1ra Quincena C&E - Julio (2) (1)

 

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CONTADORES & EMPRESAS

  EDITORIAL

DIRECTOR

Se iniciaron los acogimientos al régimen de repatriación de capitales

Dr.. José Carlos Gálvez Rosasco Dr COMITÉ CONSULTIVO

Dr. Sandro Fuentes Acurio CPC. Juan Daniel Dávila Del Castillo Dr. Miguel Mur Valdivia Dr.. Oswaldo Hundskopf Exebio Dr Dr. Walter Gutiérrez Camacho COMITÉ DIRECTIVO

CPC. Julio Catacora Díaz Dr. David Bravo Sheen Dr. Javier Dolorier Torres Dra. Karina Arbulú Bernal Dr. José Gálvez Rosasco Dr. Manuel Muro Rojo COORDINADORA

Dra. Belissa Odar Montenegro  ASESORÍA TRIBUTARI TRIBUTARIA A

CPCC. Jorge Castillo Chihuán CP.. Pedro Castillo CP Castill o Calderón Dra. Belissa Odar Montenegro Dr.. Alfredo Gonzalez Bisso Dr CPC. Pablo Arias Copitan CPC. Raul Abril Ortiz Dr.. Saúl Villazana Ochoa Dr CP. Mabel Machuca Rojas Dr.. Carlos Alexis Camacho Villaflor Dr Dr. Percy Barzola Yarasca Dra. Jennifer Graciela Canani Hernández Dr.. Arturo Fernández Ventosilla Dr Dra. Marisabel Jimenez Becerra  ASESORÍA CONTABLE CONTABLE Y AUDITORÍ AUDITORÍA A

CPCC. Martha Abanto Bromley CPCC. Jorge Castillo Chihuán CP.. Pedro Castillo CP Castill o Calderón CPC. Jeanina Rodríguez Torres

El esperado Formulario Virtual N° 1667 para el acogimiento al régimen temporal y sustitutorio del Impuesto a la Renta vio la luz el último 3 de julio, con lo que los contribuyentes que así lo deseen, podrán sincerar las rentas no declaradas nacionales o extranjeras que se hayan generado hasta el 31/12/2015, siempre que estén representadas en dinero, bienes o derechos situados dentro o fuera del país. Al tratarse de un nuevo régimen y un beneficio excepcional como era de suponerse, se han generado muchas dudas e interrogantes interrogantes respecto del correcto acogimiento, por lo que la Sunat ha emitido algunos informes que tienen carácter vinculante y aclaran los vacíos que pueden existir tanto en la ley como en el reglamento, tales como: •

No se requiere contar contar con documentos de fecha cierta para para acreditar la titularidad y el importe depositado en cuentas de cualquier empresa del sistema financiero supervisada por la SBS o del extranjero consignado en la declaración jurada.

•

Las rentas rentas no declaradas de tercera tercera categoría generadas por una  persona natural, pueden acogerse acogerse al régimen.

•

No será necesario que el ingreso bruto y el costo computable computable se conviertan a soles, toda vez que la normativa del régimen ha esta blecid  ble cido o un un tipo tipo de cam cambio bio par paraa la la conv convers ersión ión del ing ingres reso o neto neto..

•

El documento documento de de fecha cierta para acreditar acreditar la adquisición adquisición de los bienes y/o derechos consignados en la declaración es todo documento público o privado de fecha cierta, de acuerdo con las disposiciones del Código Procesal Penal.

•

La transferencia a título título oneroso oneroso de bienes y/o derechos derechos que que se encuentren a nombre de una entidad controlada no domiciliada, a favor del sujeto que se acoja al régimen, constituirá enajenación para fines del Impuesto a la Renta.

 ASESORÍA EMPRESARIAL EMPRESARIAL

Dr. Manuel Torres Carrasco Dra. Miriam Tomaylla Rojas Dr.. Saúl Villazana Ochoa Dr Dr.. William Octavio Castañeda Goycochea Dr  ASESORÍA LABORAL LABORAL Y PREVISIONAL PREVISIONAL

Dr. Luis Ricardo Valderrama Valderrama Dra. Julissa Vitteri Guevara Dr.. Luis Álvaro Gonzales Ramírez Dr Dra. Lesly Montoya Obregón DIRECTOR COMERCIAL Y DE MARKETING

César Zenitagoya Suárez JEFE DE VENTAS

Rosa Campos Sandoval DISEÑO Y DIAGRAMACIÓN

Wilfredo Gallardo Calle Martha Hidalgo Rivero CORRECCIÓN

Franco Paolo Teves Calisaya DIRECTOR DE PRODUCCIÓN

Boritz Boluarte Gómez

CONTADORES & EMPRESAS AÑO 13 / N° 305 PRIMERA QUINCENA JULIO 2017 6750 EJEMPLARES Primer Número, 2004

© GACETA JURÍDICA S.A.  Av. Angamos Oeste Nº 526, Urb. Miraflores Miraflores Miraflores, Lima - Perú Consultas (01) 710-5800 / (01) 710-8950 / (01) 710-8900

www.contadoresyempresas.com.pe [email protected] [email protected] HECHO EL DEPÓSITO LEGAL EN LA BIBLIOTECA NACIONAL DEL PERÚ 2006-10480 ISSN 1813-5080

Sin embargo, es importante recordar que esta medida no es aplica ble, entre otros, para los contribuyentes que cuenten cuenten con sentencia condenatoria consentida por delitos aduaneros, contra la ley penal tributaria, lavado de activos, terrorismo, minería ilegal, terrorismo, crimen organizado, etc. Tampoco será aplicable para quienes a  partir del año 2009 hayan hayan tenido o tengan la calidad de funcionario funcionario  público, ni su cónyuge, cónyuge, concubino o pariente hasta el segundo grado de consanguinidad o de afinidad. De esta forma y hasta el 29 de diciembre se podrá presentar la declaración jurada y efectuar el pago del impuesto según lo indicado en la sección “Procedimiento tributario” que incluimos en la  presente edición (páginas (páginas A-30 a A-32). En el mes de la patria, no nos queda más que desear que se cum plan con los objetivos objetivos que el el Gobierno se ha trazado para para recuperar recuperar una recaudación venida a menos entre otros aspe ctos por el Niño costero, el IGV justo y la falta de inversión en el país. Así sea.

REGISTRO DEL PROYECTO EDITORIAL 31501011700718 Impreso en: IMPRENTA EDITORIAL EL BÚHO E.I.R.L. San Alberto Nº 201, Surquillo Lima - Perú Julio 2017 Gaceta Jurídica S.A. no se solidariza necesariamente con las opiniones vertidas por los autores en los artículos publicados en esta edición.

Contadores & Empresas

CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

2

ÍNDICE GENERAL Sec.

A

N° Pág

Nomenclatura: 1442 - Adelanto de remuneraciones (gerentes) ........... B-11

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Nomenclatura: 40634 - Servicios públicos o arbitrios ......................... B-12

51

Nomenclatura: 4691 - Subsidios gubernamentales ............................. B-13

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PLAN DE CUENTAS ASESORÍA TRIBUTARIA

INFORME ESPECIAL El Tribunal Fiscal y los intereses moratorios y sanciones por los pagos a cuenta del IR .................................. ..................................................................... ................................................. .............. A-1

3

IMPUESTO A LA RENTA • Informe práctico:  La reorganización empresarial en el Derecho •

Sec.

N° Pág

Tributario.............................. ................................................................ ..................................................... ................... Casos prácticos: Premios,promocionesyagasajosatrabajadores y clientes por Fiestas Patrias ............................... .................................................... ..................... - Evento recreativo por Fiestas Patrias................................ .................................. - Premios a los trabajadores ............................. ............................................... .................. - Sorteos en favor de clientes ................................. ............................................. ............ - Entrega de piscos............................... ............................................................. ..............................

CONTABILIDAD CONTABILID AD GERENCIAL Ratios o razones financieras................................ ............................................................... ............................... B-14

A-5

7

A-9 A-9 A-9 A-10 A-11

11 11 11 12 13

C

Costos por procesos - casos de aplicación ................................ ........................................ ........ C-1

•

D 15

Casos prácticos: Venta de bienes bajo las reglas incoterm EXW, FCA o FAS.............................. ................................................................ .......................................... ........ A-17 - Exportación de maquinaria entregada en el puerto de carga ................................. ................................................................... .............................................. ............ A-19

19 21

TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES La bonificación extraordinaria en las grati ficaciones y el Impuesto a la Renta de quinta categoría .............................. ................................................................ ..................................... ... A-21

23

INFORME ESPECIAL Derechos laborales inespecí ficos: aspectos doctrinales y jurisprudenciales .............................. ................................................................ ................................................................. ............................... D-1

B

E 29

ASESORÍA PREVISIONAL

INFORME ESPECIAL Jubilación adelantada en el Sistema Privado de Pensiones .................

E-1

69

F-1

69

El presente y futuro del  leasing financiero .................................. ........................................... ......... G-1

73

32

F

ASESORÍA ECONÓMICO-FINANCIERA

35 37

INFORME ESPECIAL Cuadros de amortización de la deuda .................................. ................................................ ..............

G

ASESORÍA CONTABLE

ASESORÍA EMPRESARIAL

INFORME ESPECIAL

INFORME ESPECIAL Reconocimiento Reconocimie nto de ingresos en la exportación de bienes.................... B-1

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26

COMPROBANTES DE PAGO Y DOCUMENTOS RELACIONADOS PEI, el nuevo aplicativo de la Sunat................................. ..................................................... .................... A-33 Cambios en el sistema de emisión electrónica de comprobantes de pago ................................ ................................................................... .................................................................. ............................... A-35

63

CONTRATACIÓN LABORAL Intermediación laboral: tratamiento laboral .................................. .......................................... ........ D-8

PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO Presentación del Formulario Virtual N° 1667- repatriación de capitales A-30

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FISCALIZACIÓN, INFRACCIONES Y SANCIONES LABORALES

MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE Formulario Nº 194: ¿procede su presentación en el supuesto de una rectificatoria en la que se determina una obligación menor? ............... A-27

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ASESORÍA LABORAL

Aspectos fiscalizables en el otorgamiento de gr atificaciones ordinarias ordin arias .............................. ................................................................ ............................................................ .......................... D-5

TRIBUTACIÓNN SECTORIAL TRIBUTACIÓ Beneficios tributarios comprendidos en la Ley de Promoción de Inversión en la Amazonía ................................ .................................................................. ........................................... ......... A-24

COSTOS

INFORME PRÁCTICO

IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS • Informe práctico: Aplicación del IGV en operaciones operaciones de comercomercio exterior ................................ ................................................................... ................................................ ............. A-13

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CONTABILIDAD CONTABILID AD VS. TRIBUTACIÓN Exceso de viáticos al exterior cargados al gasto................................ .................................... B-4

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H

CASOS PRÁCTICOS Contabilización de materias primas...................... primas..................................................... ............................... B-5 Diferencia de cambio por una partida monetaria al cierre del año ........ B-6 Registro por litigio de bene ficios sociales ................................... ........................................... ........ B-7

44 45 46

47

CONTABILIDAD CONTABILID AD EMPRESARIAL Rubro: 2.710 Ingreso (gasto) neto de operaciones discontinuadas ..... ....... B-10

1ra. quincena - Julio 2017

INDICADORES TRIBUTARIOS •

Cronograma de obligaciones mensuales-Ejercic mensuales-Ejercicio io 2017 ............

H-1

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H-3

79

H-4

80

INDICADORES FINANCIEROS

CONTABILIDAD CONTABILID AD LABORAL Subsidios por maternidad.............................. ................................................................ ..................................... ... B-8

INDICADORES

•

Tasas Tas as de interés en moneda nacional y extranjera ......................

INDICADORES LABORALES 49

•

Cronograma de pagos y factores de actualización......................

A

S

E

S

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R

Í

A

TRIBUTARIA

   L    A    I    C    E    P    S    E    E    M    R    O    F    N    I

El Tribunal Fiscal y los intereses moratorios  y sanciones por los pagos a cuenta del IR Carlos Alexis CAMACHO

RESUMEN EJECUTIVO

VILLAFLOR(*)

 M 

ediante la Resolución N° 05359-3-2017, publicada el 8 de julio de 2017, el Tribunal Fiscal estableció como criterio de observancia obligatoria que “corresponde la aplicación de intereses moratorios y sanciones por los  pagos a cuenta del Impuesto a la Renta en caso caso que con posterioridad al vencimiento o determinación de la obligación principal se hubiera modi ficado la base del cálculo del pago a cuenta o el coe ficiente aplicable o el sistema utili zado para su determinación por efecto de la presentación de una declaración  ficatoria o de la determinación efectuada sobre base cierta por la  jurada recti fi  Administración”.  A efectos del presente presente comentario nos centraremos centraremos en la aplicación de intereses cuando con posterioridad a la determinación de la obligación principal se  ficado el coe ficiente aplicable por efecto de la presentación de hubiera modi fi una declaración jurada recti ficatoria o de la determinación efectuada sobre base cierta por la Administración, del ejercicio anterior.

I. ANTECEDENTE DE LA CORTE SUPREMA Hechos El contribuyente calculó los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de los meses marzo y mayo a diciembre de 2002, y de enero y febrero de 2003 aplicando el coeficiente determinado de acuerdo con la información consignada en la declaración jurada del Impuesto a la Renta del ejercicio 2001. No obstante, el 10 de setiembre de 2003 presentó una declaración jurada rectificatoria del Impuesto a la Renta del ejercicio 2001, como consecuencia de lo cual la Administración calculó un nuevo coeficiente, el cual aplicó para establecer el monto de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría de marzo y mayo a diciembre de 2002 y de enero y febrero de 2003, 200 3, emitiendo órdenes de pago por los intereses de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de Tercera Categoría de los mencionados meses. (*)

II. CRITERIO VINCULANTE SOBRE LA APLICACIÓN DE INTERESES MORATORIO MORATORIOSS A LOS PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO A LA RENTA El 30 de octubre de 2015 fue publicada la Sentencia de Casación N° 4392-2013-Lima, emitida por la Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente de la Corte Suprema de Justicia de la República, que estableció como precedente vinculante que: “La Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario Tributario no descarta la aplicación de la analogía tampoco la interpretación extensiva ni la restrictiva, admitidas en el derecho para cierto tipo de normas; sino que el uso se encuentra limitado por la prohibición del segundo párrafo de la Norma anotada, resultando para ello muy importante que el Juez seleccione el método adecuado al tipo de disposición tributaria a interpretar. No resultan pertinentes la interpretación extensiva ni la restrictiva para interpretar

Abogado por la Pontificia Universidad Católica del Perú con segunda especialidad en Derecho Derecho Tributario Tributario y estudios de maestría en Derecho Tributario en la misma universidad. Exasesor en Tributos Internos del Tribunal Fiscal y actual abogado del Estudio Solari, D’auriol & Asociados Abogados.

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A-1

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ASESORÍA TRIBUTARIA

disposiciones que restringen derechos, ni para normas que establecen obligaciones como el caso de los pagos a cuenta del impuesto a la renta previstos en el numeral a) del artículo 85 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, y para los casos de aplicación de intereses moratorios previstos en el artículo 34 del TUO del Código Tributario”. Como parte de su razonamiento la Sala señaló que de conformidad con el artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Código Tributario, el monto que resulte mayor de comparar las cuotas mensuales determinadas con arreglo a lo siguiente: a) La cuota que resulte resulte de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes el coeficiente resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio. En el caso de los pagos a cuenta de los meses de enero y febrero, se utilizará el coeficiente determinado sobre la base del impuesto calculado e ingresos netos correspondientes al ejercicio precedente al anterior anterior.. b) La cuota que resulte de aplicar el uno coma cinco por ciento (1,5 %) a los ingresos netos obtenidos en el mismo mes. Mientras que el artículo 34 del Código Tributario señala que el interés moratorio mo ratorio correspondiente correspondie nte a los anticipos y pagos a cuenta no pagados oportunamente, se aplicará hasta el vencimiento o determinación de la obligación principal, siendo que a partir de ese momento, los intereses devengados constituirán la nueva base para el cálculo del interés moratorio. Sobre el particular, la comentada sentencia de casación sostuvo que las normas cuestionadas sancionan con la aplicación de intereses moratorios cuando los pagos a cuenta –fijados conforme al procedimiento de cálculo previsto en el numeral a) del artículo 85 citado–, no se realicen oportunamente –esto es mensualmente y en los plazos legales–, significando que los pagos que deben cumplirse son aquellos establecidos conforme a la base y elementos de cálculo existentes en la oportunidad del abono, independientemente de si hubiera o no una rectificación posterior al

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momento que correspondía efectuarlos, salvo que la rectificación sea antes del plazo para el abono, en cuyo caso indefectiblemente modificará el coeficiente de cálculo y la cuota a abonar, no así cuando la rectificación es posterior incluso a la determinación del Impuesto a la Renta definitivo. Según la Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente de la Corte Suprema de Justicia de la República, el artículo 34 del Código Tributario, regula el pago de intereses moratorios respecto a los pagos a cuenta considerando como el supuesto normativo para la generación de los intereses “el pago no oportuno”, es decir, el pago no efectuadodentro del plazo establecido por ley, el reglamento o la administración mas no así sobre s obre el pago a cuenta realizado oportunamente y cuyo monto luego del pago deviene en menor a consecuencia de la rectificación de la declaración del Impuesto a la Renta que sirvió como base para generar el coeficiente para establecer la cuota mensual. En ese sentido, la sentencia establece como precedente vinculante que “no resultan pertinentes la interpretaci interpretación ón extensiva ni la restrictiva para interpretar disposiciones que restringen derechos, ni para normas que establecen obligaciones como el caso de los pagos a cuenta del impuesto a la renta previstos en el numeral a) del artículo 85 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, y para los casos de aplicación de intereses moratorios previstos en el artículo 34 del TUO del Código Tributario”. Tributario”. Según la Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente de la Corte Suprema de Justicia de la República, la interpretación que corresponde al inciso a) del artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 34 del Código Tributario, con relación a los intereses moratorios, es que la aplicación de un interés moratorio PROCEDE por el no abono OPORTUNO de los pagos a cuenta mensuales del Impuesto a la Renta que son exigibles y determinados de conformidad con el inciso a) del artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, más no así en los casos en los que con posteridad a la determinación y abono antes indicados se modifica la declaración jurada del ejercicio anterior anter ior,, la misma que sirvió de base para establecer el coeficiente para el cálculo de los pagos a cuenta. El razonamiento señalado en el párrafo anterior obedece a que al momento de la determinación y abono de los pagos a cuenta se empleó la declaración jurada del Impuesto a la Renta (del ejercicio

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anterior) vigente; por lo que habiendo cumplido con los supuestos normativos de las dos disposiciones legales (artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta y artículo 34 del Código Tributario) el cálculo de la cuota conforme al procedimiento establecido y el pago oportuno, no corresponde la aplicación de intereses moratorios. Estando a lo expuesto, queda claro que para la Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente de la Corte Suprema de Justicia de la República, aplicar intereses moratorios a los pagos cuenta del Impuesto a la Renta cuando estos fueron determinados y pagados oportunamente, como consecuencia de la modificación de la Declaración Jurada del Impuesto a la Renta del ejercicio anterior que sirvió para el cálculo del pago a cuenta, significa realizar una interpretación extensiva del artículo 34 del Código Tributario, Tributario, situación situ ación que contraviene al criterio vinculante establecido por la mencionada sala.

III. CRITERIO DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA DEL TRIBUNAL FISCAL Como ya hemos señalado, mediante la Resolución del Tribunal Fiscal N° 05359-3-2017 la máxima instancia administrativa en materia tributaria estableció como criterio vinculante que “corresponde la aplicación de intereses moratorios y sanciones por los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta en caso que con posterioridad al vencimiento o determinación de la obligación principal se hubiera modificado la base del cálculo del pago a cuenta o el coeficiente aplicable o el sistema utilizado para su determinación por efecto de la presentación de una declaración  jurada rectificatoria o de la determinadeterminación efectuada sobre base cierta por la Administración”. La citada resolución resolvió el recurso de apelación presentado contra la Resolución de Intendencia que declaró infundado el reclamo contra las órdenes de pago emitidas por los intereses de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de los meses de enero y febrero de 2011.

IV. HECHOS El contribuyente calculó los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de los meses de enero y febrero de 2011 aplicando el coeficiente de 0.0529, de acuerdo con la información consignada en la Declaración Jurada del Impuesto a la Renta del ejercicio 2009.

INFORME ESPECIAL No obstante, el 17 de enero de 2012, presentó una declaración jurada rectificatoria del Impuesto a la Renta del ejercicio 2009, en la que determinó mayor deuda tributaria y como consecuencia de lo cual la Administración calculó un nuevo y mayor coeficiente para establecer el monto de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría de enero y febrero de 2011, por lo que luego de deducir los pagos efectuados, y debido a que había vencido el plazo para la presentación de la Declaración Jurada del Impuesto a la Renta anual, emitió los valores impugnados por los intereses.

La Administración por su parte señaló que las órdenes de pago fueron emitidas al amparo de lo establecido por el numeral 3 del artículo 78 del Código Tributario, producto de la reliquidación efectuada a las declaraciones del Impuesto a la Renta de tercera categoría de enero y febrero de 2011, aplicando un coeficiente de 0.0651 que fue calculado en base a la declaración rectificatoria del Impuesto a la Renta del ejercicio 2009, el 17 de enero de 2012; por lo que en aplicación del artículo 34 del Código Tributario procede la cobranza de los intereses devengados por la omisión de los pagos a cuenta señalados.

V. ARGUMENTOS DEL CONTRIBUYENTE Y DE LA ADMINISTRACIÓN

VI. POSICIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL

El contribuyente sostuvo que las deudas por los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría de enero y febrero de 2011 fueron canceladas de manera oportuna, conforme con lo establecido por el inciso a) del artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta y sin observación de parte de la Administración, por lo que la determinación posterior a la cancelación de los pagos a cuenta no compromete la validez de los pagos efectuados, ya que no puede atribuirse mora al pago de una suma no determinada, más aún si se toma en cuenta que la exigibilidad de las obligaciones requiere que estén determinadas. Añadió que de acuerdo con lo establecido en el artículo 33 del Código Tributario, el interés moratorio se genera como indemnización para la Administración por el retraso en el pago de una obligación tributaria efectuada fuera del plazo establecido por el artículo 29 del mencionado código, lo cual no ha sucedido en su caso, por lo que resulta un abuso el cobro de intereses de una obligación que ya fue pagada en su oportunidad. Asimismo, indicó que el artículo 34 del Código Tributario sanciona con la aplicación de intereses moratorios a los pagos a cuenta que no se realicen dentro del plazo establecido, esto quiere decir que existe obligación de efectuar tales pagos de acuerdo a la base y elementos de cálculo existentes en la oportunidad del abono. Como complemento a sus argumentos afirmó que estos han sido corroborados por la Sentencia de Casación N° 4392-2013-Lima, emitida por la Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente de la Corte Suprema de Justicia de la República.

Estando a los argumentos del contribuyente y de la Administración, el Tribunal Fiscal centró la controversia en determinar si procede la aplicación de intereses moratorios y sanciones por los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, en caso de que con posterioridad al vencimiento o determinación de la obligación principal se hubiera modificado la base de cálculo del pago a cuenta o el coeficiente aplicable o sistema utilizado para su determinación por efecto de la presentación de una declaración jurada rectificatoria o de la determinación efectuada sobre base cierta por la Administración. Esta controversia fue resuelta por el Tribunal Fiscal señalando que sí procede la aplicación de intereses moratorios. La resolución del Tribunal Fiscal señala que se entiende que el sujeto obligado a presentar la declaración jurada relacionada con la determinación de la obligación tributaria, no solo cumple su deber cuando la presenta en el plazo legal establecido, sino cuando la presenta consignando información correcta y conforme a la realidad. En ese sentido, cuando se presenta una declaración relacionada con la determinación del tributo, no se hace un mero aporte mecánico de datos sino que previamente debe realizarse una valoración de los hechos y de las normas aplicables, siendo que lo declarado y determinado debe tener un respaldo en la realidad, a través de documentos, libros contables y otros medios probatorios pertinentes admitidos legalmente. Por lo tanto, sostiene el Tribunal Fiscal, que el deudor tributario no solo debe presentar sus declaraciones dentro del plazo de ley, sino que tratándose de las declaraciones determinativas, como es la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, deben contener información

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fiel a la realidad, por lo que incumplir tales deberes implica consecuencias relacionadas con la generación de intereses moratorios por no haberse ingresado al fisco en el plazo de ley el monto que correspondía. Concluye entonces que, tratándose de las declaraciones referidas a los pagos a cuenta, corresponde un razonamiento similar, en el sentido que el deudor tributario tiene la obligación de determinarlos y declararlos conforme a ley, en base a información real. Por tanto, de modificarse la base de cálculo (ingresos netos del mes) o los datos que sirvieron para determinar el sistema o coeficiente a aplicar, se evidencia que las declaraciones referidas a los pagos a cuenta se sustentaron en datos que no son conformes con la realidad, por lo que, la obligación referida a efectuar pagos a cuenta no se considera cumplida únicamente cuando estos son declarados y cancelados oportunamente, sino cuando las declaraciones presentadas consignan información correcta y conforme a la realidad.

VII. DIFERENCIA ENTRE LO RESUELTO POR EL TRIBUNAL FISCAL Y EL PRECEDENTE VINCULANTE EMITIDO POR LA CORTE SUPREMA Como ya se ha podido advertir, los hechos que se discutieron en la Sentencia de Casación N° 4392-2013-Lima, emitida por la Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente de la Corte Suprema de Justicia de la República y la Resolución del Tribunal Fiscal N° 053593-2017 son similares, sin embargo, los fallos emitidos son opuestos. Mientras que para la Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente de la Corte Suprema de Justicia de la República los intereses moratorios aplicables a los pagos a cuenta proceden cuando habiéndose determinado estos oportunamente no son pagados en el plazo establecido, siendo así como debe interpretarse el artículo 34 del Código Tributario, pues no admite una interpretación extensiva que incluya otros supuestos; para el Tribunal Fiscal no solo deben aplicarse los intereses en dicho caso, sino también cuando la declaración jurada del ejercicio anterior (o precedente al anterior) que incide en el cálculo del coeficiente para el pago a cuenta del Impuesto a la Renta es rectificada, incluso después del vencimiento para la determinación del Impuesto a la Renta anual.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

Como puede advertirse, el Tribunal Fiscal realiza una interpretación, que a la luz de la sentencia de casación emitida por Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente de la Corte Suprema de Justicia de la República resulta extensiva, pues incluye dentro de los alcances del artículo 34 del Código Tributario a un supuesto no considerado por la Sala, apartándose del precedente vinculante dictado por esta, lo cual, desde nuestro punto de vista, es cuestionable. Según el inciso f) de la Norma III del Título Preliminar del Código Tributario, es una fuente del Derecho la jurisprudencia, la misma que es definida por el Glosario de Términos del Tribunal Fiscal como una de las fuentes del Derecho que surge de la confluencia de resoluciones sean judiciales o administrativas emitidas por la máxima instancia, que se pronuncian de manera constante y coincidente fijando un criterio sobre determinadas materias. También llámase  jurisprudencia a aquellas resoluciones calificadas expresamente como tales por el referido órgano superior. Por su parte, el artículo 384 del Código Procesal Civil establece que el recurso de casación tiene por fines la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte Suprema de Justicia; mientras que el artículo 37 de la Ley del Proceso Contencioso Administrativo señala que cuando la Sala Constitucional y Social de la Corte Suprema fije en sus resoluciones principios  jurisprudenciales en materia contencioso administrativa, constituyen precedente vinculante, añadiendo que los órganos  jurisdiccionales podrán apartarse de lo establecido en el precedente vinculante, siempre que se presenten circunstancias particulares en el caso que conocen y que motiven debidamente las razones por las cuales se apartan del precedente. Como se aprecia de las normas citadas, la Sentencia de Casación N° 4392-2013 constituye una fuente del Derecho Tributario y un precedente vinculante, que desde nuestro punto de vista, también debe alcanzar a los órganos administrativos, caso contrario, no se cumpliría su objetivo de uniformizar la jurisprudencia haciendo predecible la interpretación de los diferentes supuestos normativos. En ese sentido, cuando el artículo 37 de la Ley del Proceso Administrativo señala que los órganos jurisdiccionales pueden apartarse del precedente motivando debidamente las razones de su apartamiento, existen dos posibles interpretaciones, primero que solo los órganos jurisdiccionales pueden

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apartarse del precedente mientras que los órganos resolutorios administrativos no pueden hacerlo, o que el término órganos jurisdiccionales se extienda a también a estos últimos y en caso de apartamiento deban motivar su decisión. Así, más allá de tomar posición por uno u otro fallo, en el mejor de los casos, creemos que el Tribunal Fiscal debió motivar debidamente las razones por las que, apartándose del precedente de la Corte Suprema, hizo una interpretación diferente a la que tuvo la Sala sobre la aplicación de los intereses moratorios a los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta. En todo caso, el Tribunal Fiscal debió señalar, en su resolución, porque no le resulta vinculante el criterio de la sala, como lo hizo en otros casos, por ejemplo, en la Resolución N° 005088-2017.

VIII. FALTA DE MOTIVACIÓN DE LA RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL Adicionalmente a lo señalado en el punto anterior, es decir, a que si el Tribunal Fiscal decidió apartase del precedente vinculante debió motivar las razones de esta decisión, tanto la Ley del Procedimiento Administrativo General como el Código Tributario le exigían una debida motivación de su fallo, obligación que, a nuestro entender, no ha cumplido. De conformidad con el artículo 3 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, la debida motivación es un requisito de validez de los actos administrativos. En esa misma línea, el artículo 103 del Código Tributario, señala que los actos de la Administración Tributaria serán motivados y constarán en los respectivos instrumentos o documentos; adicionalmente el artículo 129 del mismo cuerpo legal dispone que las resoluciones expresarán los fundamentos de hecho y de derecho que les sirven de base, y decidirán sobre todas las cuestiones planteadas por los interesados y cuantas suscite el expediente. Finalmente, el artículo 109 del citado Código sanciona con nulidad los actos contrarios a la ley, como es el caso de los actos administrativos que carecen de motivación. Estando a lo expuesto, cuando el Tribunal Fiscal en uno de los párrafos finales, en tres (3) líneas, señala que no resultan pertinentes los argumentos del contribuyente respecto de la Sentencia de Casación N° 4392-2013, está

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haciendo una motivación aparente, lo que no resulta suficiente para motivar su decisión, pues no señala las razones por las que la interpretación hecha por la Corte Suprema no es aplicable ni las razones de su alejamiento del precedente vinculante. Con relación a los alcances de la motivación de los actos de la Administración, la Sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente N° 000792008-PA/TC señala que el contenido constitucionalmente protegido del derecho a la motivación queda delimitado, entre otros, al supuesto de inexistencia de motivación o motivación aparente, estando fuera de toda duda que se viola el derecho a una decisión debidamente motivada cuando la motivación es inexistente o cuando la misma es solo aparente, en el sentido de que no da cuenta de las razones mínimas que sustentan la decisión o de que no responde a las alegaciones de las partes del proceso, o porque solo intenta dar un cumplimiento formal al mandato, amparándose en frases sin ningún sustento fáctico o jurídico.

IX. LO QUE SE VIENE… Como consecuencia del fallo del Tribunal Fiscal, frente a una controversia sobre la aplicación de intereses moratorios a los pagos a cuenta cuyo coeficiente la Administración modifique como consecuencia de la rectificatoria de la declaración jurada anual que sirvió para establecer el coeficiente inicial, se suscitarían dos escenarios, el escenario administrativo y el escenario judicial; en el primero el caso concluiría aceptando la procedencia de los intereses moratorios mientras que en el segundo rechazando su aplicación. Es decir, los contribuyentes se verían obligados a acudir hasta el Poder Judicial para obtener un resultado favorable en base al precedente de la Corte Suprema, debiendo agotar previamente la vía administrativa (Sunat y Tribunal Fiscal) lo que en la práctica, como en el caso resuelto con la Sentencia de Casación Nº 4392-2013, podría demorar más de diez (10) años. Finalmente, queda preguntarnos qué sucedería con el precedente del Tribunal Fiscal si el contribuyente que siguió el caso resuelto con la Resolución N° 05359-3-2017 acude al Poder Judicial y en este se declara nula la resolución del Tribunal Fiscal. Sin duda, esto no contribuye a la seguridad jurídica que deberían brindar los fallos de las entidades resolutorias.

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INFORME PRÁCTICO    A    T    N    E    R    A    L    A    O    T    S    E    U    P    M    I

La reorganización empresarial en el Derecho Tributario  Percy Denver BARZOLA

RESUMEN EJECUTIVO

YARASCA(*)

 L

a reorganización de empresas es una opción a la salida del mercado de los negocios. Es decir, permite la continuidad de las actividades. De ahí que sea un mecanismo importante. Por ese motivo, en el presente informe se analizan, de acuerdo a la legislación positiva, los alcances de dicha circunstancia en el Impuesto a la Renta como en el Impuesto General a las Ventas, para,  finalmente, apreciar la circunstancia planteada en casos prácticos que recogen opiniones de la Sunat, o supuestos hipotéticos formulados por el autor.

I. ALCANCES DE LA REORGANIZACIÓN DE EMPRESAS EN EL IMPUESTO A LA RENTA 1. Del alcance de la reorganización Conforme con el artículo 103 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF (en adelante, LIR), la reorganización de sociedades o empresas se configura únicamente en los casos de fusión, escisión u otras formas de reorganización, con arreglo a lo que establezca el Reglamento. Por su parte, en el artículo 65 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, según el texto del Decreto Supremo Nº 122-94-EF (en adelante RLIR), concordado con el artículo 67, se señala como reorganización de sociedades o empresas: a) La reorganización por fusión Reorganización por fusión sea por absorción o por constitución. Es decir, al amparo del artículo 344 de la Ley General de Sociedades, a i) la fusión de dos o más sociedades para constituir una nueva sociedad incorporante; y, ii) a la fusión por absorción de una o más sociedades por otra sociedad existente. Por extensión, la empresa individual de responsabilidad limitada podrá reorganizarse por fusión de acuerdo a las formas señaladas, teniendo en cuenta que solo podrán absorber o incorporar empresas individuales de responsabilidad limitada que pertenezcan al mismo titular. b) La reorganización por escisión La cual, al amparo del artículo 367 de la Ley General de Sociedades, puede ser realizada mediante el fraccionamiento del patrimonio en dos o más bloques para transferirlos (*)

íntegramente a otras sociedades o para conservar uno de ellos, en las siguientes formas: i) la división de la totalidad del patrimonio de una sociedad en dos o más bloques patrimoniales, que son transferidos a nuevas sociedades o absorbidos por sociedades ya existentes o ambas cosas a la vez; o, ii) la segregación de uno o más bloques patrimoniales de una sociedad que no se extingue y que los transfiere a una o más sociedades nuevas, o son absorbidos por sociedades existentes o ambas cosas a la vez. c) La reorganización simple La que conforme al artículo 391 de la Ley General de Sociedades, es el acto por el cual una sociedad segrega uno o más bloques patrimoniales y los aporta a una o más sociedades nuevas o existentes, recibiendo a cambio y conservando en su activo las acciones o participaciones correspondientes a dichos aportes. d) Otras formas de reorganización Esto es, conforme con el artículo 392 de la Ley General de Sociedades: i) las escisiones múltiples, en las que intervienen dos o más sociedades escindidas; ii) las escisiones múltiples combinadas en las cuales los bloques patrimoniales de las distintas sociedades escindidas son recibidos, en forma combinada, por diferentes sociedades, beneficiarias y por las propias escindidas; iii) las escisiones combinadas con fusiones, entre las mismas sociedades participantes; iv) las escisiones y fusiones combinadas entre múltiples sociedades. Se excluye la transformación. e) Reorganización de empresas unipersonales Es decir, el aporte de la totalidad del activo y pasivo de una o más empresas unipersonales,

Abogado por la Pontificia Universidad Católica del Perú (PUCP). Egresado de la Maestría en Tributación y Política Fiscal de la Universidad de Lima. Postítulo en Derecho Tributario por la PUCP. Especialista en materia tributaria. Asesor externo en materia tributaria de empresas vinculadas con las actividades de minería, construcción, naviera y transporte de carga. Asesor externo en temas tributarios de Iriarte & Asociados. Asesor externo en temas tributarios del Estudio Jurídico Oropeza & Asociados, exjefe de Impuestos del Estudio García-Bustamante, Salas Rizo-Patrón & Margary Abogados, exasesor tributario de Contadores & Empresas. Exfuncionario de la Administración Tributaria de la Intendencia Nacional de Servicios al Contribuyente.

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realizado por su titular, a favor de las sociedades reguladas por la Ley General de Sociedades, la cual solo procederá si la contabilidad que llevan permite distinguir: i) el patrimonio de la empresa unipersonal del patrimonio que corresponde al titular y que no se encuentra afectado a la actividad empresarial; ii) el valor de cada uno de los bienes o derechos afectados a la actividad empresarial, el cual deberá ser igual al costo de adquisición, producción o construcción o, en su caso, al valor de ingreso al patrimonio del titular, menos la depreciación que hubiera correspondido aplicar por el período transcurrido desde su ingreso al patrimonio del titular hasta el día anterior a la fecha de su afectación a la empresa unipersonal. Tratándose de activos intangibles de duración limitada, el valor será igual al precio pagado menos la amortización que corresponda por el período transcurrido desde su adquisición. De otro lado, si el titular tiene varias empresas unipersonales, solo se exigirá el requisito mencionado respecto de la empresa unipersonal que se reorganiza, salvo en caso de transferencia de créditos y saldos. Ahora bien, al amparo del artículo 66 del RLIR, las sociedades y empresas que se puede reorganizar son las comprendidas en la Ley General de Sociedades o aquella que la sustituya, así como a las empresas individuales de responsabilidad limitada y a las empresas unipersonales, para los supuestos expresamente señalados. Es del caso resaltar, que al amparo del artículo 67 del RLIR, para la reorganización todas las sociedades y empresas intervinientes, incluyendo en su caso la sociedad o empresa que al efecto se cree, deben ser domiciliadas. Excepcionalmente, se permitirá la fusión de sucursales de personas jurídicas no domiciliadas, siempre que esté precedida de la fusión de sus casas matrices u oficinas principales. Igualmente, se permite la fusión de una o más sucursales de personas jurídicas no domiciliadas y una persona jurídica domiciliada, siempre que esté precedida de la fusión de la respectiva matriz u oficina principal con dicha persona jurídica domiciliada.

2. De los regímenes de la reorganización De acuerdo con el artículo 104 de la LIR, las partes intervinientes en un proceso de reorganización de sociedades o empresas, pueden optar, en forma excluyente, por cualquiera de los siguientes regímenes: a) Reorganización con efectos tributarios: la revaluación voluntaria de activos Si las sociedades o empresas acordaran la revaluación voluntaria de sus activos, la diferencia entre el mayor valor pactado y el costo computable determinado de acuerdo con el Decreto Legislativo N° 797 y normas reglamentarias estará gravado con el Impuesto a la Renta. En este caso, los bienes transferidos, así como los del adquirente, tendrán como costo computable el valor al que fueron revaluados. Valor depreciable En relación al valor depreciable de los bienes, al amparo del artículo 69 del RLIR, se considera como tal al revaluado menos la depreciación acumulada, cuando corresponda. Dichos bienes serán considerados nuevos y se les aplicará las tasas de depreciación máximas contempladas en el artículo 22 del RLIR. Cuentas de control Conforme con el artículo 70 del RLIR, se deberá mantener en cuentas separadas del activo lo siguiente: i) el valor histórico y su ajuste por inflación respectivo; ii) el

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mayor valor atribuido a los activos fijos; iii) las cuentas de depreciación serán independientes de cada uno de los conceptos antes indicados. b) Reorganización sin efectos tributarios Si las sociedades o empresas acordaran la revaluación voluntaria de sus activos, la diferencia entre el mayor valor pactado y el costo computable determinado de acuerdo con el Decreto Legislativo N° 797 y normas reglamentarias no estará gravado con el Impuesto a la Renta, siempre que no se distribuya. En este caso, el mayor valor atribuido con motivo de la revaluación voluntaria no tendrá efecto tributario. En tal sentido, no será considerado a efectos de determinar el costo computable de los bienes ni su depreciación. Efecto de la distribución Ahora bien, según el artículo 105 de la LIR, si la ganancia es distribuida en efectivo o en especie por la sociedad o empresa que la haya generado, se considerará renta gravada en dicha sociedad o empresa. Presunciones de distribución Para tal efecto, se presume, sin admitir prueba en contrario, que la ganancia es distribuida en cualquiera de los siguientes supuestos: • Cuando se reduce el capital dentro de los cuatro (4) ejercicios gravables siguientes al ejercicio en el cual se realiza la reorganización. • Cuando se acuerde la distribución de dividendos y otras formas de distribución de utilidades, incluyendo la distribución de excedentes de revaluación, ajustes por reexpresión, primas y/o reservas de libre disposición, dentro de los cuatro (4) ejercicios gravables siguientes al ejercicio en el cual se realiza la reorganización. • Cuando una sociedad o empresa realice una escisión y las acciones o participaciones que reciban sus socios o accionistas como consecuencia de la reorganización sean transferidas en propiedad o canceladas por una posterior reorganización, siempre que: i) las acciones o participaciones transferidas o canceladas representen más del cincuenta por ciento (50 %), en capital o en derechos de voto, del total de acciones o participaciones que fueron emitidas a los socios o accionistas de la sociedad o empresa escindida como consecuencia de la reorganización; y, ii) la transferencia o cancelación de las acciones o participaciones se realice hasta el cierre del ejercicio siguiente a aquel en que entró en vigencia la escisión. De realizarse la transferencia o cancelación de las acciones en distintas oportunidades, se presume que la distribución se efectuó en el momento en que se realizó. Del valor depreciable En este supuesto, al amparo del artículo 69 del RLIR, se considera como valor depreciable de los bienes, el que hubiera correspondido en poder del transferente, incluido únicamente el ajuste por inflación de acuerdo con lo dispuesto por el Decreto Legislativo N° 797 y normas reglamentarias. Cuentas de control Conforme con el artículo 70 del RLIR, se deberá mantener en cuentas separadas del activo lo siguiente: i) el valor histórico y su ajuste por inflación respectivo; ii) el mayor valor atribuido a los activos fijos; iii) las cuentas de depreciación serán independientes de cada uno de los conceptos antes indicados.

IMPUESTO A LA RENTA c) Reorganización sin revaluación En caso de que las sociedades o empresas no acordaran la revaluación voluntaria de sus activos, los bienes transferidos tendrán para la adquirente el mismo costo computable que hubiere correspondido atribuirle en poder de la transferente, incluido únicamente el ajuste por inflación a que se refiere el Decreto Legislativo N° 797 y normas reglamentarias. Por su parte, en el artículo 69 del RLIR, se considera como valor depreciable de los bienes, el que hubiera correspondido en poder del transferente, incluido únicamente el ajuste por inflación de acuerdo a lo dispuesto por el Decreto Legislativo N° 797 y normas reglamentarias.

3. Del traslado de pérdidas De acuerdo con el artículo 106 de la LIR, el adquirente no podrá imputar las pérdidas tributarias del transferente. En caso de que el adquirente tuviera pérdidas tributarias, no podrá imputar contra la renta de tercera categoría que se genere con posterioridad a la reorganización, un monto superior al 100 % de su activo fijo, antes de la reorganización, y sin tomar en cuenta la revaluación voluntaria.

4. Transferencia de créditos, saldos y otros en la reorganización Al amparo del artículo 72 del RLIR, los saldos a favor, pagos a cuenta, créditos, deducciones tributarias y devoluciones en general que correspondan a la empresa transferente, se prorratearán entre las empresas adquirentes, de manera proporcional al valor del activo de cada uno de los bloques patrimoniales resultantes respecto del activo total transferido. Mediante pacto expreso, que deberá constar en el acuerdo de reorganización, las partes pueden acordar un reparto distinto, lo que deberá ser comunicado a la Sunat, en el plazo, forma y condiciones que esta establezca.

5. De la amortización de intangibles El adquirente conservará el derecho del transferente de amortizar los gastos y el precio de los activos intangibles.

6. Del traslado de derechos Para tal fin, conforme con el artículo 108 de la LIR, se requiere que el adquirente reúna las condiciones y requisitos que permitieron al transferente gozar de los mismos. En el caso de la fusión no podrán ser transmitidos los beneficios conferidos a través de los convenios de estabilidad tributaria a alguna de las partes intervinientes en la fusión; salvo autorización expresa de la autoridad administrativa correspondiente, previa opinión técnica de la Sunat. Conforme con el artículo 71 del RLIR, el transferente deberá comunicar tal situación a la Sunat en la forma, el plazo y las condiciones que esta entidad señale.

7. De la entrada en vigencia de la reorganización De acuerdo con el artículo 73 del RLIR, surten efectos en la fecha de entrada en vigencia fijada en el acuerdo de fusión, escisión o demás formas de reorganización, según corresponda, siempre que se comunique la mencionada fecha a la Sunat dentro de los diez (10) días hábiles siguientes a su entrada en vigencia. De no cumplirse, se entenderá que surtirán efectos en la fecha de otorgamiento de la escritura pública. En los casos en que la fecha de entrada en vigencia fijada en los acuerdos respectivos sea posterior a la fecha de otorgamiento

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de la escritura pública, surtirán efectos en la fecha de vigencia fijada en los mencionados acuerdos. En estos casos se deberá comunicar tal hecho a la Sunat dentro de los diez (10) días hábiles siguientes a su entrada en vigencia. Tratándose de empresas unipersonales, la reorganización entra en vigencia en la fecha de otorgamiento de la escritura pública de constitución de sociedad o de aumento de capital en la que conste el aporte realizado por el titular de la empresa unipersonal, lo cual deberá ser comunicado a la Sunat dentro de los diez (10) días hábiles siguientes.

8. De la declaración y pago del impuesto Conforme con el artículo 68 del RLIR, si la reorganización tiene efecto tributario, se deberá pagar el impuesto por las revaluaciones efectuadas, siempre que las referidas empresas o sociedades se extingan. La determinación y pago del impuesto se realizará por cada una de las empresas que se extinga. De este modo, de acuerdo con el numeral 4) del inciso d) del artículo 49 del RLIR, la declaración se presenta a los tres meses siguientes a la fecha de entrada en vigencia de la reorganización de sociedades o empresas, respecto de las que se extingan. En este caso, el Impuesto a la Renta será determinado y pagado por la sociedad o empresa que se extingue conjuntamente con la declaración, tomándose en cuenta, al efecto, el balance formulado al día anterior al de la entrada en vigencia de la reorganización de sociedades o empresas.

II. ALCANCES DE LA REORGANIZACIÓN DE EMPRESAS EN EL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS 1. Del concepto de reorganización de empresas En el numeral 7 del artículo 2 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, según el texto del Decreto Supremo Nº 029-94-EF (en adelante, RLIGV), se entiende: a) A la reorganización de sociedad o empresas conforme al Impuesto a la Renta que ya hemos mencionado. b) Al traspaso en una sola operación a un único adquirente del total de activos y pasivos de empresas unipersonales y sociedades irregulares, con excepción de las que se hubieran transformado sin observar la Ley General de Sociedades, o, cuando continúa en actividad no obstante incurrir en causal de disolución, a fin de continuar la explotación de la actividad económica a la cual estaban destinados.

2. En la primera venta de bienes inmuebles realizado por el constructor Al respecto, en el literal d) del artículo 1 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y del Impuesto Selectivo al Consumo, según su Texto Único Ordenado aprobado por el Decreto Supremo Nº 055-99EF, (en adelante, LIGV) se señala que también se considera como tal la que se efectúe con posterioridad a la reorganización o traspaso de empresas.

3. De las operaciones no gravadas En ese orden, el literal c) del artículo 2 de la LIGV señala que no se encuentra gravada con dicho impuesto la transferencia de bienes que se realice como consecuencia de la reorganización de empresas.

4. De la transferencia del crédito fiscal Conforme con el artículo 24 de la LIGV, en estos casos se puede transferir el crédito fiscal existente a la fecha de la reorganización a la nueva empresa, a la que subsiste o a la adquirente. CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

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Ahora bien, en relación con el uso de dicho crédito fiscal, en el numeral 12) del artículo 6 del RLIGV se señala que el crédito fiscal que corresponda a la empresa transferente se prorrateará entre las empresas adquirentes, de manera proporcional al valor del activo de cada uno de los bloques patrimoniales resultantes respecto al activo total transferido. Dicho reparto puede ser distinto, para lo cual, mediante pacto expreso, deberá constar tal circunstancia en el acuerdo de reorganización, lo que además debe de ser comunicado a la Sunat. En ese orden, se menciona que los comprobantes de pago emitidos en un plazo no mayor de 4 (cuatro) meses, contados desde la fecha de inscripción de la escritura pública de reorganización de sociedades o empresas en los Registros Públicos a nombre de las sociedades o empresas transferentes según sea el caso, podrán otorgar el derecho a crédito fiscal a la sociedad o empresa adquirente. En relación con los casos de traspaso en una sola operación a un único adquirente del total de activos y pasivos de empresas unipersonales y sociedades irregulares, la transferencia del crédito fiscal opera en la fecha de otorgamiento de la escritura pública o de no existir esta, en la fecha en que se comunique a la Sunat mediante escrito simple.

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Gabriela Verdulera, empresa unipersonal, tiene máquinas remalladoras como parte de su activo afectado a su actividad de diseño de modas. De otro lado, es importante señalar que también se dedica a brindar servicios de maquillaje. Ha decidido traspasar parte de su negocio a Gabellita S.A.C, y, en ese orden, existirá una transferencia de dichas máquinas. Sin embargo, antes de ello, ha decidido excluir la actividad de maquillaje. Además, es del caso resaltar que, la situación esbozada s erá realizada en una sola operación y el único adquirente es Gabellita S.A.C. Gabriela Verdulera nos consulta si la operación se encuentra sujeta al IGV.

Solución: Conforme con el numeral 7) del artículo 2 del RLIGV y el literal c) del artículo 2 de la LIGV, tenemos que la trans ferencia de las remalladoras califica como operación no gravada con el IGV.  Asimismo, el hecho de que anteriormente se haya trans ferido una parte del negocio no enerva la situación planteada, y, como tal, continúa la inafectación.  Al respecto, puede verificarse la opinión de la Sunat contemplada en el Informe N° 262-2006-SUNAT/2B0000.

CASO PRÁCTICO

De la entrada en vigencia de la fusión

Carlonchito S.A.C. y Potro S.A.A. se fusionan. De este modo, Carlonchito se extingue y, Potro lo absorbe. En el

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Solución:  De acuerdo con el artículo 73 del RLIR, la fusión surte efectos el 3 de julio de 2017, es decir, en la fecha de otorgamiento de la escritura pública. Puede verificarse la Resolución del Tribunal Fiscal  Nº 10711-3-2013.

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CASO PRÁCTICO

Del costo computable

Carlonchito S.A.C y Potro S.A.A se fusionan. De este modo, Carlonchito se extingue y, Potro lo absorbe. Previamente se adquiere la totalidad de acciones de Carlonchito. La pregunta es ¿el costo de adquisición estará dado por el valor pagado de las acciones?

CASO PRÁCTICO

De la inafectación de la transferencia de un bien cuando existe un traspaso de empresa unipersonal

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acuerdo de fusión se establece que aquella surtirá efectos el 15 de junio de 2017. El acto se protocoliza el 3 de  julio de 2017. Es el caso que hasta hoy, 13 de julio de 2017, no se ha comunicado dicha circunstancia a la Sunat. La pregunta es ¿desde cuándo surte efectos la fusión  por absorción?

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Solución: En este caso, el costo de adquisición del negocio incluye el precio que debe ser pagado por la totalidad de las acciones, así como cualquier costo atribuible directamente a dicha combinación de negocios.  La respuesta se encuentra acorde con el Informe  Nº 037-2010-SUNAT/2B0000, en el cual la Sunat basó su postura en lo regulado por la Norma Internacional Financiera Nº 3, Combinaciones de negocios.

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CASO PRÁCTICO

De las presunciones de distribución

Carlonchito S.A.C y Potro S.A.A se fusionan. De este modo, Carlonchito se extingue y, Potro lo absorbe. Así las cosas, acuerdan la revaluación voluntaria de activos.  Ahora bien, existe una diferencia entre el mayor valor  pactado y el costo computable. Asimismo, se acuerda la distribución de dividendos. En ese caso la pregunta es ¿la ganancia generada tiene efecto tributario?

Solución: Conforme con el numeral 2) del artículo 104 de la LIR,  para que no exista afectación al Impuesto a la Renta, la ganancia no debe ser distribuida. En caso contrario, al amparo del artículo 105 de la LIR, se considerará renta gravada.  Así las cosas, en el numeral 2) del párrafo 2 de este artículo, se señala como una distribución de ganancia, cuando se acuerde la distribución de dividendos, dentro de los cuatro (4) ejercicios gravables siguientes al ejercicio en el cual se realiza la reorganización. Presunción que no admite prueba en contrario. Con lo cual, la ganancia está afecta al impuesto.

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CASOS PRÁCTICOS Premios, promociones y agasajos a trabajadores  y clientes por Fiestas Patrias  Pablo R. ARIAS

INTRODUCCIÓN

COPITAN(*)

 D

e acuerdo con lo establecido en el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 21 de su  Reglamento, a  fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producir y mantener su fuente, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida en el artículo 44 de la mencionada Ley. En los casos prácticos que se presentan a continuación se abordan los gastos más frecuentes en los que incurre la empresa durante Fiestas Patrias con la  finalidad de agasajar a su personal y a sus clientes.

Evento recreativo por Fiestas Patrias

Caso: La empresa El Sol de América S.A.C. ha decidido organi zar un evento deportivo para sus trabajadores con motivo de celebrar las iestas atrias. Por ello, ha incurrido en gastos tales como: alquileres, premios, almuerzo e indumentaria por S/ 6,800.  Ante ello, la empresa en mención desea saber qué debe tenerse en cuenta a efectos del Impuesto a la Renta.

Solución: En principio, el inciso ll) del artículo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta señala que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por esta Ley, en consecuencia son deducibles, los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos; así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. Asimismo, en el último párrafo del mencionado inciso se añade que los gastos recreativos serán deducibles en la parte

que no excedan del 0.5 % de los ingresos netos del ejercicio, con un límite de 40 UIT. Ahora bien, de acuerdo con la Directiva N° 009-2000/SUNAT, los gastos efectuados por la empresa con motivo de agasajar a sus trabajadores, pueden ser deducibles a efectos de la determinación de la renta neta de tercera categoría, siempre que se encuentre debidamente acreditada la relación de causalidad entre el destino del gasto realizado y el motivo de la celebración. A tal efecto, la acreditación debe encontrarse sustentada, entre otros: a) Con comprobantes de pago debidamente emitidos conforme al Reglamento de Comprobantes de Pago. b) Con otros documentos que acrediten fehacientemente el destino del gasto y, de ser el caso, su beneficiario. Se debe tener en cuenta la proporcionalidad y razonabilidad de los gastos, esto es si corresponden al volumen de operaciones del negocio. Por ello, la empresa El Sol de América S.A.C. deberá tener en cuenta el límite cuantitativo y la acreditación del gasto recreativo para que sea deducible a efectos de determinar la renta neta imponible del impuesto.

Premios a los trabajadores

Caso: En el mes de julio del presente año, con ocasión de las fiestas patrias, la empresa Las 2 Torres S.R.L. ha decidido regalar 2 pasajes aéreos al mejor trabajador de cada área

de la empresa a la fecha. Nos consultan cuál sería la incidencia tributaria por este hecho. (*)

Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Diplomado en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesor y consultor en temas tributarios y contables.

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Solución: En primer lugar cabe indicar que el inciso l) del artículo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta indica que son gastos deducibles para determinar la renta neta, los aguinaldos, las bonificaciones, las gratificaciones y las retribuciones que se acuerden al personal, incluyendo todos los pagos que por cualquier concepto se hagan a favor de los servidores en virtud del vínculo laboral existente y con motivo del cese. Agrega este inciso que estas retribuciones podrán deducirse en el ejercicio comercial a que correspondan cuando hayan sido pagadas dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio. Por su parte, el inciso a) del artículo 34 de la citada Ley señala que son rentas de quinta categoría, entre otras, las obtenidas por concepto del trabajo personal prestado en relación de dependencia, incluidos cargos públicos, electivos o no como sueldos, salarios, asignaciones, emolumentos, primas, dietas, gratificaciones, bonificaciones, aguinaldos, comisiones, compensaciones en dinero o especie, gastos de representación y, en general, toda retribución por servicios personales.

Añade el mencionado inciso a) que no se consideran como tales las cantidades que percibe el servidor por asuntos del servicio en lugar distinto al de su residencia habitual, tales como gastos de viaje, viáticos por gastos de alimentación y hospedaje, gastos de movilidad y otros gastos exigidos por la naturaleza de sus labores, siempre que no constituyan sumas que por su monto revelen el propósito de evadir el impuesto. Ahora bien, de acuerdo con el criterio señalado por la Administración a través del Informe N° 158-2003-SUNAT/2B0000 “son deducibles del Impuesto a la Renta de las empresas, en los términos que establece el inciso l) del artículo 37 del TUO de la Ley del IR, los gastos en que las mismas incurren para financiar viajes a sus trabajadores como estímulo a su labor, siempre que se encuentren debidamente acreditados; dado que constituyen renta de quinta categoría para el referido personal”. De todo lo expuesto anteriormente, se puede concluir que los gastos que asuma la empresa por los pasajes aéreos serán deducibles en la medida que dichos importes sean considerados como rentas de quinta categoría para el trabajador considerando que este concepto configura una mayor ventaja patrimonial para el trabajador.

Sorteos en favor de clientes

Caso: En el mes de julio del presente año, la empresa Los Sauces S.A.C. ha decidido premiar a sus clientes a través de dos sorteos de electrodomésticos. Dichos sorteos se llevaron a cabo en las instalaciones de la empresa, en la primera y segunda quincena del mes de  julio, contando con la presencia del representante legal  y el gerente general de la empresa en el primer sorteo y con el notario público en el segundo sorteo respectivamente. Cabe acotar que en los sorteos realizados en dicho mes  se hizo la entrega de los electrodomésticos por un valor total de S/ 42,600. Asimismo, se sabe que en cada oportunidad se sortearon bienes del mismo valor. En ese sentido, la empresa desea saber ¿cuál sería el t ratamiento tributario a seguir a efectos de la determinación del Impuesto a la Renta?

Solución: En principio de lo señalado en la consulta, se tiene que la empresa Los Sauces S.A.C. ha realizado una transferencia de propiedad de los bienes muebles a sus clientes a título gratuito, bajo la modalidad del sorteo de premios. En ese escenario surgen las siguientes interrogantes a efectos de determinar el Impuesto a la Renta: ¿Es gasto deducible la entrega de los bienes a título gratuito? ¿Existe un ingreso gravado con el Impuesto por la transferencia del bien a título gratuito? En lo que se refiere a la primera interrogante, cabe indicar que según lo dispuesto en el inciso u) del artículo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, los gastos por premios, en dinero o especie, que realicen los contribuyentes con el

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fin de promocionar o colocar en el mercado sus productos o servicios serán deducibles a fin de establecer la Renta Neta de tercera categoría siempre que dichos premios se ofrezcan con carácter general a los consumidores reales, el sorteo de los mismos se efectúe ante notario público y se cumpla con las normas vigentes. De lo expuesto en el párrafo anterior, se tiene que cumplir lo siguiente:  Los premios se ofrecen con carácter general para los consumidores reales  El sorteo debe ser efectuado ante notario público, quien dara fe de la realización del acto. • RTF N° 00398-1-2006(1) “En el presente caso, la recurrente no ha demostrado que se hubiese realizado algún sorteo a favor de sus clientes y tampoco la entrega de los bienes a los ganadores de tal acto, por lo que corresponde confirmar los reparos relacionados con dichas facturas”. • RTF N° 1804-1-2006(2) “Si bien la recurrente durante la fiscalización e inclusive en la etapa de apelación ha presentado los tickets del sorteo que alega haber realizado y una relación de los ganadores, conforme a lo establecido en el inciso u) del artículo 37 de la LIR se requiere que el sorteo se efectúe ante Notario Público, a fin que se deduzcan los premios para la determinación de la renta neta”.

(1) Publicado el 24/01/2006. (2) Publicado el 04/04/2006.

IMPUESTO A LA RENTA



• RTF Nº 2218-5-2003(3) “Como se puede observar, si bien es cierto la recurrente efectuó el sorteo de los bienes, no se acreditó que los bienes adquiridos hayan sido destinados al indicado sorteo, ya que no obra en el Expediente documento que demuestre la entrega de tales bienes a los ganadores de los premios. Además de que la fecha de la indicada factura es posterior al sorteo realizado, razón por la cual procede confirmar el reparo”. Se cumplan con las normas legales vigentes sobre la materia

De estos requisitos en el caso del primer sorteo no se ha cumplido el requisito de la presencia del notario público, por lo que el gasto por el importe de dichos bienes sorteados será motivo de reparo, tal como se observa en los criterios vertidos por el Tribunal Fiscal. En el caso del segundo sorteo se habría cumplido los requisitos de generalidad y la presencia del notario público, además se tendrá que cumplir con las normas legales vigentes sobre esta situación. En este último punto es necesario traer a colación el Decreto Legislativo N° 1140, el cual en su artículo 6 indica que la Oficina Nacional de Gobierno Interior (ONAGI) tiene la función de autorizar, supervisar, controlar y fiscalizar la realización de promociones comerciales. Es así que como requisito adicional, se debe comunicar al Ministerio del Interior de la realización del sorteo, para que ellos realicen las coordinaciones pertinentes para determinar la transparencia del acto. De acuerdo a lo señalado en la página web del Ministerio del Interior (www.mininter.gob. pe) que indica cuál es el procedimiento general a seguir, así como otros requisitos que podemos obtener de la página web . Así también, las empresas deben cumplir con la comunicación de los resultados a la Dirección General del Gobierno Interior, dentro del plazo máximo de 15 días calendarios contados a partir del día siguiente de realizado el evento. Es decir cumpliendo con todo ello la empresa Los Sauces S.A.C. podrá deducir como gasto a efectos del Impuesto a

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la Renta el importe de S/ 21,300 (en el primer sorteo no se cumplió con uno de los requisitos). En lo que respecta a la segunda interrogante, en principio cabe recordar que el penúltimo párrafo del artículo 3 de la Ley del IR indica que constituye renta gravada de las empresas, cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros. Ahora bien, cabe indicar que el primer párrafo del artículo 32 de la LIR establece que en los casos de ventas, aporte de bienes y demás transferencias de propiedad, de prestación de servicios y cualquier otro tipo de transacción a cualquier título, el valor asignado a los bienes, servicios y demás prestaciones, a efectos del impuesto, será el de mercado. Al respecto, es importante indicar que el Informe N° 090-2006SUNAT/2B0000, aunque referido a la prestación de servicios gratuitos, ha señalado que “tratándose de operaciones en las que exista transferencia de propiedad, así como en los casos de prestación de servicios, el valor que debe considerarse es el de mercado. Adicionalmente, la norma ha establecido, de manera expresa, que dicha disposición también es aplicable para cualquier otro tipo de transacción a cualquier título, lo cual comprende tanto a las operaciones realizadas a título oneroso como a aquellas realizadas a título gratuito”. Del mencionado informe se puede entender que la transferencia de bienes a título gratuito generaría una recta ficta por lo que la operación se encontraría gravada con el Impuesto a la Renta. Pero por otra parte, ante dicho criterio surge un nuevo informe(4)  emitido por la Administración Tributaria en el que indica que “la entrega de premios que es realizada al amparo de lo previsto en el inciso u) del artículo 37 de la LIR, que es deducible a fin de establecer la renta neta de tercera categoría, no genera la imputación de renta a que se refiere el artículo 32 de dicha ley”. Del último criterio vertido por la Administración, compartimos con dicho criterio, argumentando que si se analiza en el ámbito económico- financiero de la empresa, no existe ingreso (5) por dicha operación, puesto que no se genera ningún beneficio a favor de la empresa.

Entrega de piscos

Caso: La empresa El Buen Negociante S.A. en el mes de julio adquirió 250 piscos con el logotipo de la empresa, por un monto total de S/ 4,500, para ser entregados a sus  principales clientes por motivo de las Fiestas Patrias. La empresa consulta: ¿Se puede deducir dicho gasto si  se sabe que hasta el mes de julio la empresa tiene un ingreso bruto menos devoluciones, bonificaciones y descuentos que asciende a S/ 1’250,500 y que existen gastos de representación previos por S/ 5,400?

conjunto no exceda del medio por ciento (0.5 %) de los ingresos brutos, con un límite máximo de 40 UIT(6). En ese mismo orden, el inciso m) del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta define lo siguiente:

(3) Publicado el 25/04/2003 (4) Informe N° 157-2016-SUNAT/5D0000

Solución: En principio, cabe recordar que de conformidad con el inciso q) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, serán deducibles los gastos de representación en la parte que en

(5) Según el párrafo 4.47 del marco conceptual de las NIIF, se reconoce un ingreso en el Estado de resultados cuando ha surgido un incremento en los beneficios económicos futuros, relacionado con un incremento en los activos o un decremento en los pasivos, y además el importe del ingreso puede medirse con fiabilidad. (6) Se deberá considerar la UIT del año en que se devengue el gasto.

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GASTOS DE REPRESENTACIÓN Comprendidos

No comprendidos

Los gastos efectuados por la empresa con el objeto de ser representada fuera de las oficinas, locales o establecimientos. Los gastos destinados a presentar una imagen que le permitía mantener o mejorar su posición de mercado, incluidos los objetos y agasajos a clientes.

Asimismo, en el mencionado artículo del Reglamento de la Ley se indica que a efectos del límite de la deducción por gastos de representación propios del giro del negocio, se considerara los ingresos brutos menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza. Cabe hacer la precisión que el límite que propone la norma se deberá analizar al finalizar el ejercicio, puesto que en este mes de julio aún no se puede tener el monto de los ingresos netos anuales. A su vez, en ese mismo artículo se indica que la deducción de los gastos que no excedan del límite del 0.5 % de los ingresos en el ejercicio, procederá en la medida en que aquellos se encuentren acreditados fehacientemente mediante comprobantes de pago que den derecho a sustentar costo o gasto y siempre que pueda demostrarse su relación de causalidad con las rentas gravadas. Ante ello se puede indicar que la empresa El Buen Negociante S.A. deberá tener en cuenta las siguientes recomendaciones:   En el caso de obsequios a clientes se debe contar con la relación detallada de los clientes beneficiados y adicionalmente la guía de remisión y/o el cargo de recepción que acredite que estos bienes fueron entregados a los beneficiarios. 

Los beneficiarios de las atenciones u obsequios deben ser personas plenamente identificables y que desempeñen cargos de importancia y/o decisión en la otra empresa, tales como directores, gerentes, jefes u otros, dado que no resulta razonable que se entregue un obsequio a un personal que no tiene poder de decisión o negociación en la otra empresa.

Se debe conservar cualquier otra documentación o medio probatorio que permita sustentar los gastos efectuados por la empresa. En esa misma línea, se ha pronunciado el Tribunal Fiscal a través de las siguientes resoluciones: • RTF Nº 0798-3-2001 “Respecto a los obsequios a sus clientes, tales como, una pelota de fútbol, un trofeo y 60 buzos, contenidos en facturas reparadas por la Administración, la recurrente no ha probado fehacientemente que dicho gasto esté vinculado a promocionar su imagen y por lo tanto, no estarían incluidos en el inciso m) del Artículo 21 del Reglamento de Renta, incluso no ha exhibido el comprobante de pago de la compra ni ha acreditado el destino de los mismos; por lo que procede mantener el reparo”. • RTF N° 0240-5-2002 “Al no encontrarse acreditado que las adquisiciones realizadas por la recurrente hayan sido destinadas a agasajos y atenciones a los clientes así como utilizadas en reuniones de demostración de sus instalaciones y ofrecimiento de los servicios que presta, 

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• Los gastos de viaje • Las erogaciones dirigidas a la masa de consumidores reales o potenciales, tales como los gastos de propaganda.

pues no se evidencia pruebas que demuestren que efectivamente tal haya sido el destino de dichas adquisiciones, no siendo suficiente el mero dicho de esta, por lo que los reparos efectuados se encuentran conforme a Ley”. De lo anterior, se puede concluir que para poder deducir los gastos de representación, primero se deberá de tener en cuenta que estos cumplan con el principio de causalidad, que se imputen en el ejercicio en que se devenguen y, por último, que no excedan los límites fijados por la Ley del Impuesto a la Renta. En el caso de la empresa El Buen Negociante S.A., serán deducibles los gastos en que incurra por la entrega de las bebidas siempre que al finalizar el ejercicio los gastos de representación no hayan excedido el límite indicado anteriormente y que tenga en cuenta las recomendaciones para la acreditación de la operación. Asimismo se muestra el tratamiento contable que deberá considerar la empresa, la cual se muestra a continuación: ASIENTO CONTABLE ------------------------------ x ----------------------------60 Compras  4,500.00 603 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6032 Suministros 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar   810.00 401 Gobierno central 4011 Impuesto general a las ventas 40111 IGV - Cuenta propia 42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros  5,310.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas  x/x Por la adquisición de las bebidas destinadas a la entrega clientes. ------------------------------ x ----------------------------25 Materiales auxiliares, suministros y repuestos  4,500.00 252 Suministros 2524 Otros suministros 61 Variación de existencias  4,500.00 613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6132 Suministros  x/x Por el destino de los bienes adquiridos. ------------------------------ x ----------------------------63 Gastos de servicios prestados por terceros  4,500.00 637 Publicidad, publicaciones, relaciones públicas 6373 Relaciones públicas 25 Materiales auxiliares, suministros y repuestos  4,500.00 252 Suministros 2524 Otros suministros  x/x Por el reconocimiento del gasto de representación por la entrega de los bienes. ------------------------------ x -----------------------------

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INFORME PRÁCTICO    S    A    T    N    E    V    S    A    L    A    L    A    R    E    N    E    G    O    T    S    E    U    P    M    I

 Aplicación del IGV en operaciones de comercio exterior  Alfredo GONZALEZ

RESUMEN EJECUTIVO

BISSO(*)

C 

ada vez es más habitual la presencia del comercio exterior en las empresas de nuestro entorno, ya sea para vender sus propios productos o para  proveerse de ellos. Y es que el comercio internacional puede proporcionarnos multitud de ventajas, desde convertirse en una alternativa para paliar los descensos en la demanda nacional hasta ofrecernos nuevas líneas de negocio, por no hablar del abaratamiento de costes que puede suponer el disponer de una mayor red de proveedores. Este trá fico de bienes y servicios a nivel internacional, genera que se den una gran variedad de operaciones con repercusión en el ámbito tributario, especialmente en cuanto a la afectación al Impuesto General a las Ventas, por lo que mediante el presente informe abordaremos algunos aspectos generales propios de las operaciones de comercio exterior para  finalizar con casos  prácticos que re fl ejen algunos de los supuestos más controvertidos en estas operaciones, los cuales han motivado sendos pronunciamientos por parte de la Sunat y del Tribunal Fiscal.

INTRODUCCIÓN El Impuesto al Valor Agregado (o Impuesto General a las Ventas como se denomina en el Perú) es un impuesto indirecto que grava la capacidad contributiva que se refleja a través del consumo de bienes y servicios finales (esto es, sin que necesariamente se tome en consideración el nivel de ingresos del contribuyente). Se aplica sobre el valor agregado en cada una de las etapas de la cadena de producción y distribución de bienes y servicios pudiendo cada etapa considerar lo abonado hasta ese momento como crédito de impuesto, es decir, que lo que se encuentra sujeto a imposición no es el valor total sino el valor añadido por cada empresa que compone el ciclo de fabricación y de comercialización del bien o del servicio, el cual es trasladado por los empresarios al consumidor final quien es finalmente el que asume económicamente la carga impositiva. De manera general, podemos decir que las operaciones afectas al IGV son aquellas que se realicen en el país, consecuentemente se infiere de ello, y además así lo reconocen algunas normas incluidas en la Ley del IGV y su Reglamento, que lo que busca el IGV es gravar las manifestaciones de riqueza a través del consumo en el país. Por esa razón, internacionalmente se ha optado –en el caso de los impuestos al valor agregado– afectar los consumos en el país y en el caso de operaciones internacionales (compraventas y servicios) afectar los bienes y servicios en el “país (*)

de consumo” y no en el “país de origen”. Esto evita que en las exportaciones, con el bien o el servicio, también se exporte el tributo.

1. Principio de imposición en el país de destino El IGV grava el valor agregado que se añade en los bienes y servicios durante su proceso de producción y/o comercialización o su utilización en el país, siendo los productores o comercializadores los contribuyentes a efectos del IGV, pero la incidencia económica de este impuesto recae sobre el consumidor final. Asimismo, en virtud del principio de la imposición en el país de destino este impuesto grava las operaciones realizadas en el país o cuyos beneficios son consumidos en el país (para el caso de la utilización de servicios). En aplicación de dicho principio, el IGV no grava la venta de bienes o prestación de servicios fuera del país, sino que el importador del bien o servicio deberá gravar en el mercado consumidor con los impuestos del propio país; por lo que podemos concluir que el criterio de imposición en el país de destino se caracteriza por atribuir el derecho de imposición al país de destino, o sea donde se consume, y reconocer la potestad tributaria de los países de los compradores o usuarios.

I. LAS OPERACIONES DE COMERCIO EXTERIOR Se define como comercio internacional o comercio exterior o comercio mundial al movimiento que tienen los bienes y servicios a través de los distintos países y sus mercados.

Abogado por la Universidad de Lima, con estudios de Especialización en Tributación y cursante de la Maestría en Tributación y Política Fiscal de la Universidad de Lima. Abogado tributario de Minera Laytaruma S.A., y con experiencia como abogado tributario de la Sociedad Nacional de Industrias. Asesor tributario de Contadores & Empresas, asesor del Tribunal Fiscal y resolutor de la División de Reclamos de la Intendencia Regional Lima de la Sunat.

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Las operaciones de comercio exterior no se agotan con la importación o exportación de bienes o servicios, sino que estas operaciones a su vez generan una serie de operaciones complementarias o adicionales que pueden tener incidencia tributaria. Otro aspecto muy interesante a tratar es el referido al comercio exterior a través del comercio electrónico y su incidencia en el IGV, toda vez que la inmaterialidad de estos servicios y su complicada trazabilidad dificulta su gravamen.

a) Importaciones De acuerdo con el inciso e) del artículo 1 de la Ley del IGV y el inciso e) del numeral 1 del artículo 2 del Reglamento de dicha ley, la importación de bienes, cualquiera sea el sujeto que lo realice, se encuentra gravada con el IGV. Ni la Ley del IGV ni el reglamento han esbozado un concepto de importación de bienes, por lo que debemos remitirnos a la norma especial, la Ley General de Aduanas, que en su artículo 49 establece que la importación es el “régimen aduanero que permite el ingreso de mercancías al territorio aduanero para su consumo, luego del pago o garantía según corresponda, de los derechos arancelarios y demás impuestos aplicables, así como el pago de los recargos y multas que hubieren, y del cumplimiento de las formalidades y otras obligaciones aduaneras. Las mercancías extranjeras se considerarán nacionalizadas cuando haya sido concedido el levante”. De lo expuesto, ¿es correcto indicar que las operaciones de importación tienen exclusiva regulación en el ámbito aduanero, en el cual la Ley del IGV encontraría los límites al ámbito de aplicación de la imposición al consumo? ¿O sería conveniente que las normas del IGV tengan una regulación específica? Sobre la naturaleza particular de la importación de bienes y su regulación por las normas del IGV y las normas aduaneras, señala la Resolución del Tribunal Fiscal N° 04083-A-2006: “En nuestro ordenamiento jurídico la importación de bienes está gravada por los derechos arancelarios, el Impuesto General a las Ventas (IGV), el Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) y el Impuesto de Promoción Municipal (IPM), entre otros tributos. Según Adriazola, los derechos de aduana y los tributos internos tienen una naturaleza propia y si bien ambos tienen un origen común que los economistas llaman ‘ajustes fiscales de frontera’, por un lado los derechos de importación o derechos arancelarios son establecidos por razones meramente económicas (protección industrial local) y por otro, el IGV vienen a ser un impuesto de compensación de gravámenes interiores, establecido por razones fiscales, porque equivale al desgravamen que ha gozado en origen el producto importado. Indica el citado autor que el hecho imponible de la importación pude originar simultáneamente el nacimiento de varias obligaciones tributarias, las que se distinguen unas de otras y que tienen características propias. En tal sentido, la importación que constituye un régimen aduanero sujeto a control de la Aduana genera el nacimiento de una pluralidad de obligaciones tributarias correspondientes a distintos tributos (derechos arancelarios, IGV, ISC e IPM, entre otros)”. Coincidimos con lo expuesto por el Tribunal Fiscal, toda vez que si bien, la imposición al consumo y los aranceles aduaneros tienen distintos objetivos, la actividad gravada es la misma y reúne las mismas características, por lo que no es incompatible que la Ley del IGV establezca el ámbito de aplicación del hecho gravado importación de bienes de conformidad con lo dispuesto por la Ley General de Aduanas.

b) Exportación El artículo 33 de la Ley del IGV señala que “[s]e considerará exportación de bienes, la venta de bienes muebles que realice

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un sujeto domiciliado en el país a favor de un sujeto no domiciliado, independientemente de que la transferencia de propiedad ocurra en el país o en el exterior, siempre que dichos bienes sean objeto del trámite aduanero de exportación definitiva”. Por su parte, el artículo 60 de la Ley General de Aduanas define a la exportación definitiva de la siguiente manera: “Régimen aduanero que permite la salida del territorio aduanero de las mercancías nacionales o nacionalizadas para su uso o consumo definitivo en el exterior. La exportación definitiva no está afecta a ningún tributo”. Las operaciones consideradas como exportación de servicios son las contenidas en el Apéndice V, el cual podrá ser modificado mediante decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas. Las principales características de una operación de exportación de bienes o servicios son: a) Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante de pago que corresponda, emitido de acuerdo con el reglamento de la materia y anotado en el Registro de ventas e ingresos. b) El exportador sea una persona domiciliada en el país. c) El adquirente del bien, usuario o beneficiario del servicio sea una persona no domiciliada en el país. d) El consumo del bien o de los servicios por parte del no domiciliado tengan lugar en el extranjero.

c) Operaciones relacionadas Las operaciones de comercio exterior no se limitan exclusivamente a operaciones de importación y exportación propiamente dichas, sino que además están relacionadas con una serie de transacciones de venta y de prestación de servicios que si bien tienen como denominador común operadores de comercio exterior no configuran exactamente como exportaciones o importaciones, las cuales podrían traer contingencias tributarias a los contribuyentes involucrados en operaciones de comercio exterior por tener un tratamiento tributario distinto.

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CASO PRÁCTICO

¿Importación definitiva o temporal?

 La empresa Gamarra Outfit S.A. tiene planificado realizar una importación de diversas telas e insumos que servirán para la fabricación de camisas, vestidos y pantalones, los cuales deberán ser exportados a Europa en el plazo de un mes. El cliente consulta si la importación de estos insumos se encuentra gravada con IGV.

Solución: Según la legislación aduanera, la importación es el “régimen aduanero que permite el ingreso de mercancías al territorio aduanero para su consumo, luego del pago o garantía según corresponda, de los derechos arancelarios y demás impuestos aplicables, así como el pago de los recargos y multas que hubieren, y del cumplimiento de las formalidades y otras obligaciones aduaneras. Las mercancías extranjeras se considerarán nacionalizadas cuando haya sido concedido el levante”.  De la sola definición de importación que contempla la legislación aduanera, tenemos que el ingreso de los insumos y las materias primas para la fabricación de bienes  finales, debiera estar gravado con IGV.

IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS  No obstante, el artículo 2, numeral 9 del Reglamento de la Ley del IGV (LIGV) señala que no está gravada con el impuesto, la transferencia en el país de mercancía extranjera, ingresada bajo los regímenes de importación temporal o admisión temporal regulados por la Ley General de Aduanas. Por su parte, de acuerdo con lo establecido por la legislación aduanera, la Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo es el régimen aduanero que permite el ingreso al territorio aduanero de ciertas mercancías extranjeras con la suspensión del pago de los derechos arancelarios y demás impuestos aplicables a la importación  para el consumo y recargos de corresponder, con el fin de ser exportadas dentro de un plazo determinado, luego de haber sido sometidas a una operación de perfeccionamiento, bajo la forma de productos compensadores. En ese sentido, y bajo el supuesto de que el cliente cum pla a cabalidad con los requisitos especiales que establezca la norma aduanera para exportar los bienes finales (por ejemplo el plazo), la importación de los insumos no se encontraría gravada con el IGV.

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CASO PRÁCTICO

Importación por institutos educativos

Un instituto de educación técnica superior especializado en el rubro de la mecánica automotriz, importa máquinas y una serie de herramientas de la China, las que si bien se usan usualmente en el ensamblaje de automóviles, esto es para actividades comerciales en el presente caso debemos considerar que dichos bienes se adquirieron para ser utilizados en sus actividades de enseñanza, ¿dicha operación estará afecta al IGV por la importación?

Solución:  La transferencia o importación de bienes y la prestación de servicios que efectúen las instituciones educativas públicas o particulares exclusivamente para sus fines pro pios no están afectas a IGV, de conformidad con lo dis puesto en el artículo 2, inciso g) de la LIGV. Por lo que a efectos de determinar si la importación estará gravada o no, deberán verificar la “Relación de bienes y servicios inafectos al pago del IGV” aprobado por el Decreto Su premo Nº 046-97-EF y normas modificatorias.

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CASO PRÁCTICO

Crédito fiscal en la venta de vehículo a través de ceticos o zed

 La empresa Servicios Múltiples Ceticos S.R.L. es una em presa que se dedica a la importación de vehículos coreanos que originalmente son fabricados con el timón a la derecha,  por lo que Servicios Múltiples Ceticos S.R.L. debe efectuar el cambio de timón y todas las reparaciones correspondientes  para que los vehículos estén listos para su venta. Para ello contrata a mecánicos especialistas que prestan sus servicios en la misma área de Ceticos. Una vez listos los vehículos son vendidos a una importadora ecuatoriana, la cual por problemas técnicos con el servicio de cambio de timón, no llegó a adquirir la

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totalidad de la flota de vehículos, por lo que la empresa Servicios Múltiples Ceticos S.R.L. tuvo que subsanar dichas observaciones y conseguir compradores locales  particulares en el Perú. Teniendo en cuenta el tratamiento tributario especial de los Ceticos (ahora denominados Zonas Especiales de Desarrollo), pueden considerarse ambas operaciones como exportaciones y por tanto no gravadas con IGV? ¿Cómo afectan al crédito fiscal los gastos desembolsados por el acondicionamiento y reparación de los vehículos?

Solución: En primer lugar corresponde tener en claro, que las zonas especiales de desarrollo (exCeticos) tienen diferentes beneficios tributarios, tales como: El ingreso de mercancías a las ZED no está afecto al pago de los derechos arancelarios, Impuesto General a las Ventas, Impuesto Selectivo al Consumo, Impuesto de Promoción  Municipal y demás tributos que graven su importación.  Asimismo, la exportación definitiva de mercancías provenientes del resto del territorio nacional hacia las ZED otorga el derecho a solicitar la restitución de los derechos arancelarios y la reposición de mercancías en franquicia, siempre que se cumplan con los requisitos y las  formalidades exigidas para estos regímenes. El producto final elaborado sobre la base de mercancías nacionales que fueron exportadas definitivamente a las  ZED y de mercancías provenientes del exterior sometidas a las actividades de manufactura o producción, y maquila o ensamblaje; y que opten por su nacionalización al resto del territorio nacional, se encuentran afectos al pago de los derechos y demás impuestos de importación que corresponda.  De lo expuesto tenemos que la empresa Servicios Múltiples Ceticos S.R.L. posee un tratamiento tributario ventajoso, sin embargo, dicho beneficio posee ciertas condiciones y límites que es necesario observar al momento de realizar sus operaciones. Asimismo, se puede observar que el ciclo de producción y comercialización de esta empresa está expidiendo parte de su mercadería al exterior, mientras que otra parte es vendida en el país. En el caso de las ventas a importadores ecuatorianos no cabe duda de que se trata de una operación de exportación, la cual no se encontrará afecta al IGV.  La principal duda viene por las ventas realizadas en el territorio de la ZED, la cual es considerada como zona  primaria, en el sentido de que si las ventas a clientes domiciliados en Perú fuera de este territorio especial también están incluidas dentro de los beneficios de la ZED.  Al respecto, cabe señalar que el beneficio otorgado a los usuarios de los Ceticos o ZED se entiende solamente cuando se refiere a las actividades efectuadas en dicho territorio consideradas dentro del beneficio, y no cuando se dirigen a otras actividades que también realizan los referidos usuarios en el resto del país, como por ejemplo, la venta gravada dentro del país de los mismos vehículos usados. Un aspecto importante para determinar el correcto uso del crédito fiscal es el de la nacionalización de los vehículos. Sobre el particular, tenemos que de acuerdo con lo establecido en la Resolución del Tribunal Fiscal  N° 1913-1-2004, “(…) si el usuario de Ceticos tiene adquisiciones internas gravadas con el impuesto y realiza operaciones gravadas en el país, con posterioridad a las operaciones calificadas legalmente como de exportación, esto es, si dichas adquisiciones participan nuevamente en CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

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ASESORÍA TRIBUTARIA

el ciclo de producción y comercialización en el país, le corresponde al usuario el derecho de utilizar el crédito fiscal respecto del IGV que hubiese gravado sus adquisiciones, sean bienes o servicios, y siempre que tales adquisiciones cumplan con los requisitos formales y sustanciales que la  Ley del IGV exige para efecto del crédito fiscal”. En este caso, partimos del supuesto de que Servicios Múlti ples Ceticos S.R.L. tuvo que realizar los trámites de importación por el lote de vehículos que no fueron vendidos a la importadora ecuatoriana, siendo que el IGV de los bienes  y servicios adquiridos antes de la nacionalización o importación de estos vehículos no otorgarán derecho al crédito  fiscal, mientras que las operaciones realizadas después de la nacionalización si otorgarán derecho al crédito fiscal.

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CASO PRÁCTICO

Transporte internacional

Una empresa exportadora de productos hidrobiológicos, realiza un acuerdo de exportación de pota, harina de  pescado con una empresa china.  La planta de producción de la empresa exportadora se encuentra en Paita, lugar donde se encontraba físicamente la mercadería en un inicio, mientras que la oficina  principal se encuentra ubicada en el Callao.  La empresa exportadora peruana se obligó a realizar el servicio de transporte de la mercancía desde el Perú hasta China. Sin embargo, la nave extranjera contratada para reali zar el transporte a China debe partir desde el Callao que es donde se realiza el despacho aduanero.  Ante esta descoordinación se contrató una embarcación  peruana que realizará el primer tramo del transporte desde Paita hasta el Callao, para luego ser reembarcada en la nave extranjera con destino a China. ¿Hay alguna contingencia tributaria en estas operaciones?

Solución: En cuanto al transporte de la mercancía desde el Callao hasta la China, no cabe mayor duda de que se trata de un servicio con consumo en el exterior, por lo que no se encuentra gravado con el IGV. Sin embargo, el servicio de transporte del Puerto de Paita al Callao, si bien se agota en territorio nacional, la finalidad de la prestación de este servicio es servir de medio  para que finalmente el producto sea exportado, por lo que ¿debemos considerarlo como servicio accesorio del servicio principal? o ¿debe ser tratado de manera separada del transporte del Callao a China?  De acuerdo con la regla de accesoriedad “lo accesorio sigue la suerte de lo principal”; en esa línea, el artículo 14 de la Ley del IGV señala que cuando con motivo de la venta de bienes, la prestación de servicios gravados o el contrato de construcción se proporcione bienes muebles o servicios, el valor de estos formará parte de la base imponible, aun cuando se encuentren exonerados o inafectos. Asimismo, cuando con motivo de la venta de bienes, prestación de servicios o contratos de construcción exonerados o inafectos se proporcione bienes muebles o servicios, el valor de estos estará también exonerado o inafecto.  De la lectura de esta regla podríamos entender que si el servicio principal, transporte de Callao a China, está exonerado, entonces el servicio de transporte de Paita a

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Callao que es accesorio, debe seguir la misma suerte y ser considerado como exonerado.  Dicho criterio no es correcto, toda vez que la accesoriedad será aplicable en el caso de operaciones complementarias, o mejor dicho que en sustancia no pueden ser divididas para cumplir con su propio fin. Por ejemplo, en la venta de un determinado bien, cuyas características particulares requiere además del servicio de instalación, si bien la operación principal es la de venta del bien, esta operación no podría ser satisfactoria para el cliente si es que no se incluyera el servicio de instalación. En ese caso, el servicio de instalación resulta  fundamental para que la venta del bien sea satisfactoria. En el caso planteado tenemos un mismo tipo de operación (de transporte) que si bien en la realidad, el transporte de Paita al Callao también resulta fundamental para la exportación de la mercancía a China, no lo es en sustancia, es decir, por definición un servicio de transporte de productos hidrobiológicos no necesita por naturaleza de otro servicio de transporte. Por tanto, en este caso estamos ante dos operaciones totalmente distintas, y no en relación de principal, accesoria, las cuales deben ser analizadas separadamente para determinar su afectación o no al IGV. Por lo que podemos concluir que la prestación del servicio de transporte que fue realizado desde el puerto de Paita hacia el puerto del Callao es un servicio prestado en el país, consumido en el país, encontrándose por tal motivo gravado con el IGV.

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CASO PRÁCTICO

Servicio de pesaje

 Retomando el caso anterior, de la empresa exportadora de productos hidrobiológicos, estos antes de su exportación debieron ser sometidos a un control de calidad exigido por la empresa importadora china, para verificar su  peso exacto, peso y presentación.  La empresa importadora china contrata a una empresa peruana para que realice este servicio, la cual efectivamente certifica la calidad, el peso y todas las demás características exigidas por el importador, por lo que habiendo el producto superado todos los estándares de calidad requeridos,  fue finalmente puesto a disposición para su exportación. ¿Este servicio se encuentra afecto al IGV?

Solución: Si bien, en este caso tenemos un servicio que sirve al importador para tomar una decisión de adquirir o no un producto para su importación, lo fundamental para determinar la afectación al IGV de esta operación es de finir dónde se presta el servicio y donde es consumido.  La prestación del servicio se da sin mayores dudas en territorio peruano. El consumo del servicio podría traer algunas dudas, toda vez que la finalidad de la operación no es consumir los bienes sujetos de exportación en el Perú, sino en el exterior. Sin embargo, no debemos confundir la finalidad de la operación de exportación con la finalidad del servicio de pesaje y control de calidad, que tiene como  finalidad conocer las características de un determinado  producto, obtener esa información y a partir de ello tomar la decisión de cerrar un negocio en el Perú, por lo que considero que esta operación se consume en el Perú  y por tanto al ser prestado y consumido en el país debe someterse a imposición del IGV.

IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

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CASOS PRÁCTICOS Venta de bienes bajo las reglas incoterm EXW, FCA o FAS  Pedro CASTILLO CALDERÓN(*)

INTRODUCCIÓN

 L

a normativa del IGV nos indica que la exportación de bienes o servicios, así como los contratos de construcción ejecutados en el exterior, no están afectos al Impuesto General a las Ventas.  Asimismo, el numeral 8 del artículo 33 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, nos señala que también se considera exportación la venta de bienes muebles a favor de un sujeto no domiciliado, realizada en virtud de un contrato de compraventa internacional pactado bajo las reglas incoterm EXW, FCA o FAS, cuando dichos bienes se encuentren ubicados en el territorio nacional a la fecha de su transferencia; siempre que el vendedor sea quien realice el trámite aduanero de exportación de finitiva de los bienes y que no se utilicen los documentos a que se re fiere el tercer párrafo del citado artículo, en cuyo caso se aplicará lo dispuesto en dicho párrafo (1).  La aplicación del tratamiento dispuesto en el párrafo anterior está condicionada a que los bienes objeto de la venta sean embarcados en un plazo no mayor a sesenta (60) días calendario contados a partir de la fecha de emisión del comprobante de pago respectivo. Vencido dicho plazo sin que se haya efectuado el embarque, se entenderá que la operación se ha realizado en el territorio nacional, encontrándose gravada o exonerada del  Impuesto General a las Ventas, según corresponda, de acuerdo con la normatividad vigente. Se considera exportador al productor de bienes que venda sus productos a clientes del exterior, a través de comisionistas que operen únicamente como intermediarios encargados de realizar los despachos de exportación, sin agregar valor al bien, siempre que cumplan con las disposiciones establecidas por Aduanas sobre el  particular.

I. ASPECTOS GENERALES Antes de empezar con el desarrollo de los casos prácticos relacionados a las reglas de los incoterms, revisaremos algunas de las definiciones y consideraciones que debemos tener en cuenta.

1. Los incoterms (International Commerce Terms) Los incoterms son un conjunto de reglas internacionales, regidos por la Cámara de Comercio Internacional, que determinan el alcance de las cláusulas comerciales incluidas en el contrato de compraventa internacional. Los incoterms también se denominan cláusulas de precio, pues cada término permite determinar los elementos que lo componen. La selección del incoterm influye sobre el costo del contrato.

2. ¿Qué determinan los incoterms?  

   

El alcance del precio. En qué momento y dónde se produce la transferencia de riesgos sobre la mercadería del vendedor hacia el comprador. El lugar de entrega de la mercadería. Quién contrata y paga el transporte. Quién contrata y paga el seguro. Qué documentos tramita cada parte y su costo.

3. Clases de incoterms El propósito de los Incoterms es el de proveer un grupo de reglas internacionales para la interpretación de los términos más usados en el comercio internacional. Entre los incoterms utilizados en el comercio internacional podemos mencionar los siguientes:  CFR (Cost and Freight) - Costo y flete (puerto de destino convenido).  CIF (Cost, Insurance and Freight) - Costo, seguro y flete (puerto de destino convenido).  CIP (Carriage and Insurance Paid to) - Transporte y seguro pago hasta (lugar de destino convenido).

(*)

Contador Público por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributación por la Pontificia Universidad Católica del Perú. Exasesor tributario del Informativo Caballero Bustamante-Thomson Reuters. Exasistente contable-tributario del staff  de contadores de la Corporación Falabella. Exasesor tributario de la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria-Sunat.

(1) En el caso de venta de bienes muebles donde la transferencia de propiedad ocurra en el país hasta antes del embarque, lo dispuesto en el párrafo anterior está condicionado a que los bienes objeto de la venta sean embarcados en un plazo no mayor a sesenta (60) días calendario contados a partir de la fecha de emisión del comprobante de pago respectivo. Cuando en la venta medien documentos emitidos por un almacén aduanero a que se refiere la Ley General de Aduanas o por un almacén general de depósito regulado por la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones, que garanticen al adquirente la disposición de dichos bienes, la condición será que el embarque se efectúe en un plazo no mayor a doscientos cuarenta (240) días calendario contados a partir de la fecha en que el almacén emita el documento. Los mencionados documentos deben contener los requisitos que señale el reglamento.

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CPT (Carriage Paid To) - Transporte pagado hasta (lugar de destino convenido).  DAF (Delivered At Frontier) - Entregadas en frontera (lugar convenido).  DDP (Delivered Duty Paid) - Entregadas derechos pagados (lugar de destino convenido).  DDU (Delivered Duty Unpaid) - Entregadas derechos no pagados (lugar de destino convenido).  DEQ (Delivered Ex-Quay) - Entregadas en muelle (puerto de destino convenido).  DES (Delivered Ex Ship) - Entregadas sobre buque (puerto de destino convenido).  EXW (Ex-Works) - En fábrica (lugar convenido).  FAS (Free Along Ship) - Libre al costado del buque (puerto de carga convenido).  FCA (Free Carrier) - Libre transportista (lugar convenido).  FOB (Free On Board) - Libre a bordo (puerto de carga convenido). En los siguientes casos prácticos nos centraremos en los incoterms señalados en la normativa del IGV, cuando se realice una venta de bienes muebles a favor de un sujeto no domiciliado, realizada en virtud de un contrato de compraventa internacional pactado bajo las reglas incoterm EXW, FCA o FAS, cuando dichos bienes se encuentren ubicados en el territorio nacional a la fecha de su transferencia; siempre que el vendedor sea quien realice el trámite aduanero de exportación definitiva de los bienes y que no se utilicen los documentos emitidos por un almacén aduanero a que se refiere la Ley General de Aduanas o por un almacén general de depósito regulado por la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones, que garanticen al adquirente la disposición de dichos bienes. 

a) EXW (Ex-Works) - En fábrica (lugar convenido) Significa que el vendedor entrega cuando pone la mercadería a disposición del comprador en el establecimiento del vendedor o en otro lugar convenido (es decir, fábrica, almacén, etc.). Este término representa, así, la menor obligación del vendedor, y el comprador debe asumir todos los costos y riesgos inherentes a la recepción de la mercancía en los locales del vendedor. Por otro lado, en el caso de que las partes desearan que el vendedor se responsabilice de la carga de la mercancía a la salida y que asuma los riesgos y todos los costos de tal operación, deben dejarlo claro añadiendo expresiones explícitas en ese sentido en el contrato de compraventa. Este término no debería usarse cuando el comprador no pueda llevar a cabo las formalidades de exportación, ni directa ni indirectamente. En tales circunstancias, debería emplearse el término FCA, siempre que el vendedor consienta cargar a su coste y riesgo.  Obligaciones del vendedor: • Entrega de la mercadería y documentos necesarios • Empaque y embalaje  Obligaciones del comprador: • Pago de la mercadería • Flete interno (de fábrica al lugar de exportación) • Aduana (documentos, permisos, requisitos, impuestos) • Gastos de exportación (maniobras, almacenaje, agentes) • Flete internacional (del lugar de exportación al lugar de importación)

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• Seguro • Gastos de importación (maniobras, almacenaje, agentes) • Transporte y seguro (lugar de importación a planta).

b) FCA (Free Carrier) - Libre transportista (lugar convenido) Significa que el vendedor entrega la mercadería para la exportación al transportista propuesto por el comprador, en el lugar acordado. El lugar de entrega elegido influye en las obligaciones de carga y descarga de las partes. Si la entrega tiene lugar en los locales del vendedor este es responsable de la carga. Si la entrega ocurre en cualquier otro lugar, el vendedor no es responsable de la descarga. Este término puede emplearse en cualquier medio de transporte incluyendo el transporte multimodal. El término “transportista” se refiere a la persona que, en un contrato de transporte, se compromete a efectuar o hacer efectuar el transporte por medio de ferrocarril, carretera, aire, mar, vías navegables interiores o por alguna combinación de estos medios. Si el comprador designa a una persona diversa del transportista para recibir la mercancía, se considera que el vendedor ha cumplido su obligación de entregar la mercancía cuando la entrega a esa persona.  Obligaciones del vendedor: • Entrega de la mercadería y documentos necesarios • Empaque y embalaje • Flete (de fábrica al lugar de exportación) • Aduana (documentos, permisos, requisitos, impuestos) • Gastos de exportación (maniobras, almacenaje, agentes). Obligaciones del comprador: • Pagos de la mercadería • Flete (de lugar de exportación al lugar de importación) • Seguro • Gastos de importación (maniobras, almacenaje, agentes) • Aduana (documentos, permisos, requisitos, impuestos) • Flete y seguro (lugar de importación a planta) • Demoras.

c) FAS (Free Along Ship) - Libre al costado del buque (puerto de carga convenido) Significa que la responsabilidad del vendedor finaliza una vez que la mercadería es colocada al costado del buque en el puerto de embarque convenido. Esto quiere decir que el comprador ha de asumir todos los costos y riesgos de pérdida o daño de las mercaderías desde aquel momento. Se recomienda que las partes indiquen detalladamente, el punto de carga en el puerto de embarque asignado, ya que los costos y riesgos en ese punto son por cuenta del vendedor, y dichos costos y otras cargas asociadas al movimiento de mercancías en el puerto pueden variar según las prácticas del puerto asignado. Es frecuente que, cuando las mercancías se transportan en contenedor, el vendedor las entregue al transportista en una terminal y no al costado del buque, por ello, lo apropiado en este caso es utilizar el término FCA y no el FAS. El término FAS exige al vendedor despachar las mercaderías para la exportación.

IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS 

Obligaciones del vendedor: • Mercadería y documentos necesarios • Empaque y embalaje • Flete (de fábrica al lugar de exportación) • Aduana (documentos, permisos, requisitos, impuestos) • Gastos de exportación (maniobras, almacenaje, agentes). Obligaciones del comprador: • Pagos de la mercadería

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• Flete y seguro (de lugar de exportación al lugar de importación) • Gastos de importación (maniobras, almacenaje, agentes) • Aduana (documentos, permisos, requisitos, impuestos) • Seguro y flete (lugar de importación a planta) • Demoras. A continuación se desarrollarán casos prácticos relacionados a los contratos de compra y venta internacional pactados bajos las reglas de los incoterms:

Exportación de maquinaria entregada en el puerto de carga Caso: La empresa CAH Import & Export S.A.C. con RUC Nº 20111111117, dedicada al comercio exterior, importando maquinarias así como sus repuestos y accesorios diversos relacionados a las mismas, tanto para la venta interna como para la venta en el exterior (exportaciones), durante el periodo de  junio del 2017 realizó adquisiciones de las cuales un porcentaje fue destinado a operaciones gravadas y otro porcentaje a operaciones no gravadas por un monto de US$. 3’000,000.00 (donde sí es posible diferenciar). Asimismo, realizó ventas no  gravadas (exportaciones facturadas) por un monto total de US$. 2’100,000.00 y ventas gravadas por un monto de US$. 1’700,000.00  Se sabe que la empresa viene realizando contratos de compra y venta internacional pactados bajo términos de comercio internacional - incoterms. Por lo que el contador de la empresa nos plantea las si guientes consultas: 1. ¿Qué incoterm utilizar para que el vendedor tenga la menor responsabilidad posible sobre la mercadería? 2. ¿Cómo debería de realizar la declaración mediante el PDT Nº 621 del periodo 06/2017? Datos adicionales: • Tipo de cambio referencial: S/ 3.00 • Compras destinadas a operaciones gravadas  S/ 4‘200,000.00 • Compras destinadas a operaciones no gravadas (ex portaciones) S/ 4‘800,000.00 • Exportaciones embarcadas en el mes S/ 4‘500,000.00

Solución: De acuerdo con lo consultado, debemos de evaluar qué incoterm calificaría para este tipo de transacción en la cual el vendedor tenga la menor responsabilidad posible sobre la mercancía. Recordemos que el término de comercio EXW (Ex-Works) significa que el vendedor realiza la entrega de la mercadería cuando la pone a disposición del comprador en el establecimiento del vendedor o en otro lugar convenido, puede ser en la fábrica, almacén, taller, u otro lugar convenido por ambas partes, pero sin despacharla para la exportación ni cargarla en un vehículo receptor. La única obligación del vendedor sería la entrega de la mercadería y documentos necesarios, así como el empaque y embalaje. Por otro lado, el comprador tendría como obligación encargarse del pago de la mercadería, el pago del flete interno (de fábrica al lugar de exportación), el trámite y pago en Aduanas (documentos, permisos, requisitos, impuestos), los gastos de exportación (maniobras, almacenaje, agentes), el pago del flete internacional (de lugar de exportación al lugar de importación), el pago del seguro, asumir los gastos de importación (maniobras, almacenaje, agentes) y el pago del transporte y seguro (lugar de importación a planta). Es por ello que este término representa la menor obligación del vendedor, ya que el comprador debe asumir todos los costos y riesgos inherentes a la recepción de la mercancía en los locales del vendedor. A continuación, indicaremos el correcto llenado del PDT Nº 0621 del periodo: Identificación: respondemos a la pregunta referida a si hemos realizado ventas no gravadas con el IGV en los últimos 12 meses.

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ASESORÍA TRIBUTARIA Compras nacionales: consignamos en el casillero 107 el monto de las adquisiciones destinadas a ventas gravadas exclusivamente.

Compras nacionales: consignamos en el casillero 113 el monto de las adquisiciones destinadas a ventas no gravadas exclusivamente.

Ventas:  Ventas gravadas: consignamos en el casillero 100 el monto de las ventas netas gravadas. Ventas no gravadas - Exportaciones: • Facturadas en el periodo; consignar el monto neto de las exportaciones que cuenten con comprobante de pago o notas de débito y crédito. Es decir, el monto de las exportaciones luego de deducir las devoluciones y deducciones. • Embarcadas en el periodo; consignar el monto de las exportaciones realizadas en el periodo, netas de descuentos y devoluciones, que cuenten con declaración de exportación.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

   S    E    L    A    R    O    B    A    L      O    I    R    A    T    U    B    I    R    T    S    A    M    E    T

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La bonificación extraordinaria en las gratificaciones  y el Impuesto a la Renta de quinta categoría  Pablo R. ARIAS

RESUMEN EJECUTIVO

COPITAN(*)

E 

ncontrándose próxima la fecha de vencimiento para el pago oportuno de las grati ficaciones por Fiestas Patrias a los trabajadores, surgen algunas interrogantes por parte de los empleadores en lo que se re fiere a la boni ficación extraordinaria establecida a través de la Ley N° 29351. En ese sentido, en el presente informe se desarrollarán los puntos más resaltantes, en el aspecto tributario, vinculados a este tema.

I. ASPECTOS PREVIOS Cabe recordar que en un principio a través de la Ley N° 29351, Ley que reduce los costos laborales a los aguinaldos y gratificaciones por Fiestas Patrias y Navidad, se estableció que el monto que abonen los empleadores por concepto de aportaciones al Seguro Social de Salud (EsSalud) con relación a las gratificaciones de  julio y diciembre(1) de cada año será abonado a los trabajadores bajo la modalidad de bonificación extraordinaria de carácter temporal no remunerativo ni pensionable. Posteriormente a través de la Ley N° 30334 (2), Ley que establece medidas para dinamizar la economía en el año 2015, se indica lo mismo que establecía la Ley mencionada en el párrafo anterior, es decir que la aportación a EsSalud en relación a las gratificaciones que se dan en el transcurso del año serán abonadas al trabajador bajo la modalidad de bonificación extraordinaria de carácter temporal no remunerativo. Al analizar la vigencia de ambas leyes se observa que en la Ley N° 29351 se tiene un periodo de vigencia(3) de la mencionada Ley, hecho que ya no sucede en la Ley N° 30334. Esa situación nos lleva a realizar la siguiente consulta: ¿La bonificación extraordinaria por las gratificaciones percibidas por el trabajador es un concepto extraordinario a efectos del Impuesto a la Renta de quinta categoría? Ante ello existen dos posturas con base en los siguientes argumentos:

1. La bonificación extraordinaria no es un concepto extraordinario Esta postura se apoyaría en que la Ley N° 30334 ya no tiene un periodo de vigencia. Asimismo, (*)

consideramos que esta es la posición que podría tener mayor sustento, ya que el concepto se viene entregando todos los años, es decir con regularidad. Asimismo, estimamos que independientemente del nombre que se le haya otorgado al concepto precisando que se trata de “extraordinario”, el hecho de que su entrega se realice en la misma fecha todos los años le haría perder ese carácter convirtiéndolo en ordinario.

2. La bonificación extraordinaria es un concepto extraordinario Esta postura se apoyaría en que la Ley N° 30334, así como la Ley N° 29351, señalan que este concepto será abonado bajo la modalidad de bonificación extraordinaria de carácter temporal no remunerativo.

II. DETERMINACIÓN DE LA BONIFICACIÓN EXTRAORDINARIA De conformidad con lo dispuesto en el artículo 6 del Decreto Supremo N° 012-2016-TR(4), Reglamento de la Ley N° 30334, el monto de la bonificación extraordinaria será equivalente al aporte al Seguro Social de Salud-EsSalud que hubiese correspondido efectuar al empleador por concepto de gratificaciones de julio y diciembre. Asimismo, la mencionada norma agrega que en el caso de que se trate de trabajadores cubiertos por una entidad prestadora de salud (EPS), la bonificación extraordinaria equivale al 6.75 % del aporte al Seguro Social de Salud-EsSalud que hubiese correspondido efectuar al empleador por concepto de gratificaciones de julio y diciembre. En ese orden de ideas, se debe tener en cuenta que de acuerdo con el artículo 6 de la Ley N° 26790 los aportes al Seguro Social de Salud son de carácter mensual y en el caso de los aportes

Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Diplomado en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesor y consultor en temas tributarios y contables.

(1) Es necesario tener presente que actualmente las gratificaciones solo se encuentran inafectas de las aportaciones, contribuciones y no es posible efectuar descuento alguno, salvo aquellos descuentos establecidos por ley o autorizados por el trabajador. (2) Ley publicada el 24/06/2015. (3) Según el artículo 4 de esta Ley, la norma tendrá vigencia hasta el 31 de diciembre de 2010. (4) Publicado el 30/09/2016.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

de los trabajadores en actividad que laboran bajo relación de dependencia, equivale al 9 % de la remuneración o ingreso.

III. PAGO DE LA BONIFICACIÓN EXTRAORDINARIA De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 3 de la Ley N° 29351, el monto que abonan los empleadores por concepto de aportaciones a EsSalud con relación a las gratificaciones de julio y diciembre de cada año, se realiza bajo la modalidad de bonificación extraordinaria de carácter temporal no remunerativo. En ese sentido, en el artículo 5 del Decreto Supremo N° 012-2016-TR, se señala que el monto de la bonificación extraordinaria deberá pagarse al trabajador en la misma oportunidad en que se abone la gratificación correspondiente. A su vez, el mencionado artículo añade que en el caso de cese al trabajador, dicha bonificación extraordinaria deberá pagarse  junto con la gratificación proporcional respectiva (trunca).

IV. LA BONIFICACIÓN EXTRAORDINARIA EN EL IMPUESTO A LA RENTA En principio, cabe recordar que en el inciso a) del artículo 34 de la Ley del Impuesto a la Renta se establece que son rentas de quinta categoría las obtenidas por concepto de trabajo personal prestado en relación de dependencia, incluidos cargos

públicos, electivos o no, como sueldos, salarios, gratificaciones, bonificaciones, aguinaldos, comisiones, compensaciones en dinero o en especie, gastos de representación y, en general, toda retribución por servicios personales. Como se puede apreciar, para categorizar un pago como renta de quinta categoría resulta irrelevante que tenga carácter remunerativo para algún fin legal. En ese sentido, la bonificación otorgada resulta gravada con el Impuesto a la Renta. En consecuencia, las sumas correspondientes a la asignación vacacional, gratificaciones por Fiestas Patrias y Navidad, asignación familiar, entre otros, califican como rentas de quinta categoría sujetas al Impuesto a la Renta, y por tanto, deben de considerarse para el cálculo de las retenciones que por concepto de dicho impuesto deben efectuar los empleadores, conforme con lo establecido en el artículo 75 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta; asimismo, la retención mensual efectuada deberá abonarse a la Sunat en el mismo plazo del cumplimiento de las obligaciones de periodicidad mensual. Partiendo de la premisa que la bonificación extraordinaria se considera un concepto extraordinario, para el cálculo de la retención se debe aplicar lo dispuesto en el artículo 10 del Decreto Supremo N° 136-2011-EF que modificó el artículo 40 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta relacionado con el procedimiento a efectuar la retención de las gratificaciones o bonificaciones extraordinarias en el mes que se paguen y no en forma prorrateada en los meses siguientes.

Concepto extraordinario

El concepto se considera en el mes que se paga, por ende no se proyecta con los demás conceptos.

Concepto no extraordinario

El concepto se considera desde el inicio del ejercicio o desde el mes que inicie el vínculo laboral, por ende se proyecta con los demás conceptos.

Bonificación extraordinaria por EsSalud

Por su parte, el inciso e) del artículo 40 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece que en los meses en que se ponga a disposición del trabajador cualquier monto distinto a la remuneración y gratificación ordinaria, tal como participación de los trabajadores en las utilidades o reintegros por servicios, gratificaciones o bonificaciones extraordinarias; el empleador calculará el monto a retener en el periodo mensual.

1

CASO PRÁCTICO

 La empresa Los Reyes del Negocio S.A.C. tiene en su  planilla al señor José Miguel Ardiles Moreno, traba jador respecto del cual se encuentra obligada a efectuar las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría. Se pide determinar el importe de la bonificación extraordinaria y cómo se realiza el cálculo a efectos de la retención del Impuesto a la Renta correspondiente al mes de  julio, considerando este ingreso adicional y teniendo en cuenta los siguientes datos:

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Fecha de ingreso: 01/02/2017   Remuneración mensual actual: S/ 3,500.00  Remuneraciones acumuladas (31/07) S/ 21,000.00

Solución: En primer lugar, según lo dispuesto en el artículo 75 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, las personas que paguen rentas comprendidas en la quinta categoría, deberán retener mensualmente sobre las remuneraciones que abonen a sus servidores (trabajadores) un dozavo del impuesto que les corresponda tributar sobre el total de las remuneraciones gravadas a  percibir en el año, dicho total se disminuirá en el importe de las deducciones previstas por el artículo 46 de la mencionada Ley. Por otra parte, de acuerdo con el artículo 40 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, para determinar cada mes las retenciones por rentas de la quinta categoría se deberá proceder de la siguiente manera.  Determinación de la renta neta anual:  Remuneración al 30/06:

S/ 17,500.00

TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES  Remuneración de julio a diciembre: S/ 21,000.00 Gratificación de julio: S/ 2,917.00 (5)  De acuerdo con el caso el trabajador percibe una remuneración de S/ 3,500 mensual y se viene realizando la retención del Impuesto a la Renta de quinta categoría de sus “remuneraciones ordinarias”, de acuerdo con el inciso d) del artículo 40 del TUO de la Ley del IR, por tal motivo, la retención del mes de julio se calcula de la siguiente manera: - Gratificación por Navidad

3,500.00

- Gratificación por Fiestas Patrias

2,917.00

Total por concepto de gratificaciones

6,417.00

Más

Remuneraciones percibidas (enero -junio)

17,500.00

Remuneraciones percibidas (julio -diciembre)

21,000.00

Total a percibir

44,917.00

25

i) Al resultado de aplicar lo establecido en el numeral 1, se suman el monto adicional por boni ficación extraordinaria, percibido en el periodo (julio): Renta neta

16,567.00

Importe adicional recibido Total

262.53(8) 16,829.53

ii) A la suma obtenida en el acápite (i) se le aplica las tasas previstas en el artículo 53 de la Ley del  Impuesto a la Renta: 8 % de 16,829.53

1,346.36

iii) Del resultado obtenido en el acápite (ii) se deducirá el monto calculado en el numeral 1: Impuesto calculado

1,346.36

Menos

-1,325.36  -7 UIT (4,050)

28,350.00

Renta neta

16,567.00

Impuesto a la Renta anual (8 % (6))

1,325.36

Menos Retenciones de enero a abril Impuesto a la Renta anual neta Retención mensual del Impuesto a la Renta

( 441.79) 883.57 110.45 (7)

Retención

21.00

iv) Al impuesto a retener por el mes de julio de 2017, por efectos de la remuneración y gratificación ordinaria, se suma el monto determinado en el inciso iii). Retención (numeral 1)

110.45

Retención (acápite iii)

21.00

Retención julio 2017

131.45

Según los datos proporcionados, en el mes de julio percibe un ingreso adicional a su remuneración ordinaria, se trata del pago de la “bonificación extraordinaria” que viene a ser el 9 % de la gratificación ordinaria percibida en el mes de julio (Fiestas Patrias).

Se debe retener por el periodo de julio, el importe de S/ 131.45, de acuerdo con el procedimiento dispuesto en el artículo 40 del Reglamento de la  Ley del Impuesto a la Renta.

 De acuerdo con el procedimiento especial previsto en el literal e) del artículo 40 de la Ley del Impuesto a la  Renta

 De acuerdo con el procedimiento general previsto en los incisos a) al d) del artículo 40 de la Ley del Impuesto  a la Renta

 Ahora bien, a efectos de retener el Impuesto a la Renta de quinta categoría de los “ingresos no ordinarios” percibidos en el periodo a liquidar, se considera a la “boni ficación extraordinaria” como un ingreso adicional.

En el caso que la bonificación extraordinaria se considere desde el inicio del ejercicio o desde que empiece el vínculo laboral, la renta neta anual proyectada será de S/ 17,144.53 (9) y el impuesto a retener mensualmente sería de S/ 114.30 (10). Como se puede apreciar el importe a retener mensualmente se incrementaría en los demás meses del ejercicio, excepto en los meses de julio y diciembre en los cuales la retención del impuesto sería por un importe menor al supuesto anterior.

Por tal motivo, se aplica el inciso e) del artículo 40 del  Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, donde se  precisa que en los meses en que se ponga a disposición del trabajador cualquier monto distinto a la remuneración y gratificación ordinaria, tal como la participación de los trabajadores en las utilidades o reintegros por servicios, gratificaciones o bonificaciones extraordinarias; el empleador calculará el monto a retener de la siguiente manera: 1. Aplicará lo descrito en los incisos a) al d) determinándose así el impuesto a retener en ese mes sobre la remuneración ordinaria. En el presente caso, se determinó un impuesto a retener: S/ 110.45.

(5) S/ 3,500/6 x 5. (6) De acuerdo con la tabla establecida en el artículo 53 de la Ley del Impuesto a la Renta. (7) (883.57/8) De acuerdo con lo dispuesto en el numeral 3 del inciso d) del artículo 40 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. (8) S/ 2,917.00 * 9 %.

2. Al monto determinado en el numeral 1, se sumará el monto que se obtenga del siguiente procedimiento:

(9) S/ 38,500 + S/ 3,179.53 + S/ 3,815 - S/ 28,350. (10) (17,144.53 x 8 %) / 12.

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   L    A    I    R    O    T    C    E    S    N     Ó    I    C    A    T    U    B    I    R    T

Beneficios tributarios comprendidos en la Ley de Promoción de Inversión en la Amazonía  Pedro CASTILLO CALDERÓN(*)

RESUMEN EJECUTIVO

E 

n el presente informe se hace un repaso, mediante preguntas y respuestas, de los requisitos y bene ficios comprendidos en la Ley de Promoción de Inversión en la Amazonía (1) (en adelante, la Ley) y en su Reglamento (2) , normativa que contempla diversos mecanismos para atraer la inversión.

1. ¿Cuáles son los principios que se deben respetar para la promoción de la inversión en la Amazonía? Es responsabilidad del Estado y de todos los ciudadanos, promover la inversión en la Amazonía, respetando los siguientes principios: a) La conservación de la diversidad biológica de la Amazonía y de las áreas naturales protegidas por el Estado. b) El desarrollo y uso sostenible, basado en el aprovechamiento racional de los recursos naturales, materiales, tecnológicos y culturales. c) El respeto de la identidad, cultura y formas de organización de las comunidades campesinas y nativas. Base legal: • Artículo 4 de la Ley N° 27037.

2. ¿Cómo acogerse a los beneficios tributarios de la Amazonía? De conformidad con el numeral 11.2 del artículo 11 de la Ley N° 27037, los contribuyentes que deseen acogerse a los beneficios establecidos en esta norma, deberán cumplir con los requisitos establecidos en el Reglamento de la citada ley, aprobado mediante Decreto Supremo N° 10399-EF (en adelante, el Reglamento). Precisamente el artículo 2 del Reglamento dispone que las empresas deben cumplir con los siguientes requisitos:  Domicilio fiscal en la Amazonía Se entenderá que dicho domicilio debe estar ubicado en la Amazonía, debiendo coincidir con el lugar donde se encuentre su sede central (donde tenga su administración y lleve su contabilidad).

(*)



Inscripción en Registros Públicos Para lo cual la persona jurídica debe estar inscrita en las oficinas registrales de la Amazonía.



Activos fijos En la Amazonía debe encontrarse como mínimo el 70 % de sus activos fijos, debiendo estar incluida la totalidad de los medios de producción (inmuebles, maquinaria y equipos utilizados directamente en la generación de la producción de bienes, servicios o contratos de construcción), para lo cual se deberá llevar un control que sustente el cumplimiento de este requisito.



Producción No se debe tener producción fuera de la Amazonía. Cabe señalar que se consideran iniciadas las operaciones con la primera transferencia de bienes, prestación de servicios o contrato de construcción a título oneroso. Estos requisitos son concurrentes y deberán mantenerse mientras dure el goce de los beneficios tributarios. En caso contrario, estos se perderán a partir del mes siguiente de ocurrido el incumplimiento de cualquiera de ellos, y por el resto del ejercicio gravable.

Base legal: • Artículo 11 de la Ley N° 27037. • Artículo 2 del Decreto Supremo N° 103-99-EF.

3. ¿Qué actividades gozan de los beneficios tributarios referidos al Impuesto a la Renta? A continuación indicaremos los beneficios que gozan los contribuyentes en cuanto al Impuesto a la Renta:

Contador Público por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributación por la Pontificia Universidad Católica del Perú. Exasesor tributario del Informativo Caballero Bustamante-Thomson Reuters. Exasistente contable-tributario del staff  de contadores de la Corporación Falabella. Exasesor tributario de la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria-Sunat.

(1) Ley N° 27037 - Ley de Promoción de la Inversión en la Amazonía. (2) Decreto Supremo Nº 103-99-EF - Aprueban el Reglamento de las Disposiciones Tributarias contenidas en la Ley de Promoción de la inversión en la Amazonía.

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TRIBUTACIÓN SECTORIAL

   ACTIVIDAD ECONÓMICA

BENEFICIO

EXONERADOS DEL IMPUESTO A LA RENTA

TASA DEL 5 %

TASA DEL 10 %

1) Agropecuaria, acuicultura, pesca, turismo, actividades manufactureras (3) vinculadas al procesamiento, transformación y comercialización de productos primarios provenientes de las actividades antes indicadas y la transformación forestal, siempre que dichas actividades se realicen en la zona.

 X 

2) Actividades de extracción forestal.

X  

3) Contribuyentes ubicados en los departamentos de Loreto, Madre de Dios y los distritos de Iparia y Masisea de la provincia de Coronel Portillo y las provincias de Atalaya y Purús del departamento de Ucayali, que realicen las actividades mencionadas en los numerales anteriores. 4) Contribuyentes de la Amazonía que desarrollen principalmente actividades agrarias y/o de transformación o procesamiento de los productos calificados como cultivo nativo y/o alternativo (4) en dicho ámbito. 5) Contribuyentes que realicen producción agrícola de palma aceitera, café y cacao en la Amazonía.

 X 

 X 

 X 

6) Contribuyentes que realicen transformación o procesamiento de palma aceitera, café y cacao en la Amazonía.

 X 

7) Contribuyentes que realicen transformación o procesamiento de palma aceitera, café y cacao en los departamentos de Loreto, Madre de Dios y los distritos de Iparia y Masisea de la provincia de Coronel Portillo y las provincias de Atalaya y Purús del departamento de Ucayali.

 X 

8) Las empresas dedicadas a la actividad de comercio en la Amazonía que reinviertan no menos del 30 % de su renta neta, en los proyectos de inversión.

 X 

9) Los sujetos ubicados en los departamentos de Loreto, Madre de Dios y los distritos de Iparia y Masisea de la provincia de Coronel Portillo y las provincias de Atalaya y Purús del departamento de Ucayali dedicados a la actividad de comercio que reinviertan no menos del 30 % de su renta neta, en los proyectos de inversión.

A efectos de determinar si una empresa se dedica principalmente a alguna de las actividades antes señaladas, se tomará en cuenta lo siguiente: En el caso de empresas en actividad Se entenderá que la actividad principal a la que se dedica una empresa es aquella que durante el ejercicio gravable anterior le generó el 80 % (ochenta por ciento) o más de sus ingresos netos totales. Se incluye la comercialización de bienes producidos por la empresa. En el caso de empresas que recién inician actividades Considerarán actividad principal a aquella que durante el primer mes de operaciones, le haya generado el 80 % (ochenta por ciento) o más de sus ingresos netos totales.

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 X 

En el caso de un conjunto de actividades Si ninguna actividad alcanzara por sí sola el 80 %, se considerará cumplido el requisito de la actividad principal cuando el conjunto de las actividades que desarrolla alcance o supere el referido porcentaje. En el caso de reorganización de empresas Considerarán actividad principal a aquella que durante el primer mes de operaciones, le haya generado el

80 % o más de sus ingresos netos totales. Base legal: • Artículos 11 y 12 de la Ley N° 27037. • Artículos 3 y 4 del Decreto Supremo N° 103-99-EF.

4. ¿Cuáles son las operaciones que gozan del beneficio del IGV? Los contribuyentes ubicados en la Amazonía gozan de la exoneración del IGV y de un crédito fiscal especial, de acuerdo al siguiente cuadro:

(3) Para el caso de las actividades manufactureras, los productos primarios podrán ser producidos o no en la Amazonía. (4) Los productos calificados como cultivo nativo y/o alternativo son Yuca, Soya, Arracacha, Uncucha, Urena, Palmito, Pijuayo Palmito, pijuayo, aguaje, anona, caimito, carambola, cocona, guanábano, guayabo, marañón, pomarosa, taperibá, tangerina, toronja, zapote, camu camu, uña de gato, achiote, caucho, piña, ajonjolí, castaña, yute y barbasco.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

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BENEFICIO

 ACTIVIDAD ECONÓMICA

EXONERADOS DEL IGV

CRÉDITO FISCAL ESPECIAL 25 %

CRÉDITO FISCAL ESPECIAL 50 %

1) Los contribuyentes ubicados en la Amazonía que realicen: • Venta de bienes que se efectúe en la zona para su consumo en la misma; • Servicios que se presten en la zona;

 X 

• Contratos de construcción en la zona • Primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos en la zona. 2) Agropecuaria, acuicultura, pesca, turismo, así como las actividades manufactureras (5) vinculadas al procesamiento,  transformación y comercialización de productos primarios provenientes de las actividades indicadas en el numeral 1) y la transformación forestal, siempre que dichas actividades se realicen en la zona.

 X 

3) Los contribuyentes ubicados en los departamentos de Loreto, Madre de Dios y los distritos de Iparia y Masisea de la provincia de Coronel Portillo y las provincias de Atalaya y Purús del departamento de Ucayali, que realicen las actividades mencionadas en el numeral anterior. 4) La importación de bienes que se destine al consumo en la Amazonía(6).

A efectos de lo dispuesto en los numerales 1), 2) y 3) del cuadro precedente se aplicará el siguiente procedimiento: a) Determinarán el impuesto bruto correspondiente a las operaciones gravadas del mes. b) Deducirán del impuesto bruto, el crédito fiscal determinado conforme a la legislación del Impuesto General a las Ventas. c) Deducirán el crédito fiscal especial. La aplicación de este crédito fiscal especial no generará saldos a favor del contribuyente, no podrá ser arrastrado a los meses siguientes, ni dará derecho a solicitar su devolución. d) El monto resultante constituirá el impuesto a pagar. El importe deducido o aplicado como crédito fiscal especial, deberá abonarse a la cuenta de ganancias y pérdidas de las empresas. Por otro lado, debe tenerse en consideración que por las operaciones exoneradas, los comprobantes de pago deben emitirse consignando la siguiente frase pre impresa: “Bienes transferidos en la Amazonía para ser consumidos en la misma”, y en el caso de servicios o contratos de construcción exonerados, se consignará la siguiente frase preimpresa: “Servicios prestados en la Amazonía” o “contratos de construcción ejecutados en la Amazonía”, según corresponda. Tratándose de tickets o cintas emitidos por máquinas registradoras se exceptúa de la obligación de consignar estas frases.

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 X 

 X 

Base legal: • Artículo 13 de la Ley N° 27037. • Artículo 7 y 10 del Decreto Supremo N° 103-99-EF.

5. ¿Cuáles son los motivos por los que se podría perder los beneficios tributarios? a) Por el incumplimiento de los requisitos referidos a domicilio fiscal, inscripción en Registros Públicos, activos fijos y producción. En este caso, los beneficios se pierden por el resto del ejercicio gravable. b) Por el incumplimiento del requisito de actividad principal. En este supuesto, los beneficios del Impuesto a la Renta y el crédito fiscal especial del IGV se perderán por el resto del ejercicio gravable. c) Por la disminución de la subcuenta especial del activo “Inversiones recibidas - Ley Nº 27037” antes de transcurridos cuatro (4) años desde la fecha de adquisición del bien de capital. Si el beneficio de deducción de la renta neta hubiese sido utilizado por el inversionista, la empresa beneficiada deberá reintegrar el Impuesto a la Renta dejado de pagar por la aplicación de dicha deducción, más los intereses y sanciones a que se refiere el Código Tributario.

Producida la pérdida, el contribuyente deberá efectuar los pagos a cuenta no vencidos del Impuesto a la Renta de acuerdo con las normas del régimen general de dicho impuesto. El pago de regularización se calculará con la tasa general vigente a nivel nacional. La pérdida de los beneficios tributarios opera a partir del mes siguiente de ocurrida la causal. Base legal: • Artículo 6 del Decreto Supremo N° 103-99-EF.

6. ¿Qué consecuencias podría acarrear la obtención indebida de los beneficios tributarios? La persona que adquiera bienes con exoneración del Impuesto General a las Ventas y posteriormente los venda o consuma fuera de la Amazonía, incurrirá en la causal de delito de defraudación tributaria por obtención indebida de beneficios tributarios. No se encuentran incluidos en este supuesto los comerciantes que cumplan los requisitos y vendan dichos bienes fuera de la Amazonía o desde ella para su consumo fuera, siempre que hayan gravado la operación, la declaren en el período en que se efectúe la venta y paguen el impuesto correspondiente. Base legal: • Artículo 13 del Decreto Supremo N° 103-99-EF.

(5) Para el caso de las actividades manufactureras a que se refiere el párrafo anterior, los productos primarios podrán ser producidos o no en la Amazonía. (6) El artículo 1 de la Ley N° 30400, publicada el 27 diciembre 2015, prorroga hasta el 31 de diciembre del año 2018 la exoneración del IGV para la importación de bienes que se destinen al consumo en la Amazonía.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

   E    T    N    E    Y    U    B    I    R    T    N    O    C    L    E    D    A    S    N    E    F    E    D    E    D    S    O    I    D    E    M

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Formulario Nº 194: ¿procede su presentación en el supuesto de una rectificatoria en la que se determina una obligación menor?  Saúl VILLAZANA OCHOA(*)

INTRODUCCIÓN El Formulario Nº 194 es calificado como una reclamación especial por el Tribunal Fiscal, que permite a los contribuyentes, en algunas circunstancias, la revocación, modificación, sustitución o complementación de los actos administrativos (resoluciones de multa, resoluciones de determinación, órdenes de pago, etc.) después de su notificación. Este procedimiento se sustenta en lo establecido en el artículo 108 del Código Tributario, aprobado mediante Decreto Supremo Nº 1332013-EF, y la Resolución de Superintendencia

Nº 002-97-Sunat, que establece el procedimiento de comunicación de la existencia de errores materiales o circunstancias posteriores a la emisión de actos que requieren una corrección por parte de la Administración Tributaria. En ese sentido, cabe precisar que este procedimiento es optativo, ya que perfectamente el contribuyente podría presentar un recurso de reclamación, de acuerdo a lo establecido en el artículo 132 y siguientes del Código Tributario; sin embargo, la presentación del Formulario Nº 194, en los supuestos que corresponda puede ser más efectivo para el contribuyente, como se puede observar a continuación:

FORMULARIO Nº 194 Oportunidad de presentación Plazo para la resolución

Se puede presentar en cualquier momento; sin El Código Tributario, artículo 137, establece el embargo, lo ideal es que se presente en los plazos plazo de 20 días para presentar el escrito luego de reclamación. de la notificación del acto. 45 días hábiles.

9 meses.

No es un requisito. Exigencia del pago previo

En las resoluciones de determinación y multa, realizadas en el plazo, no es un requisito. En las órdenes de pago SÍ es necesario, salvo la excepción prevista en el numeral 3 del literal a) del artículo 119 del CT.

Cobranza coactiva

En el Informe Nº 005-2006-Sunat se señala que La reclamación de la resolución de determinase suspende la cobranza coactiva de la orden de ción y multa, realizada en el plazo, suspende la pago cuando se presenta opor tunamente. cobranza coactiva. Tratándose de resoluciones de determinación y En el caso de órdenes de pago se suspende la multa se suspende en todos los casos, siempre cobranza coactiva solo en el caso del numeral 3 del literal a) del ar tículo 119 del CT. y cuando se presente opor tunamente.

Procedencia

Solo procede para los supuestos señalados en Se puede presentar ante cualquier acto adminisel numeral 3 del artículo 108 del CT y en la R.S.  trativo de la Administración Tributaria relativo a la Nº 002-97-Sunat. procedencia y determinación de tributos.

Escrito fundamentado

No es exigible, aun cuando nada impide que se acompañe al formulario.

Al respecto, cabe citar la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 01743-3-2005, que ha señalado lo siguiente: “El Formulario N° 194 ‘Comunicación para la revocación, modificación, sustitución o complementación de actos administrativos’, regulado por la Resolución de Superintendencia N° 002-97/SUNAT, es una reclamación especial en que la voluntad del administrado es cuestionar el acto de cobro, y, en consecuencia, contra lo resuelto por la Administración procederá el recurso de apelación respectivo. El carácter de especial está dado porque considerando los casos en que procede no le son aplicables los requisitos de admisibilidad establecidos en el artículo 137 del Código Tributario excepto el del plazo. En el caso que lo solicitado por el (*)

RECURSO DE RECLAMACIÓN

Es exigible, toda vez que en este escrito se detalla el acto que se reclama.

administrado mediante la comunicación contenida en el Formulario N° 194 no se encuentre dentro de los supuestos de la mencionada Resolución, procede que la Administración Tributaria le otorgue a dicha comunicación el trámite de recurso de reclamación, en aplicación del artículo 213 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444, considerando como fecha de presentación del recurso, la que conste como tal en el Formulario N° 194”.

I. SUPUESTOS EN LOS QUE PROCEDE EL FORMULARIO N° 194 El artículo 108 del Código Tributario establece que después de la notificación, la Administración

Asesor legal-tributario de Contadores & Empresas.  Egresado de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos - UNMSM. Especialista en Tributación Empresarial por el PEE de la Universidad ESAN.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

Tributaria solo podrá revocar, modificar, sustituir o complementar sus actos en los siguientes casos:

f)

Cuando se detecten los hechos contemplados en el numeral 1 del artículo 178, así como 1. los casos de connivencia entre el personal de la Administración Tributaria y el deudor  tributario.

2.

Cuando la Administración detecte que se han presentado circunstancias posteriores a su emisión que demuestran su improcedencia o cuando se trate de errores materiales, tales como los de redacción o cálculo.

3.

Cuando la Sunat como resultado de un posterior procedimiento de fiscalización de un mismo tributo y período tributario establezca una menor obligación tributaria. En este caso, los reparos que consten en la resolución de determinación emitida en el procedimiento de fiscalización parcial anterior serán considerados en la posterior resolución que se notifique.

El artículo referido faculta a la Administración Tributaria a que en los casos en que existan circunstancias posteriores a la emisión de sus actos, así como errores materiales, establezca un procedimiento para revocar, modificar, sustituir o complementar sus actos, según corresponda. La Resolución de Superintendencia Nº 002-97-Sunat, que aprueba el Formulario Nº 194 es aplicable a los casos que se puedan generar de acuerdo con el numeral 3 del artículo 108 del Código Tributario; en ese sentido, se establece que la Sunat podrá revocar, modificar, sustituir o complementar las órdenes de pago, resoluciones de determinación o resoluciones de multa con posterioridad a su notificación, cuando:

Exista una declaración sustitutoria o una rectificatoria que hubiera determinado una mayor obligación, respecto a la deuda tributaria contenida en la orden de pago, resolución de determinación o resolución de multa;

g) Las órdenes de pago, resoluciones de determinación o resoluciones de multa hubieran sido notificadas sin considerar que la deuda  tributaria que contienen ha sido corregida como consecuencia de una solicitud de modificación de datos, aceptada por la Sunat conforme a lo establecido en la resolución de superintendencia que aprueba el citado procedimiento; h) Las órdenes de pago, resoluciones de determinación o resoluciones de multa hubieran sido notificadas sin considerar que la deuda  tributaria que contienen ha sido corregida como consecuencia de la modificación del coeficiente o porcentaje de los pagos a cuenta correspondientes al Impuesto a la Renta, o de la comunicación de la suspensión de los mismos con arreglo a las normas que regulan dicho procedimiento. i)

Exista una declaración rectificatoria que hubiera determinado una obligación menor respecto a la deuda tributaria contenida en una orden de pago y, de ser el caso, en una resolución de multa vinculada siempre que la aludida declaración hubiera surtido efectos conforme a lo señalado en el artículo 88 del Código Tributario.

En ese sentido, la resolución en comentario establece que los deudores tributarios deberán presentar el Formulario Nº 194, con la finalidad de comunicar la existencia de alguna de las causales detalladas, así como las causales de anulabilidad a las que se refiere el último párrafo del artículo 109 del Código Tributario.

a) Los pagos efectuados por el deudor tributario hubieran sido imputados equivocadamente por la Administración Tributaria;

II. SUPUESTO DE RECTIFICATORIA EN LA QUE SE DETERMINA UNA OBLIGACIÓN MENOR

b) Existan pagos totales o parciales de la deuda tributaria realizados hasta el día anterior a aquel en que se efectúe la notificación de las órdenes de pago, resoluciones de determinación o resoluciones de multa que contienen dicha deuda;

En el presente punto se analizará si procedería presentar el Formulario Nº 194 en el siguiente caso:

c) Las órdenes de pago, resoluciones de determinación o resoluciones de multa hubieran sido notificadas sin considerar que la totalidad o parte de la deuda tributaria ha sido materia de un aplazamiento y/o fraccionamiento aprobado mediante resolución; d) Las órdenes de pago, resoluciones de determinación o resoluciones de multa se hubieran emitido en función a errores de digitación,  transcripción y/o procesamiento de cifras por la Administración Tributaria; e) Se presenten los siguientes casos de duplicidad en la emisión de los documentos (1): - Tratándose de resoluciones de multa, estas correspondan a la mismas infracción y período tributario, y coincidan en el monto de la sanción, sin considerar intereses. - Tratándose de órdenes de pago, estas correspondan al mismo tributo y período  tributario, provengan de la misma declaración y coincidan en el monto del tributo.

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Un contribuyente, generador de rentas de tercera, presenta su declaración del Impuesto a la Renta (pago a cuenta del mes de julio del 2017). En aplicación del inciso d) del artículo 115 del Código Tributario(2), la Administración Tributaria emite una orden de pago e inicia el procedimiento de cobranza coactiva. Posteriormente, el contribuyente se percata que su obligación tributaria es menor y realiza una declaración rectificatoria; sin embargo, la Sunat continúa con la cobranza coactiva. El contribuyente pregunta si procede en el caso, la presentación del Formulario Nº 194 - Comunicación para la revocación, modificación, sustitución o complementación de actos administrativos, para efectos de que se suspenda la cobranza coactiva o es necesario realizar otro tipo de trámite.

Análisis y solución El Código Tributario en su artículo 88, numeral 88.1 establece que la declaración tributaria es la manifestación de hechos comunicados a la Administración Tributaria en la forma y lugar establecidos por ley, reglamento, resolución de superintendencia o norma de rango similar, la cual podrá constituir la base para la determinación de la obligación tributaria. Así, se establece que los deudores tributarios deberán consignar en su declaración, en forma correcta y sustentada, los datos solicitados por la Administración Tributaria. De ese modo, se presume sin admitir prueba en contrario, que toda declaración tributaria es jurada. Por su parte, el numeral 88.2 del artículo referido establece que la declaración referida a la determinación de la obligación tributaria podrá ser sustituida dentro del plazo de presentación de

(1) Un ejemplo de ello se da en el caso de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 9618-3-2010 : la Administración emitió, en diferentes fechas, dos resoluciones de multa para sancionar la misma infracción tributaria. La recurrente procedió a reclamar la primera y, posteriormente, presentó el Formulario Nº 194 para que se revoque la segunda. La Sunat consideró que la referida sol icitud no se encontraba en los supuestos regulados por la Resolución Nº 002-97/Sunat, que norma la presentación de dicho formulario, otorgándole el trámite de reclamación.  Así, requirió a la recurrente la presentación de la Hoja de Información Sumaria, el registro hábil del abogado y el pago de la totalidad de la deuda reclamada extemporáneamente, lo cual no realizó, por lo que declaró inadmisible el recurso. En la apelación, el Tribunal Fiscal precisó que la duplicidad de emisión de resoluciones de determinación o multa es un supuesto establecido por la Resolución N° 002-97/Sunat, en su artículo 1, inciso e), por lo que correspondía que se tramitara como una reclamación especial y, por lo cual, no le eran exigibles los requisitos de la reclamación, salvo el plazo. Así, señaló que dado que la recurrente no había cumplido con acreditar el pago de la deuda impugnada extemporáneamente, en principio, la inadmisibilidad se encontraba arreglada a ley. Sin embargo, en virtud al principio de economía procesal, dado que era evidente la improcedencia de la cobranza, correspondía revocar la inadmisibilidad de la apelada y proceder a emitir un pronunciamiento sobre el fondo. En consecuencia, al encontrarse acreditada la duplicidad en la emisión de la resolución de multa, la dejó sin efecto. (2) “Artículo 115.- DEUDA EXIGIBLE EN COBRANZA COACTIVA

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La deuda exigible dará lugar a las acciones de coerción para su cobranza. A este fin se considera deuda exigible: (…) d) La que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley”.

MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE la misma. Vencido este, la declaración podrá ser rectificada, dentro del plazo de prescripción, presentando para tal efecto la declaración rectificatoria respectiva. La declaración rectificatoria surte efecto con su presentación siempre que determine igual o mayor obligación. En caso contrario, surtirá efectos si dentro de un plazo de 45 días hábiles siguientes a su presentación la Administración Tributaria no emitiera pronunciamiento sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella, sin perjuicio de la facultad de la Administración Tributaria de efectuar la verificación o fiscalización posterior. En ese sentido, como en nuestro caso la declaración rectificatoria determina una obligación tributaria menor, la declaración surtirá efecto en el plazo de 45 días hábiles o en la fecha que la Sunat emita un pronunciamiento (resolución) declarando la veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella. Sin embargo, cabe referir que de acuerdo con el artículo 115 del Código Tributario, la deuda que conste en orden de pago notificada conforme a ley, califica como deuda exigible en cobranza coactiva. De ese modo, dado que la primera declaración del contribuyente se considera correcta, surte plenos efectos legales; y la falta de pago en la fecha de vencimiento faculta a la Administración Tributaria a la emisión de una orden de pago y, posteriormente, a su cobranza coactiva, de acuerdo con el artículo antes citado. En ese sentido, el artículo 78 establece que la orden de pago es el acto en virtud del cual la Administración exige al deudor tributario la cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la resolución de determinación, por tributos autoliquidados por el deudor tributario.  Y ello, en nuestro caso, no cambia por el hecho que el contribuyente presente una declaración rectificatoria, toda vez que la declaración rectificatoria que determina una obligación tributaria menor, surtirá efectos en el plazo de 45 días hábiles o en la fecha que la Sunat emita un pronunciamiento (resolución) declarando la veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella. En este caso, ¿qué puede hacer el contribuyente para que la Sunat, en el procedimiento de cobranza, no proceda a realizar el embargo de sus cuentas u otra medida destinada a asegurar la recaudación del tributo, aun cuando en este caso no sea procedente?

Recordemos, como lo planteamos en la parte introductoria, que como una opción para impugnar y cuestionar, en determinados supuestos, los actos de la Administración y suspender la cobranza coactiva, existe la opción de que se presente el Formulario Nº 194 o el recurso de reclamación. En ese sentido, señalamos que en algunos casos resulta mejor para el contribuyente presentar el Formulario Nº 194 por un tema de costos de recursos y tiempo, ya que la elaboración de la reclamación normalmente acarrea que el recurso sea redactado por un abogado especialista en la materia y el trámite dura un plazo mucho mayor (9 meses); sin embargo, este medio solo está previsto para determinados casos y normalmente solo aplica para corregir errores de parte de la Administración. Así, el supuesto más cercano que podría aplicarse al caso, es el previsto en el literal i) del artículo 1 de la Resolución de Superintendencia Nº 002-97-Sunat, que señala que el Formulario Nº 194 es aplicable cuando: “Exista una Declaración Rectificatoria que hubiera determinado una obligación menor respecto a la deuda tributaria contenida en una Orden de Pago y, de ser el caso, en una Resolución de Multa vinculada siempre que la aludida declaración hubiera surtido efectos conforme a lo señalado en el artículo 88 del Código Tributario”. Como se puede ver, para que proceda la aplicación del Formulario Nº 194 en el caso, la declaración rectificatoria debió haber surtido efecto, conforme se establece en el numeral 88.2 del Código Tributario. Esto significa que habiéndose determinado una menor obligación tributaria en una declaración rectificatoria, hayan transcurrido los 45 días hábiles o que la Administración haya emitido una resolución convalidando la rectificatoria, luego de una revisión; por lo tanto, no procede en nuestro caso.

• ¿Qué opciones tiene el contribuyente conociendo que la cobranza es improcedente y que la declaración rectificatoria aún no surte efecto? En este caso, el recurrente debe impugnar necesariamente el acto mediante un recurso de reclamación, de acuerdo con lo previsto en los artículos 135 y 136 del Código Tributario. Así, pueden ser objeto de reclamación la resolución de determinación, la orden de pago y la resolución de multa. Además, para

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interponer reclamación contra la orden de pago es requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que realice el pago, excepto en el caso establecido en el numeral 3 del literal a) del artículo 119 del Código Tributario. La citada norma prevé que el ejecutor coactivo suspenderá temporalmente el Procedimiento de Cobranza Coactiva, cuando excepcionalmente, tratándose de órdenes de pago, medien circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente y siempre que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la orden de pago. En este caso, la Administración deberá admitir y resolver la reclamación dentro del plazo de 90 días hábiles, bajo responsabilidad del órgano competente. En ese sentido, la única opción que tendrá el contribuyente en este caso será presentar un recurso de reclamación contra la orden de pago, en el plazo de 20 días hábiles de notificada la orden de pago, alegando que existen circunstancias que evidencien que la cobranza es improcedente (como es el caso de haber presentado una declaración rectificatoria donde se determina una menor obligación pero que por disposición del artículo 88 del Código Tributario aún no ha surtido efectos). De ese modo, presentado el recurso, y siempre que cumpla con las condiciones y requisitos señalados, la cobranza coactiva iniciada debe suspenderse hasta que se resuelva la reclamación en el plazo establecido.

III. EL FORMULARIO Nº 194Y EL SILENCIO ADMINISTRATIVO NEGATIVO En diversas resoluciones del Tribunal Fiscal (Nºs 16672-2-2011, 01743-3-2005, entre otras) se ha señalado que el Formulario Nº 194 es una reclamación especial (no le son aplicables los requisitos de admisibilidad establecidos en el artículo 137 del Código Tributario excepto el del plazo), en la que la voluntad del administrado es cuestionar el acto de cobro. En esos casos, la queja no es la vía pertinente para cuestionar la falta de pronunciamiento de la Administración, pues en virtud del silencio administrativo negativo regulado por el artículo 144 del Código Tributario, el contribuyente tiene la facultad de dar por denegado el recurso presentado e interponer la apelación correspondiente contra la resolución ficta denegatoria de la reclamación.

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ASESORÍA TRIBUTARIA

Presentación del Formulario Virtual N° 1667repatriación de capitales    O    I    R    A    T    U    B    I    R    T    O    T    N    E    I    M    I    D    E    C    O    R    P

 Mabel Violeta MACHUCA ROJAS(*)

RESUMEN EJECUTIVO

 R

ecientemente la Administración Tributaria emitió la Resolución de Su perintendencia N° 160-2017/Sunat a través de la cual se implementa el Formulario Virtual N° 1667, mediante el cual los contribuyentes domiciliados  podrán acogerse al “Régimen Temporal y Sustitutorio del Impuesto a la Renta  para la declaración, repatriación e inversión de rentas no declaradas”.  Atendiendo a ello, mediante el presente informe daremos a conocer al lector las formas y condiciones que se han establecido para presentar dicho formulario virtual y poder así acogerse correctamente al mencionado régimen.

banco que seleccione de la relación de bancos que tiene habilitada Sunat Virtual y con la cual ha celebrado previamente un convenio de afiliación al servicio de pago de tributos con cargo a cuenta. Pago mediante tarjeta de crédito o débito. En esta modalidad se ordena el cargo en una tarjeta de crédito o débito del importe a pagar al operador de tarjeta de crédito o débito que se seleccione de la relación que tiene habilitada Sunat Virtual y con el cual previamente existe afiliación al servicio de pagos por Internet. Número de Pago Sunat (NPS). Otra modalidad para cancelar el importe a pagar es a través de los bancos habilitados utilizando el NPS, para lo cual se debe tener en cuenta el procedimiento establecido en el artículo 8 de la Resolución de Superintendencia Nº 038-2010/Sunat(1).

I. FORMAS Y CONDICIONES PARA PRESENTAR EL FORMULARIO VIRTUAL N° 1667 A efectos de que la persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal que optó por tributar como tal (en adelante, “contribuyente”) pueda acogerse al “Régimen Temporal y Sustitutorio del Impuesto a la Renta”, deberá presentar el Formulario Virtual N° 1667 hasta el 29 de diciembre de 2017 y realizar el pago total del impuesto hasta el día de presentación del referido formulario.

1. Declaración jurada sustitutoria El contribuyente que presente el Formulario Virtual N° 1667 puede realizar las declaraciones sustitutorias que considere necesarias hasta el 29 de diciembre de 2017, debiendo ingresar, con cada presentación, nuevamente toda la información requerida en el formulario, inclusive aquella información que no desea sustituir. Vencido el plazo para acogerse al régimen, no se podrá presentar declaraciones juradas rectificatorias. Ahora bien, si como consecuencia de la sustitutoria se determina un monto mayor del impuesto en relación con el que se determinó en la declaración jurada inicial, deberá ser abonada la diferencia al momento de presentar dicha sustitutoria.

2. Pago del impuesto El pago del impuesto se debe realizar hasta el día de la presentación de la declaración jurada en su totalidad, de no efectuarse el pago en la oportunidad señalada el contribuyente debe presentar una nueva declaración. El importe del impuesto puede ser pagado a través de Sunat Virtual, utilizando alguna de las modalidades que indicamos a continuación: Pago mediante débito en cuenta. A través de esta modalidad el contribuyente ordena el débito en cuenta del importe a pagar al (*)

3. Causales de rechazo del Formulario Virtual N° 1667 Es importante indicar que la declaración jurada se considerará como no presentada si se produce alguna de las causales de rechazo del Formulario Virtual N° 1667 que exponemos a continuación.  Tratándose de pago con débito en cuenta: • Cuando el contribuyente no posea cuenta afiliada. • La cuenta no posea los fondos suficientes para cancelar el importe a pagar. • No se pueda establecer comunicación con el servicio de pago del banco. 

Tratándose del pago mediante tarjeta de crédito o débito: • No se utilice una tarjeta de crédito o débito afiliada al servicio de pagos por Internet. • La operación mediante tarjeta de crédito o débito no sea aprobada por el

Asesora tributaria en Contadores & Empresas. Contadora Pública por la Universidad Nacional Federico Villarreal. Exasesora tributaria de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria. Curso de especialización en Derecho Tributario por la Pontificia Universidad Católica del Perú-PUCP. Cursante de la diplomatura de especialización avanzada en Tributación por la PUCP.

(1) El cual establece, en líneas generales, que para realizar el pago se deber ingresar a Sunat Operaciones en Línea con el código de usuario y la clave SOL e ingresar la información de la deuda tributaria que se desee asociar al NPS.

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PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO



operador de tarjeta de crédito o débito correspondiente. • No se pueda establecer comunicación con el servicio de pago del operador de tarjeta de crédito o débito. Cualquiera sea la modalidad de pago señalada anteriormente, que este no se realice por un corte en el sistema, incluido el NPS.

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4. Habilitación del formulario virtual En la siguiente pantalla, si se selecciona “No estoy excluido” (3), el sistema habilitará el botón Continuar, lo que permitirá acceder al Formulario Virtual N° 1667, tal como se aprecia en la siguiente ventana:

4. Constancia de presentación En el caso de declaraciones con importe a pagar, respecto de las cuales se haya utilizado débito en cuenta o tarjeta de crédito o débito, de no mediar causal de rechazo, el sistema de la Sunat emitirá la constancia de presentación de la declaración jurada y pago del contribuyente, en la que se indica el detalle de lo declarado y de la operación de pago realizada, así como el respectivo número de orden(2).

5. Ingreso al formulario virtual

1. Ubicación del formulario virtual

En esta fase se habilitarán las tres secciones que integran el formulario virtual: i) información de parientes; ii) declaración de rentas no declaradas; y iii) determinación y pago de la deuda, los cuales pasamos a desarrollar a continuación. (4)  Información de parientes . En esta pantalla a fin de ingresar la información de los parientes, deberá hacer clic en el botón gregar a fin de consignar la información solicitada como se aprecia en las siguientes pantallas:

La Administración Tributaria ha dispuesto dos formas de acceder al formulario virtual bajo comentario, tal como señalamos a continuación: i) Desde el banner  repatriación de capitales en la página web de la Sunat. Una vez ahí se ingresa a la opción “Declaración Jurada – Formulario Virtual 1667” y posteriormente a la opción “Acceder al Formulario Virtual 1667”; o ii) Ingresando a la opción “mis servicios” de la página web de la Sunat:

Datos de los parientes:

II. FORMULARIO VIRTUAL N° 1667 A efectos de llevar a cabo la declaración jurada a través del Formulario Virtual N° 1667, se deberán seguir los siguientes pasos:

2. Datos de la clave SOL Habiendo ingresado por cualquiera de las formas señaladas anteriormente, corresponde ahora ingresar los datos de la clave SOL.

3.

 Link  del

Formulario Virtual N° 1667

Al ingresar los datos de la clave SOL se encontrará el link de acceso al Formulario Virtual N° 1667, tal como se muestra en la siguiente imagen.

Ingresados todos los datos relacionados con los parientes deberá seleccionarse la segunda sección del Formulario Virtual N° 1667.  Declaración de rentas no declaradas En esta sección se realiza el registro de los bienes que representan la renta no declarada y que permitirá posteriormente determinar el impuesto por pagar. Para ello es necesario tener presente sobre qué base se calcula el impuesto que califica para el presente régimen como ingreso neto, el tipo de cambio a utilizar cuando los ingresos netos se hubiesen percibido en moneda extranjera(5) y la forma de acogimiento. (2) En las declaraciones en las que se opte por pagar el importe en los bancos habilitados utilizando el NPS, de no mediar causal de rechazo el sistema de la Sunat emitirá la constancia de presentación de la declaración jurada para el contribuyente, que contendrá el detalle de lo declarado, el respectivo número de orden, el NPS y el importe a pagar utilizando el NPS. (3) Que se refiere a no estar comprendido en los supuestos de exclusión del presente régimen, de conformidad a lo establecido al artículo 11 del Decreto Legislativo N° 1264. (4) Para lo cual se deberá tener en cuenta los supuestos de exclusión previstos en el inciso c) del artículo 11 del Decreto Legislativo N° 1264 y el numeral 3.2 del artículo 3 de su Reglamento aprobado por el Decreto Supremo N° 067-2017-EF. (5) Al respecto, la Administración Tributaria mediante el Informe N° 077-2017 Sunat/5D000, publicado el 5 de julio de 2017, ha dispuesto que para determinar la renta neta no declarada que constituya ganancia de capital a efectos de acogerse al régimen, de haberse adquirido y vendido acci ones y/o participaciones en moneda extranjera, no será necesario que el ingreso bruto y el costo computable se conviertan a moneda nacional, toda vez que la normativa del Régimen ha establecido un tipo de cambio para la conversión del ingreso neto cuando este hubiese sido percibido en moneda extranjera.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

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ASESORÍA TRIBUTARIA

Como se puede apreciar en esta ventana se pide el número de celular y dirección del correo electrónico del declarante, representante legal y del asesor tributario, luego deberá consignarse la información de los ingresos netos percibidos que califica como renta no declarada.

Reporte preliminar. El sistema posibilita la generación y descarga de un reporte preliminar de la información registrada, a fin de verificar su contenido, como se puede apreciar en la imagen.

A continuación, detallamos los conceptos que se deberán ingresar en las casillas indicadas en el gráfico anterior: Casilla N° 800: Depósito de dinero al 31 de diciembre de 2015. Casilla N° 801: Depósito de dinero posterior al 31 de diciembre de 2015. Casilla N° 802: Valores mobiliarios. Casilla N° 803: Bienes inmuebles. Casilla N° 804: Bienes muebles. Casilla N° 805: Fideicomisos, trust y otros. Casilla N° 806: Derechos crediticios y otros derechos. Ingresados estos datos automáticamente el sistema calculará el total de la base imponible.  Determinación de la deuda En esta sección se calcula el impuesto a pagar. Para tal efecto se deberá aplicar el 10 % sobre la base imponible si se trata de ingresos obtenidos (solo declaración); y/o, el 7 % en el caso de dinero repatriado e invertido. En este último caso, se deberá proceder a consignar los datos de repatriación. A continuación, mostramos la siguiente imagen con la información descrita:

6. Pago de la deuda(6) En esta etapa del formulario se habilita la opción Agregar a ANDEJA. Haciendo clic en esta opción la declaración será agregada a la bandeja de pagos y se muestra el mensaje: “El formulario fue agregado a la bandeja exitosamente”. Con ello se encuentra listo para la última etapa de la presentación del formulario, mostrándose las siguientes opciones para realizar el pago:

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Luego de verificar, en línea, que la cuenta o tarjeta de crédito cuente con el saldo suficiente para cancelar el 100 % del monto determinado en la casilla 369 (importe a pagar) y confirmado el pago respectivo, se mostrará la Constancia de declaración y pago que mostramos a continuación:

Con ello se concluye la presentación y pago del Formulario Virtual N° 1667, pudiendo guardar, imprimir o enviar la respectiva constancia de presentación al correo electrónico que indique el contribuyente.

(6) El impuesto pagado al amparo de este régimen no podrá utilizarse como crédito contra impuesto alguno, ni podrá deducirse como gasto en la determinación del Impuesto a la Renta ni de ningún otro tributo.

ASESORÍA TRIBUTARIA

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PEI, el nuevo aplicativo de la Sunat    S    O    D    A    N    O    I    C    A    L    E    R    S    O    T    N    E    M    U    C    O    D    Y    O    G    A    P    E    D    S    E    T    N    A    B    O    R    P    M    O    C

 Raul ABRIL

RESUMEN EJECUTIVO

E 

l proceso de emisión electrónica de comprobantes de pago puede generar diversas obligaciones al contribuyente usuario del sistema de emisión electrónica. Para ello, la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria - Sunat brinda al contribuyente las herramientas necesarias que le faciliten el cumplimiento de dichas obligaciones. En esa línea de ideas, nos presenta el Programa de Envío de Información (PEI), el cual facilita el envío de información a través de archivos, permite hacer validaciones, así como obtener la constancia de recepción, además de otras funciones que se le pueden agregar en el futuro. Por ello, en el presente informe se abordan las características y las principales  funciones del citado aplicativo.

INTRODUCCIÓN La Sunat ofrece diversas herramientas para canalizar la información enviada por los administrados. Recordemos que a lo largo de casi dos décadas la Sunat ha venido avanzando de la mano con la tecnología de la información, implementando diversos aplicativos y programas que iniciaron con las Resoluciones de Superintendencia Nºs 013-99/Sunat(1) , Nº 080-99/Sunat(2) y Nº 138-99/Sunat(3), mediante las cuales se estableció que determinadas declaraciones sean presentadas a través de medios informáticos desarrollados por la Sunat, denominados PDT. Luego, mediante Resolución de Superintendencia N° 286-2009/Sunat(4)  se implementó el PLE, como un aplicativo que nos permite enviar los libros y/o registros electrónicos, debiendo ser utilizado actualmente de manera obligatoria por los Principales contribuyentes. No olvidemos que inclusive el mismo portal de la Sunat permite al contribuyente el cumplimiento de diversas obligaciones como el envío de sus declaraciones, trámites para modificación de datos, presentación de escritos de cobranza coactiva, entre otros. Es así como el PEI constituye el más reciente aplicativo que la Sunat pone a disposición del contribuyente para el cumplimiento de las obligaciones que detallaremos en el siguiente informe.

I. PROGRAMA DE ENVÍO DE INFORMACIÓN (PEI) Mediante la publicación de la Resolución de Superintendencia N° 159-2017/Sunat se aprueba (*)

(1) (2) (3) (4) (5)

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ORTIZ(*)

el PEI, aplicativo informático que le permitirá al contribuyente enviar la siguiente información requerida por la Sunat: Resumen de comprobantes impresos

PEI Ejemplar del ticket  POS emitido en el SEE – CF

Resumen diario de comprobantes de retención y percepción Cualquier otra declaración, comunicación, documento y/o información

El contribuyente podrá descargar de Sunat Virtual el aplicativo informático PEI e instalarlo en su computador personal, para lo que debe tener en cuenta las especificaciones técnicas que se requieran. Dicho programa estará a disposición de los contribuyentes en el portal de la Sunat. Su uso será obligatorio a partir del 1 de agosto del presente año(5).

II. SUJETOS OBLIGADOS AL USO DEL PEI Los sujetos que deberán utilizar el PEI son: a) Los emisores electrónicos que emitan comprobantes de pago, notas de crédito y/o notas débito en formatos impresos y deban informarlos a través del resumen de comprobantes impresos. b) Los emisores electrónicos que emitan comprobantes de retención o comprobantes de percepción en formatos impresos y deban informarlos a través del resumen diario de comprobantes de retención y comprobantes de percepción. c) El Proveedor de Servicios Electrónicos - Consumidor final (PSE-CF), obligado a enviar a

Contador Público Colegiado por la Universidad Nacional del Callao-UNAC. Asesor tributario en Contadores & Empresas. Exasesor tributario de la División Central de Consultas de l a Superi ntendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria-Sunat.  Asesor y consultor en temas tributarios y contables. Publicada el 29 de enero de 1999. Publicada el 15 de julio de 1999. Publicada el 14 de diciembre de 1999 Publicada el 31 de diciembre de 2009. Al cierre de la presente edición no se encontraba habilitado el link de descarga.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

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ASESORÍA TRIBUTARIA

la Sunat el ejemplar del ticket POS emitido en ese sistema. d) Sujetos que se encuentren obligados a enviar declaraciones, comunicaciones, documentos y/o cualquier otra información a la Sunat, siempre que se indique expresamente que ese será el medio de envío.

III. REQUISITOS PARA EL ENVÍO DE LA INFORMACIÓN Para que el contribuyente envíe su información a la Sunat, deberá cumplir con los siguientes requisitos: a) Su número de RUC no se encuentra de baja y realiza actividades que generan rentas de tercera categoría, aun cuando no estuviese afecto al Impuesto a la Renta. b) El archivo se encuentra validado y cuenta con información en todos los campos indicados en los anexos I, II, III o IV según corresponda. c) Cumple con los requisitos y condiciones que se establezcan en la normativa que regula el envío de dicha información a la Sunat. d) Ingresa al aplicativo PEI; digita su número de RUC, código de usuario y clave SOL y sigue las instrucciones que señala el aplicativo para las validaciones.

de la Resolución de Superintendencia Nº 097-2012-Sunat(7). Dicho anexo será de uso hasta el 31 de diciembre de 2017. A partir del 1 de enero de 2018, será obligatorio el uso del aplicativo PEI, para lo cual la información enviada deberá ajustarse a los parámetros y validaciones del Anexo I: Resumen de comprobantes impresos de la Resolución de Superintendencia N° 159-2017/Sunat, que es materia del presente informe.

• Resumen diario de comprobantes de retención y percepción Por otro lado, el numeral 4.6 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N° 300-2014/Sunat señala que el emisor del comprobante de retención electrónico (CRE) o del comprobante de percepción electrónico (CPE), en los casos en que por causas no imputables a él, esté imposibilitado de emitir CPE o CRE, puede entregarlos en formatos impresos, lo cual le generará la obligación de enviar a la Sunat el resumen diario de CRE y CPE, el cual tiene carácter de declaración jurada informativa; Para ello se deben usar los siguientes anexos: Resolución de Número de SuperinAnexo tendencia N°

IV. INFORMACIÓN A ENVIAR En el acápite I señalamos la información que se debe enviar mediante el PEI, por ello recapitularemos en la obligación de enviar dicha información y en los nuevos anexos aprobados para ello.

Anexo 19

• Resumen de comprobantes impresos De acuerdo con lo señalado en los numerales 4.1 y 4.2 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia Nº 300-2014/Sunat(6), el emisor electrónico por determinación de la Sunat que por causas no imputables a él esté imposibilitado de emitir los comprobantes de pago electrónicos, notas de crédito electrónicas y/o notas de débito electrónicas en el sistema de emisión electrónica; puede emitir los comprobantes de pago, notas de débito y notas de crédito empleando formatos impresos y/o importados por imprentas autorizadas o los tickets o cintas emitidos por máquinas registradoras; los cuales deberán ser informados a la Sunat a través del resumen de comprobantes impresos que tiene carácter de declaración jurada informativa; Dicha información se envía actualmente y contiene la información establecida en los campos señalados en el anexo Nº 11

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Anexo 20

Descripción

Resumen diario de comprobantes de re ten ció n emi tid os en formatos impresos.

097-2012/  Sunat Resumen diario de comprobantes de percepción emitidos en formatos impresos.

Los mismos que podrán ser utilizados hasta el 31 de marzo de 2018. A partir del 1 de abril de 2018, será obligatorio el uso del aplicativo PEI, para lo cual la información enviada deberá ajustarse a los parámetros y validaciones de los Anexos II: Resumen diario de comprobantes de retención y III: Resumen diario de comprobantes de percepción de la Resolución de Superintendencia N° 159-2017/Sunat, que es materia del presente informe.

• Ejemplar del ticket   POS emitido en el SEE - CF De acuerdo con lo señalado en los artículos 9 y 10 de la Resolución de (6) (7) (8) (9)

1ra. quincena - Julio 2017

Publicada Publicada Publicada Publicada

Superintendencia Nº 141-2017/Sunat(8), que aprueba el Sistema de Emisión Electrónica Consumidor final (SEE - CF), el Proveedor de servicios electrónicos - CF debe enviar a la Sunat un ejemplar del ticket POS mediante un archivo que debe ser remitido a través de un aplicativo que será aprobado por resolución de superintendencia. El archivo que contiene el ejemplar del ticket POS debe ser enviado a la Sunat mediante el PEI, con el cual se remitirán los ejemplares de los comprobantes de pago que se emitan a partir del 1 de agosto de 2017. Para el envío de dichos comprobantes se tomará en cuenta el Anexo IV (Comprobantes de pago emitidos en el SEE - CF) de la Resolución de Superintendencia N° 159-2017/Sunat.

• Cualquier otra declaración, comunicación, documento y/o información Recordemos que la Resolución de Superintendencia N° 123-2017/Sunat(9) regula los comprobantes de pago que permiten deducir gastos personales en el Impuesto a la Renta por arrendamiento y/o subarrendamiento de inmuebles y por servicios generadores de rentas de cuarta categoría. En el artículo 4 de la citada Resolución se señalaba que los sujetos que entre enero y junio de 2017 hubieran emitido comprobantes de pago, notas de crédito, notas de débito y/o documentos autorizados vinculados a aquellos, en formatos impresos, que den derecho a sustentar gastos por el servicio de arrendamiento y/o subarrendamiento de bienes a los generadores de rentas de trabajo, deberán declararlos a la Sunat entre el 1 y el 31 de julio de 2017, de acuerdo con la resolución de superintendencia que apruebe el formato respectivo. Sin embargo, en vista que el formato se aprueba tardíamente, la Sunat ha visto necesario prorrogar la fecha de dicha declaración debiendo presentarla ahora, del 1 al 31 de agosto de 2017, para lo cual será obligatorio el uso del aplicativo PEI, y la información enviada deberá ajustarse a los parámetros y validaciones del Anexo I: Resumen de comprobantes impresos de la Resolución de Superintendencia N°159-2017/Sunat, que es materia del presente informe.

el 30 de setiembre de 2014. el 29 de abril de 2012. el 8 de junio de 2017. el 15 de mayo de 2017.

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COMPROBANTES DE PAGO Y DOCUMENTOS RELACIONADOS

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Cambios en el sistema de emisión electrónica de comprobantes de pago  Raul ABRIL

RESUMEN EJECUTIVO

ORTIZ(*)

 L

a Administración Tributaria está tratando de maximizar el uso de las tecnologías de la información con el objetivo de acceder a la mayor cantidad de información posible, la cual le permitirá establecer sus estrategias tanto para las áreas de  fiscalización como de cumplimiento tributario.  La emisión electrónica de los comprobantes de pago es una poderosa herramienta, que le permite a la Sunat conocer las operaciones de los contribuyentes desde ambas perspectivas (ingresos para el vendedor y gastos para el adquiriente). En el presente informe se señalarán a los sujetos obligados a emitir comprobantes de pago electrónicos, los criterios que tiene la Sunat para su incorporación al sistema, así como las obligaciones que cada uno de ellos debe cumplir, además de otras novedades que nos trae la publicación de la Resolución de Superintendencia N° 155-2017/Sunat.

INTRODUCCIÓN Han pasado casi nueve años desde el primer prototipo de emisión de comprobantes de pago electrónicos que elaboró la Sunat para la emisión de recibos por honorarios electrónicos. Desde esa fecha hasta hoy, el universo de emisores electrónicos de comprobantes de pago se ha ido incrementando geométricamente y cada vez vemos más cerca la obligación universal de la emisión de comprobantes de pago electrónicos. En ese sentido, la Sunat ha venido designando a varios grupos de contribuyentes como emisores electrónicos, y progresivamente ha tomado diversos criterios para dicha incorporación, los mismos que serán desarrollados a continuación.

I. NUEVOS EMISORES ELECTRÓNICOS Con la publicación de la Resolución de Superintendencia N° 155-2017/Sunat(1) (de aquí en adelante, la “Resolución”), se designaron nuevos emisores electrónicos del sistema de emisión electrónica de comprobantes de pago, los cuales deberán emitir facturas electrónicas, boletas de venta electrónicas y notas de crédito y débito electrónicas en el referido sistema. De esta forma, los nuevos emisores electrónicos son aquellos sujetos que cumplan con las siguientes características:

(*)

a) Desde el 1 de enero de 2018, los sujetos: • Que al 30 de junio de 2017, tengan la calidad de agentes de retención o agentes de percepción del IGV. • Que al 29 de junio (fecha de entrada en vigencia de la Resolución) tengan la calidad de principales contribuyentes nacionales. • Comprendidos en el anexo I de la Resolución. b) Desde el 1 de mayo de 2018, a los sujetos comprendidos en el anexo II de la Resolución. c) Desde el 1 de agosto de 2018, a los sujetos comprendidos en el anexo III de la Resolución. d) Desde el 1 de noviembre de 2018, a los sujetos comprendidos en el anexo IV de Resolución. Entonces, la Resolución establece nuevos emisores electrónicos designando por un lado a quienes cumplan con dos criterios:  Agentes de retención y/o percepción; o  Principales contribuyentes nacionalesPricos nacionales  Y por otro lado, mediante tres listados distintos, designa a aquellos contribuyentes que de acuerdo con su comportamiento, actividad y/o sus ingresos requieran un mayor control sobre sus

operaciones, teniendo como característica principal el hecho de que realizan operaciones gravadas con el IGV, además de que: i) Estén o hayan estado inscritos en el Registro de Proveedores del Estado y tengan un ingreso anual igual o mayor a 150 unidades impositivas tributarias (UIT); ii) Estén inscritos en el Registro para el Control de Bienes Fiscalizados o realicen exportaciones anuales por un monto igual o mayor a 75 UIT; y iii) Realicen actividades de manufactura, construcción, hoteles o restaurantes y tengan un ingreso anual igual o mayor a 150 UIT; En ese sentido, podemos resumir a los nuevos obligados y las fechas de inicio de sus obligaciones como emisores electrónicos como se aprecia en el cuadro Nº 1. Sin embargo eso no es todo, puesto que a partir del 2018 se tendrán nuevos emisores electrónicos, además de los ya mencionados, siempre que dichos emisores cumplan con alguna de las características que se indicarán en el siguiente acápite.

II. NUEVOS CRITERIOS PARA DESIGNACIÓN DE EMISORES ELECTRÓNICOS Como hemos visto en el acápite anterior, la Sunat ha designado nuevos emisores electrónicos, pero en lo sucesivo,

Contador Público Colegiado por la Universidad Nacional del Callao-UNAC. Asesor tributario en Contadores & Empresas. Exasesor tributario de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria-Sunat. Asesor y consultor en temas tributarios y contables.

(1) Publicada el 28 de junio de 2017.

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ASESORÍA TRIBUTARIA CUADRO Nº 1

A partir del 01/01/2018

Quienes al 30/06/2016 sean agentes de retención o percepción Quienes al 29/06/2016 sean Pricos nacionales

Nuevos emisores electrónicos

quiere decir, de aquí en adelante, la Sunat ha establecido los criterios generales para la designación de emisores electrónicos, de esta forma no irá agregando poco a poco mediante resoluciones, sino que el contribuyente deberá estar atento de verificar si cumple o no con alguna de las condiciones que establece la Resolución, de manera tal que tenga conocimiento de antemano que será considerado emisor electrónico. Recordemos que algo similar pasó con los obligados a generar y enviar el Registro de compras y el Registro de ventas o Ingresos electrónicos, en cuyo caso se inició la obligación con los Principales contribuyentes, para luego ir determinando nuevos obligados a partir de los ingresos y de manera paulatina, disminuyendo cada vez la barrera de dichos ingresos, de manera tal que el universo de obligados se iba incrementando. Luego se determinó que quienes superaran las 75 UIT serían obligados a presentar sus libros electrónicos en adelante. De esa forma se evitaban emitir una resolución de superintendencia cada vez que la Sunat requería determinar nuevos obligados.

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Sujetos comprendidos en el anexo II

A partir del 01/08/2018

Sujetos comprendidos en el anexo III

A partir del 01/11/2018

Sujetos comprendidos en el anexo IV

Para ello debemos tomar en cuenta las siguientes condiciones: • Se deben considerar las rectificatorias de dichos periodos que hubieren surtido efecto hasta el 30 de abril del año siguiente. • Se tomará en cuenta la UIT vigente del ejercicio evaluado. • La designación opera desde el 1 de noviembre del año siguiente a aquel en que se supera dicho límite.

Así entonces, la Resolución establece los siguientes criterios para la designación de nuevos emisores electrónicos a partir del ejercicio 2018. a) A los sujetos que, a partir del año 2017, realicen exportaciones anuales por un monto igual o mayor a 75 UIT Es decir, quienes en el presente ejercicio alcancen las 75 UIT en exportaciones, para lo cual debe tomarse en cuenta los importes declarados en el PDT 621 o el Formulario Virtual Nº 621, según corresponda, exactamente en la casilla 127:

A partir del 01/05/2018

b) A los sujetos que, a partir del año 2017, obtengan ingresos anuales por un monto igual o mayor a 150 UIT En este punto quisiéramos hacer una reflexión. El profesional contable conoce que los ingresos son definidos en el Marco Conceptual para la preparación y presentación

1ra. quincena - Julio 2017

de Estados financieros, el cual los define de la siguiente manera: “Incrementos en los beneficios económicos, producidos a lo largo del periodo contable, en forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien como disminuciones de los pasivos, que dan como resultado aumentos del patrimonio y no están relacionados con las aportaciones de los propietarios de la entidad”. Por otro lado, dichos ingresos se reconocen cuando cumplan todas y cada una de las condiciones que establece la Norma Internacional de Contabilidad N° 18. Sin embargo, la norma tributaria, una vez más nos brinda otra definición de ingresos, la cual debe ser considerada únicamente para los fines de la Resolución que estamos evaluando.

COMPROBANTES DE PAGO Y DOCUMENTOS RELACIONADOS Entonces, volvemos a la Resolución, la cual aclara que para los efectos de la misma, se considerará ingreso al importe que resulte mayor de comparar: • Los importes declarados en el PDT o el formulario virtual mediante el cual se presenta la declaración jurada anual; y • Los importes declarados en los PDT o formulario virtual o simplificado mediante los cuales se presenta las declaraciones de IGV- Renta Mensual Para el PDT anual se debe considerar los ingresos previstos en el Estado de resultados(2) (ventas netas, ingresos financieros gravados, otros ingresos gravados y los ingresos afectos por la enajenación de bienes muebles). Mientras que para las declaraciones mensuales se hará una comparación de lo declarado como base en la pestaña correspondiente al IGV(3) y como base en la pestaña renta(4), tomando como referencia el importe mayor que resulte de esta comparación. Al igual que en el literal a) señalado anteriormente, debemos tomar en cuenta las siguientes condiciones: • Se deben considerar las rectificatorias de dichos periodos que hubieren surtido efecto hasta el 30 de abril del año siguiente. • Se tomará en cuenta la UIT vigente del ejercicio evaluado. • La designación opera desde el 1 de noviembre del año siguiente a aquel en que se supera dicho límite. c) A los sujetos que se inscriban en el RUC a partir del año 2018 Se considerarán emisores electrónicos aquellos nuevos sujetos que se inscriban en el RUC a partir del año 2018 y que al primer día calendario del tercer mes siguiente al mes de su inscripción: i. Se hubieren acogido al Régimen Mype tributario (RMT) o al Régimen Especial del Impuesto a la Renta (RER) o hayan ingresado al Régimen General (RG) de dicho impuesto, con ocasión de la presentación de la declaración mensual correspondiente al mes de inicio de actividades, o ii. De no haber presentado la declaración indicada en el numeral anterior, hayan comunicado al RUC, en el rubro tributos afectos, que optan por alguno de los referidos regímenes.

La designación operará desde el primer día calendario del tercer mes siguiente al mes de su inscripción en el RUC.

Entonces, los nuevos criterios para ser designado emisor electrónico a partir del ejercicio 2018 serán en resumen, los siguientes:

Condición

Criterios

Observaciones

Exportaciones anuales por un monto igual o mayor a 75 UIT.

Tomar en cuenta monto declarado en casilla 127 del PDT 621

• UIT del ejercicio a evaluar.

Ingresos anuales por un monto igual o mayor a 150 UIT

Tomar en cuenta monto mayor de comparar: • La suma de los montos consignados en las casillas 100, 105, 106, 109, 112, 124, 16 0 y 180, menos los montos consignados en las casillas 102, 126 y 162; de las declaraciones mensuales d e IGV. • La suma de los montos consignados en la casilla 301 de las declaraciones mensuales de Impuest o a la Renta. • La suma de los montos consignados en las casillas 463, 473, 475 y 432 de la declaración anual del Impuesto a la Renta.

• Se deben considerar las rectificatorias de dichos periodos que hubieren surtido efec to hasta el 30 de abril del año siguiente.

Que se inscriban en el RUC a partir del año 2018.

Se hubieren acogido al RMT, RER o RG, mediante la declaración mensual o comunicando dichos regímenes en el rubro de tributos afectos.

III. AMPLIACIÓN DE PLAZOS Como era de público conocimiento, a partir del 1 de julio de 2017 iniciaban diversos plazos de cumplimiento obligatorio, tanto para la emisión de comprobantes de pago físicos como comprobantes de pago electrónicos. En ese sentido la Administración Tributaria vio por conveniente otorgar mayores facilidades a los emisores electrónicos, ampliando los plazos señalados en las diversas resoluciones que establecían dichas obligaciones En vista de ello, la Administración Tributaria ha visto conveniente ampliar los siguientes plazos: Facturas electrónicas  Hasta el 1 de enero de 2018, la obligación de indicar en la factura electrónica la dirección del lugar en que se entregan los bienes, cuando no figure como punto de llegada en la guía de remisión-remitente del emisor electrónico itinerante. Esta excepción se aplica para el sistema de emisión electrónica portal (SEE-Portal).  Hasta el 1 de enero de 2018, la obligación referida a consignar en la factura electrónica el número de placa del vehículo automotor, cuando se despache el combustible directamente al tanque de dicho vehículo, en el caso de venta al público de combustible. Esta excepción se aplica tanto para el SEE-Portal como para el sistema de emisión electrónica desde el sistema del contribuyente (SEE-Del contribuyente).  Hasta el 31 de diciembre de 2017, la excepción de que los contribuyentes considerados como emisores

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Fecha en la que inicia a operar como emisor electrónico

Opera a partir de noviembre del año siguiente al evaluado

Opera a partir del tercer mes siguiente a su inscripción

electrónicos desde el 1 de diciembre de 2016, por la Resolución de Superintendencia N° 203-2015/Sunat(5) , puedan emitir los comprobantes de pago y documentos vinculados a estos en formatos impresos o de manera electrónica, debiendo enviar el resumen diario correspondiente.  Hasta el 31 de diciembre de 2017, la posibilidad de que los sujetos designados como emisores electrónicos de comprobantes de retención o comprobantes de percepción puedan emitir de manera excepcional dichos comprobantes en formatos impresos o de manera electrónica, debiendo enviar el resumen diario correspondiente. Facturas en formatos físicos y tickets o cintas emitidos por máquinas registradoras  Hasta el 1 de enero de 2018, la obligación de consignar en la factura emitida en formatos impresos o en el ticket o cinta emitida por máquina registradora, el número de placa del vehículo automotor, cuando se despache el combustible directamente al tanque de dicho vehículo, en el caso de venta al público de combustible. Finalmente se deroga el artículo 1 de la Resolución de Superintendencia Nº 328-2016/Sunat, que designaba como emisores electrónicos desde el 1 de julio de 2017 a los sujetos que:  Al 31 de diciembre de 2016 tenían la calidad de agentes de percepción del IGV como emisores electrónicos.  A los sujetos designados como agentes de percepción del IGV cuya condición surta efecto a partir del 1 de enero de 2017.

(2) Suma de los montos consignados en las casillas 463, 473, 475 y 432 de la declaración a considerar. (3) La suma de los montos consignados en las casillas 100, 105, 106, 109, 112, 124, 160 y 180, menos los montos consignados en las casillas 102, 126 y 162; respecto de todas las declaraciones a considerar. (4) La suma de los montos consignados en la casilla 301 de las declaraciones a considerar. (5) Mediante la cual se designaron como emisores electrónicos a los contribuyentes que al 31 de julio de 2015: - Tenían la calidad de principales contribuyentes Lima; o - Tenían la calidad de principal contribuyente de las intendencia regionales y oficinas zonales

CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

A-37

A

S

E

S

O

R

Í

A

CONTABLE

   L    A    I    C    E    P    S    E    E    M    R    O    F    N    I

Reconocimiento de ingresos en la exportación de bienes  Martha ABANTO

RESUMEN EJECUTIVO

BROMLEY (*)

 E 

n términos de comercio exterior, la exportación es un régimen aduanero  por el cual se permite la salida del territorio aduanero de las mercancías nacionales o nacionalizadas para su uso o consumo de finitivo en el exterior. Cuando dichas salidas son consecuencia de la transferencia de bienes a título oneroso, ello conlleva el reconocimiento de un ingreso, respecto del cual, en el presente informe se expondrán las consideraciones dispuestas en la NIC 18  Ingreso, norma contable aplicable a dichas operaciones.

INTRODUCCIÓN La exportación de bienes es la acción por la cual se transfieren bienes al exterior del país a un precio determinado, por lo que la operación de exportación de bienes implica la transferencia de los riesgos y beneficios de bienes a terceros situados fuera del país. Respecto de los bienes que se exportan, resulta aplicable el tratamiento dispuesto por la NIC 18 Ingresos, para lo cual se deberá tener en consideración las condiciones pactadas en dichas transacciones, de acuerdo con los incoterms, tales como CIF, FOB, EXW, entre otros; toda vez que estos, entre otros, señalan el momento y donde se produce la transferencia de riesgos sobre la mercadería del vendedor hacia el comprador.

En este sentido, en esta quincena se abordará el tratamiento contable aplicable a las exportaciones realizadas, de acuerdo con las normas contables, pero en especial, considerando los acuerdos contractuales con los sujetos del exterior que adquieren dichos bienes.

I. REQUISITOS PARA EL RECONOCIMIENTO DE INGRESO EN LA EXPORTACIÓN DE BIENES De acuerdo con el párrafo 14 de la NIC 18, los ingresos de actividades ordinarias procedentes de la venta de bienes (sea en el territorio nacional o por exportaciones, no hay distinción), deben ser reconocidos y registrados en los Estados financieros cuando se cumplen todas y cada una de las siguientes condiciones:

INGRESO POR VENTA DE BIENES Se reconocen cuando se cumplan todas y cada una de las siguiente cinco (5) condiciones: El vendedor transfiere al comprador los riesgos y beneficios

El vendedor no conserve para sí la propiedad o control efectivo de los bienes vendidos

El importe de los ingresos puede ser medido confiablemente

II. TRANSFERENCIA DE LOS RIESGOS Y BENEFICIOS EN LA EXPORTACIÓN DE BIENES Para reconocer el ingreso en la exportación de bienes, se debe de cumplir con cada una de las condiciones señaladas en el punto 1, en (*)

B-1

Los costos incurridos o por incurrir pueden ser medidos confiablemente.

Probabilidad que el vendedor reciba los beneficios de la  transacción económicos

ese sentido, es necesario determinar la oportunidad en la cual se producen la transferencia de los riesgos y beneficios inherentes al bien exportado, para lo cual será importante conocer las condiciones comerciales pactadas entre el exportador y el importador, a efectos de definir

Contadora Pública Colegiada Certificada por la Universidad Inca Garcilaso de la Vega. Diplomada en la especialización de Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por el Colegio de Contadores Públicos de Lima. Diplomada en Gestión y Consultoría Tributaria por la Facultad de Ciencias Administrativas de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos-UNMSM. Diplomada en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) aplicadas a la Gestión Financiera por la Universidad de Piura. Asesora contable-tributaria de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S. A.

1ra. quincena - Julio 2017

B-1

INFORME ESPECIAL si el vendedor ha transferido al comprador los riesgos y beneficios. A continuación, veamos las condiciones en las cuales se pacta de acuerdo con los incoterms más usados en operaciones internacionales:

1   CASO

41

PRÁCTICO

Exportación de bienes bajo la modalidad FOB TRANSFERENCIA DE RIESGO SEGÚN INCOTERMS CIF

FOB

EXW

(Cost, Insurance & Freight Costo, Seguro y Flete)

(Free on Board - Libre a bordo)

(Ex-works, ex-factory, ex-warehouse,ex-mill.)

• El vendedor realiza la en trega cuando la mercancía sobrepasa la borda del buque en el puerto de embarque convenido.

• El vendedor entrega la mercancía a bordo del buque designado por el comprador en el puerto de embarque.

• El vendedor a puesto los productos a disposición del comprador.

Una empresa comercializadora de espárragos frescos ex portó a uno de sus clientes, 1,000 cajas de 10 kg cada una, las cuales tienen un costo de S/ 60,000 mediante la modalidad FOB. ¿Qué asiento deberá efectuarse, considerando que el precio en total de las 1,000 cajas a la fecha de la operación es de S/ 120,000 y que con fecha 27 de junio los espárragos se colocaron en la borda del buque en el puerto de embarque?

Solución: Vendedor

INCOTERM FOB

Puerto de

Puerto de

Comprador

destino

embarque

Importador

Exportador

Riesgo y beneficios del vendedor

Riesgo y beneficios del comprador  

El exportador reconoce el ingreso según NIC 18, cuando el vendedor entrega la mercancía a bordo del buque designado por el comprador en el puerto de embarque.

 El reconocimiento del ingreso por la venta de espárragos frescos se produce el 27 de junio, momento en el cual también deberá darse de baja las existencias enajenadas, como se muestra a continuación: • Por el reconocimiento del ingreso al momento de la venta

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x ----------------------------12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros  120,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera

70 Ventas

120,000

 

701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Terrenos  x/x Por la exportación de los espárragos frescos. ------------------------------- x -----------------------------

•

PRÁCTICO

Exportación de bienes bajo la modalidad CIF  En el mes de julio una empresa vende a uno de sus clientes del exterior 3,000 toneladas de grano de cacao cuyo costo total asciende a S/ 4,000. Esta operación se realiza bajo los términos CIF, siendo entregados los productos cuando la mercancía sobrepasa la borda del buque en el  puerto de embarque del país del exterior el 14 de julio. Si el precio total pactado asciende a S/ 10,000

Solución:

Por el reconocimiento del gasto por el costo de ventas:

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x ----------------------------69 Costo de ventas  691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas 69111 Tercero 20 Mercaderías  201 Mercaderías manufacturadas  x/x Por el costo de ventas de los bienes enajenados ------------------------------- x -----------------------------

2   CASO

60,000

60,000

 En el caso de operaciones pactadas en términos CIF (Costo, Seguro y Flete), el vendedor cumple con la entrega y transmite el riesgo cuando la mercancía se encuentra a bordo del buque en el puerto de embarque convenido. Esto significa que dado que las toneladas de grano de cacao se encuentran a bordo en el puerto del Callao, se entiende que la transferencia de los riesgos y beneficios se realiza el 14 de julio, cuando los bienes son puestos en la nave que los trasladará al puerto de destino convenido. Sin embargo, el vendedor conforme con el incoterm se encuentre obligado al pago del  flete y seguro necesario para llevar la mercancía al puerto de destino convenido, toda vez que el riesgo de pérdida o daño de la mercancía, así como cualquier costo adicional debido a sucesos ocurridos después del momento de la entrega, se trasmiten del vendedor al comprador.

INCOTERM CIF

Vendedor

Puerto de

Puerto de

embarque

destino

Exportador

Riesgo y beneficios del vendedor

Comprador

Importador

Riesgo y beneficios del comprador  

El exportador reconoce el ingreso según NIC 18, cuando la mercancía sobrepasa la borda del buque en el puerto de embarque convenido, es decir, en el momento que los bienes son puestos en la nave que los trasladará al puerto de destino convenido.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

B-2

42

ASESORÍA CONTABLE

 De lo anterior, se deberá reconocer el ingreso el 14 de  julio, y la empresa exportadora reconocerá el ingreso cuando los bienes son embarcados en el país, debiendo conjuntamente dar de baja a los bienes en libros en aquel momento, toda vez que respecto de estos se transfirieron los riesgos y beneficios inherentes, tal como se muestra a continuación en los siguientes asientos: • Por el reconocimiento del ingreso al momento de la venta

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x ----------------------------12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros  10,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera

70 Ventas

10,000

 

701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Terceros  x/x Por la exportación del grano de cacao. ------------------------------- x -----------------------------

•

Por el reconocimiento del gasto por el costo de ventas:

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x ----------------------------69 Costo de ventas  691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas 69111 Tercero 20 Mercaderías  201 Mercaderías manufacturadas  x/x Por el costo de ventas de los bienes enajenados

4,000

4,000

------------------------------- x -----------------------------

3   CASO

PRÁCTICO

Exportación de bienes bajo la modalidad EXW  Una empresa peruana dedicada a la exportación de arándanos frescos cuyo almacén se ubica en la Av. Argentina 4747 - Callao vende a uno de sus clientes del exterior (China), bajo la modalidad EXW, 1 tonelada de arándanos cuyo costo asciende a S/ 2,000. Si el precio total pactado asciende a S/ 6,000, ¿cómo sería el tratamiento contable considerando que se ha pactado en términos EXW y el vendedor realiza el trámite aduanero.

Solución:  El EXW alude a una venta en fábrica, por lo que el vendedor  pone a disposición del comprador los bienes en sus instalaciones (en este caso en su almacén de la Av. Argentina 4747 Callao), por lo cual los arándanos frescos se entienden transferidos en el país; siendo responsabilidad del comprador que asuma con todos los gastos que se generarán desde dicho almacén hasta su país (en este caso, China).  No obstante ello, conforme con el el Decreto Legislativo  Nº 1108, a través del cual se realzó una modificación al texto del artículo 33 de la Ley del IGV, incorporando el numeral 9 el cual determina como una operación considerada como exportación el hecho de realizar la venta de bienes muebles a favor de un sujeto no domiciliado, realizada en virtud de un contrato de compraventa internacional pactado bajo  las  reglas Incoterm EXW (Ex Works - En fábrica), siempre que el vendedor sea quien realice el trámite aduanero de ex portación definitiva de los bienes

INCOTERM EXW Vendedor

Puerto de

Puerto de

embarque

destino

Comprador

Importador

Riesgo y beneficios del vendedor

Riesgo y beneficios del comprador  

 El expor tador reconoce el ingreso según NIC 18, cuando el vendedor a puesto los productos a disposición del comprador.

Propiamente no hay una exportación, toda vez que la  persona que se encargará del embarque y traslado de los bienes al exterior es el propio adquirente, el cual adquiere los riesgos y beneficios de los bienes en el almacén de la empresa peruana, sin embargo, al cumplir con el requisito previsto en el numeral 9 del artículo 33 se le considerará como exportación. En este sentido, en la oportunidad en la cual se entregan los bienes (puesta a disposición del adquirente), deberá reconocerse el ingreso y su correspondiente gasto (costo de venta de los bienes vendidos), tal como se muestra a continuación: •

Por el reconocimiento del ingreso al momento de la venta

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x ----------------------------12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros  121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar

B-3

1ra. quincena - Julio 2017

6,000

1212

Emitidas en cartera

70 Ventas

6,000

 

701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Terceros  x/x Por la exportación de arándanos frescos. ------------------------------- x -----------------------------

•

Por el reconocimiento del gasto por el costo de ventas:

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x ----------------------------69 Costo de ventas  691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas 69111 Tercero 20 Mercaderías  201 Mercaderías manufacturadas  x/x Por el costo de ventas de los bienes enajenados ------------------------------- x -----------------------------

2,000

2,000

ASESORÍA CONTABLE

43

Exceso de viáticos al exterior cargados al gasto    N     Ó    I    C    A    T    U    B    I    R    T  .    S    V    D    A    D    I    L    I    B    A    T    N    O    C

 Jorge CASTILLO

I.

PLANTEAMIENTO

42 Cuentas por pagar comercialesTerceros 

La empresa Indiamar Plus S.A.C. desea comercializar sus productos a nivel internacional, por tal motivo, en el mes de julio del 2017 designa a su gerente de Ventas para que realice un viaje a la ciudad de Panamá (América Central) a fin de realizar un estudio de mercado de sus productos a promocionar. Para fines de cumplir con su objetivo, se asigna una bolsa de viaje al gerente para cubrir las necesidades de viaje como viáticos, el mismo que asciende a la suma de US$ 3,800 por los cinco (5) días de gestión en América Central.

II. TRATAMIENTO CONTABLE Las entregas de dinero al funcionario con el propósito de realizar un trabajo encomendado en un lugar del exterior, constituyen viáticos que son destinados a un fin específico, estas no constituyen un beneficio para el trabajador, razón por la cual, no se encuentran regulados en la NIC 19 - Beneficios a los Empleados. Para fines prácticos, se aplica un tipo de cambio de S/ 3.256 x US$ 3,800. A la entrega del gasto para viáticos al exterior, se registra el asiento contable con un cargo a la cuenta 1443 Entregas a rendir cuenta (S/ 12,373) y un abono a la cuenta 1041 Cuentas corrientes operativas (S/ 12,373). A su retorno del exterior, el trabajador informa sobre los gastos incurridos:

ASIENTO CONTABLE --------------------- x -------------------

63 Gastos de servicios prestados por terceros 

11,784

631

 

Transporte, correos y gastos de viaje 6311 Transporte 63112 De pasajeros 3,480 6313 Alojamiento 4,620 6314 Alimentación 3,684

4212

11,784

ASIENTO CONTABLE --------------------- x -------------------

1041

(*)

 

12,373

 x/x Por devolución del importe no gastado. --------------------- x -------------------

III. TRATAMIENTO TRIBUTARIO Para fines tributarios, los gastos de viáticos al exterior comprenden gastos de alojamiento, alimentación y movilidad (inciso n, artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta), sustentados con documento emitidos en el exterior y que conste en ellos, por lo menos, el nombre, denominación o razón social y el domicilio del transferente o prestador del servicio, la naturaleza u objeto de la operación, y la fecha y el monto de la misma. Por excepción, los documentos relacionados a la alimentación y movilidad, podrán ser sustentados con una “declaración jurada” por un monto que no debe exceder el treinta por ciento (30 %) del límite requerido (ultimo párrafo, literal r, artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta). El importe como gasto al exterior, no puede exceder del doble del monto que, por este concepto, concede el gobierno central a sus funcionarios de carrera de mayor jerarquía (aprobado por el artículo 1 del Decreto Supremo Nº 056-2013-PCM). Al tratarse del viaje a Panamá, por ser un país de América Central, corresponde el importe de US$ 630 diarios como límite permitido como gasto aceptado:

Exceso a ser reparado :

S/

US$

11,784.00 3,619.16 ( 10,256.40) ( 3,150.00)

1,527.60

469.16

IV. EFECTOS DEL TRATAMIENTO CONTABLE VS. TRIBUTARIO

Por la liquidación de los gastos en la rendición de cuentas:

Cuentas corrientes en instituciones financieras Cuentas corrientes operativas

Gerentes Entregas a rendir cuenta

14 Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores y gerentes  

- Importe gastado por viáticos : - Límite permitido por 5 días :

 x/x Por la rendición de los gastos realizados en su viaje al exterior. --------------------- x -------------------

104

144 1443

11,784

Aplicando el límite permitido:

Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar  Emitidas

10 Efectivo y equivalentes de efectivo

4212

Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar  Emitidas

- US$ 630 x 5 días = US$ 3,150 x S/ 3.256 = S/ 10,256.40

42 Cuentas por pagar comercialesTerceros  421

421

CHIHUÁN (*)

589

El registro contable ha sido aplicado a las cuentas de gastos que corresponden considerándose el importe total, sin embargo, para fines tributarios, el reparo será por el exceso del límite permitido para fines tributario. Por lo tanto, la empresa Indiamar Plus S.A.C., debe efectuar un reparo tributario, por el importe de S/ 1,527.60, acción que será realizada vía Declaración Jurada anual del Impuesto a la Renta, se agrega a la casilla adiciones, considerándose como una “diferencia permanente”.

Contador Público Colegiado Certificado por la Universi dad de San Martín de Porres (USMP). Ex coordinador general del Centro de Orientación al Contribuyente del Colegio de Contadores Públicos de Lima (CCPL). Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S. A. Asesor tributario y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

B-4

44

ASESORÍA CONTABLE  Jeanina RODRÍGUEZ

   S    O    C    I    T    C     Á    R    P    S    O    S    A    C

TORRES(*)

Contabilización de materias primas Caso: La empresa Donatelo S.A.C. adquiere 50  sacos de harina de trigo por el importe de  S/ 5,664 (incluido IGV) para la producción de galletas integrales. ¿Cuál sería el tratamiento y registro contable del reconocimiento de materias primas?

Solución: De acuerdo a lo señalado en el párrafo OB17 del Marco Conceptual de las NIIF, el devengo describe los efectos de las transacciones, los sucesos y las circunstancias sobre los recursos económicos y los derechos de los acreedores de la entidad que informa en los periodos

en que esos efectos ocurren, independientemente de si se cobra o paga en un periodo diferente. En el párrafo 4.41 del mismo marco, señala que el criterio para el reconocimiento de una partida, es que tenga un costo o valor que se pueda medir con fiabilidad. En muchas ocasiones, el costo o valor se debe estimar; la utilización de estimaciones razonables es una parte esencial de la elaboración de los Estados financieros, y no menoscaba su fiabilidad. La NIC 2 señala que los inventarios son activos en forma de materiales o suministros que serán consumidos en el proceso de producción o en la prestación de servicios.

MATERIAS PRIMAS Marco Conceptual de las NIIF

NIC 2 Inventarios

Materias primas

Según el PCGE:

Devengo Los inventarios son activos en forma de materiales o suministros que serán consumidos en el proceso de producción o en la prestación de ser vicios.

Fiabilidad

En el caso planteado, Donatelo S.A.C. adquiere 50 sacos de harina de trigo, materias primas que serán consumidas en el proceso de la elaboración de las galletas (producto terminado). El costo de las materias primas, incluye todo costo atribuible a la adquisición, hasta que estén disponibles para ser utilizadas en la producción. Según el PCGE se registra en la cuenta 24 Materias primas, subcuenta Materias primas para productos manufacturados. Finalmente, Donatelo S.A.C. al tener conocimiento del costo fiable de las materias primas y habiendo recibido físicamente los 50 sacos de harina de trigo, procederá a realizar el siguiente registro:

ASIENTO CONTABLE

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar   401

Gobierno central

4011

Impuesto general a las

xxx  xxx

864

ventas 40111 I GV-Cuenta propia

42 Cuentas por pagar comerciales  Terceros  421

5,664

Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar

4212

Emitidas

 x/x Por la adquisición de la harina de  trigo. --------------------- x -------------------

--------------------- x -------------------

60 Compras 

24 61

4,800

Por el ingreso de la materia prima al almacén:

ASIENTO CONTABLE

602

Materias primas

6021

Materias primas para

--------------------- x --------------------

productos manufacturados

24 Materias primas 

4,800

60211 Harina de trigo

(*)

B-5

Contadora Pública Colegiada por la Universidad Privada San Pedro de Chimbote. Diplomada en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos-UNMSM. Asesora contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S. A.

1ra. quincena - Julio 2017

CASOS PRÁCTICOS 241   2411

Materias primas para productos manu-

612

Materias primas

facturados

6121

Materias primas para productos manu-

45

facturados

Harina de trigo

61 Variación de existencias 

4,800

 x/x Por el destino de la cuenta 60. ------------------------------- x -----------------------------

Diferencia de cambio por una partida monetaria al cierre del año Caso: La empresa Zapata S.A.C., comercializadora de juguetes, al 31 de diciembre de 2016 presentará el Estado de situación financiera y requiere actualizar las siguientes partidas monetarias en dólares:

A continuación el cálculo y registro contable de las partidas monetarias al cierre del ejercicio: 1. Actualización de la cuenta Efectivo y equivalentes de efectivo

Datos adicionales:

CUENTA

DENOMINACIÓN

10411

Cuentas corrientes operativas BCP

Tipo de cambio cierre compra 3.352 Importe

Partida

Dólares

3,000

3.355

Monetaria

Dólares

2,200

3.349

Monetaria

Moneda

10411

Cuentas corriente opera tivas BCP

12121

Factura Tom S.A.C.

Cuenta

Cálculo:

T/C registrado de la operación

Denominación

¿Cuál sería el tratamiento y registro contable de la diferencia de cambio de las partidas monetarias al cierre del año?

Solución: De acuerdo a lo señalado en el párrafo 15 de la NIC 1, los Estados financieros deberán presentar razonablemente la situación financiera y el rendimiento financiero, así como los flujos de efectivo de una entidad. Esta presentación razonable requiere la revelación fidedigna de los efectos de las transacciones, así como de otros sucesos y condiciones, de acuerdo con las definiciones y los criterios de reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos establecidos en el Marco Conceptual. El párrafo 16 de la NIC 21 señala que la característica esencial de una partida monetaria es el derecho a recibir (o la obligación de entregar) una cantidad fija o determinable de unidades monetarias. En el inciso a) del párrafo 23 de la NIC 21 se señala que al final de cada periodo sobre el que se informa, las partidas monetarias en moneda extranjera se convertirán utilizando la tasa de cambio de cierre. En el caso planteado, Zapata S. A. C se encuentra en proceso de actualizar las cuentas consideradas partidas monetarias al cierre del ejercicio y son cuenta 10 Efectivo y equivalentes de efectivo y 12 Cuentas por cobrar comerciales-Terceros, las cuales se actualizarán con el tipo de cambio cierre compra al 31 de diciembre.

3,000

X 3.355

T/C operación

10,065

3,000

X 3.352

T/C cierre compra

10,056

 Pérdida por diferencia de cambio

9

ASIENTO CONTABLE  ------------------------------- x -----------------------------

67 Gastos financieros

9

676

Diferencia de cambio

6761

Pérdida por diferencia de cambio

10 Efectivo y equivalentes de efectivo 104

9

Cuentas corrientes en instituciones financieras

1041

Cuentas corrientes operativas

10411 Cuentas corriente operativas BCP  x/x Pérdida por diferencia de cambio generado al cierre del periodo. ------------------------------- x -----------------------------

2. Actualización de la cuenta 12 Cuentas por cobrar comerciales-Terceros CUENTA

DENOMINACIÓN

12121

Factura Tom S.A.C.

Cálculo: 2,200

X 3.349

T/C operación

7,368

2,200

X 3.352

T/C cierre compra

7,374

Ganancia por diferencia de cambio

6

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x -----------------------------

Párrafo 16 y 23 NIC 21

Partidas monetarias: Cuenta 10 y 12

Tipo de cambio cierre compra

12 Cuentas por cobrar comerciales-Terceros 121

6

Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar

1212

Emitidas en cartera

CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

B-6

ASESORÍA CONTABLE

46

7761

12121 Factura Tom S.A.C.

77 Ingresos financieros 776

6

Diferencia de cambio

Ganancia por diferencia de cambio

 x/x Ganancia por diferencia de cambio generado al cierre del periodo. ------------------------------- x -----------------------------

Registro por litigio de beneficios sociales

Caso: El 31/03/2016 la empresa Lux S.A.C ha sido demandada  por la señora Alicia Torres Rodríguez, por el monto ascendente a S/ 15,000 por no haberle pagado sus beneficios sociales de acuerdo a ley.  A inicios del 2017, Lux S.A.C está en pleno proceso judicial, y el epartamento egal nos comunica que es muy  probable que pierda la demanda, puesto que ha sido declarada procedente en primera instancia.  Se sabe además que, posteriormente, se emite la sentencia final declarando fundada la demanda iniciada por la extrabajadora, por lo que la empresa deberá cumplir con el pago solicitado. ¿Cuál sería el tratamiento y registro contable que deberá realizar el epartamento de ontabilidad?

De acuerdo a lo antes mencionado, Lux S.A.C. debe realizar el registro contable de la provisión del litigio en el ejercicio 2016, tal como se muestra a continuación:

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x -----------------------------

68 Valuación y deterioro de activos y provisiones  686

Provisiones

6861

Provisiones para litigios

15,000

68611 Provisión para litigios-Costo

48 Provisiones  481

15,000

Provisión para litigios

 x/x Por la provisión del litigio. ------------------------------- x -----------------------------

Solución: De acuerdo a lo señalado en el párrafo OB17 del Marco Conceptual de las NIIF, el devengo describe los efectos de las transacciones, los sucesos y las circunstancias sobre los recursos económicos y los derechos de los acreedores de la entidad que informa en los periodos en que esos efectos ocurren, independientemente de si se cobra o paga en un periodo diferente. En lo que se refiere a reconocer el gasto, es necesario señalar que el párrafo 4.49 del Marco Conceptual de las NIIF dispone registrar un gasto en el Estado de resultados cuando ha surgido un decremento en los beneficios económicos futuros, relacionado con un decremento en los activos o un incremento en los pasivos, y además el gasto puede medirse con fiabilidad. En el párrafo 14 de la NIC 37 se señala que debe reconocerse una provisión cuando se den las siguientes condiciones: a) una entidad tiene una obligación presente (ya sea legal o implícita) como resultado de un suceso pasado; b) es probable que la entidad tenga que desprenderse de recursos, que incorporen beneficios económicos para cancelar tal obligación; c) puede hacerse una estimación fiable del importe de la obligación. Si estas condiciones no se cumplen, no debe reconocer una provisión. En el caso planteado se tiene que en el ejercicio 2016, la empresa Lux S.A.C. debió reconocer el pasivo en favor de la extrabajadora Alicia Torres Rodríguez, ya que se conoce que a inicios del 2017 existe una sentencia declarada desfavorable para la empresa, por lo que representa una obligación presente y es probable que, para satisfacerla, Lux S.A.C tenga que desprenderse de recursos que incorporen beneficios económicos.

B-7

1ra. quincena - Julio 2017

Por el destino de la provisión del litigio:

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x -----------------------------

94 Gastos administrativos 

15,000

941 Gastos administrativos

78 Cargas cubiertas por provisiones  781

15,000

Cargas cubiertas por provisiones

 x/x Por el destino de la provisión del litigio. ------------------------------- x -----------------------------

Cuando se materializa el suceso a través de la sentencia declarada, en dicha oportunidad se debe debitar la cuenta 48 Provisiones, por el pago que se realizará a la señora Alicia Torres Rodríguez. A continuación el registro:

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x -----------------------------

48 Provisiones  481

Provisión para litigios

10 Efectivo y equivalentes de efectivo  104

Cuentas corrientes en instituciones financieras

1041

15,000

Cuentas corrientes operativas

 x/x Por la cancelación a la extrabajadora ------------------------------- x -----------------------------

15,000

ASESORÍA CONTABLE

47

Subsidios por maternidad    L    A    R    O    B    A    L    D    A    D    I    L    I    B    A    T    N    O    C

 Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)

I. GENERALIDADES El “subsidio por maternidad” es aquel que se otorga a las trabajadoras de una determinada entidad empleadora, en virtud a su afiliación regular al Seguro Social de Salud, y con motivo del alumbramiento que realizarán por encontrarse en estado de gestación. Conforme a ello, dicha entidad es la que, a través del empleador, les otorga un monto dinerario con la finalidad de paliar la contingencia devenida respecto del lucro cesante, producto del mencionado alumbramiento y debido a las necesidades económicas de cuidado que traerá consigo el recién nacido (neonato). Para que la asegurada titular del Seguro Social de Salud se beneficie de este subsidio deberá cumplir con los siguientes requisitos: i)

Ser afiliada regular del seguro y estar en actividad laboral comprobada al inicio y durante el periodo a subsidiar (periodo pre y posnatal).

ii) Haberse encontrado afiliada regularmente al momento de haberse producido la concepción. Esto es dentro del noveno mes anterior al mes de la fecha probable de parto, consignada en el Certificado de incapacidad temporal para el trabajo (CITT). iii) Contar con tres (3) meses de aportaciones consecutivos o cuatro (4) alternativos dentro de los seis (6) meses calendario anteriores al mes en que se produce el goce efectivo del subsidio. De ello, podemos concluir que una trabajadora se encuentra afiliada al momento de la concepción cuando haya mantenido una relación de carácter laboral con algún empleador en el mes en que se produce la concepción. No siendo necesario que esto sea con el mismo empleador que otorgara el subsidio.

II. ASPECTO LABORAL

Cálculo del subsidio y pago de aportes y tributos laborales Para el cálculo del subsidio por maternidad, el empleador tendrá en cuenta la remuneración mensual que perciba de su empleador con excepción de las remuneraciones de periodicidad similar al de las gratificaciones, excluyéndose esta también. El reembolso a favor del empleador por el pago del subsidio a favor de su trabajadora se abonará en dos armadas de la siguiente manera: a) Primera armada: se otorgará entre el término del periodo prenatal y antes del vencimiento del periodo posnatal. b) Segunda armada: se otorgará hasta la fecha de vencimiento del periodo postnatal hasta los seis (6) meses posteriores a dicho vencimiento. c) Situación especial de reembolso: el empleador podrá solicitar el reembolso total, es decir, por los noventa y ocho (98) días del subsidio por maternidad otorgado a su trabajadora al término de su periodo posnatal y hasta un máximo de seis (6) meses posteriores a dicho fin, bajo sanción de denegatoria del reembolso por prescripción. Situaciones especiales para la denegatoria del subsidio y reembolso La entidad de EsSalud denegará el otorgamiento del subsidio por maternidad y su reembolso a favor del empleador en la medida de que: a) Por extinción declarada de la relación laboral.

De acuerdo a normas laborales, se había determinado de manera particular que “[e]ste subsidio es percibido por la trabajadora de manera mensual y durante un periodo específico de noventa (90) días consecutivos”, –dividido en periodos de cuarenta y cinco (45) días cada uno, denominados prenatal y postnatal–. Sin embargo por aplicación del artículo 2 del Decreto Supremo Nº 002-2016-TR, se produce una modificación al respecto y se establece lo siguiente:

(*)

“El subsidio por maternidad se otorga en dinero con el objeto de resarcir el lucro cesante como consecuencia del alumbramiento y de las necesidades del cuidado del recién nacido. Se otorga por noventa y ocho (98) días, pudiendo estos distribuirse en los periodos inmediatamente anteriores o posteriores al parto, conforme lo elija la madre con la condición de que durante esos periodos no realice trabajo remunerado. (…)”.

b) Por abandono o incumplimiento del tratamiento y las prescripciones médicas por parte de la trabajadora. c) Por la realización de labores efectivas a favor del empleador por parte del trabajador, pero durante el periodo en que tuvo lugar y se declaró el subsidio por incapacidad temporal. Por último, se debe destacar el hecho de que EsSalud empezará a cumplir con el reembolso del subsidio por el íntegro de días de descanso –en función a la modificación que estableció la Ley

Contador Público Colegiado Certificado por la Universi dad de San Martín de Porres (USMP). Ex coordinador general del Centro de Orientación al Contribuyente del Colegio de Contadores Públicos de Lima (CCPL). Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S. A. Asesor tributario y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

B-8

48

ASESORÍA CONTABLE

Nº 30367 sobre la Ley Nº 26644–, desde la fecha en que ha quedado publicada la norma bajo comentario, es decir, el Decreto Supremo Nº 002-2016-TR.

III. ASPECTO CONTABLE

Tenemos lo siguiente: - S/ 34,200 ÷ 360 = S/ 95 (diario) - S/ 95 x 49 días = S/ 4,655  Asiento contable:

Por aplicación del párrafo OB17 del Marco Conceptual para la Información Financiera, las transacciones y otros sucesos y circunstancias sobre los recursos económicos y los derechos de los acreedores de la entidad que informa en los periodos en que estos efectos tienen lugar, incluso si los cobros y pagos resultantes se producen en un periodo diferente. Al tratarse del subsidio por maternidad a una trabajadora de la empresa, que debe ser asumida por EsSalud, debemos tener en cuenta que el pago por este concepto, NO constituye una carga de personal para la empresa, sino un derecho de cobro reembolsable por dicha entidad, previa evaluación. Para tal fin, el importe pagado como subsidio por maternidad, se registra como un derecho de cobro a EsSalud, cargándose a una cuenta por cobrar.

Por la obligación del pago de subsidio de parte de la empresa –con cargo a solicitar devolución– y el derecho de cobro a la trabajadora subsidiada:

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x -----------------------------

16 Cuentas por cobrar diversas - Terceros  162

Reclamaciones a terceros

1625

EsSalud

4,655

16251 Subsidio por maternidad

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al Sistema de pensiones y de salud por pagar 403

Instituciones públicas

4032

ONP

(*)

46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 

1

  CASO PRÁCTICO

469

Otras cuentas por pagar diversas

4699

Otras cuentas por pagar 

605

4,050

46991 Subsidios trabajadora en gestación

Una trabajadora viene laborando desde hace 3 años en la empresa San Martín S.A.C., percibiendo una remuneración mensual de S/ 2,850.  Al mes de julio del 2017, la trabajadora se encuentra gestando, es por ello que ha solicitado su descanso pre natal de 49 días del 1 de Agosto de 2017 al 18 de setiembre del presente año. ¿A cuánto asciende el subsidio de la trabajadora por los 49 primeros días y cuál es su registro contable?

Solución: Para tener derecho al subsidio por maternidad la trabajadora debe contar con vínculo laboral en el mes de la concepción y además,  tener 3 aportes consecutivos o  4 no consecutivos dentro de los 6 meses previos al des canso prenatal ; siendo así, de acuerdo al caso planteado la gestante cumple con los requisitos solicitados, por lo tanto, tiene derecho al subsidio por maternidad.  Ahora bien, la trabajadora haciendo uso de la facultad que permite gozar de este beneficio de manera particular, solicita que le entreguen la correspondiente suma por los  primeros cuarenta y nueve (49) días, cuya característica es denominada como entrega prenatal, considerando que  por los otros cuarenta y nueve (49) días después del parto, se le denominará entrega en posnatal. Con el fin de determinar a cuánto asciende el importe a entregar a la trabajadora por concepto de subsidio de los primeros 49 días, efectuamos el cálculo siguiente: Cálculo del subsidio que corresponde a los 49 primeros días: a) Se divide la suma total de remuneración computable percibida en los últimos doce (12) meses, entre el número de días que comprende el número de meses tomados, en este caso, son doce (12) meses. b) En el supuesto de que la remuneración de los último meses NO haya variado, se multiplica S/ 2,850 por 12 = S/ 34,200

B-9

1ra. quincena - Julio 2017

 x/x Por el derecho de cobro y la obligación de pago ------------------------------- x ----------------------------(*)

Subsidio afecto a la retención de la ONP desde el 27/03/2007 (Cuarta Disposición Transitoria y Final del Decreto Ley Nº 28991).

 Registro contable del pago del subsidio a la trabajadora:

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x -----------------------------

46 Cuentas por pagar diversas - Terceros  469

Otras cuentas por pagar diversas

4699

Otras cuentas por pagar 

4,050

46991 Subsidios trabajadora en gestación

10 Efectivo y equivalentes de efectivo  104

4,050

Cuentas corrientes en instituciones financieras

1041

Cuentas corrientes operativas

 x/x Por la cancelación del subsidio al trabajador. ------------------------------- x -----------------------------

Cuando EsSalud –previa evaluación– restituya el importe pagado en su nombre, la empresa empleadora deberá efectuar el siguiente asiento:

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x -----------------------------

10 Efectivo y equivalentes de efectivo  104

4,655

Cuentas corrientes en instituciones financieras

1041 Cuentas corrientes operativas

16 Cuentas por cobrar diversas - Terceros  162

Reclamaciones a terceros

1625

EsSalud

16251 Subsidio por maternidad  x/x Por el reembolso efectuado por la entidad pública. ------------------------------- x -----------------------------

4,655

ASESORÍA CONTABLE

   L    A    I    R    A    S    E    R    P    M    E    D    A    D    I    L    I    B    A    T    N    O    C

49

Rubro: 2.710 Ingreso (gasto) neto de operaciones discontinuadas  Jeanina RODRÍGUEZ

I. GENERALIDADES Continuando con la revisión de las partidas que se presentan en el Estado de resultados, en esta oportunidad trataremos el rubro Ingreso (gasto) neto de operaciones discontinuadas a que se refiere el numeral 2.710 del Manual para la Preparación Financiera

II. NATURALEZA Y DEFINICIÓN El rubro 2.710, incluye el resultado después de impuestos de las operaciones discontinuadas,

así como la ganancia o pérdida después de impuestos provenientes de la medición a valor razonable menos los costos de venta o por la venta o disposición por otra vía, de los activos y pasivos que conforman la operación discontinuada.

III. PROCEDIMIENTO A continuación se muestra el procedimiento para la presentación del rubro Ingreso (gasto) neto de operaciones discontinuadas:

2.710 Ingreso (gasto) neto de operaciones discontinuadas Manual para la Preparación Financiera

Estado de resultados

TORRES(*)

Incluye: el resultado después de impuestos de las operaciones discontinuadas, así como la ganancia o pérdida después de impuestos provenientes de la medición a valor razonable menos los costos de venta o por la venta o disposición por otra vía, de los activos y pasivos que conforman la operación discontinuada.

Rubro 2.710 Ingreso (gasto) neto de operaciones discontinuadas

 Asimismo, tiene la siguiente información:  Ingreso por la venta

CASUÍSTICA

45,000

Costo de enajenación  La empresa Zeus S.A., al 31 de diciembre 2016, generó una ganancia por la venta de un bien de una operación discontinuada. Cuenta 62 63 64 65

67 68 69 701 75

77 79 94 95

Denominación

Otros gastos de gestión 6552 Operaciones discontinuadas-abandonode activos 5,400 6592 Sanciones administrativas 6593 Pérdida por redondeo Gastos financieros 676 Pérdida por diferencia de cambio Valuación y deterioro de activos y provisiones Costo de ventas Mercaderías

Otros ingresos de gestión 756 Enajenación de activos inmovilizados 75991 Intereses ganados por Sunat 75992 Ganancia por redondeo Ingresos financieros 776 Diferencia en cambio Cargas imputables a cuentas e costos y gastos Gastos administrativos Gastos ventas

39,600

 Asimismo, tiene la siguiente información: Haber

Asignado a :

80 %

20 %

Adm./ventas Adm./ventas Adm./ventas Adm./ventas Ingreso neto de operaciones discontinuas Administración Administración Ingresos financieros

68,000 30,904 14,295

17,000 7,726 3,574

12,512 5,424

3,128 1,356

Adm./ventas Costo de ventas 3,217,058 Ventas netas 61,660 Ingreso neto de operaciones discontinuas Otros ingresos Otros ingresos 27,895 Ingresos financieros

71,276

17,819

202, 41 1

50, 603

85,000 38,630 17,869 27,820

15,640 6,780 7,984 7,984 89,095 582,000

45,000 1,235 15,425 27,895

258,414 202,411 50,603

Total

¿Cómo sería la presentación del Ingreso (gasto) neto de operaciones discontinuadas después del impuesto de la ganancia por la venta del bien, en el Estado de resultados, teniendo en cuenta que el importe asciende a S/ 28,512(39,000 x 72 %) y el Impuesto a la  Renta del ejercicio es S/ 699,808?

Solución:  A continuación, se muestra el Estado de resultados de la empresa Zeus S.A.: Estado de resultados Por el año terminado al 31 de diciembre del año 2016 (en miles de unidades monetarias) AÑO 2016 Ingresos operacionales  Ventas netas (Ingresos Operacionales)  Otros Ingresos Operacionales

3,217,058

 Total de ingresos brutos

3,217,058

(*)

Ganancia por venta de activo

Debe

Gastos de personal, directores y gerentes Gastos de servicios prestados por terceros Gastos por tributos

5,400

 Costo de ventas (operacionales)  Otros costos operacionales

-582,000

 Utilidad Bruta

2,635,058

 Gastos de Ventas  Gastos de Administración  Ganancia (pérdida) por venta de activos  Otros ingresos  Otros gastos

-50,603 -202,411 16,660

 Utilidad operativa

2,398,704

 Ingresos financieros Participación en los resultados de par tes relacionadas por el método de participación  Ganancia (pérdida) por Instrumentos financieros derivados

 R esultado antes del Impuesto a la Renta Impuesto a la Renta(*)

19,911

2,418,615 (688,720)

Utilidad (pérdida) neta de actividades continuas

1,729,895

Ingreso (gasto) neto de operaciones discontinuadas

28,512 1,758,407

Utilidad (pérdida) neta de operaciones discontinuadas (*)

El importe proviene después de adiciones, deducciones y compensación de pérdidas, al cual se le dedujo el impuesto correspondiente a la ganancia en la venta de la operación discontinuada de S/ 11,088 (S/39,600 x 28 %).

Contadora Pública Colegiada por la Universidad Privada San Pedro de Chimbote. Diplomada en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos-UNMSM. Asesora contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S. A.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

B-10

50

ASESORÍA CONTABLE

   S    A    T    N    E    U    C    E    D    N    A    L    P

Nomenclatura: 1442 - Adelanto de remuneraciones (gerentes)  Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)

I. CONTENIDO De acuerdo al Plan Contable General Empresarial (PCGE) en la Divisionaria (4 dígitos) “1442 - Adelanto de remuneraciones” (gerentes), se agrupan las cuentas por cobrar que representan las sumas adeudadas por los gerentes de la empresa, como consecuencia de adelanto de sus ingresos, a ser descontados en la liquidación de su remuneración mensual.

II. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN Las cuentas por cobrar por el adelanto de remuneraciones a los gerentes, se reconocerán inicialmente a su valor razonable, que es generalmente igual al importe del costo. Después de su reconocimiento inicial, se medirán por el valor desembolsado Las cuentas en moneda extranjera pendiente de cobro a la fecha de los Estados financieros, se expresarán al tipo de cambio aplicable a las transacciones a dicha fecha. Dinámica de la Divisionaria: 1442 Adelanto de remuneraciones (gerentes) Es acreditada por:

• Los adelantos de remuneraciones a los gerentes.

• Los pagos recibidos de los gerentes de acuerdo a lo percibido. • La diferencia de cambio, en caso se incremente el • La diferencia de cambio,  tipo de cambio. si disminuye el tipo de cambio.

III. PRESENTACIÓN EN LOS EE.FF. Al cierre del ejercicio, a efectos de una adecuada presentación en los Estados financieros, esta divisionaria (de existir un saldo) “1442 Adelanto de remuneraciones” será clasificada de acuerdo con el numeral 1.106 como “otras cuentas por cobrar” dentro del activo corriente según lo establece el Manual para la Preparación de la Información Financiera.

CASUÍSTICA

Por el mes de junio del 2017, el gerente financiero de una empresa solicita que le otorguen un adelanto de su remuneración mensual, por el importe de S/ 4,000, importe que será descontado en el pago de su remuneración mensual.

(*)

B-11

Solución:  De acuerdo al caso presentado, la entrega dineraria al gerente de la empresa fue por concepto de adelanto remunerativo, el mismo que será liquidado a la elaboración de su remuneración mensual. Por lo tanto, se toma en cuenta lo expuesto en el Plan Contable General Empresarial (PCGE), que determina que se trata de un adelanto por cobrar al gerente, aplicándose el registro contable siguiente: a) Por la entrega del adelanto remunerativo al gerente con cargo a ser cobrado

ASIENTO CONTABLE --------------------- x -------------------

14 Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores y gerentes     

Se registra:

Es debitada por:

¿Cuál es el tratamiento contable de este adelanto remunerativo del gerente, si su sueldo mensual asciende a S/ 12,000?

4,000

144 1442

Gerentes Adelanto de remuneraciones 14421 Gerente financiero

10 Efectivo y equivalentes de efectivo

4,000

104

Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas  x/x Registro del adelanto remunera tivo al gerente financiero. --------------------- x -------------------

b) A fin de mes al liquidar su boleta de remuneración  El importe entregado como adelanto de su remuneración se considera como un pago a cuenta de su remuneración mensual, por lo tanto, cuando se registra la provisión de su remuneración mensual, se toma en cuenta este pago a cuenta.  Registro contable de la provisión mensual de la remuneración, considerando el adelanto remunerativo del gerente:

ASIENTO CONTABLE --------------------- x -------------------

62 Gastos de personal, directores y gerentes

13,080

Contador Público Colegiado C ertificado por la Universidad d e San Martín de Porres (USMP). Ex coordinador general del Centro de Orientación al Contribuyente del Colegio de Contadores Públicos de Lima (CCPL). Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S. A. Asesor tributario y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

1ra. quincena - Julio 2017

PLAN DE CUENTAS  

621 6211 627

Remuneraciones Sueldos y salarios Seguridad, previsión social y otras contribuciones Régimen de prestaciones de salud

6271

  1,080

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar   401 4017 40173 403 4031 4032

14 Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores y gerentes 

12,000

Gobierno central Impuesto a la renta Renta de quinta categoría Instituciones públicas EsSalud ONP

4,000

144 Gerentes 1442 Adelanto de remuneraciones 14421 Gerente financiero

41 Remuneraciones y participaciones por pagar  4,315

1,675(*) 1,080 1,560

51

4,765

411 Remuneraciones por pagar  4111 Sueldos y salarios por pagar   x/x Provisión de la remuneración del gerente financiero, mes de junio del 2017. ------------------------------- x ----------------------------(*)

Importe estimado para el caso práctico.

Nomenclatura: 40634 - Servicios públicos o arbitrios I. CONTENIDO

Solución:

De acuerdo al Plan Contable General Empresarial (PCGE) la Subdivisionaria (5 dígitos) “40634 - Servicios públicos o arbitrios”, comprende el importe de la tasa municipal que es un tributo creado por los concejos municipales, cuya obligación nace de la prestación efectiva de un servicio público individualizado al contribuyente por arbitrios, de acuerdo con lo establecido por la Ley Orgánica de Municipalidades.

Como es de conocimiento, la normativa del Impuesto a la Renta permite la deducción de gastos por tributos (im puestos, tasas y contribuciones) que afecten los bienes o actividades productoras de rentas gravadas.

II. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN La tasa establecida se considera un tributo que se paga por la prestación del servicio, de recibir durante el ejercicio. Su valor corresponde al monto determinado por una municipalidad de dos tipos de servicios: barrido de calles y recolección de residuos sólidos.  Dinámica de la Subdivisionaria: 40634 - Servicios públicos o arbitrios Se registra:

Es debitada por: •

Es acreditada por:

El pago de la deuda tributaria, por el pago de la tasa municipal.

•

El importe de la tasa (tributo) a cargo del contribuyente.

III. PRESENTACIÓN EN LOS EE.FF. De acuerdo al Manual para la Preparación de Información Financiera, al cierre del ejercicio, a efectos de una adecuada presentación en los Estados financieros, en el supuesto que se encuentre impaga la suma consignada en esta Subdivisionaria “40634 - Servicios públicos o arbitrios”, será presentada en el Balance General en una cuenta de pasivo corriente: “1.306Otras cuentas por pagar”, considerando la deuda tributaria por la tasa e importe que corresponde.

CASUÍSTICA

 La empresa Estrella Azul S.A.C. tiene dentro de sus activos fijos un inmueble declarado como predio en la Municipalidad de La Perla, respecto del cual la entidad local le emite un recibo de pago por la prestación de servicio  por los arbitrios correspondiente al año 2017. Al respecto, se conoce que el importe asciende a S/ 2,890. ¿Cuál es el tratamiento y registro contable, para este tipo de tributo municipal?

 Los arbitrios municipales son tasas que se pagan por una contraprestación de un servicio público por parte de las municipalidades, bajo esa apreciación, se considera como gasto, porque deriva de un inmueble donde se genera rentas de tercera categoría, siendo así, este gasto será deducible en la medida que existe causalidad entre el concepto del gasto y la actividad de la empresa.  De acuerdo a lo expresado, la operación del registro contable, será el siguiente:

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x ----------------------------18 Servicios y otros contratados por anticipado  189 Otros gastos contratados por anticipado 1891 Arbitrios municipales 2017

2,890

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar  

2,890

406 Gobiernos locales 4063 Tasas 40634 Servicios públicos o arbitrios  x/x Por la provisión de los arbitrios correspondiente al ejercicio 2017. ------------------------------- x -----------------------------

 En su oportunidad, se realiza el pago de los arbitrios:

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x -----------------------------

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar   406 Gobiernos locales 4063 Tasas 40634 Servicios públicos o arbitrios 10 Efectivo y equivalentes de efectivo  104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas  x/x Cancelación de la tasa por concepto del servicio de arbitrios municipal 2017. ------------------------------- x -----------------------------

2,890

2,890

Conforme transcurra el tiempo deberá imputarse al gasto correspondiente, tal como se muestra a continuación: CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

B-12

52

ASESORÍA CONTABLE ASIENTO CONTABLE

------------------------------- x ----------------------------64 Gastos por tributos  643 Gobierno local 6432 Arbitrios municipales y seguridad ciudadana

64321 Arbitrios municipales 2017

2,890

18 Servicios y otros otros contratados por anticipado 

2,890

189 Otros gastos contratados por anticipado 1891 Arbitrios municipales 2017  x/x Por el destino destino de los los arbitrios municipales municipales 2017. ------------------------------- x -----------------------------

Nomenclatura: 4691 - Subsidios gubernamentales I. CONTENIDO De acuerdo al Plan Contable General Empresarial (PCGE), en la Divisionaria (4 dígitos) “4691-Subsidios gubernamentales” se agrupa a las cuentas por pagar de las subvenciones gubernamentales sujetas al cumplimiento de condiciones o distribuibles en más de un periodo, por un cumplimiento pasado o futuro de ciertas condiciones relativas a las actividades operativas de la empresa.

II. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN Esta divisionaria se reconoce inicialmente a su valor razonable. Las cuentas en moneda extranjera pendientes de pago a la fecha de los Estados financieros se expresarán al tipo de cambio aplicable a las transacciones a dicha fecha, utilizando el tipo de cambio aplicable al cierre del periodo para los pasivos existentes. Dinámica de la Divisionaria: 4691 Subsidios gubernamentales Se registra:

Es debitada por: • •

Es acreditada por:

Los pagos efectuados por acreencias reconocidas en esta cuenta. La diferencia de cambio si disminuye el tipo de cambio de la moneda extranjera.

•

•

Los compromisos reconocidos en la fecha de contratación o liquidación. La diferencia de cambio, si el  tipo de cambio de la moneda extranjera sube.

III. PRESEN PRESENTACIÓN TACIÓN EN LOS EE.F EE.FFF. De acuerdo al Manual para la Preparación de Información Financiera, al cierre del ejercicio, a efectos de una adecuada presentación en los Estados financieros, la divisionaria “4691Subsidios gubernamentales” será presentada en el Balance General según corresponda: numeral “1.306 - Otras cuentas por pagar” (parte corriente), y numeral “1.406 - Otras cuentas por pagar” (parte no corriente). CASUÍSTICA

Química Huancayo S.A.C. recibe del Sector Público, insumos y/o suministros en calidad de donación para elaborar diversos productos médicos, con la finalidad de atender las necesidades de salud de un sector de la  población más afectada afectada (zona alto andina).  Esta donación está condicionada a la fabricación fabricación de los  productos médicos y su s u entrega efectiva a la población dentro de un plazo de tiempo; obligándose a pagar al  Ministerio de Salud el costo de los insumos, insumos, ascendiente a S/ 38,000.

B-13

1ra. quincena - Julio 2017

¿Cuál es el tratamiento contable de esta obligación, si se sabe que transcurrido el tiempo acordado (fecha de cierre), se ha enviado a la producción producción el 60 % de los insumos recibidos, los cuales en su totalidad se entregar entregaron on a la población alto andina?

Solución:  De acuerdo al caso presentado, la entrega de materias  primas para la elaboración de medicinas y ser enviadas a las zonas de emergencia en el país, según el PCGE,  para acreditar acreditar la materia prima prima recibida recibida y su destino, se tendrá que realizar los registr registros os siguientes: Por la recepción de los insumos entregados por el Ministerio de Salud:

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x ----------------------------60 Compras  38,000 602 Materias primas 6021 Materias primas para productos manu  facturados 46 Cuentas por pagar diversas - Terceros Terceros  469 Otras cuentas por pagar diversas 4691 Subsidios gubernamentales  x/x Por la recepción de los insumos insumos entregados por el Ministerio de Salud.

38,000

------------------------------- x -----------------------------

 Por el ingreso de los los insumos insumos a nuestro nuestro almacén , se carga a la subcuenta “241 Materias primas para productos manufacturados” (S/ 38,000), con abono a la cuenta divisionaria “6121 Materias primas para productos manu facturados” (S/ 38,000). 38,000).  Asimismo, por el consumo parcial de los insumos en la elaboración de las medicinas requeridas, se carga a la divisionaria “6121 Materias primas para productos manufacturados” (S/ 22,800), con abono a la subcuenta “241 Materias primas para productos manufacturados” (S/ 22,800). Por el cumplimiento parcial del apoyo social, las donaciones del Estado son registr registrdas das en una cuenta de resultados como ingresos:

ASIENTO CONTABLE ------------------------------- x ----------------------------46 Cuentas por pagar diversas - Terceros Terceros  22,800 469 Otras cuentas por pagar diversas 4691 Subsidios gubernamentales 75 Otros ingresos de gestión  759 Otros ingresos de gestión 7591 Subsidios gubernamentales  x/x Reconocim Reconocimiento iento de las donaciones recibida del Ministerio de Salud. ------------------------------- x -----------------------------

22,800

ASESORÍA CONTABLE

53

Ratios o razones financieras    L    A    I    C    N    E    R    E    G    D    A    D    I    L    I    B    A    T    N    O    C

 ANDRADE  Antonio Miguel ANDRADE

RESUMEN EJECUTIVO

PINELO PINEL O(*)

 E 

n el presente artículo le explicamos al lector las principales características de los ratios o razones  financieras, y su interpret interpretación. ación.

INTRODUCCIÓN

refiriéndonos al activo corriente y a los pasivos corrientes.

Realizar el diagnóstico financiero de una empresa implica indagar sobre las principales cuentas y su comportamiento, la mejor manera de realizar dicho diagnóstico es a partir de relacionar las cuentas y analizar los resultados relativos, es decir,, obtener como resultado un indicador que decir muestre la relación entre cuentas de los Estados financieros.

a) Liquidez corriente Este ratio muestra la relación total entre las cuentas del activo corriente y el pasivo Corriente, se expresa en número de veces, pero como veremos, se puede interpretar de formas alternativas: Activo corriente Liquidez corriente = Pasivo corriente

I. RATIOS FINANCIEROS Un ratio financiero no es otra cosa que el resultado de la comparación entre dos cuentas de los Estados financieros, lo cual nos brindará justamente la información relativa de una cuenta con respecto a otra, dependiendo de lo que se quiera medir el ratio puede interpretarse en unidades monetarias o en término porcentuales. En el análisis de los ratios se deben tener en cuenta tanto la información de su comportamiento histórico cómo la comparación con una referencia o lo que se conoce como hacer un benchmarking, con el mercado o competidores importantes, con ello se puede tener un sentido más agudo al realizar el análisis. Es usual encontrar los ratios agrupados en función a distintos aspectos importantes a los cuales hacer seguimiento de la empresa, y que están relacionados con los conceptos más importantes dentro del ámbito financiero: liquidez, rentabilidad y riesgo, a continuación se presentan los más usados para cada grupo:

Por ejemplo, obtener un ratio de liquidez corriente de 1.20 en un año, indica que el activo corriente representa 1.20 veces al pasivo corriente, o que por cada sol (S/) que se debe en el corto plazo se cuenta con S/ 1.20 para cubrirlo, el hecho de que sea malo o bueno este indicador dependerá de la tendencia o su comportamiento a lo largo del tiempo, así como de la comparación con información del sector al cual pertenece la empresa. b) Prueba ácida Este ratio relaciona las cuentas del activo corriente, pero sin incluir las existencias, con el pasivo corriente, al no incluir las existencias estamos dejando de lado una de las cuentas menos líquida del activo corriente, el resultado obtenido se expresa en número de veces, pero se puede interpretar de formas alternativas también como en el caso de la liquidez corriente: (Activo corriente - Existencias) Prueba ácida = Pasivo corriente

c) Prueba defensiva

1. Ratios de liquidez Los ratios de liquidez muestran el comportamiento de la capacidad de pago que tiene la empresa sobre sus obligaciones de corto plazo, por ello toman como referencia cuentas relacionadas con el corto plazo en el Estado de situación financiera, es decir estamos

Este ratio muestra la relación entre las cuentas más liquidas del activo corriente, como son efectivo y equivalentes de efectivo y las inversiones disponibles para la venta, con el pasivo corriente; se expresa en número de veces, pero se puede interpretar de formas alternativas también:

(Ejecutivo y equivalentes de ejecutivo) + Inversiones disponibles para las ventas Prueba defensiva = Pasivos corrientes

(*)

Economista por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos-UNMSM. Marcos-UNMSM. Magíster en Economía con mención en Finanzas por la UNMSM. Analista y consultor económico-financiero, especialista en valorizaciones de empresas. Docente de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas (UPC)-División EPE. E-mail E-mail:: [email protected].

CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

B-14

54

ASESORÍA CONTABLE

d) Razón de capital de de trabajo neto

c) Gestión de las existencias y las compras

En primer lugar debemos indicar que el capital de trabajo representa la cantidad de recursos que permite que la empresa desarrolle sus actividad actividades es ininterrumpidamente, de ahí la importancia de contar con este dato de corto plazo. De manera contable el capital de trabajo se calcula como la diferencia entre el activo corriente y el pasivo corriente, es decir, muestra los recursos excedentes que quedarán una vez que se cumpla con las obligaciones de corto plazo. La razón de capital de trabajo neto muestra la relación entre lo que queda en la empresa luego de pagar sus deudas de corto plazo (capital de trabajo), y el nivel de ventas del mismo periodo. (Activo corriente - Pasivo corriente) Razón de CTN = Ventas

2. Ratios de gestión Los ratios de gestión muestran datos sobre la gestión de algunas áreas específicas de la empresa, es decir desempeños históricos, como por ejemplo el manejo de la logística a través de los ratios de rotación de los inventarios, o el comportamiento de la política de créditos y los plazos que se hayan establecido en ella, así como también el comportamiento del pago a proveedores o cuentas por pagar. a) Rotación de cuentas por cobrar La rotación de cuentas por cobrar muestra el resultado de la comparación entre las cuentas por cobrar comerciales de la empresa frente a las ventas, en el caso de las ventas lo ideal es contar con las ventas realizadas al crédito, pero de no contar con dicha información podemos utilizar el total de la ventas asumiendo que el 100 % de ellas se realizaron al crédito. Existen dos formas de expresar este ratio: en veces al año y en días, siendo solo dos maneras de decir lo mismo, es decir, se puede decir las cuentas por cobrar rotan cada 90 días o las cuentas por cobrar rotan 4 veces al año (asumiendo un año de 360 días) Ventas Rotación de cuentas por cobrar (en veces) = Cuentas por cobrar 

En este caso debemos tener en claro que una gestión no adecuada de las compras, que no sea congruente con la gestión comercial podría impactar negativamente en los costos de almacenaje o incrementar las pérdidas generadas por la obsolescencia. Por ejemplo, se pueden haber hecho compras de productos que no rotan como se espera y cuyo periodo de vigencia sea menor a lo que se demora en venderse, esto por un lado implicará incurrir en mayores costos de almacenaje, de gestión dentro de la almacén y sus procesos, etc. La rotación de las existencias se podrá seguir a partir del ratio de rotación de existencias. d) Rotación de existencias Este ratio muestra el resultado de la comparación entre las existencias y el costo de la mercadería vendida por las empresa, a veces es complicado contar con el dato de las compras se asume el monto del costo de ventas como dicho dato, con la información que nos proporciona este ratio podemos analizar cómo se ha venido administrando las existencias en cada periodo (política de compras y existencias), pues la mayor o menor rotación de existencias generará efectivamente mayores o menores ingresos y costos, y por lo tanto impactará en la rentabilidad de la empresa, además recordemos que cuando se venden las existencias se convierten en efectivo o en cuentas por cobrar. Del mismo modo que el ratio de cuentas por cobrar se puede expresar en días y en veces al año. Costo de ventas Rotación de existencias (en veces) = Existencias

Existencias Rotación de existencias (en días) =

 x 360 Costo de ventas

Asumimos un año de 360 días. Por esta relación es que podemos afirmar que si la rotación de existencias para una empresa es cada 30 días, sería lo mismo decir que los inventarios rotan 12 veces al año, además la rotación de existencias dependerá del mercado al cual pertenece la empresa, pues no es lo mismo la rotación de existencias para una empresa del sector farmacéutico que para una empresa del sector maquinaria de construcción.

Cuentas por cobrar  Rotación de cuentas por cobrar (en días) =

 x 360 Ventas

Asumimos un año de 360 días. b) Ratio de morosidad Este ratio muestra el resultado de la comparación entre los créditos dudosos y el total de la cartera de crédito, se debe tener claramente especificado en la política de créditos a partir de qué características se puede denominar a un crédito como “dudoso”, moroso o con problemas potenciales para incluirlo en el cálculo de este ratio, por ejemplo, podemos definir que serán morosos con atrasos mayores a 30 días. Créditos dudosos Ratio de morosidad = Total de créditos otorgados

B-15

1ra. quincena - Julio 2017

e) Gestión de las cuentas por pagar pagar o proveedores En este caso analizaremos el manejo de la cuentas por pagar y su comportamiento a partir del ratio de rotación de cuentas por pagar, el cual muestra la relación entre las cuentas por pagar de la empresa frente a las compras realizadas al crédito, pero se puede asumir el monto total del costo de ventas para realizar el cálculo si no se cuenta con la información de las compras requerida. Recordemos que implicará el manejo o gestión de las relaciones comerciales con los proveedores, también puede ser expresado en veces al año o en días. Costo de ventas Rotación de cuentas por pagar (en veces) = Cuentas por pagar 

CONTABILIDAD GERENCIAL Cuentas por pagar  Rotación de cuentas por pagar (en días) =

 x 360

55

Rendimiento sobre la Inversión (ROA) = (Utilidad neta / Activos totales)

Costo de ventas

Asumimos un año de 360 días. Finalmente, cuando se hace seguimiento a la rotación de activos totales, podemos observar a los activos como un todo y que tantas veces se han vendido (o han rotado) los activos, mientras mayor su rotación deberían impactar positivamente en los resultados de la empresa, de no ser así quiere decir que existe alguna ineficiencia en la gestión de alguna de las áreas relacionadas.

El cual nos mostrará cuánto representan las utilidades netas del nivel de inversión total, es decir, sobre el total de activos de la empresa, esto expresado también en tasa (%), este indicador es muy utilizado para observar que tan eficientemente se están administrando los activos de la empresa, pues recordemos que los activos de la empresa representan el total de inversión que la empresa mantiene como  stock, sin que necesariamente se hayan utilizado todos ellos en la operación, pero igual nos da una primer acercamiento a si se administraron eficientemente los activos.

Ventas Rotación de activos totales = Total activo

3. Ratios de rentabilidad Los ratios de rentabilidad se enfocan en mostrar el nivel de eficiencia alcanzado en la operación y gestión de recursos con los que cuenta la empresa, esto a distintos niveles, como por ejemplo la rentabilidad operativa que se genera en cada periodo o la rentabilidad sobre los activos con que cuenta la empresa. Si se trata de ser más específicos se pueden comparar los resultados obtenidos en cada ejercicio frente a distintas partidas de comparación. La rentabilidad representa una de las variables más importantes dentro del análisis financiero, pues es de vital importancia para el inversionista identificar claramente cómo será compensando por destinar recursos a una empresa o proyecto en específico. En ese sentido existen algunos ratios financieros que miden la rentabilidad a partir de la comparación relativa entre algunas cuentas de los estados financieros específicamente tenemos dentro de los más usados:

Rendimiento sobre el capital (ROE) = (Utilidad neta / Capital)

El cual nos mostrará cuánto representan las utilidades netas, respecto del nivel de capital o patrimonio neto de la empresa, esto expresado en tasa, y muestra el nivel de eficiencia con que se están administrando los recursos de los inversionistas o accionistas de la empresa. En ese sentido acerca a los dueños de la empresa a saber justamente el rendimiento ren dimiento de su capital invertido en la empresa y poder compararlo quizás con su costo de oportunidad del capital.

4. Ratios de apalancamiento El nivel de apalancamiento o endeudamiento de la empresa puede ser expresado de distintas formas y trata de evidenciar el nivel al cual la empresa ha tomado recursos de terceros para financiar sus actividades o realizar sus inversiones. Razón de deuda = (Deuda / Total de activos)

Margen de utilidad bruta = (Utilidad bruta/ Ventas totales)

En la razón de deuda observamos que porcentaje de los activos totales están siendo financiado con recursos de terceros, este ratio se puede ajustar a colocar como deuda solo la de naturaleza financiera que implica el pago de intereses.

El cual nos mostrará cuánto representan la utilidades brutas respecto del nivel de ventas en un periodo de tiempo dado, esto expresado en tasa (%) y es el primer acercamiento a la rentabilidad obtenida en el ejercicio.

Ratio de apalancamiento = (Deuda / Patrimonio)

Margen operativo = (EBIT/ Ventas totales)

Indica el nivel de eficiencia con que se están administrando los recursos en términos operativos, sobre todo al compararlos con empresas similares o el sector. Pues imaginemos que nuestra empresa tiene un margen operativo de 20 % y en el mercado el margen operativo es 30 %, podemos concluir que nuestro nivel de eficiencia en términos operativos es menor que el del mercado y debemos adoptar alguna medida para acercarnos por lo menos al 30 % del mercado. Margen de utilidad neta = (Utilidad neta/ Ventas totales)

El cual nos mostrará cuánto representan las utilidades netas comparadas con el nivel de ventas en un periodo de tiempo dado, el resultado es expresado en tasa (%) y nos acerca a entender la rentabilidad neta que se obtiene por unidad de ventas en cada periodo.

Este ratio es uno de lo más usados para identificar el nivel de endeudamiento de la empresa en función del patrimonio con el que cuenta la empresa. Si se obtiene un ratio deuda patrimonio de 2, esto se puede leer como que por cada sol que se tiene en el patrimonio se tiene 2 soles de deuda o que la empresa está apalancada 2 veces su patrimonio, nuevamente podemos ajustar el dato de la deuda solo a deuda financiera. Multiplicador de capital = (Total de Activos / Patrimonio)

Este indicador nos otorgará también la información sobre el nivel de apalancamiento de la empresa, pero visto ahora como la capacidad de inversión total que se genera como consecuencia de tomar deuda. Es decir, decir, si se obtiene un ratio de deuda patrimonio de 3 quiere decir que por cada sol que coloca en el patrimonio se pueden llegar a generar 3 soles de inversiones en activos, por lo cual, debe entenderse que los 2 soles adicionales al capital que se invierte es explicado por el apalancamiento. CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

B-16

A

S

E

S

O

R

Í

A

EN COSTOS

Costos por procesos - casos de aplicación    O    C    I    T    C     Á    R    P    E    M    R    O    F    N    I

RESUMEN EJECUTIVO

 E 

l costeo por procesos es un sistema que aplica los costos a productos similares que se producen por lo general en grandes cantidades y en forma continua a través de una serie de pasos de producción. El costeo por procesos es un sistema de acumulación de costos de producción por departamento, centro de costo o proceso, que son responsables por los costos incurridos dentro de su área  y sus supervisores deben reportar a la gerencia los costos incurridos, preparando  periódicamente un informe del costo de producción.

INTRODUCCIÓN La contabilidad de costos es una parte de la contabilidad que tiene por objeto la captación, medición, registro, valoración y control de la circulación interna de los valores de la empresa, al objeto de suministrar información para la toma de decisiones sobre la producción, formación interna de precios de costos y sobre la política de precios de venta y análisis de los resultados, mediante el contraste con la información que revela el mercado de factores y producto sobre la base de las leyes técnicas, económicas y sociales que rigen el comportamiento de los fenómenos empresariales. La contabilización de los costos incurridos en las empresas o cualquier tipo de organización es una herramienta de gran ayuda para la gerencia de las organizaciones debido a que le ayuda a planear y controlar sus actividades dentro de dicha empresa u organización. Gracias a la contabilidad de costos se puede determinar en cualquier momento que la empresa requiera saber cuánto cuesta producir o vender un producto o servicio que se realice en ella. Conocer los costos es un elemento clave de la correcta gestión empresarial, para que el esfuerzo y la energía que se invierte en la empresa genere los frutos esperados.

I. SISTEMA DE COSTOS POR PROCESOS El costo por proceso es aplicable en aquel tipo de producción que implica un proceso continuo

(*)

C-1

 Juan Carlos WU GARCÍA(*)

y que da como resultado un alto volumen de unidades de producción idénticas o casi idénticas. Los artículos producidos demandan procesos similares y la materia prima se va transformando por etapas hasta que alcanza el grado de terminación, generalmente pasa a través de varios centros de costo antes de que llegue al almacén de productos terminados. El procedimiento de acumulación de costos sigue el flujo de producción, las cuentas de control se establecen para cada proceso y los costos de materiales y los costos de conversión que se destinan a cada proceso. Cuando las unidades se terminan en un centro de costo, son enviadas al siguiente centro de costo acompañadas de sus costos correspondientes. La unidad terminada de un centro de costo es la materia prima del siguiente hasta que se convierta en artículo terminado y es transferido al inventario de productos terminados. El costo unitario del producto se obtiene dividiendo el costo total de los productos procesados entre el número de unidades terminadas. Estos costos unitarios son determinados por departamentos en cada período. A continuación, presentaremos un ejemplo de aplicación para la metodología del costeo por procesos: La empresa Computín S.A.C. es una empresa proveedora de equipos de cómputo y accesorios. La producción mensual de unidades centrales de procesamiento o CPU es estandarizada y

Contador Público Colegiado por la Pontificia Universidad Católica del Perú (PUCP). Director general de Administración en la Universidad  Antonio Ruiz de Montoya. Socio de Wu, Escobar & Rivero, Consultores Financieros S.A.C. Profesor de Costos de la PUCP. Diplomado en Costos Estratégicos por la Universidad de Piura y diplomado en Gestión de O peraciones por la PUCP.

1ra. quincena - Julio 2017

INFORME PRÁCTICO necesariamente pasa por dos procesos continuos. La división de producción proporciona la información correspondiente al último período reportado. UNIDADES

PROCESO 1

Inventario inicial de producción en proceso Terminadas y transferidas en el período

COSTOS TOTALES (S/)



El grado de avance del inventario inicial de productos en proceso es: • Proceso 1: MD 100 %, costos de conversión 40 %. • Proceso 2: MD 100 %, costos de conversión 20 %.



El grado de avance del inventario final de productos en proceso es:

PROCESO 2

400

1,000

3,500

4,000

PROCESO 1

PROCESO 2

• Proceso 1: MD 100 %, costos de conversión 60 %. • Proceso 2: MD 100 %, costos de conversión 50 %. 

En el D-2 se reportaron 200 unidades dañadas que no cumplen los estándares en cuanto a calidad.



Por política, el punto de inspección ocurre al finalizar la producción y las pérdidas inherentes al proceso son consideradas como costo, de tal manera que los absorbe la producción terminada.



El límite aceptable de unidades dañadas en cualquier proceso no debe exceder del 4 % de unidades procesadas en el departamento.



Se reportaron 500 unidades terminadas al inicio del mes a un costo unitario de S/ 24.50.



Durante el período en mención se vendieron 3,000 unidades a IVN S.A.

Inventario inicial producción en proceso: Del proceso anterior

11,200

Materiales directos

2,800

4,250

Mano de obra directa

2,200

2,200

Costos indirectos de fabricación

1,312

1,900

Total Agregados durante el período: Del proceso anterior

-

N.D.*(1)

Materiales directos

28,000

16,000

Mano de obra directa

10,000

8,000

Costos indirectos de fabricación

18,000

14,000

Total

1. Elabore el flujo físico de unidades-costos. 2. Elabore el Estado de costo de producción consolidado. 4. Valorice el costo unitario real incorporando las unidades con daño anormal.

Adicionalmente se sabe que: Durante el período iniciaron el proceso productivo 4,000 unidades.

Inv.inic.PP

Con base en esta información se solicita lo siguiente:

3. Valorice el saldo de las existencias al final del período.

Costo total



1. Flujo físico de unidades total

1.000

costo transf.

11.200

2.800

mp

4.250

mod

2.200

mod

2.200

cif

1.312

cif

1.900

D-1

3.500

D-2

4.000

PT

4.000

4.000 PT

400

Solución:

Inv.inic.PP

mp

57

3.500 (.100,60)

11.200

PP

900

PP

300

mp

28.000

PN

180

mod

10.000

PA

20

cif

18.000

mp

16.000

mod

8.000

cif

14.000

2. Determinación del costo de producción de cada departamento

Situación final de la producción Produccion terminada (PT)

Departamento 1 1.1. Movimiento de inventarios

Inventario final de prod. en proceso (PP)

Situación inicial del inventario en la producción:

Total de unidades a contabilizar

Inventario inicial de producción en proceso

(100,50)

3,500 unidades 900 unidades

4,400 unidades

400 unidades

Unidades iniciadas en el período

4,000 unidades

Total de unidades procesadas en el periodo

4,400 unidades

(1) N.D. = cifra no disponible (debe ser calculada)

CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

C-2

58

ASESORÍA EN COSTOS

1.2. Determinación de la producción equivalente Posición final de la producción

2.3. Costos incurridos en el período

Unidades

Material directo

Costo de conversión

3,500

3,500

3,500

900

900

540

4,400

4,400

4,040

Produccion terminada Produccion en proceso

Total unidades

1.3. Costos incurridos en el periodo Material directo (S/) Inventario inicial de prod. proc.

Costo de conversión (S/)

2,800.00

3,512.00

Costos del período

28,000.00

28,000.00

Total S/

30,800.00

31,512.00

Costo de conversión (S/)

Transferidos de D1 (S/)

Inventario inicial PP

4,250.00

4,100.00

11,200.00

Costos del periodo

16,000.00

22,000.00

51,800.00

Total de costos

20,250.00

26,100.00

63,000.00

2.4. Determinación de los costos unitarios equivalentes

1.4. Determinación de los costos unitarios equivalentes S/ / Unidades

Material directo (S/)

S/  

Costo unitario material directo

30,800.00 / 4,400

7.00

Cost o unitario costo de conversió n

31,512.00 / 4,040

7.80

Costo unitario total

14.80

S/ / Unidades

S/  

Costo unitario material directo

20,250.00 / 4,500

4.50

Costo unitario costo de conversión

26,100.00 / 4,350

6.00

Costo unitario costos transferidos

63,000.00 / 4,500

14.00

Costo unitario equivalente

24.50

1.5. Valorización de los inventarios y la producción Unidades

S/

3,500

14.80

Inventario final de producción  terminada

S/  

S/

51,800.00

Inventario final de producción en proceso Materiales directos

900

7.00

6,300.00

Costo de conversión

540

7.80

4,212.00

Subtotal inventario final P.P.

2.5. Valorización de los inventarios y la producción S/

 

Producción terminada

98,000.00

Producción en proceso

6,450.00

Materiales directos

1,350.00

10,512.00

Total de costos contabilizados

62,312.00

Costo de conversión

Departamento 2

Unidades del proceso D1

2.1. Movimiento de inventarios

Producción daño normal

Situación inicial del inventario en la producción:

900.00 4,200.00 4,410.00

Producción daño anormal

Invent ario inicial de producción en proceso

1,000 unidades

Unidades Recibidas de Dp1

3,500 unidades

Total de unidades a procesar en el periodo

4,500 unidades

490.00

Total de costos contabilizados

109,350.00

2.6. Valorización final de la producción: incorporando los costos de la producción con daño anormal

Situación final del proceso

S/

Produccion terminada

4,000 unidades

Inventario final de producción en proceso

300 unidades

Producción con daño normal

180 unidades

Producción con daño anormal

20 unidades

Total de unidades procesadas en el periodo

4,500 unidades

Producción terminada

Costo de conversión

 

102,410.00

Producción en proceso Materiales directos

S/

6,450.00 1,350.00 900.00

2.2. Determinación de la producción equivalente Unidades

Material directo

Costo de conv.

Unid. transfer.

4,000

4,000

4,000

4,000

Produccion en proceso

300

300

150

300

Perdida daño normal

180

180

180

180

Perdida daño anormal

20

20

20

20

4,500

4,500

4,350

4,500

Produccion terminada

Total

C-3

1ra. quincena - Julio 2017

Unidades del proceso D1 Producción daño anormal

Total de costos contabilizados

4,200.00 490.00

109,350.00

Se incorpora el valor del costo total de las unidades con daño anormal al costo de la unidades terminadas ( S/ 98,000.00 + S/ 490.00 = S/ 102,410.00) con lo que el costo unitario final del producto terminado será : S/ 102,410.00 / 4000 unidades = S/ 25.60

A

S

E

S

O

R

Í

A

LABORAL

   L    A    I    C    E    P    S    E    E    M    R    O    F    N    I

Derechos laborales inespecíficos: aspectos doctrinales y jurisprudenciales VÁSQUEZ CHUQUIPIONDO(*)  Manolo Narciso TARAZONA PINEDO(**)

Giovana del Carmen

RESUMEN EJECUTIVO

T 

oda relación laboral supone para el trabajador el cumplimiento de obligaciones y para el empleador la facultad de organizar,  fiscalizar y, desde luego, sancionar a quien incumpla con tales obligaciones. Sin embargo, pese al carácter subordinado de la relación laboral, ello no quiere decir que el trabajador deje de ser titular de los derechos que como persona se le reconoce, más aun cuando el artículo 23 de Constitución indica que ninguna relación laboral puede limitar el ejercicio de los derechos constitucionales ni desconocer ni rebajar la dignidad del trabajador 

I. LOS DERE CHOS FUNDA MENTALES “INESPECÍFICOS” El proceso de constitucionalización de los derechos laborales tuvo como punto de partida, el reconocimiento de los derechos económicos, sociales y culturales, adoptados por vez primera en las constituciones mexicana (Constitución de Queratero) de 1917 y la alemana (Constitución de Weimar) de 1919, donde se reconocen por primera vez el derecho al trabajo, con los cuales se dio el inicio al desarrollo y consolidación de los derechos del trabajador. Más adelante, después de la Segunda Guerra Mundial, las constituciones europeas, recogerían y destacarían, con mayor o menor intensidad, aquella tendencia, con lo cual se consolidaría el constitucionalismo social, y con ello el Estado social de derecho. El núcleo central de este proceso está formado por el trabajo “razón por la cual los derechos laborales ocupan un lugar principal en el catálogo de los nuevos derechos sociales, pudiendo hablarse, por ello, de una constitucionalización del derecho al trabajo e incluso de un derecho constitucional del trabajo”(1). Tras ser constitucionalizados los derechos laborales adquirieron eficacia ante el empleador; “sin embargo esta situación no hace referencia a los

derechos fundamentales que el trabajador posee como persona y ciudadano, es decir, a aquellos de los que es titular de forma independiente a su condición de trabajador y que, en principio, parecen reservados a ejercerse fuera del ámbito laboral, en la sociedad civil y política” (2). Este reconocimiento de los derechos laborales o derechos específicos laborales, pueden ser ejercidos por los trabajadores, por su condición de tal, y solo adquieren eficacia dentro de la relación laboral; pero ello no quiere decir que dicha eficacia de los derechos ante el empleador, se extendieran también a los demás derechos que posee el trabajador como persona y ciudadano, independientemente de su condición de trabajador. Para un mejor entendimiento del tema, es oportuno realizar las diferencias existentes entre los llamados derechos fundamentales específicos, y los derechos fundamentales inespecíficos.

1. Derechos específicos Los derechos fundamentales específicos son aquellos derechos propios del trabajador, los que se desarrollan dentro del ámbito laboral, cuya titularidad solo cae sobre las personas por tener la condición de trabajador, y que fuera de ella, no tiene razón de ser pese a su existencia constitucional. Son a decir de Palomeque, “aquellos

(**) Abogada por la Universidad Alas Peruanas y egresada de la Maestría con mención en Derecho del Trabajo y la Seguridad Social de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos - UNMSM. (**) Asistente en materia laboral de Soluciones Laborales y Contadores & Empresas. (1) BLANCAS BUSTAMANTE, Carlos. Derechos fundamentales de la persona y relación de trabajo . 2a edición, Fondo editorial PUCP, Lima, 2013, p. 74. (2) Ibídem. p. 82.

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cuya titularidad y ejercicio tiene que ver con las relaciones de trabajo, que la Constitución le atribuye a un sujeto de la relación laboral, al trabajador, a los trabajadores, a los sujetos colectivos, de tal manera que, fuera de ahí no cabe la titularidad de ese derecho y que además exige un ejercicio dentro de la relación o de las relaciones laborales”(3). Son aquellos cuyo ejercicio solo puede desenvolverse y reclamarse a tenor de iniciada la relación laboral. Estos derechos a la vez, pueden ser divididos en individuales y colectivos, dentro de los primeros encontramos el derecho a la remuneración, a la jornada laboral y descansos, etc. y dentro de los segundos a la negociación colectiva, la sindicación y la huelga.

2. Derechos inespecíficos Son derechos constitucionales de carácter y titularidad general que tienen como ámbito de aplicación las relaciones laborales y que son reconocidos al trabajador por su condición de persona y ciudadano. Según Palomeque, “estos son derechos que no son específicamente del trabajador, que son del ciudadano, pero que son ejercidos por el trabajador ciudadano en el seno de la relación laboral. Porque el trabajador, en el seno de la relación laboral, no deja en la puerta de la fábrica o en la puerta de la oficina sus derechos de ciudadano, los ejerce dentro también (…), no son derechos específicamente laborales pero que si son ejercidos por el trabajador en el seno de la relación laboral se convierten en derechos laborales”(4). Es decir, se trata de derechos fundamentales, compartidos por todas las personas, por todos los ciudadanos, pero que al ser ejercidos por aquellos que se encuentran dentro de una relaciona laboral (trabajadores), se convierten en verdaderos derechos laborales, es decir en derechos laborales inespecíficos. Además en ocasiones, algunos de estos derechos han sido laboralizados por la legislación laboral ordinaria, sin embargo, ello no significa sostener que, para hablar de la eficacia de los derechos fundamentales inespecíficos, estos han de ser incorporados y reconocidos por la norma laboral; por el contrario, en cualquier caso los derechos fundamentales pueden ser invocados directamente por el trabajador, independientemente de que se encuentre regulado o no en la legislación laboral. Este es el caso peruano, pues si bien los derechos fundamentales inespecíficos no se encuentran regulados por la legislación laboral, no por ello dejan de ser ejercidos, más aun cuando el tercer párrafo del artículo 23 de nuestra

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Constitución Política regula que ninguna relación laboral puede limitar el ejercicio de los derechos constitucionales, ni desconocer o rebajar la dignidad del trabajador, con lo cual se admite de manera expresa que estos derechos inespecíficos pueden ser invocados o antepuesto ante los poderes directivos del empleador, independientemente de si se encuentran reguladas o no por alguna normativa laboral. En este sentido se ha pronunciado nuestro Tribunal Constitucional (caso Sindicato Unitario de Trabajadores de Telefónica del Perú S.A. y Fetratel) al afirmar que: “Si bien aquella [Telefónica del Perú S.A.A] dispone de potestades empresariales de dirección y organización y, constituye, además, propiedad privada, aquellas deben ejercerse con irrestricto respeto de los derechos constitucionales del empleado o trabajador. En la relación laboral se configura una situación de disparidad donde el empleador asume un estatus particular de preeminencia ante el cual el derecho y, en particular, el derecho constitucional, se proyecta en sentido tuitivo hacia el trabajador. Desde tal perspectiva, las atribuciones o facultades que la ley reconoce al empleador no pueden vaciar de contenido los derechos del trabajador; dicho de otro modo, no pueden devenir en una forma de ejercicio irrazonable. Es por esto que la Constitución precisa que ninguna relación laboral puede limitar el ejercicio de los derechos constitucionales ni desconocer o disminuir la dignidad del trabajador”(5). Como podemos apreciar, siguiendo este razonamiento, si bien los empleadores gozan de potestades de dirección y organización dentro de su empresa, ello no quiere decir que dichas facultades han de ser ejercidas sin respetar los derechos fundamentales del trabajador, sean estos específicos o inespecíficos. Por el contrario, todo su accionar ha de estar centrado dentro del marco constitucional y legal. En resumen, el empleador se encuentra obligado a respetar los derechos de la persona del trabajador sin que le esté permitido interferir o coartar su libertad de ejercicio.

II. PRINCIPALES DERECHOS FUNDAMENTALES QUE INCIDEN EN EL ÁMBITO LABORAL. Pese a la gran importancia y vigencia que tienen los derechos fundamentales

de las personas como tales, no todos ellos son aplicables o resultan relevantes dentro de la relación laboral, pero muchos de ellos sí y he ahí la importancia para su estudio. Dentro de estos derechos relevantes para la relación laboral tenemos a los siguientes: derecho a la igualdad y la no discriminación, la libertad de expresión, libertad religiosa, a la intimidad personal, al honor, a la propia imagen, al secreto e inviolabilidad de las comunicaciones y el derecho a la dignidad e integridad del trabajador. DERECHOS FUNDAMENTALES LABORALES Específicos

Inespecíficos

• Titular: el trabajador.

• Titular: todas las personas.

• Ejercidos solo en el ámbito laboral.

• Ejercidos dentro y fuera de ámbito laboral.

• Constitucionalizados como derechos laborales.

• Dentro de ámbito laboral se vuelven en derechos laborales.

• Pueden ser individuales (remuneración, jornada laboral, descanso semanales y anuales) y colectivos (libertad sindical, negociación colectiva y huelga).

• Pueden ser: la igualdad y la no discriminación, libertad de expresión, libertad religiosa, intimidad personal, honor, a la propia imagen, secre to e inviolabilidad de las comunicaciones y el derecho a la dignidad e integridad.

III. LOS DERECHOS INESPECÍFICOS Y LOS PODERES DEL EMPLEADOR Suele suceder que dentro del desarrollo de la relación laboral, el ejercicio de estos derechos entra en conflicto con los poderes directivos del empleador, lo cual genera cierta incertidumbre entre las partes involucradas, sobre cual derecho debe primar. Sobre este punto, la Corte Suprema (CS) y el Tribunal Constitucional (TC), han emitido sentencias importantes donde han avalado el ejercicio de los derechos fundamentales inespecíficos del trabajador frente a las potestades del empleador. Tales son los casos de la Casación Nº 14614-2016-Lima y el Expediente N° 0895-2001-AA/TC, las cuales pasaremos a analizar seguidamente.

1. Criterio adoptado por la Corte Suprema La Corte Suprema emitió la Casación Nº 14614-2016 Lima en la que resolvió

(3) Equipo de Soluciones Laborales. Entrevista al doctor Carlos Manuel Palomeque López. Los derechos del trabajador frente a los actuales paradigmas productivos. Retos del Derecho Laboral en la denominada “nueva economía”. En: Soluciones Laborales, año 10, Nº 114. Gaceta Jurídica, Lima, junio 2017, p. 13. (4) Ídem. (5) STC del 11 de julio del 2001, recaída en el Expediente 1124-2001-AA/TC. Fundamento 7.

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INFORME ESPECIAL un conflicto generado a raíz de la demanda interpuesta por un sindicato que cuestionaba el reglamento interno de la empresa, por considerar que vulneraba diversos derechos de los trabajadores, entre ellas, el derecho a la intimidad, el cual concluyó con una decisión favorable para los últimos. 1.1. Antecedentes del caso a) Demanda El Sindicato Único Nacional de Traba jadores Nestlé Perú S.A. (el sindicato) interpuso demanda contra la empresa Nestlé Perú S.A., solicitando la nulidad de diversos artículos, entre las que se encontraban los artículos 44(6), 45 (7) y 48, pues consideraba que dichas disposiciones contravenían y desconocían normas de carácter constitucional, legal, convencional y las buenas costumbres. b) Sentencia de primera y segunda instancia En primera instancia, el juez del Vigésimo Cuarto Juzgado Especializado de Trabajo Transitorio de la Corte Superior de Justicia de Lima declaró fundada en parte la demanda por considerar, entre otros, que la empresa empleadora no podía atribuirse la propiedad sobre la información que pudiera encontrarse en los equipos de cómputo que le haya proporcionado al trabajador, pues, ello atentaría contra el derecho constitucional de las comunicaciones y su privacidad prevista en el inciso 10) del artículo 2 de la Constitución Política del Perú, por lo que las disposiciones reglamentarias contenidas en los artículos 44 y 45 son ilegales. En segunda instancia, la Primera Sala Laboral Permanente de la misma Corte Superior, confirmó en parte la sentencia apelada bajo los mismos argumentos. c) Presentación del recurso de casación Al respecto, la empresa demandada interpone recurso de casación, entre otros, por interpretación errónea de los numerales 6) y 10) del artículo 2(8) de la Constitución Política del Perú, menciona que el hecho de que la empresa pueda fiscalizar el uso adecuado de las herramientas electrónicas de trabajo no afecta el derecho a la intimidad de los trabajadores. 1.2. Consideraciones de la Corte Suprema a) Precisiones El Colegiado Supremo indica que el desarrollo de nuevas tecnologías ha llevado a los empleadores a proveer a los trabajadores de Internet y otros avances producidos en la informática

con el fin de acortar distancias, mantener una fluida y confiable comunicación en tiempo real, búsqueda de información, intercambiar en segundos archivos, informes, opiniones, entre otros. De igual forma indica que el uso de estas herramientas tecnológicas está destinada para la prestación de los servicios de los trabajadores, debiendo ser utilizadas dentro de la jornada de trabajo; sin embargo, el “chat”, el “messenger” u otro sistema de “chateo” y el correo electrónico que pone el empleador a disposición del trabajador puede ser usado por este para fines personales y no laborales. Entrando en contradicción, más adelante la Corte también indica que el uso por parte de los trabajadores de los elementos proporcionados por la empresa para fines personales constituye un incumplimiento contractual susceptible de ser sancionado por el empleador, razón por la cual, el empleador se vale de las nuevas tecnologías para controlar la actividad laboral de los trabajadores. No obstante, el ejercicio de esta facultad no es irrestricta, dado que encuentra sus límites, debiendo por ello ser ejercida de forma funcional y racional. Es funcional porque debe estar relacionado al contexto empresarial y el empleador no puede controlar la esfera privada del dependiente. Es racional, por cuanto el control debe ser el resultado de un proceso intelectual que lo justifique y que dé razón al proceso de toma de decisión. b) Naturaleza del correo electrónico La Corte refiere que el correo electrónico es toda correspondencia, mensaje, archivo, dato o información electrónica que se transmite entre computadoras. Sin embargo, pese a no existir regulación alguna sobre el uso de las cuentas de los trabajadores, usadas a través de los terminales de la empresa, a nivel de doctrina, hay quienes lo consideran como equivalente al correo electrónico

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convencional en papel, el cual constituye una forma de comunicación interpersonal. Por tal razón, bajo ese contexto, un intromisión al correo electrónico supone una violación de derechos fundamentales como la secreto de las comunicaciones, el derecho a la intimidad y privacidad del trabajo. c) Pronunciamiento del caso concreto Para la Suprema, lo regulado en los artículos 44 y 45 del reglamento interno de trabajo constituye un exceso, dado que la demandada señala que es propietaria de las cuentas de correo electrónico (e-mails) y su contenido, así como de los programas, página web e información, además que se encuentra facultada a revisar su contenido. Por ello, admitir como válida la posibilidad de que el empleador ingrese a las cuentas e-mail de sus trabajadores, contenidas en los dichos artículos significa colisionar con las normas constitucionales denunciadas. De igual forma, estableció que cuando se trate de determinar si un trabajador utiliza el correo electrónico en forma desproporcionada en horas de trabajo para fines distintos a los que le imponían sus obligaciones laborales, la única forma de acreditarlo sería iniciando una investigación de tipo judicial, habida cuenta de que tal configuración procedimental la impone, para estos casos, la propia Constitución, otorgándole las garantías del caso. d) Decisión La Corte concluye que en el presente caso la Sala revisora no habría incurrido en interpretación errónea de la causal denunciada. En consecuencia, se declaró infundado el recurso de casación interpuesto por la empresa Nestlé Perú S.A. 1.3. Apreciación de la sentencia En el presente caso lo que pretendió la Corte era determinar que los contenidos

(6) “Artículo 44.- Son herramientas de trabajo de propiedad de Nestlé, entre otros, las computadoras – incluidas las cuentas de correo electrónico (e-mails)- la página web, los programas e información que haya en las mismas. El personal de la empresa no debe mantener almacenado en los servidores de Nestlé archivos que no tienen relación con las necesidades del negocio, esto es: almacenamiento de música, videos, cadenas, juegos y diversos archivos ajenos a las actividades propias de la compañía. (…). (7) “Artículo 45.- En el caso que el colaborador tenga un correo electrónico asignado por la empresa, este es el responsable de su uso, estando reservado exclusivamente para actividades propias de su labor en Nestlé, por tanto, la empresa está facultada para revisar el contenido de los mismos. Los mensajes deberán ser redactados como si fuera un documento que pudiera llegar a ser parte de los archivos de la Compañía y que podría ser utilizado como evidencia por las autoridades judiciales. (…)”. (8) Artículo 2.- Derechos de la persona Toda persona tiene derecho: (…) 6. A que los servicios informáticos, computarizados o no, públicos o privados, no suministren informaciones que afecten la intimidad personal y familiar. (…) 10. Al secreto y a la inviolabilidad de sus comunicaciones y documentos privados. Las comunicaciones, telecomunicaciones o sus instrumentos sólo pueden ser abiertos, incautados, interceptados o intervenidos por mandamiento motivado del juez, con las garantías previstas en la ley. Se guarda secreto de los asuntos ajenos al hecho que motiva su examen. Los documentos privados obtenidos con violación de es te precepto no tienen efecto legal. Los libros, comprobantes y documentos contables y administrativos están sujetos a inspección o fiscalización de la autoridad competente, de conformidad con la ley. Las acciones que al respecto se tomen no pueden incluir su sustracción o incautación, salvo por orden judicial. (…)”.

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enviados desde los servidores del empleador, por intermedio de los correos electrónicos institucionales, se encuentran protegidos por el derecho al secreto de las comunicaciones y que una revisión directa de dichos contenidos afecta el derecho a la intimidad de los trabajadores. En ese sentido, la Suprema estableció el siguiente criterio: “Constituye un exceso que el empleador señale que es propietario de las cuentas de correo electrónico (e-mails) y que se encuentra facultado a revisar su contenido; admitir ello, sería colisionar con el derecho a la intimidad e inviolabilidad de las comunicaciones de los trabajadores”, Sin embargo, dicha posición resulta un tanto imprecisa, pues al momento de resolver el caso, no considera que los trabajadores tenían conocimiento, por estar establecido en el reglamento de la empresa, que los correos institucionales fueron otorgados para fines eminentemente laborales y no personales, y que por ello, el empleador se encontraba facultado para verificar el contenido de estos.

Ahora bien, resulta también evidente que la propia Corte entra en contradicción, pues en el décimo cuarto considerando de la casación bajo comentario indica que el > y en el décimo quinto considerando refiere que “el uso por parte de los trabajadores de los elementos proporcionados por la empresa para fines personales constituye un incumplimiento contractual susceptible de ser sancionado por el empleador”. Asimismo, justifica su decisión amparándose en el Expediente Nº 10582004-PA/TC, cuando esta sentencia fue emitida al resolver un conflicto sobre si el empleador podía o no acceder a los contenidos de los correos electrónicos personales usados en la empresa, y no a los institucionales o corporativos.

2.1. Consideraciones previas del Tribunal Al respecto, el TC indicó que en virtud de la libertad de conciencia, toda persona tiene derecho a formarse una, y que por ello no es errónea afirmar que uno de los contenidos nuevos del derecho a la libertad de conciencia está constituido por el derecho a la objeción de conciencia, ya que de nada serviría poder autodeterminar nuestras ideas si no es posible luego obrar o dejar de obrar conforme a los designios de esa conciencia. 2.2. Resolución del caso El TC observó que en una reunión, en la cual se planteó la interrogante respecto de las razones por las cuales el demandante no laboraba los días sábados, se determinó, según el propio director de la entidad demandada, que ello se debía a que el recurrente practicaba la religión adventista, cuyos integrantes toman descanso los días sábados.

2. Criterio adoptado por el Tribunal Constitucional

Caso distinto sucede por ejemplo con los correos electrónicos personales, no de las otorgadas por el empleador, sino aquel que el trabajador se lleva de casa y que los usa en los servidores de la empresa. En este caso, una intromisión directa en el contenido de estos, sí se encontraría amparada por el derecho al secreto de las comunicaciones, y la única forma de verificar que el uso de los correos personales perjudican a la empresa, es iniciando una investigación  judicial.

Otro caso sobre colisión entre los derechos fundamentales inespecíficos del trabajador y los poderes directivos del empleador se vio reflejada en el Expediente N° 0895-2001-AA/TC, donde el TC resolvió el caso de un trabajador que cuestionó el hecho de habérsele programado labores para los días sábados, cuando por la religión que profesaba, dicho día era considerado como día de descanso. Es así que el trabajador interpuso acción de amparo contra el Seguro Social de Salud-EsSalud, Hospital Nacional Almanzor Aguinaga Asenjo, a fin de que no se le obligue a prestar servicios los días sábados, por vulnerar sus derechos constitucionales a la libertad de conciencia y a la libertad de religión, y a no ser discriminado por motivo de religión.

Por tanto, la emplazada tenía pleno conocimiento de la confesión religiosa del recurrente, razón por la que se puede presumir con razonable objetividad que este fue el motivo por el que no se le programó en las jornadas laborales de los días sábados durante varios años. Asimismo, indicó que si en un principio la emplazada optó por respetar los designios derivados de los dogmas religiosos profesados por el recurrente, no existen razones legítimas para que, con posterioridad, se decidiera cambiar de decisión.

Por tanto, creemos que la empresa sí puede verificar el correo electrónico institucional siempre que empleador –tal como lo indicó el magistrado Eto Cruz en el Expediente Nº 00114-2011-PA/TC– “explicite, por escrito y a través de los medios de información más idóneos, su política respecto al uso exclusivamente laboral de los recursos informáticos de la empresa y la posibilidad de efectuar los controles que sean necesarios para verificar el adecuado uso de dichos medios informáticos”. En caso contrario, refiere el magistrado, “cuando el empleador no comunique dichos recaudos, ni informe al trabajador acerca de la política empresarial de utilización de los recursos informáticos, de modo explícito, o cuando autorice expresamente el uso de dichos medios para fines personales y garantice un secreto de las comunicaciones, las referidas comunicaciones sí se encontrarán protegidas por el derecho al secreto y a la inviolabilidad de las comunicaciones privadas”.

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Afirmó que prestaba servicios como médico para la emplazada y que desde el comienzo de su relación laboral no se le incluyó carga laboral alguna en los días sábados, puesto que sus jefes inmediatos y la alta dirección del hospital conocían que pertenece a la Iglesia Adventista del Séptimo Día, uno de cuyos preceptos conlleva la observancia del día sábado como día dedicado al culto. No obstante esto a partir de la expedición del rol de trabajo correspondiente a febrero de 2001, se le había programado para laborar los días sábados, con lo cual se le estaría obligando a incumplir sus preceptos doctrinarios o a generar una serie de inasistencias injustificadas que podrían generar su despido.

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No obstante, aclara el TC, que este criterio, no significa que el Tribunal desconozca el ius variandi  del empleador; pero, en atención a su carácter de derecho fundamental, derivado del principio de dignidad humana, para que se realizara tal cambio era preciso que se observara un mínimo de razonabilidad en los fundamentos del cambio.

2.3. Decisión del caso De este modo, refiere el TC, según las particulares circunstancias del caso, la objeción de conciencia al deber de asistir a laborar los días sábados planteada por el recurrente, encuentra fundamento en la medida en que la empresa no ha aportado razones objetivas que permitan concluir que el cambio en la programación laboral obedezca a intereses superiores de la institución hospitalaria compatibles con el sacrificio del derecho del recurrente, que, aunque excepcional, resulta plenamente aplicable a esta causa. Por ello, de forma acertada, declaró fundada la acción de amparo interpuesta por el trabajador.

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   S    E    L    A    R    O    B    A    L    S    E    N    O    I    C    N    A    S    Y    S    E    N    O    I    C    C    A    R    F    N    I  ,    N     Ó    I    C    A    Z    I    L    A    C    S    I    F

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 Aspectos fiscalizables en el otorgamiento de gratificaciones ordinarias  Luis Ricardo VALDERRAMA VALDERRAMA(*)

RESUMEN EJECUTIVO

 E 

n el presente informe se desarrollan las principales reglas que debe tomar en cuenta el empleador al momento de realizar el pago de las grati ficaciones por Fiestas Patrias y Navidad. De acuerdo con la Ley N° 27735, los empleadores tienen hasta el 15 de julio para realizar el pago de la grati ficación a sus trabajadores; en caso contrario, pueden ser pasibles de una multa administrativa por parte de la autoridad inspectiva.

INTRODUCCIÓN Este mes de julio corresponde a los empleadores realizar el pago de las gratificaciones por Fiestas Patrias, conforme a lo previsto por la Ley N° 27735 y por su reglamento, aprobado por Decreto Supremo N° 005-2002-TR. La obligación legal de otorgar al trabajador esta remuneración periódica puede ser calificada como una de naturaleza complementaria, pues la gratificación es un concepto adicional a la remuneración que perciben los trabajadores mensualmente por la prestación de sus servicios. Es por esa razón que la legislación laboral ha establecido una serie de consideraciones especiales para su cálculo y para determinar en qué momento y bajo qué condiciones debe ser otorgada. A continuación explicaremos aquellos aspectos fundamentales de las gratificaciones ordinarias que pueden ser materia de una actuación inspectiva por parte de la Superintendencia Nacional de Fiscalización Laboral (Sunafil).

I. ASPECTOS GENERALES SOBRE LAS GRATIFICACIONES ORDINARIAS 1. Oportunidad de pago de las gratificaciones ordinarias Las gratificaciones ordinarias o legales constituyen un beneficio social que se otorga dos (2) veces al año y que, justamente por la coincidencia de fechas, es que se denominan gratificaciones por Fiestas Patrias y gratificaciones por Navidad. Dichas gratificaciones serán abonadas en la primera quincena de los meses de julio y de diciembre, respectivamente. Gratificaciones ordinarias

Fiestas Patrias julio Navidad diciembre

2. Ámbito de aplicación de las gratificaciones ordinarias Las gratificaciones ordinarias favorecen a los trabajadores sujetos al régimen laboral de la actividad privada, independientemente de la modalidad del contrato de trabajo y el tiempo de prestación de servicios. En ese sentido, tendrán derecho a percibirlas:  Trabajadores contratados a plazo indeterminado estables.  Trabajadores contratados a plazo fijo  Trabajadores que cumplen una jornada a tiempo parcial (menos de 4 horas diarias).  Socios-trabajadores de las cooperativas de trabajadores. Contrariamente, se encuentran excluidos del goce de este derecho:  Personal que presta servicios mediante contratos civiles de locación de servicios  Jóvenes en formación bajo cualquier modalidad establecida por la Ley N° 28518, con los cuales no existe vínculo laboral (1).

3. Tiempo computable para el otorgamiento de las gratificaciones Para tener derecho a la gratificación es requisito que el trabajador se encuentre laborando en la oportunidad en que corresponda percibir este beneficio (15 de julio y 15 de diciembre, según sea el caso). Excepcionalmente, se considera tiempo efectivamente laborado los siguientes supuestos de suspensión de labores:  El descanso vacacional.  La licencia con goce de remuneraciones.  Los descansos o licencias establecidos por las normas de seguridad social y que originan el pago de subsidios.

(*) Abogado por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos, con estudios concluidos de maestría en la especialidad de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social en la misma casa de estudios. Asesor laboral de Soluciones Laborales y de Contadores & Empresas. (1) Si bien los jóvenes en formación no tiene derecho a la gratificación, la Ley sobre modalidades formativas laborales ha previsto el goce de una subvención adicional equivalente a media subvención económica mensual, luego de cumplidos seis (6) meses continuos de modalidad formativa.

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ASESORÍA LABORAL El descanso por accidente de trabajo que esté remunerado o pagado con subsidios de la seguridad social.



Aquellos que sean considerados por ley expresa como laborados para todo efecto legal, como:

DÍAS LABORADOS POR DETERMINACIÓN LEGAL •

La licencia o permiso sindical y la licencia a favor del supervisor o de los miembros del Comité de Seguridad y Salud en el Trabajo.

•

Los días de suspensión de la relación de trabajo como consecuencia del cierre temporal del establecimiento en aplicación de una sanción de índole tributaria al empleador.

•

Los días de suspensión de los efectos del contrato de trabajo cuando se comprueba que la causal invocada es inexistente o improcedente.

•

Los días que transcurran luego de un despido nulo declarado como tal y hasta que el trabajador es efectivamente repuesto.

•

La suspensión de las labores por caso fortuito o fuerza mayor.

•

Los días de incapacidad temporal generados por accidente de trabajo o enfermedad profesional, en aplicación de la Ley Nº 29783 (Ley de Seguridad y Salud en el Trabajo)

4. Remuneración computable para el pago de las gratificaciones Con relación a lo que debemos considerar como remuneración para las gratificaciones, se considera como tal al sueldo básico más todas aquellas cantidades que regularmente (2) perciba el trabajador, en dinero o en especie, como contraprestación a sus labores, cualquiera sea su origen o la denominación que se les dé, siempre que sean de su libre disposición. Respecto al monto de las gratificaciones que servirá de base de cálculo, la regulación adolece de una contradicción, pues lo establecido en la Ley difiere respecto del Reglamento; siendo que la Ley indica que la remuneración computable para el pago de las gratificaciones será la equivalente a la remuneración que perciba el trabajador en la oportunidad que corresponda otorgar el beneficio, es decir el 15 de julio y el 15 de diciembre, respectivamente. Sin embargo, el artículo 3.2 del Decreto Supremo Nº 005-2002-TR (Reglamento de la Ley de Gratificaciones) indica que la remuneración computable será la vigente al 30 de junio y 30 de noviembre, respectivamente. En nuestra opinión, debe aplicarse lo dispuesto en la ley por principio de legalidad y jerarquía normativa, debiéndose tomar en cuenta la remuneración vigente al 15 de julio y 15 de diciembre, según sea el caso. Por otro lado, quedan excluidos de la base de cálculo los conceptos señalados en el artículo 19 del TUO de la Ley de Compensación por Tiempo de Servicios (aprobado por Decreto Supremo Nº 001-97-TR).

5. Cálculo de las gratificaciones Para los fines de cada gratificación legal, los semestres de referencia se regirán de acuerdo a lo detallado en el siguiente cuadro: Enero Febrero

Gratificación por Fiestas Patrias

Agosto

Gratificacion por Navidad

Septiembre Octubre Noviembre Diciembre

La gratificación equivale a una remuneración íntegra si el trabajador ha laborado durante todo el semestre. El tiempo de servicios a efectos del cálculo se determina por cada mes calendario completo laborado en el período correspondiente. Los días que no se consideren tiempo efectivamente laborado se deducirán en razón de un treintavo de la fracción correspondiente. Por otro lado, en caso de que el trabajador no haya laborado el semestre completo, se pueden presentar dos situaciones: Gratificación proporcional. Recibe este monto aquel trabajador que habiendo laborado al 15 de julio o 15 de diciembre, según sea el caso, o encontrándose en cualquiera de los supuestos excepcionales que se consideran como días efectivamente laborados, cuenta con menos de seis meses. En tal caso, percibirá la gratificación proporcional a los meses calendario completos a razón de un sexto (1/6) por cada mes.  Gratificación trunca. Los trabajadores que no tengan relación laboral al 15 de julio o al 15 de diciembre, pero hubieran laborado un mes calendario completo en el semestre correspondiente, tendrán derecho a percibir las gratificaciones legales respectivas en forma proporcional a los meses efectivamente trabajados en el período que corresponda. La remuneración computable es la vigente al mes inmediato anterior al que se produjo el cese(3).

Marzo Abril Mayo Junio

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Julio

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(2) Una suma es regular si el trabajador la percibe, al menos, en tres meses durante el semestre anterior al goce del beneficio: enero-junio o junio -noviembre, respectivamente, en cuyo caso se suman todos sus ingresos y el resultado se divide entre seis (6). Empero, si el trabajador ingresó a laborar después de iniciado el semestre respectivo, se dividirá únicamente entre el número de meses trabajados, y no entre seis. (3) Esta remuneración se pagará conjuntamente con todos los beneficios sociales dentro de las 48 horas siguientes de producido el cese.

FISCALIZACIÓN, INFRACCIONES Y SANCIONES LABORALES En estos casos, la fórmula de cálculo es la siguiente:

este concepto no remunerativo, hay que tener en cuenta los siguientes aspectos:  El monto de la bonificación extraordinaria equivale al aporte a EsSalud; es decir, al 9% por concepto de gratificaciones de julio y diciembre.  Debe pagarse al trabajador en la misma oportunidad en que se abone la gratificación correspondiente. En caso de cese del trabajador, dicha bonificación deberá pagarse  junto con la gratificación proporcional respectiva.  Esta inafectación es de aplicación a las gratificaciones por Fiestas Patrias y Navidad a otorgarse en los regímenes laborales especiales de origen legal y colectivo.  Solo se encuentra afecta al Impuesto a la Renta de quinta categoría.

CÁLCULO DE LAS GRATIFICACIONES Por número de meses Remuneración computable 6

 x 

65

Número de meses completos laborados

6. Afectación de las gratificaciones a aportaciones, contribuciones y descuentos Conforme a la Ley N° 30334, las gratificaciones por Fiestas Patrias y Navidad no se encuentran afectas a aportaciones, contribuciones ni descuentos de índole alguna; excepto aquellos otros descuentos establecidos por ley o autorizados por el trabajador y sin prejuicio de los descuentos ocasionados por mandato judicial. El monto que abonan los empleadores por conceptos de aportaciones a EsSalud con relación a las gratificaciones de  julio y diciembre de cada año son abonados a los trabajadores bajo la modalidad de bonificación extraordinaria de carácter temporal, no remunerativa ni pensionable. Con relación a

II. DECLARACIÓN EN PLANILLA ELECTRÓNICA-PDT PLAME En la sección de ingresos, descuentos y tributos de la Planilla Electrónica-PDT Plame, existen cuatro conceptos relacionados con el otorgamiento de gratificaciones ordinarias que se deberán declarar de forma indistinta. Estos conceptos son los siguientes:

PLANILLA ELECTRÓNICA-PDT PLAME Casilla

Concepto

Descripción

0406

Gratificación Fiestas Patrias y Navidad - Ley 29351 y 30334

En esta casilla se registran las gratificaciones ordinarias desde julio del 2009. No se encuentra afecto a aport aciones ni contribuciones (EsSalud, SNP y SPP).

0407

Gratificación proporcional - Ley 29351 y 30334

En esta casilla se consignará a l a gratificación proporcional correspondiente a los ceses producidos a partir del 02-05-2009 (Fecha de vigencia de la Ley N° 29351).

0312

Bonificación Extraordinaria Temporal - Ley 29351 y 30334

Monto que será abonado a los trabajadores y que equivale al aporte al EsSalud que hubiese correspondido efectuar al empleador si las gratificaciones ordinarias de julio y diciembre estuvieran gravadas. En el caso de los trabajadores afiliados a una EPS, del 9% que le hubiese correspondido al empleador aportar al EsSalud por la gratificación ordinaria, el 6.75 % será otorgado al trabajador.

0313

Bonificación Extraordinaria Proporcional - Ley 29351 y 30334

El monto equivale al aport e al EsSalud que hubiera efectuado el empleador si la gratificación proporcional otorgada estuviese gravada con dicho tributo. En el caso de trabajadores afiliados a una EPS, del 9 % que le hubiese correspondido al empleador aportar al EsSalud por la gratificación ordinaria proporcional, el 6.75 % será otorgado al trabajador.

El numeral 24.4 del artículo 24 del Decreto Supremo N° 019-006-TR, Reglamento de la Ley General de Inspección del Trabajo, señala que el no pagar u otorgar íntegra y beneficios sociales a los que tienen derecho los trabajadores por todo concepto (dentro de los que se encuentra la gratificación) es una infracción grave en materia de relaciones laborales, correspondiendo la aplicación de las siguientes multas.

III. MULTA POR EL INCUMPLIMIENTO DEL PAGO DE LA GRATIFICACIÓN La gratificación ordinaria, que califica como un concepto remunerativo, debe ser otorgada de forma oportuna e íntegra conforme lo establece la Ley que regula dicho concepto.

ESCALA DE MULTAS (EN FUNCIÓN DE LA UIT VIGENTE) MICROEMPRESA Número de trabajadores afectados

Gravedad de la infracción

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10 y más

Graves

0.25

0.30

0.35

0.40

0.45

0.55

0.65

0.75

0.85

1.00

PEQUEÑA EMPRESA Número de trabajadores afectados

Gravedad de la infracción

1a5

6 a 10

11 a 20

21 a 30

31 a 40

41 a 50

51 a 60

61 a 70

71 a 99

100 y más

Graves

1.00

1.30

1.70

2.15

2.80

3.60

4.65

5.40

6.25

10.00

NO MYPE Número de trabajadores afectados

Gravedad de la infracción

1 a 10

11 a 25

26 a 50

51 a 100

101 a 200

201 a 300

301 a 400

401 a 500

501 a 999

1000 y más

Graves

3.00

7.50

10.00

12.50

15.00

20.00

25.00

35.00

40.00

50.00

CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

D-7

66

ASESORÍA LABORAL

Intermediación laboral: tratamiento laboral    L    A    R    O    B    A    L    N     Ó    I    C    A    T    A    R    T    N    O    C

RESUMEN EJECUTIVO

 Luis Ricardo VALDERRAMA VALDERRAMA(*)

 E 

n el presente informe, el autor examina cuáles son las principales obligaciones de las empresas o entidades comprendidas por la Ley N° 27626, Ley que regula la actividad de las empresas especiales de servicios y de las cooperativas de trabajadores. Al respecto, es importante destacar que la norma establece un conjunto de obligaciones tanto para las empresas que brindan los servicios de intermediación como para las empresas usuarias, así como los supuestos que generan la desnaturalización de esta clase de contratación.

I. NOCIÓN DE INTERMEDIACIÓN LABORAL En principio, las relaciones contractuales de tipo laboral requieren la vinculación de dos sujetos de derecho, uno en calidad de empleador (persona natural o jurídica) y otro en calidad de trabajador (persona natural). De acuerdo con esa estructura bilateral, el empleador era un ente único, que representa exclusivamente a la parte beneficiaria de la prestación del servicio. No obstante, esta figura dual de la relación laboral ha variado en virtud de los nuevos paradigmas productivos, creándose nuevos modelos organizativos que se estructuran con base en la conformación de alianzas empresariales para el desarrollo de una actividad económica determinada o que contratan la prestación de determinadas operaciones. Evidentemente, estos cambios han originado una problemática a nivel legal relacionada con la identificación del empleador cuando se presenta una contratación a través de terceros. Aparejada a esta dificultad, se presentan otros puntos de discusión, como los relacionados a la protección de estabilidad del trabajador destacado, al fomento de derechos colectivos, así como el referido a la igualdad de remuneraciones y condiciones de trabajo del trabajador destacado, etc. Una de las figuras que más ha originado debate es la relacionada a la cesión de mano de obra o “intermediación laboral”. En nuestro país, esta figura se encuentra regulada por la Ley N° 27626 –Ley que regula la actividad de las empresas especiales de servicios y de las cooperativas de trabajadores– y su reglamento, aprobado mediante el Decreto Supremo N° 003-2002-TR, modificado por los Decretos Supremos N° 008-2007-TR y N° 020-2007-TR. Podemos definir la intermediación laboral como aquella relación que surge entre una empresa (empresa usuaria) que necesita cubrir determinados puestos de trabajo temporales, especiales y complementarios, para lo cual recurre a un tercero (empresa de intermediación), quien tiene a su disposición la mano de obra necesaria para cubrir dichos servicios.

La figura de intermediación solo podrá prestarse por empresas de servicios o cooperativas mediante la celebración de un contrato de locación de servicios con el fin de destacar su personal, al centro de trabajo o de operaciones de la empresa usuaria.

II. ÁMBITO DE APLICACIÓN 1. Supuestos de intermediación Las entidades de intermediación tienen como objeto exclusivo la prestación de servicios de intermediación laboral que involucra a personal que labora en el centro de trabajo o de operaciones de la empresa usuaria. En ese sentido, hay que distinguir entre:  Centro de trabajo. Es el lugar o lugares donde se encuentran las instalaciones de la empresa usuaria donde se presta el servicio. Centro de operaciones. Es el lugar o lugares donde el trabajador realiza sus labores fuera del centro de trabajo. La intermediación laboral solo procede cuando medien supuestos de temporalidad, complementariedad o especialización. Por consiguiente, los trabajadores destacados a una empresa usuaria no pueden prestar servicios que impliquen la ejecución permanente de la actividad principal de dicha empresa. Cabe precisar que las actividades accesorias, directamente vinculadas e indispensables para la realización de las actividades de intermediación laboral, son consideradas como parte del objeto social de las entidades.

2. Campo de aplicación La intermediación laboral solo podrá prestarse por:  Empresas de servicios constituidas como personas jurídicas de acuerdo a la Ley General de Sociedades (LGS). Las empresas de servicios temporales, complementarios y especializados pueden desarrollar simultáneamente las actividades de intermediación previstas en este capítulo, siempre que ello conste así en su estatuto y registro.

(*) Abogado por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos, con estudios concluidos de maestría en la especialidad de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social en la misma casa de estudios. Asesor laboral de Soluciones Laborales y de Contadores & Empresas.

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CONTRATACIÓN LABORAL 

Cooperativas. Las cooperativas de trabajo temporal solo pueden intermediar para supuestos de temporalidad y las cooperativas de trabajo y fomento del empleo, para actividades complementarias y de alta especialización.

3. Supuestos excluidos No constituye intermediación laboral:  Los contratos de gerencia, conforme al artículo 193 de la LGS.  Los contratos de obra.  Los procesos de tercerización externa.  Los contratos que tienen por objeto que un tercero se haga cargo de una parte integral del proceso productivo de una empresa.  Los servicios prestados por empresas contratistas o subcontratistas,

siempre que asuman las tareas contratadas por su cuenta y riesgo, que cuenten con sus propios recursos financieros, técnicos o materiales, y cuyos trabajadores estén bajo su exclusiva subordinación. Pueden ser elementos coadyuvantes para la identificación de tales actividades, la pluralidad de clientes, el equipamiento propio y la forma de retribución de la obra o servicio, que evidencien que no se trata de una simple provisión de personal.

4. Supuestos prohibidos La empresa usuaria no podrá contratar a una empresa de servicios o cooperativa, en los siguientes supuestos: 

Para cubrir personal que se encuentre ejerciendo el derecho de huelga.

Para cubrir personal en otra empresa de servicios o cooperativa, reguladas por la ley. Además, deben tomarse en cuenta los otros supuestos limitativos indicados por ley. 

III. PARTES 1. Entidad de intermediación Es aquella que tiene como objeto exclusivo destacar a su personal a terceras personas (empresas usuarias), para prestar servicios temporales, complementarios y de alta especialización, que cumplen con los requisitos indicados en el siguiente apartado y está registrada ante la Autoridad Administrativa de Trabajo (AAT) en el Registro dispuesto para tal fin. Puede ser una empresa de servicios o una cooperativa de trabajo temporal:  Empresas de servicios. Las empresas de servicios pueden ser de tres tipos:

EMPRESAS DE SERVICIOS TEMPORALES

EMPRESAS DE SERVICIOS COMPLEMENTARIOS

EMPRESAS DE SERVICIOS ESPECIALIZADOS

Son aquellas personas jurídicas que contratan con terceras personas para colaborar temporalmente en el desarrollo de sus actividades.

Son aquellas personas jurídicas que destacan su personal a terceras empresas para desarrollar actividades accesorias o no vinculadas al giro del negocio de estas.

Son aquellas personas jurídicas que brindan servicios de alta especialización en relación a la empresa usuaria que las contrata.

Los trabajadores destacados desarrollarán sus labores bajo el poder de dirección de la empresa usuaria, correspondientes a los contratos de naturaleza ocasional y de suplencia previstos en la LPCL (revisar los apartados V.4.1 y V.4.2 del Capítulo 1).

Las actividades complementarias no son indispensables para la con tinuidad y ejecución de la actividad principal de la empresa usuaria.

Las cooperativas de trabajo temporal. Son aquellas constituidas específicamente para destacar a sus socios trabajadores a las empresas usuarias a efectos de que estos desarrollen labores correspondientes a los contratos de naturaleza ocasional y de suplencia previstos en el TUO de la Ley de Productividad y

Competitividad Laboral, aprobado por D.S. N° 003-97-TR. Las Cooperativas de Trabajo y Fomento del Empleo son las que se dedican, exclusivamente, mediante sus socios trabajadores destacados, a prestar servicios de carácter complementario o especializado.

En este supuesto la empresa usuaria carece de facultad de dirección respecto de las tareas que ejecuta el personal destacado por la empresa de servicios especializados.

2. Empresa usuaria Es aquella que solicita cubrir determinados puestos de trabajo temporales, especiales y complementarios, por ello recurre a las entidades de intermediación, quien destacará al personal que corresponda para cubrir dichos servicios.

CLASIFICACIÓN DE ACTIVIDADES DE LA EMPRESA USUARIA Principal

Complementaria

Aquella actividad que es consustancial al giro del negocio. Son actividades principales las diferentes etapas del proceso productivo de bienes y prestación de servicios: exploración, explotación, transformación, producción, organización, administración, comercialización y en general toda actividad sin cuya ejecución se afectaría y/o interr umpiría el funcionamiento y desarrollo de la empresa. Aquella actividad que es de carácter auxiliar, no vinculada a la actividad principal, y cuya ausencia o falta de ejecución no interrumpe la actividad empresarial, tal como las actividades de vigilancia, seguridad, reparaciones, mensajería externa y limpieza. La actividad complementaria no es indispensable para la continuidad y ejecución de la actividad principal de la empresa usuaria.

Alta especialización

67

Aquella actividad auxiliar, secundaria o no vinculada a la actividad principal que exige un alto nivel de conocimientos técnicos, científicos o particularmente calificados, tal como el mantenimiento y saneamiento especializados.

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ASESORÍA LABORAL

IV. OBLIGACIONES DE LA EMPRESA DE INTERMEDIACIÓN Y DE LA EMPRESA USUARIA 1. Obligaciones de la empresas que desarrollan actividades de intermediación laboral Las empresas de intermediación tienen como obligaciones las siguientes: 

Cumplir con los supuestos de procedencia. Tal como lo indica el artículo 3 de la Ley N° 27626, la intermediación laboral solo procede cuando medien supuestos de temporalidad, complementariedad o especialización. Esto quiere decir que los trabajadores destacados para prestar servicios en la empresa usuaria no pueden desempeñarse en labores que impliquen la ejecución permanente de la actividad principal de dicha empresa.



Respetar los porcentajes limitativos. A las empresas de intermediación se les exige cumplir con ciertas condiciones formales de naturaleza administrativa, dentro de las cuales se encuentra los porcentajes limitativos. Por ende, el número de trabajadores de empresas de servicios o cooperativas que pueden prestar servicios en las empresas usuarias, bajo modalidad temporal, no podrán exceder del 20 % del total de trabajadores de la empresa usuaria (art. 6 de la Ley N° 27626). Este porcentaje no se aplicará a los servicios complementarios o especializados, mientras la empresa de intermediación asuma plena autonomía técnica y la responsabilidad para el desarrollo de sus actividades. Inscripción en el RENEEIL. Las empresas de intermediación se encuentran obligadas a inscribirse en el Registro Nacional de Empresas y Entidades que realizan actividades de Intermediación Laboral (RENEEIL). Este registro es un requisito esencial para el inicio de las actividades de intermediación laboral, ya que implica una autorización para desarrollar las mismas. En el registro deberán constar de manera específica y detallada los servicios que la entidad de intermediación brindará a las empresas usuarias, es decir, si se trata de intermediación de servicios temporales, servicios complementarios y/o

D-10

servicios altamente especializados (arts. 9 y 10 de la Ley N° 27626). La solicitud de registro se realiza ante la Autoridad Administrativa de Trabajo (AAT) competente del lugar donde la entidad tenga señalado su domicilio. El RENEEIL será expedido por el plazo de un doce (12) meses, debiendo renovarse antes de su vencimiento. Pasada dicha fecha, el registro quedará sin efecto de forma automática (art. 16 de la Ley N° 27626).  Obligaciones laborales. La empresa de intermediación es la titular del contrato de trabajo que celebra con juntamente con los trabajadores. En ese sentido, se encargará de su selección y reclutamiento, pagar sus remuneraciones, realizar la inscripción en las planillas y en el Seguro Social, afiliarlo a un sistema previsional, entre otras responsabilidades. Sin embargo, la ley precisa que los trabajadores que son destacados a la empresa usuaria, mientras dure la prestación del servicio, tienen derecho a percibir las remuneraciones y condiciones de trabajo que la empresa usuaria otorga a sus trabajadores (art. 7 de la Ley N° 27626).  Otorgamiento de la fianza. Las empresas de intermediación cuando suscriban contratos de intermediación laboral deberán conceder una fianza que garantice el cumplimiento de las obligaciones laborales y de seguridad social de los trabajadores destacados (art. 24 de la Ley N° 27626). 

Registro de los contratos. Las empresas de intermediación están obligadas a registrar los contratos suscritos con las empresas usuarias ante la AAT (art. 17 de la Ley N° 27626). El plazo para cumplir con dicha obligación es de quince (15) días naturales desde su suscripción. En caso de presentación extemporánea se abona la tasa respectiva, sin perjuicio de la multa correspondiente.

2. Obligaciones de las empresas usuarias Las empresas usuarias tienen como obligación las siguientes: Solicitud de constancia de inscripción vigente. Las empresas usuarias que contraten con una entidad se encuentran obligadas a solicitar la constancia de inscripción vigente de esta, debiendo retener en su

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poder copia de la misma durante el tiempo de duración del contrato que las vincule (primer párrafo del art. 26 de la Ley N° 27626). Inclusión de cláusulas especiales en el contrato de locación de servicios. El segundo párrafo del artículo 26 de la Ley N° 27626 establece que en el contrato de locación de servicios que celebren las empresas de intermediación con las empresas usuarias se incluirán las siguientes cláusulas: • Descripción de las labores a realizarse, fundamentando la naturaleza temporal, complementaria o especializada del servicio, en relación con el giro del negocio de la empresa usuaria. • Términos del contrato del personal destacado. Es decir: a) la identificación del trabajador destacado, b) el cargo, c) la remuneración, y d) el plazo del destaque.

V. DESNATUR ALIZA CIÓN DE LA INTERMEDIACIÓN Son supuestos de desnaturalización los siguientes:  Haber incurrido en los supuestos excluidos de intermediación, señalados anteriormente, o haber existido vulneración y limitación de los derechos colectivos de los trabajadores.  Que la contratación de servicios implique una simple provisión de personal.  El exceso de los porcentajes limitativos establecidos para la intermediación de servicios temporales.  La intermediación para servicios temporales distintos de los que pueden ser cubiertos por los contratos de naturaleza ocasional o de suplencia, regulados por el D.S. N° 003-97-TR.  La intermediación para labores distintas de las reguladas por la Ley que regula intermediación laboral. La infracción a los supuestos de intermediación laboral, debidamente comprobada en un procedimiento inspectivo llevado a cabo por la Autoridad Inspectiva de Trabajo, determinará que, en aplicación del principio de primacía de la realidad, se entienda que desde el inicio de la prestación de sus servicios los respectivos trabajadores han tenido contrato de trabajo con la empresa usuaria.

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O

R

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A

PREVISIONAL

   L    A    I    C    E    P    S    E    E    M    R    O    F    N    I

Jubilación adelantada en el Sistema Privado de Pensiones  Manolo Narciso TARAZONA

RESUMEN EJECUTIVO

PINEDO(*)

S 

i bien el artículo 41 del Decreto Supremo Nº 054-97-EF dispone que tienen derecho a percibir pensión de jubilación los a filiados que cumplan 65 años de edad, también es cierto que dicha pensión puede ser solicitada antes. Tales son los casos de la jubilación anticipada ordinaria, la jubilación por enfermedad terminal o cáncer y la jubilación por desempleo. En ese sentido, en el presente informe se desarrollan las principales disposiciones a través de las cuales se regulan cada una de estas.

INTRODUCCIÓN

I. MARCO NORMATIVO

La pensión de jubilación en el Sistema Nacional de Pensiones establece como requisitos que el afiliado cumpla los 65 años de edad y haber aportado como mínimo durante 20 años en favor del sistema. Sin embargo, dentro del Sistema Privado de Pensiones (SPP), la tratativa es distinta, por cuanto en este solo es necesario que el afiliado haya cumplido los 65 años de edad, sin importar las aportaciones realizadas al sistema. Asimismo, dentro de este último sistema se han establecido y/o incorporado otras formas de  jubilación, tales como la jubilación anticipada ordinaria, la jubilación por enfermedad terminal y la jubilación por desempleo. El primero procede cuando el afiliado tenga menos de 65 años de edad, siempre que obtenga una pensión igual o superior al 40 % del promedio de remuneraciones de los últimos 12 meses. El segundo, cuando el afiliado padezca de enfermedad terminal o diagnóstico de cáncer que reduzca su expectativa de vida, y el tercero, cuando el afiliado se encuentre desempleado durante 12 meses consecutivos. Ahora bien, en las siguientes páginas pasaremos a desarrollar los requisitos y condiciones establecidos para la procedencia de cada una de ellas.

El presente informe está desarrollado en función a los siguientes cuerpos normativos:

Regímenes de jubilación anticipada Régimen de jubilación anticipada ordinaria

(*)

Régimen de jubilacion por enfermedad terminal o cáncer 

Régimen especial de jubilación anticipada

MARCO NORMATIVO

Decreto Supremo Nº 054-97-EF

Texto Único Ordenado de la Ley del Sistema Privado de Administración de Fondo de Pensiones.

Decreto Supremo Nº 004-98-EF

Reglamento del Texto Único Ordenado de la Ley del Sistema Privado de Administración de Fondo de Pensiones.

Resolución Nº 232-98-EF/  SAFP

Título VII del Compendio de Normas de Superintendencia Reglamentarias del Sistema Privado de Administración de Fondos de Pensiones, referido a Prestaciones

II. RÉGIMEN ORDINARIO DE JUBILACIÓN ANTICIPADA Un trabajador puede acceder al régimen de la jubilación anticipada antes de cumplir los 65 años de edad, siempre y cuando así lo disponga. Para tales efectos, se debe cumplir con los siguientes requisitos:  Estar afiliado a una AFP.  Tener menos de 65 años de edad.  Que el saldo de la Cuenta individual de capitalización sea suficiente para otorgarte una pensión igual o mayor al 40 % del promedio de tus remuneraciones.  Haber realizado aportes al menos 72 meses respecto de las remuneraciones percibidas

Asistente en materia laboral de Soluciones Laborales y Contadores & Empresas.

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ASESORÍA PREVISIONAL o rentas declaradas de los últimos 120 meses anteriores al mes en que presenta la solicitud.

De ese modo, para determinar el promedio de las remuneraciones se tomarán en cuenta aquellas efectivamente percibidas y declaradas durante los últimos 10 años (120 meses), anteriores a la fecha de presentación de la solicitud de  jubilación, debidamente actualizadas por el Índice de precios al consumidor. De igual forma, los aportes realizados a partir del 17/07/2007 que hayan sido efectuados como mínimo sobre la base de la remuneración mínima vital vigente y en pago oportuno. Cabe indicar que, a efectos de acceder a la pensión por concepto de jubilación anticipada, la evaluación de la pensión considerará como modalidad aplicable la que corresponde al Retiro programado.

1. Información para el caso de jubilación anticipada. En el caso que un afiliado opte por jubilarse anticipadamente, la AFP, en mérito a la naturaleza de su propia actividad, está obligada a brindar y tener a disposición del público lo siguiente: a) Cartillas de instrucción acerca de los requerimientos exigidos para optar por una jubilación anticipada, así como información respecto a la forma de cálculo de esta. b) Relación debidamente actualizada de las empresas de seguros que ofrecen pensiones vitalicias, en cualquiera de sus modalidades, así como productos y/o servicios complementarios dentro del SPP.

III. JUBILACIÓN ANTICIPADA POR ENFERMEDAD TERMINAL O CÁNCER Este tipo de jubilación procede cuando el afiliado –pese a no cumplir con los requisitos para la jubilación anticipada ordinaria–, padezca de enfermedad terminal o diagnóstico de cáncer que reduzca su expectativa de vida. Para tales efectos, el comité médico evaluador (Comité Medico de las AFP-COMAFP/ Comité Medico de la SuperintendenciaCOMEC), calificado por la Superintendencia de Banca, Seguros y AFP (SBS), deberá emitir dictamen sobre la enfermedad terminal o cáncer, que no amerite la condición de invalidez. De igual forma, en caso de que el afiliado declarado con enfermedad terminal o diagnóstico de cáncer no cuente con beneficiarios de pensión de sobrevivencia, podrá solicitar adicionalmente la devolución de hasta el cincuenta por ciento (50 %) de sus aportes, incluyendo su rentabilidad.

IV. RÉGIMEN ESPECIAL DE JUBILACIÓN ANTICIPADA Este régimen especial fue creado por la Ley Nº 29426, cuya vigencia solo estaba dispuesta hasta el 31 de diciembre de 2012. Sin embargo, dicho plazo ha venido siendo prorrogado por diversas disposiciones legales, siendo la última la Ley Nº 30425, a través de la cual se prorrogó hasta el 31 de diciembre de 2018. En ese sentido, podrán acogerse a este beneficio de jubilación anticipada los afiliados que cumplan con las condiciones o se encuentren en las situaciones siguientes:

Para dicho efecto, tanto las empresas de seguros como las modalidades básicas o productos y/o servicios complementarios, deberán estar previamente inscritas en el registro correspondiente de la Superintendencia.

2. Documentos requeridos para jubilación. A efectos de tramitar la pensión de jubilación, el afiliado deberá alcanzar a la AFP en la que se encuentre, los siguientes documentos: a) Una “Solicitud de pensión de jubilación”, conforme al formato que, como Anexo Nº 1 forma parte integrante del Título VII del referido compendio. b) Copia autenticada notarialmente del documento de identidad. c) Documentación sustentatoria que acredite la condición de los potenciales beneficiarios de pensión, de acuerdo a lo establecido en el artículo 44 del Título VII del referido compendio (documentos de beneficiarios). d) En caso del afiliado dependiente, boletas de pago mensuales correspondientes a aquellas remuneraciones e ingresos comprendidos en los ciento veinte (120) meses anteriores a la presentación de la solicitud, solamente respecto de aquellas cotizaciones previsionales que no se encuentren comprendidas bajo el SPP; si no se contase con las boletas de pago, se podrá sustentar las referidas remuneraciones mediante declaración jurada de ingresos emitida por el empleador o certificado de retención del Impuesto a la Renta de quinta categoría, según sea el caso. e) El afiliado independiente podrá adjuntar el Certificado de retención del Impuesto a la Renta de cuarta categoría o la Declaración Jurada de Impuestos.

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REQUISITOS

Edad mínima Condición laboral

Varones

Mujeres

55 años

50 años

Desempleado durante 12 meses o más (*)

Igual o mayor a la remuneración mínima vital a la feMonto de la pensión cha de presentación de la correspondiente solicitud de jubilación anticipada. (*) El cómputo del período de 12 meses, o más, que el afiliado se considere desempleado deberá ser contabilizado con anterioridad al mes previo al de la presentación de la solicitud de acceso al REJA. El plazo de doce (12) meses, o más, supone un período de tiempo consecutivo e ininterrumpido de desempleo.

1. Redención del bono de reconocimiento Cabe indicar también que este régimen especial de jubilación da derecho a la redención del bono de reconocimiento. En ese sentido, los cálculos correspondientes al monto de la pensión que servirán de referencia para determinar el acceso al régimen especial deberán considerar el valor del referido bono.

2. Devolución de los aportes De presentarse el caso en que la pensión de jubilación calculada no resulte igual o mayor a la remuneración mínima vital, la AFP procederá a devolver el 50 % de los aportes que el afiliado tenga en su cuenta individual de capitalización, adicionando los aportes voluntarios con fin previsional, si los tuviere, y la rentabilidad generada por ambos. El saldo restante, queda en la referida cuenta hasta el momento de la jubilación. Ahora bien, con respecto al bono de reconocimiento, es preciso mencionar que este no es incluido en la devolución.

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ECONÓMICO-FINANCIERA

Cuadros de amortización de la deuda    L    A    I    C    E    P    S    E    E    M    R    O    F    N    I

 Antonio Miguel ANDRADE PINELO(*)

RESUMEN EJECUTIVO

 E 

l presente artículo tiene por objetivo que el lector identi fique la importancia  y los componentes de los cuadros de amortización de la deuda más utilizados, dentro de una operación de  financiamiento.

INTRODUCCIÓN Por lo general en las relaciones mercantiles que implican la venta de una mercadería al crédito, las empresas que otorgan el crédito a sus clientes no aplican el cobro de intereses al monto del crédito, pues lo primordial para ella (la empresa vendedora) es vender sus productos y ganar su margen por la rotación del producto, ahora no debemos olvidar que el hecho de vender al crédito representa la posibilidad de incrementar las ventas. Este tipo de crédito se puede otorgar con la emisión de la factura o con la aceptación de un título valor (como por ejemplo una letra de cambio), inclusive se puede simplemente dividir el monto del crédito entre el número de cuotas por pagar y este será el pago que debe realizar el cliente. Pero este esquema cambia, cuando la empresa proveedora del bien o servicio aplica una tasa de interés al monto del crédito otorgado o el activo otorgado a crédito es dinero, en este momento se debe pensar en el tipo de cálculo que se debe realizar para plantear al cliente un esquema de pago que no perjudique el cobro de los intereses mencionados, este es entonces el caso que vamos a desarrollar en el presente artículo, los cuadros de amortización de la deuda.

I. CUADROS DE AMORTIZACIÓN DE LA DEUDA O PLANES DE PAGO Un plan de pagos o un cuadro de amortización de la deuda, no es otra cosa que un esquema detallado pago a pago (o cuota a cuota) y que desagrega el monto a pagar por concepto de

(*)

intereses y amortización a la deuda, por ello debemos enfatizar que cuando se aplica el cobro de intereses en una deuda, la cuota que se paga incluye una parte de amortización al capital prestado (o devolución) y una parte de intereses, lo cual se puede presentar como: C=A+I Donde: C: Cuota o pago total por la devolución del crédito A: Monto de amortización a la deuda I:

Monto de intereses

El plan de pagos entonces mostrará de forma desagregada estos componentes en cada periodo de pago, para mostrar esto trabajaremos con el siguiente esquema: TABLA 1 N°

Deuda

Amortización

Intereses

Cuota

Saldo

0 1

En la tabla 1 se observa un esquema en el cual la primera columna tiene el número de cuotas a pagar, empezando desde el momento del desembolso de la deuda, llamada también periodo cero (hoy). La segunda columna muestra la deuda en cada periodo, pues la misma debe irse reduciendo conforme avanzan los periodos y se van realizando amortizaciones a la misma. En la tercera columna tenemos a la amortización de la deuda, la cual, también se va mostrando en cada periodo de tiempo o cada cuota, no

Economista por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos-UNMSM. Magíster en Economía con mención en Finanzas por la UNMSM. Analista y consultor económico financiero, especialista en Valorizaciones de Empresas. Docente de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas (UPC)-División EPE.E-mail: [email protected]

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ASESORÍA ECONÓMICO-FINANCIERA

olvidemos que esta amortización es la devolución que se hace sobre el capital prestado y que además dependiendo del método utilizado puede irse incrementando o permaneciendo constante, por ejemplo. En la cuarta columna se muestran los intereses cobrados en cada cuota, los cuales son intereses que se cobran sobre el saldo de la deuda, por ello estos intereses van a ir cambiando en cada periodo de acuerdo a como vaya cambiando la deuda, el monto de los intereses se calculan multiplicando la tasa de interés del periodo por el monto de la deuda. En la quinta columna se muestra la cuota a pagar en cada periodo, la cual, como ya hemos indicado, es la suma de amortización más intereses.

Con ello la cuota constante a pagar se calcula como: Cuota = FRC x deuda Es decir, multiplicando el FRC por la deuda o monto del crédito otorgado. En cada periodo se debe ir descomponiendo la cuota en amortización más intereses, teniendo en cuenta que el resultado final debe ser una cuota constante, por ello el comportamiento de las amortizaciones es creciente y el de los intereses es decreciente, de acuerdo a como se observa la figura 1. FIGURA 1

Finalmente en la última columna se muestra el saldo sobre la deuda que tiene relación directa con la deuda en un periodo determinado de tiempo, con la salvedad que el saldo en el último periodo debe ser cero, pues la deuda se debe haber cancelado al finalizar el plazo, este saldo va reduciéndose conforme se va amortizando la deuda, es pertinente mencionar que estamos adoptando uno de los esquemas para planes de pago, pues existen formas alternativas de plantear cada columna, pero las relaciones entre ellas no cambia. Lo que hemos mencionado se puede resumir en las siguientes relaciones:

2. El método alemán a) Para la deuda:

c) Para la cuota:

Deuda 2 = Deuda 1 – amortización 1

Cuota 1 = Amortización 1 + intereses 1

Deuda 3 = Deuda 2 – amortización 2 …….

Cuota 2 = Amortización 2 + intereses 2…..

b) Para los intereses:

d) Para el saldo:

Intereses 1 = tasa de interés x deuda 1

Saldo 1 = Deuda 1 – amortización 1

Donde:

Intereses 2 = tasa de interés x deuda 2 ……

Saldo 2 = Deuda 2 – amortización 2 ……

A: amortización constante

II. TIPOS DE PLANES DE PAGO O CUADROS DE AMORTIZACIÓN DE LA DEUDA La diferencia entre los distintos planes de pago la hace la forma de cálculo de la amortización, los intereses y la cuota. Nosotros mostraremos tres de los métodos de servicio de la deuda más utilizados, como son el método francés, el método alemán y método americano o inglés.

En este método se realizan amortizaciones constantes en cada pago de cuota, y la amortización constante se calcula de la siguiente manera: A= P/n

P: préstamo o principal de la deuda n: número de cuotas a pagar. Entonces al tener la amortización constante y los intereses calculados sobre el saldo de la deuda se entiende que los intereses irán decreciendo, pues se calculan sobre un saldo de deuda cada vez menor, con ello, al calcular la cuota tendremos una cuota decreciente en cada periodo, como se muestra en la figura 2: FIGURA 1

1. El método francés El método francés también conocido como el método de las cuotas constantes, justamente presenta la característica del pago de cuotas constantes periódicas, o lo que también se conoce con el nombre de anualidad. Para utilizar este método lo que debemos hacer es calcular el llamado factor de recuperación de capital (FRC), es un factor que implica la devolución de un crédito en términos proporcionales y con la inclusión del cobro de intereses, es decir, en el FRC ya se incluye el efecto de la tasa de interés, su fórmula es la siguiente:  FRC  

 i    i  n    n    i    

Donde: i:

tasa de interés del periodo respectivo, de acuerdo a la periodicidad de las cuotas.

n: número de cuotas a pagar.

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3. El método americano o inglés En este método el principal de la deuda se amortiza al finalizar el plazo del crédito y en cada periodo se pagan solo los intereses correspondientes más los gastos fijos que se cobren. Por lo tanto tendremos cuotas explicadas por los intereses y en el último periodo una gran cuota que será la suma de los intereses más toda la devolución del crédito. I = i x deuda

A

S

E

S

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Í

A

EMPRESARIAL

   L    A    I    C    E    P    S    E    E    M    R    O    F    N    I

El presente y futuro del leasing  financiero William Octavio

RESUMEN EJECUTIVO

CASTAÑEDA GOYCOCHEA(*)

 E 

n el presente informe el autor explicará la importancia del leasing como herramienta empresarial, pero a la vez la di ficultad que trae consigo una  figura que aún se encuentra en desarrollo tanto a nivel local como internacional.  Asimismo, se analizará la pertinencia de la  figura legal, y como esta se proyecta hoy por hoy, y en el corto plazo.

INTRODUCCIÓN En el literal a. del numeral 24 del artículo 2 de nuestra Constitución Política vigente se puede leer lo siguiente: “Nadie está obligado a hacer lo que la ley no manda, ni impedido de hacer lo que ella no prohíbe”. Si bien este postulado ha sido interpretado de distintas formas, incluso para lesionar los derechos de terceras personas bajo una visión literal y simplista de la ley –entendiéndose esta última para los fines del caso como enunciado legal escrito– lo cierto es también que, las acciones del ser humano no pueden ni podrán ser reguladas en su totalidad en ningún rincón del mundo, por cuanto cada día la realidad vence a la tinta. Así, mientras no vulneremos nuestro bloque de constitucionalidad –compuesto por

el cúmulo sistemático de valores, principios y reglas fundamentales reconocidos o establecidos en distintas formas y maneras en nuestro país, que protegen en primer término la dignidad del ser humano y a su vez regulan en buena cuenta al Estado como garante del mismo–; bien podríamos realizar cualquier acto aun cuando no exista norma expresa que lo regule, como la ley. En el campo patrimonial, dichos actos de libertad son recogidos en un principio denominado Autonomía privada(1), definido como el derecho fundamental por el cual toda persona puede regular las relaciones que establezca con otra para la satisfacción de intereses, reconocido por el ordenamiento jurídico constitucional(2). En ese sentido, la Autonomía privada sería como el bombo de una marcha a quien llamaremos

(*) Abogado por la Universidad Nacional Federico Villarreal, aprobado por unanimidad y con mención en excelencia en el examen para optar el título por la sustentación de la tesis: “La responsabilidad de los integrantes de un consorcio en el procedimiento administrativo sancionador. Análisis del criterio adoptado en el sistema de contratación pública peruano”, 2015. Asesor externo de Contadores & Empresas. (1) Aun cuando no es materia de estudio este concepto, podemos indicar que el mismo es la versión mejorada, pero no final, de otro concepto propio del Estado liberal del siglo XVIII, la Autonomía de la voluntad, en donde la se exaltaba al extremo la voluntad del ser humano como única fuente creadora de normas y reglas, y hasta del propio Derecho. Es con el surgimiento de corrientes doctrinarias de tendencia social a partir del siglo XIX y XX, que la libertad de autorregularse entre particulares para satis facer sus intereses debía implícitamente contener un elemento social, y por ende positivo o legal, para que ocurrieran los efectos esperados, denominado Autonomía privada. Con el tiempo se comprendió que esta libertad existía no porque había una ley que lo regulara, sino que era reconocida por esta, y aun podía abarcar más aspectos de la vida diaria. Por su parte, el profesor Lizardo Taboada Córdova indicó que: “(…) la autonomía privada refiere a la autorregulación de intereses privados dirigida a la satisfacción de necesidades e intereses de los sujetos, en una determinada sociedad, considerados dignos de tutela por un ordenamiento jurídico en particular, a tenor de lo establecido por el conjunto de valores sociales. TABOADA CÓRDOVA, Lizardo. Acto  jurídico, negocio jurídico y contrato. Grijley, Lima, 2002, p 50. No obstante, quisiéramos precisar que a pesar de las particularidades de cada grupo social, lo cierto es que un marco constitucional siempre será el mínimo vital para poder interactuar en un mercado, y no caer actos lesivos merecedores de sanciones incluso a nivel internacional. Piénsese en lo ocurrido en el último incendio de gran proporción en la ciudad de Lima, en la galería comercial Nicoli ni de Las Malvinas; tanto en la i nformalidad como en la violación de derechos reconocidos por la Organización Internacional del Trabajo (OIT). (2) Aun cuando no es el fin de este informe, debemos indicar que existen diversas concepciones de lo que es un ordenamiento jurídico en el Derecho. Una visión general la brinda el profesor Juan C.R. Martínez-Villalba, a quien parafrasearemos para una mejor comprensión del lector: “(…) Los pocos autores que han tratado acerca de la unidad y del orden del ordenamiento jurídico se han focalizado en una o dos causas, descuidando las demás. En concreto, los neokantianos tienden a poner el orden jurídico (ordenamiento jurídico) en la base material de la conciencia, intelecto, etc. (es decir, un ordenamiento jurídico ideal y que este no posee error, basado en el conocimiento intelectual), donde está el “deber ser”. Kelsen, Merkl, y el positivismo normativo en la causa formal, y algo en la causa eficiente (en líneas generales el ordenamiento jurídico es sinónimo de ley, y que si en la soc iología el objeto de estudio es el hombre, en el Derecho es la ley). Luhmann, con su teoría de la autopoiésis del ordenamiento jurídico, pone la unidad en la producción normativa (causa eficiente), pero niega el orden del sistema (indica que el ordenamiento jurídico se comporta como un organismo celular; sin embargo mientras las células no son independientes, en la sociedad y el Derecho las personas son distintas del ordenamiento que los regula). El neoconsti tucionalismo pone todos los acentos en el fin del ordenamiento: los derechos subjetivos de las personas (el ordenamiento jurídico como expresión de valores y principios)”. En: MARTÍNEZ-VILLALBA, Juan Carlos Riofrío. “Unidad y orden metafísicos del ordenamiento jurídico. Díkaion. Revista de fundamentación jurídica”. Universidad de la Sabana. Colombia. En: .

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ASESORÍA EMPRESARIAL

Derecho, cuanto más se acelere la cadencia con el bombo mayor será la velocidad que deberá aplicarse para no perder el ritmo. La Revolución Industrial y el inicio de la Edad Contemporánea fueron las primeras formas en que dicha autonomía empezó a acelerar el pulso, y hoy por hoy nos encontramos en una época donde la tecnología pareciera representar la carrera de la liebre y la tortuga; sin embargo, la extremada confianza y la negligencia pueden llevar a perder la meta. En virtud de lo anterior, los contratos modernos son el resultado del avance de la Autonomía privada en los mercados, muchos de los cuales pasaron de la atipicidad (o falta de regulación en una ley) a la normatividad del país. Así, tenemos a ciertos contratos que no se encontraban establecidos dentro de la Ley General de Sociedades (en adelante LGS), y que hoy lo están, como otros que siguen en la sola esfera de la autonomía. Respecto del contrato de leasing, este es un contrato moderno de colaboración empresarial, pero que sí posee una regulación en nuestro país, no obstante no dentro del marco de la LGS.

I. ¿LEASING   O ARRENDAMIENTO FINANCIERO?

1. Antecedentes La palabra ingles leasing proviene del vocablo lease, que significa arriendo; sin embargo, el leasing como contrato empresarial es más que arrendar bajo los términos del arrendamiento civil. En líneas generales este tipo de contratos puede ser definido como la adquisición de un activo fijo (maquinaria, equipo, edificio, terreno, vehículo u otro activo fijo) mediante un alquiler o alquiler – venta. El profesor Figueroa Bustamante indica que contractualmente, el leasing permite tener el uso de un bien durante un tiempo preestablecido, para lo cual el usuario paga una cuota periódica de alquiler con posibilidad de adquirir definitivamente y en propiedad el bien al finalizar el plazo locativo. Asimismo indica que el contrato de leasing se inicia cuando una empresa desea adquirir un activo, por ejemplo un automóvil, un horno industrial, una computadora, un inmueble, etcétera. Si se desea recurrir a este tipo de contrato debe ponerse en contacto con un proveedor, identificando previamente el bien que se necesita. Luego corresponde acudir a una institución financiera, digamos un banco, al cual se le especificará las

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características del bien deseado. Luego del acuerdo formal y de la aceptación de las condiciones del arrendamiento, el banco adquiere el bien y lo pondrá a disposición del cliente(3). Por su parte, según la Norma Internacional de Contabilidad N° 17 (Arrendamientos)(4), el arrendamiento financiero (forma especial de leasing) es un tipo de arrendamiento en el que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo (bien). La propiedad del mismo, en su caso, puede o no ser transferida. Asimismo se indica que un arrendamiento operativo (leasing operativo, tipo de leasing) es cualquier acuerdo de arrendamiento distinto al arrendamiento financiero. Según la mencionada norma, un arrendamiento se clasificará como arrendamiento financiero cuando se transfiera sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad, y se clasificará como operativo si no transfiere sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad. Por lo indicado podemos ver que el leasing posee dos conceptos: a) como género contractual de arrendamiento empresarial; y b) como un tipo conocido como leasing financiero o arrendamiento financiero. En nuestro país existe una regulación que nos brinda una definición del leasing financiero, ubicado en el artículo 1 del Decreto Legislativo N° 299 (5), el cual a tenor prosigue: Contrato Mercantil que tiene por objeto la locación (arrendamiento) de bienes muebles o inmuebles por una empresa locadora (arrendadora) para el uso por la arrendataria, mediante pago de cuotas periódicas y con opción a favor de la arrendataria de comprar dichos bienes por un valor pactado. Otro elemento vital se halla en el siguiente artículo: Cuando la locadora (arrendadora) esté domiciliada en el país deberá necesariamente ser una empresa bancaria, financiera o cualquier otra empresa autorizada por la

(3) (4) (5) (6) (7) (8) (9)

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Superintendencia de Banca y Seguros, para operar de acuerdo a Ley. Adicionalmente, sigue vigente la figura del leasing inmobiliario o arrendamiento financiero de inmueble destinado a vivienda, regulado por el Decreto Legislativo N° 1177 (6) y su reglamento, este último aprobado mediante Decreto Supremo N° 017-2015-VIVIENDA (7) , aunque como veremos más adelante parece haber sufrido un serio revés.

2. El  leasing y sus tipos Antes de pasar a desarrollar con mayor amplitud el leasing financiero, quisiéramos exponer los diferentes tipos de leasing, y cómo se vincula con los diferentes tipos de arrendamiento, dentro del cual se ubica también el arrendamiento regulado en el Código Civil peruano(8). Para explicar lo anterior primero debemos precisar que la incorporación de capitales a una empresa o negocio se realiza mediante la celebración de acuerdos o contratos comerciales entre personas naturales y/o jurídicas que permiten la satisfacción de las diferentes necesidades expresadas(9) por las partes, así como el interés común económico que los vincula. Este último define a los contratos de colaboración empresarial o comercial ver cuadro en la siguiente página. En virtud a lo expuesto, queda por sentado que el concepto de leasing es variable y aun en desarrollo, con lo cual nos centraremos en dos aspectos del leasing financiero.

II. ASPECTOS DEL FINANCIERO

LEASING 

1. Presente Antes de comenzar con este punto debemos dejar en claro que el leasing financiero ha sido recogido en nuestra legislación en tanto constituye una herramienta práctica mediante la cual se

En ese sentido, y considerando lo expuesto, el ordenamiento jurídico sería el sistema organizado de valores, principios y reglas que rigen sobre las personas en un determinado Estado, tanto en su conducta como en todo aquello que resulta de interés para ellos; siempre bajo la estructura de un bloque constitucionalidad. FIGUEROA BUSTAMANTE, Julio Hernán. Estudios de Investigación sobre Derecho Bancario y Comercial Contemporáneo. Material de estudio personal del autor. Lima – Enero 2006. P. 54. Puede revisar en: . Publicado el 26 de julio de 1984, bajo el título de: “Considera Arrendamiento Financiero, el Contrato Mercantil que tiene por objeto la locación de bienes muebles o inmuebles por una empresa locadora para el uso por la arrendataria, mediante pago de cuotas periódicas y con opción a comprar dichos bienes”. Decreto Legislativo que establece el Régimen de Promoción del Arrendamiento para Vivienda, publicado en el diario oficial El Peruano el 18 de julio de 2015. Decreto Supremo que aprueba el Reglamento del Decreto Legislativo Nº 1177, Decreto Legislativo que establece el Régimen de Promoción del Arrendamiento para Vivienda Artículo 1666 del Código Civil Peruano.- Por el arrendamiento el arrendador se obliga a ceder temporalmente al arrendatario el uso de un bien por cierta renta convenida. En el artículo 1351 del Código Civil peruano se indica que el contrato civil es el acuerdo de dos o más partes para crear, regular, modificar o extinguir una relación jurídica patrimonial. Esta definición sirve de base para comprender a los contratos comerciales, los cuales son también un acuerdo patrimonial (implica un monto económico).

INFORME ESPECIAL

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ARRENDAMIENTO Derecho Empresarial

Derecho Civil Arrendamiento (AR)

Ar. simple

Ar. con opción de compra

Ejemplo:

Ejemplo:

A alquila un automóvil a B, o un local para negocio. Este último caso es civil porque no existe un fin económico común, sino dos, por un lado, el local y, por el otro, el dinero.

A alquila toldos a B con posibilidad de ven ta. Aquí se encuentra el arrendamiento con opción de compra de inmueble destinado a vivienda (art. 10 del D.L. N° 1177). La inmobiliaria alquila.

 Leasing (L)

Simple

Igual al financiero, pero no aplica el D.L. N° 299 por la condición del arrendador, no posee autorización de la SBS.

Financiero

Ejemplo: A ve que C tiene una máquina, va a un banco para que la compre y se la alquile. Otro es el arrendamiento de Inmueble destinado a vivienda (art. 12 de D.L. N° 1177). Banco alquila a A el bien comprado a la inmobiliaria.

Operativo

Otros

No hay opción de compra (transferencia de propiedad), solo arriendo, y a corto plazo.

 Leaseback, leasing con apalancamien to, otros.

CONTRATO

DEFINICIÓN

De acuerdo a cada especialidad.

Arrendamiento

Contrato por el cual el arrendador cede temporalmente al arrendatario el uso de un bien por cierta renta co nvenida, el cual puede poseer un interés comercial o no, con lo cual variarán las obligaciones y derechos.

Ar. civil simple

Contrato civil por el cual el arrendador cede t emporalmente al arrendatario el uso de un bien por cierta renta convenida.

Artículo 1666 del Código Civil y siguientes.

Ar. civil con opción de compra

 Leasing

L. simple

REGULACIÓN

Similar al anterior, con la diferencia de que permite la posibilidad de comprar el bien. En sentido estricto, son dos contratos, uno el de arrendamiento, al cual se añade una cláusula contractual (contrato accesorio) denominado opción de compra (art. 1419 del Código Civil y siguientes). Contrato empresarial donde el arrendador cede temporalmente al arrendatario el uso de un bien que adquirió mediante compraventa u otra modalidad, pudiendo establecer reglas diferentes a cada caso o tipo.

Es un contrato al cual solo le serían aplicables las reglas del ordenamiento jurídico dependiendo del tipo de  leasing. Aun cuando existe la opción de compra, es un solo contrato.

Es igual al  leasing financiero, la única diferencia está en que el arrendador puede ser una persona distinta de una entidad financiera autorizada por la SBS o que se encuentra bajo su supervisión (10).

Para algunos autores el  leasing  es sinónimo de leasing financiero, con lo cual el supuesto en que una empresa privada sea una arrendadora no sería un caso de  leasing; no obstante, como se ha explicado, el leasing es una figura jurídica que supera el marco normativo nacional, lo cual no significa que no se armonice con este (11).

L. financiero

Contrato de arrendamiento donde intervienen tres personas: el usuario o arrendatario, Artículos 1 y 2 del Decreto Legislativo N° 299. Para el caso de que tendrá el derecho de uso del bien; la entidad Financiera autorizada por la SBS o inmobiliario el Decreto Legislativo N° 1177 y su Reglamento. arrendador, que adquiere el bien que necesita el usuario y se lo cede por un periodo de tiempo determinado con opción a compra; y, finalmente, el proveedor, que vende el bien a la entidad financiera (arrendador). Puede darse para financiar bienes muebles (mobiliario) y bienes inmuebles (inmobiliario, art. 12 del D.L. N° 1177).

L. operativo

Llamado también renting, es aquel por el cual el proveedor del bien o el mismo fabri- En nuestro país no posee una regulación especial, con lo cual la cante (sin la mediación de una tercera parte) arrienda un bien (mayormente muebles autonomía privada lo regula. por la poca duración del contrato), al que se le puede sumar prestaciones de man tenimiento, reparación sustitución y asistencia técnica dentro del mismo contrato.

 Lease - back o retroarrendamiento Financiero

 Leasing indirecto  Leasing con apalancamiento financiero (12)

En esta modalidad el propietario de un bien lo vende a una empresa para obtener liquidez, pero sigue utilizando el bien como arrendatario, debiendo a cambio pagar una renta periódica en concepto de arrendamiento al nuevo propietario. A la finalización del contrato, el antiguo propiet ario (ahora arrendatario) puede ejercer la opción de compra y volver a convertirse en propietario del bien.

En nuestro país no posee una regulación especial, con lo cual la autonomía privada lo regula.

En este tipo de leasing el proveedor del bien (como, por ejemplo el fabricante de En nuestro país no posee una regulación especial, con lo cual la bienes de equipo) es el que pone en contacto al arrendatario (usuario) y al arrendador autonomía privada lo regula. (entidad financiera u otra empresa) para que realicen el contrato de leasing financiero. Además del arrendatario y el arrendador, en esta modalidad de leasing inter viene un pres tamista a largo plazo que contribuye a la operación con el 80 % del valor de la misma.

pueden desarrollar ciertos negocios de largo plazo, generalmente, que implican prestaciones tan complejas que la regulación civil no puede contemplarlas dentro de un mismo contrato.

En nuestro país no posee una regulación especial, con lo cual la autonomía privada lo regula.

Así, las ventajas de este contrato son: a) El leasing financiero permite disfrutar de bienes costosos e imprescindibles para una empresa, que por su propia cuenta no los podría adquirir, por lo

que recurre a una entidad financiera. b) Con este tipo de contratos se evita la obsolescencia de los bienes de un negocio y, además, promueve mejoras tecnológicas.

(10) Conforme al numeral 35 del artículo 221 de la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros, Ley N° 27602, modificado por el artículo 2 del Decreto Legislativo N° 1196, publicado el 9 septiembre de 2015; se establece que las empresas del sistema financiero pueden realizar operaciones de arrendamiento financiero y de capitalización inmobiliaria. Entre las empresas del sistema financiero se encuentran la empresa bancaria, la empresa financiera, las cajas rurales y municipales de ahorro y crédito, EDPYME, empresa de arrendamiento financiero, y otros, los cuales se encuentran en la página web de la Superintendencia de Banca y Seguros; no obstante, se debe verificar si brindan efectivamente o no el servicio. En: . (11) Así, por ejemplo, si es que dos particulares que no cuentan con autorización de las SBS para celebrar contratos de arrendamiento financiero decidieran celebrar un contrato que cumpla con el contenido mínimo negocial de un contrato de arrendamiento financiero, dicho contrato sería válido y eficaz entre las partes. Sin embargo, el contrato celebrado en tales circunstancias no podrian ser considerado como un contrato típico de leasing dado que carece del elemento subjetivo o cualidad especial, requerido por la norma que tipifica esta figura contractual. SORIA AGUILAR, Alfredo F. y OSTERLING LETTS, Madeleine. Contratos modernos. Elementos esenciales y reglas aplicables para acuerdos comerciales. Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas (UPC), Lima, pp. 22-23. (12) Para mayor información puede ver en .

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ASESORÍA EMPRESARIAL

c) Desde un punto de vista de imagen empresarial resulta una buena alternativa, dado que las cuotas a pagarse por el arrendamiento no son registradas como pasivos en el balance general y, además, constituye un elemento de inversión que se apreciará en los estados financieros. No obstante, también tenemos desventajas: a) El leasing financiero solo resultaría viable para inversiones de mediana y gran proporción, toda vez que, por ejemplo, los bancos solo los conceden por montos considerables. b) Si no se cuenta con seguros, el bien podría verse afectado con la consecuente posibilidad de obsolescencia por daños, teniendo en cuenta que el bien se encuentra bajo posesión del arrendatario o usuario, futuro comprador (ver artículo 6 del D.L. N° 299). c) Al ser un contrato de arrendamiento especial, no podría el arrendatario constituir gravámenes sobre el bien, no obstante, este sí tendría derechos y ventajas como si tuviera gravámenes el bien respecto del arrendador (art. 13 del D.L. N° 299). d) El incumplimiento de algunas de la cuotas podría llevar no solo a la aplicación de penalidades, sino a la resolución contractual, con lo cual siempre resulta necesario tener en claro las cláusulas del leasing.

2. El leasing financiero: características El contrato de arrendamiento financiero otorga a la arrendataria el derecho al uso de los bienes en lugar, forma y demás condiciones estipuladas en el mismo. Así, es un derecho irrenunciable de la arrendataria (el usuario) señalar las especificaciones de los bienes materia del contrato y el proveedor (de quien la entidad financiera comprará el bien para ponerlo a disposición del arrendatario) de los mismos, siendo de su exclusiva responsabilidad que dichos bienes sean los adecuados al uso que quiera darles, lo que deberá constar en el contrato. Por lo que la entidad financiera no responde por los vicios y daños de los bienes adquiridos, correspondiendo a la arrendataria el ejercicio de las acciones pertinentes contra el proveedor o fabricante (conforme al art. 5 del D.L. N° 299). La vigencia del contrato de arrendamiento financiero, así como la exigibilidad de las obligaciones y derechos de la arrendataria, se inicia en el momento en que la arrendadora efectúe el pago total o parcial del precio del o de los bienes materia del contrato, o cuando estos sean entregados

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a la arrendataria, lo que suceda primero (art. 3 del D.L. N° 299). El plazo de vigencia del contrato será establecido por las partes. Asimismo, la opción de compra de la arrendataria será válida durante toda la vigencia del contrato y podrá ejercerse en cualquier momento hasta el vencimiento de dicho plazo (art. 7 del D.L. N° 299). Ahora bien, las características del leasing financiero, en virtud de la NIC 17, son las siguientes: “a) El arrendamiento transfiere la propiedad del bien al arrendatario al finalizar el plazo del arrendamiento; b) El arrendatario tiene la opción de comprar el bien a un precio que se espera sea suficientemente inferior al valor razonable en el momento en que la opción sea ejercitable, de modo que al inicio del arrendamiento se prevea con razonable certeza que tal opción será ejercida. c) El plazo del arrendamiento cubre la mayor parte de la vida económica del bien, incluso si la propiedad no se transfiere al final de la operación. d) Al inicio del arrendamiento, el valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento es al menos equivalente a la práctica totalidad del valor razonable del activo objeto de la operación. e) Los bienes arrendados son de una naturaleza tan especializada que solo el arrendatario (usuario) puede usarlos sin realizar en ellos modificaciones importantes, salvo por reparación o mantenimiento del bien. Otros indicadores de situaciones que podrían llevar, por sí solas o en combinación con otras, a la clasificación de un arrendamiento como financiero, son las siguientes: a) Si el arrendatario (usuario) puede cancelar el contrato de arrendamiento, y las pérdidas sufridas por el arrendador (entidad financiera) a causa de tal cancelación fueran asumidas por el arrendatario; entonces es un leasing financiero. b) Las pérdidas o ganancias derivadas de las fluctuaciones en el valor razonable del importe residual recaen

sobre el arrendatario (por ejemplo, en la forma de un descuento por importe similar al valor en venta del activo al final del arrendamiento); entonces es un leasing financiero. c) Si el arrendatario (usuario) tiene la posibilidad de prorrogar el arrendamiento durante un segundo periodo, con unos pagos por arrendamiento que son sustancialmente inferiores a los habituales del mercado; entonces es un leasing financiero”.

3. Constitución del  leasing El contrato de arrendamiento financiero se celebrará mediante escritura pública, la cual podrá inscribirse, a pedido de la locadora (entidad financiera), en la partida registral donde se encuentre inscrita la arrendataria. Además, el leasing financiero tiene mérito ejecutivo. El cumplimiento de las obligaciones derivadas del mismo, incluyendo la realización de las garantías otorgadas y su rescisión, se tramitarán con arreglo a las normas del juicio o proceso único de ejecución regulado en el Código Procesal Civil Peruano (ver los artículos 8 y 10 del D.L. N° 299). Asimismo, las cuotas periódicas a abonarse por la arrendataria podrán ser pactadas en moneda nacional o en moneda extranjera y ser fijas o variables y reajustables (art. 9 del D.L. N° 299).

4. Futuro El futuro del leasing financiero en el Perú es incierto, por lo menos el inmobiliario, el cual incluso ha sido objeto de opinión sobre su derogación(13), toda vez que no estaría siendo atractivo ni para los bancos, ni para los clientes ni las inmobiliarias. Así, para los primeros asumir el riesgo de comprar inmuebles para alquilarlos masivamente no les resultaría rentable. En esa línea lo más conveniente sería que se evalúe la practicidad y flexibilidad de la figura, la cual ha sido opacada por la introducción de una política que busca ser similar al MiVivienda. Finalmente, podemos agregar que el leasing aún está tomando forma en nuestro medio, y tratar de regularlo solo limitaría su desarrollo y negarnos a la posibilidad de regirnos por la autonomía privada, en tanto podamos hacerlo.

(13) Noticia del diario Gestión (09.12.2016): Capitalización inmobiliaria será rediseñada y el leasing pasó a la “congeladora”. Entrevista al otrora presidente del directorio del Fondo Mivivienda, Alejandro Niezen. En ella se lee: “Por otro lado, Niezen confirmó lo adelantado por el Ministerio de Vivienda, respecto a que ya no se dará impulso al sistema de leasing inmobiliario, debido a que no ha tenido acogida en el mercado. ‘No tuvo mucha demanda. El leasing inmobiliario se puede decir que está en la congeladora’, subrayó (…). Agregó que este mecanismo podría ser interesante en un mediano plazo, ‘pero en estos momentos creo que no se dan las condiciones. En el corto plazo plazo no estamos pensando en implementarlo’, anotó”. Para mayor información sírvase revisar en: . Asimismo, en el mismo diario (10/01/2017) el actual ministro de Vivienda y Construcción señaló que: “‘El leasing inmobiliario fue un fracaso total, un tema de debate en el Ministerio fue qué hacemos con estos productos que no funcionaron’, refirió el ministro en relación a los productos inmobiliarios - entre los que se ubica la capitalización inmobiliaria y el alquiler con opción a compra”. Para mayor información puede revisar también en: http://gestion.pe/inmobiliaria/mvsc-leasing-inmobiliario-fue-fracaso-2179336

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TRIBUTARIOS(1)

INDICADORES

CRONOGRAMA DE OBLIGACIONES MENSUALES - EJERCICIO 2017 PERIODO TRIBUTARIO

FECHA DE VENCIMIENTO SEGÚN EL ÚLTIMO DÍGITO DEL RUC 0

1

2y3

4y5

14.02.2017 15.02.2017 16.02.2017 17.02.2017 Enero 2017 14.03.2017 15.03.2017 16.03.2017 17.03.2017 Febrero 2017 18.04.2017 19.04.2017 20.04.2017 21.04.2017 Marzo 2017 15.05.2017 16.05.2017 17.05.2017 18.05.2017 Abril 2017 14.06.2017 15.06.2017 16.06.2017 19.06.2017 Mayo 2017 14.07.2017 17.07.2017 18.07.2017 19.07.2017 Junio 2017 14.08.2017 15.08.2017 16.08.2017 17.08.2017 Julio 2017 14.09.2017 15.09.2017 18.09.2017 19.09.2017 Agosto 2017 13.10.2017 16.10.2017 17.10.2017 18.10.2017 Setiembre 2017 15.11.2017 16.11.2017 17.11.2017 20.11.2017 Octubre 2017 15.12. 2017 18.12. 2017 19.12. 2017 20.12. 2017 Noviembre 2017 15.01. 2018 16.01.2018 17.01.2018 18.01.2018 Diciembre 2017 Base legal: Resolución de Superintendencia N° 335-2016/Sunat, publicada el 31 de diciembre de 2016.

Buenos contribuyentes y UESP 6y7

8y9

0, 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9

20.02.2017 20.03.2017 24.04.2017 19.05.2017 20.06.2017 20.07.2017 18.08.2017 20.09.2017 19.10.2017 21.11.2017 21.12. 2017 19.01.2018

21.02.2017 21.03.2017 25.04.2017 22.05.2017 21.06.2017 21.07.2017 21.08.2017 21.09.2017 20.10.2017 22.11.2017 22.12. 2017 22.01.2018

22.02.2017 22.03.2017 26.04.2017 23.05.2017 22.06.2017 24.07.2017 22.08.2017 22.09.2017 23.10.2017 23.11.2017 26.12.2017 23.01.2018

RÉGIMEN MYPE TRIBUTARIO ¿Quiénes pueden acogerse? ¿Quiénes serán incorporados de oficio? Tasa ¿Cómo realizar los pagos a cuenta?

¿Qué libros contables deben llevarse?

¿Qué beneficios tienen los contribuyentes en este régimen? Vigencia del régimen

Aquellos contribuyentes cuyos ingresos netos no superen las 1700 UIT. Asimismo es requisito no tener vinculación directa o indirectamente en función del capital, con otras personas naturales o jurídicas, cuyos ingresos netos anuales en conjunto superen el monto indicado. • La Sunat incorporará de oficio a los contribuyentes que al 31/12/2016 hubieren estado tributando en el Régimen General y cuyos ingresos netos del ejercicio 2016 no superaron las 1700 UIT, salvo que se hayan acogido al Nuevo RUS o Régimen Especial, con la declaración correspondiente al mes de enero del año 2017. • También serán incorporados de o ficio aquellos contribuyentes que al 31/12/2016 hubieran estado acogidos al Nuevo RUS en las categorías 3, 4 y 5 o tengan la condición de E.I.R.L. acogidas a dicho régimen, siempre que no hayan optado por acogerse en enero del 2017 al NRUS (categorías 1 y 2), Régimen Especial o Régimen General. El Impuesto a la Renta se determinará aplicando la escala progresiva acumulativa de acuerdo al siguiente detalle: Hasta 15 UIT = 10 % Más de 15 UIT = 29.5 % Los pagos a cuenta del Impuesto a l a Renta se realizarán de la siguiente manera: • Contribuyentes cuyos ingresos netos anuales del ejercicio no superen las 300 UIT: uno por ciento (1,0 %) de los ingresos netos obtenidos en el mes. • Contribuyentes que en cualquier mes del ejercicio superen las 300 UIT: conforme a las reglas del Régimen General establecidas en la Ley del Impuesto a la Renta y normas reglamentarias. Los libros contables que deberán llevar los contribuyentes de este régimen son: • Con ingresos netos anuales hasta 300 UIT: 1. Registro de Ventas, 2. Registro de Compras y 3. Libro Diario de Formato Simpli ficado. • Con ingresos netos anuales superiores a 300 UIT: Están obligados a llevar los libros conforme a lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 65 de la Ley del Impuesto a la Renta. En el caso de contribuyentes que inicien actividades durante el 2017 y aquellos que provengan del Nuevo RUS, durante el ejercicio 2017, la SUNAT no aplicará las sanciones correspondientes a las siguientes infracciones, siempre que cumplan con subsanar la infracción, de acuerdo a lo que establezca la SUNAT mediante resolución de superintendencia: • Omitir llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamentos. • Llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros sin observar la forma y condiciones establecidas en las normas correspondientes. • Llevar con atraso mayor al permitido por las normas vigentes, los libros de contabilidad u otros libros o registros. • No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite. • No presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria, dentro de los plazos establecidos. Desde el 01/01/2017.

BIENES Y SERVICIOS SUJETOS AL SPOT (D. Leg. N° 940 - R.S. N° 183-2004/Sunat) CÓDIGO

004 005 009 010 014 017 008 031 034 035 036 039 040 012 019 020 021 022 024 025 026 030 037

DEFINICIÓN VENTA DE BIENES GRAVADOS CON EL IGV Recursos hidrobiológicos Maíz amarillo duro Arena y piedra Residuos, subproductos, desechos, recortes, desperdicios y formas primarias derivadas de los mismos Carne y despojos comestibles Harina, polvo y “pellets” de pescado, crustáceos, moluscos y demás inver tebrados acuáticos Madera Oro gravado con el IGV Minerales metálicos no auríferos Bienes exonerados del IGV Oro y demás minerale s metálic os exonerados del IGV Minerales no metálicos Primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos SERVICIOS GRAVADOS CON EL IGV Inter mediaci ón laboral y tercerización Arrendamiento de bienes Mantenimiento y reparación de bienes muebles Movimiento de carga Otros servicios empresariales Comisión mercantil Fabricación de bienes por encargo Servicio de transpor te de personas Contratos de construcción Demás servicios gravados con el IGV

%

4% 4% 10 % 15 % 4% 4% 4% 10 % 10 % 1.5 % 1.5 % 10 % 4% 10 % 10 % 10 % 10 % 10 % 10 % 10 % 10 % 4% 10 %

CRONOGRAMA PARA PRESENTAR LA DECLARACIÓN  Y EFECTUAR EL PAGO DE REGULARIZACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA Y DEL ITF ÚLTIMO(S) DÍGITO(S) DEL RUC FECHA DE VENCIMIENTO 0 24 de marzo de 2017 1 27 de marzo de 2017 2 28 de marzo de 2017 3 29 de marzo de 2017 4 30 de marzo de 2017 5 31 de marzo de 2017 6 3 de abril de 2017 7 4 de abril de 2017 8 5 de abril de 2017 9 6 de abril de 2017 Buenos Contribuyentes 7 de abril de 2017 Base legal :  Resolución de Superintendencia Nº 329-2016/Sunat, publicada el 30 de diciembre de 2016.

TABLAS DE CATEGORÍAS Y PARÁMETROS DEL NUEVO RUS(*) Total de Total de brutos adquisiciones Categoría(*) ingresos mensuales mensuales (hasta S/) (hasta S/) 1 5,000 5,000 2 8,000 8,000 Tope máximo de ingresos brutos anuales (1) Tope máximo de ingresos brutos mensuales (1) Tope máximo de adquisiciones anuales (2) Tope máximo de adquisiciones mensuales (2) Valor máximo de los activos fijos dedicados a la actividad (3) (4) Número máximo de unidades de explotación (3)

S/ S/ S/ S/ S/

Cuotas mensuales del Nuevo RUS S/  20 50 96,000 8,000 96,000 8,000

70,000 1

(*) Vigente a partir del 1 de enero de 2017, de conformidad con la primera disposición complementaria final del D.L. Nº 1270. (1) No se consideran los ingresos por las ventas de activo fijo. (2) No se consideran las adquisiciones de activo fijo. (3) No aplicable para los productores agrarios, personas dedicadas a la actividad de pesca artesanal y pequeños productores mineros. (4) No se consideran en el límite el importe de los predios y los vehículos.

TASAS DE DEPRECIACIÓN 2017 BIENES

DEPRECIACIÓN ANUAL

1

Edificios y construcciones

(*)

5%

2

Ganado de trabajo y reproducción, redes de pesca

25 %

3

Vehículos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles); hornos en general

20 %

4

Maquinaria y equipo utilizados por las actividades minera, petrolera y de construcción, excepto muebles, enseres y equipo de oficina

20 %

5

Equipos de procesamiento de datos

25 %

6

Maquinaria y equipo adquiridos a partir del 01/01/1991

10 %

7

Otros bienes del activ o fijo

8

Gallinas

(**)

9

Edificaciones y construcciones realizadas exclusivamente para desarrollo empresarial, que iniciaron la construcción el 2014 y tengan un mínimo de avance del 80 % al 31 de diciembre de 2016

(***)

10 % 75 %

20 %

(*) Ley Nº 29342 - Única disposición complementaria (07/04/2009). (**) Resolución de Superintendencia N° 018-2001/SUNAT - artículo 1 (30/01/2001). (***) Ley N° 30264 - artículo 2.

(1) Los indicadores tributarios señalados en la presente sección únicamente son referenciales.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

H-1

INDICADORES TRIBUTARIOS

78

TABLA DE CÓDIGOS DE MULTAS MULTAS QUE NO REQUIEREN CÓDIGO DE TRIBUTO ASOCIADO

TABLA DE CÓDIGOS DE TRIBUTOS IMPUESTO A LA RENTA

IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO

CONCEPTO Primera categoría - Cuenta propia Segunda categoría - Cuenta propia Segunda categoría - Retenciones Tercera categoría - Cuenta propia Cuarta categoría - Cuenta propia Cuarta categoría - Retenciones Quinta categoría - Retenciones Régimen Especial Régimen Mype Tributario Amazonía Agrario (D. Leg. Nº 885) Frontera Renta - Distribución de dividendos Disp. Indirec. Inc. g Art. 24-A Ley de Renta ITAN Retenciones Renta - Liquidaciones de 3039 compras 3061 Renta no domiciliados - Cuenta propia 3062 No domicili ados - Retenciones 3071 Regulariz ación - Otras categorías Regularización rentas de primera 3072 categoría 3073 Regulariz ación rentas del trabajo 3074 Regularización rentas de segunda categoría 3081 Regularización - Tercera categoría NUEVO RÉGIMEN ÚNICO SIMPLIFICADO CÓDIGO CONCEPTO 4131 Categoría 1 4132 Categoría 2 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS CÓDIGO CONCEPTO 1011 Cuenta propia 1012 Liq uidaciones de compras - Rete ncio nes Régimen de proveedores de bienes y 1032 servicios - Retenciones Utilización de servicios prestados no 1041 domiciliados 1052 Régim en de percepción

CÓDIGO  2011

CÓDIGO 3011 3021 3022 3031 3041 3042 3052 3111 3121 3311 3411 3611 3036 3037 3038

 2021  2031 2034  2041  2051  2054 2072 CÓDIGO  8131  8132 CÓDIGO  5210

5211 5214  5222  5410 CÓDIGO 5310 053402-SNP 053401-SNP CÓDIGO 1016 561 2 7011 7021 7031 7101 7111 7121 713 1

CONCEPTO Combustible - Apéndice III Productos afectos a la tasa del 10 % - Apéndice IV Productos afectos a la tasa del 17 % - Apéndice IV Productos afectos a la tasa del 20 % - Apéndice IV Precio de venta al púb lico - cigarrillos - Apéndice IV Cervezas - sistema especí ficoApéndice IV Productos afectos a la tasa del 30 % - Apéndice IV Lotería s, bin gos, rifas ITF CONCEPTO Cuenta propia Retención ESSALUD CONCEPTO Seguro Regular - Ley Nº 26790 Seguro Complementario de Trabajo de Riesgo EsSalud Vida Seguro Agrario Fondo Derechos Sociales del Artista ONP CONCEPTO Pensiones Ley Nº 19990 Ley N° 29903 Retenc. Indep. Ley N° 29903 Cta. Prop. Indep. OTROS TRIBUTOS CONCEPTO Impuesto a la Venta de Arroz Pilado Contri buci ón solidaria Impuesto al rodaje Impuesto de Promoción Munic ip al Contribución al Sencico Impuesto a la s accio nes del Estado Impuesto a los casinos Impuestoa la smáquinastragamonedas Promoci ón turí stica

Comercio y/o industria y servicios

Tasa aplicable

1.5 % de los ingresos netos mensuales

Tope máximo de ingresos netos anuales (1)

S/ 525,000

Tope máximo de adquisiciones anuales (2)

S/ 525,000

Valor máximo de los activos fijos afectados a la actividad (3)

S/ 126,000

(*) De conformidad con la décima disposición complementaria final del Decreto Legislativo N° 1086. (1) Determinados conforme a lo establecido en el sexto párrafo del artículo 20 y el inciso h) del artículo 28 del TUO de la LIR. (2) No se consideran las adquisiciones de activos fijos. (3) No se considera en el límite el importe de los predios y los vehículos.

----

6031

6431

6033

----

6035 6037

--- 6437

6073

6473

6075

6475

6079 6083 6084 6086

---648 3 6484 648 6

6095

----

6117

----

6118 6131

------ -

No inscripción en los registros de la Administración Inscripción con datos falsos No emitir y/o no otorgar comprobantes de pago Emitir y/u otorgar comprobantes de pago que no correspondan al régimen o al tipo de operación No lle var lib ros contables u otros registros exigidos No registrar ingresos, rentas, patrimonio, ventas, remuneraciones o registrarlos por montos inferiores L levar con atraso los libros y registros No conservar li bros y documentación sustentatoria Presentar las declaraciones en forma y/o condiciones distin tas a las establecidas No exhibir los libros y registros que la Administración Tributaria solicite Reabrir indebidamente el local u oficina cerrado Prop orcionar infor mación falsa No comparecer o comparecer fuera de pla zo Ocultar o destr uir avisos de Sunat Autorizar libros y registros vinculados a asuntos tributarios sin seguir el procedimiento establecido No entregar certi ficados de retención o percepción, así como de rentas y retenciones No entr egar a la Sunat el monto rete nido por embargo Recuperación de mercad ería comisada

MULTAS QUE REQUIEREN CÓDIGO DE TRIBUTO ASOCIADO 6041

ESSALUD ONP 6441

6051

6451

6064

6464

6089

6489

6091

6491

6111

6411

TESORO

CONCEPTO

No presentar la declaració n en los plazos establecid os No presentar otras declaraciones o comunicaciones dentro del plazo Presentar otras declaraciones o comunicaciones en forma incompleta No retener o no percibir tributos establecidos Declarar cifras o datos falsos y/u obtener indebidamente notas de crédito negociables Retenciones o percepciones no pagadas en plazos establecidos

Mediante el Decreto Legislativo Nº 1263, de fecha 10 de diciembre de 2 016, se derogan de los numerales 3, 4 y 6 del artículo 173; de los numerales 6 y 7 del artículo 174; de los numerales 3, 5, 6 y 7 del artículo 176; el numeral 5 del artículo 178 y la Nota (15) d e las Tablas de Infracciones y Sanciones I y II y la Nota (11) de la Tabla de Infracciones y Sanciones III del Código Tributario.

 NO SUPERA

SUPUESTOS

REFERENCIAS(*)

1. Que perciben exclusivamente rentas de cuar ta categoría

El total de sus rentas de cuarta categoría percibidas en el mes

S/ 2,953.00(**)

2. Que perciben rentas de cuarta y quinta categoría

La suma de sus rentas de cuarta y quinta categoría

S/ 2,953.00(**)

NO OBLIGADOS A EFECTUAR Pago a cuenta del Impuesto a la Renta

Pago a cuenta del Impuesto a la Renta

SÍ SUPERA

OBLIGADOS A EFECTUAR

S/ 2,953.00(**)

Pago a cuenta del Impuesto a la Ren ta por la totalidad de los ingresos de cuarta categoría que obtengan en el referido mes Pago a cuenta del Impuesto a la Ren ta por la totalidad de los ingresos de cuarta categoría que obtengan en el referido mes

S/ 2,953.00(**)

Base legal: Resolución de Superintendencia Nº 330-2016/Sunat, publicada el 31 de diciembre de 2016. (*) Para la determinación de los montos referentes no se tomarán en cuenta los ingresos que se encuentren inafectos al Impuesto a la Renta. (**) En el caso de los directores de empresas, síndicos, mandatarios, gestores de negocios, albaceas, regidores y quienes desarrollen actividades similares se considerará como monto referencial la suma de S/ 2,363.00.

TIPOS DE CAMBIO DE CIERRE PARA EFECTOS DEL IR

EVOLUCIÓN DE LA TASA DE INTERÉS MORATORIO MENSUAL (TIM)

PERIODO

ACTIVO

PASIVO

2007

2.995

2.997

2008

3.137

3.142

2009

2.888

2.891

2010 2011

2.808 2.695

2.809 2.697

2012

2.549

2.551

2013 2014 2015

2.794 2.981 3.408

2.796 2.989 3.413

2016

3.352

3.360

H-2

6021

CONCEPTO

PAGOS A CUENTA Y RETENCIONES DE RENTAS DE CUARTA CATEGORÍA 2017

RÉGIMEN ESPECIAL DEL IMPUESTO A LA RENTA A PARTIR DEL 01/10/2008(*) Actividades comprendidas

6011 6013 6018

ESSALUD ONP ----------

TESORO

1ra. quincena - Julio 2017

TASA 2.2 % 1.8 % 1.6 % 1.5 % 1.2 %

VIGENCIA Del 03/02/1996 al 31/12/2000 Del 01/01/2001 al 31/10/2001 Del 01/11/2001 al 06/02/2003 Del 07/02/2003 al 28/02/2010 A partir del 01/03/2010

NORMA LEGAL R.S. 011-96/SUNAT R.S. 144-2000/SUNAT R.S. 126-2001/SUNAT R.S. 032-2003/SUNAT R.S. 053-2010/SUNAT

EVOLUCIÓN DE LA UNIDAD IMPOSITIVA TRIBUTARIA (UIT) AÑO 2012 2013 2014

S/ 3,650 3,700 3,800

NORMA LEGAL D.S. N° 233-2011-EF D.S. N° 264-2012-EF D.S. N° 304-2013-EF

AÑO 2015 2016 2017

S/ 3,850 3,950 4,050

NORMA LEGAL D.S. N° 374-2014-EF D.S. N° 397-2015-EF D.S. N° 353-2016-EF

ECONÓMICO-FINANCIEROS(1)

INDICADORES

TASAS DE INTERÉS EN MONEDA NACIONAL Y EXTRANJERA - (Del 1 al 15 de julio de 2017) TASA ACTIVA EN MONEDA NACIONAL - TAMN DÍAS

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

15

TAMN 17,20 17,20 18,16 17,70 17,66 17,70 16,75 16,75 16,75 16,65 16,78 16,62 16,62 16,51 16,51 F. Acumulado * 3460,52439 3462,05034 3463,65545 3465,22376 3466,78952 3468,35925 3469,85158 3471,34455 3472,83817 3474,32416 3475,82156 3477,30636 3478,79180 3480,26872 3481,74627 F. Diari o 0,00044 0,00044 0,00046 0,00045 0,00045 0,00045 0,00043 0,00043 0,00043 0,00043 0,00043 0,00043 0,00043 0,00042 0,00042

TASA DE INTERÉS LEGAL EN MONEDA NACIONAL DÍAS

1

2

3

4

5

TILMN (%) F. Acumulado * F. Diario

2,79 7,21736 0,00008

2,79 7,21791 0,00008

2,78 7,21846 0,00008

2,75 7,21901 0,00008

2,71 7,21954 0,00007

DÍAS

1

2

3

4

5

TAMEX F. Acumulado *   F. Diario

7,01 19,45057 0,00019

7,01 19,45423 0,00019

6,98 19,45788 0,00019

7,03 19,46155 0,00019

DÍAS

1

2

3

4

6

7

2,70 7,22008 0,00007

2,68 7,22061 0,00007

8 2,68 7,22114 0,00007

9 2,68 7,22167 0,00007

10

11

12

13

14

15

2,70 7,22220 0,00007

2,72 7,22274 0,00007

2,71 7,22328 0,00007

2,69 7,22381 0,00007

2,65 7,22433 0,00007

2,65 7,22486 0,00007

TASA ACTIVA EN MONEDA EXTRANJERA - TAMEX 6

7,03 19,46522 0,00019

7

6,97 19,46887 0,00019

6,96 19,47251 0,00019

8 6,96 19,47615 0,00019

9

10

6,96 19,47979 0,00019

6,96 19,48343 0,00019

11

12

13

14

15

6,97 19,48707 0,00019

6,96 19,49072 0,00019

6,93 19,49435 0,00019

6,84 19,49793 0,00018

6,84 19,50151 0,00018

TASA DE INTERÉS LEGAL EN MONEDA EXTRANJERA 5

6

7

TILME F. Acumulado * F. Diario

0,45 0,45 0,46 0,45 0,46 0,46 0,46 2,04749 2,04752 2,04754 2,04757 2,04760 2,04762 2,04765 0,00001 0,00001 0,00001 0,00001 0,00001 0,00001 0,00001  * Circular B.C.R. Nº 041-94-EF/90, acumulado desde el 1 de abril de 1991 / Fuente SBS y diario o ficial El Peruano.

TASA DE INTERÉS INTERNACIONAL (Del 1 al 13 de julio de 2017) DÍAS

1 MES

LIBOR % - TASA ACTIVA 3 MESES 6 MESES

1 AÑO

8 0,46 2,04767 0,00001

9 0,46 2,04770 0,00001

PRIME RATE %

Sábado

2

Domingo

3

1,227

1,301

1,456

1,748

4,25

4

1,223

1,302

1,458

1,751

4,25

5

1,223

1,303

1,457

1,751

4,25

6

1,224

1,304

1,465

1,757

4,25

7

1,226

1,305

1,465

1,758

4,25

8

Sábado

9

Domingo

10

1,224

1,304

1,462

1,751

4,25

11

1,224

1,304

1,463

1,752

4,25

12

1,224

1,304

1,460

1,746

4,25

13

1,226

1,304

1,456

1,738

4,25

DÍAS 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14

(*)

DÓLAR BANCARIO FECHA DE CIERRE Compra Venta Sábado Domingo 3,250 3,253 3,254 3,258 3,260 3,264 3,254 3,257 3,248 3,251 Sábado Domingo 3,254 3,256 3,252 3,255 3,249 3,252 3,248 3,252 3,241 3,246

12

13

14

15

0,46 2,04778 0,00001

0,46 2,04780 0,00001

0,45 2,04783 0,00001

0,45 2,04786 0,00001

DÓLAR DÓLAR BANCARIO PROMEDIO PONDERADO PARALELO Compra Venta(*) Compra Venta 3,251 3,255 Sábado 3,251 3,255 Domingo 3,251 3,255 3,240 3,260 3,250 3,253 3,245 3,265 3,254 3,258 3,250 3,270 3,260 3,264 3,245 3,265 3,254 3,257 3,240 3,260 3,248 3,251 Sábado 3,248 3,251 Domingo 3,248 3,251 3,250 3,270 3,254 3,256 3,250 3,270 3,252 3,255 3,240 3,260 3,249 3,252 3,250 3,270 3,248 3,252

LIBOR % - TASA ACTIVA 3 meses 6 meses

1 año

EURO FECHA DE CIERRE Compra Venta Sábado Domingo 3,505 3,820 3,532 3,826 3,652 3,783 3,575 3,806 3,657 3,789 Sábado Domingo 3,558 3,828 3,681 3,852 3,619 3,810 3,687 3,780 3,667 3,777

YEN JAPONÉS Compra Sábado Domingo 0,027

0,027 Sábado Domingo 0,027 0,028 0,028 0,029 0,028

Venta

0,030 0,031 0,032 0,030 0,030

0,031 0,030 0,031 0,031 0,031

Tipo de Cambio Promedio Ponderado Venta a la fecha de publicación, a utilizarse en los Registros de Compras y Ventas. Ar tículo 5 , numeral 17 del Reg lamento d e la Ley del I GV, D.S. Nº 029-94-EF (29/03/1994). N.P. : No publicado

TASA DE INTERÉS INTERNACIONAL - PROMEDIO MENSUAL 1 mes

11 0,46 2,04775 0,00001

TIPO DE CAMBIO DE COMPRA Y VENTA DE DÓLARES AMERICANOS Y EURO (Del 1 al 14 de julio de 2017)

1

MESES

10 0,46 2,04773 0,00001

ÍNDICE DE PRECIOS AL CONSUMIDOR (IPC) PRIME RATE %

Meses

Número índice

Variación porcentual Mensual Acumulada

Variación anual

2016

2015

NOVIEMBRE

0,208

0,371

0,606

0,934

3,250

Nov-16 Dic-16

DICIEMBRE

0,359

0,535

0,767

1,085

3,250

Promedio 2016

ENERO

0,426

0,619

0,855

1,154

3,250

FEBRERO

0,326

0,498

0,722

1,028

3,250

MARZO

0,436

0,630

0,891

1,195

3,250

ABRIL MAYO

0,437 0,452

0,633 0,659

0,903 0,950

1,221 1,285

3,250 3,250

JUNIO

0,338

0,517

0,772

1,094

3,250

JULIO

0,330

0,504

0,748

1,062

3,250

AGOSTO SETIEMBRE

0,509 0,364

0,799 0,581

1,180 0,878

1,485 1,184

3,250 3,250

OCTUBRE

0,514

0,869

1,248

1,563

3,250

NOVIEMBRE

0,578

0,905

1,269

1,602

3,250

DICIEMBRE

0,703

0,970

1,304

1,665

3,250

ENERO FEBRERO

0,216 0,784

0,350 1,049

0,558 1,363

0,863 1,736

3,750 3,750

Ene.2017

MARZO

0,897

1,121

1,415

1,796

3,875

ABRIL

0,990

1,158

1,416

1,777

4,000

MAYO

1,060

1,210

1,419

1,724

JUNIO

1,150

1,259

1,435

1,732

2016

125,30 125,72 123,86

0,29 0,33

2,89 3,23

1,029 1,032

126,01 126,42 128,07 127,74 127,20 127,00

0,24 0,32 1,30 -0,26 -0,42 -0,16

0,24 0,56 1,87 1,61 1,18 1,02

1,002 1,006 1,019 1,016 1,012 1,010

2017 Ene-17 Feb-17 Mar-17 Abr-17 May.-17 Jun-17

ÍNDICE DE PRECIOS PROMEDIO MENSUAL AL POR MAYOR A NIVEL NACIONAL (IPM) Meses

Número índice

Variación porcentual Mensual Acumulada

Variación anual

2016 Nov.2016

105,531216

0,22

1,37

1,014

Dic.2016

106,095446

0,53

1,92

1,019

Promedio 2016

104,365844 106,131342

0,03

0,03

1,000

Feb.2017

105,469199

-0,62

-0,59

0,994

Mar.2017

105,895271

0,40

-0,19

0,998

Abr.2017

105,626725

-0,25

-0,44

0,996

4,000

May.2017

105,488294

-0,13

-0,57

0,994

4,125

Jun.2017

105,350833

-0,13

-0,70

0,993

2017

2017

(1) Los indicadores económico-financieros señalados en la presente sección únicamente son referenciales. CONTADORES & EMPRESAS / N° 305

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