํ า หนดไว ซึ่ ง ทางด า นผู ซื้ อ (ลูกหนี้) สามารถบันทึกบัญชีสวนลดเงินสดได 2 วิธีคือ 2.1 วิธีร าคาขั้ นตน (Gross Method) โดยบัน ทึกบัญ ชีเจา หนี้ใ น ราคาซื้อหักสวนลดการคา (ถามี) โดยไมหักสวนลดเงินสด 2.2 วิธีราคาสุทธิ (Net Method) โดยบันทึกบัญชีเจาหนี้ในราคา ซื้ อ หั ก ส ว นลดการค า (ถ า มี ) และส ว นลดเงิ น สด ซึ่ ง วิ ธี นี้ จ ะ ชี้ ใ ห เ ห็ น ถึ ง ประสิ ท ธิ ภ าพของการบริ ห ารในกรณี ที่ ไ ม ไ ด รั บ สวนลด โดยแสดงในบัญชีสวนลดรับที่สูญเสีย การคํานวณสินคาคงเหลือ-วิธีราคาทุน 1. วิธีราคาเฉพาะเจาะจง (Specific Identification of Cost Method) วิ ธี ร าคาเฉพาะเจาะจง สามารถระบุ ไ ด ว า สิ น ค า ที่ ข ายหรื อ ที่ เหลืออยูเปน สินคาที่ซื้อมาเมื่อใด มีราคาตอหนวยเทาใด วิธีนี้เหมาะสําหรับกิจการที่สามารถแยกราคาสินคาที่ซื้อในแตละ ครั้งได ซึ่งมักจะเปนสินคาที่มีราคาสูงและจํานวนสินคามีไมมาก นัก 2. วิธีเขากอน-ออกกอน (First-in, First-out Method หรือ FIFO) วิธี FIFO ถือเกณฑวาสินคาที่ซื้อมากอนควรถูกขายไปกอน จึงเปน ผลให สิน ค า คงเหลื อ เปน สิ น ค าที่ ซื้ อ มาครั้ ง หลัง แต ถ า

กิจการซื้อสินคาหลายครั้งในราคาที่ แตกตางกัน ราคาที่ถือ เปนตนทุนขายคือราคาที่ซื้อในงวดที่ 1,2,3 และตอๆ มาตามลําดับ 3. วิธีเขาหลัง-ออกกอน (Last-in, First-out Method หรือ LIFO) วิธี LIFO ถือเอาราคาสินคาที่ซื้อในครั้งหลังสุดเปนราคาสินคาที่ ขายไป ดังนั้นราคาสินคาคงเหลือจึงเปนราคาที่ซื้อมา ในครั้งแรกๆ วิธีนี้ตนทุนขายจะมีราคาใกลเคียงกับราคาปจจุบัน 1) Periodic Inventory Method 2) Perpetual Inventory Method 4. วิธีถัวเฉลี่ยอยางงาย (Simple Average Method) วิ ธี นี้ ใ ช ไ ด เ ฉพาะกิ จ การที่ บั น ทึ ก บั ญ ชี สิ น ค า ตามวิ ธี Periodic Inventory โดยการนําราคาตอหนวยของสินคาตนงวดและที่ซื้อใน แตละครั้งมารวมกัน ถัวเฉลี่ยดวยจํานวนครั้งที่ไดสินคามาโดยไม คํานึงถึงปริมาณที่ซื้อในแตละครั้ง 5. วิธีถัวเฉลี่ยถวงน้ําหนัก (Weighted Average Method) วิธีนี้ใชในกิจการที่บันทึกบัญชีสินคาตามวิธี Periodic Inventory เช นกั น โดยพั ฒนามาจากวิ ธี Simple Average Method แต นํ า ปริมาณของสินคาเขามาคํานวณ โดยนําตนทุนของสินคาทั้งสิ้น หารดวยปริมาณของสินคา 6. วิธีถัวเฉลี่ยเคลื่อนที่ (Moving Average Method) วิธีนี้ใชไดตอเมื่อกิจการบันทึกสินคาดวยวิธี Perpetual Inventory คือ คํานวณราคาทุนเฉลี่ยตอหนวยทุกครั้งที่ซื้อสินคา เหมาะกับ กิ จ การที่ ซื้ อ สิ น ค า ที ล ะมากๆ และราคาสิ น ค า ที่ ซื้ อ มี ร าคาไม แตกตางกันมากนัก แตถาราคาสินคาแตกตางกันมากจะมีผลให ราคาสินคาคงเหลือต่ําไป 7. วิธี Unit LIFO หรือ LIFO Layers วิธีนี้เหมาะสําหรับกิจการที่มีสินคามากมายหลายประเภท เพราะ การคํานวณสินคามากมายหลายประเภทยอมใชเวลามาก วิธี Unit LIFO หรือ LIFO Layers จะชวยลดภาระเหลานี้ได โดยจัดสินคาที่ มีลักษณะใกลเคียงกันรวมเปนประเภทใหญ และนําราคาทุนของ สินคาแตละประเภทมารวมกัน และคํานวณราคาทุนถัวเฉลี่ยตอ หน วย ในวั นสิ้ น งวดเมื่อ ตรวจนั บ สิ นค าคงเหลื อ แล ว โดยให ตี ราคาดวยราคาวันตนงวดกอน สวนที่เกินจากตนงวดใหตีราคาทุน ซึ่งอาจเลือกไดดังนี้ 7.1 ราคาทุนที่ซื้อครั้งแรกสุดของงวด 7.2 ราคาถัวเฉลี่ยที่ซื้อระหวางงวด 7.3 ราคาทุนที่ซื้อครั้งหลังสุดของงวด ในงวดตอไป ถาสินคาคงเหลือในวันสิ้นงวดมีปริมาณนอยกวาวัน ตนงวด ก็ใหลดราคาจากสวนเกินลงมาตามลําดับ จนถึงราคาทุน ของสินคาที่มีอยูเมื่องวดแรก 8. วิธี LIFO – A Pooled Approach วิธีนี้พั ฒนามาจากวิธี Unit LIFO เพราะวิธี LIFO – A Pooled Approach จึงรวมสินคาเปนกลุมเดียว และถือวาซื้อมาพรอมกันใน ราคาเดียว ซึ่งสามารถคํานวณราคาตอหนวยระหวางงวดไดโดยนํา

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

15

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1 ราคาสินคาคงเหลือทั้งกลุมหารดวยปริมาณสินคา ในวันสิ้นงวด เมื่อตรวจนับสินคาคงเหลือแลว ใหตีราคาดวยราคาในวันตนงวด กอน สวนเกินจากตนงวดใหใชราคาทุนเชนเดียวกับวิธี Unit LIFO 9. วิธี Dollar – Value LIFO (DV LIFO) วิธีนี้จะใชดัชนีราคา (Price Index) ในการคํานวณสินคาคงเหลือ โดยเนนมูล คาของสินค ามากกวา ปริมาณสินค า และใชกั บ กลุ ม สินคาที่มีราคาสินคาระหวางปเปลี่ยนแปลงอยูตลอดเวลา สําหรับ ดัชนีราคานั้นสามารถใชดัชนีราคาจากภายนอกของหนวยงานที่ ประกาศตัว เลขดัช นีร าคาของสิน คา ประเภทนั้น ๆ หรือ ใช ดัช นี ราคาภายในซึ่งสามารถคํานวณโดย 10. วิธีสินคาจํานวนฐาน (Base Stock Method) วิธีนี้กิจการมีนโยบายในการรักษาระดับสินคาคงเหลือขั้นต่ําเอาไว จํานวนหนึ่ง โดยถือเปน Base Stock และถือเอาราคาที่ซื้อแตเดิม สวนสินคาคงเหลือสวนที่เกินปริมาณ Base Stock ใหใชราคาทุน ตามวิธี FIFO, LIFO หรือ Average แตถา สินคาคงเหลือต่ํา กวา Base Stock สวนขาดจะถือเปนการยืมสินคาไปขายชั่วคราว และหักออกจากราคา Base Stock ในราคาสินคาที่ซื้อมาทดแทน ได (Current Replacement Costs) 11. วิธีตนทุนทางตรง (Direct Costing Method) วิธีนี้ถือวาตนทุนที่แทจริงของสินคาคือตนทุนโดยตรงที่เกี่ยวของ กับตนทุนสินคาจริงๆ คือ วัตถุดิบทางตรง คาแรงงานทางตรง และ คาใชจายในการผลิตผันแปรเทานั้น สวนคาใชจายในการผลิตคงที่ ถือเปนคาใชจายที่เกิดขึ้นตามระยะเวลา ซึ่งจะนําไปหักกับ รายได ในงวดนั้นๆ 12. วิธีแบงราคาทุนตามอัตราสวนของมูลคาขาย (Relative Sales Value Method) วิธีนี้เหมาะสําหรับกิจการที่ซื้อสินคาหนวยใหญๆ แลวมาแบงขาย เปนหลายหนวย หลายระดับราคา ซึ่งตางจากตนทุนถัวเฉลี่ยเพราะ ถือวาราคาสินคาแตละหนวยเทากันหมด สินคาคงเหลือ – วิธีราคาโดยประมาณ การคํานวณสินคาคงเหลือวิธีอัตรากําไรขั้นตน การประมาณสินคาคงเหลือโดยวิธีอัตรากําไรขั้นตน (Gross Profit Method) นี้ จะตองทราบอัตรากําไรขั้นตนถัวเฉลี่ย โดยใชขอมูล การดําเนินการจากปที่ผานมา ซึ่งการหาอัตรากําไรขั้นตนสามารถ คํานวณจากยอดขายหรือราคาทุนก็ได การประมาณสินคาคงเหลือ วิธีนี้มักใชในกรณีที่ตองการทราบราคาสินคาคงเหลือระหวางงวด บัญชี หรือกรณีสินคาถูกไฟไหม สูญหาย ถูกทําลาย เพราะเปนวิธี ที่รวดเร็วและไมเปลืองคาใชจาย ความหมายเงินลงทุน ตามมาตรฐานการบั ญชี ฉบั บที่ 40 ไดใ หค วามหมายไวว า เงิ น ลงทุ น หมายถึ ง สิ น ทรั พ ย ที่ กิ จ การมี ไ ว เ พื่ อ ความมั่ ง คั่ ง ของ

กิจการ ไมวาจะอยูในรูป แบบที่จะไดรับ (เชน ดอกเบี้ย คาสิท ธิ และเงินปนผล) ในรูปของราคาที่เพิ่มขึ้นหรือในรูปของประโยชน อยางอื่นที่กิจการไดรับ (เชน ประโยชนที่ไดรับ จากความสัมพันธ ทางการคา) รูปแบบของเงินลงทุน 1. การลงทุ นใน “ตราสารทุน” เปน ตราสารที่ แสดงความเป น เจาของ เชนหุนสามัญ หุนบุริมสิทธิ ใบแสดงสิทธิการซื้อหุนใหม เปนตน ผูลงทุนจะไดผลตอบแทนในรูป ของเงินปนผล สิท ธิใน การซื้อหุนที่ออกใหม กําไรจากการขายหุน เปนตน การลงทุนใน ตราสารทุนที่อยูในความตองการของตลาดจะมีสภาพคลองในการ ซื้อขาย ซึ่งจะเปนการลงทุนระยะสั้น สําหรับ ตราสารทุนที่ไมอยู ในความตองการของตลาดเปนการลงทุนระยะยาว 2. การลงทุนใน “ตราสารหนี้” เปนตราสารที่แสดงความเปนหนี้ ตอกัน เชน หุนกู พันธบัตรรัฐบาล และใบแสดงสิทธิในการซื้อหุน กู เปนตน ผลตอบแทนจากการลงทุนตราสารหนี้จะไดรับ ในรูป ของดอกเบี้ย นอกจากนั้นยังไดรับ สิทธิแปลงสภาพจากหุนกูเปน หุนสามัญ สวนใหญการลงทุนในตราสารหนี้จะนิยมลงทุนทั้งใน ระยะสั้นและระยะยาว 3. การลงทุนในสินทรัพยที่มีตัวตนเพื่อเก็งกําไร เชน ที่ดิน อาคาร หรือทอง เปนตน 4. การลงทุ น ในลั ก ษณะอื่ น ๆ เช น กิ จ การมี วั ต ถุ ป ระสงค แ ยก สิน ทรั พ ยไ ว เพื่ อ วัต ถุ ป ระสงคใ ดวัต ถุ ป ระสงคห นึ่ งเฉพาะ ไม นํามาใชในการดําเนินงานตามปกติของกิจการ เรียกวา เงินกองทุน การซื้อ และการขายหลักทรัพย – “ตราสารทุน” การซื้อ -การขายจะบั นทึ ก บั ญชี ใ นราคาทุ น (Cost Price) ของ หลักทรัพย เชน ราคาที่ซื้อหลักทรัพย คานายหนา เปนตน หากมี การการขายใหโอนออกในราคาทุน และรับ เงินเขามาในราคาขาย สวนผลตางบันทึกไวในบัญชีกําไรขาดทุนจากการขายหลักทรัพย กรณีที่ซื้อหลายครั้งใหใชวิธีราคาทุนถัวเฉลี่ยถวงน้ําหนัก (Weight Average Cost : WAC) การตีราคาเงินลงทุน ณ วันสิ้นงวดบัญชีกิจการตองแสดงเงินลงทุนชั่วคราวในงบดุลใน ราคาดังนี้ หลักทรัพยเพื่อคา / เผื่อขาย ราคายุติธรรม เงินลงทุนทั่วไป ราคาทุน ตราสารหนี้ครบกําหนดภายใน 1 ราคาทุนตัดจําหนาย ราคาทุนตัดจําหนาย หมายถึง ราคาทุนเริ่มแรกของตราสาร หักเงิน ตนที่จายคืนและบวกหรื อหักคา ตัดจําหนายสะสมของสวนตา ง ระหวางราคาทุนเริ่มแรกกับมูลคาที่ตราไว การบั น ทึ ก บั ญ ชี เ กี่ ย วกั บ หลั ก ทรั พ ย เ พื่ อ ค า ในกรณี ที่ ที่ ร าคา ยุติธรรมไมเทากับราคาตามบัญชี ใหปรับบัญชีหลักทรัพยกับ บัญชี

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

16

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1 กําไรหรือขาดทุนที่ยัง ไมเกิดขึ้น ซึ่งถือเปน รายไดหรือคาใชจา ย ของงวดนั้นในงบกําไรขาดทุน สําหรับหลักทรัพยเผื่อขายใหป รับ บัญชี หลัก ทรัพ ยกับ บัญชี กําไรขาดทุ นที่ยั งไม เกิด ขึ้นซึ่ งถือ เป น สวนของผูถือหุนในงบดุล

เงินลงทุนระยะยาว (Long term Investment) ความหมายของเงินลงทุนระยะยาว เงิน ลงทุ นระยะยาว (Long – term Investment) หมายถึง เงิ น ลงทุนที่กิจการตั้งใจจะถือไวเกิน 1 ป เพื่อวัตถุประสงคเขาควบคุม กิจการ หรือเพื่อรักษาความสัมพันธในการคา ซึ่งรวมถึง - ตราสารทุน ประเภทหลักทรัพยเผื่อขาย และเงินลงทุนทั่วไป - ตราสารหนี้ ประเภทหลักทรัพยเผื่อขาย และตราสารหนี้ที่จะถือ จนครบกําหนด ประเภทของเงินลงทุนระยะยาว 1. หลักทรัพยเผื่อขาย คือ เงินลงทุนในตราสารหนี้หรือตราสาร ทุนในความตองการของตลาดที่กิจการตั้งใจถือไวในระยะยาว 2. เงินลงทุนทั่วไป คือ เงินลงทุนในตราสารทุนที่ไมอยูในความ ตอ งการของตลาด ซึ่ งกิ จ การตั้ง ใจถื อไว ระยะยาว รวมถึ งเงิ น ลง ทุ น ใน บริ ษั ท ร ว มหรื อ บริ ษั ท ย อ ย แล ะเงิ น ลง ทุ น ใน อสังหาริมทรัพย 3. ตราสารหนี้ที่จะถือจนครบกําหนด คือเงินลงทุนในหลักทรัพย ประเภทตราสารหนี้ ที่ กิ จ การมี ค วามตั้ ง ใจแน ว แน และมี ความสามารถที่จะถือไวจนครบกําหนดเวลาไถถอน เงินลงทุนระยะยาวในตราสารทุน ในบทนี้จะกลาวถึงเงินลงทุน ในหุน ทุ นประกอบด ว ย 1.หุน สามั ญ 2.หุ นบุ ริ มสิ ท ธิ์ ที่ อยู ใ น ความตองการของตลาด (หลักทรัพยเผื่อขาย) และไมอยูในความ ตองการของตลาด (เงินลงทุนทั่วไป) 1. การซื้อขายเงินลงทุน หลักการบันทึกบัญชีเชนเดียวกับเงินลงทุนชั่วคราว คือ บันทึกดวย ราคาทุน บวกคาใชจา ยอื่นๆ ที่เกี่ยวกับการซื้อ สําหรับการขายเงิน ลงทุนใหโอนในราคาทุน หรือทุนถัวเฉลี่ย ถวงน้ําหนักถาซื้อเงิน ลงทุนนั้นมาหลายครั้ง 2. การรับเงินปนผล (Dividends) เงิ น ป น ผล คื อ เงิ น ส วนแบ ง จากผลกํ า ไรที่จ า ยให ผู ถื อ หุ น เมื่ อ บริษัทมีกําไรสะสมที่เพียงพอ เงินสดปนผล ในทางปฏิบัติ บริษัท มักประกาศจ ายเงินปนผลกอนเพื่อลงทะเบียนวาผู ใดจะเปนผู มี สิทธิรับเงินปนผล และจะจายเงินปนผลใหภายหลัง หุนปนผล (Stock Dividends) บริษัทผูออกหุนสามารถจายหุนปน ผลแทนเงินสดได โดยหุนปนผลจะไมถือเปนรายได 3. การแบงแยกหุน (Stock Split) การแบงหุนที่ออกจําหนายแลวของบริษัทใหมีจํานวนหุนมากขึ้น โดยลดราคาที่ตราไวลงแตไมมี การเปลี่ยนแปลงทุนจดทะเบีย น

ของบริ ษั ท นั้ น วิ ธี นี้ ถู ก นํ า มาใช ใ นกรณี ที่ เ กิ ด ภาวะวิ ก ฤติ ท าง การเงิน ซึ่งบริษัทที่จดทะเบียนในตลาดหลักทรัพยมักแบงแยกหุน เพื่อใหราคาหุนของตนเองถูกลงเพื่อใหนักลงทุนสามารถซื้อได ซึ่งถือเปนการระดมทุนของกิจการ การบันทึกบัญชีเพียงแตบันทึก ความทรงจํา (Memorandum) และคํานวณราคาตอหุนใหม 4. การแปลงสภาพหุน (Stock Conversion) หุนที่สามารถแปลงสภาพไดจําเปนตองกําหนดเงื่อนไขการแปลง สภาพในการจําหนายใหชั ดเจน การบันทึก บัญชีเงิน ลงทุนชนิ ด ใหมใหยึดหลักราคาดังนี้ 1) ราคาตลาดของหุนชนิดใหม 2) ราคาตลาดของหุนชนิดเกา (กรณีไมทราบขอ 1) 3) ราคาตามบัญชีของหุนชนิดเกา (กรณีไมทราบขอ 1+2) 5. การไถถอนหุน (Stock Redemption) การถือหุนบุริมสิทธิสวนใหญบริษัทผูออกหุนมักกําหนดเงื่อนไข ระยะเวลาการไถถอนคืนซึ่งราคาไถถอนคืนมักจะสูงกวาราคาตาม มูลคาหุน ผลตางที่เกิดขึ้นจะบันทึกเปนกําไรขาดทุนจากการไถ ถอนหุน 6. สิทธิในการซื้อหุน (Stock Rights) การออกหุนใหม โดยทั่วไปบริษัทมักใหสิทธิแกผูถือหุนเดิมกอน บุคคลอื่น โดยการออกใบแสดงสิทธิ (Warrants) ให ซึ่งสวนมาก การซื้อหุนใหมโดยใชใบแสดงสิท ธิจะไดราคาต่ํากวาราคาตลาด แตถาผูถือหุนไมตองการใชสิทธิก็สามารถขายใบแสดงสิทธิได ใบแสดงสิทธิตองระบุชวงระยะเวลาการใชสิท ธิและราคาที่จะใช สิทธิซื้อหุนใหม ถาผูถือหุนเดิมซื้อหุนใหมในชวงเวลาที่ป ระกาศ ใหใชสิท ธิ ราคาหุนจะเปนราคาที่รวมสิทธิ (Right-on) และถาผู ถือหุนซื้อหุนใหมหลังระยะเวลาที่กําหนด ราคาหุนจะเปนราคาที่ ไมรวมสิทธิ (Ex-rights) 7. การซื้อเงินลงทุนในบริษัทรวมหรือบริษทั ยอย การซื้อหุนสามัญในบริษัทอื่นโดยมีจุดมุงหมายในการควบคุมการ ดําเนิน งาน ลัก ษณะเชน นี้กิ จการจะต องซื้อ หุนในปริม าณมาก พอที่จะทําใหเขาไปมีสวนรวมหรือมีเสียงขางมากในที่ป ระชุมผู ถือหุน โดยถือเปนบริษัท ใหญ (Parent Company) และบริษัท ผู ออกหุนเรียกวา บริษัท ยอย (Subsidiary Company) ในกรณีที่ถือ มากวารอยละ 50 แตถากิจการถือหุนอยางนอยละ 20 ถือวาเปน บริษัทรวม ซึ่งการบันทึกเงินลงทุนในบริษัท รวมหรือบริษัท ยอย สามารถปฏิบัติได 2 วิธีดังนี้ 7.1 วิธีร าคาทุน (Cost Method) โดยบั นทึ กบัญ ชีเ งินลงทุ นใน ราคาทุนบวกคาใชจายในการซื้อ และรับ รูรายไดจากการรับ เงิน ปนผล 7.2 วิ ธี ส ว นได เ สี ย (Equity Method) วิ ธี นี้ บั ญ ชี เ งิ น ลงทุ น จะ เปลี่ย นแปลงเพิ่ม ขึ้น หรือ ลดลง โดยบัน ทึ กรั บ รู ส วนแบ ง กํา ไร ขาดทุนดวยเหตุผลวา การเขาควบคุมการดํ าเนินงานเสมือนเป น

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

17

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1 สาขา บริษัทใหญก็ควรบันทึกผลกําไรขาดทุนดวย และเมื่อไดรับ เงินปนผลใหถือเสมือนเปนการรับคืนเงินลงทุน โดยเครดิตบัญชี เงินลงทุน 8. การตีราคาเงินลงทุนระยะยาว การแสดงบัญชีเงินลงทุนระยะยาวตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับ ที่ 40 กําหนดใหกิจการจัดแสดงในงบดุลดังนี้ 1) เงินลงทุนในตราสารทุนที่อยูในความตองการของตลาด หรือ ตราสารหนี้ ซึ่งถือเปนหลักทรัพยเผื่อขายในระยะยาว ใหแสดงใน ราคายุติธรรม ผลตางใหบันทึกบัญชีกําไรขาดทุนที่ยังไมเกิดขึ้น ในสวนของผูถือหุน 2) ตราสารหนี้ที่จะถือไวจนครบกําหนด ใหแสดงในราคาทุนตัด จําหนาย 3) เงินลงทุนทั่วไปซึ่งเปนตราสารทุนที่ไมอยูในความตองการของ ตลาด ใหแสดงในราคาทุน 9. การดอยคาของเงินลงทุน เมื่ อ วัน สิ้ น งวดบั ญชี กิ จการควรประเมิน ค า ของเงิน ลงทุน เพื่ อ พิจารณาวาเงินลงทุนที่มีอยูเกิดการดอยคา (Impairment) หรือไม โดยการดอยคาอยางถาวรอาจเกิดจากปญหาทางการเงิน การผิด นัด ชํ า ระหนี้ การฟ น ฟู กิ จการ ซึ่ง สาเหตุ ดั ง กล าวทํ า ให มู ล ค า ยุติธรรมลดลงและไมมีแนวโนมจะเพิ่มขึ้นอีก กิจการตองบันทึก บัญชีขาดทุนจากการดอยคาของสินทรัพย ซึ่งถือเปนคาใชจายใน งบกําไรขาดทุน 10. การโอนเปลี่ยนประเภทเงินลงทุน โดยทั่ วไปการโอนเปลี่ย นประเภทเงิ นลงทุ นเกิ ดขึ้น ไมบ อยนั ก เนื่ องจากการซื้ อเงิ นลงทุ นมั ก มีวั ตถุ ประสงคชั ดเจนในการซื้ อ อยา งไรก็ ตามถ าตอ งการเปลี่ย นประเภทเงิ นลงทุน กิ จการตอ ง บัน ทึ ก บั ญ ชี ด ว ยมู ล ค า ยุ ติ ธ รรม ณ วั น ที่ โ อน พร อ มป ด บั ญ ชี ที่ เกี่ยวของและรับรูผลตางในงบกําไรขาดทุน

เงินลงทุนระยะยาว-ตราสารหนี้ ตราสารหนี้ หมายถึ ง หุ น กูที่ มีผ ลตอบแทนในรู ป ดอกเบี้ ย มี กําหนดอัตราดอกเบี้ย ระยะเวลาจายดอกเบี้ย และการไถถอนคืน ที่แนนอน ผูถือหุนกูมีฐานะเปนเจาหนี้ของกิจการผูออกหุนกู ประเภทของเงินลงทุนระยะยาวในตราสารหนี้ 1. หลักทรั พยเผื่อขาย เปนหลักทรัพ ยที่กิจการถือ ไวโดยมิได มี วัตถุประสงคที่จะขายหลักทรัพยนั้น แมวาหลักทรัพยนั้นจะอยูใน ความตองการของตลาดและสามารถขายไดทันที 2. ตราสารหนี้ที่จะถือจนครบกําหนด เปนหลั กทรั พยที่กิ จการ ตั้งใจจะถือไวจนครบกําหนดระยะเวลาที่กําหนด โดยไมคิดจะขาย หรือโอนเปลี่ยนประเภท ประเภทของหุนกู การแบงประเภทของหุนกู ใชเกณฑในการพิจารณาดังนี้

1. พิจารณาตามเวลาที่ถึงกําหนด 1.1 Term Bonds – หุนกูที่กําหนดเวลาในการไถถอนคราวเดียว เชน หุนกูมูลคา 1,000,000 บาทดอกเบี้ย 5%ตอป กําหนดไถถอน ครั้งเดียวเมื่อครบปที่ 5 1.2 Serial Bonds – หุนกูที่กําหนดเวลาในการไถถอนเปนงวดๆ เชน หุนกูมูลคา 500,000 บาท ดอกเบี้ย 5%ตอป กําหนดไถถอน ทุกป ปละ 100,000 บาทจนครบ 5 ป 2. พิจารณาตามหลักประกัน 2.1 หุนกูที่มีหลักประกัน (Secured Bonds) Mortgage Bonds เปนหุนกูที่ใชอสังหาริมทรัพยค้ําประกันและมี สิทธิบังคับใหบริษัทชําระเงินตนและดอกเบี้ยเปนอันดับแรก Collateral trust Bonds เปนหุนกูที่มีใบหุนทุน หรือหุนกูที่กิจการ ถืออยูเปนหลักทรัพยค้ําประกัน Guaranteed Bonds เปนหุนกูที่มีบุคคลที่สามเปนผูค้ําประกันการ จายเงิน ถากิจการไมสามารถชําระหนี้ได 2.2 หุนกูไมมีหลักประกัน (Unsecured Bonds) เปนหุนกูที่ไมมี หลักทรัพยค้ําประกันเปนพิเศษนอกเหนือจากสินทรัพยของกิจการ ซึ่งเรียกวา Debenture Bonds 3. พิจารณาตามลักษณะการออกหุน 3.1 หุนกูที่จดทะเบียนทั้งเงินตนและดอกเบี้ย เปนหุนกูที่บ ริษัท จะลงชื่อผูถือหุนลงในสมุดทะเบียน ดอกเบี้ยหุนกูจะจายเปนเช็ค ในนามของผู ถื อ หุ น กู เ ท า นั้ น ดั ง นั้ น การโอนหุ น จะต อ งจด ทะเบียนโอนกับ บริษัท ที่ออกหุนกูจึงจะมีสิท ธิตอหุนกูนั้นอยาง สมบูรณ 3.2 หุ น กู ที่ จ ดทะเบี ย นแต เ ฉพาะเงิ น ต น การโอนหุ น ชนิ ด นี้ จะตองจดทะเบี ยนกับ บริษัท แตหุนจะมีคูป องดอกเบี้ ยซึ่งผูถื อ สามารถจะนําไปรับเงินได 3.3 หุนกูชนิดไมตองจดทะเบียนการโอน ซึ่งการโอนสามารถทํา ได โ ดยการสง มอบใบหุ นเท า นั้น และไมต อ งสลั ก หลัง ใบหุ น สวนคูปองดอกเบี้ย ผูถือสามารถนําไปรับเงินไดเมื่อถึงกําหนด การบันทึกบัญชีเกี่ยวกับเงินลงทุนระยะยาว – หุนกู 1. การซื้อหุนกู การซื้อหุนกูใหบันทึกในบัญชีเงินลงทุนในราคาทุนที่จัดเปนเงิน ลงทุนระยะยาว ซึ่งมีความแตกตางจากราคาทุนของตราสารทุน เนื่องจากมีอัตราดอกเบี้ยเขามาเกี่ยวของ ดังนั้นมาตรฐานการบัญชีฉบับ ที่ 40 ยอหนาที่ 6 ไดกลาวถึงราคา ทุนหรือราคาตามบัญชี ณ วันซื้อของตราสารหนี้ ไววา 1. การตีราคาเริ่มแรกดวยราคาทุนเงินลงทุน (ราคาทุนก็คือราคา มู ล ค า ป จ จุ บั น ของกระแสเงิ น สดในอนาคตของเงิ น ต น และ ดอกเบี้ย) หรือราคาที่ตกลงกันในตราสารหนี้ 2. ตน ทุน รวมค าใชจ ายอื่ นๆ เพื่อ ให ได มาซึ่งเงิน ลงทุน เชน ค า นายหนา คาจัดทํารายการ คาธรรมเนียมเปนตน

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

18

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1 3. ไมรวมดอกเบี้ยคางรับ (กรณีซื้อระหวางงวด) 4. ไมรวมสวนเกินหรือสวนลดของตราสารหนี้ 5. ไมรวมตนทุนทางการเงิน ตนทุนการบริหาร และตนทุนภายใน ที่แบงปน การซื้อหุนกูเป นเงินลงทุนระยะยาวมี 3 ราคา ไดแ ก ราคามูลค า (At Par) ราคาสุงกวามูลคา (At Premium) และราคาต่ํากวามูลคา (At Discount) เพื่อใหมูลคาหุนกูเทากับราคาตามมูลคาในวันครบ กําหนด การปรับปรุงดอกเบี้ยหุนกูจากราคาหุนที่ซื้อกับราคาตาม มูลคาทุกปทําใหสวนเกินสวนต่ํากระจายทุกป แทนที่จะตัดเปน กําไรหรือขาดทุนเมื่อครบกําหนดไถถอน 4. การตีราคาเงินลงทุนในหุนกู 4.1 หลักทรัพยเผื่อขาย ใหแสดงราคา มูลคายุติธรรม ผลตางให บันทึกเปนกําไรขาดทุนที่ยังไมเกิดขึ้น โดยแสดงไวในสวนของ สวนของผูถือหุน 4.2 ตราสารหนี้ ที่จ ะถือ จนครบกํา หนด แสดงในราคาทุ น ตั ด จําหนาย 5. การโอนเปลี่ยนประเภทหุนกู 5.1 การโอนหลักทรัพยเผื่อขายเปนตราสารหนี้ที่จ ะถือจนครบ กําหนด ใหบันทึกเปนหลักทรัพยใหมในราคายุติธรรมและตัด จําหนายหลักทรัพยเดิมตามอายุที่เหลืออยู ผลตางใหบันทึกบัญชี กําไรขาดทุนที่ยังไมเกิดขึ้นในสวนของผูถือหุน 5.2 การโอนตราสารหนี้ที่จะถือจนครบกําหนดเปนหลักทรัพยเผื่อ ขาย ใหบันทึกเปนหลักทรัพยใหมในราคายุติธรรม 6. การดอยคาของหุนกู 6.1 หลั ก ทรั พ ย เ ผื่ อ ขาย ถ า มี ห ลั ก ฐานสนั บ สนุ น ชั ด เจนว า หลักทรัพยนั้นดอยคา กิจการบันทึกปดบัญชีกําไรขาดทุนที่ยังไม เกิดขึ้นกับ หลักทรัพย สําหรับ ผลตางให บันทึกเปน ขาดทุนจาก การดอยคาเงินลงทุน 6.2 ตราสารหนี้ที่จะถือจนครบกําหนด การดอยคามักจะพิจารณา จากการไม ส ามารถชํ า ระเงิ น ต น และดอกเบี้ ย ได ทั้ ง หมดหรื อ บางสวนตามที่ร ะบุไวในสัญญา กิจการตองบั นทึกเปนขาดทุ น จากการดอยคาของเงินลงทุน

ที่ดิน อาคาร และอุปกรณ ความหมายของที่ดิน อาคาร และอุปกรณ ที่ดิน อาคาร และอุปกรณ (Property, Plant and Equipment) หรือ สินทรัพยถาวร หมายถึง สินทรัพยที่มีตัวตนซึ่งเขาเงื่อนไขทุกขอ ตอไปนี้ 1) กิจการมีไวเพื่อประโยชนในการผลิต เพื่อใชในการจําหนา ย สินคาหรือใหบริการ เพื่อใชเชาหรือเพื่อใชในการบริหารงาน 2) กิจการคาดวาจะใชประโยชนมากกวาหนึ่งรอบปบัญชี

การรับรูที่ดิน อาคาร และอุปกรณ มาตรฐานการบัญ ชี ฉบับ ที่ 32 เรื่ องที่ดิ น อาคาร และอุ ป กรณ กําหนดใหกิจการรับรูเปนสินทรัพยเมื่อเปนไปตามเงื่อนไขทุกขอ ดังตอไปนี้ - มีความเปนไปไดคอนขางแนนอนที่รายการนั้นจะใหป ระโยชน เชิงเศรษฐกิจตอกิจการในอนาคต - กิ จ การสามารถกํ า หนดราคาทุ น ของรายการนั้ น ได อ ย า ง สมเหตุสมผล 1. ที่ดิน (Land) ราคาทุนของที่ดิน คือ รายจายทั้งหมดเพื่อจัดหาที่ดินและเตรียม สภาพใหพรอมที่จะใชงานซึ่งประกอบดวย - ราคาซื้อ (กรณีที่มี สวนลดการคาใหหักออก เพื่อไดราคาซื้อ ที่ แทจริง) - คานายหนา คาอากรแสตมป คาทนายความ และคาธรรมเนียม ในการโอน - ภาระหนี้สินที่ติดมากับที่ดิน - ตนทุนที่ทําใหที่ดินอยูในสภาพพรอมใชงาน - รายจายในการปรับปรุงที่ดินที่มีอายุใชงานไมจํากัด 2. อาคาร (Building) ราคาทุนของอาคารประกอบดวยราคาซื้อบวกคาใชจายในการซื้อ เชน คานายหนา คาธรรมเนียมกฎหมาย คาซอมแซม กรณีที่สราง อาคารเอง ราคาทุน ประกอบดว ยคาวัตถุดิ บ คาแรงงานทางตรง คาใชจา ยในการผลิต ระหวางกอสราง หรื อถา เปน การจางเหมา ราคาจางเหมาคือราคาทุน ถาซื้ออาคารพรอมที่ดินจะตองแยกบัญชี ใหชัดเจนระหวางที่ดินและอาคาร เพราะที่ดินเปนสินทรัพยที่ไม คิดคาเสื่อมราคา แตอาคารตองคิดคา เสื่อมราคา นอกจากนี้ยัง มี ประเด็นปญหาอื่นๆ ดังนี้ 1) การซื้อที่ดินพรอมอาคาร 2) การซื้ออาคารที่มีภาระสัญญาเชาเพื่อสรางอาคารใหม 3) คาใชจายอื่นๆ 4) คาใชจายในการปลูกสรางอาคารชั่วคราวเพื่อเก็บ ของที่ใชใน การกอสรางระหวางอาคารใหม 5) คาเบี้ยประกันอัคคีภัยหรืออุบัติเหตุระหวางการกอสรางอาคาร 6) ดอกเบี้ยเงินกูที่กูมาเพื่อใชในการกอสราง 3. อุปกรณ (Equipment) 3.1 เครื่องจักร (Machinery) 3.2 รถสงของและรถยนต (Truck and Automobile) 3.3 เครื่องตกแตงและติดตั้ง (Furniture and Fixture) 3.4 เครื่องใชสํานักงาน (Office Equipment) 3.5 เครื่องมือ (Tools) - เครื่องมือที่ใชไฟฟา (Machine Tools) เชน สวานไฟฟา เปนตน - เครื่องมือที่ใชมือ (Hand Tools) เชน คอน สิ่ว ไขควง เปนตน 3.6 แบบพิมพและเบาหลอม (Patterns and Dies)

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

19

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1 3.7 ภาชนะ (Containers) กรณี ที่ กิ จ การคิ ด ค า ภาชนะลู ก ค า โดยมี ข อ ตกลงจะลดหนี้ ใ ห กิจการตองบันทึกเครดิตบัญชีประมาณคาภาชนะที่จะรับ คืน เมื่อ ลูกคาคืนภาชนะใหจึงโอนบัญชีประมาณคาภาชนะที่จะรับ คืนหัก จากบัญชีลูกหนี้ แตถาไมคืนภาชนะให ใหตัดบัญชีภาชนะในราคา ทุน สวนผลตางใหบันทึกเปนกําไรขาดทุนจากการขายภาชนะ การกําหนดมูลคาตนทุนของที่ดิน อาคาร และอุปกรณ 1. การซื้อสินทรัพยเปนเงินสด สินทรัพยที่ซื้อเปนเงินสดควรบันทึกในราคาทุน บวกกับคาใชจาย ตางๆ ในการจัดหาและตระเตรีย มสิน ทรัพ ยใหพ รอมใชง านได เชน คาขนสง คาภาษี คาติดตั้ง คาธรรมเนียม คาจัดเตรียมสถานที่ คาใชจายในการรื้อถอน เปนตน ตัวอยางที่ 3 กิจการซื้อที่ดินแปลงหนึ่งราคา 100,000 บาท จายคา โอนกรรมสิทธิ์ 5,000 บาท คานายหนา 15,000 บาท คาถมที่ดิน 20,000 บาท คารังวัด 2,000 บาท กรณี ที่ ซื้ อ หลายชนิ ด ในราคารวม จะต อ งแบ ง ราคาทุ น ของ สินทรั พยแต ละชนิดโดยการประเมินราคาจากผู ชํานาญ เพื่อใช เปนเกณฑในการแบงราคาทุน 2. การซื้อสินทรัพยตามสัญญาผอนชําระ การซื้อสินทรัพยโดยวิธีผอนชําระ ซึ่งอาจออกตั๋วเงินจายหรือเงินกู เพื่ อ ชํ า ระคื น เป น งวดๆ โดยใช สิ น ทรั พ ย เ ป น ประกั น ถึ ง แม กรรมสิทธิ์ตามกฎหมายจะยังไมโอนจนกวาจะชําระเงินครบถวน แตในทางปฏิบัติผูซื้อจะบันทึกบัญชีสินทรัพยดวยมูลคาปจจุบัน ณ วันซื้อขาย สวนผลตางระหวางมูลคาปจจุบันและจํานวนหนี้สิน ทั้งสิ้นจะ บันทึกเปนบัญชีดอกเบี้ยจายลวงหนาหรือสวนลดตั๋ว เงินจาย 4. การไดสินทรัพยโดยการแลกเปลี่ยน 4.1 การแลกเปลี่ยนสินทรัพยตางชนิดกัน กิจการจะบันทึกราคา ทุนของ สิน ทรัพยที่ ไดมาดว ยมูลคายุ ติธรรม หรือราคาตลาด ของสิ น ทรัพ ย ที่ ไ ด ม า ผลต า งระหว า งราคาตามบั ญชี กั บ มู ล ค า ยุติธรรมใหบันทึกเปนกําไรหรือขาดทุนจากการแลกเปลี่ยน 2. การแลกเปลี่ยนสินทรัพยชนิดเดีย วกันหรือคลายกัน หมายถึง สิ น ทรั พ ย ที่ จั ด อยู ใ นประเภทเดี ย วกั น ที่ มี ลั ก ษณะการใช ง าน เหมื อนกั น เชน แลกเครื่องคอมพิว เตอรกับ เครื่องคอมพิวเตอร หรือเครื่องจักรกับเครื่องจักร ซึ่งอาจมีขนาด รุน ยี่หอ ที่แตกตาง กัน การแลกเปลี่ยนสินทรัพยชนิดเดียวกันและมีมูลคายุติธรรมเทากัน กิจ การไม ต อ งรับ รู กํ า ไรหรื อ ขาดทุ น จากการแลกเปลี่ ย น โดย บั น ทึ ก ราคาทุ น ของสิ น ทรั พ ย ใ หม ด ว ยราคาตามบั ญ ชี ข อง สินทรัพยเกา

กรณีมูลคายุติธรรมสินทรัพยใหมต่ํากวาราคาตามบัญชีสินทรัพย เกา แสดงวาสินทรัพยเกาดอยคาลง ใหบันทึกขาดทุนจากการดอย ค า ของสิ น ทรั พ ย และใช ร าคาตามบั ญ ชี ที่ ป รั บ แล ว เป น ราคา สินทรัพยใหม 5. การไดสินทรัพยจากการบริจาคหรือคนพบ สินทรัพยที่กิจการไดรับจากผูบ ริจาคใหโดยไมคิดมูลคา บางครั้ง อาจเสียคาใชจายในการรับ โอนบางแตก็เปนจํานวนเล็กนอย ซึ่ง การไมบั นทึ กราคาสินทรัพ ยหรื อบัน ทึก ในราคาต่ํา จะสงผลให ราคาสินทรัพยในงบดุลต่ํา กําไรสุท ธิสูงไป เพราะไมมีการหักคา เสื่อม และทําใหการวิเคราะหงบการเงินผิดพลาด ดังนั้นควรบันทึกสินทรัพยที่ไดมาจากการบริจาคในราคาตลาด แ ล ะ เ ค ร ดิ ต บั ญ ชี ทุ น จ า ก ก า ร บ ริ จ า ค เ ช น เ ดี ย ว กั บ ทรัพยากรธรรมชาติที่คนพบจากที่ดินยอมถือเปนกรรมสิท ธิ์ของ กิจการควรตีราคาแลวบันทึกราคาทรัพยากรธรรมชาติ และเครดิต ทุนจากการตีราคาทรัพยากรธรรมชาติที่คนพบ 6. การสรางสินทรัพยใชเอง กิจ การที่ สร า งสิ นทรัพ ยขึ้ น ใช เองเพราะไดร าคาถู ก กว าและได คุ ณ ภาพตามต อ งการ หรื อ ต อ งการใช เ ครื่ อ งจั ก รที่ มี อ ยู ส ร า ง สิ น ทรั พ ย เ พื่ อ ใช เ ครื่ อ งจั ก รให เ ต็ ม ที่ ต น ทุ น ของ สินทรัพยประกอบดวยวัตถุดิบ คาแรงงานทางตรง และคาใชจาย ในการผลิตเฉพาะสวนที่เปนของสินทรัพยนั้นสําหรับคาใชจายใน การผลิ ตสวนมากคิดเฉพาะจํ านวนที่เพิ่มขึ้ นจากการดําเนินงาน ตามปกติ ทั้งคาใชจายคงที่และผันแปร การกูเงินเพื่อสรางสินทรัพยใชเอง ดอกเบี้ยที่เกิดขึ้นตั้งแตเริ่มสราง จนถึงวันที่สรางเสร็จถือเปนตนทุนของสินทรัพย โดยมีเหตุผลวา เงินกูนั้นนํามาใชในการสราง สินทรัพย ดังนั้นดอกเบี้ยจึง ควรถือเปนตนทุนของสินทรัพย ตนทุนการกูยืม ตนทุนการกูยืม หมายถึง ดอกเบี้ยและตนทุนอื่นที่เกิดขึ้นจากการ กูยืมของ กิจการ ซึ่งอาจรวมถึง 1. ดอกเบี้ยที่เกิดจากเงินเบิกเกินบัญชีธนาคาร และจากเงินกูยืม ระยะสั้นและระยะยาวรวมทั้งภาษีที่เกี่ยวของกับดอกเบี้ยดังกลาวที่ ผูกูตองรับภาระ 2. จํานวนที่ตัดบัญชีของสวนลดหรือสวนเกินที่เกี่ยวกับการกูยืม 3. จํานวนที่ตัดบัญชีของรายจายที่เกี่ยวกับการจัดการกูยืม 4. คาใชจายทางการเงินที่เกิดจากสัญญาเชาทางการเงินที่เปนไป ตามมาตร-ฐานการบัญชีเรื่องการบัญชีสําหรับสัญญาเชาระยะยาว 5. ผลตางจากอัตราแลกเปลี่ยนที่เกิดจากเงินกูยืมและดอกเบี้ยจาย ที่เปนเงินตราตางประเทศ

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

20

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1 คาเสื่อมราคาและมูลคาเสื่อมสิ้น การคิดคาเสื่อมราคาวิธีเสนตรง วิธีเสนตรงเปนวิธีที่งายและนิยมใชมากที่สุด โดยนําเอาราคาทุน ของสินทรัพยหักดวยราคาซาก แลวหารดวยอายุการใชงาน ตัวอยางที่ 1 เครื่องใชสํานักงานมีราคาทุน 150,000 บาท คาดวาจะ ใชงานได 10 ป และสามารถขายเปนเศษซากได 25,000 บาท การคิดคาเสื่อมราคาวิธีชั่วโมงทํางาน วิ ธี นี้ เ หมาะกั บ สิ น ทรั พ ย ป ระเภทเครื่ อ งจั ก ร เพราะถ า เดิ น เครื่ อ งจั ก รมาก ค า เสื่ อ มราคาย อ มสู ง ตามไปด ว ย ดั ง นั้ น ต อ ง ประมาณการจํานวนชั่วโมงทํางานทั้งหมด และคํานวณหาอัตราคา เสื่อมราคาตอชั่วโมงดังนี้ อัตราคาเสื่อมราคาตอชั่วโมง = ราคาทุน – ราคาซาก การคิดคาเสื่อมราคาวิธีคํานวณผลผลิตอายุการใชงาน คาเสื่อมราคาตอหนวย = ราคาทุน – ราคาซาก จํานวนผลผลิตทั้งสิ้น การคิดคาเสื่อมราคาวิธีอัตราลดลงทุกป 1. วิธีลดลงในอัตราคงที่ (Declining Balance Method) อัตราคาเสื่อมราคา = 1 − n

S C

n = อายุการใชงาน S = มูลคาซาก C = ราคาทุนของสินทรัพย 2. วิธีลดลงสองเทา (Double-declining Balance Method) วิธีนี้ใชอัตราคาเสื่อมราคาเสนตรงและเพิ่มขึ้น 2 เทา ดังนี้ อัตราคาเสื่อม =

100

x2

อายุใชงาน 3. วิธีผลบวกของลําดับปที่ใชงาน (Sum of Year’s digits Method0 วิธีนี้จะคํานวณอัตราสวนของแตละปจากอายุการใชงานคงเหลือ ในแตละงวดเปนตัวเศษตัวสวนคือผลบวกจํานวนปที่ใชงานคูณ ดวยราคาทุนหักดวยราคาซาก กรณีอายุการใชงานมีระยะเวลานาน เชน 15 ป สามารถคํานวณ ผลบวกจํานวนปที่ใชงานจากสูตรดังนี้

ผลบวกจํานวนปที่ใชงาน =

n(n + 1) 2

มูลคาเสื่อมสิ้น มู ล ค า เ สื่ อ ม สิ้ น (Depletion) ห ม า ย ถึ ง มู ล ค า ข อ ง ทรั พ ยากรธรรมชาติ ที่ ห มดไป เช น น้ํ า มั น ป า ไม แร ธ าตุ ก า ซ ธรรมชาติ เปนตน การคํ านวณมูลคาเสื่อมสิ้น จะประมาณราคา สิ น ทรั พ ย ที่ ค าดว า จะขายได ห ลั ง จากใช ท รั พ ยากรธรรมชาติ หมดแลว หักจากราคาที่จายซื้อทรัพยากรธรรมชาตินั้น ราคาทุ น ของทรั พ ยากรธรรมชาติ มีป จ จัย นํ ามาคํา นวณเพื่อ หา มูลคาเสื่อมสิ้น ดังนี้ 1) ราคาทุน 2) คาใชจายในการสํารวจ - Successful efforts - Full-cost 3) คาใชจายในการพัฒนา การคํานวณมูลคาเสื่อมสิ้นจะตองประมาณการทรัพยากรทั้งสิ้นที่ คาดวาจะ คนพบ แลวคํานวณเปนมูลคาเสื่อมสิ้นตอหนวย และคูณกับปริมาณที่ผลิตไดในงวด ดังนี้ มูลคาเสื่อมสิ้น

= ราคาทุน – ราคาซาก x ปริมาณที่ผลิตได ปริมาณผลผลิตทั้งหมด

สินทรัพยไมมีตัวตน สินทรัพยไมมีตัวตน (Intangible Asset) หมายถึง สินทรัพยที่ไมมี รู ป ร า ง แต เ ป น สิ่ ง ที่ ใ ห ป ระโยชน ใ นการดํ า เนิ น กิ จ การ เช น สิทธิบัตร ลิขสิทธิ์ สัมปทาน เครื่องหมายการคา และคาความนิยม ประเภทของสินทรัพยไมมีตัวตน 1. สินทรัพยไมมีตัวตนที่มีอายุการใชงานจํากัด 2. สินทรัพยไมมีตัวตนที่มีอายุการใชงานไมจํากัด สิทธิบัตร (Patents) สิทธิบัตรเปนสิทธิตามกฎหมายซึ่งรัฐบาลมอบใหเจาของในการ ผลิตและจําหนาย หรือไดรับ ประโยชนจากสิ่งประดิษฐหรือการ ออกแบบผลิตภัณฑ สิท ธิบัตรจะตัดบัญชีตามอายุที่ใชป ระโยชน หรือตามกฎหมาย โดยกฎหมายประเทศไทยใหสิท ธิบัตรในการ ประดิษฐมีอายุ 15 ป และสิทธิบัตรในการออกแบบผลิตภัณฑที่มี อายุ 7 ป ลิขสิทธิ์ (Copyright) ลิ ข สิ ท ธิ์ เ ป น สิ ท ธิ ที่ รั ฐ บาลอนุ ญ าตแก บุ ค คลในการพิ ม พ การ จําหนายบทประพันธ ภาพเขียน แผนที่ และงานศิลปะอื่นๆ โดยมี อายุตลอดชีวิตของเจาของบวกอีก 50 ป แตโดยทั่วไปลิขสิทธิ์มักมี อายุสั้นกวาอายุตามกฎหมาย คือ ควรตัดบัญชีไมเกิน 40 ป

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

21

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1 สัมปทาน (Franchise) สัมปทานเปนสั ญญาที่ รัฐบาลตกลงใหสิทธิ แกกิจ การคา ในการ ดํ า เ นิ น ง า น เ กี่ ย ว กั บ สิ น ท รั พ ย ข อ ง รั ฐ บ า ล ที่ เ กี่ ย ว กั บ ทรั พ ยากรธรรมชาติ ห รื อ สาธารณู ป โภค เช น สั ม ปทานป า ไม สัมปทานเหมืองแร สัมปทานโรงไฟฟา สัมปทานเดินรถ เปนตน โดยมีอายุการใชงานตามอายุสัญญา เครื่องหมายการคา (Trademarks) เครื่ อ งหมายการคา เป น สิ่ งที่ แ สดงถึง การยอมรั บ ของลู ก ค า ใน กิจการหรือผลิต-ภัณฑ ซึ่งสิ่งเหลานี้จะทําใหกิจการสามารถขาย ผลิตภัณฑไดมาก และมีราคาสูงกวาผลิตภัณฑที่ไมมีเครื่องหมาย การคา สําหรับสิทธิตามเครื่องหมายการคานั้น รัฐใหการคุมครอง ตลอดอายุการใชงานของสินทรัพยนั้น คาความนิยม (Goodwill) การคํานวณคาความนิยม เมื่อขายกิจการโดยมีผลกําไรเกินปกติ จะต องตีร าคาสิน ทรั พยห นี้สิ นใหม เพื่ อหาราคาที่จ ะซื้อ ขายซึ่ ง มักจะสูงกวาราคาสินทรัพยสุทธิ ราคาที่สูงกวานี้คือคาความนิยม คาความนิยมนี้คํานวณจากกําไรของปที่ผานมาเพื่อคาด-การณวา จะเกิ ด ขึ้ น ในภายหน า ดั ง นั้ น การคํ า นวณค า ความนิ ย มจะต อ ง คํานึงถึงขอเท็จจริง 1. กําไรของปที่ผานมาเพียง 1-2 ป ไมสามารถแสดงแนวโนมของ กําไรในภายหนาไดถูกตอง 2. ผลกําไรที่นํามาคํานวณคาความนิยม ควรตัดกําไรหรือขาดทุน จากกรณีพิเศษ 3. กรณี ไ ม ท ราบว า จะมี เ หตุ ก ารณ ใ ดทํ า ให กํ า ไรภายหน า เปลี่ยนแปลง จะตองนําเหตุการณนนั้ มาพิจารณาดวย 4. ระดั บ กํา ไรที่ สู ง ขึ้ นทุ ก ป ย อ มบ ง ชี้ว า กิ จ การมีค า ความนิ ย ม ขณะที่ระดับกําไรลดลงทุกป ยอมบงชี้วาไมมีคาความนิยม ถึงแม กําไรที่ลดลงจะอยูในระดับเกินปกติก็ไมควรนํามาพิจารณา สัญญาเชา (Leaseholds) 1. สัญญาเชาเพื่อใช (Operating Lease) 1.1 ผู ใ ห เ ช า ยั ง คงมี ค วามเสี่ ย งภั ย และได รั บ ประโยชน จ าก สินทรัพยในฐานะเจาของสินทรัพย เปนตน และรับภาระคาใชจาย ตางๆ เชน คาเบี้ยประกันภัย คาภาษี คาบํา รุงรักษา และคาเสื่อ ม ราคา เปนตน 1.2 ผู เช าไม มีโ อกาสเลื อกที่ จะซื้อ สิน ทรั พย ที่ เช าเมื่อ หมดอายุ สัญญาเชา 1.3 ฝ า ยหนึ่ ง ฝ า ยใดอาจบอกเลิ ก สั ญ ญาเช า ได โ ดยบอกกล า ว ลวงหนาเล็กนอย 1.4 สัญญาเชามักจะมีกําหนดเวลาสั้นกวาอายุของสินทรัพย การบันทึกบัญชี ผูใหเชาจะแสดงเปนรายไดสวนสินทรัพยที่ให เชาเปน สินทรัพยถาวร เชน อาคารใหเชาหักดวยคาเสื่อม

ราคาสะสม ส ว นผู เ ชา บั น ทึ ก เปน ค า ใช จ ายตามระยะเวลาของ ผลประโยชนที่ใชสินทรัพย 2. สัญญาเชาเพื่อซื้อ (Capital Lease) 2.1 สัญญาเชาโอนกรรมสิท ธิ์ในสินทรัพยใหแกผูเชาเมื่อสิ้นอายุ สัญญาเชา 2.2 สัญญาเชาใหสิทธิผูเชาซื้อสินทรัพยที่เชาไดในราคาที่ต่ํากวา ราคาที่ขายใหแกบุคคลภายนอก 2.3 สัญญาเชามีกําหนดเวลาไมนอยกวา 75% ของอายุการใชงาน ทั้งสิ้นของสินทรัพยที่เชา 2.4 มูลคาปจจุบันของคาเชาทั้งสิ้น ณ วันทําสัญญาเชาจะตองจาย อีกเปนจํานวนไมนอยกวา 90% ของราคาที่ขายใหบุคคลภายนอก หรือราคายุตธิ รรม (Fair Value) การบันทึ กบัญชี ตองคํานวณหามู ลคาปจจุ บัน (Present Value) และสิ่ งสํา คัญคือ ตองทราบอัตราดอกเบี้ย ที่ผูให เชา คํานวณตาม สัญ ญาเช า แต ถ า ไม ท ราบให ใ ช อั ต ราเงิ น กู ยื ม ที่ มี เ งื่ อ นไขและ ระยะเวลาการชําระหนี้อยางเดียวกัน คาใชจายกอนเริ่มดําเนินงาน (Pre-operating Expenses) คา ใชจ า ยกอ นดํ าเนิ นงานเป น ค าใช จา ยประเภทเงิ นเดื อ น และ คาใชจายสํานัก-งานที่จายกอนที่บริษัทจะเริ่มดําเนินงานหรือกอน ผลิตสินคา ซึ่งเปนเงินจํานวนมาก มักตัดบัญชีภายใน 3-5 ป คาใชจายในการจัดตั้งบริษัท (Organization Costs) คาใชจายในการตั้งบริษัทเปนคาใชจายเกี่ยวกับ การจดทะเบียนตั้ง บริษัท คาทนายความ คาพิมพใบหุน และคาธรรมเนียมอื่นๆ ที่จาย ขณะจัดตั้งบริษัท ซึ่งถือวาเปนประโยชนกิจการตลอดระยะเวลา ดําเนินการ ในทางบัญชีกิจการมักนิยมตัดบัญชีใหหมดไปภายใน 3-5 ป คาใชจายกอนเริม่ ดําเนินงาน (Pre-operating Expenses) คาใชจายกอนเริ่มดําเนินงานเปนคาใชจายประเภทเงินเดือนและ คาใช จาย สํ านักงาน ซึ่ งจายกอนที่ บ ริษัท จะเริ่ มดําเนินงาน หรือกอนผลิตสินคา ซึ่งเปนเงินจํานวนมาก มักตัดบัญชีภายใน 3-5 ป คาใชจายในการจัดตั้งบริษัท (Organization Costs) คาใชจายในการจัดตั้งบริษัทเปนคาใชจายเกี่ยวกับ การจดทะเบียน ตั้งบริษัท คาทนายความ คาพิมพใบหุน และคาธรรมเนียมอื่นๆ ที่ จา ยขณะจั ด ตั้ ง บริ ษั ท ซึ่ง ถื อ ว าเป น ประโยชนต อ กิ จ การตลอด ระยะเวลาดําเนินการ ในทางบัญชีกิจการมักนิยมตัดบัญชีใหหมด ไปภายใน 3-5 ป ค า ใ ช จ าย ใ น ก า รวิ จั ย แ ละ พั ฒน า (Research and Development Costs) คาใชจา ยในการวิจั ยและพัฒ นาเปน คาใชจา ยประเภทเงินเดือ น คาจาง ตนทุนของวัสดุ คาบริการ และอื่นๆ ที่เกี่ยวกับกิจกรรมการ วิจัยและการพัฒนาผลิตภัณฑหรือกรรมวิธีตางๆ การบันทึกบัญชี

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 1 อาจตัดตามระยะเวลาที่คาดวาจะไดรับประโยชนในอนาคต หรือ เกณฑ การขาย หรือ จํา นวนผลผลิต หรื อกิ จกรรมผลผลิต หรื อ ระยะเวลาที่ใชกรรมวิธีนั้น คาใชจายรอการตัดบัญชี (Deferred Costs) คาใชจายรอการตัดบัญชีเปนคาใชจายที่ใหประโยชน นานกว า หนึ่ ง งวดบัญ ชี และตัด จํ าหน ายภายในระยะเวลาที่ ใ ห ประโยชน การแสดงสินทรัพยไมมีตัวตนในงบดุล การแสดงสินทรัพยไมมีตัวตนในงบดุล ทําไดดังนี้ 1. แสดงสินทรัพยไมมีตัวตนภายใตหัวขอสินทรัพยไมมีตัวตน 2. แสดงสินทรัพยไมมีตัวตนภายใตหัวขอสินทรัพยอื่นๆ การแสดงสิ นทรัพ ยทั้ง 2 วิธี มักแสดงด วยยอดสุทธิ หลังจากหั ก จํานวนที่ตัดเปนคาใชจายแลวโดยแสดงหลักเกณฑในการตัดบัญชี ใหทราบในหมายเหตุทายงบการเงินดวย การดอยคาของสินทรัพยไมมีตัวตน ตัวอยาง บริษัทเดินรถประจําทางแหงหนึ่งมีสัญญากับเทศบาลใน การใหบริการเดินรถประจําทาง 3 สาย ณ วันนี้ปรากฏวาการเดิน รถประจําทางสายหนึ่งขาดทุนอยางมาก ซึ่งกิจการคาดวามูลคาที่ คาดวาจะไดรับในอนาคตเทากับ 150,000 บาท ในขณะที่ราคาตาม บัญชีเทากับ 250,000 บาท การบันทึกบัญชี ขาดทุนจากการดอยคาของสินทรัพย 100,000 สัมปทานเดินรถประจําทาง 100,000

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

22

23

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2 อ.จิรเดชา วันชูเพลา ลักษณะทั่วไปของหางหุนสวน 1. ประเภทของหางหุนสวน มี 2 ประเภท 1. หางหุนสวนสามัญ (Ordinary or Unlimited Partnership) เปนบุคคลธรรมดา, “หางหุนสวนสามัญ”, หุนสวนไม จํากัดทุกคน, เปนหุนสวนผจก.ทุกคน 2. หางหุนสวนจํากัด (Limited Partnership) ตองจดทะเบียนเปนนิติบุคคลเสมอ มีหุนสวน 2 แบบ คือ 2.1 หุนสวนไมจํากัดความรับผิด ◊ ตองมีอยางนอย 1 คน คอยจัดการงานของหางฯ (ลงทุนไดทั้งเงินสด สินทรัพย อื่น แรงงาน) 2.2 หุนสวนจํากัดความรับผิด ◊ รับผิดในหนี้เฉพาะเงินลงทุนของตน (หาม 1.จัดการงานของหางฯ 2.ลงทุนเปน แรงงาน 3.ถอนเงินเกินเงินลงทุน) 2. ลักษณะเฉพาะของหางหุนสวน 1. อายุจํากัด (Limited Life) – หางจะเลิกทันทีถารับหุนสวนใหม หรือหุนสวนลาออก หรือหุนสวนตาย หรือหุนสวนลมละลาย/ ไรความสามารถ หรือเกิดเหตุการณตามที่ระบุไวในสัญญาวาใหเลิกกิจการ 2. เปนตัวแทนซึ่งกันและกัน (Mutual Agency) 3. รับผิดในหนี้สินไมจํากัด (Unlimited Liability) 4. เปนเจาของสินทรัพยและกําไรรวมกัน (Co-Ownership of Partnership’s Asset and Income) การบัญชีของหางหุนสวน 1. บัญชีที่เกี่ยวของกับผูเปนหุนสวน 1. บัญชีทุน (Capital Accounts) – ลงทุนเริ่มแรก เพิ่มทุน ลดทุน 2. บัญชีกระแสทุน/บัญชีเงินถอน (Current/Drawing Accounts) – รับสวนแบงกําไร, ถอนใชสวนตัว 3.บัญชีเงินทดรอง (Receivable Accounts) เปนเงินที่จายใหหุนสวนลวงหนา (ไมใชการลดทุน) เรียก “เงินใหกูยืมระยะสั้น/ยาวแกบุคคลหรือ กิจการที่เกี่ยวของกัน” 4. บัญชีเงินกู (Payable Accounts) เปนเงินที่หางฯ ยืมจากหุนสวน (ไมใชการเพิ่มทุน) เรียก “เงินกูยืมระยะสั้น/ยาวแกบุคคลหรือกิจการที่ เกี่ยวของกัน” 2. การเปดบัญชีเมือ่ จัดตั้งหางหุนสวน การลงทุนของผูเปนหุนสวน v เงินสด v สินทรัพยอื่น (รวมทั้งหนี้สินก็ได) ใชราคายุติธรรม (Fair Value) ณ วันที่นํามาลงทุน v แรงงาน (ถาไมไดตีราคาไว ก็ใชคาเฉลี่ยทุนของหุนสวนอื่นที่ลงทุนรวมกัน) แตแรงงานจะไมได เงินทุนคืนตอนชําระบัญชี 3. การแบงกําไรและขาดทุน 1. อัตราสวนคงที่ (Fixed Ratio) สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

24

v อัตราเทากัน หรือ ตามสัญญา 2. อัตราสวนทุน (Capital Balance Ratio) v ทุน ณ วันเริ่มกิจการ , ทุน ณ วันตนงวด , ทุน ณ วันสิ้นงวด , ทุนถัวเฉลี่ย 3. คิดดอกเบี้ยใหเงินทุน (Interest on Capital Investment) 4. อัตราสวนความสามารถและเวลาในการปฏิบัติงานของหุนสวนแตละคน (Service Contribution Bases) การเปลี่ยนแปลงในสวนของผูเปนหุนสวน 1. การรับผูเปนหุนสวนใหม (Admission of a New partner) ผูเปนหุนสวนใหมจะรับสิทธิสวนไดเสียในหางหุนสวนจาก 2 วิธีคือ 1.1 ผูเปนหุนสวนใหมซื้อสิทธิสวนไดเสียของผูเปนหุนสวนเกา(Admission by purchase interest) แบงไดเปน 3 กรณี 1) ซื้อสิทธิสวนไดเสียในราคาเทากับสิทธิสวนไดเสียที่ไดรับ >>ไมมีโบนัสและคาความนิยม 2) ซื้อสิทธิสวนไดเสียในราคาสูงกวาสิทธิสวนไดเสียที่ไดรับ วิธีโบนัส : หางฯไมรับรูเงินที่ผูเปนหุนสวนใหมจายสูงกวา (บันทึกเหมือนกรณีที่ 1) วิธีคาความนิยม : คาความนิยมเปนของ “หุนสวนเกา” คาความนิยม = โบนัส สิทธิสวนไดเสียของผูเปนหุนสวนใหม 3) ซื้อสิทธิสวนไดเสียในราคาต่ํากวาสิทธิสวนไดเสียที่ไดรับ วิธีโบนัส : หางฯไมรับรูเงินที่ผูเปนหุนสวนใหมต่ํากวา (บันทึกเหมือน กรณีที่ 1) วิธีคาความนิยม : คาความนิยมเปนของ “หุนสวนใหม” คาความนิยม = โบนัส สิทธิสวนไดเสียของผูเปนหุนสวนเกา

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

25

ขอสังเกตเกี่ยวกับคาความนิยม 1. คาความนิยมจะตองคํานวณใหกับฝายที่ไดประโยชนเสมอ 2. การคํานวณคาความนิยมมีขั้นตอนดังนี้ 1. ตองหาวาฝายใดไดประโยชน(หุนสวนเกา หรือ หุนสวนใหม) 2. คํานวณหาคาความนิยมโดยการเทียบบัญญัติไตรยางศ(Prorate) 3. การProrate ใหเทียบจาก “ผูจาย àผูรับ” เสมอ 3. จะตองบันทึกคานิยมใหกับผูไดรับประโยชนกอนที่จะโอนสวนไดเสียใหกับผูเปนหุนสวนใหม 4. หลังจากนั้นใหบันทึกสวนไดเสียที่โอนใหกับผูเปนหุนสวนใหมดวย “มูลคาที่ผูเปนหุนสวนใหมจายซื้อ” (มูลคาบัญชีทุนของหุนสวนใหม) 5. ดังนั้น มูลคาบัญชีทุนของหุนสวนใหม = มูลคาตามสวนไดเสียที่ไดรับ 6. วิธีตรวจเช็คความถูกตองจากสมการในขอที่ 5 คือ มูลคาบัญชีสวนไดเสียที่ไดรับ = มูลคาที่ผูเปนหุนสวนใหมจายซื้อ มูลคาตามสวนไดเสียที่ไดรับ = สัดสวนที่ตกลงกัน X มูลคาทุนรวมหลังโอนสวนไดเสีย (ถา 2 รายการขางตนไมเทากัน แสดงวาโอนสวนไดเสียไมถูกตอง) 1.2 ผูเปนหุนสวนใหมนําสินทรัพยมาลงทุนในหางหุนสวน (Admission by investment) แบงได เปน 3 กรณี กรณีที่ 1) จํานวนเงินลงทุนเทากับสิทธิสวนไดเสียที่ไดรับ ขั้นตอน: 1. หามูลคายุติธรรมของสินทรัพยที่นํามาลงทุน 2. ใหนําอัตราสวนไดเสียที่ตกลงกันไปคูณกับทุนรวมหลังจากบวกมูลคายุติธรรมของสินทรัพยที่นํามา ลงทุน 3. มูลคาจากขอ 1 ตองเทากับขอ 2 กรณีที่ 2) จํานวนเงินลงทุนสูงกวาสิทธิสวนไดเสียที่ไดรับ ขั้นตอน: 1. หามูลคายุติธรรมของสินทรัพยที่นํามาลงทุน 2. ใหนําอัตราสวนไดเสียที่ตกลงกันไปคูณกับทุนรวมหลังจากบวกมูลคายุติธรรมของสินทรัพยที่นํามา ลงทุน 3. มูลคาจากขอ 1 ตองสูงกวาขอ 2 วิธีโบนัส :1) บันทึกทุนของผูเปนหุนสวนใหมดวยมูลคายุติธรรมของสินทรัพยที่นํามาลงทุน 2) สวนที่มูลคายุติธรรมของสินทรัพยที่นํามาลงทุนสูงกวาสิทธิสวนไดเสียใหผูเปนหุนสวนเการับรู โบนัส วิธีคาความนิยม : คาความนิยมเปนของ “หุนสวนเกา” คาความนิยม = มูลคาทุนของหางหลังรับหุนสวน – มูลคาทุนของหางหุนสวนเกา – เงินทุนที่ผูเปนหุนสวนใหมนํามาลง กรณีที่ 3) จํานวนเงินลงทุนต่ํากวาสิทธิสวนไดเสียที่ไดรับ วิธีโบนัส :1) บันทึกทุนของผูเปนหุนสวนใหมดวยมูลคายุติธรรมของสินทรัพยที่นํามาลงทุน สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

26

2) สวนที่มูลคายุติธรรมของสินทรัพยที่นํามาลงทุนต่ํากวาสิทธิสวนไดเสียใหผูเปนหุนสวนใหมรับรูโ บนัส วิธีคาความนิยม : คาความนิยมเปนของ “หุนสวนใหม” คาความนิยม = มูลคาทุนของหางหลังรับหุนสวน – มูลคาทุนของหางหุนสวนเกา – เงินทุนที่ผูเปนหุนสวนใหมนํามาลง 2. การลาออกของผูเปนหุนสวน การบันทึกบัญชีเมื่อผูเปนหุนสวนเกาลาออก มี 2 ลักษณะไดแก 2.1 หุนสวนผูลาออกขายสิทธิสวนไดเสียของตนใหแกบุคคลภายนอกหรือผูเปนหุนสวนที่เหลืออยู มี หลักเกณฑดังนี้ 1. หางหุนสวนบันทึกการโอนทุนของหุนสวนผูลาออกไปยังบัญชีทุนของผูเปนหุนสวนใหม/ผู เปนหุนสวนเกาที่รับซื้อไว 2. หางหุนสวนไมบันทึกบัญชีการรับจายเงินที่ซื้อขาย 2.2 หางหุนสวนชําระคืนทุนดวยเงินสดหรือสินทรัพยใหแกหุนสวนผูลาออก พิจารณาได 3 กรณี 2.2.1. การชําระคืนทุนดวยจํานวนเทากับสิทธิสวนไดเสีย 1. ไมมีโบนัสหรือคาความนิยม และ 2. ตัดบัญชีทุนของหุนสวนที่ลาออกดวยมูลคาสินทรัพยที่จายคืน 2.2.2. การชําระคืนทุนดวยจํานวนสูงกวาสิทธิสวนไดเสีย >>หางฯตองรับรูสวนที่จายสูงกวาเปนโบนัสหรือคาความนิยมใหกับหุนสวนที่ลาออก 1) วิธีโบนัส สวนที่จายคืนทุนสูงกวาสวนไดเสีย(ใหถือเปนโบนัสของหุนสวนที่ลาออก)โดยใหตัดไปยังบัญชีทุนของ หุนสวนที่เหลืออยูตามอัตราสวนแบงกําไรขาดทุน 2) วิธีคาความนิยม ขั้นตอน; 1. คํานวณคาความนิยม 2. บันทึกคาความนิยม(“ใหกับหุนสวนทั้งหมด” หรือ “เฉพาะหุนสวนที่ลาออก”) 3. ตัดบัญชีทุนของหุนสวนที่ลาออกดวยจํานวนเงินที่หางฯตกลงจาย 2.2.3. การชําระคืนทุนดวยจํานวนต่ํากวาสิทธิสวนไดเสีย >>หางฯตองรับรูสวนที่จายต่ํากวาเปนโบนัสหรือคาความนิยมใหกับหุนสวนที่เหลืออยู 1) วิธีโบนัส สวนที่จายคืนทุนต่ํากวาสวนไดเสีย(ใหถือเปนโบนัสของหุนสวนที่เหลืออยู) โดยใหเพิ่มไปยังบัญชีทุน ของหุนสวนที่เหลืออยูต ามอัตราสวนแบงกําไรขาดทุน 2) วิธีคาความนิยม ขั้นตอน; 1. คํานวณคาความนิยม(เปนคาความนิยมติดลบ : อยูดานเครดิต) 2. บันทึกคาความนิยม(“ใหกับหุนสวนทั้งหมด” หรือ “เฉพาะหุนสวนที่ลาออก”)

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

27

3. ตัดบัญชีทุนของหุนสวนที่ลาออกดวยจํานวนเงินที่หางฯตกลงจาย 3. การตายของผูเปนหุนสวน การคืนทุนทําได 3 วิธี 1. จายชําระจากสินทรัพยของหางหุนสวน 2. ผูเปนหุนสวนที่เหลือจายซื้อสิทธิสวนไดเสียของหุนสวนผูตาย 3. จายชําระจากเงินกรมธรรมประกันชีวิตของผูเปนหุนสวน สวนสิทธิสวนไดเสียของหุนสวนผูตายโอน ไปใหผูเปนหุนสวนที่เหลืออยู การเลิกหางหุนสวนและการชําระบัญชีหางหุนสวน 1. สาเหตุที่ตองเลิกกิจการหางหุนสวน หางหุนสวนอาจเลิกไดจาก 3 กรณี • การเลิกตามบทบัญญัติของกฎหมาย มี 5 ประการ • การเลิกโดยเปนความประสงคของหุนสวนทั้งหมด • การเลิกตามคําสั่งศาล 2. การชําระบัญชีของหางหุนสวน การชําระบัญชีตามกฎหมาย มีขั้นตอนตามลําดับดังนี้ 1. ชําระหนี้แกบุคคลภายนอก 2. ชําระเงินกูใหกับหุนสวน 3. คืนทุนใหกับหุนสวนสําหรับทุนที่หุนสวนแตละคนนํามาลงทุน 4. หากยังมีสินทรัพยเหลือ ถือเปนการแบงกําไร 3. วิธีปฏิบัติในการชําระบัญชี การชําระบัญชีในทางบัญชีมี 3 ขั้นตามลําดับดังนี้ 1. ปดบัญชีตามลําดับดังนี้ Ø ปดบัญชีรายไดและคาใชจาย Ø คํานวณกําไรขาดทุนตั้งแตตนงวดจนถึงวันเลิกกิจการ Ø แบงกําไรขาดทุนไปใหผูเปนหุนสวนตามอัตรากําไรขาดทุน 2. จําหนายสินทรัพยที่ไมใชเงินสด และถาหากมีกําไรขาดทุนจากการจําหนาย ใหแบงไปใหผูเปนหุนสวน ตามอัตราสวนแบงกําไรขาดทุน 3. นําเงินสดที่เหลืออยูทั้งหมดหลังจากการจําหนายสินทรัพยและหักคาใชจายในการชําระบัญชีแลว ใหจาย ใหกับบุคคลตามลําดับดังนี้ 3.1 จายชําระหนี้สินแกบุคคลภายนอก 3.2 จายชําระเงินกูและจายคืนทุนของผูเปนหุนสวน 4. สิทธิเรียกรองของเจาหนี้ Ø ถาหางหุนสวนลมละลาย เจาหนี้มีสิทธิเรียกรองจากสินทรัพยสวนตัวของผูเปนหุนสวนประเภทไมจํากัด ความรับผิดได Ø ถาผูเปนหุนสวนดังกลาวลมละลายแลว แตยังมีผลขาดทุน(หนี้สินมากกวาทุนของผูเปนหุนสวน) เหลืออยู หางหุนสวนตองเฉลี่ยผลขาดทุนนี้ไปใหผูเปนหุนสวนที่เหลือ

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

28

5. วิธีการชําระบัญชีและจายคืนทุน วิธีการชําระบัญชีและจายคืนทุนมี 2 วิธี ขึ้นอยูกับระยะเวลาที่ใชในการชําระบัญชี คือ 5.1 การจายคืนทุนครั้งเดียวภายหลังจากสินทรัพยทั้งหมดของหางหุนสวนไดจําหนายไปแลว (Simple Liquidation) 5.2 การจายคืนทุนเปนงวดกอนที่สินทรัพยของหางหุนสวนจะจําหนายไปไดทั้งหมด (Installment Liquidation) การบัญชีบริษัทจํากัด 1. ชนิดของหุนทุน แบงตามลักษณะไดดังนี้ 1. หุนทุน = หุนเปนความหมายโดยกวางคลอบคลุมหุนทุนชนิดอื่นๆ 2. หุนทุนจดทะเบียน = หุนที่จดทะเบียนไว ซึ่งหมายถึงจํานวนที่มากที่สุดที่จะสามารถนําออกขายไดใน ขณะนั้น (= 3+4) 3. หุนทุนที่ออกใบหุนแลว = หุนทุนทะเบียนที่ขายไปแลว 4. หุนทุนที่ยังมิไดออกจําหนาย = หุนทุนทะเบียนที่ยังไมไดขาย 5. หุนทุนที่ไดรับคืน = หุนทุนที่ออกใบหุนแลวซึ่งตอมาไดรับคืน(= 3-6) 6. หุนทุนที่อยูในมือผูถือหุน = หุนทุนที่ขายไปแลวและยังอยูในมือผูถือหุน (= 3-5) 7. หุนทุนใหจอง = หุนทุนที่มีผูจองซื้อแลว แตยังจายเงินไมครบ 8. หุนลม = หุนที่เกิดจากการนําหุนไปแลกสินทรัพยที่มีราคาสูงเกินจริง 9. หุนชนิดมีมูลคา = หุนที่มีราคากําหนดในใบหุน 10. หุนชนิดไมมีมูลคา = หุนที่ไมมีราคากําหนดในใบหุน(แตมีราคาขาย) แตถาหากแบงหุนทุนตามบุริมสิทธิก็จะแบงไดเปน 2 ประเภทดังนี้ 1. หุนสามัญ(Common Stock) มีลักษณะสําคัญดังนี้ A เปนหุนที่ทุกบริษัทตองออกจําหนาย A ผูถือหุนนี้มีฐานะเปนเจาของและมีสิทธิในการบริหารบริษัท A ผูถือหุนนี้ไดรับเงินปนผลและไดรับสวนแบงในสินทรัพยเมื่อเลิกกิจการหลังผูถือหุน บุริมสิทธิ 2. หุนบุริมสิทธิ(Preferred Stock) มีลักษณะสําคัญดังนี้ A เปนหุนที่มีบุริมสิทธิเหนือกวาหุนสามัญ เชน ไดรับเงินปนผลกอน A ผูถือหุนนี้ไมมีสิทธิออกเสียงในที่ประชุมผูถือหุน 2. การบันทึกบัญชีเกี่ยวกับการจําหนายหุนทุน 2.1 การจําหนายหุนทุนเปนเงินสด แบงการพิจารณาเปนแตละกรณีดังนี้ 1. หุนทุนชนิดมีมูลคา(Par Value Stock) มีขั้นตอนการบันทึกบัญชีดังนี้ I. บันทึกเงินสดที่ไดรับ II. บันทึกมูลคาหุนทุนที่ออกจําหนาย III. ผลตางระหวางระหวาง I และ II รับรูเปนบัญชี “สวนเกินมูลคาหุน” หรือ “สวนต่ํากวามูลคาหุน”

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

Dr.

เงินสด XXX Cr. หุนสามัญ/หุนบุริมสิทธิ XXX สวนเกินมูลคาหุนสามัญ/หุนบุริมสิทธิ(ถามี) XXX 2. หุนทุนชนิดไมมีมูลคา(No-Par Stock) มีขั้นตอนการบันทึกบัญชีดังนี้ I. บันทึกเงินสดที่ไดรับ II. บันทึกมูลคาหุนทุนที่ออกจําหนาย (หมายเหตุ : โดยปกติจะไมมีการรับรูบัญชี“สวนเกินมูลคาหุน” หรือ “สวนต่ํากวามูลคาหุน” เวนแตกรณีมีการ กําหนดราคาขั้นต่ําไว) 2.2 การจําหนายหุนทุนโดยการใหจอง(Stock Sold on Subscription Basis) มีขั้นตอนการบันทึกบัญชีดังนี้ I. บันทึกบัญชีเมื่อใหจองหุน Dr. ลูกหนี้หุนสั่งจอง XXX Cr. หุนสามัญ/หุนบุริมสิทธิใหจอง XXX สวนเกินมูลคาหุนสามัญ/หุนบุริมสิทธิ(ถามี) XXX II. บันทึกบัญชีเมื่อลูกหนี้เอาเงินมาจายคาหุนเปนงวด Dr. เงินสด XXX Cr. ลูกหนี้หุนสั่งจอง XXX III. บันทึกบัญชีเมื่อบริษัทออกใบหุน(เก็บเงินครบแลว) Dr. หุนสามัญ/หุนบุริมสิทธิใหจอง XXX Cr. หุนสามัญ/หุนบุริมสิทธิ XXX การผิดนัดชําระคาหุน(Defaults by Subscribers) เมื่อมีการผิดนัดชําระคาหุนบริษัทสามารถจัดการกับเรื่องดังกลาวตามแตนโยบายของแตละบริษัท ซึ่ง มักจะมีวิธีปฏิบัติ 4 วิธีดังนี้ 1. คืนเงินคาหุนที่ผูจองชําระมาแลวทั้งหมด 2. คืนเงินคาหุนที่ผูจองชําระมาแลวหักดวยผลขาดทุนที่อาจเกิดขึ้นจากการนําหุนที่ริบนั้นออกจําหนาย 3. ออกหุนใหบางสวนเทากับจํานวนที่ชําระมาแลว 4. ริบเงินที่ผูจองชําระมาแลวทั้งหมด การเปลี่ยนแปลงเงินทุนของบริษัทจํากัด 1. หุนทุนที่ไดรับคืนมาหรือหุนสามัญที่ไดรับคืนมา(Treasury Stock) หุนทุนซื้อคืนมีลักษณะคลายกับหุนทุนที่ยังมิไดนําออกจําหนาย (Un-issued Capital Stock) ซึ่งไมถือ เปนสินทรัพย และมีลักษณะเหมือนบริษัทเปนผูถือหุนของตนเอง ตามประมวลกฎหมายแพงและพาณิชยมาตรา 1143 บริษัทจํากัดไมสามารถมีหุนทุนของตนเองได แต บริษัทมหาชนสามารถซื้อหุนของตนเองคืนมาได 1.1 วิธีการบันทึกบัญชีหุนทุนซื้อคืน มี 2 วิธี 1. วิธีราคาทุน(Cost Method : One-transaction Concept)

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

29

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

30

2. วิธีราคาตามมูลคา (Par Value Method: Dual-transaction Concept) หมายเหตุ: คณะกรรมการมาตรฐานการบัญชีกําหนดใหใชวิธีราคาทุน ยกเวนสถาบันการเงินที่ไดรับ อนุญาตจากธนาคารแหงประเทศไทยใหลดทุนโดยการซื้อหุนกลับคืน สามารถใชวิธีราคาตามมูลคาได วิธีราคาทุน วิธีราคาตามมูลคา 1. การบันทึกราคาหุนทุนเมื่อซื้อ ใชราคาทุนที่ซื้อคืนมา ใชราคาตามมูลคา(par) คืน Dr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาทุนที่ซื้อคืน กรณี 1) ราคาทุนที่ซื้อคืนมา มา) Cr.เงินสด เทากับราคาที่จําหนายครั้งแรก Dr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาpar) สวนเกินมูลคาหุน (ถามี) Cr.เงินสด กรณี 2) ราคาทุนที่ซื้อคืนมาสูง กวาราคาที่จําหนายครั้งแรก Dr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาpar) สวนเกินมูลคาหุน (ถามี) สวนเกินทุนหุนทุนซื้อคืน(หรือ กําไรสะสม หรือ ทั้งสองบัญชี) Cr.เงินสด กรณี 3) ราคาทุนที่ซื้อคืนมาต่ํา กวาราคาที่จําหนายครั้งแรก Dr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาpar) สวนเกินมูลคาหุน (ถามี) Cr.เงินสด สวนเกินทุนหุนทุนซื้อคืน 2. วิธีการบันทึกราคาหุนทุนเมื่อ จําหนาย 1) จําหนายในราคาเทากับราคาตาม ไมมีสวนเกินทุนหุนทุนซื้อคืน ไมมีสวนเกินทุนหุนทุนซื้อคืน บัญชี Dr.เงินสด Dr.เงินสด Cr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาทุนที่ซื้อคืน Cr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาpar) มา) 2) จําหนายในราคาสูงกวาราคาตาม บันทึกบัญชี "สวนเกินทุนหุนทุนซื้อ บันทึกบัญชี "สวนเกินมูลคาหุน" บัญชี คืน" Dr.เงินสด Dr.เงินสด Cr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาทุนที่ซื้อคืน Cr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาpar) มา) Cr.สวนเกินทุนหุนทุนซื้อคืน Cr.สวนเกินมูลคาหุน สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

3) จําหนายในราคาต่ํากับราคาตาม บัญชี

31

ลดยอดบัญชี "สวนเกินทุนหุนทุนซื้อ ลดยอดบัญชี "สวนเกินทุนหุนทุน คืน" แตถายังไมพอใหบันทึกเดบิต ซื้อคืน" แตถายังไมพอใหบันทึก กําไรสะสม เดบิตกําไรสะสม Dr.เงินสด Dr.เงินสด สวนเกินทุนหุนทุนซื้อคืน(หรือกําไร สวนเกินทุนหุนทุนซื้อคืน(หรือ สะสม หรือ ทั้งสองบัญชี) กําไรสะสม หรือ ทั้งสองบัญชี) Cr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาทุนที่ซื้อคืน Cr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาpar) มา) การคํานวนราคาหุนทุนเมื่อ ใชวิธีถัวเฉลี่ยถวงน้ําหนัก , ใชราคาตามมูลคา(par) ของหุนที่ จําหนาย เฉพาะเจาะจง ,FIFO จําหนาย 1.2 การยกเลิกหุนทุนซื้อคืน(Retirement of Treasury Stock) ในกรณีที่บริษัทไมสามารถจําหนายหุนทุนซื้อคืนใหหมดภายใน 3 ป บริษัทตองยกเลิกหุนทุนซื้อคืน ซึ่งมี วิธีการบันทึกบัญชี 2 วิธี คือ วิธีราคาทุน หรือ วิธีราคาตามมูลคา แตจะใชวิธีใดนัน้ ขึ้นอยูกับวาตอนที่บันทึกซื้อ คืนกลับมาใชวิธีใดนั่นเอง(การซื้อหุนทุนกลับคืนมาก็มี 2 วิธีเชนเดียวกันนี้คือ วิธีราคาทุน หรือ วิธีราคาตามมูลคา ) วิธีราคาทุน วิธีราคาตามมูลคา 1. การยกเลิกหุนทุนซื้อคืน ยกเลิกโดยใชราคาทุนที่ซื้อคืนมา ยกเลิกโดยใชราคาตามมูลคา(par) กรณีที่ 1) ราคาทุนที่ซื้อมาเทากับ Dr.หุนทุน(ราคาตามมูลคา) ราคาตามมูลคา Cr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาตามมูลคา) Dr.หุนทุน(ราคาตามมูลคา) Cr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาทุนที่ซื้อคืน มา) กรณีที่ 2) ราคาทุนที่ซื้อมาสูงกวา ราคาตามมูลคา Dr.หุนทุน(ราคาตามมูลคา) สวนเกินทุนหุนทุนซื้อคืน(หรือ กําไรสะสม หรือ ทั้งสองบัญชี) Cr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาทุนที่ซื้อคืน มา) กรณีที่ 3) ราคาทุนที่ซื้อมาต่ํากวา ราคาตามมูลคา Dr.หุนทุน(ราคาตามมูลคา) Cr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาทุนที่ซื้อคืน มา) Cr.สวนเกินทุนหุนทุนซื้อ คืน

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

32

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

1.3

หุนทุนที่ไดรับคืนจากการบริจาค(Donated Treasury Stock) ในบางครั้งผูถือหุนอาจบริจาคหุนทุนคืนมาใหกับบริษัท เพื่อวัตถุบางอยาง ซึ่งบริษัทจะรับรูการบริจาค ได 2 กรณี ไดแก 1) กรณีบริษัทไดรับหุนทุนบริจาคมาและยกเลิกไปโดยไมออกจําหนายใหม 2) กรณีบริษัทไดรับหุนทุนบริจาคมาและนําออกจําหนายใหม กรณีไมออกจําหนาย

กรณีออกจําหนาย วิธีราคาทุน

1. การบันทึกราคาหุนทุนเมื่อ รับบริจาค

2. วิธีการบันทึกราคาหุนทุน เมื่อจําหนาย 1) จําหนายในราคาเทากับ ราคาตามบัญชี

2) จําหนายในราคาสูงกวา ราคาตามบัญชี

3) จําหนายในราคาต่ํากับ ราคาตามบัญชี

ใชราคายุติธรรมบันทึกบัญชีหุน ทุน Dr.หุนสามัญ/หุนบุริมสิทธิ Cr.สวนเกินทุนจากการรับ บริจาค

วิธีราคาตามมูลคา

ใชราคายุติธรรมบันทึกบัญชีหุนทุน

ใชราคาตามมูลคา(par)

Dr.หุนทุนรับคืน(ราคายุติธรรม) Cr.สวนเกินทุนจากการรับบริจาค

Dr.หุนทุนรับคืน(ราคาpar) สวนเกินมูลคาหุน (ถามี) Cr.สวนเกินทุนจากการรับ บริจาค

ไมมีสวนเกินทุนหุนทุนรับคืน

ไมมีสวนเกินทุนหุนทุนรับคืน

Dr.เงินสด Cr.หุนทุนรับคืน(ราคาตามบัญชี)

Dr.เงินสด Cr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาpar)

บันทึกบัญชี "สวนเกินทุนหุนทุนรับคืน"

บันทึกบัญชี "สวนเกินมูลคาหุน"

Dr.เงินสด Cr.หุนทุนรับคืน(ราคาตามบัญชี) Cr.สวนเกินทุนหุนทุนรับคืน

Dr.เงินสด Cr.หุนทุนรับคืน(ราคาpar) Cr.สวนเกินมูลคาหุน

ลดยอดบัญชี "สวนเกินทุนหุนทุนรับคืน" แตถายังไมพอใหบันทึกเดบิตกําไรสะสม

ลดยอดบัญชี "สวนเกินทุนจาก การรับบริจาค"

Dr.เงินสด สวนเกินทุนหุนทุนรับคืน(หรือกําไร สะสม หรือ ทั้งสองบัญชี) Cr.หุนทุนรับคืน(ราคาตามบัญชี)

Dr.เงินสด สวนเกินทุนจากการรับบริจาค Cr.หุนทุนซื้อคืน(ราคาpar)

2. ใบสําคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุน(Stock Rights ,Warrants ,Option) ใบสําคัญแสดงสิทธิคือ เอกสารที่แสดงถึงที่ผูถือจะสามารถซื้อหุนในราคาที่กําหนดไวและ ภายในเวลาที่กําหนดได แบงไดเปน 3 ประเภทที่สําคัญ ไดแก 1. สิทธิที่ออกใหผูถือหุนเดิม(Stock Rights) หมายถึงใบสําคัญแสดงสิทธิที่บริษัทออกใหกับผูถือหุนเดิม เพื่อใหสามารถซื้อหุนทุนที่บริษัทจะออกใหมไดกอนบุคคลภายนอก 2. ใบสําคัญแสดงสิทธิ(Stock Warrants) หมายถึงใบสําคัญแสดงสิทธิที่แถมมากับหุนทุน/หุนบุริมสิทธิที่ จําหนาย ซึ่งเมื่อซื้อไปแลวจะสามารถนําใบสําคัญแสดงสิทธิไปซื้อหุนในคราวหลังได

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

3. สิทธิที่จะเลือกซื้อหุนสามัญ(Stock Option) หมายถึงใบสําคัญแสดงสิทธิที่มักออกใหกับผูบริหารหรือ พนักงาน เพื่อใหสามารถนําใบสําคัญแสดงสิทธิไปซื้อหุนในคราวหลังได 3. การไถคืนหุนทุน(Retirement of Callable and Redeemable Stock) การไถคืนหุนทุนมักจะสามารถทําไดกับหุนบุริมสิทธิ ซึ่งการไถถอนมี 2 ประเภท ไดแก 1. หุนบุริมสิทธิที่บริษัทเรียกมาไถคืนได(Callable Preferred Stock) 2. หุนบุริมสิทธิที่ผูถือหุนสามารถนําหุน มาไถคืนได(Redeemable Preferred Stock) การบันทึกบัญชี(ตอ) 1. กรณีราคาไถคืนสูงกวาราคาขายครั้งแรก (เปนกรณีที่มักเกิดขึ้น) Dr. หุนบุริมสิทธิ XXX สวนเกินมูลคาหุน*** XXX กําไรสะสม XXX Cr. เงินสด XXX สวนต่ํากวามูลคาหุน*** XXX ***รายการดังจะบันทึกเพียงบัญชีใดบัญชีหนึ่ง แลวแตวารายการใดไดเกิดขึ้น ณ วันที่ขายครั้งแรก 2. กรณีราคาไถคืนต่ํากวาราคาขายครั้งแรก(เปนกรณีที่เกิดขึ้นไดยาก) Dr. หุนบุริมสิทธิ XXX สวนเกินมูลคาหุน*** XXX Cr. เงินสด XXX สวนต่ํากวามูลคาหุน*** XXX สวนเกินทุนจากการไถถอน XXX ***รายการดังจะบันทึกเพียงบัญชีใดบัญชีหนึ่ง แลวแตวารายการใดไดเกิดขึ้น ณ วันที่ขายครั้งแรก 4. การแปลงสภาพหุนทุน(Stock Conversions) หุนบุริมสิทธิอาจถูกแปลงสภาพไปเปนหุนสามัญหรือหุนกูไดตามขอกําหนดที่บริษัทไดตกลงไว มีขั้นตอนดังนี้ 1. ปดบัญชีทั้งหมดเกี่ยวกับหุนบุริมสิทธิ 2. บันทึกหุนใหม(ที่แปลงสภาพแลว)ในราคาตามมูลคา 3. บันทึกลดกําไรสะสม หรือ บันทึกเพิ่มสวนเกินทุนจากการแปลงสภาพหุนบุริมสิทธิแลวแตกรณี การบันทึกบัญชี 1. กรณีแปลงสภาพแลวเกิดผลขาดทุน Dr. หุนบุริมสิทธิ XXX สวนเกินมูลคาหุน*** XXX กําไรสะสม XXX Cr. เงินสด XXX สวนต่ํากวามูลคาหุน*** XXX ***รายการดังจะบันทึกเพียงบัญชีใดบัญชีหนึ่ง แลวแตวารายการใดไดเกิดขึ้น ณ วันที่ขายครั้งแรก

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

33

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

34

2. กรณีแปลงสภาพแลวเกิดผลกําไร Dr. หุนบุริมสิทธิ XXX สวนเกินมูลคาหุน*** XXX Cr. หุนสามัญ XXX สวนต่ํากวามูลคาหุน*** XXX สวนเกินทุนจากการแปลงสภาพ XXX ***รายการดังจะบันทึกเพียงบัญชีใดบัญชีหนึ่ง แลวแตวารายการใดไดเกิดขึ้น ณ วันที่ขายครั้งแรก 5. การปรับปรุงทุนใหม(Quasi-Reorganization) การปรับทุนใหมของบริษัท อาจมีสาเหตุมาจาก… 1. บริษัทมีขาดทุนสะสมจํานวนมาก 2. มูลคาสินทรัพยที่บันทึกไวมีมูลคาสูงเกินความเปนจริง ขั้นตอนในการปรับปรุงทุนใหม มีดังนี้ 1. ปรับมูลคาสินทรัพยและหนี้สินเปนราคายุติธรรมผลหากมีกําไรหรือขาดทุนปรับเขากําไรสะสม 2. บริษัทตองทําใหยอดสวนเกินทุนอยางนอยเทากับยอดขาดทุนสะสม 3. นําบัญชีสวนเกินทุนไปลดยอดขาดทุนสะสม โดยสุดทายยอดขาดทุนสะสมตองเทากับศูนย 6. การแตกหุนและการรวมหุน(Stock Split and Reverse Stock Split) การบันทึกบัญชี ไมมีการบันทึกบัญชีการแตกหุนและการรวมหุน เพียงแตบันทึกความทรงจําเทานั้น ***แตทั้งนี้ การแตกหุนและการรวมหุนดังกลาวมีผลตอการคํานวณกําไรตอหุน ซึ่งตองเปดเผยเรื่องดังกลาวไวใน หมายเหตุประกอบงบการเงินดวย*** การแกไขขอผิดพลาดและการเปลี่ยนแปลงทางการบัญชี 1. ชนิดของขอผิดพลาด(Type of Errors) ขอผิดพลาด หมายถึง การที่นักบัญชีบันทึกบัญชีผิดพลาดไมถูกตองตามความเปนจริง เชน บันทึกจํานวนเงิน ผิดพลาด ,ชื่อบัญชีผิดพลาด เปนตน หากจัดประเภทของผิดพลาดทางบัญชีจากผลกระทบที่เกิดขึ้นตองบการเงิน ก็จากสามารถแบงประเภทของ ขอผิดพลาดได 2 ประเภท คือ 1. ขอผิดพลาดที่มีผลตองบการเงินในงวดปจจุบันเพียงงวดเดียว ขอผิดพลาดประเภทนี้ มีลักษณะทุกขอดังตอไปนี้ h เปนขอผิดพลาดที่เกิดขึ้นในงวดปจจุบัน h กิจการตรวจพบขอผิดพลาดดังกลาวในงวดปจจุบัน และ h กิจการไดแกไขขอผิดพลาดในงวดปจจุบัน ตัวอยางเชน : ณ วันที่ 30 กันยายน กิจการบันทึกคาไฟฟาคางจายสูงเกินไป 50,000 บาท ซึ่งกิจการพบ ขอผิดพลาดดังกลาวในตนตุลาคมของปเดียวกัน และกิจการไดแกไขดังนี้ Dr.คาไฟฟาคางจาย 50,000 Cr.คาไฟฟา 50,000 2. ขอผิดพลาดที่มีผลตองบการเงินในงวดปจจุบันและงวดกอน ขอผิดพลาดประเภทนี้ มีลักษณะทุกขอดังตอไปนี้

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

35

h เปนขอผิดพลาดที่เกิดขึ้นในงวดกอน h กิจการตรวจพบขอผิดพลาดดังกลาวในงวดปจจุบัน และ h กิจการไดแกไขขอผิดพลาดในงวดปจจุบัน ตัวอยางเชน : ณ วันที่ 30 ธันวาคม 25x1 กิจการบันทึกคาไฟฟาคางจายสูงเกินไป 50,000 บาท ซึ่งกิจการพบ ขอผิดพลาดดังกลาวในตนกุมภาพันธของป25x2 และกิจการไดแกไขในเดือน ก.พ.ดังนี้ Dr.คาไฟฟาคางจาย 50,000 Cr.กําไรสะสม 50,000 จากขอผิดพลาด ทําใหงบการเงินงวดกอนไมถูกตอง (คาใชจายปกอนสูงเกินไป ทําใหกําไรสุทธิต่ําเกินไป และหนี้สินสูงเกินไป) และเมื่อแกไขขอผิดพลาดดังกลาวแลว จะเห็นไดวาเปนการแกไขขอผิดพลาดโดย สงผลกระทบตอความถูกตองของงบการเงินในงวดปจจุบันดวย (ตัวเลขกําไรสะสมตนงวดปจจุบันเปลี่ยนไป ซึ่งก็เทากับกําไรสะสมปลายงวดของงวดกอนก็ตองเปลี่ยนไปดวย 2. วิธีการแกไขขอผิดพลาด(Correction of Errors) วิธีการแกไขขอผิดพลาดจะแตกตางกันไปตามแตประเภทของขอผิดพลาด ดังนั้น การศึกษาวิธีการแกไข ขอผิดพลาดจึงศึกษาในแตละประเภทของขอผิดพลาด 2.1 การแกไขขอผิดพลาดที่มีผลตองบการเงินในงวดปจจุบันเพียงงวดเดียว >>เปนการแกไขขอผิดพลาด โดยไมสงผลกระทบตองบการเงินในงวดอื่นๆ >>การบันทึกบัญชี 1) ลางรายการเกาที่บันทึกผิดพลาดออกไป 2) บันทึกรายการที่ถูกตองลงไป 2.2 การแกไขขอผิดพลาดที่มีผลตองบการเงินในงวดปจจุบันและงวดกอน การแกไขขอผิดพลาดประเภทนี้ จะตองแกไขใหเสมือนวากิจการไดแกไขขอผิดพลาดในงวดที่ ขอผิดพลาดนั้นไดเกิดขึ้นเรียบรอยแลว ***แตจริงๆแลว ไดแกไขขอผิดพลาดที่เกิดขึ้น(ของงวดกอน)ในงวดปจจุบัน และมิไดไปแกไขในสมุด บัญชีของงวดกอนซึ่งเปนงวดที่ขอผิดพลาดไดเกิดขึ้นแตอยางใด (เพราะยอนกลับไปแกไมทันเนื่องจากงวดกอน ปดบัญชีไปแลว)แตทั้งนี้ ถึงแมวาจะไดแกไขขอผิดพลาดในปปจจุบันซึ่งเปนคนละงวดกับงวดที่ขอผิดพลาด เกิดขึ้น แตสุดทายผลก็ไมแตกตางกัน***การแกไขขอผิดพลาดตามวิธีดังกลาว เรียกวา “วิธีปรับยอนหลัง” >>การบันทึกบัญชีตามขั้นตอนของวิธีการปรับยอนหลัง 1) หาผลสะสมทั้งหมดของจํานวนขอผิดพลาดที่เกิดขึ้น ตั้งแตงวดที่ขอผิดพลาดไดเกิดขึ้นจนถึงงวด ปจจุบันที่จะทําการแกไขขอผิดพลาด 2) นําจํานวนผลสะสมดังกลาวไปปรับกับบัญชีกําไรสะสม หรือ บัญชีสินทรัพย/หนี้สิน/ทุน ณ ตนงวด 3. การเปลี่ยนแปลงทางบัญชี การเปลี่ยนแปลงทางบัญชี ประกอบดวย 2 ประเภทที่สําคัญ ไดแก 1. การเปลี่ยนแปลงนโยบายบัญชี (Changes in Accounting Policies) การบันทึกบัญชีเมื่อมีการเปลี่ยนแปลงนโยบายบัญชี >>กิจการตองใชวิธี “ปรับยอนหลัง” สําหรับการรับรูผลกระทบจากการเปลี่ยนแปลงนโยบายบัญชี กลาวคือ เปนการรับรูการเปลี่ยนแปลงนโยบายบัญชีโดยถือเสมือนวาไดมีการนํานโยบายการบัญชีใหมมาถือปฏิบัติ

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

36

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

โดยตลอดตั้งแตวันที่กิจการเลือกใชนโยบายบัญชี(คือ ตองแกไขโดยปรับยอนหลังตั้งแตปแรกที่เริ่มใช นโยบายบัญชีเกานั่นเอง) 2. การเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี (Changes in Accounting Estimates) >>กิจการตองใชวิธี “เปลี่ยนทันทีเปนตนไป” สําหรับการรับรูผลกระทบจากการเปลี่ยนแปลงประมาณการ ทางบัญชี กลาวคือ เปนการรับรูการเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชีโดยนําผลจากการเปลี่ยนแปลง ประมาณการบัญชีมาถือปฏิบัติกับรายการ เหตุการณหรือเงื่อนไขทางบัญชีที่เกิดขึ้นนับตั้งแตวันที่มีการ เปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชีโดยไมไดปรับแกไขยอนหลังกับงบการเงินในงวดกอนหนานี้ ตารางสรุปการรับรูรายการทางบัญชีเมื่อมีการแกไขขอผิดพลาด ,การเปลี่ยนแปลงนโยบายบัญชี และการ เปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี ลักษณะการเปลี่ยนแปลง วิธีการรับรูผลกระทบจากการ ลักษณะของการเปลี่ยนแปลง เปลี่ยนแปลง การแกไขขอผิดพลาด

วิธีปรับยอนหลัง

จะตองแกไขใหเสมือนวากิจการได แกไขขอผิดพลาดในงวดที่ ขอผิดพลาดนั้นไดเกิดขึ้นเรียบรอย แลว

การเปลี่ยนแปลงนโยบายบัญชี วิธีปรับยอนหลัง

ถือเสมือนวาไดมีการนํานโยบายการ บัญชีใหมมาถือปฏิบัติโดยตลอด ตั้งแตวันที่กิจการเลือกใชนโยบาย บัญชี

การเปลี่ยนแปลงประมาณการ วิธีเปลี่ยนแปลงทันทีเปนตนไป ทางบัญชี

รับรูผลจากการเปลี่ยนแปลงนับตั้งแต วันที่มีการเปลี่ยนแปลง

การคํานวณมูลคาหุนของบริษัทจํากัด 1. การคํานวณกําไรตอหุน (Earning per Share : EPS) กําไรตอหุน (Earning per Share : EPS) หมายถึง สวนเฉลี่ยของกําไรตอหุนสามัญหนึ่งหุน กําไรตอหุนจะชวยใหกิจการสามารถเปรียบเทียบผลการดําเนินสําหรับงวดเดียวกันของกิจการตางๆ และผลการการดําเนินสําหรับงวดตางๆของกิจการเดียวกันไดดียิ่งขึ้น เชน กําไรตอหุนของบริษัท Aกับ B ที่มี ขนาดเงินทุนตางกัน ,กําไรตอหุนของบริษัท A ของป x1 และ x2 ที่มีเงินทุนตางกัน การคํานวณกําไรตอหุนมี 2 ประเภท ดังนี้ 1. กําไรตอหุนขั้นพื้นฐาน (Basic EPS) 2. กําไรตอหุนปรับลด (Diluted EPS) 1.1กําไรตอหุนขั้นพื้นฐาน (Basic EPS) กําไรตอหุนขั้นพื้นฐาน หมายถึง กําไรขาดทุนสุทธิสําหรับงวดเฉพาะสวนที่เปนของผูถือหุนสามัญหาร ดวยจํานวนหุนสามัญที่ถือโดยบุคคลภายนอก

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

37

กิจการตองแสดงกําไรตอหุนไวในงบกําไรขาดทุน และแสดงการคํานวณประกอบไวในหมายเหตุ ประกอบงบการเงิน (ตามขอบังคับของ TAS 38) การคํานวณกําไรตอหุน (ตอ) กําไรตอหุน = กําไรสุทธิ จํานวนหุนสามัญถัวเฉลี่ยถวงน้ําหนัก ที่ถือโดยบุคคลภายนอก ในกรณีที่กิจการมีแตหุนสามัญเพียงอยางเดียว ไมมี “หุนสามัญเทียบเทาปรับลด” กิจการก็แสดงเพียงแตกําไรตอ หุนขั้นพื้นฐานเทานั้น กําไรสุทธิที่ใชในการคํานวณกําไรตอหุนขั้นพื้นฐาน กําไรสุทธิ = กําไรสุทธิประจํางวด – เงินปนผลหุนบุริมสิทธิ ดังนั้นกําไรสุทธิดังกลาว ก็จะเปนกําไรสุทธิสําหรับผูถือหุนสามัญเทานั้น เพราะไดหักเงินปนผลของหุน บุริมสิทธิ์แลว กําไรสุทธิที่ใชในการคํานวณกําไรตอหุนขั้นพื้นฐาน (ตอ) เงินปนผลหุนบุริมสิทธิที่สามารถนํามาหักจากกําไรสุทธิ คือ 1. เงินปนผลหุนบุริมสิทธิ์ชนิดไมสะสมที่ประกาศจายในงวด 2. เงินปนผลหุนบุริมสิทธิ์ชนิดสะสมที่ระบุในสัญญาไมวาจะมีการประกาศจายหรือไม 3. แตทั้งนี้ตองไมรวมเงินปนผลของหุนบุริมสิทธิชนิดสะสมของงวดกอนที่ประกาศจายหรือได จายในงวดนี(้ เพราะเงินปนผลจํานวนนั้นไดหักไปแลวในงวดกอนตามขอ 2) กําไรสุทธิที่ใชในการคํานวณกําไรตอหุนขั้นพื้นฐาน (ตอ) เงินปนผลบุริมสิทธิ์ = เงินปนผลชนิดไมสะสมที่ประกาศจาย (ใชคํานวณ Basic EPS) + เงินปนผลชนิดสะสมที่ประกาศจาย - เงินปนผลชนิดสะสมของงวดกอนที่ประกาศจายหรือจายในงวดปจจุบัน 1.2กําไรตอหุนปรับลด • กําไรตอหุนปรับลด หมายถึง กําไรตอหุนที่ลดลงเนื่องจากผลกระทบของ “หุนสามัญเทียบเทาปรับลด” • หุนสามัญเทียบเทาปรับลด หมายถึง เครื่องมือทางการเงินหรือสัญญาที่อาจทําใหผูถือไดรับสิทธิในหุน สามัญ เชน หุนกูแปลงสภาพ ,สิทธิซื้อหุนสามัญ ,warrant เปนตน ซึ่งสงผลใหกําไรตอหุนใหลดลง มากกวากําไรตอหุนขั้นพื้นฐาน • หุนสามัญเทียบเทาปรับลด หมายถึง เครื่องมือทางการเงินหรือสัญญาที่อาจทําใหผูถือไดรับสิทธิในหุน สามัญ ซึ่งสงผลใหกําไรตอหุนใหลดลงมากกวากําไรตอหุนขั้นพื้นฐาน เชน หุนกูแปลงสภาพ ,สิทธิซื้อ หุนสามัญ ,warrant เปนตน • ในกรณีที่กิจการมีไมไดมีแตหุนสามัญเพียงอยางเดียว แตมี “หุนสามัญเทียบเทาปรับลด” ดวยกิจการตอง แสดง “กําไรตอหุนปรับลด” ในงบการเงินดวย

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นกลาง 2

กําไรตอหุน

= กําไรสุทธิ + ผลกระทบของหุนสามัญเทียบเทาปรับลด(ที่มีผลตอกําไร) จํานวนหุนสามัญถัวเฉลี่ยถวงน้ําหนักที่ถือโดยบุคคลภายนอก + ผลกระทบของหุน สามัญเทียบเทาปรับลด(ที่มีผลตอจํานวนหุน)

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

38

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 1

39

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 1 อ.วิภาวี ศรีคะ ประโยชนของการจัดทําบัญชี คือ การนําขอมูลในงบการเงิน ที่ไดมาใชในการบริหารกิจการ ทั้งใน ดาน การวางแผน การควบคุม และการตัดสินใจ ซึ่งงบการเงินดังกลาวแสดงถึงผลการดําเนินงาน ฐานะการเงิน แสดงแหลงที่มาและที่ใชไปของเงินสด การไดมาของขอมูลในงบการเงินนั้นตองอาศัยกระบวนการจัดทําบัญชีที่ มีระบบ เพื่อใหไดขอมูลที่ถูกตอง แมนยํา ทันตอการนําไปใชประโยชน บทบาทและความสําคัญของการบัญชีตนทุน การบริหารกิจการใหประสบความสําเร็จนั้น ตองมีกระบวนการจัดการที่ดี ซึ่งกระบวนการจัดการที่ สําคัญประกอบดวย 1. การวางแผน (Planning) หมายถึง การกําหนดแผนงานที่จะทําในอนาคตใหชัดเจน เพื่อใหบรรลุวัตถุประสงคที่กําหนดไว และชวยใหพนักงานปฏิบัติงานไดอยางถูกทิศทาง 2. การจัดสายงานและการจัดหาบุคลากร (Organizing and Staffing) หมายถึง การจัด สายงานในองคกร การมอบหมายอํานาจและหนาที่อยางเหมาะสมและชัดเจน สายงานในปจจุบันตองมีความ ยืดหยุนและปรับไดตามแผนและสถานการณที่เปลี่ยนแปลงไป เชน การนําการบัญชีตนทุนกิจกรรมมาใชใน กิจการเพื่อควบคุมและลดตนทุนคาใชจายที่ไมจําเปน 3. การอํานวยการ (Directing) หมายถึง กระบวนการบริหารงานประจําวันใหเปนไป ตามแผนงานที่วางไว โดยในการปฏิบัติงานในแตละวันจะพบปญหาและขอขัดแยงตางๆตองแกไขใหหมดไป การควบคุม (Controlling) หมายถึง การวัดผลงานที่เกิดขึ้นจริงกับแผนงานที่วางไว ถาผลงานที่ เกิดขึ้นไมเปนที่นาพอใจ ก็นํามาพิจารณาถึงสาเหตุที่ทําใหผลงานไมเปนที่นาพอใจแลวหาทางแกไข เชน ตนทุน การผลิต ในสวนของวัตถุดิบมีจํานวนมากกวางบประมาณที่กําหนดไว เนื่องจากราคาวัตถุดิบมีราคาสูงขึ้น ก็ควร หาผูจําหนายรายใหมที่ใหราคาต่ํากวา ดังที่กลาวมากระบวนการบริหารงานเพื่อใหประสบความสําเร็จประกอบดวย การวางแผน การจัดสายงาน และการจัดหาบุคลากร การอํานวยการ การควบคุม และการตัดสินใจ ซึ่งการบัญชีตนทุนมี ความสําคัญ เพราะเปนขอมูลที่เกี่ยวกับตนทุนการผลิตที่ฝายจัดการนําไปใชในการกําหนดราคาขาย การควบคุม ตนทุนสินคาขาย และการวิเคราะหขอมูลตนทุนเพื่อใชในการกําหนดการวางแผน ความหมายของตนทุน ตนทุน 1 หมายถึง มูลคาของทรัพยากรที่กิจการตองสูญเสียไปเพื่อใหไดสินคาหรือบริการกลับมา โดยมูลคาของทรัพยากรนั้นจะตองสามารถวัดไดเปนหนวยเงินตรา ซึ่งเปนลักษณะของการลดลงในสินทรัพยหรือ เพิ่มขึ้นในหนี้สิน ตนทุนที่เกิดขึ้นอาจจะใหประโยชนในปจจุบันหรือในอนาคตก็ได เมื่อตนทุนใดที่เกิดขึ้นแลว และกิจการไดใชประโยชนไปทั้งสิ้นแลวตนทุนนั้นก็จะถือเปนคาใชจาย 1

สมนึก เอื้อจิระพงษพันธ , การบัญชีเพื่อการจัดการและการบริหารตนทุน,พิมพครั้งที่ 3 น.30

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 1

40

วัตถุประสงคของการบัญชีตนทุน การบัญชีตนทุน ใชในการคํานวณตนทุนสินคาหรือบริการ เพื่อคํานวณหากําไรขั้นตนในงบกําไร ขาดทุน และ แสดงยอดคงเหลือของสินคาในงบดุล ดังนั้นวัตถุประสงคของการบัญชีตนทุน คือ การรายงาน ตนทุนขายในงบกําไรขาดทุน และการนําเสนอขอมูลของสินคาคงเหลือในงบดุล ใหกับผูใชงบการเงินซึ่งเปนงบ การเงินที่นําเสนอตอบุคคลภายนอกเพื่อใชในการตัดสินใจ แตไมเพียงพอสําหรับผูใชงบการเงินภายในเพื่อการ วางแผน ควบคุม และตัดสินใจ ซึ่งจากเหตุผลดังกลาวทําไดนักบัญชีไดมีการออกแบบการบัญชีตนทุนเพื่อเพียงพอ ในการตัดสินใจ วัตถุประสงคในการจัดทําบัญชีตนทุนมีดังนี้ 1. เพื่อคํานวณตนทุนในการผลิตสินคา เพื่อกําหนดราคาขาย 2. เพื่อวัดผลดําเนินงานในแตละรอบระยะเวลาบัญชี 3. เพื่อแสดงราคาทุนของสินคาคงเหลือในงบดุล 4. เพื่อการวางแผนงบประมาณของกิจการ 5. เพื่อการประเมินผลการดําเนินงานของกิจการ 6. เพื่อใชในการตัดสินใจของกิจการ เชน การตัดสินใจขยายการผลิต หรือ ลดกําลัง ผลิตของโรงงาน การแยกประเภทตนทุน ตนทุนหรือคาใชจายตางๆที่เกิดขึ้น สามารถจําแนกเปนตนทุนหรือคาใชจายตามวัตถุประสงคใน การนําขอมูลไปใช แบงประเภทตนทุนไดดังตอไปนี้ 1. การจําแนกตนทุนตามลักษณะสวนประกอบของผลิตภัณฑ 2. การจําแนกตนทุนตามความสําคัญและลักษณะของตนทุนการผลิต 3. การจําแนกตนทุนตามความสัมพันธกับระดับกิจกรรม 4. การจําแนกตนทุนตามความสัมพันธกับหนวยตนทุน 5. การจําแนกตนทุนตามหนาที่งานในสายการผลิต 6. การจําแนกตนทุนตามหนาที่งานในกิจการ 7. การจําแนกตนทุนโดยพิจารณาจากชวงเวลาในการคํานวณกําไร 8. การจําแนกตนทุนตามความสัมพันธกับเวลา 9. การจําแนกตนทุนตามลักษณะของความรับผิดชอบ

10. การจําแนกตนทุนตามลักษณะของการวิเคราะหปญหาเพื่อตัดสินใจ

1. การจําแนกตนทุนตามลักษณะสวนประกอบของผลิตภัณฑ

ในการผลิตสินคาหรือผลิตภัณฑแตละชนิด สวนประกอบของผลิตภัณฑ จะประกอบ ดวย วัตถุดิบทางตรง คาแรงงานทางตรง และคาใชจายการผลิต 1. วัตถุดิบ Materials คือ วัตถุดิบที่นํามาใชเปนสวนประกอบที่สําคัญในผลิตสินคาสําเร็จรูป แบงเปน 2 ประเภท คือ

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 1

41

วัตถุดิบทางตรง Direct Materials หมายถึง วัตถุดิบหลักที่นําไปใชในการผลิตสินคา สําเร็จรูป และสามารถคํานวณตนทุนตอหนวยไดชัดเจน เชน ตนทุนคาผาที่นํามาผลิตเสื้อสําเร็จรูป วัตถุดิบทางออม Indirect Materials หมายถึง วัตถุดิบรองที่นําไปใชในการผลิตสินคา สําเร็จรูปโดยใชเปนสวนนอย และไมสามารถคํานวณตนทุนตอหนวยได เชน ดาย กระดุม ที่นํามาผลิตเสื้อ สําเร็จรูป 2. คาแรงงาน Labor คือ คาจางหรือคาแรงงานทีจ่ ายเปนคาตอบแทนแรงงานในการเปลี่ยนวัตถุดิบ ใหเปนสินคาสําเร็จรูป แบงเปน 2 ประเภท คือ 2.1 คาแรงงานทางตรง Direct Labor หมายถึง คาแรงงานที่จายใหแกคนงานหรือลูกจางที่ทํา หนาที่เปลี่ยนวัตถุดิบใหเปนสินคาสําเร็จรูปโดยตรง และสามารถคํานวณตนทุนตอหนวยไดชัดเจน 2.2 คาแรงงานทางออม Indirect Labor หมายถึง คาแรงงานที่ไมเกี่ยวของกับการผลิตสินคา สําเร็จรูปโดยตรง แตมีความจําเปนในกระบวนการผลิต เชน เงินเดือนของผูจัดการโรงงาน เงินเดือนพนักงานทํา ความสะอาดโรงงาน 3. คาใชจายการผลิต หรือคาใชจายโรงงาน หรือ คาโสหุยการผลิต (Manufacturing Overhead, Manufacturing expenses & Factory expenses , Overhead Burden) หมายถึง คาใชจายในโรงงานทั้งหมด รวมไปถึง วัตถุดิบทางออม และคาแรงงานทางออม

2. การจําแนกตนทุนตามความสําคัญและลักษณะของตนทุนการผลิต เพื่อใชในการวางแผนและควบคุม โดย แบงเปน

2.1 ตนทุนขั้นตน Prime Costs หมายถึง ตนทุนรวมระหวางวัตถุดิบทางตรงและคาแรงงาน ทางตรง ซึ่งทั้งสองตัวนี้จะมีความสัมพันธโดยตรงกับการผลิต 2.2 ตนทุนแปรสภาพ Conversion Costs หมายถึง ตนทุนที่เกี่ยวกับการแปรสภาพหรือเปลี่ยน รูปจากวัตถุดิบใหเปนสินคาสําเร็จรูป ในปจจุบันธุรกิจมีการใชเทคโนโลยีการผลิตชั้นสูงก็จะใหความสําคัญกับตนทุนแปรสภาพมากกวา ตนทุนขั้นตน

3. การจําแนกตนทุนตามความสัมพันธกับระดับกิจกรรม

เพื่อวิเคราะหจํานวนตนทุนที่เปลี่ยนแปลงไปตาม ปริมาณการผลิตทําใหเกิดตนทุน ในการผลิตดานการวางแผน การควบคุม การประเมิน และวัดผลการดําเนินงาน a. ตนทุนผันแปร หมายถึง ตนทุนที่จะมีตนทุนรวมเปลี่ยนแปลงไปตามระดับกิจกรรม b. ตนทุนคงที่ หมายถึง ตนทุนที่มีพฤติกรรมคงที่ หรือ ตนทุนรวมที่มิไดเปลี่ยนแปลงไป ตามระดับการผลิต เชน คาเสื่อมราคา สัญญาเชา c. ตนทุนผสม หมายถึง ตนทุนที่มีทั้งตนทุนคงที่และตนทุนผันแปรรวมอยูดวยกัน i. ตนทุนกึ่งผันแปร หมายถึง ตนทุนที่จะมีตนทุนสวนหนึ่งคงที่ทุกระดับของ กิจการ และมีตนทุนอีกสวนหนึ่งจะผันแปรไปตามระดับของกิจกรรม เชน คา โทรศัพท ii. ตนทุนกึ่งคงที่ หมายถึง ตนทุนทีจ่ ะมีจํานวนคงที่ ณ ระดับกิจกรรมหนึ่ง และ เปลี่ยนไปคงที่ในระดับกิจกรรมหนึ่ง เชน เงินเดือนผูควบคุมคนงาน ที่ขึ้นอยู กับจํานวนคนงาน

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 1

4.

42

การจําแนกตนทุนตามความสัมพันธกับหนวยตนทุน ใชในการแบงตนทุนตามแผนก 4.1 ตนทุนทางตรง Direct cost หมายถึง ตนทุนที่สามารถระบุไดวาตนทุนใดเปนของหนวยงานใด เชน วัตถุดิบทางตรง และคาแรงทางตรง 4.2 ตนทุนทางออม Indirect cost หมายถึง ตนทุนที่ไมสามารถระบุไดวาเกิดจากหนวยตนทุนใด 5. จําแนกตามหนาที่งานในสายการผลิต 5.1 ตนทุนแผนกผลิต Cost of production departments หมายถึง ตนทุนตางๆ ที่เกิดขึ้น ในแผนกผลิตสินคา 5.2 ตนทุนแผนกบริการ Cost of service departments หมายถึง ตนทุนตางๆ ที่ไม เกี่ยวของกับแผนกผลิตโดยตรง แตมีสวนเกี่ยวของกับการผลิตสินคา เชน แผนกเงินเดือน แผนกซอม บํารุง 6. จําแนกตามหนาที่งานในกิจการ แบงหนาที่งานเปน 4 หนาที่ 6.1 ตนทุนที่เกี่ยวกับการผลิต เชน วัตถุดิบทางตรง คาแรงทางตรง คชจ. 6.2 ตนทุนที่เกี่ยวกับการตลาด เชน คาโฆษณา คานายหนา 6.3 ตนทุนที่เกี่ยวกับการบริหาร เชน เงินเดือนผูบริหาร 6.4 ตนทุนทางการเงิน เชน คาดอกเบี้ย 7. จําแนกโดยพิจารณาชวงเวลาในการคํานวณกําไร เปนการจับคูระหวางรายไดและคาใชจายตามงวดระยะเวลา 7.1 ตนทุนผลิตภัณฑ Product costs ตนทุนที่เกิดขึ้นในการผลิตสินคาไมวาสินคานั้นจะผลิตเสร็จ หรือไม 7.2 ตนทุนงวดเวลา Period costs ตนทุนที่ไมเกี่ยวของกับการผลิตสินคา แตเปนตนทุนที่ตองนําไป หักรายไดของงวดเวลาเดียวกัน เพื่อวัดผลการดําเนินงาน เชน ตนทุนขาย หรือ คาใชจายตางๆ 8. จําแนกตามความสัมพันธกับเวลา 8.1 ตนทุนในอดีต Historical cost หมายถึง ตนทุนที่กิจการไดจายจริงตามหลักฐาน ไมสามารถ นํามาใชในการตัดสินใจเนื่องจากมูลคาเงิน 8.2 ตนทุนทดแทน Replacement cost หมายถึง มูลคา หรือราคาตลาดปจจุบันของสินทรัพย ประเภทเดียวกับที่กิจการใชอยู กลาวคือตนทุนในการซื้อสินทรัพยประเภทเดียวกันในปจจุบัน 8.3 ตนทุนในอนาคต Future cost หมายถึง ตนทุนหรือคชจ.ที่กิจการคาดวาจะเกิดขึ้นในอนาคต โดยการประมาณการ 9. จําแนกตามลักษณะของความรับผิดชอบ 9.1 ตนทุนที่ควบคุมได Controllable cost คือ ตนทุนที่สามารถระบุไดวาใครเปนผูรับผิดชอบ โดยตรง 9.2 ตนทุนที่ควบคุมไมได Uncontrollable cost คือ ตนทุนที่ไมอยูภายใตอํานาจหนาที่ที่หนวยงาน นั้นๆสามารถรับผิดชอบได เชน คาโฆษณา เปนตนทุนที่ควบคุมไดระดับผูจัดการ แตถาเปนแผนก ถือวาเปน ตนทุนที่ควบคุมไมได 10. จําแนกตามลักษณะของการวิเคราะหปญหาเพื่อตัดสินใจ 10.1 ตนทุนจม Sunk cost หมายถึง ตนทุนที่หลีกเลี่ยงไมไดเกิดขึ้นจากการตัดสินใจในอดีต ไมมี ผลกระทบตอการตัดสินใจในปจจุบัน สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 1

43

10.2 ตนทุนที่หลีกเลี่ยงได Avoidable cost หมายถึง ตนทุนที่สามารถประหยัดไดจากการตัดสินเลือก เชน ถากิจการหยุดการผลิตทําใหทําใหประหยัดตนทุนได สวนตนทุนที่หลีกเลี่ยงไมได เชน คาเสื่อมราคา เนื่องจากแมยกเลิกการผลิต ก็ไมทําใหตนทุนนี้ประหยัดลง 10.3 ตนทุนเสียโอกาส Opportunity cost หมายถึง ผลประโยชนที่กิจการสูญเสียไปเนื่องจากการ ตัดสินใจเลือกทางใดทางหนึ่ง เปนตนทุนที่ไมไดจายเปนเงินออกไป แตนํามาใชในการตัดสินใจเทานั้น 10.4 ตนทุนสวนที่แตกตาง Differential cost หมายถึง ตนทุนที่เกิดการเปลี่ยนแปลงวิธีปฏิบัติ เชน เปลี่ยนเครื่องจักรใหมแทนเครื่องจักรเกา 10.5 ตนทุนสวนเพิ่มตอหนวย Marginal cost หมายถึง ตนทุนที่เพิ่มขึ้นจากการผลิตเพิ่มขึ้น แตคิด เฉพาะการเพิ่มของการผลิต 1 หนวย ระบบบัญชีตนทุน การกําหนดระบบบัญชีตนทุนสําหรับกิจการใดใหคํานึงถึงความพรอม ความเหมาะสม และความ ตองการขอมูลที่จะใชประโยชนในการบริหาร แบงระบบตนทุนตามความตองการนําไปใชดังนี้ 1. ระบบการสะสมตนทุน 2. ลักษณะของกระบวนการผลิต 3. ชนิดของตนทุน 4. ระบบการคิดตนทุนของผลิตภัณฑ 1. ระบบการสะสมตนทุน เพื่อใชในการตัดสินใจวาสินคาชนิดใดควรที่จะผลิต ยกเลิก ผลิตเพิ่ม หรือกําหนดราคา ขาย แบงการคํานวณได 2 ระบบ 1.1 ระบบสะสมตนทุนแบบสิ้นงวด ทราบตนทุนของสินคาคงเหลือไดก็ตอเมื่อมีการตรวจนับและ คํานวณตนทุนที่ใชในการผลิต งานระหวางผลิต และตนทุนสินคาสําเร็จรูป ใชกับกิจการขนาดเล็ก 1.2 ระบบสะสมตนทุนแบบตอเนื่อง ทราบตนทุนไดตลอดเวลา นิยมใชกับกิจการที่มีขนาดกลางจนถึง ขนาดใหญ 2. ลักษณะของกระบวนการผลิต เพื่อตอบสนองความตองการของลูกคาได 2.1 ระบบตนทุนงานสั่งทํา Job order cost system คือระบบการคิดตนทุนสําหรับกิจการที่ผลิตสินคาตาม คําสั่งของลูกคา โดยลูกคาเปนผูกําหนดรูปแบบทําใหการคํานวณตนทุนตางกัน เชน โรงงานผลิตเฟอรนิเจอร กิจการรับเหมากอสราง 2.2 ระบบตนทุนชวงหรือตนทุนกระบวนการ Process cost system มักใชกับกิจการที่ผลิตสินคาตาม รูปแบบของตนเอง เชน โรงงานอาหารกระปอง 3. ชนิดของตนทุน ตนทุนเพื่อใชในการบริหารงานของผูบริหาร 3.1 ตนทุนจริง นําตนทุนที่เกิดขึ้นจริงมาคํานวณเปนตนทุนสินคาไมวาจะเปนวัตถุดิบทางตรง คาแรงงานทางตรง และคาใชจายการผลิต 3.2 ตนทุนปกติ เนื่องจากคาใชจายการผลิตเปนตนทุนทางออม ในการเก็บรวบรวมขอมูลตองใชเวลาใน การคํานวณ เพื่อความสะดวกในการเก็บรวมรวบขอมูลในการตัดสินใจ ดังนั้นวิธีตนทุนปกติจึงมีการกําหนดอัตรา ไวลวงหนา แตวัตถุดิบทางตรง และคาแรงงานทางตรงใชขอมูลที่เกิดขึ้นจริง 3.3 ตนทุนมาตรฐาน มีการกําหนดตนทุนไวลวงหนาอยางมีหลักเกณฑภายใตการผลิตที่มีประสิทธิภาพ สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 1

44

4. ระบบการคิดตนทุนของผลิตภัณฑ 4.1 ระบบตนทุนตรงหรือระบบตนทุนผันแปร เพื่อวัตถุประสงคดานการวางแผน ควบคุม และตัดสินใจ จะคิดเฉพาะตนทุนผันแปรเทานั้น ตนทุนตรง = วัตถุดิบทางตรง + คาแรงงานทางตรง + คชจ.การผลิตผันแปร 4.2 ระบบตนทุนเต็ม คิดตนทุนการผลิตทั้งหมด ทั้งวัตถุดิบทางตรง คาแรงทางตรง คชจ.ผันแปร และ คชจ.คงที่ ตนทุนผันแปร = วัตถุดิบทางตรง+คาแรงทางตรง+คชจ.ผันแปร+คชจ.คงที่ สินคาคงเหลือของกิจการอุตสาหกรรม แบงได 3 ประเภท คือ 1. วัตถุดิบคงเหลือ Material inventory หมายถึง วัตถุดิบและวัสดุโรงงานที่ยังไมไดเบิกมาใชและยังคง เหลืออยู ณ วันสิ้นงวด 2. งานระหวางทําคงเหลือ Work in process inventory หมายถึง ตนทุนในการผลิตสินคาที่ยังไมเสร็จ สมบูรณและยังคงคางการผลิตอยู ดังนั้นตนทุนงานระหวางทํา คือ ผลรวมของวัตถุดิบทางตรง คาแรงทางตรง คชจ.ในการผลิต ที่เบิกเขาสู กระบวนการผลิตจนถึงวันสิ้นงวดแตยังผลิตไมเสร็จ 3. สินคาสําเร็จรูปคงเหลือ Finished goods inventory หมายถึง ตนทุนของสินคาที่ผลิตเสร็จแตยังไมได ขาย และยังคงเหลืออยู ณ วันสิ้นงวด การบันทึกบัญชีเกี่ยวกับสินคาคงเหลือมี 2 วิธี คือ 1. วิธีบันทึกแบบตอเนื่อง Perpetual inventory method 2. วิธีบันทึกแบบสิ้นงวด Periodic inventory method 1. วิธีบันทึกแบบตอเนื่อง เปนวิธีการบันทึกที่แสดงการเคลื่อนไหวของสินคาตลอดเวลา เปนประโยชน ตอฝายบริหารเกี่ยวกับการควบคุมสินคา และตนทุนขาย 2. วิธีบันทึกแบบสิ้นงวด ไมมีการบันทึกบัญชีสินคา แตจะบันทึกเมื่อมีการตรวจนับในวันสิ้นงวด เมื่อ ตองการทราบตนทุนสินคาและตนทุนขายจะไดจากการตรวจนับแลวนํามาคํานวณ ตามสูตรดังนี้ ตนทุนขาย = ตนทุนสินคาที่ผลิต + สินคาสําเร็จรูปตนงวด – สินคาสําเร็จรูปปลายงวด ตนทุนสินคาที่ผลิต = ตนทุนการผลิต + WIP ตนงวด – WIP ปลายงวด ตนทุนการผลิต = วัตถุดิบทางตรงใชไป+คาแรงทางตรง + คาใชจายการผลิต วัตถุดิบทางตรงใชไป = วัตถุดิบคงเหลือตนงวด+ซื้อสุทธิ– วัตถุดิบคงเหลือปลายงวด ซื้อสุทธิ = ซื้อวัตถุดิบ + คาขนสงเขา – สงคืน – สวนลดรับ ระบบตนทุนงานสั่งทํา ระบบบัญชีที่ใชในการสะสมขอมูลเกี่ยวกับตนทุนการผลิตของงานสั่งทําหรือสินคาที่มีการผลิตเปน รุนๆ โดยการบันทึกและสะสมตนทุนตามคําสั่งของลูกคาแตละราย ตามรุน หรือตามชนิดของสินคาเก็บขอมูลโดย ใชบัตรตนทุนงานสั่งทํา

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 1

45

การบัญชีเกี่ยวกับของเสีย ของมีตําหนิ เศษซากวัตถุดิบ และวัตถุดิบสิ้นเปลือง ของเสีย คือ ของที่มีคุณภาพไมตรงตามมาตรฐาน 1.ของเสียปกติ หมายถึง ของเสียที่เกิดขึ้นในระดับที่การผลิตเปนไปอยางมีประสิทธิภาพ และหลีกเลี่ยง ไมได ดังนั้นตนทุนที่เกิดขึ้นเนื่องจากของเสียจึงถือเปนตนทุนของสินคาดี แตถาของเสีย ขาย ได ก็นํามาลดตนทุน ในการผลิต 2.ของเสียผิดปกติ = ผลขาดทุน หมายถึง ของเสียที่ไมควรจะเกิดขึ้น เมื่อวางแผนและควบคุมการผลิต อยางมีประสิทธิภาพแลว ทําใหตนทุนที่เกิดขึ้นนี้เปนผลขาดทุนจากของเสียผิดปกติ เปนรายการพิเศษแยก ตางหากจากกําไรขาดทุนจากการดําเนินงานปกติ (ไมเปนตนทุนของการผลิตสินคา)เมื่อมีการขายของเสียผิดปกติ ได ใหบันทึกเขาบัญชีของเสียดวย ของมีตําหนิ คือ หมายถึง สินคาที่ผลิตแลวยังไมสามารถจําหนายได ตองมีการซอมแซม ปรับปรุง แลว นําออกจําหนาย ดังนั้น จึงมีตนทุนที่เกิดขึ้น เพื่อซอมแซมถือเปนตนทุนของสินคา เศษซากวัตถุดิบ เมื่อผลิตสินคาเสร็จจะมีเศษวัตถุดิบ เกิดขึ้นจากการผลิต เมื่อมีการขายวัตถุดิบไดจะ บันทึกลดตนทุนการผลิต เทากับจํานวนเงินที่ขายได ระบบบัญชีตนทุนกระบวนการ 1. เก็บรวบรวมขอมูลเกี่ยวกับการผลิต ตามหนาที่งาน เชน แผนกตัด แผนกเย็บ แผนกประกอบ การ คํานวณตนทุน โดยการนําเอาขอมูลแตละแผนกมารวมกัน 2. การเก็บขอมูลในแตละแผนกจะเก็บเขาบัญชีงานระหวางผลิต และเมื่อผลิตเสร็จในแตละแผนกก็จะมี การโอนไปยังแผนกตอไป จนถึงแผนกสุดทาย 3. ในการโอนขอมูลออกไปยังแผนกตอไป ตองโอนเฉพาะสวนที่ผลิตเสร็จ แตในความเปนจริงจะมี สินคาที่ยังผลิตไมเสร็จตองคํานวณเทียบเทางานผลิตเสร็จ 4. การเก็บสะสมขอมูลตองนํามาแสดงในรายงานตนทุนการผลิต 5. คํานวณตนทุนการผลิตตอหนวยในแตละแผนก ขั้นตอนการจัดทํารายงานตนทุนการผลิต 1. คํานวณจํานวนหนวยที่นับได (รายงานจํานวนหนวย) หนวยนับได (Physical units) หมายถึง จํานวนหนวยจริงที่เกิดขึ้นในการผลิต โดยไมคํานึงวาผลิตเสร็จ แลวหรือยัง การนับจํานวนหนวยของงานที่นําเขาจะตองเทากับงานที่สงออกรวมกับงานคงเหลือเสมอ ซึ่งพิสูจน ไดดังนี้ 2. คํานวณจํานวนหนวยเทียบเทาหนวยสําเร็จ หนวยเทียบเทาผลิตเสร็จ (EQU : Equivalent unit) หมายถึง การคํานวณงานระหวางทําที่ผลิตยังไมเสร็จ ใหอยูในรูปของจํานวนหนวยของสินคาที่ผลิตเสร็จ โดยเทียบใหเปนงานที่เสร็จซึ่งงานที่ผลิตไมเสร็จมักจะแสดง ในรูปขั้น ของความสําเร็จ(Degree of Completion) 3. คํานวณตนทุนการผลิตรวม (ตนทุนที่ตองจัดใหครบ) และ คํานวณตนทุนตอหนวย ตนทุนตอหนวย = เอาตนทุนทั้งหมด / หนวยเทียบเทาผลิตเสร็จ

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

46

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 1

4. คํานวณตนทุนของงานที่ผลิตเสร็จ คํานวณและแสดงขอมูลเกี่ยวกับการจัดสรรตนทุนการผลิตสรุปผลการผลิต โดย แยกเปนตนทุน การผลิตเสร็จทั้งหมด และแยกเปนงานระหวางผลิตปลายงวด

การสะสมขอมูลตนทุน 1. ระบบตนทุนจริง = วัตถุดิบทางตรงที่เกิดขึ้นจริง + คาแรงงานทางตรงที่เกิดขึ้นจริง + คชจ.การผลิตที่

เกิดขึ้นจริง 2. ระบบตนทุนปกติ = วัตถุดิบทางตรงที่เกิดขึ้นจริง + คาแรงงานทางตรงที่เกิดขึ้นจริง + คชจ.การผลิตที่ มีการประมาณขึ้น 3. ระบบตนทุนมาตรฐาน = วัตถุดิบทางตรงมาตรฐาน + คาแรงงานทางตรงมาตรฐาน + คชจ.การผลิต มาตรฐาน

การบันทึกบัญชีของระบบตนทุนมาตรฐาน 1. ดานวัตถุดิบ

เมื่อบันทึกการซื้อดวยราคาตนทุนจริง เมื่อบันทึกการซื้อดวยราคาตนทุนมาตรฐาน 1.1 เมื่อมีการซื้อวัตถุดิบ 1.1 เมื่อมีการซื้อวัตถุดิบ เดบิต วัตถุดิบ (ราคามาตรฐาน x ปริมาณซื้อจริง) เดบิต วัตถุดิบ (ราคาจริง x ปริมาณซื้อจริง) เดบิต/เครดิต ผลตางดานราคาซื้อ เครดิต เจาหนี้ (ราคาจริง x ปริมาณซื้อจริง) (ราคาจริง-ราคามฐ.) x ปริมาณซื้อจริง เครดิต เจาหนี้ (ราคาจริง x ปริมาณซื้อจริง) 1.2 เมื่อมีการเบิกใช

เดบิต งานระหวางผลิต (ปริมาณมฐxราคามฐ.) เดบิต/เครดิต ผลตางดานปริมาณใช (ใชจริง-ใชมฐ.) x ราคามฐ. เครดิต วัตถุดิบ (ปริมาณใชจริงx ราคามฐ.)

1.2 เมื่อมีการเบิกใช

เดบิต งานระหวางผลิต (ปริมาณมฐxราคามฐ.) เดบิต/เครดิต ผลตางดานปริมาณใช (ใชจริง-ใชมฐ.) x ราคามฐ. เดบิต/เครดิต ผลตางดานราคาวัตถุดิบ (ราคาจริง-ราคามฐ.) x ปริมาณใชจริง เครดิต วัตถุดิบ (ราคาจริง.xปริมาณจริง)

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 1

2. ดานแรงงาน 2.1 เมื่อมีการคํานวณคาแรง

เดบิต คาแรงงาน (อัตราจริง X ชั่วโมงจริง) เครดิต เงินสด (อัตราจริง X ชั่วโมงจริง) 2.2 เมื่อมีการจําแนกคาแรง

เดบิต งานระหวางผลิต (ชม.มฐ.x อัตรามฐ.) เดบิต/เครดิต ผลตางดานอัตราคาจาง (อัตราจริง-อัตรามฐ.) x ชม.จริง เดบิต/เครดิต ผลตางดานประสิทธิภาพ(ชม.) (ชม.จริง-ชม.มฐ) x อัตรามฐ. เครดิต คาแรงงาน (อัตราจริง X ชั่วโมงจริง)

3. การบันทึกบัญชีเกี่ยวกับคาใชจายการผลิตจัดสรร

เมื่อมีคชจ.เกิดขึ้นจริง

เดบิต คาใชจายการผลิต (จริง) เครดิต บัญชีที่เกี่ยวของ เมื่อประมาณการคาใชจายการผลิตจัดสรร (มฐ) เดบิต งานระหวางผลิต เครดิต คาใชจายการผลิตจัดสรร

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

47

48

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 1

วิธีที่ 1 แบบวิเคราะหผลตางเดียว เดบิต คาใชจายการผลิตจัดสรร ผลตางเกี่ยวกับคาใชจายการผลิต เครดิต คาใชจายการผลิต

มาตรฐาน (มาตรฐาน – จริง) จริง

วิธีที่ 2 แบบวิเคราะห 2 ผลตาง เดบิต คาใชจายการผลิตจัดสรร มาตรฐาน ผลตางเกี่ยวกับคาใชจายการผลิตเนื่องจากงบประมาณ คชจ.การผลิตจริง –งบฯคชจ.ตามมฐ. ณ การผลิตจริง ผลตางเกี่ยวกับคาใชจายการผลิตเนื่องจากปริมาณการผลิต (ชม.แรงงาน ณ ปกติ-ชม.แรงงานมฐ. ณ การผลิตจริง ) X อัตราคาใชจายการผลิตคงที่จัดสรร เครดิต คาใชจายการผลิต จริง วิธีที่ 3 แบบวิเคราะห 3 ผลตาง เดบิต คาใชจายการผลิตจัดสรร มาตรฐาน ผลตางเกี่ยวกับคาใชจายการผลิตเนื่องจากการใชจาย (คชจ.การผลิตจริง-งบประมาณคชจ.ตามชม.การทํางานจริง) ผลตางเกี่ยวกับคาใชจายการผลิตเนื่องจากประสิทธิภาพ (ชม.แรงงานจริง-ชม.มฐ.)x อัตราคชจ.ผันแปรจัดสรร ผลตางเกี่ยวกับคาใชจายการผลิตเนื่องจากปริมาณการผลิต (ชม.แรงงาน ณ ปกติ-ชม.แรงงานมฐ. ณ การผลิตจริง ) X อัตราคาใชจายการผลิตคงที่จัดสรร เครดิต คาใชจายการผลิต จริง วิธีที่ 4 แบบวิเคราะห 4 ผลตาง เดบิต คาใชจายการผลิตจัดสรร มาตรฐาน ผลตางเกี่ยวกับคาใชจายการผลิตเนื่องจากการใชจายคงที่ (คาใชจายการผลิตคงที่จริง – งบประมาณคชจ.คงที่ณระดับผลิตจริง) ผลตางเกี่ยวกับคาใชจายการผลิตเนื่องจากการใชจายที่ผันแปร (คาใชจายการผลิตผันแปรจริง – งบประมาณคชจ.ผันแปร ณ ระดับผลิตจริง) ผลตางเกี่ยวกับคาใชจายการผลิตเนื่องจากประสิทธิภาพ (ชม.แรงงานจริง-ชม.มฐ.)x อัตราคชจ.ผันแปรจัดสรร ผลตางเกี่ยวกับคาใชจายการผลิตเนื่องจากปริมาณการผลิต (ชม.แรงงาน ณ ปกติ-ชม.แรงงานมฐ. ณ การผลิตจริง ) X อัตราคาใชจายการผลิตคงที่จัดสรร ) เครดิต คาใชจายการผลิต จริง

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

49

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 2

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 2 อ.พรวีนัส บุญมากาศ ตนทุน หมายถึง รายจายที่เกิดขึ้นเพื่อใหไดมาซึ่งสินคาหรือบริการ โดยสามารถวัดไดเปนหนวยเงินตรา ซึ่งอาจ จายเปนเงินสด สินทรัพยอื่น การใหบริการ หรือการกอหนี้ ตลอดจนถึงผลขาดทุนหรือความเสียหายที่ไดรับ และกฎหมายกําหนดซึ่งวัดคาไดวาเกี่ยวของกับการไดมาซึ่งสินคาและบริการ ประเภทตนทุน แบงได 7 ประเภท 1. จําแนกตามหนาที่ ตนทุนที่เกี่ยวของกับการผลิต (DM + DL + OH) ตนทุนที่ไมเกี่ยวกับการผลิต เชน คาใชจายในการขาย คาโฆษณา เปนตน 2. จําแนกตามสวนประกอบผลิตภัณฑ 2.1 วัตถุดิบทางตรง 2.2 คาแรงงานทางตรง 2.3 คาใชจายการผลิต * DM + DL = ตนทุนขั้นตน และ DL + OH = ตนทุนแปรสภาพ 3. จําแนกตามพฤติกรรมตนทุน 3.1 ตนทุนผันแปร (Variable Cost : VC) 3.2 ตนทุนคงที่ (Fix Cost : FC) 3.3 ตนทุนกึ่งผันแปร (Mixed Cost) 3.4 ตนทุนกึ่งคงที่ (Step Cost) 4. จําแนกตนทุนตามความสัมพันธกับรายได 4.1 ตนทุนผลิตภัณฑ (DM + DL + OH) 4.2 ตนทุนงวดเวลา หรือคาใชจายประจํางวด 5. จําแนกตนทุนเพื่อประโยชนในการวางแผน ควบคุมและตัดสินใจ 5.1 ตนทุนตามงบประมาณ 5.2 ตนทุนมาตรฐาน 5.3 ตนทุนสวนแตกตาง 5.4 ตนทุนคาเสียโอกาส 5.5 ตนทุนที่หลีกเลี่ยงได และตนทุนที่หลีกเลี่ยงไมได 5.6 ตนทุนที่ควบคุมได และตนทุนที่ควบคุมไมได 5.7 ตนทุนจม 6. จําแนกตนทุนตามความสามารถในการกําหนดตนทุนของหนวยตนทุน 6.1 ตนทุนทางตรง (Direct Cost) 6.2 ตนทุนทางออม (Indirect Cost) 7. จําแนกตนทุนตามงวดเวลา 7.1 ตนทุนในอดีต 7.2 ตนทุนทดแทน 7.3 ตนทุนในอนาคต เทคนิคการวิเคราะหสูง-ต่ํา (High-Low Method) เปนเทคนิคเพื่อแยกตนทุนคงที่และตนทุนผันแปรออกจากกัน ในกรณีที่ตนทุนนั้นเปนตนทุนผสม 1. เลือกจุดสูงสุดและจุดต่ําสุด ปริมาณและตนทุนรวมสูงสุด เปนจุดสูงสุด ปริมาณและตนทุนรวมต่ําสุด เปนจุดต่ําสุด 2. คํานวณตนทุนผันแปรตอหนวย ตนทุนผันแปรตอหนวย = ตนทุนรวมจุดสูงสุด - ตนทุนรวมจุดต่ําสุด ปริมาณจุดสูงสุด - ปริมาณจุดต่ําสุด สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 2

50

3. คํานวณตนทุนผันแปรรวม 3.1 เลือกจุดสูงสุดหรือจุดต่ําสุด เพียงหนึ่งจุด 3.2 ตนทุนผันแปรรวม = ตนทุนผันแปรตอหนวย x ปริมาณ ณ จุดที่เลือก 4. คํานวณตนทุนคงที่รวม = ตนทุนรวม – ตนทุนผันแปรรวม ระบบการคํานวณตนทุน ระบบตนทุนงานสั่งทํา (Job Order Cost System) ระบบตนทุนชวง (Processing Cost System) w ผลิตสินคาตามคําสั่งของลูกคา w ผลิตสินคาจํานวนมาก w คํานวณตนทุนผันแปรรวมสินคามีลักษณะ w สินคามีลักษณะเหมือนกัน แตกตางกัน w ใชบัตรตนทุนงานรวบรวมตนทุน w ใชรายงานตนทุนการผลิตรวบรวมตนทุน w คิดตนทุนเขางานโดยตรง w คิดตนทุนตามแผนก w คิดตนทุนตอหนวยเมื่อผลิตงานเสร็จ w คิดตนทุนตอหนวยเมื่อสิ้นงวด ประเภทของระบบบัญชีตนทุน 1. ระบบตนทุนจริง (Actual Cost System) เปนระบบบันทึกตนทุนตาง ๆ ที่เกิดขึ้นจริง ขอจํากัดของระบบ นี้คือไมทันเวลาตอการตัดสินใจของฝายบริหาร 2. ระบบตนทุนปกติ (Normal Cost System) จะบันทึกวัตถุทางตรง และคาแรงงานทางตรงที่เกิดขึ้นจริง แตคาใชจายการผลิตจะมีการประมาณขึ้นลวงหนาเพื่อคิดเขาเปนตนทุนการผลิต วิธีนี้จะชวยใหการ ประมาณการตนทุนทําไดอยางรวดเร็วกอนที่จะผลิตสินคาสําเร็จ สามารถกําหนดราคาขายไดลวงหนา แตวิธีนี้ตนทุนที่ประมาณอาจไมถูกตอง จึงทําใหตองมีการปรับปรุงผลตางที่สูงหรือต่ําไปในวันสิ้นงวด 3. ระบบตนทุนมาตรฐาน (Standard Cost System) เปนตนทุนที่ไมไดเกิดขึ้นจริงแตไดประมาณการวาจะ เกิดขึ้นถาดําเนินการตามแผนงานที่วางไว ทําใหสะดวกตอการคํานวณตนทุนและบันทึกรายการตนทุน เพราะสามารถคํานวณตนทุนไดทันที และตนทุนมาตรฐานยังนํามาใชในในการวางแผนควบคุมการ ปฏิบัติงานโดยการวิเคราะหผลตางจาการปฏิบัติงานจริงกับมาตรฐานเพื่อใชในการปรับปรุง แกไขให เปนไปตามแผนที่วางไว การคํานวณตนทุนตาง ๆ ในงบการเงินกิจการอุตสาหกรรม ตนทุนการผลิต = วัตถุดิบทางตรงใชไป + คาแรงงานทางตรง + คาใชจายการผลิต ตนทุนสินคาสําเร็จรูป = ตนทุนการผลิต + งานระหวางทําตนงวด – งานระหวางทําปลายงวด ตนทุนขาย = สินคาสําเร็จรูปตนงวด + ตนทุนสินคาสําเร็จรูป – สินคาสําเร็จรูปปลายงวด สินคาคงเหลือของกิจการอุตสาหกรรม ประกอบดวย วัตถุคงเหลือ งานระหวางทําคงเหลือ สินคาสําเร็จรูป การคํานวณตนทุนรวม (Full Costing) = DM + DL + OH (VC) + OH (FC) การคํานวณตนทุนผันแปร (Variable Costing) = DM + DL + OH (VC) สวน OH (FC) ใหถือเปนตนทุนงวดเวลา ความแตกตางระหวางแนวคิดตนทุนรวมกับตนทุนผันแปร ตนทุนรวม ตนทุนผันแปร w คาใชจายการผลิตคงที่จะถูกนําเปน w คาใชจายการผลิตคงที่จะถือเปนตนทุน ตนทุนผลิตภัณฑกอน แลวจะตัดเปน งวดเวลาทั้งหมด ตนทุนงวดเวลาเมื่อมีการขาย สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

51

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 2

w มุงเนนการแยกคาใชจายตามหนาที่ w นําเสนอแกบุคคลภายนอก w เปนไปตามหลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป

w มุงเนนการแยกคาใชจายตามพฤติกรรม w นําเสนอแกบุคคลภายใน w สอดคล องกั บ ลั ก ษณะ กา รเ กิ ด ขึ้ น ขอ ง คาใชจายและวิธีการบริหารของผูบริหาร แต ไมเปนไปตามหลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป

ความแตกตางในกําไรสุทธิ • ปริมาณการผลิต = ปริมาณการขาย กําไรสุทธิวิธีตนทุนเต็ม = กําไรสุทธิวิธีตนทุนผันแปร • ปริมาณการผลิต > ปริมาณการขาย กําไรสุทธิวิธีตนทุนเต็ม > กําไรสุทธิวิธีตนทุนผันแปร • ปริมาณการผลิต < ปริมาณการขาย กําไรสุทธิวิธีตนทุนเต็ม < กําไรสุทธิวิธีตนทุนผันแปร * สาเหตุที่ทําใหเกิดความแตกตางในกําไรสุทธิ เพราะเกิดจากการตัดคาใชจายการผลิตคงที่ของทั้งสองที่วิธีตัด ไมเทากัน การพิสูจนปรับกําไรสุทธิ 1. จากวิธีตนทุนรวมมาเปนวิธีตนทุนผันแปร กําไรสุทธิวิธีตนทุนผันแปร = กําไรสุทธิวิธีตนทุนรวม + OH(FC) ใน ส/ค ตนงวด - OH(FC) ใน ส/ค ปลายงวด 2. จากวิธีตนทุนผันแปรเปนวิธีตนทุนรวม กําไรสุทธิวิธีตนทุนรวม = กําไรสุทธิวิธีตนทุนผันแปร + OH(FC) ใน ส/ค ปลายงวด - OH(FC) ใน ส/ค ตนงวด ขอดี ขอเสียของวิธีตนทุนผันแปร ขอดี ขอเสีย • แสดงความสัมพันธตนทุน ปริมาณ และกําไร เปน • สินคาคงเหลือที่ปรากฏในรายงานทางเงินแสดง จํานวนที่ต่ํากวาที่ควรจะเปน ประโยชนตอการวางแผนกําไร • กําไรสุทธิจะมีความสัมพันธกับปริมาณการขาย • การจําแนกคาใชจายการผลิตคงที่ และคาใชจาย การผลิ ตผั นแปรทํา ได ยาก ถา แยกต นทุ นผิ ดจะ • ผู บ ริ ห ารเข า ใจรายงานทางการเงิ น ได ง า ยขึ้ น สงผลกระทบตอกําไรสวนเกิน เพราะคา ใชจายการผลิตคงที่จะถูกตัด เปนตนทุ น • วิธีตนทุนผันแปรไมคํานึงถึงกําลังการผลิต งวดเวลา • สินคาคงเหลือจะรับผิดชอบเฉพาะตนทุนผันแปร • การตัดสินใจโดยพิจารณาเฉพาะกําไรสวนเกินที่ เทานั้น จะชดเชยตนทุนคงที่แตเพียงอยางเดียวอาจจะทํา ให เกิ ด การผิด พลาดได และการพัฒ นาและการ • เป น ประโยชน ต อ การวิ เ คราะห กํ า ไร และการ เปลี่ยนแปลงของเทคโนโลยีที่มีผลตอการผลิต ควบคุมตนทุน จุดคุมทุน เปนจุดที่แสดงถึงระดับการขายสินคาที่มีมูลคาของรายไดรวมเทากับตนทุนรวม หรือระดับการขาย สินคาที่กิจการไมมีกําไรขาดทุน (เทาทุน) ณ จุดนี้กําไรจะเทากับศูนยนั่นเอง การคํานวณจุดคุมทุน = ตนทุนคงที่ ขาย - ตนทุนผันแปร(กําไรสวนเกิน)

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

52

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 2

การคํานวณปริมาณการขาย ณ กําไรที่ตองการ

=

การคํานวณสวนเกินที่ปลอดภัย

=

ตนทุนคงที่ + กําไรที่ตองการ ขาย - ตนทุนผันแปร (กําไรสวนเกิน) ขายปจจุบัน – ขาย ณ จุดคุมทุน ขายปจจุบัน

การวิเคราะหจุดคุมทุนสินคาหลายชนิด 1. หาสัดสวนในการขาย (Sale Mix) 2. คํานวณกําไรสวนเกินเฉลี่ย Sale Mix = (กําไรสวนเกินของสินคาแตละชนิด x Sale Mix) แลวนํามา รวมกัน 3. คํานวณหาจุดคุมทุน ใชสูตรจุดคุมทุนเดิม 4. ปริมาณการขายของสินคาแตละชนิด = จุดคุมทุน x Sale Mix การกําหนดราคาผลิตภัณฑมาตรฐาน เปนวิธีการกําหนดราคาผลิตภัณฑที่มีการผลิตและจําหนายตามลักษณะการ ดําเนินงานปกติ และมีลักษณะคลายคลึงกับผลิตภัณฑที่มีอยูทั่ว ๆไป ในทองตลาด การกําหนดราคาขายดวยวิธีนี้ มี 3 วิธี คือ 1. การกําหนดราคาขายกับสวนบวกเพิ่มจากตนทุน ราคาขาย = DM + DL + OH(VC) + OH(FC) + กําไร (Mark up) การกําหนดราคาขายจากตนทุนรวม จะเหมาะสําหรับธุรกิจผูกขาด หรือผลิตภัณฑที่นําเขาสูตลาดใหม ๆ ผลิตภัณฑที่มีการนําเทคโนโลยีการผลิตชั้นสูงหรืองานที่ตองฝมือในการผลิต การกําหนดราคาขายกับตนทุนผลิตภัณฑวิธีตนทุนรวม จะตองคํานึงถึงอัตรากําไรที่กิจการกําหนดจะตอง สามารถชดเชยกับคาใชจายในการดําเนินงานอื่น ๆ การกําหนดราคาขายจากตนทุนผลิตภัณฑวิธีผันแปรและวิธีตนทุนผันแปรรวม ทําใหราคาขายต่ํากวาราคาใน ทองตลาด เหมาะสําหรับตลาดที่มีการแขงขันกันสูง และกิจการเริ่มนําผลิตภัณฑเขาสูตลาดใหม ๆ ในชวงเวลาสั้น เปนผลิตภัณฑที่ไมแตกตางกันในทองตลาด มีจําหนายทั่วไป 2. การกําหนดราคาโดยกําหนดกําไรสูงสุดที่ตองการ การกําหนดราคาดวยวิธีนี้ใชกับธุรกิจใหบริการเปน สวนใหญ อัตราคาบริการตอชั่วโมง = ตนทุนรวม + กําไรที่ตองการ จํานวนชั่วโมงการใหบริการ 3. การกําหนดราคาขายกับอัตราสวนบวกเพิ่ม เปนการกําหนดราคาขายโดยคํานึงถึงเงินลงทุนที่ใชในการ ผลิตและการขายผลิตภัณฑแตละชนิดซึ่งมีเงินลงทุนแตกตางกัน เหมาะสําหรับผลิตภัณฑใหมที่ไมมี ราคาตลาด หรือผลิตภัณฑที่ตองการปรับราคาขานใหสอดคลองกับการเปลี่ยนแปลงของตนทุนรวม อัตรา Mark up = ผลตอบแทนเงินทุนที่ตองการ + คชจ.ดําเนินงาน x 100 วิธีตนทุนเต็ม ปริมาณหนวยขาย x ตนทุนผลิตตอหนวย อัตรา Mark up = ผลตอบแทนเงินทุนที่ตองการ + Cost & FC x 100 วิธีตนทุนผันแปร ปริมาณหนวยขาย x Cost & VC/Unit การกําหนดราคาผลิตภัณฑใหม เปนการกําหนดราคาผลิตภัณฑสําหรับการนําผลิตภัณฑเขาสูตลาดใหม ซึ่งตอง พบกับความไมแนนอนวาผลิตภัณฑจะเปนที่ยอมรับของตลาดหรือไม กิจการสามารถดําเนินการไดดังนี้

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 2

53

v การทดสอบตลาดของผลิตภัณฑ เปนการสํารวจตลาดแลวนําขอมูลมาวิเคราะหวางแผนการขาย กําไร และผลตอบแทนที่ตองการไดอยางมีประสิทธิภาพ v การเลือกกลยุทธราคา (Pricing Strategies) มี 2 กลยุทธ คือ ตั้งราคาสูงกวาผลิตภัณฑชนิดเดียวกัน และ ตั้งราคาต่ํากวาผลิตภัณฑชนิดเดียวกัน v การกําหนดราคาโดยใชราคาเปาหมาย (Target Price) วิธีการนี้จะไมพิจารณาจากเกณฑตนทุน แตจะ นําเอาราคาเปาหมายที่กําหนดไว ไปเทียบกับสวนที่เปนเปาหมายกําไรที่ตองการ แลวคํานวณหาตนทุน การผลิตของผลิตภัณฑที่มีประสิทธิภาพ คือ ตนทุนเปาหมาย (Target Cost) การกําหนดราคาตามใบสั่งซื้อพิเศษ สิ่งที่ตองคํานึงถึงมีดังนี้ v การกําหนดราคาวิธีนี้ตองไมกระทบตอการขายปกติ v พิจารณากําลังการผลิตตองมีเพียงพอ v ไมตองนําตนทุนที่หลีกเลี่ยงไมได มาพิจารณา v พิจารณาราคาขายกับตนทุนผันแปร หากมีกําไรใหตัดสินใจรับคําสั่งซื้อพิเศษ งบประมาณ คือ แผนการดําเนินงานที่จัดทําขึ้นในรูปตัวเลข เกี่ยวกับการจัดหาและการใชทรัพยากรทางการเงิน และทรั พ ยากรอื่ น ๆ ในช ว งระยะเวลาหนึ่ ง ซึ่ งอาจจั ด ทํ า ได เ ป น แผนดํ า เนิ น ทั้ งในระยะยาว และระยะสั้ น งบประมาณสามารถจัดทําไดดังนี้ 1. งบประมาณหลั ก เป น การวางแผนงบประมาณเกี่ ย วกั บ การดํ า เนิ น งานของกิ จการในอนาคต ซึ่ ง ประกอบไปดวย 1) งบประมาณการขาย 2) งบประมาณตนทุนขาย 3) งบประมาณคาใชจายในการขาย และบริ ห าร และ 4) งบประมาณงบกํ า ไรขาดทุ น ในงบประมาณต น ทุ น ขายประกอบด ว ย 1) งบประมาณการผลิต 2) งบประมาณการซื้อวัตถุดิบทางตรง 3) งบประมาณตนทุนคาแรงงานทางตรง และ 4) งบประมาณคาใชจายในการผลิต 2. งบประมาณการเงิน เปนการวางแผนงบประมาณดานการเงิน การลงทุนในสินทรัพย เพื่อจะไดทราบ ถึงการเปลี่ยนแปลงฐานะการเงิน และเงินสด ประกอบดวย 1) งบประมาณเงินสด 2) งบประมาณ รายจายฝายทุน 3) งบประมาณงบดุล และ 4) งบประมาณงบกระแสเงินสด งบประมาณฐานศูนย (Zero-Based Budget) เปนการจัดทํางบประมาณโดยไมไดคํานึงถึงขอมูลของงบประมาณป ใดเปนปฐาน แตจะเริ่มจัดทํางบประมาณใหมทั้งหมด ตนทุนที่ใชในการตัดสินใจ 1. ตนทุนสวนตาง (Differential Cost) เปนตนทุนที่เกิดขึ้นจากการตัดสินใจเลือกทางเลือกใดทางเลือกหนึ่ง แทนทางเลือกอื่น ๆ เปนตนทุนที่มีความแตกตางกันไปตามลักษณะและสภาพของเหตุการณและปญหา แบงเปน 2 ลักษณะ คือ 1) ตนทุนสวนเพิ่ม และ 2) ตนทุนสวนลด 2. ตนทุนคาเสียโอกาส (Opportunity Cost) เปนผลประโยชนที่กิจการไมไดรับเนื่องจากไมเลือกทางเลือกนั้น 3. ตนทุนที่หลีกเลี่ยงได (Avoidable Cost) เปนตนทุนที่ไมเกิดขึ้น ถาไมมีกิจกรรมทางเลือกนั้น แตถา กิจกรรมนั้นถูกเลือก ตนทุนจะเกิดขึ้นและมีผลตอการตัดสินใจ ตนทุนที่ไมเกี่ยวของกับการตัดสินใจ 1. ตน ทุ นจม (Sunk Cost) เปน ต นทุ น ที่ เกิ ด ขึ้น ในอดี ต เกิด ขึ้ น กอ นการตั ดสิ น ใจและเป นต น ทุน ที่ ไ ม เปลี่ยนแปลงทั้งในปจจุบันและอนาคต เชน ราคาตามบัญชีของเครื่องจักร

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 2

54

2. ตนทุนหลีกเลี่ยงไมได (Unavoidable Cost) เปนตนทุนที่เกิดขึ้นแลวไมสามารถเปลี่ยนแปลงไดไมวาจะ เลือกทางเลือกใด เปนตนทุนที่ยังตองเกิดขึ้นไมวาจะตัดสินใจเปลี่ยนแปลงกิจกรรมอยางไรตนทุนนี้ก็ ยังคงอยู การรับคําสั่งซื้อพิเศษ ใหนําเอารายไดสวนเพิ่มของคําสั่งซื้อพิเศษหักดวยตนทุนผันแปรที่ตองผลิตเพิ่ม หากมี กําไรสวนเกินเพิ่มขึ้นใหรับคําสั่งซื้อพิเศษ สวนตนทุนคงที่ หรือตนทุนหลีกเลี่ยงไมไดมีตองนํามาพิจารณา การผลิตสวนประกอบเองหรือสั่งซื้อจากบุคคลภายนอก ตองคํานวณเปรียบเทียบระหวางตนทุนการผลิตชิ้นสวน กับตนทุนการสั่งซื้อวาตนทุนใดต่ํากวา จะตัดสินใจทางเลือกนั้น สําหรับตนทุนการผลิตชิ้นสวนจะคํานวณเฉพาะ ตนทุนสวนเพิ่ม (ตนทุนที่หลีกเลี่ยงได) สวนตนทุนหรือคาใชจายที่ไดรับการปนสวนมาจากสวนกลาง (ตนทุนที่ หลีกเลี่ยงไมได) จะไมนํามาคํานวณเปนตนทุนของชิ้นสวน การตัดสินใจขายทันทีหรือผลิตตอ จะเปรียบเทียบรายไดสวนเพิ่ม กับตนทุนสวนเพิ่ม หากผลิตภัณฑรวมชนิด ใดมีกําไรสวนเพิ่มจะตัดสินใจผลิตตอ การยกเลิกผลิตภัณฑ สาขา หรือเขตขายที่ใหผลขาดทุน จะวิเคราะหโดยการเปรียบเทียบตนทุนที่หลีกเลี่ยงได กับรายไดที่ลดลง หากตนทุนที่หลีกเลี่ยงไดมากกวารายไดที่ลดลงใหตัดสินใจยกเลิกผลิตภัณฑ หรือสาขาที่มีผล ขาดทุน การสงเสริมการผลิตและขายผลิตภัณฑชนิดใด จะตัด สินใจสงเสริมการผลิตและขายสินคาที่ทํากําไรสวนเกิ ด สูงสุด รายจายลงทุน (Capital Expenditures) เปนรายจายลงทุนในสินทรัพยหรือโครงการตาง ๆ ที่ตองใชเงินลงทุนเปน จํานวนมาก ซึ่งคาดหวังวาจะไดรับผลตอบแทนเกิดกวารอบระยะเวลาหนึ่งปขึ้นไป รายจายดําเนินงาน (Operating Expenditures) เปนรายจายในการดําเนินธุรกิจประจํางวดบัญชี เปนการลงทุนซึ่ง หวังผลตอบแทนระยะสั้นภายใน 1 ป ระยะเวลาคืนทุน 1. กรณีโครงการที่มีผลตอบแทนเทากันทุกป PB = เงินลงทุนสุทธิ ผลตอบแทนเงินสดตอป 2. กรณีโครงการที่มีผลตอบแทนไมเทากันทุกป ใหนําผลตอบแทนเงินสดที่ไดในแตละปมารวมกันจนกวาจะมีจํานวนเทากับเงินลงทุนสุทธิ 3. การตัดสินใจ เลือกโครงการที่ใหระยะเวลาคืนทุนที่ เร็วที่สุด อัตราผลตอบแทนเฉลี่ย (ARR) 1. คํานวณหาอัตราผลตอบแทนถัวเฉลี่ย ARR = กําไรสุทธิถัวเฉลี่ย x 100 เงินลงทุนสุทธิ 2. การตัดสินใจ เลือกโครงการที่ใหผลตอบแทนที่สูงที่สุด มูลคาปจจุบันสุทธิ (NPV) 1. การคํานวณมูลคาปจจุบันสุทธิ (NPV) NPV = PV - I 2. กรณีโครงการที่มีผลตอบแทนเทากันทุกป PV = ผลตอบแทนแตละป x มูลคาเงิน (PVIFA) 3. กรณีโครงการที่มีผลตอบแทนไมเทากันทุกป PV = ผลตอบแทนแตละป x มูลคาเงิน (PVIF) สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 2

55

4. การตัดสินใจ เลือกโครงการที่ใหคา NPV เปนบวก ดัชนีในการทํากําไร (PI) PI = PV หารดวย I 1. การคํานวณดัชนีในการทํากําไร 2. การตัดสินใจ เลือกโครงการที่มีดัชนีในการทํากําไร มากกวา 1 อัตราผลตอบแทนลดคา (IRR) 1. กรณีโครงการที่มีผลตอบแทนเทากันทุกป 1.1 คํานวณปจจัยลดคา = เงินลงทุนสุทธิ หารดวย ผลตอบแทนเงินสดตอป 1.2 นําปจจัยลดคาไปเปดตาราง PVIFA อัตราที่ไดคือ คา IRR 2. กรณีโครงการที่มีผลตอบแทนไมเทากันทุกป 2.1 คํานวณหาคา NPV ในแตละอัตรา 2.2 เมื่อไดอัตรา NPV ในอัตรานั้นเปนบวก และอีกอัตราหนึ่ง NPV เปนลบ IRR จะอยูระหวางสองอัตรานี้ 3. การตัดสินใจ เลือกโครงการที่ใหคา IRR ที่ สูงที่สุด การวิเคราะหผลตางกําไร คือ ความแตกตางระหวางกําไรสุทธิที่เกิดขึ้นจริงในรอบระยะเวลาบัญชีหนึ่งกับกําไร สุทธิโดยประมาณที่ไดจัดทําไวในงบกําไรขาดทุนโดยประมาณของรอบระยะเวลาบัญชีเดียวกัน ความสําคัญของ การกําหนดเปาหมายกําไรที่ฝายบริหารจะตองใหความสนใจ และควบคุมตลอดเวลา คือยอดขาย และตนทุนตาง ๆ ที่จะเกิดขึ้นจากการปฏิบัติงาน การที่ผูบริหารควบคุมยอดขายและตนทุนตาง ๆ ใหเปนไปตามแผนงาน และ งบประมาณที่ไดวางไวนั่นคือ ความสําเร็จในเปาหมายกําไรที่ผูบริหารตองการ ในการวิเคราะหผลตางกําไรตอง ใชงบกําไรขาดทุนโดยประมาณ และงบกําไรขาดทุนที่เกิดขึ้นจริง โดยจัดแสดงไวในรูปของกําไรสวนเกิน ผลตางในปริมาณการขาย คือ ผลความแตกตางระหวางปริมาณการขายที่ไดมีการประมาณไวในงบประมาณกับ ปริมาณการขายที่เกิดขึ้นจริง คํานวณไดดังนี้ ผลตางกําไรสวนเกินเนื่องปริมาณขาย = (ปริมาณขายจริง – ปริมาณขายตามbudge) x กําไรสวนเกินตามbudget ผลตางเนื่องจากราคาขาย คือ ผลตางของกําไรสวนเกินที่เกิดขึ้นจากการเปลี่ยนแปลงในราคาขายสินคาที่กําหนด ไวในแผนงานตามงบประมาณกับราคาขายสินคาจริง คํานวณไดดังนี้ ผลตางในราคาขาย = (ราคาจริงตอหนวย – ราคาขายตอหนวยตามbudget) x ปริมาณขายจริง ผลตางเนื่องจากตนทุนผันแปร จะเกิดจากความแตกตางระหวางตนทุนผันแปรตามงบประมาณกับตนทุนผันแปร ที่เกิดขึ้ นจริง ซึ่งอาจมีสาเหตุมาจากความไมมีประสิ ทธิภาพในการใช DM, DL การประมาณ OH(VC) และ คาใชจายในการขายบริหารผิดพลาด คํานวณไดดังนี้ ผลตางกําไรสวนเกินเนื่องจากตนทุนผันแปร = (VC ตอหนวย – VC ตอหนวยตามbudget) x ปริมาณขายจริง การวิเคราะหผลตางกําไรสวนเกิน (กรณีขายสินคาหลายชนิด) นอกจากจะวิเคราะหผลตางกําไรสวนเกินที่เกิดจาก ปริมาณขาย ราคาขาย และตนทุ นผั นแปรรวมแล ว ยังตองคํา นึงถึ งผลตา งของสว นผสมการขาย (Sale Mix Variance) ดวย ผลตางกําไรสวนเกินเนื่องจากสวนผสมการขาย = (ปริมาณขายจริง – ปริมาณขายตามbudget) x (กําไรสวนเกิน ตอหนวยของสินคา แตละชนิดตามงบประมาณ – กําไรสวน เฉลี่ยตอหนวยตามงบประมาณรวม) ผลตางกําไรสวนเกินเนื่องจากปริมาณขาย = (ปริมาณขายจริง – ปริมาณขายตามงบประมาณ) x กําไรสวนเกิน เฉลี่ยตอหนวยตามงบประมาณรวม สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 2

56

ผลตางกําไรสวนเกินเนื่องจากราคาขาย = (ราคาจริงตอหนวย – ราคาขายตอหนวยตามbudget) x ปริมาณขายจริง ผลตางกําไรสวนเกินเนื่องจากตนทุนผันแปร = (VC ตอหนวย – VC ตอหนวยตามbudget) x ปริมาณขายจริง การบัญชีตามความรับผิดชอบ คือ การรวบรวมขอมูล จดบันทึก จัดประเภทและนําเสนอรายงานบัญชีตามความ รับผิดชอบ เพื่อเสนอขอมูลตอผูบริหารในระดับสูงขึ้นไปตามสายการบังคับบัญชี ผูบริหารในแตละระดับจะใช ขอมูลการบัญชีตามความรับผิดชอบเปนเครื่องมือที่ทําใหทราบถึงประสิทธิภาพและประสิทธิผลในการปฏิบัติงาน ของแตละหนวยงานนั้น โดยการเปรียบเทียบผลตางระหวางการปฏิบัติงานจริงกับงบประมาณ หากพบผลตางที่ ไมดีจะไดดําเนินการแกไข หรืออาจนําเอาสาเหตุในผลตางที่เกิดขึ้นเปนขอมูลในการวางแผนจัดทํางบประมาณ ของงวดถัดไป ศูน ย ร ายได คื อ หน ว ยงานที่ รั บ ผิ ด ชอบในการหารายได การประเมิ น ผลการปฏิ บั ติ งานของศู น ย ร ายได จ ะ ประเมินผลจากความสามารถในการหารายไดใหมากที่สุด และตองเปนรายไดที่ผูบริหารรับผิดชอบควบคุมได ตัวอยางของศูนยรายได เชน แผนกขาย กลุมของพนักงานขาย นอกจากนี้ศูนยรายไดอาจควบคุมคาใชจายทางการ ตลาดบางรายการ เชน คาใชจายในการนําสินคาเขาสูตลาด ศูนยตนทุน คือหนว ยงานที่รับผิดชอบในการควบคุมตน ทุนหรือคาใชจายที่เกิดขึ้น ซึ่งจะตองเปนตนทุนหรื อ คาใชจายที่ผูจัดการศูนยควบคุมไดเทานั้น ศูนยตนทุนตนทุนแบงได 2 ประเภท ศูนยตนทุนทางวิศวกรรม และ ศูนยตนทุนทางการบริหาร การวัดผลการปฏิบัติงานของศูนยตนทุนคือการประหยัดตนทุนที่สุด ศูนยกําไร คือหนวยงานที่รับผิดชอบทั้งทางดานการซื้อ การขาย การผลิต ซึ่งเปนกิจกรรมที่กอใหเกิดรายไดและ คาใชจาย การแบงหนวยงานเปนศูนยกําไรอาจเปนแบงตามกลุมสินคา ตามสาขาและเขตการขาย โดยหนวยงาน นี้รับผิด ชอบในการหารายได และควบคุ มตนทุน หรือคา ใชจาย คาใชจายที่เกิดในศูนยกํ าไรมี 2 ประเภท คื อ คาใชจายที่ควบคุมได และคาใชจายที่ควบคุมไมได การประเมินผลของศูนยกําไรจะใชกําไรเปนเกณฑโดยทํา การเปรียบเทียบวาทํากําไรไดตามงบประมาณที่วางไวหรือไม ศูนยลงทุน หนวยงานนี้จะรับผิดชอบในการตัดสินใจเกี่ยวกับการบริหารจัดการ และการลงทุน โดยจะดูทั้ ง ทางดานรายได ตนทุน และการลงทุนขององคการใหสามารถบรรลุผลตอบแทนที่กําหนดไว การประเมินผล ของศูนยลงทุนจะวัดจากผลตอบแทนจากการลงทุนเปรียบเทียบกับผลตอบแทนตามเปาหมายที่กําหนดไว โดย การวัดผลตอบแทนทําได 2 วิธี ดังนี้ 1. วิธีผลตอบแทนจากการลงทุน (ROI) = ขาย x กําไร สินทรัพยรวม ขาย หรือ = กําไรจากเงินลงทุนของศูนยลงทุน จํานวนสินทรัพยของศูนยลงทุน 2. วิธีรายไดคงเหลือ (RI) = (กําไรสุทธิ + ดอกเบี้ย) – เงินลงทุน x ตนทุนของเงินลงทุน หรือ = กําไรสุทธิ – (อัตราผลตอบแทนขั้นต่ําที่ตองการ x สินทรัพยดําเนินงาน) การกําหนดราคาโอน คื อราคาที่ ใ ช โอนสิ นค า หรื อ บริก ารระหว างหนว ยงาน กิจ การที่ มีการแบงหน วยงาน ออกเปนศูนยความรับผิดชอบ การกําหนดราคาโอนที่เหมาะสมจะทําใหสามารถวัดผลการปฏิบัติงานของแตละ หนวยงานได ราคาโอนจะเปนรายไดของหนวยงานที่โอน (หนวยที่ขาย) และถือเปนตนทุนของหนวยงานที่รับ โอน (หนวยที่ซื้อ) การกําหนดราคาโอนมี 3 วิธี คือ ราคาตลาด (Market Price) ราคาตนทุนเปนเกณฑ (Cost-base Price) และใชราคาที่มีการตกลงกัน (Negotiated Price)

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีตนทุน 2

57

การบริหารโดยกิจกรรม (Activity-Based Management : ABM) เนนในการพัฒนา สงเสริมกิจกรรมที่เพิ่มมูลคา และลด หรือขจัดกิจกรรมที่ไมเพิ่มมูลคา แตการลดหรือขจัดกิจกรรมที่ไมเพิ่มมูลคาตองไมกระทบตอคุณคา และ มาตรฐานของสินคาหรือบริการ ระบบตนทุนกิจกรรม (Activity-Based Costing) เปนระบบการคิดตนทุนที่เนนกิจกรรมอันเปนปจจัยหลักที่ทําให เกิดตนทุน ทําใหตนทุนถูกแบงตามกิจกรรม และกิจกรรมจะถูกแบงใหกับผลิตภัณฑที่ใชกิจกรรมนั้น ๆ ในการ จัดสรรตนทุนของ ABC จะตองหาสาเหตุที่ทําใหเกิดตนทุนนั้นขึ้น ซึ่งเรียกวาตัวผลักดันตนทุน (Cost Driver) การจัดการผลิตแบบทันเวลา (Just in Time : JIT) เปนการจัดการผลิตสินคาใหมีความตอเนื่องภายใตการผลิตที่มี คุณภาพ เพื่อลดตนทุนในการเก็บรักษาและตนทุนการสั่งซื้อ แตทั้งนี้ทั้งนั้นสินคาและวัตถุดิบตองทันตอความ ตองการในการผลิตและทันตอความตองการของลูกคา การบริหารคุณภาพโดยรวม (Total Quality Management : TQM) เปนกระบวนการปรับปรุงกิจกรรมอยา ง ตอเนื่อง และเกี่ยวของกับทุกคนในองคการ ทั้งผูบริหารและพนักงานมีการรวมกันในความพยายามปรับปรุงการ ปฏิบัติงานทุกระดับ ซึ่งการปรับปรุงดังกลาวมุงตรงไปยังความพอใจในเปาหมายตาง ๆ เชน คุณภาพของตนทุน การกําหนดเวลา ภารกิจขององคการและความเหมาะสม ตนทุนคุณภาพ (Cost of Quality) เปนตนทุนที่เกิดขึ้นเนื่องจากการผลิตสินคาที่ไมไดคุณภาพตามที่ตองการ มี คุณภาพของสินคาต่ําหรือดอยคุณภาพ ดังนั้น ตนทุนคุณภาพจะประกอบดวย ตนทุนที่กอใหเกิดของเสีย ตนทุน ที่ตรวจสอบ ตนทุนการซอม และตนทุนการปองกันการเกิดของเสีย การวางแผนการสั่งซื้อสินคาแบบคัมบัง (Kamban System) เปนการสั่งซื้อวัตถุดิบใหทันกับเวลาที่ตองการใชใน กระบวนการผลิตเพื่อใหเพียงพอกับยอดขาย ในระบบ JIT ระบบคัมบังเปนวิธีการควบคุมวัตถุดิบ ชิ้นสวน และ สินคา ในระบบคัมบังจะใชบัตรในการควบคุมบริหารวั ตถุดิบ การจัดการบั ตรมี 3 ประเภทคือ บั ตรเบิกของ บัตรสั่งผลิต และบัตรสงของ การวัดผลการดําเนินงานเชิงดุลยภาพ (Balance Scorecard) เปนเครื่องมือในการประเมินผล และนํากลยุทธไปสู ภาคปฏิบัติโดยมีการจัดการประเมินผลการปฏิบัติงานหลาย ๆ ดานพรอม ๆ กันในองคการ เพื่อใหคนในองคการมี ทิศทางการปฏิบัติงานไปในทิศทางเดียวกัน เปนการวัดผลการดําเนินทั้งทางดานการเงินและไมใชดานการเงิน โดยมุงเนนที่ความสําเร็จขององคการในมุมมอง 4 มิติ คือ มุมมองดานการเงิน มุมมองดานลูกคา มุมมองดาน กระบวนการภายใน มุมมองดานการเรียนรูการพัฒนา การจัดกิจกรรม Six Sigma เปนการจัดการกระบวนการทางธุรกิจ เปนปรัชญาการจัดการที่มุงหมายที่จะปรับปรุง ประสิทธิภาพและประสิทธิผลขององคการ โดย Six Sigma จะเนนการวางแผน ระเบียบ วิธีการที่จะทําใหไปถึง เปาหมายหรือความสําเร็จ ที่จะเพิ่มความพึงพอใจของลูกคา และสถานะทางการเงินของกิจการ โดยมีคุณสมบัติ พิเศษที่ผสมผสานความสําเร็จถึง 8 ประการดวยกัน ไดแก ทําใหเกิดผลลัพธสุดทายไดตามที่คาดหวัง เปนการ แสดงภาวะผูนําของระดับบริหาร มีขั้นตนที่ลงตัว (การวัด การวิเคราะห การปรับปรุง และการควบคุม) เห็น ผลสําเร็จของโครงการไดทันใจ สามารถกํ าหนดมาตรการสําหรั บการวัดผลไดชัดเจน ปจจัยพื้น ฐานของ Six Sigma คือ ภาวะผูนําและผูปฏิบัติงาน เนนที่ลูกคาและกระบวนการ และใชกลวิธีทางสถิติในการพัฒนา เอกสารอางอิง กมลทิพย คําใจ. การบัญชีตนทุน 2. มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม, 2550.

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นสูง 1

พุทธมน สุวรรณอาสน

58

การบัญชีสํานักงานใหญและสาขา (Home Office and Branch Accounting) 1.ลักษณะของตัวแทนขายสินคา (Agency) และสาขา (Branch) การเตรียมสินคาเพื่อขาย การพิจารณาใหสินเชื่อ / อนุมัติขาย การเก็บเงินชําระหนี้ สิทธิในเงินทุนหมุนเวียน (Working Fund) ถูก ตั้งวงเงินจากสํานักงานใหญ

Agency

Branch

ไมมี / มีเพียงสินคาตัวอยางเทานั้น ไมมีอํานาจ / ขึ้นอยูกับสํานักงานใหญ ไมมีภาระ / แตขึ้นอยูกับนโยบายสํานักงานใหญ มีสิทธิเบิกจาย

มีการเตรียมสินคาเพื่อขาย มีอํานาจ มีภาระ มีสิทธิเบิกจาย

2. การบัญชีเกี่ยวกับตัวแทน (Agency Account) Agency ไมจําเปนตองบันทึกตามระบบบัญชีคู เวนแต Agency เปนนิติบุคคลที่ตองทําบัญชีตามกฎหมาย ซึ่งจะตองทําตามระบบบัญชีคู

สมุดบัญชีที่จําเปนไดแก สมุดบัญชีเงินสด เพื่อใชบันทึกรายการเกี่ยวกับเงินทุนหมุนเวียน(Working Fund) สํานักงานใหญ ตองการทราบกําไรจากตัวแทน สงสินตัวอยางใหตัวแทนราคาทุน 4,000 สินคาตัวอยาง-ตัวแทน1 4,000 4,000 สินคา สํานักงานใหญตั้งเงินทุนหมุนเวียน 5,000 เงินทุนหมุนเวียน-ตัวแทน1 5,000 5,000 เงินสด รับใบสั่งซื้อของลูกคาจากตัวแทน1 ขายสด 4,000 ขายเชื่อ 16,000 ตนทุนสินคา 4,000 เงินสด ลูกหนี-้ โดยตัวแทน1 16,000 ขาย-โดยตัวแทน1 20,000 ตนทุนสินคา-โดยตัวแทน1 12,000 12,000 สินคา ตัวแทน1 เบิกจายคาขนสงออกไปใหลูกคา 500 คาขนสงออก-ตัวแทน1 500 500 เงินสด

สํานักงานใหญ ไมตองการทราบกําไรจากตัวแทน สินคาตัวอยาง-ตัวแทน1 สินคาสงไปใหตัวแทน

4,000

เงินทุนหมุนเวียน-ตัวแทน1 เงินสด 12,000 เงินสด ลูกหนี้ ขาย

5,000

4,000

5,000 4,000 16,000 20,000

คาขนสงออก เงินสด

500 500

3.วิธีการบัญชีเกี่ยวกับสํานักงานใหญและสาขา (Home Office Account & Branch Account) 3-1 สํานักงานใหญสงสินคาไปใน รายการ

ราคาทุน (Cost Price)

Ref. P7

สาขา

สํานักงานใหญ

1.สํานักงานใหญสงเงินสดใหสาขา 2000 เงินสด เดินสะพัดสํานักงานใหญ 2.สํานักงานใหญสงสินคาใหสาขาราคาทุน 12,000 สินคาจากสํานักงานใหญ เดินสะพัดสํานักงานใหญ 3.สาขาสงเงินใหสํานักงานใหญ 8,000 เดินสะพัดสํานักงานใหญ เงินสด

2,000 2,000 12,000 12,000 8,000 8,000

เดินสะพัดสาขา เงินสด เดินสะพัดสาขา สินคาสงไปสาขา เงินสด เดินสะพัดสาขา

การจัดทํางบการเงินรวมของสํานักงานใหญและสาขา (Combined Statement) - กรณีสินคาราคาทุน 1.ตัดบัญชีสินคาระหวางกัน

สินคาสงไปสาขา 12,000 สินคารับจากสํานักงานใหญ 2.ตัดบัญชีเดินสะพัดระหวางกัน เดินสะพัดสํานักงานใหญ 6,000 เดินสะพัดสาขา

12,000

6,000

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

2,000 2,000 12,000 12,000 8,000 8,000

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นสูง 1

พุทธมน สุวรรณอาสน

59

สํานักงานใหญสงสินคาไปในราคาสูงกวาราคาทุน (ราคาขาย / ไมใชราคาขาย) •

•

จากตัวอยางเดิม สํานักงานใหญสงสินคาไปในราคาที่สูงกวาราคาทุน 30% (ราคาทุนเดิม 12,000 + Markup 3,600 = ราคาที่สงไป 15,600) (ราคาสงไป 130% หรือ 1.30 ถาราคาทุน 12,000 * 1.30 = ราคาที่สงไป 15,600) รายการสงสินคาไปสาขาจะมีกําไรที่ติดไปดวย - เปลี่ยนแปลงเพียงรายการเดียว

รายการ สาขา 2.สํานักงานใหญสงสินคาใหสาขาราคาทุน 12,000 สินคาจากสํานักงานใหญ เดินสะพัดสํานักงานใหญ

สํานักงานใหญ 15,600 15,600

15,600 เดินสะพัดสาขา สินคาสงไปสาขา สํารองกําไรสินคาไปสาขา-กําไร

12,000 3,600

การจัดทํางบการเงินรวมของสํานักงานใหญและสาขา (Combined Statement) - กรณีสูงกวาราคาทุน • •

•

•

สมมติใหสินคาปลายงวด-สาขา 6,500 1.ตัดกําไรสินคาปลายงวดของสาขา (30%) (6,500*30/130 = 1,500) สินคาปลายงวด (งบกําไรขาดทุน) 1,500 สินคาปลายงวด (งบดุล) 1,500 2.ตัดบัญชีสินคาระหวางกัน สินคาสงไปสาขา (ราคาทุน) 12,000 สํารองกําไรสินคาไปสาขา (กําไร) 3,600 สินคารับจากสํานักงานใหญ 15,600

3.ตัดบัญชีเดินสะพัดระหวางกัน เดินสะพัดสํานักงานใหญ เดินสะพัดสาขา

9,600

9,600

งบพิสูจนยอดบัญชีเดินสะพัดสํานักงานใหญและสาขา ตัวอยาง ในวันที่ 31 ธันวาคม 2545 ยอดดุลของบัญชีเดินสะพัดสํานักงานใหญ และยอดดุลบัญชีเดินสะพัดสาขาของกิจการของบริษัท ไทยพัฒนา จํากัดเทากับ 5,100 และ 45,000 ตามลําดับจากการตรวจสอบพบขอแตกตางดังนี้ 1. สํานักงานใหญสงสินคาราคาทุน 20,000 ไปใหสาขาในราคาสูงกวาทุน 10% เมื่อวันที่ 30 ธันวาคม 2545แตสาขายังไมไดรับ 2. สาขาสงสินคาไปในราคา 1,100 บาทคืนสํานักงานใหญในวันสิ้นงวด แตสํานักงานใหญยังไมไดรับ 3. เงินสดที่สาขาสงใหสํานักงานใหญอยูระหวางทาง 25,000 บาท 4. สาขาจายเงินเดือนแทนสํานักงานใหญ 6,000 บาท สาขาบันทึกถูกตองแลวแตสํานักงานใหญยังไมไดบันทึก 5. สํานักงานใหญเก็บเงินจากลูกหนี้แทนสาขาจํานวน 14,200 บาทไดลงบัญชีถูกตองแลว แตสาขายังไมไดบันทึกบัญชี ใหทํา งบพิสูจนยอดบัญชีเดินสะพัดสํานักงานใหญและสาขา สาขา 1.สงสินคาราคา 20,000 ซึ่ง สูงกวาราคาทุน 10%

สินคา รับจากสํ านักงานใหญ

สํานักงานใหญ 22,000

เดินสะพัดสํานักงานใหญ

22,000 สินคา รับคื นสาขา-ทุน

2.สงสิ นคา 1,100 คื นให สํานักงานใหญ

1,100

เงินสด

25,000

เดินสะพัดสาขา

25,000

เงินเดือ น

4.สาขาจายเงินเดือนแทน สํานักงานใหญ 6,000

ขอสังเกต

100

เดินสะพัดสาขา

3.เงินสดระหวางทางให สํานักงานใหญ 25,000

5.สํานักงานใหญเก็บเงิน จากลูกหนี้แทนสาขา 14,200

1,000

สํารองกําไรสินค าสงไปสาขา

6,000

เดินสะพัดสาขา เดินสะพัดสํานักงานใหญ

6,000

14,200

ลูกหนี้

14,200

เดิ นสะพัด สํา นั ก งานใหญ

-

+

เดิ นสะพัด สาขา

+

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

-

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นสูง 1

พุทธมน สุวรรณอาสน

60

บริษัท ไทยพัฒ นา จํากัด งบพิสู จนยอดบั ญชีเดินสะพั ดสํา นักงานใหญและสาขา สําหรับวั นที่ 31 ธันวาคม 2545 เดินสะพัดสํานักงานใหญ

5,100

เดินสะพัดสาขา

บวก

สินคา รับจากสํ านักงานใหญ

22,000

หัก

หัก

เก็บเงินจากลูกหนี้

(14,200) 12,900

1,000

สํารองกําไรสินคาส งไปสาขา

27,100

ยอดบัญชีที่ถูกตอง

45,000

สินค ารับคื นสาขา-ทุน

100

เงินสดระหวางทาง

25,000

เงินเดือน

6,000

ยอดบัญชีที่ ถูกตอ ง

12,900

ลักษณะการรวมคา Joint Venture 1. บุคคลตั้งแต 2 คนขึ้น โดยมีสัญญาเปนขอตกลง (ระบุใหผูรวมคามีอํานาจในการควบคุมรวมกัน) 2. การรวมคามีลักษณะเฉพาะกาล หากการรวมคาสําเร็จถือวาการรวมคายุติลง การบัญชีการรวมคา 1. บัญชีรวมคา – เปนบัญชีกําไรขาดทุนการรวมคา • ลงทุน • จายคาใชจาย • แบงกําไร 2. บัญชีผูรวมคา - แตละคนจะเปดบัญชีผูรวมคาผูอื่นๆ • ขาย • รับเงินจากผูอื่นๆ

สมุดบัญชี – ก • บัญชี – ข • บัญชี – ค

สมุดบัญชี - ข • บัญชี – ก • บัญชี – ค

(32,100)

• ขายสินคา

• ลงทุน • จายคาใชจาย • สงเงินใหผูอื่น สมุดบัญชี – ค • บัญชี – ก • บัญชี – ข

การบันทึกบัญชีมี 2 กรณี 1. การรวมคาเสร็จสิ้น : แบงผลกําไร ชําระเงินระหวางกัน 2. การรวมคาไมเสร็จสิ้น : อาจมีวันสิ้นงวดมาคั่นกลาง : แบงผลกําไร ยังไมชําระเงินระหวางกัน

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นสูง 1

พุทธมน สุวรรณอาสน

61

การฝากขาย Consignment จุดขาย

ผูฝากขาย Consignor

ผูรับฝากขาย Consignee

ลูกคา Customer

1. ผูฝากขาย / ผูรับฝากขาย ไมถือเปนลูกหนี้ / เจาหนี้กัน แตใหถือ เปนตัวแทน Agent 2. กรรมสิทธิ์สินคาฝากขายเปนของผูฝากขาย 3. การขายเกิดเมื่อสงมอบสินคาใหลูกคา

4. ผูรับฝากขายมีหนาที่ในการดูแลรักษาสินคา 5. ผูร ับฝากขายมีหนาที่จัดทํารายงานการขาย Ref. P.94 6. คาใชจายในการฝากขายผูฝากขายจะรับภาระ

การบันทึกบัญชีเกี่ยวกับสินคาฝากขาย - ผูฝากขาย ประเภท แบบตอเนื่อง – Perpetual 1. วิธี “แยก”จากการขายปกติ ü 2. วิธี “รวม”กับการขายปกติ ü ผูรับฝากขาย 1. วิธี“แยก”จากการขายปกติ 2. วิธี“รวม”กับการขายปกติ

แบบสิ้นงวด – Periodic ü ü

วิธี “แยก” จากการขายปกติ - ดานผูฝากขาย – Consignor แบบตอ เนื่ อง - Perpetual 1.สงสินคาไปฝากขาย ราคาทุน 50,000

ฝากขาย - บ.สินไทย

แบบสิ้นงวด - Periodic ฝากขาย - บ.สินไทย

50,000

สินคา

50,000

วิธี

50,000

“รวม” กับการขายปกติ - ดานผูฝากขาย – Consignor

แบบตอ เนื่ อง - Perpetual 1.สงสินคาไปฝากขาย ราคาทุน 50,000

50,000

สินคาสง ไปฝากขาย

ฝากขาย - บ.สินไทย

แบบสิ้นงวด - Periodic ฝากขาย - บ.สินไทย

50,000

สินคา

50,000

50,000

สินคา สงไปฝากขาย

50,000

ดานผูรับฝากขาย (Consignee) – บ.สายใจ ผูรับฝากขาย – บันทึก “แยก” การขายปกติ

ผูรับฝากขาย – บันทึก “รวม” กับการขายปกติ

1. รับสินคาฝากขายจาก บ.มารวย ราคาทุน 10,000 ราคา ขาย 20,000

Memo รับฝากขายเครื่องจักร 10 เครื่อ ง

Memo รับฝากขายเครื่องจักร 10 เครื่อ ง

ราคาทุนเครื่องละ 10,000 ราคาขายเครื่อ งละ 20,000 จาก บริษัท มารวย จํากั ด

ราคาทุนเครื่องละ 10,000 ราคาขายเครื่อ งละ 20,000 จาก บริษัท มารวย จํากั ด

2. บ.สายใจ จายคาขนสง 1,000

รับฝากขาย - บ.มารวย

รับฝากขาย - บ.มารวย

เงินสด

1,000 1,000

เงินสด

การแสดงรายการสินคาฝากขายคงเหลือในงบการเงิน - ดานผูฝากขาย เปนกรรมสิทธิ์ของผูฝากขาย อยูในงบดุล สินทรัพยหมุนเวียน - สินคา สินคาคงเหลือ : สินคาในมือ 10,000 •

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

1,000 1,000

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นสูง 1

พุทธมน สุวรรณอาสน

สินคาฝากขาย ( 3*3,000)

62

9,000 19,000

การบัญชีสําหรับการขายผอนชําระ 1. เกณฑคงคาง Accrual Basis 2. เกณฑขายผอนชําระ Installment Sale Basis เกณฑคงคาง Accrual Basis • เมื่อขายผอนชําระและสงมอบสินคาไปแลว ถือวาเกิดรายได • กําไรจากการขายผอน ถือเปนกําไรทั้งจํานวน (แมยังไมไดรับเงิน) เกณฑขายผอนชําระ Installment Sale Basis • รับรูตามสัดสวนเงินรับชําระในรอบบัญชี • กําไรจากการขายผอน ถือเปนกําไรในแตละปที่ไดรับ • คาใชจายการขายผอน เกิดขึ้นปใดใหถือเปนของปนั้นๆ การขายผอนชําระที่มีหลายอัตรา – ตอเนื่องหลายป Ref. P.116 2540

2541

2542

ขายผอนชํ าระ

200,000

400,000

600,000

ตนทุนผอนชําระ

180,000

320,000

420,000

20,000

80,000

180,000

กําไรขั้น ตน อัตรากําไรขั้นตน

10%

เงินสดรับ ชําระหนี้ -ป40

20%

80,000

เงินสดรับ ชําระหนี้ -ป41

30%

60,000

60,000

160,000

120,000

เงินสดรับ ชําระหนี้ -ป42

240,000

กําไรขั้น ตนของเงินที่ได รับ - ป40 - 10%

8,000

- ป41 - 20%

6,000

6,000

32,000

24,000

- ป42 - 30%

72,000

การบันทึกบัญชีสินคาแบบตอเนื่อง – Perpetual รายการ ขายผอนชํ าระ

ป 2540 ลูกหนี้ผอนชํา ระ-ป40 200,000

ตนทุนผอนชําระ

ตนทุนสินคาผ อนชํา ระ

บันทึกกํ าไรขายผ อน

กําไรขายผอนชําระยั งไมไดรับเงิน 20,000

ขายผอนชํ าระ

200,000

เงินสดรับ ชําระจาก ลูกหนี้

180,000

กําไรผอนชํา ระรอตัดบัญชี เงินสด

20,000

80,000

ลูกหนี้ผอนชํา ระ-ป40

กําไรผอนชํา ระรอตัดบัญชี

ขายผอนชํ าระ ตนทุนสินคาผ อนชํา ระ

180,000

สินคา

ชําระ

ป 2541 ลูกหนี้ผอนชํา ระ-ป41 400,000

8,000

สินคา

ขายผอนชํ าระ ตนทุนสินคาผ อนชํา ระ

320,000

กําไรผอนชํา ระรอตัดบัญชี

สินคา

420,000

กําไรขายผอนชําระยั งไมไดรับเงิน 180,000

80,000

220,000

600,000 420,000

กําไรผอนชํา ระรอตัดบัญชี เงินสด

180,000

420,000

ลูกหนี้ผอนชํา ระ-ป40

60,000

ลูกหนี้ผอนชํา ระ-ป40

60,000

ลูกหนี้ผอนชํา ระ-ป41

160,000

ลูกหนี้ผอนชํา ระ-ป41

120,000

ลูกหนี้ผอนชํา ระ-ป42

240,000

กําไรผอนชํา ระรอตัดบัญชี

กําไรขายผอนชําระยั งไมไดรับเงิน 8,000

400,000 320,000

กําไรขายผอนชําระยั งไมไดรับเงิน 80,000

เงินสด 80,000

ป 2542 ลูกหนี้ผอนชํา ระ-ป42 600,000

38,000

กําไรขายผอนชําระยั งไมไดรับเงิ น

กําไรผอนชํา ระรอตัดบัญชี 32,000

102,000

กําไรขายผอนชํา ระยังไมไดรับเงิน

กําไรขายผอนชําระปกอนที่ไดรับเงิน 6,000

72,000

กําไรขายผอนชํา ระปกอนที่ได รับเงิน 30,000 (6,000+24,000)

ขายผอนชํ าระ

200,000

กําไรขาดทุน

ขายผอนชํ าระ 200,000

400,000

กอนที่ไดรับเงิน

รอตัดบัญ ชี

กําไรขาดทุน

192,000

ตนทุนสินคาผ อนชํา ระ

กําไรขาดทุน 180,000

กําไรขายผอนชําระยั งไมไดรับเงิน 12,000 (20,000-8,000) โอนปด กําไรขาดทุน

กําไรขาดทุน

6,000

กอนที่ไดรับเงิน

368,000

ตนทุนสินคาผ อนชํา ระ

กําไรขาดทุน 320,000

กําไรขายผอนชําระยั งไมไดรับเงิน 48,000

กําไรขาดทุน

30,000

กําไรขาดทุน

406,000

(80,000-32,000) 8,000

600,000

กําไรขายผอนชําระป

กําไรขาดทุน บันทึกกํ าไรผอนชําระ

ขายผอนชํ าระ

กําไรขายผอนชําระป

630,000 528,000

ตนทุนสินคาผ อนชํา ระ

420,000

กําไรขายผอนชําระยั งไมไดรับเงิน

108,000

(180,000-72,000) 38,000

กําไรขาดทุน

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

102,000

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นสูง 1 เขาบัญชี กําไรสะสม

พุทธมน สุวรรณอาสน

กําไรสะสม

8,000

กําไรสะสม

63 38,000

กําไรสะสม

International Business Accounting • “อัตราแลกเปลี่ยนเงินตรา” Exchange Rate คืออัตราสวนเงิน 2 สกุล ณ เวลาหนึ่ง • “การปริวรรตเงินตรา” คือ แปลง “เงินตราตางประเทศ” เปน “เงินบาท” การกําหนดอัตราแลกเปลี่ยนเงินตราตางประเทศ • •

อัตราแลกเปลี่ยนโดยตรง - เงินตางประเทศ : เงินในประเทศ เชน 1 ดอลลาร = 35 บาท อัตราแลกเปลี่ยนโดยออม - เงินในประเทศ: เงินตางประเทศ เชน 1 บาท = 10 เยน

การแปลงคารายการที่เปนเงินตราตางประเทศ ขึ้นอยูกับ “สัญญาซื้อขายเงินตราตางประเทศลวงหนา Forward Exchange Contract” • “ไมม”ี สัญญาซื้อขายเงินตราตางประเทศลวงหนา • “มี” สัญญาซื้อขายเงินตราตางประเทศลวงหนา “ไมม”ี สัญญาซื้อขายเงินตราตางประเทศลวงหนา – “ใชอัตราแลกเปลี่ยนฯ ณ วันเกิดรายการ” “การซื้อสินคา” • •

Ex.1 P.322 - อัตราการแลกเปลี่ยนฯ เพิ่มขึ้น - “ขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยน” Ex.2 P.323 - อัตราการแลกเปลี่ยนฯ ลดลง - “กําไรจากอัตราแลกเปลี่ยน”

•

ชําระบัญชีขามงวดบัญชี – ณ วันสิ้นงวด - “ปรับปรุงกําไรจากอัตราแลกเปลี่ยน” o Ex.3 P.324 – อัตราฯ เพิ่มขึ้น - “ขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยน” – “เจาหนี้เพิ่ม” o Ex.4 P.325 – อัตราฯ ลดลง - “กําไรจากอัตราแลกเปลี่ยน” – “เจาหนี้ลด”

“การขายสินคา” • •

Ex.5 P.326 - อัตราการแลกเปลี่ยนฯ เพิ่มขึ้น - “กําไรจากอัตราแลกเปลี่ยน” Ex.6 P.327 - อัตราการแลกเปลี่ยนฯ ลดลง - “ขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยน”

•

ชําระบัญชีขามงวดบัญชี – ณ วันสิ้นงวด - “ปรับปรุงกําไรจากอัตราแลกเปลี่ยน” o Ex.7 P.328 – อัตราฯ เพิ่มขึ้น - “กําไรจากอัตราแลกเปลี่ยน” – “ลูกหนี้เพิ่มขึ้น” o Ex.8 P.329 – อัตราฯ ลดลง - “ขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยน” – “ลูกหนี้ลดลง”

“มี” สัญญาซื้อขายเงินตราตางประเทศลวงหนา Forward Exchange • เปนการตกลงซื้อขายเงินตรา ณ วันใดวันหนึ่งในอนาคตดวยอัตราแลกเปลี่ยนที่กําหนดไวลวงหนา แบงได 3 ประเภท 1. เพื่อเก็งกําไร 2. เพื่อปองกันผลขาดทุนตอ “สินทรัพยสุทธิ” หรือ “หนี้สินสุทธิ” ที่เปนเงินตราตางประเทศ 3. เพื่อปองกันผลขาดทุนตอ “ขอผูกพัน” หรือ “ภาระผูกพัน” ที่เปนเงินตราตางประเทศ

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

102,000

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นสูง 1

พุทธมน สุวรรณอาสน

64

กรณีเพื่อปองกันผลขาดทุนตอ “สินทรัพยสุทธิ” หรือ “หนี้สินสุทธิ” ที่เปนเงินตราตางประเทศ จายมากขึ้น

ดานผูซื้อ – “ปองกันการขาดทุนจากการชําระหนี”้ – “คาดวาเงินบาทออนตัว” (40 à50) อัตราแลกเปลี่ยนฯ / US$

Current Rate 40

1 ต.ค.

40

ณ.วันซื้อสินทรัพย - บันทึกซื้อสินทรั พย

อุปกรณสํานักงาน

บันทึกการทําสัญญาฯ

ลูกหนี้ – เงินตราต างประเทศ

" คาดวา..."

Forward Rate 60 day 45

48-50

40

เจาหนี้อื่ นๆ – USA.

40 40

สวนเพิ่ม จากการซื้อเงินตราต างประเทศลว งหน า เจาหนี้ – บ.นายหนา

ณ วันครบกําหนด

Forward Rate

5 45

Current Rate : 48 (ตามที่คาดไวเลย....)

บ.นายหนา

เจาหนี้ USA ฿ 45

$ 1 : 48

$ 1 : 48 จายชําระหนี้

เรา จายซื้อเพียง 45 เอง ประหยัดได 3 บาท

Forward Rate

1.จายเงินซื้อเงิ นตราตามขอตกลงกับบ. นายหนา

เจาหนี้ – บ.นายหนา

45

เงินสด

2.รับเงินจากบริษัท.นายหนา

เงินสด (1*48)

45 48

ลูกหนี้ – เงินตราต างประเทศ

40

กําไรจากอัตราแลกเปลี่ ยน 3. สงเงินชํา ระหนี้ใหเ จาหนี้ USA

เจาหนี้อื่ นๆ – USA.

8 40

ขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ ยน

8

เงินสด 4. บันทึกการตัดบั ญชีสว นเพิ่ม จากการซื้อ เงินตราตา งประเทศลว งหน า

สวนเพิ่ม จากการซื้อเงินตราต างประเทศตั ดบัญชี สวนเพิ่ม จากการซื้อเงินตราต างประเทศลว งหน า

48 5 5

ขอสังเกต จะไมมีผลกําไรขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยน เพราะบัญชีทั้งสองจะตัดกันเอง – “ไดกําไรจาก บ.นายหนา แตขาดทุนจากการจายชําระหนี้”

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นสูง 1

พุทธมน สุวรรณอาสน

65

ระบบบัญชีเดี่ยว (Single-entry System) • สําหรับกิจการขนาดเล็กบางแหงไมไดจัดทําตามระบบบัญชีคู (Double-entry System) • สมุดบัญชีที่ใชในระบบบัญชีเดียว o สมุดเงินสด – แสดงการรับ – จายเงิน – คงเหลือ o สมุดแยกประเภทบางบัญชี – บัญชีลูกหนี้ บัญชีเจาหนี้ บัญชีสินคา บัญชีทุน อาจไมมีบัญชีรายไดและคาใชจาย การคํานวณหากําไรขาดทุนโดยการเปรียบเทียบทุน ตัวอยางที่ 4 Ref.163 รานนายนอยตองการทํางบดุล ป2540 • ทุน = สินทรัพย – หนี้สิน รายการ ป 39 สินทรัพย 80,200 หนี้สิน 15,400 ทุน (ตนงวด – ปลายงวด) 64,800

ป 40 94,300 18,770 75,530

•

ทุนตนงวด + เพิ่มทุน + “กําไรสุทธิ” – ถอนทุน - ถอนใชสวนตัว = ทุนปลายงวด

•

“

กําไรสุทธิ” = ทุนปลายงวด - ทุนตนงวด - เพิ่มทุน + ถอนทุน + ถอนใชสวนตัว

กําไรสุทธิ” = 75,530 – 64,800 - 0 + 0 + 4,000 = 14,730

“

รานนายนอย งบดุล ณ วั นที่ 31 ธันวาคม 2540

สินทรัพย

หนี้สินและทุน

เงินสด

15,000

เจาหนี้

18,000

ตั๋วเงิ นรับ

6,000

เงินเดือ นคา งจา ย

500

ลูกหนี้

9,000

คาเชารับ ลวงหนา

270

ดอกเบี้ยรับ สินคา

48,200

วัสดุสํา นักงาน

1,200

เครื่องตกแตง

14,800

ทุนตนงวด

64,800

บวก กําไรสุทธิ

14,730 79,530

หัก เงินถอน รวมสินทรั พย

94,300

( 4,000)

รวมหนี้สิ นและทุน

การคํานวณยอดขาย แหลงขอมูล : 1.สมุดเงินสด (ขายสด) 2.บัญชีลูกหนี้ 3.บัญชีตั๋วเงินรับ ตัวอยางที่ 6 Ref.P.170 หมายเหตุ * จากบัญชีตั๋วเงินรับ ขายเงิ นสด (จากสมุ ดเงิ นสดรับ)

30,000

ขายเชื่อ เก็บเงินจากลูกหนี้

100,000

เก็บเงินตามตั๋วเงินรับ *

6,250

รับคืนสิ นค า

1,000

สวนลดจ าย

1,750

ตัดหนี้สู ญ

450

ลูกหนี้ป ลายงวด

25,000

ตั๋วเงิ นรับปลายงวด *

2,750 137,200

หัก ลูกหนี้ตนงวด หัก ตั๋วเงินรับ ตนงวด * รวม ขายทั้งสิ้น

18,770

100

20,000 2,250

( 22,250)

114,950 144,950

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

75,530 94,300

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นสูง 1

พุทธมน สุวรรณอาสน

66

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 34 (ปรับปรุงที่ 2545) เรื่อง การบัญชีสําหรับการปรับโครงสรางหนี้ที่มีปญหา การปรับโครงสรางหนี้ที่มีปญหา

ลักษณะการปรับโครงสรางหนี้ที่มีปญหา

วิธีการปฏิบัติทางการบัญชี

คือ การที่เจาหนี้ยินยอม “ผอนปรนเงื่อนไขการชําระหนี้” ให “ลูกหนี้ที่ประสบปญหาทาง การเงิน” ซึ่งตามปกติจะไมพิจารณายินยอมให อาจเปนผลมาจาก “ศาลสั่ง” หรือ “ขอตกลง ระหวางกัน” 1. การผอนปรนเงื่อนไขการชําระหนี้ 2. การลดหรือชะลอการชําระหนี้ 3. รับชําระหนี้จากสินทรัพยอื่นใด ที่เจาหนี้พิจารณาแลววา “เปนการรับชําระหนี้ที่มากที่สุด เทาที่จะเปนไปได” แมวามูลคาที่รับชําระจะนอยกวามูลคาหนี้ 1. การโอนสินทรัพยเพื่อชําระหนี้ทั้งหมด 2. การโอนสวนไดเสียในสวนของเจาของเพื่อชําระหนี้ทั้งหมด 3. การเปลี่ยนแปลงเงื่อนไขการชําระหนี้

1. การโอนสินทรัพยเพื่อชําระหนี้ทั้งหมด – Ref.P.408 ตัวอยางที่ 1 ธนาคาร ก. ตกลงรับชําระหนี้จากลูกหนี้บริษัท ข จํากัดทั้งจํานวน ซึ่งมูลหนี้ประกอบดวยตั๋วเงินจาย 600,000 บาท พรอมดอกเบี้ย คงคาง 60,000 บาท อายุคงเหลือ 5 ป โดยยอมรับชําระหนี้ดวยที่ดินมูลคาตามบัญชี 400,000 บาท และมีมูลคายุติธรรม 500,000 บาท ธนาคารตั้งคาเผื่อ 100,000 ณ วันปรับโครงสรางหนี้ 1. ปรั บปรุง มูลคาตามบัญชีที่ดิ นใหเปน

ที่ดิน

ลูกหนี้ – บริ ษัท ข. จํากัด 100,000

มูลคายุติธรรม – ตามยอหนา 8 ผลตาง

กําไรจากการโอนที่ดินเพื่อ

ระหวาง Book Value – Fair Value ตองบันทึก

การปรับโครงสรางหนี้

เจาหนี้ - ธนาคาร ก.

100,000

เปนกําไรขาดทุนจากการโอนสินทรั พย 2. โอนสินทรั พยใ หเจาหนี้

ตั๋วเงิ นจา ย

– ตามยอหนา 7 ลูกหนี้ ตองบั นทึกกําไรจาการ

ดอกเบี้ยคา งจา ย

600,000 60,000

Fair Value - คาใชจายในการโอน ที่ดิน

500,000

คาเผื่อหนี้ สงสั ยจะสู ญ

100,000

ปรับโครงสร างหนี้ดว ยราคาตามบัญชี ของหนี้ที่

ที่ดิน

500,000

ขาดทุนจากการปรับ

สูงกวามูลคายุ ติธรรมของสิ นทรัพยที่โอน

กําไรจากการปรับโครงสรางหนี้

160,000

โครงสรา งหนี้

ธนาคารตั้ง คาเผื่อฯไว

60,000

ตั๋วเงิ นรับ

600,000

ดอกเบี้ยคา งรับ

60,000

2. การโอนหุนทุนเพื่อชําระหนี้ทั้งหมด – Ref.P.409 จากตัวอยางที่ 1 ธนาคาร ก. ตกลงรับชําระหนี้จากลูกหนี้บริษัท ข จํากัดทั้งจํานวน โดยยอมรับชําระหนี้ดวยหุนสามัญของบริษัท ข จํากัดมี มูลคาหุนละ 10 บาท และมูลคาตลาดเทากับ 520,000 บาท ณ วันปรับโครงสรางหนี้ 1. โอนหุนสามัญใหเจาหนี้

ลูกหนี้ – บริ ษัท ข. จํากัด ตั๋วเงิ นจา ย 600,000

เจาหนี้ - ธนาคาร ก. เงินลงทุนในหลักทรั พย

– ตามยอหนา 9 ลูกหนี้ที่ โอนสว นไดเ สียใน

ดอกเบี้ยคา งจา ย

- หุนสามัญ บริษัท ข.

520,000

คาเผื่อหนี้ สงสั ยจะสู ญ

100,000

สวนของเจา ของตอ งบันทึกดว ยมูลคายุ ติธรรม

60,000

หุ นสามั ญ สวนเกินมู ลคา หุนสามั ญ

500,000 20,000

กําไรจากการปรับโครงสราง หนี้ (รายการพิเศษ)

ขาดทุนจากการปรับ โครงสรา งหนี้

140,000

ธนาคารตั้ง คาเผื่อฯไว

ตั๋วเงิ นรับ ดอกเบี้ยคา งรับ

40,000 600,000 60,000

3. การเปลี่ยนแปลงเงื่อนไขการชําระหนี้ • •

“ดานลูกหนี”้ - กรณีจํานวนเงินที่ตองจายตามเงื่อนไขใหม “นอยกวา” หนี้เดิม : ถือเปนกําไรจากการปรับโครงสรางหนี้

“ดานลูกหนี”้ - กรณีจํานวนเงินที่ตองจายตามเงื่อนไขใหม “มากกวา” หนี้เดิม : ถือเปนดอกเบี้ยจายที่ตองจายเพิ่ม ซึ่งตองหาอัตราดอกเบี้ยที่แทจริง Effective

Interest Rate

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการบัญชีชั้นสูง 1

พุทธมน สุวรรณอาสน

67

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 29 เรื่อง การบัญชีสําหรับสัญญาเชาระยะยาว “สัญญาเชาระยะยาว” คือ สัญญาหรือขอตกลงที่ “ผูใหเชา โอนสิทธิการใชทรัพยสิน ใหแกผูเชา” โดยไดรับคาเชาเปนผลตอบแทนสําหรับชวงระยะเวลาหนึ่ง ประเภทสัญญาเชาระยะยาว 1.สัญญาเชาการเงิน (Finance Lease) 2.สัญญาเชาการดําเนินงาน (Operating Lease เกณฑทิจารณา สัญญาการเงิน สัญญาเชาดําเนินงาน 4 เกณฑ TAS.29 ไมเขาเกณฑ ทั้ง 4 ขอ (ไมเขาเกณฑ 1 ขอหรือมากกวา) ตองเขาเงื่อนไขขอใดขอหนึ่งหรือมากกวา 1. โอนกรรมสิทธิ์ ณ วันสิ้นสุดสัญญา • เปนสัญญาที่ผูเชาใชประโยชนเทานั้น โดยไมโอน 2. สิทธิซื้อสินทรัพย ≤ 5% Fair Value กรรมสิทธิ์ใหแกผูเชา ณ วันสิ้นสุดสัญญา 3. อายุสัญญาฯ ≥ 80% อายุสินทรัพย • ผูเชาสามารถบอกเลิกสัญญาได หากไมใชประโยชนจาก สินทรัพย 4. PV ≥ 90% Fair Value ผูเชา Œ - Ref.P.3 Ex.บริษัท ธารดี จํากัด •- Ref.P.9 Ex.บริษัทใจไหม จํากัด •

บันทึกวันเริ่มสัญญาสัญญาเชาฯ เปน “สินทรัพย” / “หนี้สิน” • บันทึกรายการลดหนี้สินตามสัญญาเชา – วิธีดอกเบี้ยที่ แทจริง (Effective Interest Method) • “ปรับปรุงคาเสื่อมราคา” - สิ้นงวด

-

“แนใจ” ไดสินทรัพยตามอายุสัญญาฯ – “คิดตาม อายุสัญญาฯ”

•

คาเชาจาย - ใหรับรูเปนคาใชจายตามงวดที่ใชประโยชน โดยไมตองรับรูภ าระที่จะตองจายในอนาคต (คาเชาที่ จะตองจายในอนาคต) เปนหนี้สิน • คาเชาคางจาย - บันทึกตามเกณฑคงคาง (Accrual Basis) หากคางจายคาเชา • คาเชาจายลวงหนา - แลวทยอยตัดตามอายุสัญญา - หาก คาเชาจายลวงหนา

-

• • ผูใหเชา 1. 2. 3. •

•

1. 2. 3. 4. 5.

1

“ไมแนใจ” ไดสินทรัพยตามอายุสัญญาฯ – “คิด ตามอายุสัญญาฯ หรืออายุสินทรัพย (อยางใดจะ นอยกวา)” “ปรับปรุงดอกเบี้ยคางจาย” – สิ้นงวด วันสิ้นสุดสัญญา - โอนบัญชีที่เกี่ยวของออก • ลักษณะเปนการ “ใหกูยืม” มีความแนนอนในการเก็บรายไดคาเชารับ “ไมม”ี กําไรขาดทุน (Fair Value = Cost Price) “ไมเสีย” คาใชจายอื่นๆ อีกในอนาคต บันทึก ณ วันเริ่มสัญญาเชา – บันทึกลูกหนี้ตามสัญญา เชา ดอกเบี้ยรับตามสัญญาที่ยังไมถือเปนรายได และ โอนสินทรัพยที่ใหเชาออกจากบัญชี การรับรูรายไดดอกเบี้ย - ใหปนสวนรับรูเปนรายไดใน แตละงวดตามสัดสวนสัญญาฯ โดยใชวิธีอัตราดอกเบี้ย ที่แทจริง (Effective Interest Method) และใชอัตรา ดอกเบี้ยตามสัญญาในการคิดคํานวณ Ž ลักษณะเปน “การขาย” สัญญาเชาเปนลักษณะเปนการขาย ซึ่งผูใหเชาโอน ความเสี่ยงและผลประโยชนทั้งหมดไปใหแกผูเชา สัญญาจะบอกเลิก “ไมได” มีความแนนอนในการเก็บรายไดคาเชารับ “มี” กําไรขาดทุน (Fair Value ≠ Cost Price) “เสีย” คาใชจายอื่นๆ เพิ่มเติมอีก (คาโอน) ในอนาคต อยางแนนอน 1

•- Ref.P.3 Ex.บริษัท Land & Building จํากัด • สัญญาเชาดําเนินงาน ควรบันทึกเปนรายการที่ดิน อาคาร และอุปกรณ ในงบดุลของผูใหเชา เพราะตาม สัญญาเชาดําเนินงาน เปนสัญญาที่ใหประโยชนแกผูเชา เปนการชั่วคราว โดยไมไดโอนกรรมสิทธิในตัว ทรัพยสินใหแกผูเชา • รายไดคาเชา ควรรับรูตามวิธีเสนตรงตลอดอายุสัญญา ในกรณีมีรายไดคาเชาแตละงวดไมเทากัน ใหเฉลี่ย รายไดคาเชาแตละงวดเทาๆ กันตามสัญญาโดยวิธี เสนตรง ผลตางบันทึกไวบัญชีรายไดคาเชารอตัดบัญชี หรือรายไดคาเชารับลวงหนา

“คาใชจายเพิ่มเติมในภายหนา” หมายถึง คาใชจายในการโอนกรรมสิทธิ์ในตัวทรัพยสินใหแกผูเชา หรือคาใชจายอื่นใด ถาผูใหเชายังไมไดโอนความเปนกรรมสิทธิ์ในตัว

สินทรัพยใหแกผูเชา ผูใหเชาก็ยังไมควรโอนทรัพยสินออกจากบัญชี

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

75

ประมวลความรูว ิชาการสอบบัญชี

ประมวลความรูวิชาการสอบบัญชี อ.อรุณี นฤมิตเลิศ การสอบบัญชี คือ 1.การรวบรวมและประเมินหลักฐาน 2.แลวนําสารสนเทศ (ขอมูลทางบัญชีที่ได) ไป เปรียบเทียบวาปฏิบัติตามหลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป or ประมวลรัษฎากร หรือไม 3. การปฏิบัติงานดังกลาว ตองทําโดยบุคคลทีม่ ีความรูความสามารถและความเปนอิสระ(ผูสอบบัญชีรับอนุญาต) 4. จากนั้นผูสอบบัญชีฯจะ ออก “รายงานผูสอบบัญชีรับอนุญาต” ใหกับผูใชงบการเงินทราบ กระบวนการสอบบัญชี วางแผนงานตรวจสอบ

ปฏิบัติงานตรวจสอบ

ออกรายงานการสอบบัญชี

การตรวจสอบ à ตรวจสิ่งที่ผูบริหารใหการรับรองเกี่ยวกับงบการเงิน สิ่งที่ผูบริหารใหการรับรองประกอบดวย งบกําไรขาดทุน งบดุล (1) ความมีอยูจริง (Existence) (1) เกิดขึ้นจริง (Occurance) (2) สิทธิและภาระผูกพัน (Right and Obligation) (2) ความครบถวน (Completeness) (3) ความครบถวน (Completeness) (3) การแสดงมูลคา (Measurement) (4) การตีราคา (Valuation) (4) การแสดงรายการและการเปดเผยขอมูล (5) การแสดงรายการและการเปดเผยขอมูล (Presentation and Disclosure) ขอจํากัดในการตรวจสอบ (สาเหตุที่ตรวจไมพบขอผิดพลาด) คือ (1) การใชวิธีการทดสอบรายการ (2) การใชดุลยพินิจประเมินหลักฐานการสอบบัญชี (3) ขอจํากัดของระบบบัญชีและระบบการควบคุมภายใน (4) การใชดุลยพินิจปฎิบัติงานตรวจสอบงบการเงิน หลักฐานการสอบบัญชี คือ ขอมูล/ขอเท็จจริงที่ผูสอบบัญชีไดรับเพื่อใชสนับสนุนขอสรุปในการแสดงความเห็น ของผูสอบบัญชี แบงเปน 3 เกณฑ คือ 1. เกณฑความเกี่ยวของกับบัญชี –หลักฐานทางการบัญชี (เชน สมุดบัญชี เอกสารประกอบรายการบัญชี) -หลักฐานประกอบตางๆ 2. เกณฑแหลงที่มาของหลักฐาน - หลักฐานภายใน -หลักฐานภายนอก –หลักฐานของผูสอบบัญชี (ภายในเชื่อถือไดนอยที่สุดเพราะกิจการทําขึ้นเอง) 3. เกณฑวิธีการตรวจสอบที่ใช –การตรวจเอกสาร (ดูตัวตนของสินทรัพย) -สังเกตการณ -สอบถาม –ขอคํายืนยันยอด -คํานวณ -วิเคราะหเปรียบเทียบ(เทียบอัตราสวน เชน อัตราหมุนเวียนลูกหนี)้ คุณลักษณะของหลักฐานการสอบบัญชี (1) ความเพียงพอ คือ ปริมาณหลักฐาน (2) ความเหมาะสม คือ คุณภาพของหลักฐาน , ความเกี่ยวของกับการตัดสินใจ, ความเชื่อถือได ของสิ่งที่ ผูบริหารรับรอง (ความเกี่ยวพันของหลักฐาน, แหลงที่มาของหลักฐาน, เวลาตรวจสอบ) การตัดสินใจเกี่ยวกับหลักฐานการสอบบัญชี (1) วิธีการตรวจสอบ (ตรวจสอบการควบคุมภายใน test of control และ การตรวจสอบเนื้อหาสาระ Substantive test) (2) ขนาดของตัวอยาง (จํานวนกี่ตัวอยาง) (3) รายการที่เลือกมา ตรวจสอบ(เชน ใบสําคัญจาย) (4) ชวงเวลาที่ตรวจสอบ (ตลอดทั้งป หรือ ตอนสิ้นงวด) สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูว ิชาการสอบบัญชี

76

วิธีการตรวจสอบ (1) การทดสอบการควบคุม ใชวิธีการตรวจสอบดังนี้ การทดสอบรายการบัญชี, การสอบถามและการ สังเกตการณ, การปฏิบัติซ้ํา (Note: การวิเคราะหเปรียบเทียบไมใชกับการทดสอบการควบคุม) (2) การตรวจสอบเนื้อหาสาระ แบงเปน การทดสอบรายละเอียดของรายการและยอดคงเหลือ, การวิเคราะห เปรียบเทียบ การวางแผนงานสอบบัญชี คือ การพัฒนากลยุทธทั่วไป และวิธกี ารโดยละเอียดสําหรับ (1) ลักษณะของการตรวจสอบ (N) –วิธีการตรวจสอบ (TC, ST)วิธีการไดมาซึ่งหลักฐานในการสอบบัญชี (6 วิธ)ี (2) ขอบเขตของการตรวจสอบ (E) – รายการที่เลือก และ จํานวนตัวอยางที่เลือก (3) ระยะเวลาและจังหวะเวลาของการตรวจสอบ (T) การกําหนดลักษณะ ของเขต และระยะเวลา ขึ้นอยูกับความเสี่ยง ระบบการควบคุมภายใน ความรูและ ประสบการณ ประสิทธิภาพของการใชวิธีตรวจสอบ ประโยชนของการวางแผนงานสอบบัญชี (1) รวบรวมหลักฐานการสอบบัญชีอยางเพียงพอ (2) เกิดคาใชจาย/ตนทุนจากการตรวจสอบเหมาะสม (3) รวมมือกับลูกคา (4) พิจารณาเรื่องสําคัญ (5) มอบหมายงานแกผูชวย (6) ประสานงานกับผูอื่น ขั้นตอนของการวางแผนงานสอบบัญชี (1) พิจารณารับงาน (2) รวบรวมขอมูลธุรกิจ (3) วิเคราะหเปรียบเทียบ (4) กําหนดระดับความมีสาระสําคัญ (5) ประเมินความเสี่ยงที่ยอมรับได คือ AAR, IR (6) ทําความเขาใจระบบการควบคุมภายใน และ IC, CR (7) พัฒนาแผนการสอบบัญชีโดยรวมและแนวการสอบบัญชี (ขอ 1-4 การวางแผนงานสอบบัญชีชวงตน) การพิจารณารับงานสอบบัญชี (เมื่อตกลงรับงาน จัดทําหนังสือตอบรับงาน) มี 2 กรณีคือ (1) สําหรับลูกคารายใหม ตองมีหนังสือถึง CPA เดิม และ รับทราบเหตุผล (2) สําหรับลูกคารายเดิม การรวบรวมขอมูลเกี่ยวกับธุรกิจที่ตรวจสอบ (1) ประโยชนของขอมูลเกี่ยวกับธุรกิจที่ตรวจสอบ (1.1) เพื่อใหเขาใจในระบบบัญชี (1.2) เพื่อระบุปญหาและ Inherent Risk (ความเสี่ยงสืบเนื่อง) (2) การไดมาซึ่งความรูเกี่ยวกับธุรกิจที่ตรวจสอบ (2.1) ชวงกอนรับงานสอบบัญชี (2.2) ชวงหลังจากตอบรับงานแลว (3) แหลงความรูเกี่ยวกับธุรกิจและกิจการที่ตรวจสอบ การวิเคราะหเปรียบเทียบในเบื้องตน - เพื่อชวยในการทําความเขาใจเกี่ยวกับธุรกิจและเรื่องที่จะเกิดความเสี่ยง - เพื่อชวยกําหนด N, E, T ของการตรวจสอบ การกําหนดระดับความมีสาระสําคัญ (1) ความมีสาระสําคัญ à คือขอมูลทีท่ ําใหการตัดสินใจเปลี่ยนไป ไดแก เนื้อหาที่สําคัญ และ จํานวนเงินสูง (2) ระดับความมีสาระสําคัญ à ระดับความไมถูกตองที่ผูสอบบัญชียอมรับได ความเสี่ยงในการสอบบัญชี (AR) ประกอบดวย 1.ความเสี่ยงสืบเนื่อง (IR) 2 ความเสี่ยงจากการควบคุม (CR) 3. ความเสี่ยงจากการตรวจสอบ (DR) 1.ความเสี่ ยงสื บ เนื่ อ ง (IR) คื อ โอกาสที่ ย อดคงเหลื อ ของบั ญชี หรื อ ประเภทของรายการแสดงข อ มู ล ขั ด ต อ ขอเท็จ จริง ซึ่งอาจมีสาระสําคั ญในแตละรายการหรือมี สาระสําคัญเมื่อรวมกับรายการอื่น (ยังไม คํานึงถึงการ ควบคุมภายใน) สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

77

ประมวลความรูว ิชาการสอบบัญชี

wระดับของ IR มี 2 ระดับคือ (1) IR ในระดับของงบการเงิน

- ลักษณะทางธุรกิจ เชน ขายสินคาตามสมัยนิยม ขายสินคาใหกับกิจการที่เกี่ยวของกัน - ความซื่อสัตย ประสบการณ ความรูของผูบริหาร และการเปลี่ยนผูบริหาร – แรงกดดันที่ผิดปกติตอผูบริหาร (2) IR ในระดับของยอดคงเหลือในบัญชีและประเภทรายการ - ความซับซอนของรายการ เหตุการณอื่นที่ตองใชผลงานของผูเชี่ยวชาญ หรือ ประมาณการ ดุลยพินิจ ในการกําหนดยอดคงเหลือ - ความเปนไปไดที่สินทรัพยจะสูญหาย หรือถูกยักยอก โดยเฉพาะรายการที่มีสภาพคลองสูง - รายการผิดปกติ รายการที่ไมผานการประมวลผลตามปกติ 2. ความเสี่ยงจากการควบคุม (CR) คือ ความเสี่ยงที่ระบบบัญชี หรือ ระบบการควบคุมภายในไมสามารถปองกัน หรือตรวจพบ และ แกไขขอมูลที่ขัดตอขอเท็จจริงไดอยางทันเวลา เชน ไมมีนโยบายการแบงแยกหนาที,่ ผูจัดเตรียมเช็ค เปนผูจัดทํางบพิสูจนยอดเงินฝากธนาคารดวย แตหัวหนางานไมเคยสอบทานในรายละเอียด 3. ความเสี่ยงจากการตรวจสอบ (DR) คือ ความเสี่ยงที่วิธีการตรวจสอบเนื้อหาสาระ ซึ่งผูสอบบัญชีตรวจไมพบ สาเหตุของ DR เพราะ (1) ความเสี่ยงจากการเลือกตัวอยาง - อาจไมใชตัวแทนที่แทจริงของประชากรทั้งหมด (2) วิธีการตรวจสอบที่ใชไมมีประสิทธิภาพ (3) มีขอบกพรองในการปฏิบัติงานหรือสรุปความเห็นผิดพลาด หรือ AR = IR x CR x PDR PDR = AAR

IR x CR

AAR คือ ความเสี่ยงที่ผูสอบบัญชียอมรับได ระบบการควบคุมภายใน (ICS) คือ นโยบาย วิธีการปฏิบัติ หรือการกระทําใดๆ ซึ่งผูบริหารของกิจการกําหนด ขึ้น เพื่อใหบรรลุเปาหมายและวัตถุประสงคที่ตั้งไว ซึ่งทําใหเกิดความมั่นใจวาการดําเนินธุรกิจเปนไปอยางมี ระเบียบ มีประสิทธิภาพ รวมถึงการปฏิบัติตามนโยบายของผูบริหาร การปองกันรักษาทรัพยสิน การปองกันและ ตรวจพบการทุจ ริต ขอผิดพลาด ความถูกตองครบถวนของการบันทึกบัญชี และการจัดทําขอมู ลทางการเงิน ที่ เชื่อถือไดอยางทันเวลา การทําความเขาใจในระบบการควบคุมภายใน ไดมาจาก ประสบการณ สอบถามผูบริหาร ตรวจสอบเอกสาร (Walkthrough) สังเกตการณปฏิบัติงาน (1) การบันทึกคําอธิบาย (Narrative) หนา 5-13 (2) การใชผังทางเดินเอกสาร (Flowchart) (3) การใชแบบสอบถาม (Internal Control Questionnaires : ICQ) การประเมินความเสี่ยงจากการควบคุม w ประเมินการควบคุมภายใน เบื้องตน - ถาการควบคุมภายในมีประสิทธิผล à CR ต่ํา à ทดสอบการควบคุม(Test of Control) - ถาการควบคุมภายใน ไมมีประสิทธิผล à CR สูง à ไมทดสอบการควบคุม แตตองทดสอบเนื้อหาสาระ (Substantive Test) การทดสอบการควบคุม wเมื่อ CR ต่ํา ตองทดสอบการควบคุม (TC) เพื่อใหมั่นใจวา การควบคุมภายในมีจุดแข็งจริง

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูว ิชาการสอบบัญชี

78

wวิธีการทดสอบการควบคุม (1) ตรวจสอบเอกสาร เชน ตรวจสอบการอนุมัติการจายเงิน (2) สอบถาม บุคลากร เพื่อใหแนใจวากิจการมีการปฏิบัติตามการควบคุมภายใน (3) สังเกตการณ เพื่อใหแนใจวาผูไดรับ มอบหมายไดปฏิบัติตามการควบคุม (4) ปฏิบัติซ้ํา ถามีการทดสอบการควบคุมภายใน ตอง ทดสอบเนื้อหาสาระเสมอ à (มี TC ตองมี ST) แตถาทดสอบเนื้อหาสาระ ไมจําเปน ตองทดสอบการควบคุมภายใน à (มี ST ไมตองมี TC) กระดาษทําการ คือ เอกสารหรือบันทึกผูสอบบัญชีทําขึ้นเอง หรือ ไดรับมาเพื่อใชในการสอบบัญชี ซึ่งมี วัตถุประสงคเพื่อ(1)ชวยในการวางแผนและปฏิบัติงานสอบบัญชี (2)ชวยในการควบคุมดูแลและสอบทานงานสอบบัญชี เชนกระดาษทําการ “แนวการสอบบัญชี” (3) บันทึกหลักฐานเพื่อประกอบการแสดงความเห็น แฟมกระดาษทําการ (1) แฟมปจจุบัน (ใชประโยชน 1 ป) ตองเก็บไมนอยกวา 5-10 ป (2) แฟมถาวร (ใชประโยชนเกิน 1 ป) เก็บไวตลอดไป กรรมสิทธิ์ในกระดาษทําการ à กระดาษทําการเปนของผูสอบบัญชี แตเอาไปทําอยางอื่นไมไดเพราะตองเก็บ รักษาความลับของลูกคา การตรวจสอบวงจรรายได ขั้นตอนมีดังนี้ - รับคําสั่งซื้อของลูกคา - อนุมัติการขาย - สงมอบสินคา - รับชําระเงิน - บันทึกบัญชี w รายการบัญชีมี (1) ขาย (2) รับเงิน (3) ปรับปรุงขาย w ยอดคงเหลือตามบัญชีมี (1) ลูกหนี้การคา (2) รายไดจากการขาย วิธกี ารตรวจสอบวงจรรายได 1. การทดสอบการควบคุมของวงจรรายได 2. การตรวจสอบเนื้อหาสาระ การตรวจสอบเนื้อหาสาระบัญชีลูกหนี้ 1) ความมีอยูจริง (Existence) à สงยืนยันยอดลูกหนี้ , ดูการรับชําระเงินหลังวันสิ้นงวด (2) สิทธิและภาระผูกพัน (Right and Obligation) à ดูเอกสารประกอบการขาย เชน ใบสงของ ใบรับคําสั่งซื้อ (3) ความครบถวน (Completeness) à ตรวจตัดยอดขาย และ ตรวจตัดยอดลูกหนี้ (4) การตีราคา (Valuation) à ตรวจงบแสดงอายุลูกหนี้ พิจารณาความเพียงพอของคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ (5) การแสดงรายการและการเปดเผยขอมูล (Presentation and Disclosure) à การจัดประเภทลูกหนี้ นําลูกหนี้ ไปขายลด นําลูกหนี้ไปค้ําประกัน ตองเปดเผยไวในหมายเหตุประกอบงบการเงิน การตรวจสอบวงจรรายจาย กิจกรรมที่เกี่ยวของคือ - การจัดหาหรือการซื้อ - การจายเงิน รายการบัญชี คือ (1) ซื้อ (2) จายเงิน ยอดคงเหลือตามบัญชี คือ (1) เจาหนี้การคา (2) คาใชจาย วิธกี ารตรวจสอบวงจรรายจาย 1. การทดสอบการควบคุมของวงจรรายจาย 2. การตรวจสอบเนื้อหาสาระ การตรวจสอบเนื้อหาสาระบัญชีเจาหนี้ 1) ความมีอยูจริง (Existence) à สงยืนยันยอดเจาหนี้ , ดูการจายชําระเงินหลังวันสิ้นงวด,ใบสงของ (2) สิทธิและภาระผูกพัน (Right and Obligation) à ดูเอกสารประกอบการขาย เชน ใบรับของ ใบสั่งซื้อ (3) ความครบถวน (Completeness) à ตรวจตัดยอดซื้อ และ ตรวจตัดยอดเจาหนี้ (4) การตีราคา (Valuation) (5) การแสดงรายการและการเปดเผยขอมูล (Presentation and Disclosure) à การจัดประเภทเจาหนี้ การตรวจสอบวงจรการผลิต เปนกิจกรรมการแปรหรือเปลี่ยนสภาพของวัตถุดิบใหเปนสินคาสําเร็จรูป สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูว ิชาการสอบบัญชี

79

มีบัญชีที่เกี่ยวของคือ 1. วัตถุดิบ งานระหวางทํา สินคาสําเร็จรูป 2. ตนทุนขาย วิธกี ารตรวจสอบวงจรการผลิต 1. การทดสอบการควบคุมของวงจรรายจาย 2. การตรวจสอบเนื้อหาสาระ การตรวจสอบเนื้อหาสาระบัญชีสินคา 1) ความมีอยูจริง (Existence) à สังเกตการณตรวจนับสินคาคงเหลือ (2) สิทธิและภาระผูกพัน (Right and Obligation) à ดูเอกสารประกอบการซื้อเขามา เชน ใบรับของ ใบสั่งซื้อ (3) ความครบถวน (Completeness) à ตรวจตัดยอดซื้อ และ ตรวจตัดยอดขาย (เพราะ 2 รายการนี้ทําให สินคาเพิ่ม และสินคาลด) (4) การตีราคา (Valuation) à สินคาตองแสดงราคาที่ต่ํากวาเมื่อเปรียบเทียบระหวาง ราคาทุน หรือ ราคาที่คาด วาจะไดรับ (NRV) , ตองพิจารณาคาเผื่อสินคาลาสมัยดวยวาเพียงพอหรือไม (5) การแสดงรายการและการเปดเผยขอมูล (Presentation and Disclosure) à หากนําสินคาไปค้ําประกันตอง เปดเผยขอมูลในหมายเหตุประกอบงบดวย วงจรคาจางแรงงาน เปน กิจกรรมของการจายคาตอบแทนใหบุคลากรของกิจการ วิธกี ารตรวจสอบวงจรคาแรง 1. การทดสอบการควบคุมของวงจรรายจาย 2. การตรวจสอบเนื้อหาสาระ วงจรการจัดหาเงิน (1) การไดมา : การออกหุนกูและหุนทุน (2) การจายผลตอบแทน : การจายดอกเบี้ยและเงินปนผล (3) การชําระคืน : การไถถอนและซื้อคืนหุนกูและหุนทุน (4) การบันทึกบัญชี วิธีการตรวจสอบวงจรคาแรง 1. การทดสอบการควบคุมของวงจรรายจาย 2. การตรวจสอบเนื้อหาสาระ วงจรการลงทุน แบงเปน 1. การลงทุนในหลักทรัพย และ 2.การลงทุนในสินทรัพยถาวร 1. การลงทุนในหลักทรัพย มีขั้นตอนการดําเนินงานดังนี้ (1) การซื้อหลักทรัพย (2) การรับรูรายไดจากการลงทุน ในหลักทรัพย (3) การขายหลักทรัพย (4) การบันทึกบัญชี (5) การดูแลและเก็บรักษา (6) การปรับมูลคาและ จัดประเภทใหม (7) การประเมินผลการลงทุนและออกรายงาน หลักทรัพยที่ลงทุนแบงไดเปน หลักทรัพยเพื่อคา หลักทรัพยเผื่อขาย เมื่อราคาของหลักทรัพยในวันสิ้นงวด ลดลง หรือ เพิ่มขึ้น ตองปรับราคาของหลักทรัพยใหเทากับราคา ตลาด (ไมสนใจวาทุนเทาไหร) ดังนั้นคาเผื่อการปรับมูลคาหลักทรัพยจึงไมใชการประมาณการ แตเปนรายการที่ เกิดขึ้นจริงแลว วิธกี ารตรวจสอบ à ตรวจสอบเนื้อหาสาระ (เพราะจํานวนรายการนอย ถึงทําการทดสอบการควบคุมก็ตอง ไปตรวจสอบเนื้อหาสาระอยูดี ดังนั้นจึงตรวจเฉพาะเนื้อหาสาระอยางเดียวไปเลย เพื่อประหยัดเวลา) 2. การลงทุนในสินทรัพยถาวร ซึ่งมีกระบวนการตั้งแต การจัดหาสินทรัพยถาวร การใชประโยชนจากสินทรัพย ถาวร และ การจําหนายสินทรัพยถาวร วิธกี ารตรวจสอบ à ตรวจสอบเนื้อหาสาระ (เพราะขั้นตอนการซื้อสินทรัพยถาวร เหมือนกับการซื้อสินคาอยู แลว ดังนั้นจึงไมจําเปนตองทดสอบการควบคุมอีกรอบ) การตรวจสอบที่สําคัญเฉพาะกรณี ไดแก 1. การตรวจสอบยอดยกมาในการสอบบัญชีครั้งแรก 2. การตรวจสอบขอมูลเกี่ยวกับบุคคลหรือกิจการที่เกี่ยวของกัน สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูว ิชาการสอบบัญชี

80

3. การตรวจสอบขอมูลทางการเงินจําแนกตามสวนงาน 4. การตรวจสอบประมาณการทางบัญชี 5. การตรวจสอบกิจการที่มีปญหาการดําเนินงานตอเนื่อง การตรวจสอบที่สําคัญเพิ่มเติม 1. การตรวจสอบเหตุการณภายหลังวันที่ในงบดุล 2. การตรวจสอบหนี้สินที่อาจเกิดขึ้น 3. การตรวจสอบภาระผูกพัน 4. คํารับรองของผูบริหาร รายงานของผูสอบบัญชี หลังทําการตรวจสอบเสร็จเรียบรอย ผูสอบบัญชีตองออกหนารายงานการสอบบัญชีเพื่อสรุปผลการ ตรวจสอบ และแสดงความเห็นตองบการเงิน ประเภทของความเห็น (1) ความเห็นอยางไมมีเงื่อนไข (U) – ปฏิบัติงานตรวจสอบได และงบการเงินถูกตอง (2) ความเห็นอยางมีเงื่อนไข (Q) – ตรวจไดเปนสวนใหญ แตมีอุปสรรคบางเรื่อง และ งบการเงินถูกยกเวนเรื่องที่ เปนอุปสรรค กลาวในวรรคอธิบาย&วรรคความเห็น (3) ความเห็ นวางบการเงิน ไมถูกต อง (A) – ปฏิบัติงานได แต งบไมถู กตอง กลาวในวรรคอธิบายและวรรค ความเห็น (4) ไมแสดงความเห็น (D) – ไมไดปฏิบัติงาน หรือ มีปญหาดําเนินงานตอเนื่อง หรือ มีความไมแนนอน สถานการณที่กระทบและไมกระทบตอความเห็นของผูสอบบัญชี (1) สถานการณที่ไมกระทบตอความเห็นของผูสอบบัญชี เชน การดําเนินงานตอเนื่อง ความไมแนนอน การ ปดบัญชีครั้งแรก เปลี่ยนรอบบัญชี ทํางบการเงินเปรียบเทียบสองปขึ้นไป - เพิ่มวรรคเนนขอมูลและเหตุการณ - ไมกลาวถึงในวรรคความเห็น (2) สถานการณที่กระทบตอความเห็นของผูสอบบัญชี มี 5 กรณี 1.ถูกจํากัดขอบเขต 2.งบไมถูกหลักการบัญชี 3.เปดเผยขอมูลไมเพียงพอ 4. ผิดกฎหมายบัญชี 5. ไมแนนอนอยางมีสาระสําคัญมาก - เพิ่มวรรคอธิบาย - กลาวถึงในวรรคความเห็น (1) ระดับของความมีสาระสําคัญ มี 3 ระดับ (ไมมี/ มี/ มีมาก) (2) ความมีสาระสําคัญตอการแสดงความเห็นของผูสอบบัญชี 1.ไมมีสาระสําคัญ - U 2.มีสาระสําคัญ - Q มีเงื่อนไข โดยเพิ่มคําวา “ยกเวน” และกรณีความไมแนนอนที่มีสาระสําคัญมาก เพิ่ม

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูว ิชาการสอบบัญชี

81

วรรคเนน 3.มีสาระสําคัญมาก – A งบไมถูกหลักการบัญชี หรือ D เมื่อมีความไมแนนอนอยางมาก หรือถูกจํากัด ขอบเขตอยางมาก หลักการเขียนหนารายงานผูสอบบัญชี ความเห็นอยางไมมีเงื่อนไข วรรคนํา à วรรคขอบเขต à วรรคความเห็น à วรรคเนนขอมูลและ เหตุการณ (เชน ถูกฟองรองอยูศาลยังไมไดตัดสิน โอกาส 50%) ความเห็นอยางมีเงื่อนไข วรรคนํา à วรรคขอบเขต à วรรคอธิบาย àวรรคความเห็น (วรรคขอบเขต - กรณีถูกจํากัดขอบเขต ขึ้นตนดวย“ยกเวนที่จะกลาวในวรรคถัดไป”) (วรรคอธิบาย – เขียนเหตุผลไปวา ตรวจไมไดเพราะเหตุใด เชน ไมไดนับสินคาเพราะโกดังไฟไหม ไมไดสงยืนยันยอดลูกหนี้) (วรรคความเห็น - ขาพเจาเห็นวา ยกเวน”....... เรื่องอื่นๆถูกหมด ยกเวนเรื่องสินคา) ความเห็นวางบการเงินไมถูกตอง วรรคนํา à วรรคขอบเขต à วรรคอธิบาย àวรรคความเห็น (วรรคความเห็น - เนื่องจาก …งบการเงินไมไดแสดงฐานะการเงินถูกตอง) ไมแสดงความเห็น วรรคนํา à วรรคขอบเขต à วรรคอธิบาย àวรรคความเห็น (วรรคความเห็น - เนื่องจาก …ขาพเจาจึงไมอาจแสดงความเห็น) ใชกับกรณีมีเหตุการณไมแนนอนอยาง มาก

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

82

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ อ.ชุลีกาญจน ไชยเมืองดี ภาษีอากรคือ สิ่งที่รัฐบังคับเก็บจากราษฎรโดยมิไดมีสิ่งตอบแทนผูเสียภาษีโดยตรง วัตถุประสงคในการเก็บภาษีอากร 1. เพื่อหารายไดมาใชจายในกิจการของรัฐ 2. เพื่อควบคุมหรือสงเสริมพฤติกรรมทางเศรษฐกิจ 3. เพื่อกระจายรายไดและทรัพยสินใหเปนธรรม 4. เพื่อรักษาเสถียรภาพทางเศรษฐกิจ ลักษณะของภาษีอากรที่ดี 1.หลักความเปนธรรม 2. หลักความแนนอน 3. หลักความเปนกลาง 4. หลักอํานวยรายได 5. หลักความยืดหยุน 6. หลักประสิทธิภาพในการบริหาร โครงสรางของภาษีอากร ประกอบดวย 1.ภาระภาษี เพื่อใหทราบวาใครเปนผูเสียภาษี 2.ฐานภาษี เพื่อใหทราบวาจัดเก็บจากอะไร 3.อัตราภาษี จัดเก็บในอัตราเทาใด 4.วิธีการชําระภาษีทําอยางไร 5.การขจัดขอโตแยงทางภาษี 6.การบังคับใชภาษี มีบทลงโทษอยางไร รายรับและรายจายของรัฐบาล รายรับ เชน รายไดที่เปนภาษีอากร รายไดจากรัฐพาณิชย รายไดจากการขายสิ่งของและการบริหาร เปนตน รายจาย เชน ดานเศรษฐกิจ การศึกษา สาธารณูปโภค วิทยาศาสตรและเทคโนโลยี การปองกันประเทศ เปนตน แหลงที่มาของรายรับของรัฐบาล สวนใหญมาจากรายไดที่เปนภาษีอากรที่บังคับเก็บจากประชาชน -------------------------------------------------------------------------------------------------

ภาษีเงินไดบุคคลธรรมดา ผูมีหนาที่เสียภาษีเงินไดบุคคลธรรมดา 1. บุคคลธรรมดา 2.หางหุนสวนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใชนิติบุคคล 3.กองมรดกที่ยังไมไดแบง 4.ผูถึงแกความตาย ความสัมพันธของรัฐกับการเสียภาษีของผูมีเงินได 1.หลักแหลงเงินได จะตองมีเงินไดในปภาษีที่ลวงมาแลวไมวาจะอยูในประเทศไทยหรือไมก็ตามเนื่องจาก มี หนาที่การงานหรือกิจการในประเทศไทย หรือกิจการนายจางในประเทศไทย หรือ มีทรัพยสินอยูในประเทศไทย 2.หลักถิ่นที่อยู จะเสียภาษีตอเมื่อมีแหลงที่อยูในประเทศไทย ระยะเวลารวมกันทั้งหมดในปภาษีไมนอยกวา 180 วันและมีเงินไดเนื่องจาก มีหนาที่การงานหรือกิจการในตางประเทศ หรือมีทรัพยสินในตางประเทศ และ นําเงิน ไดนั้นเขามาในประเทศ ฐานภาษีเงินไดบุคคลธรรมดา ไดแก เงินไดสุทธิ ซึ่งมีที่มา เงินไดสุทธิ = เงินไดพึงประเมิน – คาใชจาย – คาลดหยอน รอบปภาษีเงินไดบุคคลธรรมดา มีระยะเวลา 12 เดือน คือนับตั้งแต 1 มกราคมถึงวันที่ 31 ธันวาคมของทุกป กําหนดใหยื่นแบบแสดงรายการประเมิน ในเดือนมกราคมถึงมีนาคมของปถัดไป

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

83

เงินไดพึงประเมิน หมายถึง เงินสดหรือตราสารที่มีคาเปนเงิน ทรัพยสินที่ไดรับซึ่งอาจคิดคํานวณเปนเงินได ประโยชนที่ไดรับซึ่งอาจคํานวณไดเปนเงิน เงินคาภาษีอากรที่ผูจายเงินหรือผูอื่นออกแทนใหสําหรับเงินได ประเภทตาง ๆ และเครดิตภาษี หรือเครดิตภาษีเงินปนผล หรือเงินสวนแบงกําไร ประเภทของเงินได ตามมาตรา 40 มีดังนี้ ม.40(1) คาจางแรงงาน ม.40(2) เงินจากหนาที่หรือตําแหนงงานที่ทํา ม.40(3) คาลิขสิทธิ์และสิทธิ ม.40(4) ดอกเบี้ยและเงินปนผล ม.40(5) การใหเชาทรัพยสิน ม.40(6) วิชาชีพอิสระ ม.40(7) การรับเหมา ม.40(8) การธุรกิจ การพาณิชย เกษตร อุตสาหกรรม นอกเหนือ 1-7 เงินไดที่ไดรับการยกเวนไมตองนํามาคํานวณภาษีเงินได (รายละเอียดดูในหนังสือภาษีอากรธุรกิจ) 1. การยกเวนตามประมวลรัษฎากร 25 รายการ 2.การยกเวนตามกฎกระทรวง 55 รายการ 3. การยกเวนตาม พระราชกฤษฎีกา 13 รายการ 4.ยกเวนตามประกาศของอธิบดีกรมสรรพกร 4 รายการ 5. ยกเวนตามกฎหมายอื่น 5 รายการ การหักคาใชจาย ม.40(1) คาจางแรงงาน รวมหัก 40% ของเงินไดแตไมเกิน 60,000 บาท ม.40(2) เงินจากหนาที่หรือตําแหนงงานที่ทํา ม.40(3) คาลิขสิทธิ์และสิทธิ ใหหักเฉพาะคาลิขสิทธิ์ 40% ของคาลิขสิทธิ์ แตไมเกิน 60,000.ม.40(4) ดอกเบี้ยและเงินปนผล กฎหมายไมยอมใหหักคาใชจาย ม.40(5) การใหเชาทรัพยสิน หัก 10-30% แลวแตกรณี ม.40(6) วิชาชีพอิสระ ประกอบโรคศิลปหัก 60% วิชาชีพอื่นๆ หัก 30% ม.40(7) การรับเหมา หัก 70% ม.40(8) การธุรกิจ การพาณิชย เกษตร อุตสาหกรรม นอกเหนือ 1-7 หัก 40-80% แลวแตกรณี เงินไดตามมาตรา 40(5),(6),(7),(8) นอกจากหักคาใชจายเปนการเหมาแลวยังสามารถเลือกหักคาใชจายตามความ จําเปนและสมควรได การหักคาลดหยอน ตามสถานภาพของผูมีเงินได 1. ผูมีเงินได 30,000 บาท 2.สามีหรือภรรยา 30,000 บาท 3.บุตร 15,000 บาท เพื่อการศึกษาบุตร คนละ 2,000 บาท เบี้ยประกันชีวิต ตามจํานวนที่จายจริง แตไมเกิน 100,000 บาท จายเขากรองทุนสํารองเลี้ยงชีพ ตามจํานวนที่จา ยจริง แตไมเกิน 10,000 บาท สวนที่เกิน 10,000 บาทแตไมเกิน 490,000 บาท เปนเงินไดที่ไดรับการยกเวน ซื้อหนวยลงทุนในกรองทุนรวมเพื่อการเลี้ยงชีพ เฉพาะสวนที่ไมเกินรองละ 15 ของเงินได เฉพาะสวนที่ไมเกิน 500,000 บาท เงินปนผล ตามจํานวนที่จายจริง แตไมเกิน 10,000 บาท

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

84

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

ดอกเบี้ยเงินกูเพื่อซื้อบาน จายเขากองทุนประกันสังคม คาเลี้ยงดูบิดามารดา บริจาคสนับสนุนสังคม การศึกษา

ตามจํานวนที่จายจริง แตไมเกิน 100,000 บาท ตามจํานวนที่จายจริง คนละ 30,000 บาท เทาจํานวนที่จายจริงแตไมเกิน 10%ของเงินไดหลังหักคาใชจายและ คาลดหยอน เงินบริจาค 10% ของเงินไดหลังหักคาใชจายและ คาลดหยอนอื่น ๆ x เงินปนผล เครดิตภาษีเงินปนผล อัตราภาษี 100- อัตราภาษี อัตราภาษีเงินไดบุคคลธรรมดา (มีผลบังคับใช พ.ศ.2551 เปนตนไป) บัญชีอัตราภาษี

เงินไดสุทธิ

ชวงเงินไดสุทธิ

อัตราภาษี

ภาษีแตละขั้น

ภาษีสะสม

แตละขั้น 150,000 350,000 500,000 3,000,000

รอยละ ไดรับยกเวน 10 20 30 37

เงินไดสุทธิ 35,000 100,000 900,000

สูงสุดของขั้น 35,000 135,000 1,035,000

1 - 150,000 150,001 - 500,000 500,001 - 1,000,000 1,000,001 - 4,000,000 4,000,001 บาทขึ้นไป การคํานวณภาษีเงินไดบุคคลธรรมดา ขั้นที่หนึ่ง คํานวณหาจํานวนภาษีตาม วิธีที่ 1 เสียกอน การคํานวณภาษีตามวิธีที่ 1 เงินไดพึงประเมินทุกประเภทรวมกันตลอดปภาษี หัก คาใชจายตามที่กฎหมายกําหนด (1)-(2) เหลือเงินไดหลังจากหักคาใชจาย หัก คาลดหยอนตาง ๆ (ไมรวมคาลดหยอนเงินบริจาค) ตามที่กฎหมายกําหนด (3)-(4) เหลือเงินไดหลังจากหักคาลดหยอนตาง ๆ หัก คาลดหยอนเงินบริจาค ไมเกินจํานวนที่กฎหมายกําหนด (5-6) เหลือเงินไดสุทธิ นําเงินไดสุทธิตาม (7) ไปคํานวณภาษีตามอัตราภาษีเงินไดบุคคลธรรมดา จํานวนภาษีตามการคํานวณภาษีวิธีที่ 1

xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx

(1) (2) (3) (4) (5) (6) (7)

xxxx

(8)

ขั้นที่สอง ใหพิจารณาวาจะตองคํานวณภาษีตาม วิธีที่ 2 หรือไม ถาเขาเงื่อนไขที่จะตองคํานวณภาษีตามวิธีที่ 2 จึง คํานวณภาษีตามวิธีที่ 2 อีกวิธีหนึ่ง กรณีที่ตองคํานวณภาษีตามวิธีที่ 2 ไดแก กรณีที่เงินไดพึงประเมินทุกประเภทในปภาษี แตไมรวม เงินไดพึง ประเมินตามประเภทที่ 1 มีจํานวนรวมกันตั้งแต 60,000 บาทขึ้นไป การคํานวณภาษีตามวิธีที่ 2 นี้ ใหคํานวณใน

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

85

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

อัตรารอยละ 0.005 ของยอดเงินไดพึงประเมิน (= เงินไดพึงประเมินทุกประเภทลบเงินไดพึงประเมินประเภทที่ 1 คูณดวย 0.005) ดังกลาวนั้น ขั้นที่สาม สรุปจํานวนภาษีที่ตองเสียภาษี การคํานวณภาษี จํานวนภาษีเงินไดสิ้นปที่ตองเสีย เทียบ (8) และ (10) จํานวนที่สูงกวา xxxx (11) หัก ภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จายแลว xx ภาษีเงินไดครึ่งปที่ชําระไวแลว xx ภาษีเงินไดชําระลวงหนา xx xx (12) เครดิตภาษีเงินปนผล xx (11-12) เหลือ ภาษีเงินไดที่ตองเสีย (หรือที่เสียไวเกินขอคืนได) xx ภาษีเงินไดบุคคลธรรมดาครึ่งป จะเสียจากเงินไดมาตรา 40(5) (6) (7) (8) เทานั้นมาคํานวณรายไดตั้งแตเดือน มกราคมถึงมิถุนายน แลวหักดวยรายจายเต็มจํานวนและหักดวยคาลดหยอนเพียงครึ่งเดียว เหลือเงินไดสุทธิเทาใด จึงคํานวณภาษี การยืน่ แบบแสดงรายการ ชื่อแบบ

ใชยื่นกรณี

ภ.ง.ด. 90 มีเงินไดพึงประเมินทุกประเภท ภ.ง.ด. 91

กําหนดเวลายื่น มกราคม - มีนาคม ของปภาษีถัดไป

มีเฉพาะเงินไดพึงประเมินประเภทที่ 1ม.40(1) ประเภท เดียว

ภ.ง.ด. 93 มีเงินไดขอชําระภาษีลวงหนา

มกราคม - มีนาคม ของปภาษีถัดไป กอนถึงกําหนดเวลาการยื่นแบบตามปกติ

ภ.ง.ด. 94 ยื่นครึ่งปสําหรับผูมีเงินไดพึงประเมินเฉพาะประเภทที่ 5,6,7 และ 8

กรกฎาคม - กันยายน ของปภาษีนั้น

ภาษีเงินไดนิติบุคคล ผูมีหนาที่เสียภาษีเงินไดนิติบุคคล 1. บริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย 2. บริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายตางประเทศที่ประกอบกิจการในประเทศไทย 3. กิจการซึ่งดําเนินการเปนทางการคาหรือหากําไรโดยรัฐบาลตางประเทศ 4. กิจการรวมคา 5. มูลนิธิหรือสมาคมที่ประกอบกิจการมีรายได ยกเวนมูลนิธิหรือสมาคมที่รัฐมนตรีวาการ กระทรวงการคลังไดประกาศเปนมูลนิธิหรือสมาคม สาธารณกุศล ฐานภาษีเงินไดนิติบุคคล แบงเปน 4 ประเภท 1.ฐานกําไรสุทธิ 2.ฐานรายรับกอนหักรายจาย 3. ฐานเงินได 40 (2)(3)(4)(5)(6) ที่สงนอกออกประเทศไทย4. ฐานกําไรที่สงออกไปจากประเทศไทย

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

86

อัตราภาษีเงินไดนิติบุคคล ภาษีเงินไดนิติบุคคลจากฐานภาษีตาง ๆ อัตราภาษี ( %) 1.ฐานกําไรสุทธิ 15, 25, 30 2. ฐานกําไรที่สงออกไปจากประเทศไทย 10 4. ฐานเงินได 40 (2)(3)(4)(5)(6) ที่สงนอกออกประเทศไทย 15 3. เงินปนผล 40(4)(ข) 10 4.ฐานรายรับกอนหักรายจาย 2 มูลนิธิสมาคมที่มรี ายไดตาม ม.40(8) 10 มูลนิธิสมาคมที่มีรายไดตาม ม.อื่นๆ อันมิใชรายไดตาม ม.65 ทวิ(13) อัตราภาษีฐานกําไรสุทธิ รอยละ 15 ,25 เปนอัตราที่ใชกับ (SME) การเสียภาษีเงินไดนิติบุคคลจากฐานกําไรสุทธิ เปนการเสียภาษีของบริษัท หางหุนสวนที่จดทะเบียนนิติบุคคล ในประเทศและตางประเทศที่ประกอบกิจการในประเทศไทย รวมถึงกิจการรวมคา มีรอบระยะเวลาบัญชี 12 เดือน กําไรสุทธิ คือจํานวนเงินรายรับหักรายจายและตนทุนของกิจการธุรกิจ รายรับและรายจายที่ทําการบันทึกบัญชีจะ ใชเกณฑสิทธิ ในการบันทึกบัญชี เพื่อใหสัมพันธกันกับรอบระยะเวลาบัญชีในแตละรอบ หลักเกณฑในการคํานวณกําไรสุทธิ จะตองคํานึงถึงเงื่อนไขตาม 1. มาตรา 65 ทวิ เงื่อนไขทั่วไป เชน รายจายที่ไมถือเปนรายจาย การหักคาสึกหรอ การตีราคาทรัพยสิน การโอนทรัพยสิน การคํานวณมูลคาทรัพยสินที่เปนเงินตราตางประเทศ การตีราคาสินคาคงเหลือ การ คํานวณราคาทุนสินคาสงมาจากตางประเทศ การจําหนายหนี้สูญ ภาษีขายและภาษีมูลคาเพิ่มไมตอง นํามาคํานวณเปนรายได เปนตน 2. มาตรา 65 ตรี เงื่อนไขรายจายตองหาม เชน เงินสํารอง เงินกองทุน รายจายสวนตัว คารับรอง รายจายที่มี ลักษณะลงทุน เบี้ยปรับหรือเงินเพิ่มทางอากร การถอนเงินโดยปราศจากคาตอบแทน เงินเดือนสวนที่ จายเกินควร รายจายที่ไมมีการจายจริง คาตอบแทนทรัพยสินที่เปนของบริษัทเอง เปนตน 1. การคํานวณภาษีเงินไดนิติบุคคลจากกําไรสุทธิ บริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคลที่มีหนาที่เสีย ภาษีเงินไดนิติ บุคคลจากกําไรสุทธิและตองคํานวณภาษีเงินได นิติบุคคล และยื่นแบบแสดงรายการและชําระภาษีปละ 2 ครั้ง ดังนี้ ก. การคํานวณเงินไดนิติบุคคลครึ่งรอบระยะเวลาบัญชีนั้น ไดมีบัญญัติไวในมาตรา 67 ทวิ แหง ประมวล รัษฎากรดังนี้ (1) ในกรณีบริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคล นอกจากที่กลาวใน (2) ใหจัดทําประมาณการกําไร สุทธิ หรือขาดทุนสุทธิ ซึ่งไดจากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่ไดกระทําหรือจะไดกระทําในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น แลว ใหคํานวณและชําระภาษีเงินไดนิติบุคคลจากจํานวนกึ่งหนึ่งของประมาณการกําไรสุทธิในรอบระยะเวลา บัญชีนั้น (2) ในกรณีบริษัทจดทะเบียนธนาคารพาณิชยตามกฎหมายวาดวยการธนาคารพาณิชยหรือ บริษัท เงินทุน บริษัทหลักทรัพย หรือ บริษัทเครดิตฟองซิเอร หรือ บริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคล ตามหลักเกณฑ วิธีการ และเงื่อนไขที่อธิบดีกําหนดใหคํานวณและชําระภาษีจากกําไรสุทธิ ของรอบระยะเวลาหกเดือนนับแตวัน แรกของรอบระยะเวลาบัญชีตามเงื่อนไขที่ระบุไวในมาตรา 65 ทวิ และ 65 ตรี

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

87

ภาษีเงินไดนิติบุคคลครึ่งรอบระยะเวลาบัญชีนี้ใหถือเปนเครดิตในการเสียภาษีเงินไดนิติบุคคลเมื่อสิ้น รอบระยะเวลาบัญชีคือ เอาไปหักออกจากภาษีที่ตองเสียจากกําไรสุทธิของทั้งรอบระยะเวลาบัญชีและในกรณีที่ ภาษีที่เสีย ไวครึ่งรอบระยะเวลาบัญชีสูงกวาภาษีที่จะตองเสียทั้งรอบระยะเวลาบัญชี บริษัทหรือหางหุนสวน นิติ บุคคลก็มีสิทธิขอคืนภาษีที่ชําระไวเกินได กรณีที่บริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคลมีรอบระยะเวลาบัญชีแรกหรือรอบระยะเวลาบัญชีสุดทาย นอย กวา 12 เดือน ไมตองยื่นแบบแสดงรายการและเสียภาษีเงินไดนิติบุคคลครึ่งรอบระยะเวลาบัญชี ข. การคํานวณเงินไดนิติบุคคลจากกําไรสุทธิ เมื่อสิ้นรอบระยะเวลาบัญชี การคํานวณกําไรสุทธิของ บริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคลใหคํานวณกําไรสุทธิตามเงื่อนไขที่บัญญัติไวใน ประมวลรัษฎากร โดยนํากําไร สุทธิดังกลาวคูณดวยอัตราภาษี เงินไดนิติบุคคล จะไดภาษีเงินไดนิติบุคคล ที่ตองชําระ ถาคํานวณกําไรสุทธิออก มาแลวปรากฎวา ไมมีกําไรสุทธิ หรือขาดทุนสุทธิ บริษัทไมตองเสียภาษีเงินไดนิติบุคคล ถาการจัดทําบัญชีของ บริษัทไดจัดทําขึ้นตามหลักบัญชีโดยไมไดปฎิบัติตามเงื่อนไขในประมวลรัษฎากรเมื่อ จะคํานวณภาษีบริษัท จะตองปรับปรุงกําไรสุทธิดังกลาวใหเปนไปตามเงื่อนไขที่บัญญัติไวใน ประมวลรัษฎากรแลวจึง คํานวณภาษีเงิน ไดนิติบุคคล การยื่นแบบแสดงรายการและชําระภาษี บริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคลที่เสียภาษีเงินไดจากกําไรสุทธิจะตองยื่นแบบแสดงรายการและชําระภาษีดังนี้ (1) การเสียภาษีเงินไดนิติบุคคลครึ่งรอบ จะตองยื่นแบบแสดงรายการพรอมชําระภาษี(ถามี) ตามแบบ ภ.ง.ด.51 ภายใน 2 เดือนนับจากวันสุดทายของทุก 6 เดือนแรกของรอบระยะเวลาบัญชี (2) การเสียภาษีเงินไดจากกําไรสุทธิเมื่อสิ้นรอบ ระยะเวลาบัญชีจะตองยื่นแบบแสดงรายการพรอมชําระภาษี (ถา มี) ตามแบบ ภ.ง.ด.50 ภายใน 150 วันนับแตวันสุดทายของรอบระยะเวลาบัญชี 2. ภาษีเงินไดนิติบุคคลคํานวณจากยอดรายไดกอนหักรายจาย 1 ผูมีหนาที่เสียภาษี ไดแก กิจการขนสงระหวางประเทศของบริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคลตางประเทศ และมูลนิธิ หรือสมาคมที่ประกอบกิจการแลวมีรายได (1) กรณีกิจการขนสง กรณีรับขนคนโดยสาร รายไดเกิดจากคาโดยสาร คาธรรมเนียมและประโยชนอื่นใดที่เรียกเก็บใน ประเทศไทย กอน หักรายจายใดๆ เนื่องในการรับขนคนโดยสารนั้น ใหคํานวณภาษีอัตราภาษีรอยละ 3 ฐานภาษีสําหรับการใหบริการรับ ขนคนโดยสารซึ่งตองนําไปรวมคํานวณเสียภาษีเงินไดนิติบุคคลใหคํานวณ จากมูลคาของคาโดยสารที่ไดรับหรือพึง ไดรับสําหรับระยะทางจากตนทางถึงปลายทางตามที่ระบุในตั๋วโดยสาร รวมถึงคาธรรมเนียมและผลประโยชนอื่นใดที่ เรียกเก็บจากคนโดยสารอันเนื่องมาจากการใหบริการรับขนคนโดยสาร ไมวาบริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคลนั้นจะ ใหบริการรับขนเองทั้งหมดหรือใหผูประกอบการอื่นรับขนสงชวงให กรณีรับขนของ รายไดเกิดจากคาระวาง คาธรรมเนียม และประโยชนอื่นใดที่เรียกเก็บไมวาใน หรือนอกประเทศกอน หักรายจายใดๆเนื่องในการรับขนของออกจากประเทศไทยนั้นใหคํานวณภาษีอัตรารอยละ 3 ฐานภาษีสําหรับการ ใหบริการรับขนสินคาซึ่งตองนําไปรวมคํานวณเสียภาษีเงินไดนิติบุคคลใหคํานวณ จากมูลคาของคาระวางที่ไดรับหรือ พึงไดรับ สําหรับระยะทางจากตนทางถึงปลายทางตามที่ระบุ ในแอรเวยบิล ในกรณีรับขนสินคาโดยอากาศยานหรือ สําหรับระยะทางถึงปลายทางตามที่ระบุในบิลออฟเลดิงในกรณีรับขน สินคาโดยเรือทะเล รวมถึงคาธรรมเนียมและ ประโยชนอื่นใดที่เรียกเก็บจากผูรับบริการอันเนื่อง มาจากการ ใหบริการรับขนสินคา ไมวาสายการบินหรือสายการ เดินเรือนั้นจะใหบริการรับขนเองทั้งหมด หรือใหผูประกอบการอื่นรับขนสงชวงให สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

88

(2) กรณีมูลนิธิหรือสมาคม รายไดของมูลนิธิหรือสมาคมที่ตองเสียภาษีเงินไดนติ ิบุคคลรายไดที่มูลนิธิหรือสมาคมจะตอง เสียภาษีเงินได จะ รวมถึงรายไดทุกอยางไมวาจะไดมาจากทางใดๆ เชน รายไดจากการขายสินคาและบริการ ดอกเบี้ย คาเชา เงินปนผล รายไดของมูลนิธิหรือสมาคมที่ไดรับการยกเวนภาษีเงินไดตามมาตรา 65 ทวิ (13) ไดแก (1) คาลงทะเบียนหรือคาบํารุงที่ไดรับจากสมาชิก (2) เงินหรือทรัพยสินที่ไดรับจากการรับบริจาค (3) เงินหรือทรัพยสินที่ไดรับจากการใหโดยเสนหา นอกจากนี้ ยังมีการยกเวนภาษีเงินไดใหแกมูลนิธิหรือสมาคม เฉพาะเงินไดจากกิจการโรงเรียน เอกชนซึ่งได ตั้งขึ้น ตามกฎหมายวาดวยโรงเรียนเอกชน แตไมรวมถึงเงินไดจากการขายของการรับจางทําของ หรือการใหบริการอื่นใดที่ โรงเรียนเอกชนซึ่งเปนโรงเรียนประเภทอาชีวศึกษาไดรับจากผูซึ่งมิใชนักเรียน (มาตรา 5 นว แหงพระราชกฤษฎีกา (ฉบับที่ 10) พ.ศ. 2500) มูลนิธิและสมาคมตองเสียภาษีเงินไดนิติบุคคลในอัตรา ดังนี้ (1) เงินไดประเภทที่ 8 เงินไดจากการธุรกิจ การพาณิชย การเกษตร การอุตสาหกรรม การขนสง หรือ การอื่นๆ เสีย รอยละ 2 ของรายไดกอนหักรายจาย (2) เงินไดอื่น ๆ นอกจาก (ก) เสียรอยละ 10 ของรายไดกอนหักรายจายการคํานวณภาษีเงินไดของมูลนิธิ หรือ สมาคม จะตองคํานวณตามรอบระยะเวลาบัญชีดวย การยื่นแบบแสดงรายการและชําระภาษี (1) กิจการขนสงระหวางประเทศของบริษัทหรือนิติบุคคล ตางประเทศจะตองยื่นแบบแสดงรายการและ ชําระ ภาษีเงินไดนิติบุคคลภายใน 150 วัน นับแตวันสุดทายของรอบระยะเวลาบัญชี กิจการขนสงระหวางประเทศนี้มิ ตองยื่นเสียภาษีครึ่งรอบระยะเวลาบัญชีแตอยางใด แบบแสดงรายการที่ใชยื่น คือ ภ.ง.ด.52 (ยื่นรอบระยะเวลา บัญชี ละ 1 ครั้ง) (2) มูลนิธิและสมาคมที่ประกอบกิจการมีรายไดตองยื่นแบบ แสดงรายการและชําระภาษีภายใน 150 วัน นับแต วันสุดทายของรอบระยะเวลาบัญชีแบบแสดงรายการที่ใชยื่นคือ ภ.ง.ด. 55 (ยื่นรอบระยะเวลาบัญชีละ 1 ครั้ง) ใน การยื่นแบบแสดงรายการนั้นมูลนิธิและสมาคมตองแสดงบัญชีรายได กอนหักรายจายใดๆ ที่มีผูสอบบัญชี ตาม มาตรา 3 สัตตตรวจสอบและรับรองในรอบระยะเวลาบัญชีดังกลาวดวย แตไมตองแนบงบดุลแตอยางใด 3. ภาษีเงินไดนิติบุคคลสําหรับเงินไดที่จายจากหรือในประเทศไทย ผูมีหนาที่เสียภาษี ไดแก บริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของตางประเทศที่มิไดประกอบ กิจการในประเทศไทย และไดรับเงินไดพึงประเมินตามมาตรา 40(2)(3)(4)(5) หรือ (6) ที่จายจากหรือในประเทศ ไทย การเสียภาษีกรณีนี้กฎหมายใหเสียโดยวิธีหักภาษี คือ ผูจายเงินไดดังกลาวจะตองหักภาษีจากเงินไดพึง ประเมินที่จายตามวิธีการและอัตราดังหัวขอถัดไป ทั้งนี้ไมวาใครจะเปนผูจายเงินไดก็ตาม ภาษีที่หักไวในกรณีนี้ เปนภาษีที่เสียเด็ดขาดจึงเสร็จสิ้นเปนรายครั้งไปถากรณีที่เปนการจายเงินไดดังกลาวใหกับบริษัทหรือหางหุนสวน นิติบุคคลในตางประเทศซึ่งเปนสาขาของบริษัท หรือหางหุนสวนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย ผูจายเงินได ไมมีหนาที่ตองหักภาษีตามฐานนี้เพราะผูรับเงินไดไมใชผูมีหนาที่เสียภาษีฐานนี้แตอยางใด

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

89

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

เงินไดที่ตองหักภาษี เงินไดของบริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคลตางประเทศ ซึ่งผูจายมีหนาที่ตอง หักภาษี ไดแก เงินไดพึงประเมินตามมาตรา 40(2)(3)(4)(5) หรือ (6) วิธีการคํานวณหักภาษีฐานนี้ มีหลักเกณฑและวิธีการแยกออก ตามประเภทของเงินได ดังนี้ เงินไดพึงประเมินมาตรา 40(2)(3)(4)(5) และ (6) นอกจากเงินไดพึงประเมินตามมาตรา 40(4)(ข) ใหคํานวณหัก ภาษีในอัตรารอยละ 15 เงินไดพึงประเมินตามมาตรา 40(4)(ข) ใหคํานวณหักภาษีในอัตรารอยละ 10 การยื่นแบบแสดงรายการชําระภาษี การหักภาษีเงินไดนิติบุคคล ณ ที่จายสําหรับบริษัทตางประเทศขางตน ผู จายเงินไดจะตองหักภาษี ณ ที่จาย และยื่นแบบแสดงรายการและนําสงภาษีภายใน 7 วัน นับแตวันสิ้นเดือนของ เดือนที่จายเงินไดพึงประเมินแบบแสดงรายการที่ยื่น ไดแก แบบ ภ.ง.ด.54 (ถาไมมี การสงเงินไดไปตางประเทศก็ ไมตองยื่น) 4. ภาษีเงินไดนิติบุคคลสําหรับการจําหนายกําไรไปนอกประเทศ ผูมีหนาที่เสียภาษีฐานนี้ ไดแก บริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคลซึ่งจําหนายเงินกําไรหรือเงิน ประเภทอื่นใดที่กัน ไวจากกําไรหรือที่ถือไดวาเปนเงินกําไรออกไปจากประเทศไทยใหเสียภาษีเงินไดโดยหักภาษีจากจํานวนเงินที่ จําหนาย อัตราภาษีและการคํานวณภาษี วิธีการเสียภาษีการจําหนายเงินกําไรไปตางประเทศนี้ ใหเสียภาษีโดยหักจาก จํานวนเงินที่จําหนายในอัตรารอยละ 10

ภาษีมูลคาเพิ่ม ผูมีหนาที่เสียภาษีมูลคาเพิ่ม ผูประกอบการที่ขายสินคาหรือใหบริการในทางธุรกิจหรือวิชาชีพเปนปกติธุระ ไมวาจะประกอบกิจการในรูปของ บุคคลธรรมดา คณะบุคคลหรือหางหุนสวนสามัญที่มิใชนิติบุคคล หรือนิติบุคคลใด ๆ หากมีรายรับจากการขาย สินคาหรือใหบริการเกินกวา 1.8 ลานบาทตอป มีหนาที่ตองยื่นคําขอจดทะเบียนภาษีมูลคาเพิ่มเพื่อเปน ผูประกอบการจดทะเบียน โดยคํานวณภาษีที่ตองเสียจากภาษีขายหักดวยภาษีซื้อ ผูประกอบการที่ไดรับการยกเวนภาษีมูลคาเพิ่มตามกฎหมาย แตสามารถขอจดทะเบียนภาษีมูลคาเพิ่มได 1. ผูประกอบกิจการ ขายพืชผลทางการเกษตร สัตว ไมวามีชีวิตหรือไมมีชีวิต ปุย ปลาปน อาหารสัตว ยาหรือ เคมีภัณฑที่ใชสําหรับพืชหรือสัตว หนังสือพิมพ นิตยสาร หรือตําราเรียน ฯลฯ 2. ผูประกอบกิจการขายสินคาหรือใหบริการซึ่งไมไดรับยกเวนภาษีมูลคาเพิ่มตามกฎหมายและมีรายรับไมเกิน 1.8 ลานบาทตอป 3. การใหบริการขนสงในราชอาณาจักร โดยอากาศยาน 4. การสงออกของผูประกอบการในเขตอุตสาหกรรมสงออกตามกฎหมายวาดวยการนิคมอุตสาหกรรมแหง ประเทศไทย 5. การใหบริการขนสงน้ํามันเชื้อเพลิงทางทอในราชอาณาจักร

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

90

ตัวอยาง กิจการที่ไดรับการยกเวนภาษีมูลคาเพิ่มตามกฎหมาย (รายละเอียดเพิ่มเติมดูไดจากหนังสือภาษีอากร ธุรกิจ) 1. การขายสินคาหรือใหบริการของผูประกอบการที่มีรายรับไมเกิน 1.8 ลานบาทตอป ี 2. การขายพืชผลทางการเกษตรภายในราชอาณาจักร เชน ขาว ขาวโพด ปอ มันสําปะหลัง ผักและผลไม เปนตน 3. การขายสัตวทั้งที่มีชีวิตหรือไมมีชีวิตภายในราชอาณาจักร เชน โค กระบือ ไกหรือเนื้อสัตว กุง ปลา เปนตน 4.การขายปุย 5. การขายปลาปน อาหารสัตว หนาที่ของผูประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลคาเพิ่ม 1.เรียกเก็บภาษีมูลคาเพิ่มจากผูซื้อสินคาหรือผูรับบริการ และออกใบกํากับภาษีเพื่อเปนหลักฐานในการเรียกเก็บ ภาษีมูลคาเพิ่ม 2.จัดทํารายงานตามที่กฎหมายกําหนด ซึ่งไดแก รายงานภาษีซื้อ รายงานภาษีขาย และรายงานสินคาและวัตถุดิบ 3.ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีตามแบบ ภ.พ.30 การคํานวณภาษีมูลคาเพิ่ม ภาษีที่ตองชําระ = ภาษีขาย - ภาษีซื้อ การยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลคาเพิ่ม 1. ผูมีหนาที่ยื่นแบบ ผูประกอบการจดทะเบียนที่เสียภาษีมูลคาเพิ่มในอัตรารอยละ 10 (ปจจุบัน อัตราภาษีมูลคาเพิ่มลดลงเหลืออัตรา รอยละ 7.0 ตามพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 440) พ.ศ. 2548 มีผลใชบังคับจนถึงวันที่ 30 กันยายน 2550) หรือ ผูประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลคาเพิ่มในอัตรารอยละ 0 โดยคํานวณภาษีมูลคาเพิ่มจากภาษีขายหักดวยภาษีซื้อ ในแตละเดือนภาษี ทั้งนี้ ไมวาผูประกอบการดังกลาวจะประกอบการในรูปของบุคคลธรรมดา คณะบุคคล หาง หุนสวนสามัญ กองมรดก บริษัทหรือหางหุนสวนนิติบุคคล องคการของรัฐบาล หรือนิติบุคคลในรูปแบบใดก็ตาม กําหนดเวลา สถานที่ยื่นแบบและการชําระภาษี ผูประกอบการจดทะเบียนตองยื่นแบบ ภ.พ.30 พรอมชําระภาษีมูลคาเพิ่ม (ถามี) เปนรายเดือนทุกเดือนภาษี ไมวา จะมีการขายสินคาหรือใหบริการในเดือนภาษีนั้นหรือไมก็ตาม โดยใหยื่นแบบภายในวันที่ 15 ของเดือนถัดไป 2. สถานที่ยื่นแบบ (1) กรณีสถานประกอบการตั้งอยูในเขตกรุงเทพมหานคร ใหยื่น ณ สํานักงานสรรพากรพื้นที่สาขา(เขต/ อําเภอ) ในทองที่ที่สถานประกอบการตั้งอยู (2) กรณีสถานประกอบการตั้งอยูนอกเขตกรุงเทพมหานคร ใหยื่น ณ สํานักงานสรรพากรพื้นที่สาขา (อําเภอ) ในทองที่ที่สถานประกอบการตั้งอยู 3. การชําระภาษี (1) ชําระเปนเงินสด (2) ชําระดวยเช็คขีดครอม สั่งจายแกกรมสรรพากร โดยขีดฆาคําวา ผูถือและหรือตามคําสั่ง หมายเหตุ การยื่นแบบแสดงรายการและชําระภาษี สามารถยื่นผานเว็บไซตของกรมสรรพากรได (ดูรายละเอียดเพิ่มเติมไดในหัวขอ บริการยื่นแบบผานอินเทอรเน็ต)

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

91

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

ภาษีธุรกิจเฉพาะ ผูมีหนาที่เสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ผูมีหนาที่เสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ไดแก ผูประกอบกิจการที่ตองเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ไมวาผูประกอบกิจการดังกลาว จะประกอบกิจการในรูปของ บุคคลธรรมดา คณะบุคคลที่มิใชนิติบุคคล กองมรดก หางหุนสวนสามัญ กองทุน หนวยงานหรือกิจการของเอกชนที่กระทําโดยบุคคลธรรมดาตั้งแตสองคน ขึ้นไปอันมิใชนิติบุคคล องคการของรัฐบาล สหกรณ และองคกรอื่นที่กฎหมายกําหนดใหเปนนิติบุคคล ในกรณีผู ประกอบกิจการอยูนอกราชอาณาจักร ใหผูมีหนาที่รับผิดชอบในการประกอบกิจการรวมตลอดถึง ลูกจาง ตัวแทน หรือผูทําการแทนซึ่งมีอํานาจในการจัดการแทนโดยตรง หรือโดยปริยายที่อยูในราชอาณาจักร เปนผูมีหนาที่เสีย ภาษีรวมกับผูประกอบกิจการดังกลาวขางตน 2. การประกอบกิจการที่ตองเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ กิจการที่จะตองเสียภาษีธุรกิจเฉพาะไดแก การประกอบกิจการดังตอไปนี้ในราชอาณาจักร โดยกิจการนั้น ไมได รับยกเวนภาษีธุรกิจเฉพาะ 1. การธนาคาร ตามกฎหมายวาดวยการธนาคารพาณิชย หรือกฎหมายเฉพาะ 2. การประกอบธุรกิจเงินทุน ธุรกิจหลักทรัพย ธุรกิจเครดิตฟองซิเอร ตามกฎหมายวาดวย การประกอบ ธุรกิจเงินทุน ธุรกิจหลักทรัพย และธุรกิจเครดิตฟองซิเอร 3. การรับประกันชีวิต ตามกฎหมายวาดวยการประกันชีวิต 4. การรับจํานํา ตามกฎหมายวาดวยโรงรับจํานํา 5. การประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย เชน การใหกูยืมเงินค้ําประกัน แลกเปลี่ยนเงินตรา ออก ซื้อ หรือขายตั๋วเงิน หรือรับสงเงินไปตางประเทศดวยวิธีตาง ๆ 6. การขายอสังหาริมทรัพยเปนทางคาหรือหากําไร ไมวาอสังหาริมทรัพยนั้นจะไดมาโดยวิธีใดก็ตาม ทั้งนี้ ตามหลักเกณฑ วิธีการ และเงื่อนไขตามพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 (ใชบังคับตั้งแต 1 มกราคม 2542 เปนตนไป) 7. การขายหลักทรัพยตามกฎหมายวาดวยตลาดหลักทรัพยแหงประเทศไทยในตลาดหลักทรัพย 8. การประกอบกิจการอื่น ตามกําหนดโดยพระราชกฤษฎีกา เชน ธุรกิจแฟกเตอริ่ง ตัวอยางกิจการที่ไมตองเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ 1. กิจการของธนาคารแหงประเทศไทย ธนาคารออมสิน ธนาคารอาคารสงเคราะห และธนาคารเพื่อ การเกษตรและสหกรณการเกษตร 2. กิจการของบรรษัทเงินทุนอุตสาหกรรมแหงประเทศไทย 3. กิจการของสหกรณออมทรัพย เฉพาะการใหกูยืมแกสมาชิกหรือแกสหกรณออมทรัพยอื่น 4. กิจการของกองทุนสํารองเลี้ยงชีพ ตามกฎหมายวาดวยกองทุนสํารองเลี้ยงชีพ 5. กิจการของการเคหะแหงชาติ เฉพาะการขายหรือใหเชาซื้ออสังหาริมทรัพย 6. กิจการรับจํานําของกระทรวง ทบวง กรม และราชการสวนทองถิ่น ฐานภาษี และอัตราภาษี ฐานภาษีสําหรับการประกอบกิจการที่ตองเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ไดแก รายรับกอนหักรายจายใด ๆ ที่ผูประกอบ กิจการไดรับ หรือพึงไดรับเนื่องจากการประกอบกิจการ

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

92

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

กิจการที่ตองเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ จะตองเสียภาษีโดยคํานวณจากฐานภาษี ซึ่งไดแก รายรับตามฐานภาษี ของแตละ ประเภทกิจการ คูณดวยอัตราภาษีที่กําหนดไว และจะตองเสียภาษีทองถิ่นอีก รอยละ 10 ของจํานวนภาษี ธุรกิจ เฉพาะดังกลาว กิจการ

ฐานภาษี

อัตราภาษีรอย ละ

1. กิจการธนาคาร,ธุรกิจเงินทุน ธุรกิจ หลักทรัพย, ธุรกิจเครดิตฟองซิเอร และการ ประกอบกิจการเยี่ยง ธนาคารพาณิชย

- ดอกเบี้ย สวนลด คาธรรมเนียม คาบริการ หรือกําไรกอนหักรายจาย ใดๆ จากการซื้อหรือ ขายตั๋วเงินหรือ ตราสารแสดงสิทธิในหนี้ใด ๆ

3.0

- กําไรกอนหักรายจายใดๆ จากการ แลกเปลี่ยน หรือซื้อขายเงินตรา การออกตั๋วเงินหรือการสง เงินไปตางประเทศ

3.0

2. กิจการรับประกันชีวิต

- ดอกเบี้ย คาธรรมเนียม คาบริการ

2.5

3. กิจการโรงรับจํานํา

- ดอกเบี้ย คาธรรมเนียม

2.5

- เงิน ทรัพยสิน คาตอบแทน หรือ ประโยชน ใดๆ อันมีมูลคาที่ไดรับ หรือพึงไดรับจากการ ขายของที่ จํานําหลุดเปนสิทธิ

2.5

4. การคาอสังหาริมทรัพย

- รายรับกอนหักรายจายใดๆ

0.1

5. การขายหลักทรัพยในตลาดหลักทรัพย

- รายรับกอนหักรายจายใดๆ

0.1 (ยกเวน)

6. การซื้อและการขายคืนหลัก ทรัพยที่ ไดรับอนุญาตจาก คณะกรรมการกํากับ หลักทรัพยและ ตลาดหลักทรัพย

- กําไรกอนหักรายจายใดๆ จากการขายคืน หลักทรัพย แตไมรวมถึง ดอกเบี้ย เงินปนผล หรือประโยชนใดๆ ที่ไดจากหลักทรัพย

3.0

7. ธุรกิจแฟกเตอริง

- ดอกเบี้ย สวนลด คาธรรมเนียม หรือ คาบริการ

3.0

หมายเหตุ อัตราภาษีของการคาอสังหาริมทรัพยใหลดและคงจัดเก็บในอัตรารอยละ 0.1 โดยมีผลใชบังคับจนถึง วันที่ 31 ธันวาคม 2544 (พระราชกฤษฎีกา(ฉบับที่ 366) พ.ศ.2543) 2. แบบแสดงรายการที่ใช แบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะ ที่อธิบดีกรมสรรพากรกําหนดใหใชในการยื่นแบบแสดงรายการภาษี ธุรกิจเฉพาะไดแก แบบ ภ.ธ.40 3. กําหนดเวลาในการยื่นแบบแสดงรายการภาษี - ผูประกอบการจดทะเบียนภาษีธุรกิจเฉพาะ มีหนาที่ตองยื่นแบบแสดงรายการ และชําระภาษีโดยใชแบบ ภ.ธ.40 (แสดงประเภทของกิจการ จํานวนรายรับ จํานวนภาษีธุรกิจเฉพาะ และภาษีทองถิ่นอีกรอยละ 10 ของภาษีธุรกิจ สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

93

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

เฉพาะ) - ยื่นแบบแสดงรายการเปนรายเดือนภาษี ภายในวันที่ 15 ของเดือนถัดไป ไมวาจะมีรายรับในเดือนนั้น หรือไมก็ ตาม - ภาษีในเดือนภาษีใด เมื่อรวมคํานวณแลวมีจํานวนไมถึง 100บาท ผูประกอบกิจการไมตองเสียภาษีสําหรับ เดือนภาษีนั้น แตยังคงมีหนาที่ตอ งยื่นแบบแสดงรายการตามปกติ 4. สถานที่ยื่นแบบแสดงรายการภาษี การยื่นแบบแสดงรายการและชําระภาษี สามารถยื่นผานเว็บไซตของ กรมสรรพากรได (ดูรายละเอียดเพิ่มเติมไดในหัวขอ บริการยื่นแบบผานอินเทอรเน็ต) อากรแสตมป ตราสารที่ตองเสียอากรแสตมป คําวา “ตราสาร” ตามประมวลรัษฎากรหมายถึง เอกสารที่ตองเสียอากรแสตมป ตามที่กําหนดไวในบัญชี อัตรา อากรแสตมป ซึ่งปจุจบันมีทั้งหมด 28 ลักษณะตราสาร เชน ตราสารเชาที่กับโรงเรือน เชาซื้อทรัพยสิน จาง ทําของ กูยืมเงิน ฯลฯ อากรแสตมปเปนภาษีอากรที่จัดเก็บจากการกระทําตราสาร โดยคําวา กระทํา หมายความวา การลงลาย มือชื่อตามบทบัญญัติแหงประมวลกฎหมายแพงและพาณิชย ผูมีหนาที่เสียอากรแสตมปมีดังนี้ 1. บุคคลตามที่ระบุไวในชองที่ 3 ของบัญชีอัตราอากรแสตมป เชน ผูใหเชาผูโอน ผูใหกู ผูรับประกันภัย 2. ถาตราสารทําขึน้ นอกประเทศ ใหเปนหนาที่ของผูทรงตราสารคนแรกในประเทศเปน ผูเสียอากร ภายใน 30 วัน นับแตวันที่ไดรับตราสารนั้น ถาหากไมไดปฏิบัติตามความขางตน ผูทรงคนใดคนหนึ่งตองเสียอากรแลวจึงยื่นตราสารเพื่อใหจายเงิน รับรอง สลักหลัง โอนหรือถือเอาประโยชนได ผูทรงตราสารคนใด ไดตราสารตามความขางตนไวในครอบครองกอนพนกําหนด 30 วัน นับแตวันที่ไดรับ ตราสารนั้น จะเปนผูเสียอากรก็ไดโดยมีสิทธิไลเบี้ยจากผูทรงคนกอนๆ 3. ตั๋วเงินที่ยื่นใหชําระเงิน มิไดปดแสตมปบริบูรณ ผูรับตั๋วจะเสียอากรและใชสิทธิไลเบี้ยจาก ผูมีหนาที่ เสียอากร หรือหักคาอากรจากเงินที่จะชําระก็ได 4. ผูมีหนาที่เสียอากร ตามที่ระบุไวในบัญชีอัตราอากรแสตมป อาจตกลงใหคูกรณีอีกฝายหนึ่ง เปนผูเสีย อากรแทนตนก็ได เวนแตกรณีตาม 2. วิธีการเสียอากร วิธีการเสียอากรแสตมปสําหรับการทําตราสาร เรียกวา “ปดแสตมปบริบูรณ” ซึ่งหมายความวา 1. ในกรณีแสตมปปดทับ คือการไดเสียอากรโดยปดแสตมปทับกระดาษกอนกระทําหรือใน ทันทีที่ทําตราสาร เปนราคาไมนอยกวาอากรที่ตองเสียและไดขีดฆาแสตมปนั้นแลว หรือ 2. ในกรณีแสตมปดุน คือการไดเสียอากรโดยใชกระดาษมีแสตมปดุนเปนราคาไมนอยกวา อากรที่ตองเสีย และ ขีดฆาแลว หรือโดยยื่นตราสารใหพนักงานเจาหนาที่ประทับแสตมปดุน และชําระเงินเปนจํานวนไมนอยกวา อากรที่ตองเสียและขีดฆาแลว หรือ 3. ในกรณีชําระเปนตัวเงิน คือการไดเสียอากรเปนตัวเงิน เปนราคาไมนอยกวาอากรที่ตองเสียตาม บทบัญญัติใน หมวดอากรแสตมป หรือตามระเบียบที่อธิบดีจะไดกําหนดโดยอนุมัติรัฐมนตรี การปดแสตมปบริบูรณตามขอ 1. และ 2. ดังกลาวขางตน อธิบดีมีอํานาจสั่งใหปฏิบัติตาม ที่กําหนดในขอ 3. แทน สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

ประมวลความรูวิชาการภาษีอากรธุรกิจ

94

ได คือ กําหนดใหเสียอากรเปนตัวเงิน เชน กรณีตั๋วแลกเงิน เช็ค ใบรับรางวัลฉลากกินแบง ใบรับเกี่ยวกับ อสังหาริมทรัพย ใบรับเกี่ยวกับยานพาหนะ ตราสารตั๋วสัญญาใชเงินเฉพาะที่บริษัทเงินทุนหรือบริษัท เครดิตฟองซิเอร เปนผูออกตั๋ว จางทําของ เฉพาะที่รัฐบาล องคการของรัฐบาลเปนผูวาจางและมีสินจางตั้งแต 200,000 บาทขึ้นไป กูยืมเงินหรือการตกลงใหเบิกเงินเกินบัญชีจากธนาคาร กรมธรรมประกันภัย ตั๋วสัญญาใชเงิน เลตเตอรออฟเครดิต ฯลฯ การขีดฆาอากร คําวา “ขีดฆา” หมายความวา การกระทําเพื่อมิใหใชแสตมปไดอีก โดยในกรณีแสตมปปดทับ ไดลงลายมือชื่อหรือ ลงชื่อหางรานบนแสตมป หรือขีดเสนครอมฆาแสตมปที่ปดทับกระดาษ และลงวัน เดือน ป ที่กระทําสิ่งเหลานี้ ดวย ในกรณีแสตมปดุนไดเขียนบนตราสารหรือยื่นตราสารใหพนักงานเจาหนาที่ประทับ แสตมปดุน ใหแสตมป ปรากฏอยูในดานหนาของตราสารนั้น ขอเสียของตราสารที่มไิ ดปดแสตมปบริบูรณ ตราสารใดไมปดแสตมปบริบูรณ จะใชตนฉบับ คูฉบับ คูฉีก หรือสําเนาตราสารนั้นเปนพยานหลักฐาน ในคดีแพงไมได จนกวาจะไดเสียอากรโดยปดแสตมปครบจํานวนอัตราในบัญชีทาย หมวดอากรแสตมป และขีด ฆาแลวแตทั้งนี้ไมเปนการเสื่อมสิทธิที่จะเรียกเงินเพิ่มอากร นอกจากนั้นกฎหมายยังหามเจาพนักงานรัฐบาลลง นามรับรู ยอมใหทําหรือบันทึกสิ่งใด ๆ ในตราสาร ดังกลาวดวย จนกวาจะไดมีการเสียอากรใหครบถวนเสียกอน

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม

95

คณะผูจัดทํา 1. ผศ.เสาวณี 2. อ.สุกัญญา 3. ผศ.วันทนีย 4. ผศ.วาริพิณ 5. ผศ.กมลทิพย 7. อ.จุฑามาส 8. อ.พรวีนัส 9. อ.ชุลีกาญจน 10. อ.วิภาวี 11. อ.จิรเดชา 12. อ.อรุณี 13. อ.พุทธมน

ใจรักษ คํานวนสกุณี วงศยัง มงคลสมัย คําใจ พันธุณรงค บุญมากาศ ไชยเมืองดี ศรีคะ วันชูเพลา นฤมิตเลิศ สุวรรณอาสน

สงวนลิขสิทธิ์ สาขาวิชาการบัญชี คณะวิทยาการการจัดการ มหาวิทยาลัยราชภัฏเชียงใหม