NORMAS TRIBUTARIAS
SUPLEMENTO ELECTRÓNICO DE ANÁLISIS TRIBUTARIO
Nº
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Normas Tributarias 3 • febrero 2018
JURISPRUDENCIA DEL PODER JUDICIAL
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no es una tercera instancia. Décimo Tercero: Por consiguiente, de lo señalado en los considerandos precedentes, se colige que mediante la fundamentación del recurso de casación se persigue cuestionar el razonamiento al que ha arribado la Sala de Mérito sobre las cuestiones fácticas recaídas en el presente proceso, circunstancia que no se subsume en las causales invocadas, por lo que al no evidenciarse la incidencia directa de las infracciones normativas denunciadas sobre la decisión impugnada, estas resultan improcedentes al incumplir el requisito previsto en el inciso 3) del artículo 388º del Código Procesal Civil. Décimo Cuarto: Finalmente, en cuanto a la exigencia prevista en el inciso 4) del artículo 388º del Código Procesal Civil, si bien la recurrente cumple con indicar que su pedido casatorio es anulatorio y revocatorio, ello no es suficiente para atender el recurso de casación, en atención a lo dispuesto en el artículo 392º del Código Procesal Civil, modificado por la Ley Nº 29364. Por las razones antes expuestas, al no haberse satisfecho las exigencias de fondo que hace referencia el artículo 388º del Código Procesal Civil, modificado por el artículo 1º de la Ley Nº 29364, en ejercicio de la facultad conferida por el artículo 392º del anotado Código, declararon: IMPROCEDENTE el recurso de casación, de fecha veintiocho de junio de dos mil diecisiete, obrante a fojas novecientos noventa y cuatro, interpuesto por el Gobierno Regional de Arequipa contra la sentencia de vista contenida en la resolución número siete, de fecha dieciséis de mayo de dos mil diecisiete, obrante a fojas ochocientos ochenta y cinco; DISPUSIERON la publicación de la presente resolución en el Diario Oficial “El Peruano”, en los seguidos por el Gobierno Regional de Arequipa contra la Autoridad Nacional del Agua y la Empresa Tarucani Generating Company Sociedad Anónima, sobre nulidad de resolución administrativa; y los devolvieron; interviniendo como Juez Supremo Ponente: Cartolin Pastor. SS. PARIONA PASTRANA, VINATEA MEDINA, ARIAS LAZARTE, YAYA ZUMAETA, CARTOLIN PASTOR C-1780335-90
CASACIÓN Nº 3876-2016 LIMA Sumilla: Los cuatro reparos formulados por la Administración Tributaria: penalidad por cambio de fecha, penalidad por reembolso de pasaje, envío de pasaje pre pagado y handling o trámite documentario, se encuentran calificados como rentas de carácter internacional, por lo que corresponde la aplicación del porcentaje del 1% para determinar la renta neta de fuente peruana en virtud a lo establecido en el inciso d) del Artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta, por lo que corresponde ampararse la exoneración al Impuesto a la Renta que se precisa en dicho artículo, al verificarse de autos que la demandante cumple con los requisitos establecidos en el Artículo 27º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta para la aplicación de dicha exoneración. Lima, veintiuno de marzo de dos mil dieciocho.LA TERCERA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA: VISTA la causa: con los acompañados; de conformidad con el Dictamen Nº 2280-2017-MP-FN-FSTCA emitido por el Fiscal Supremo en lo Contencioso Administrativo; en Audiencia Pública llevada a cabo en la fecha, integrada con los señores Jueces Supremos: Pariona Pastrana –Presidente, Arias Lazarte, Vinatea Medina, Toledo Toribio y Bustamante Zegarra; y luego de verificada la votación con arreglo a ley, se emite la siguiente sentencia: I. MATERIA DEL RECURSO: Se trata del recurso de casación interpuesto por la entidad demandante, Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (en adelante Sunat) de fecha doce de noviembre del dos mil quince, obrante a fojas trescientos noventa, contra la sentencia de vista contenida en la resolución número diecisiete de fecha veintidós de octubre del dos mil quince, obrante a fojas trescientos setenta y cuatro, que confirmó la sentencia apelada de fecha diez de octubre del dos mil catorce, obrante a fojas doscientos noventa y tres, que declaró infundada la demanda. II. FUNDAMENTOS POR LOS CUALES SE HA DECLARADO PROCEDENTE EL RECURSO: A través de la resolución de fecha veintinueve de agosto de dos mil dieciséis, obrante a fojas ciento uno del cuaderno de casación, se declaró procedente el recurso de casación interpuesto por la entidad demandante, Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria –Sunat, por las siguientes causales: i) Aplicación indebida del literal d) del artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 27º del Reglamento del Impuesto a la Renta; ii) Infracción normativa del artículo VIII del Título Preliminar del Código Tributario, iii) Infracción normativo por inaplicación del artículo 9º de la Ley de Impuesto a la Renta. III. CONSIDERANDO: Primero: Cabe precisar que el procedimiento administrativo tiene por finalidad la emisión de un acto que otorgue o deniegue un derecho solicitado por el administrado o, en el caso del procedimiento sancionador, la aplicación de sanciones por la comisión de una infracción; procedimiento que debe cumplir con las formalidades necesarias que exige la ley para que el acto emitido sea válido, el mismo que también debe contener la motivación y fundamentación del funcionario o entidad competente, por los cuales se decide otorgar
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o denegar el derecho solicitado, o aplicar la sanción correspondiente a la infracción cometida. A raíz de ello, nace el proceso contencioso administrativo, cuya finalidad se encuentra destinada a revisar, en sede judicial, los actos que se emiten en dicho procedimiento administrativo, ya sea porque se omitieron las formalidades establecidas o porque la decisión del funcionario no se encuentra ajusta a derecho. Segundo: El artículo 1º del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27584 – Ley que regula el Procedimiento Contencioso Administrativo, aprobado por Decreto Supremo Nº 013-2008-JUS1, indica que la finalidad de la acción contencioso administrativa o proceso contencioso administrativo prevista en el artículo 148º de la Constitución Política es el control jurídico por el Poder Judicial de las actuaciones de la administración pública sujetas al derecho administrativo y la efectiva tutela de los derechos e intereses de los administrados. En ese contexto, se puede advertir que el proceso contencioso administrativo surge como la manifestación del control judicial que debe existir sobre las actuaciones de las entidades administrativas, entre ellas, los actos administrativos, el silencio administrativo y las actuaciones materiales administrativas, protegiendo al administrado frente a errores, de forma y de fondo, que pueden cometerse al interior de un procedimiento administrativo. ANTECEDENTES DEL PROCESO: Tercero: Previamente a la mención de antecedentes del presente proceso judicial, resulta pertinente mencionar que : 1) Producto de la fiscalización efectuada a la contribuyente, la Administración Tributaria emitió la Resolución de Determinación Nº 012-0030010249 por reparos a la renta neta imponible, al considerar que los importes cobrados por concepto de Penalidad por cambio de fecha, Penalidad por reembolso de pasaje, envío de pasaje pre pagado y handling o trámite documentario no se originan en actividades de transporte entre la República y el extranjero, calificándolos como renta neta de fuente peruana y aplicando sobre estos importes la tasa del impuesto de 30%; 2) Asimismo, la Sunat emitió la Resolución de Multa Nº 012-002-0010051 por haber incurrido en el infracción tipificada en el numeral 1) del Artículo 178º del Texto Único Ordenado del Código Tributario; 3) Contra dichos valores, la contribuyente interpone recurso de reclamación, el cual fuera declarado infundado mediante Resolución de Intendencia Nº 0150140008266 emitida por la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la Sunat; 4) Al no encontrarse conforme con dicha decisión, la contribuyente interpone su recurso de apelación, el cual fuera resuelto por el Tribunal Fiscal mediante la RTF Nº 4461-9-2011, revocando la Resolución de Intendencia cuestionada y dejando sin efecto los referidos valores. Demanda Cuarto: El presente caso, es iniciado por Sunat mediante la demanda de fecha veinte de julio de dos mil once obrante a fojas quince, solicitando como pretensión principal : se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 04461-9-2011 de fecha dieciocho de marzo de dos mil once, que resuelve revocar la Resolución de Intendencia Nº 0150140008266 y deja sin efecto la Resolución de Determinación Nº 0120030010249 y la Resolución de Multa Nº 0120020010051, y como pretensión accesoria : se ordene al Tribunal Fiscal emita nueva resolución confirmando la Resolución de Intendencia Nº 0150140008266, la Resolución de Determinación Nº0120030010249, como la Resolución de Multa Nº 0120020010051. Quinto: Sostiene que el Tribunal Fiscal señala que los importes cobrados por el concepto de handling se originan en el desarrollo de actividades de transporte internacional, resultándole de aplicación la presunción prevista por el literal d) del artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta sin tener en consideración que dicha norma no ha precisado expresamente si la presunción deba ser establecida en el caso de los servicios de manipuleo de carga prestados por sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el país de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidos en el exterior. Por consiguiente, para establecer la renta neta por los ingresos provenientes de los servicios de manipuleo de carga no será aplicable la presunción prevista en el dispositivo normativo citado a pesar que los mismos puedan ser considerados como servicios complementarios necesarios para llevar a cabo el servicio de transporte aéreo de carga internacional, tanto más si los mismos se realizan íntegramente en el territorio nacional. Así también señala que el literal e) del artículo 27º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que las presunciones establecidas en el artículo 48º del citado cuerpo normativo serán aplicables a las sucursales, agencias o establecimientos permanentes en el país de empresas extranjeras, solo respecto de las rentas de carácter internacional que se realicen parte en el país y parte en el extranjero, sin hacerse extensivo a otras rentas que aquellas puedan generar. Que aún tratándose de servicios complementarios, necesarios para llevar a cabo el servicio de transporte aéreo de carga internacional, al ser prestados íntegramente en el territorio nacional, resultaría inaplicable la referida presunción por tratarse de una actividad generadora de renta de fuente peruana a tenor de lo establecido por el artículo 9º de la citada Ley. Sentencia de Primera Instancia Sexto: El Vigésimo Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con subespecialidad en temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, mediante resolución número once de fecha diez de octubre de dos mil catorce, obrante a fojas doscientos noventa y tres, declara
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infundada la demanda, señalando que en el presente caso, la empresa contribuyente es una empresa no domiciliada en el país que por el tipo de actividad que realiza – servicio de pasajes de vuelo internacional – tributa siguiendo la regla establecida por el referido artículo 48º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta en concordancia con lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 12º del mismo cuerpo normativo. Dicha norma tributaria presume sin admitir prueba en contrario que las rentas netas de fuente peruana obtenidas por empresas internacionales de transporte aéreo, sucursales, agencias o establecimientos permanentes que operen en el Perú y cuyas actividades las realizan parte en el territorio peruano y parte en el exterior, son determinados sobre la base del 1% de sus ingresos brutos, siendo que la renta neta real que pudiesen obtener de otros servicios o ventas realizados se encontraran sujetas a una tasa equivalente al 30%, incluida la renta presunta determinada de acuerdo al artículo 48º de la citada Ley; analizando cada reparo impuesto a la codemandada Iberia Líneas Aéreas de España Sociedad Anónima, en los siguientes términos: Penalidad por reembolso de pasaje: Ante un eventual desistimiento de viaje por parte del pasajero, la aerolínea se encuentra en la obligación de devolver al pasajero el monto pagado por el boleto de viaje si es que éste lo solicitase, descontando para ello, los cargos de servicio o derechos de cancelación que se puedan generar como consecuencia de la cancelación de boleto; por lo que se infiere que el cobro se encuentra comprendido como parte de las condiciones del servicio de transporte aéreo pactadas al momento de adquirirse el respectivo pasaje y no como una “penalidad”. Por lo que si el legislador hubiera querido establecer que la penalidad no esté dentro de los alcances del inciso d) del artículo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta, lo hubiera señalado de forma expresa, ya sea en el inciso b) o en inciso e) del artículo 27º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, empero por el contrario, señala que no se considerará parte de los ingresos brutos la suma materia del reembolso a los pasajeros que no viajan; por lo tanto, por lógica se debe entender que el cobro que realiza la empresa por la cancelación del billete de pasaje y la respectiva devolución si se debe considerar dentro del ingreso bruto, para determinar la renta neta que se refiere el inciso d) del artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta. Penalidad por cambio de fecha: Los documentos denominados “Miscelaneous Order Charge” como de las Notas de Débito y Boletas de Venta, los pasajeros que necesitaban cambiar su fecha de viaje debían pagar una penalidad, tal como se verifica del contrato de transporte aéreo internacional donde se advierte que una de las condiciones pactadas por la empresa demandante fue la consignación de distintas tarifas de servicio de transporte aéreo con la posibilidad de que el viajero pueda cambiar la fecha del vuelo, el cargo que se cobra por concepto de cambio de fecha constituye un ingreso generado a favor de la aerolínea que confiere al pasajero la posibilidad de cambiar o reprogramar el instante en el cual tendrá lugar la prestación del servicio; en consecuencia, por su propia naturaleza se encuentra objetivamente vinculada con el servicio de transporte aéreo internacional que brinda la empresa de aerolínea demandada y determina que el mismo se encuentre comprendido dentro de los alcances del literal d) del artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta. Penalidad del envío de Pasaje Prepagado: El demandante alega que se encuentran referidos a la cancelación local del vuelo de un pasaje que ha de ser expedido en el exterior al pasajero que ahí se ubique con la finalidad de que este pueda realizar su viaje en los términos pactados; por lo que se advierte que el cobro por el concepto reparado se encuentra directamente relacionado con el cobro efectivo de un pasaje de vuelo aéreo que puede ser catalogado como una modalidad de venta de pasajes más no como un servicio independiente de las actividades de transporte aéreo internacional como lo entiende la Administración Tributaria al señalar que dicho cobro no guarda relación con el pasaje aéreo comprado. Penalidad del Handling o Trámite Documentario: El handling constituye una actividad necesaria que debe efectuarse para que la carga sea trasladada y entregada al destinatario en el terminal de carga de destino y previamente debe existir un contrato de transporte aéreo de carga. Se advierte de los comprobantes emitidos por conceptos de handling fueron emitidas por la Compañía Aérea Iberia S.A., que al estar conformado por una serie de actos que en forma conjunta constituyen una unidad que incluye el handling como un acto indispensable para que la carga transporta pueda ser entregada al destinatario de la misma, se colige que el monto cobrado por la Administración Tributaria sobre la base de dicho concepto tiene como origen el desarrollo de actividades de transporte internacional. Los cuatros reparos formulados por Sunat se hallan inmersos dentro de los supuestos normativos del literal d) del artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta. Asimismo, la sentencia de primera instancia sobre la exoneración del impuesto a la renta señala que se colige que las empresas no domiciliadas de transporte aéreo se encuentran exoneradas del pago del Impuesto a la Renta en los casos en que por el principio de reciprocidad proceda la exoneración del Impuesto a la Renta a líneas aéreas que operen en otros países, siendo necesario que quien lo invoque presente la Constancia emitida por la Administración Tributaria del país donde tiene su sede y que la misma éste debidamente autenticado por el
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Cónsul peruano en dicho país y legalizado por el Ministerio de Relaciones Exteriores. Por lo que advirtiéndose que la demandante cumplió con los requisitos formales que prevé la norma tributaria para solicitar el beneficio de exención tributaria, resultaba procedente que la Administración Tributaria continuase con la evaluación respectiva. Se tiene que la exención del Impuesto a la Renta en el país de España fue declarado desde mil novecientos sesenta y nueve, por lo que encontrándose vigente a la fecha en la cual la empresa demandante declaro el inicio de sus actividades en el Perú (tres de abril de mil novecientos sesenta y tres) sin la existencia de alguna derogatoria de la exención recíproca entre ambos Estados, se colige que el derecho de exoneración del Impuesto a la Renta que reclama es procedente, tanto más si, conforme lo ha reconocido la Administración Tributaria al evaluar la documentación adjuntada por aquella mediante sus escritos cumplía con los requisitos formales que la norma tributaria había previsto para dicho fin. Sentencia de Vista Séptimo: Por su parte, la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima mediante resolución número diecisiete de fecha veintidós de octubre de dos mil quince, confirma la resolución apelada, sosteniendo respecto a los reparos, lo siguiente: Penalidad por cambio de fecha: Al existir un rango de tarifas de pasajes aéreos que varía en función al mayor o menor derecho para efectuar variaciones en las condiciones acordadas, y teniendo en cuenta que la tarifa del transporte aéreo internacional establecida por la aerolínea demandada contempla un precio fijo, o un precio inicial que puede ser modificado a un mayor monto si el pasajero requiere el cambio de fecha distinta a la consignada en el pasaje, dicho pago constituye un monto necesario para que el servicio de transporte pueda prestarse, formando parte de la tarifa del servicio de transporte, por lo que no tiene la naturaleza de penalidad al no originarse el mismo por incumplimiento contractual. Penalidad por reembolso de pasaje: El monto cobrado por la recurrente por el reembolso de un pasaje, el cual se origina en un derecho establecido en el contrato y contemplado en la tarifa de la misma aerolínea, le permite al usuario solicitar el mismo si fuese necesario, formando parte de las condiciones del servicio de transporte aéreo pactadas al adquirir el pasaje, por ende, se originan en actividades de transporte aéreo internacional, no teniendo la naturaleza de penalidad. Envíos de pasaje prepagado: Se advierte que tanto el ticket emitido por este cobro como por el pago del pasaje respectivo, están referidos al mismo pasajero, por lo que el pago de este concepto constituye una modalidad de venta de pasajes, es así que el cobro de gastos de envío de pasajes pre pagados se originan en actividades de transporte aéreo internacional. Handling o trámite documentario: El servicio de transporte aéreo internacional de carga comprende además del traslado físico de la carga, los actos necesarios para la realización de dicho traslado, desde la recepción de la carga por el transportista en el terminal de carga de origen hasta su entrega al destinatario en el terminal de carga de destino, incluyendo el handling o trámite documentario, acto necesario e indispensable para que la carga pueda ser entregada al destinatario en el terminal de carga de destino, razón por la cual dicho monto cobrado por este concepto se origina en actividades de transporte aéreo internacional; concluyendo que los reparos efectuados por la Administración Tributaria se hallan inmersos dentro de los supuestos normativos del literal d) del artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta. Respecto a la exoneración del Impuesto a la Renta, la Sala Superior fundamenta que la recurrente presentó una solicitud de exoneración, adjuntando al mismo el Oficio N/REF 2009-09120 emitido en Madrid por la Dirección General de Tributos de la Secretaría General de Hacienda de la Secretaría de Estado de Hacienda y Presupuesto del Ministerio de Economía y Hacienda de España de fecha veintitrés de abril del dos mil nueve, obrante en la página cuatro mil setenta y seis del acompañado, mediante el cual se confirmó el reconocimiento de la exención del Impuesto sobre la Renta de no Residentes a las rentas obtenidas por las entidades de navegación aérea residentes en el Perú que lo solicitasen, agregándose que en el ordenamiento jurídico español existe una Orden de fecha dos de julio de mil novecientos sesenta y nueve, donde se declara la exención en el Impuesto sobre Sociedades a las entidades de navegación residentes en la República del Perú a condición de reciprocidad; asimismo, con fecha veintidós de julio del dos mil ocho, la Dirección General de Tributos recibió una carta formulada por el Ministerio de Economía y Finanzas del Perú, donde reconoce la exención del Impuesto a la Renta por los beneficios obtenidos en el Perú por las líneas residentes en el país de España. No existiendo ninguna derogatoria de dicha exención reciproca del Impuesto a la Renta entre Perú y España, tal como se señala mediante el Oficio Nº 037-2009-EF/66.01 obrante de fojas cuatro mil ochenta del expediente administrativo, emitida por la Dirección General de Política de Ingresos Públicos del Vice Ministerio de Economía y Finanzas, y al haberse verificado mediante el Comprobante de Información Registrada de la página cuatro mil sesenta y siete del administrativo, que la recurrente inicio sus actividades en el Perú el tres de abril de mil novecientos sesenta y tres, declarando como fecha de afectación al Impuesto a la Renta de Tercera Categoría el primero de enero de mil novecientos ochenta y ocho, es decir dentro de la vigencia de dicha
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exención, en consecuencia, se dan por cumplidos los presupuestos establecidos en el Artículo 27º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta para la aplicación de la exoneración de reciprocidad establecida en el literal d) del Artículo 48º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, por lo que resulta procedente la solicitud de exoneración del Impuesto a la Renta presentada por la empresa demandante, encontrándose exonerada del Impuesto a la Renta por aplicación del principio de reciprocidad en virtud de la Orden del dos de julio de mil novecientos sesenta y nueve. SOBRE LAS INFRACCIONES DENUNCIADAS: Octavo: Se ha declarado procedente el recurso de casación, por las siguientes causales: a) Aplicación indebida del literal d) del artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 27º del Reglamento del Impuesto a la Renta, sostiene que tanto el A quo como la Sala Superior han determinado que los conceptos de: Penalidad por Cambio de Fecha, Penalidad por Reembolso de Pasaje, Envío de pasajes Pre Pagado y Handling o Trámite Documentario, se encuentran calificados como rentas de carácter internacional; por lo cual, alega que corresponde en el presente caso la aplicación del porcentaje del uno por ciento para determinar la renta neta de fuente peruana, conforme lo establecido en el literal d) del artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta y los literales e) y f) del artículo 27º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta; aunado a ello asevera que al momento de resolver el Juzgado y la Sala de Mérito determinaron que los reparos deben ser levantados al corresponder su emisión por cuanto se encuentra establecido en los artículos citados; no obstante, indica la recurrente que dichos conceptos no están comprendidos dentro de lo que se entiende por transporte aéreo, toda vez que este no se llevó a cabo de conformidad con los artículos 78º numeral 1 y 81º numeral 3 de la Ley Nº 27261, Ley de Aeronáutica Civil del Perú, debido que los referidos conceptos no lo incluyen como un servicio de transporte vía aérea, sino que se tratarían de servicios complementarios del mismo; b) Infracción normativa del artículo VIII del Título Preliminar del Código Tributario, la parte recurrente alega que la Sala de mérito en vía de interpretación ha concedido una exoneración del pago de impuesto a la renta que no correspondía al demandado, al considerar los conceptos de “Penalidad por Cambio de Fecha, Penalidad por Reembolso de Pasaje, Envío de pasajes Pre Pagado y Handling o Trámite Documentario” dentro de las presunciones establecidas en el literal d) del artículo 48º de la Ley de Impuesto a la Renta y al señalar que cumple con los requisitos del artículo 27º del Reglamento del Impuesto a la Renta, pese a que dichos conceptos solo se tratan de servicios complementarios al transporte aéreo y se lleva a cabo íntegramente en territorio nacional; por lo que no pueden considerarse como servicio de transporte aéreo; y c) Infracción normativa por inaplicación del artículo 9º de la Ley de Impuesto a la Renta; la entidad recurrente alega que la Sala Superior dejo de aplicar el citado artículo en su literal e), en tanto establece que son rentas de fuente peruana y considera a los conceptos de Penalidad por Cambio de Fecha, Penalidad por Reembolso de Pasaje, Envio de pasajes Pre Pagado y Handling o Trámite Documentario dentro del supuesto de dicho artículo, máxime cuando los servicios antes descritos se realizan íntegramente en territorio nacional. IV. FUNDAMENTOS DE ESTE SUPREMO COLEGIADO: Noveno: La controversia radica en determinar si es procedente la exoneración del Impuesto a la Renta de la empresa demandada por los conceptos de “penalidad por cambio de fecha, penalidad por reembolso de pasajes, envíos de pasajes pre pagado y handling o trámite documentario” por encontrarse en la excepción que recoge el literal d) del artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta o por el contrario si tales conceptos son servicios complementarios que se llevan a cabo íntegramente en territorio nacional. Décimo: En cuanto a las causales a) y b) se advierte que se encuentran estrechamente relacionadas, por lo que se resolverá en forma conjunta. Respecto a la primera infracción de la Aplicación indebida del literal d) del artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 27º del Reglamento del Impuesto a la Renta, se tiene que según el artículo 48º, literal d) establece que: “Se presume, sin admitir prueba en contrario, que los contribuyentes no domiciliados en el país y las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el país de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior, que desarrollen actividades a que se hace referencia a continuación, obtienen rentas netas de fuentes peruanas iguales a los importes que resulten por aplicación de los porcentajes que seguidamente se establecen para cada una de ellas: (...) d) Transporte entre la República y el extranjero: 1% de los ingresos brutos por el transporte aéreo y 2% de los ingresos brutos por fletamento o transporte marítimo, salvo los casos en que por reciprocidad con el tratamiento otorgado a líneas peruanas que operen en otros países, proceda la exoneración del Impuesto a la Renta a las líneas extranjeras con sede en tales países. La empresa no domiciliada acreditará la exoneración mediante constancia emitida por la Administración Tributaria del país donde tiene su sede, debidamente autenticada por el Cónsul peruano en dicho país y legalizada por el Ministerio de Relaciones Exteriores” Décimo Primero: Asimismo, los incisos e) y f) del artículo 27º del Reglamento de la Ley de Impuesto a la Renta señala que: “A fin de determinar la renta neta
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presunta a que se refiere el Artículo 48º de la Ley son de aplicación las siguientes normas (...) e) Las presunciones establecidas en el artículo 48º de la Ley serán de aplicación a las sucursales, agencias o establecimientos permanentes en el país de empresas extranjeras, sólo respecto de las rentas de carácter internacional que se realicen parte en el país y parte en el extranjero. Dicho régimen no podrá extenderse a otras rentas que generen las sucursales, agencias o establecimientos permanentes. f) Los contribuyentes domiciliados, a que se refiere el inciso anterior, deberán determinar su Impuesto aplicando la tasa de 30% sobre la totalidad de sus rentas incluida la renta presunta determinada de acuerdo con el artículo 48º de la Ley”. Décimo Segundo: La recurrente alega que conforme a las normas citadas los conceptos de: Penalidad por Cambio de Fecha, Penalidad por Reembolso de Pasaje, Envío de pasajes Pre Pagado y Handling o Trámite Documentario, no están comprendidos dentro de lo que se entiende por transporte aéreo, toda vez que este no se llevó a cabo de conformidad con los artículos 78º numeral 1 y 81º numeral 3 de la Ley Nº 27261, Ley de Aeronáutica Civil del Perú, debido que los referidos conceptos no se incluyen como un servicio de transporte vía aéreo, sino que se tratarían de servicio complementarios del mismo; por lo tanto se procede a analizar cada concepto a fin de determinar si corresponde la exoneración del impuesto a la renta por tener carácter internacional. 1) Penalidad por cambio de fecha: La tarifa del transporte aéreo internacional instituida por la empresa demandada contempla un precio fijo, o un precio inicial que puede ser modificado a un mayor monto si el pasajero requiere el cambio de fecha diferente a la consignada en el pasaje, por lo que el pago constituye un monto necesario para que el servicio de transporte pueda darse, formando parte de la tarifa del servicio de transporte; ahora bien, respecto a lo señalado por la Administración Tributaria de que el referido concepto es una penalidad, debe tenerse en cuenta que las clausulas penales se originan por el incumplimiento del contrato; sin embargo, los importes cobrados por la aerolínea retribuye el servicio de transporte aéreo internacional de acuerdo a las condiciones pactadas, siendo conceptos directamente vinculados con el servicio de transporte aéreo, toda vez que la prestación del servicio se lleva a cabo, sólo que en fecha diferente; por lo que sí corresponde aplicar lo previsto en el inciso d) del Artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta a fin de determinar la renta neta de fuente peruana. 2) Penalidad por reembolso de pasaje: En relación a las actividades de aviación comercial, con el fin de armonizar los procedimientos comerciales para la fijación de tarifas, la Asociación Internacional de Transporte Aéreo – IATA establece prácticas y recomendaciones de la actividad comercial, indicado en la Práctica Recomendada Nº 1724-IATA, numeral 10.3 del artículo 102, en referencia a los pasajeros que adquirieron un pasaje aéreo y por alguna contingencia se desisten de utilizarlo, procediendo a solicitar el reembolso correspondiente a la empresa aérea que le vendió el pasaje, esta procederá a realizar el reembolso del monto pagado, previo descuento de los cargos de servicio, derechos de cancelación o los gastos incurridos que genera la cancelación de los pasajes, lo cual no representa un ingreso adicional o ingreso por indemnización a la empresa aérea, toda vez que dichos pagos tienen una relación directa con el servicio de transporte aéreo, originados de la suscripción de un contrato de transporte aéreo internacional; en consecuencia, no resulta pertinente la argumentación desarrollada por la Administración Tributaria en el sentido que los referidos pagos representan pagos por penalidades o indemnizaciones ajenas de la actividad de transporte aéreo; en tal sentido, se debe aplicar lo establecido en el inciso d) del Artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta a fin de determinar la renta neta de fuente peruana. 3) Envío de pasaje pre pagado: De la revisión de los actuados, se advierte que el cobro por este concepto se encuentra directamente relacionado con el cobro efectivo de un pasaje de vuelo aéreo que puede ser catalogado como una modalidad de ventas o compra de pasajes, por el cual, el boleto se emite y el servicio aéreo se inicia en un lugar diferente al de pago del pasaje, no siendo un servicio independiente de las actividades de transporte aéreo internacional, toda vez que se origina en actividades de transporte aéreo internacional, entendiéndose que se debe aplicar lo dispuesto en el inciso d) del Artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta a fin de determinar la renta neta de fuente peruana. 4) Handling o trámite documentario: La Regulación Aeronáutica del Perú Nº 112, sobre el transporte de carga, dispone que el contrato de transporte aéreo es aquel celebrado entre un expedidor o remitente con un transportista, mediante el cual el transportista se compromete a trasladar de un lugar a otro, por vía aérea y en aeronave, determinadas mercancías, para su entrega al destinatario o consignatario, previo cumplimiento de las disposiciones de la Ley General de Aduanas y su Reglamento; el transporte aéreo abarca desde la aceptación de la carga en el terminal de carga de origen hasta su entrega al destinatario en el terminal de carga del explotador aéreo o transportista en destino. Según la Guía de Orientación al Usuario de Transporte Aéreo, elaborada por el Ministerio de Comercio Exterior y Turismo, el “handling” es el cobro que se realiza para cubrir los gastos administrativos del aviso de llegada, revisión y endose de las guías aéreas para su entrega al usuario o su representante, así como por cobrar el flete en los casos de embarques que lleguen al cobro, en el caso de importación. El
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cobro se aplica por guía aérea, independiente del peso declarado en esta; y la aerolínea cobra por guía aérea endosada al usuario o su representante. En el caso de embarques consolidados, el agente de carga cobra por cada guía endosada al usuario. Por lo tanto, el contrato de transporte aéreo de carga no se limita al traslado de los bienes materia del contrato entre dos puntos, sino que involucra actividades adicionales que ejecuta el transportista y que están orientadas a posibilitar el trasporte; es decir, el transporte aéreo de carga está conformado por una serie de actos que en forma conjunta constituyen una unidad, que incluye el handling como actos necesarios e indispensables para que la carga pueda ser entregada al destinatario en el terminal de carga de destino, siendo que a fin de determinar la renta neta de fuente peruana, corresponde aplicar lo dispuesto en el inciso d) del Artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta. Décimo Tercero: Respecto a la segunda Infracción normativa del artículo VIII del Título Preliminar del Código Tributario; el citado artículo establece que: “Al aplicar las normas tributarias podrá usarse todos los métodos de interpretación admitidos por el Derecho. En vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley. Lo dispuesto en la Norma XVI no afecta lo señalado en el presente párrafo” (el resaltado es nuestro); estando a lo expuesto, en el presente caso, se aplicó el método de interpretación sistemática de las normas citadas en los considerandos precedentes, y se llegó a determinar que los cuatro reparos formulados por la Administración Tributaria: Penalidad por cambio de fecha, Penalidad por reembolso de pasaje, envío de pasaje prepagado y handling o trámite documentario, se encuentran calificados como rentas de carácter internacional, en cuyo caso corresponde la aplicación del porcentaje del uno por ciento para determinar la renta neta de fuente peruana conforme a lo establecido en el inciso d) del Artículo 48º de la Ley del Impuesto a la Renta; sin embargo, también establece que en los casos de reciprocidad con el tratamiento otorgado a líneas peruanas que operen en otros países, procede la exoneración del Impuesto a la Renta a las líneas extranjeras con sede en tales países, para cuyo efecto, la empresa no domiciliada acreditará la exoneración mediante constancia emitida por la Administración Tributaria del país donde tiene su sede, debidamente autenticada por el Cónsul peruano en dicho país y legalizada por el Ministerio de Relaciones Exteriores, en concordancia con el artículo 27º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. Décimo Cuarto: La empresa demandada ha acreditado que cumplió con adjuntar la documentación exigida en las normas antes mencionadas, siendo que incluso la Administración a través del Memorándum Nº 564-2010-SUNAT/2H0100 del diecisiete de diciembre del dos mil diez, obrante a fojas cuatro mil ochenta y siete del expediente administrativo, informó que se evaluó la documentación que exigía el artículo 27º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, verificándose que se había cumplido con los requisitos formales y que se reconoció el derecho de exoneración del Impuesto a la Renta de la empresa demandada Iberia por los conceptos materia de reparo. Por tanto, no existe aplicación indebida del inciso d) del artículo 48º, concordado con el inciso e) del artículo 27º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por el Decreto Supremo Nº 122-94-EF y tampoco vulneración alguna al artículo VIII del Título Preliminar del Código Tributario, dado que la interpretación realizada fue mediante el método de interpretación sistemática de las normas denunciadas como agravios en el presente recurso; en consecuencia, las causales analizadas invocadas en los literales a) y b) merecen ser desestimadas. Décimo Quinto: Respecto a la causal c), infracción normativa por inaplicación del artículo 9º de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual establece que: “En general y cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes que intervengan en las operaciones y el lugar de celebración o cumplimiento de los contratos, se considera renta de fuente peruana: (...) e) Las originadas en actividades civiles, comerciales, empresariales o de cualquier índole, que se lleven a cabo en territorio nacional”. Al haberse establecido que los reparos efectuados por la Sunat fueron calificados como rentas de carácter internacional, bajo los fundamentos expresados en la presente casación, no resulta aplicable el artículo en cuestión, toda vez que se aplicó correctamente por el Tribunal Fiscal el inciso d) del artículo 48º, concordado con el inciso e) del artículo 27º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por el Decreto Supremo Nº 122-94-EF, deviniendo también en infundada esta causal. IV. DECISIÓN: Por estas consideraciones, y en atención a lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 397º del Código Procesal Civil, modificado por la Ley Nº 29364; declararon: INFUNDADO el recurso de casación obrante a fojas trescientos noventa, interpuesto por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat; en consecuencia NO CASARON la sentencia de vista de fecha veintidós de octubre de dos mil quince, obrante a fojas trescientos setenta y cuatro; DISPUSIERON la publicación de la presente resolución en el Diario Oficial “El Peruano”; en los seguidos por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat contra Iberia Lineas Aéreas de España Sociedad Anónima y otros sobre Proceso
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Contencioso Administrativo; y los devolvieron. Interviniendo como Ponente el señor Juez Supremo Toledo Toribio.- SS. PARIONA PASTRANA, ARIAS LAZARTE, VINATEA MEDINA, TOLEDO TORIBIO, BUSTAMANTE ZEGARRA 1
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Artículo 1.- Finalidad La acción contencioso administrativa prevista en el Artículo 148 de la Constitución Política tiene por finalidad el control jurídico por el Poder Judicial de las actuaciones de la administración pública sujetas al derecho administrativo y la efectiva tutela de los derechos e intereses de los administrados. Para los efectos de esta Ley, la acción contencioso administrativa se denominará proceso contencioso administrativo. Numeral 10.3 del artículo 10 : Si el pasajero solicita un reembolso del ticket por motivos distintos de los señalados en el 10.2 el monto del reembolso será el siguiente: 10.3.1 si ninguna parte del billete se ha utilizado, una cantidad igual a la tarifa, menos todos los cargos de servicio o derechos de cancelación razonable. 10.3.2 si una parte del billete ha sido utilizada, el reembolso será por una parte igual a la diferencia entre la tarifa pagada y la tarifa aplicable para viajar entre los puntos respecto de los cuales el billete ha sido utilizado menos todos los cargos de servicios o derechos de cancelación razonable.
C-1780335-91
CAS. Nº 14792-2016 LIMA Sumilla: Conforme a lo prescrito en el artículo 93 de la Ley N° 27972 y la Ordenanza N° 087-2004-MDLM ante la construcción de un piso adicional antirreglamentario, corresponde como sanción principal una multa pecuniaria y como una complementaria la demolición de lo indebidamente construido; por lo que se evidencia notoriamente que la Sala Superior ha incurrido en una interpretación errónea, ya que al estar frente a una obra antirreglamentaria, no solo es perfectamente válida la imposición de una multa como sanción principal, sino a su vez, es viable la orden de demolición como sanción complementaria. Lima, doce de marzo de dos mil dieciocho. LA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL PERMANENTE DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA: VISTA; la causa número catorce mil setecientos noventa y dos guion dos mil dieciséis, Lima; en audiencia pública llevada a cabo en la fecha, integrada por los señores Jueces Supremos Pariona Pastrana, Arias Lazarte, Vinatea Medina, Toledo Toribio y Cartolin Pastor; de conformidad por la Fiscalía Suprema Transitoria en lo Contencioso Administrativo; producida la votación con arreglo a ley, ha emitido la siguiente sentencia: I) MATERIA DEL RECURSO DE CASACIÓN: Se trata del recurso de casación, de fecha veintiuno de marzo de dos mil dieciséis, obrante a fojas doscientos cuarenta y seis, interpuesto por la Municipalidad Distrital de la Molina contra la resolución de vista, de fecha quince de enero de dos mil dieciséis, obrante a fojas doscientos treinta y seis, que revocó la sentencia de primera instancia de fecha veinticuatro de junio de dos mil trece, obrante a fojas ciento cuarenta y uno que declaró infundada la demanda. II) CAUSALES POR LAS CUALES SE HA DECLARADO PROCEDENTE EL RECURSO: Esta Sala Suprema mediante resolución de fecha siete de febrero de dos mil diecisiete, obrante a fojas cuarenta y ocho del cuaderno formado en este Tribunal Supremo ha declarado procedente el recurso de casación interpuesto por la demandante por las siguientes causales: I) Infracción normativa material de los artículos 49°, 79° inciso 3, y 93° numeral 4 de la Ley 27972 - Ley Orgánica de Municipalidades, sostiene que: a) La Sala pretende escudar el ilegal proceder del accionante, quien ha construido antirreglamentariamente, en palmaria colisión e infracción de Ordenanza N° 198 que instituye como parámetros normativos para zonas residenciales de mediana densidad R-3, una altura máxima de tres (3) pisos para edificaciones multifamiliares; b) se ha inaplicado los artículos 49°, 79° inciso 3, y 93° numeral 4 de la Ley 27972 Ley Orgánica de Municipalidades, y a su vez el Cuadro de Sanciones e Infracciones aprobado por la Ordenanza 87-2004, que incluye el código de infracción 17215 “por construir piso adicional antirreglamentario. Por metro cuadrado (m2)”, señalando como sanciones de multa equivalente al diez por ciento (10%) de la UIT (Unidad Impositiva Tributaria) y el de la demolición; c) existe una interpretación errónea del non bis in ídem (no dos veces por lo mismo), ya que al estar frente a una obra antirreglamentaria, no solo es perfectamente válida la imposición de una multa, sino a su vez, es viable la orden de demolición como sanción complementaria; d) la Sala Superior ha efectuado tabla rasa de lo instituido en la Ley Orgánica de Municipalidades, específicamente de la Ordenanza que regula lo atinente a la zonificación en el Distrito de La Molina y del cuadro de Sanciones e Infracciones, ya que sí es válida la sanción jurídica complementaria de demolición y por construcción antirreglamentaria, en aras de eliminar el elemento material de la infracción; y e) de forma excepcional, se declaró la procedencia del recurso por la infracción normativa de los derechos fundamentales a un debido proceso y a una tutela jurisdiccional efectiva; y de los artículos 139 incisos 3 y 5 de la Constitución; y del artículo I del Título Preliminar y 122 incisos 3 y 4 del Código Procesal Civil, a efectos de analizar profundamente de fondo la corrección de los
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Normas Tributarias 3 • febrero 2018
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