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Contabilidad administrativa

Naturaleza y conceptos fundamentales

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Contabilidad administrativa Octava edición

David Noel Ramírez Padilla Instituto Tecnológico y de Estudios Superiores de Monterrey Campus Monterrey

MÉXICO • AUCKLAND • BOGOTÁ • BUENOS AIRES • CARACAS • GUATEMALA • LISBOA • LONDRES MADRID • MILÁN • MONTREAL • NUEVA DELHI • NUEVA YORK • SAN FRANCISCO • SAN JUAN SAN LUIS • SANTIAGO • SÃO PAULO • SIDNEY • SINGAPUR • TORONTO Contenido

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Director Higher Education: Miguel Ángel Toledo Castellanos Director editorial: Ricardo A. del Bosque Alayón Editor sponsor: Jesús Mares Chacón Editora de desarrollo: Marcela Rocha Martínez Super visor de producción: Zeferino García García

CONTABILIDAD ADMINISTRATIVA Octava edición Prohibida la reproducción total o parcial de esta obra, por cualquier medio, sin la autorización escrita del editor.

DERECHOS RESERVADOS © 2008 respecto a la octava edición por: McGRAW-HILL/INTERAMERICANA EDITORES, S.A. DE C.V. A Subsidiary of The McGraw-Hill Companies, Inc. Prolongación Paseo de la Reforma 1015, Torre A, Pisos 16 y 17, Colonia Desarrollo Santa Fe, Delegación, Álvaro Obregón C.P. 01376, México, D.F. Miembro de la Cámara Nacional de la Industria Editorial Mexicana, Reg. Núm. 736

ISBN-13: 978-970-10-6630-0 ISBN-10: 970-10-6630-8 (ISBN: 970-10-4668-4 de la edición anterior)

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Impreso en México

Printed in Mexico

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Per ipsum et cum ipso et in ipso

A mi esposa e hijos. A mis padres. A la ciudad de San Juan de los Lagos.

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PREFACIO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XVI CAPÍtulO 1

EL PAPEL DE LA INFORMACIóN CONTABLE EN LA ADMINISTRACIóN DE LAS EMPRESAS COMPETITIVAS . . Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. Nuevas tendencias en la administración de los negocios . . . . . . . . . . . . . 1. Cambios irreversibles . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. El desarrollo e integración en los sistemas de información . . . . . . . . . 3. Herramientas para mejorar la competitividad . . . . . . . . . . . . . . . . . B. Desafíos ante la globalización . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . C. Naturaleza de la información contable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . D. Nuevo entorno de la información financiera . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Marco de referencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Perspectivas de la información financiera . . . . . . . . . . . . . . . . . . . E. Comparación de la contabilidad financiera y la contabilidad administrativa . . . 1. Discrepancias entre la contabilidad administrativa y la contabilidad financiera . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Similitudes entre la contabilidad administrativa y la contabilidad financiera F. El papel de la contabilidad administrativa en la planeación . . . . . . . . . . . . G. El papel de la contabilidad administrativa en el control administrativo . . . . . H. El papel de la contabilidad administrativa en la toma de decisiones . . . . . . . I. Objetivos de la contabilidad administrativa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . J. Sistemas de información administrativa tradicionales y contemporáneos . . . . K. Contabilidad estratégica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . L. Retos de la profesión contable y el papel del contralor . . . . . . . . . . . . . . M. El comportamiento ético en la toma de decisiones . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Competencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Objetividad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Integridad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. Confidencialidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . N. Perspectiva histórica de la contabilidad administrativa . . . . . . . . . . . . . . Caso Estéreo Mac . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problema-solución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problemas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

CAPÍtulO 2

CONCEPTOS, CLASIFICACIONES y COMPORTAMIENTO DE LOS COSTOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. Naturaleza y conceptos fundamentales . . . . . . . . . . . . . . . . . . B. Clasificaciones de costos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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C. El comportamiento de los costos . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . D. Métodos para segmentar los costos semivariables Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Caso Granja Fértil . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problema-solución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problemas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

CAPÍtulO 3

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SISTEMAS DE INFORMACIóN ADMINISTRATIVA CONTEMPORÁNEOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. Introducción. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . B. Cambios en las tendencias de los negocios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Tendencias mundiales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Tendencias en el proceso de manufactura . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Tendencias en los sistemas de información de costos . . . . . . . . . . . C. El sistema de administración de costos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Composición de un sistema de administración de costos. . . . . . . . . . 2. Ventajas de un sistema de administración de costos . . . . . . . . . . . . 3. Cómo utilizar la información de administración de costos a fin de pasar de la acumulación a la administración de costos. . . . . . . . . . . . . . . D. Determinación adecuada del costeo de los productos y servicios a través del costeo basado en actividades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Fundamentos del costeo basado en actividades . . . . . . . . . . . . . . . 2. Síntomas de un sistema de costos ineficiente . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Conceptos básicos del costeo basado en actividades . . . . . . . . . . . . 4. La técnica del costeo basado en actividades . . . . . . . . . . . . . . . . . 5. Ejemplo de aplicación del costeo basado en actividades . . . . . . . . . . Ejemplo 1 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo 2 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . E. Cómo evitar que fallen los programas de reducción de costos usando el costeo basado en actividades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Fallas principales en los programas de reducción de costos tradicionales F. Administrar con base en actividades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Indicadores de medición del costeo con base en actividades. . . . . . . . 2. ¿Cómo administrar con base en actividades? . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Recomendaciones para que el costeo con base en actividades sea un detonador del proceso de mejoramiento . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. ¿Por qué un enfoque basado en actividades? . . . . . . . . . . . . . . . . 5. La dualidad del costeo basado en actividades . . . . . . . . . . . . . . . . G. Las nuevas tendencias de los sistemas de costeo: Costeo basado en metas (target costing ) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Las épocas en el cálculo de costos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Costeo basado en metas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Metodología del costeo basado en metas . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. Ejemplo de implantación del costeo basado en metas. . . . . . . . . . . . 5. Beneficios del costeo basado en metas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Caso Compañía Canon . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Caso Papelera del Norte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problema-solución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problemas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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CAPÍtulO 4

FILOSOFíAS ADMINISTRATIVAS CONTEMPORÁNEAS . Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. Introducción. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . B. Teoría del valor y cadena de valor. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Conceptos de la teoría del valor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Fundamentos de la teoría del valor . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Aplicación práctica del análisis de la cadena de valor . . . . . . . Caso Pasteles, S.A . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. La cadena de valor en la toma de decisiones . . . . . . . . . . . C. Ciclo de vida del costo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . D. Teoría de restricciones. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . E. Justo a tiempo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . F. Costos de calidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Conceptos fundamentales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Clasificación de los costos de calidad. . . . . . . . . . . . . . . . 3. Contabilidad ambiental y los costos de calidad . . . . . . . . . . G. Compararse con el mejor: el proceso de benchmarking . . . . . . . 1. ¿Qué es el benchmarking? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Ventajas e implicaciones de un proceso de benchmarking . . . . 3. Implantación de un proceso de benchmarking . . . . . . . . . . Caso Filtros Gama . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problema-solución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problemas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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EL MODELO O RELACIóN COSTO-VOLuMEN-uTILIDAD . Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. Introducción. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . B. Fundamentos del modelo costo-volumen-utilidad . . . . . . . . . . . . . C. Formas de representar el punto de equilibrio . . . . . . . . . . . . . . . 1. Algebraica. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Gráfica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . D. Supuestos del modelo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . E. Discrepancias de supuestos entre economistas y contadores al usar el modelo costo-volumen-utilidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . F. La planeación de utilidades y la relación costo-volumen-utilidad . . . . . G. La gráfica volumen-utilidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . H. El efecto de la apertura en el modelo costo-volumen-utilidad . . . . . . I. Análisis de cambios en las variables del modelo costo-volumen-utilidad . 1. Cambios en la variable de los costos unitarios . . . . . . . . . . . . 2. Cambios en la variable de precio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Cambios en la variable de costos fijos . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. Análisis de la variable volumen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5. Importancia y síntesis de la simulación en las diferentes variables del mercado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . J. Análisis de las variaciones en los márgenes de contribución . . . . . . . 1. Variación en el volumen de ventas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Variación en precio de venta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Análisis CVu en instituciones sin fines de lucro. . . . . . . . . . . . K. El punto de equilibrio en varias líneas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . L. El modelo costo-volumen-utilidad y el costeo basado en actividades . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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CAPÍtulO 5

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M. La palanca de operación y el riesgo de operación o de negocio . . . . . . . N. El modelo costo-volumen-utilidad y el flujo de efectivo . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . O. El modelo CVu y la capacidad instalada . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . P. El modelo costo-volumen-utilidad y el análisis de sensibilidad (simulación). Caso Centro Hospitalario San Juan . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problema-solución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problemas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

CAPÍtulO 6

SISTEMA DE COSTEO. . . . . . . . . . . . . . . Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. Introducción. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . B. Fundamentos del costeo directo y del costeo absorbente. C. Mecanismo del costeo directo . . . . . . . . . . . . . . . . D. Ventajas del costeo directo . . . . . . . . . . . . . . . . . E. Desventajas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . F. El costeo directo y el fisco . . . . . . . . . . . . . . . . . . G. El costeo directo y las normas de información financieras H. Los costos estándar y los dos enfoques de costeo . . . . . Caso Apollo, S.A . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . I. El costeo directo ante la competitividad . . . . . . . . . . . Problema-solución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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LA PLANEACIóN y EL PRESuPuESTO MAESTRO . . . . . . Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. Planeación estratégica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Primera pregunta: ¿a dónde se desea que llegue la empresa? . . . . 2. Segunda pregunta de planeación estratégica: ¿dónde se encuentra actualmente la empresa?. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Tercera pregunta: ¿qué caminos seguirá la empresa para llegar al lugar deseado? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . B. El presupuesto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. El papel de los presupuestos en la planeación . . . . . . . . . . . . . 2. Marco de referencia de los presupuestos . . . . . . . . . . . . . . . 3. Indicadores a presupuestar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. Características de un sistema presupuestal . . . . . . . . . . . . . . 5. El proceso del presupuesto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6. Ventajas y limitantes de los presupuestos . . . . . . . . . . . . . . . C. El presupuesto maestro . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Presupuesto de operación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Presupuesto financiero . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . D. El valor esperado y su papel en la evaluación de resultados de métodos para presupuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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CAPÍtulO 7

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E. Presupuesto base cero . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Indicadores para justificar su empleo. . . . . . . . . . . 2. Metodología para aplicar presupuesto base cero . . . . F. Evaluación del presupuesto en función de estándares . . . . a) Análisis de variaciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . G. El presupuesto como herramienta para la mejora continua Anexo capítulo 7 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Caso Cavi, S.A . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problema-solución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problemas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Caso integrador . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Caso integrador . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

CAPÍtulO 8

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EL PAPEL DE LA INFORMACIóN ADMINISTRATIVA EN LA TOMA DE DECISIONES A CORTO PLAZO. . . . Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. La relevancia de la información para la toma de decisiones ante la globalización . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . B. Naturaleza de la información . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . C. Tipo de datos en las decisiones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . D. Análisis marginal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . E. Modelo para la toma de decisiones a corto plazo . . . . . . . . . . F. Costos de oportunidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . G. Principales decisiones a corto plazo . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Fabricar internamente o por medio de terceros . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Composición óptima de líneas . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo 1 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo 2 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Eliminación de un producto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. Aceptación de una orden especial . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5. Seguir procesando o vender . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6. Cambio en el periodo de crédito . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7. Cambio en el descuento por pronto pago . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8. Pagos a proveedores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . H. Fijación de precios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Método basado en el costo total . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Método basado en el costeo directo . . . . . . . . . . . . . . . 3. Método basado en el rendimiento deseado . . . . . . . . . . . 4. Método basado en cláusulas escalatorias . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5. Método basado en un determinado valor económico agregado Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6. Precio de acuerdo con el costeo basado en metas . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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I. Determinación y análisis de la utilidad por segmentos . . . J. El costeo basado en actividades en la toma de decisiones . . Caso Radytel, S.A . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . K. La importancia de la ética en la toma de decisiones táctica . Problema-solución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problemas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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CAPÍtulO 9

EL PAPEL DE LA INFORMACIóN FINANCIERA EN LA EVALuACIóN DE PROyECTOS DE INVERSIóN . . . . . . Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. Importancia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . B. Metodología para el análisis y la evaluación de proyectos de inversión . . . . C. Definición de cada uno de los proyectos de inversión . . . . . . . . . . . . . . 1. Cómo determinar la inversión de un proyecto . . . . . . . . . . . . . . . 2. Los flujos de efectivo de un proyecto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. El papel de la depreciación en la evaluación de proyectos . . . . . . . . . 4. Ejemplo de cómo determinar la inversión y los flujos de efectivo . . . . . D. Costo de capital ponderado de la empresa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Importancia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Naturaleza . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Cálculo del costo del capital ponderado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . E. Análisis cuantitativo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Métodos que no consideran el valor del dinero en el tiempo . . . . . . . . 2. Métodos que consideran el valor del dinero en el tiempo . . . . . . . . . 3. El valor económico agregado (EVA) para evaluar proyectos de inversión 4. Opciones reales. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5. Integración de los métodos para valuar proyectos de inversión . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6. La aplicación del modelo costo-volumen-utilidad en la valuación de proyectos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . F. Información no financiera para la evaluación de proyectos: ética, responsabilidad social y estrategia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . G. Selección de los proyectos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Métodos para introducir el riesgo en los proyectos . . . . . . . . . . . . . . H. Seguimiento o auditoría de los proyectos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . I. La evaluación de proyectos en un ambiente automatizado. . . . . . . . . . . . Caso Los Serafines . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problema-solución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problemas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Anexo 9 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

CAPÍtulO 10

SISTEMAS DE CONTROL ADMINISTRATIVO Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. Naturaleza . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . B. Importancia del control administrativo . . . . . . . . . . . C. Tipos de control . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . D. Objetivos del control administrativo . . . . . . . . . . . . 1. Diagnosticar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Comunicación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Motivación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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E. Etapas para diseñar un sistema de control administrativo . . . . . . . . . . . . 1. Definición de los resultados deseados . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Determinación de las predicciones que guiarán hacia los resultados deseados . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Determinación de los estándares de los elementos predictivos en función de los resultados . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. Especificación de flujo de información . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5. Evaluación y aplicación de la acción correctiva . . . . . . . . . . . . . . . . F. Contabilidad por áreas de responsabilidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Ventajas de la contabilidad por áreas de responsabilidad . . . . . . . . . . 2. La estructura de la organización como fundamento del sistema de contabilidad por áreas de responsabilidad . . . . . . . . . . . . . . . . . G. Partidas controlables y no controlables . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . H. Evaluación de las diferentes áreas de responsabilidad . . . . . . . . . . . . . . 1. Centros de costos estándar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Centros de ingresos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Centros de gastos discrecionales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. Centros de utilidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5. Centros de inversión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . I. Informes de las áreas de responsabilidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Caso Ramipadi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problema-solución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problemas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

CAPÍtulO 11

LA DESCENTRALIZACIóN y LA EVALuACIóN DEL DESEMPEñO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. Naturaleza . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . B. Ventajas de la descentralización . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . C. Herramientas para medir la actuación de los responsables de los diferentes centros de responsabilidad financiera . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Centros de costos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Centros de ingresos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Centros de gastos discrecionales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. Centros de utilidades y centros de inversión. . . . . . . . . . . . . . . . . . Sistemas de medición y desempeño. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . D. Balanced scorecard: Integración de la estrategia para evaluar el desempeño. . 1. Conceptos básicos del balanced scorecard . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . E. La tasa de rendimiento sobre la inversión como técnica para la evaluación del desempeño . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Fundamentos de la tasa de rendimiento sobre la inversión . . . . . . . . . 2. ¿Qué rendimiento deben lograr las empresas o las divisiones de un grupo industrial? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. ¿Qué debe incluir la inversión o activos? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. ¿Cómo se deben valuar los activos o inversión? . . . . . . . . . . . . . . . . 5. ¿Cómo asignar los activos a cada una de las divisiones? . . . . . . . . . . . 6. Tasa justa de rendimiento para los accionistas . . . . . . . . . . . . . . . . 7. Ventajas de la tasa de rendimiento sobre la inversión (TRI) . . . . . . . . . F. El valor económico agregado como alternativa para evaluar el desempeño financiero . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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G. Otras herramientas para la evaluación del desempeño financiero . H. Compensaciones para el desempeño . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Incentivos económicos para administrarlos . . . . . . . . . . . 2. Administración de las compensaciones: alentar la congruencia de las metas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . I. Determinación de precios de transferencia . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. El efecto global de los precios de transferencia . . . . . . . . . 2. Métodos para el cálculo de precios de transferencia . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. El costeo basado en actividades para el cálculo de los precios de transferencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. Implicaciones internacionales de los precios de transferencia . Caso Productos Oceánicos Lara . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problema-solución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problemas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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EMPRESAS DE SERVICIOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. Introducción. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . B. Conceptos y fundamentos de las empresas de servicios . . . . . . . . . . . C. Diferencias entre las empresas manufactureras y las de servicio . . . . . . D. Los costos y el costeo basado en actividades en empresas de servicio . . . E. La planeación y el presupuesto en las organizaciones de servicio . . . . . . F. Cómo determinar los precios para un servicio profesional . . . . . . . . . . G. El uso del modelo costo-volumen-utilidad en las organizaciones de servicio Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . H. Evaluación del desempeño en las empresas de servicios . . . . . . . . . . . La globalización y las empresas de servicio . . . . . . . . . . . . . . . . . Caso Compañía de teatro . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Caso Servicios para el Hogar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problema-solución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problemas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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CONTABILIDAD ESTRATéGICA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. La estrategia y la necesidad de información . . . . . . . . . . . . . . . . . . . B. Contabilidad estratégica: respuestas a un mundo cambiante . . . . . . . . . . C. Enfoque hacia el mercado: pieza fundamental de la contabilidad estratégica . D. La dimensión del producto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Costeo de atributos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Valuación de la marca . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Medición integrada del desempeño . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. Costeo del ciclo de vida . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5. Costos de calidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6. Costeo basado en metas (target costing) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7. Los costos de los proveedores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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E. La dimensión de los clientes . . . . . . . . . . . . . . 1. Precios estratégicos . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Rentabilidad de los clientes . . . . . . . . . . . . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . F. La dimensión de los competidores. . . . . . . . . . . 1. Benchmarking . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Valuación del desempeño de los competidores . G. La planeación y la contabilidad estratégica . . . . . . Caso Ladrillos San Antonio . . . . . . . . . . . . . . . . H. La contabilidad estratégica y la toma de decisiones . Ejemplo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Problemas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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LA RESPONSABILIDAD SOCIAL DE LA EMPRESA Objetivo general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A. Desarrollo del enfoque de empresas socialmente responsables B. La razón de ser de la responsabilidad social . . . . . . . . . . . C. Fundamentos de las responsabilidades de la empresa . . . . . D. Reportes sobre la responsabilidad social . . . . . . . . . . . . . Caso 1: Empleo o salud, una decisión cerrada . . . . . . . . . . . Caso 2: Reubicación de la empresa. . . . . . . . . . . . . . . . . . Caso 3: Donativos de la oficina . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Caso 4: ¿Al lugar que fueres, haz lo que vieres?. . . . . . . . . . . Cuestionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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CAPÍtulO 14

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ÍNDICE ANAlÍtICO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 598

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PReFACio

El cambio es la constante en el mundo actual. Las fronteras se abren, las distancias se acortan con la proliferación de las tecnologías de la información y hay conocimiento disponible de todo el planeta. En los últimos treinta años, se ha generado más información que en el pasado milenio, y un periódico contiene en su edición diaria más información de la que una persona promedio del siglo xvii obtenía en su vida. Esta situación afecta también a los negocios, que enfrentan diariamente una competencia más feroz, un mercado cada vez más exigente y la necesidad constante de mantenerse a flote en este ambiente globalizado. Para lograr lo anterior, el administrador requiere allegarse herramientas que le permitan manejar la información a su alrededor para cumplir con la estrategia del negocio y asegurar su permanencia en el largo plazo. Con este nuevo orden de cosas en mente, presentamos la octava edición de Contabilidad administrativa, en una edición a color que contiene las herramientas más novedosas que permitan al administrador llevar a cabo un mejor proceso de planeación, toma de decisiones y control administrativo, de forma que pueda competir exitosamente. Esta nueva edición presenta modificaciones muy importantes. Hemos actualizado el contenido de planeación estratégica y analizamos el presupuesto desde una perspectiva estratégica. También profundizamos en el estudio de herramientas como el balanced scorecard de última generación, el costeo basado en actividades y el costeo basado en metas (target costing). éstas, y otras herramientas, se analizan desde una perspectiva más amplia en función de la estrategia del negocio; además, en los diversos capítulos agregamos nuevas tecnologías como el costeo del ciclo de vida del producto, el punto de equilibrio con base en el efectivo, la valuación de proyectos utilizando opciones reales y los diversos métodos de determinación de precios de transferencia. Hemos enriquecido el libro con dos nuevos capítulos: “Contabilidad estratégica” (capítulo 13), que responde a la necesidad de los administradores modernos de contar con herramientas útiles para dirigir a la empresa al cumplimiento de su estrategia. y el capítulo 14, “La responsabilidad social de la empresa”, que aborda uno de los temas esenciales de las empresas en la actualidad: su responsabilidad social. Además, brinda reflexiones acerca de los beneficios de cumplir con la responsabilidad social que tiene la empresa con su comunidad. También en esta edición se agrega material adicional en la página de internet del libro, en el cual el lector podrá encontrar más ejercicios de autoestudio y material didáctico que le ayudará a mejorar su comprensión de los diversos temas tratados. Cada nueva edición es un gran acicate y detonador para presentar a los maestros y alumnos de las escuelas de negocios las últimas tecnologías en el campo de la contabilidad administrativa, considerando la importancia de que la administración cuente con información relevante, útil y oportuna para diseñar sus estrategias y contribuir al éxito de la empresa. Esta octava edición no es la excepción, por lo que esperamos que cumpla con las expectativas de sus lectores. Agradezco el invaluable apoyo del C.P. Jesús David Morales Villarreal, así como de varios profesores que durante más de veinticinco años me han acompañado en el transcurso de las primeras siete ediciones. David Noel Ramírez

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1 Capítulo

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El papel de la información contable en la administración de las empresas competitivas

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Objetivo general Capacitar al estudiante para que analice el papel que desempeña la información generada por las diferentes herramientas de la contabilidad administrativa, para que una empresa determine su estrategia competitiva en un mundo integrado por bloques económicos de una gran competitividad. Se subraya lo referente a la contabilidad administrativa para facilitar las funciones de planeación, del control administrativo y del proceso de la toma de decisiones para lograr el liderazgo en costos, una clara diferenciación y la determinación o definición del mercado que se busca atender.

Al terminar de estudiar este capítulo, el alumno deberá ser capaz de: • Exponer los aspectos más importantes de las nuevas tendencias en la administración de los negocios.

• Comentar las dos variables que deben tenerse en cuenta para lograr una estrategia competitiva.

• Comentar los tres factores estratégicos necesarios para que una empresa logre ubicarse con éxito en su sector.

• Explicar para qué es útil la cadena de valor. • Explicar cómo a través del valor de las actividades primarias es posible ser competitivo.

• Explicar cómo a través de las actividades de valor de apoyo puede lograrse la competitividad de una empresa.

• Analizar cómo las herramientas de contabilidad administrativa ayudan a determinar la estrategia competitiva.

• Comentar la importancia de la información contable para las organizaciones. • Definir qué es contabilidad financiera, contabilidad administrativa y contabilidad fiscal.

• Comentar los principales desarrollos de la contabilidad administrativa. • Analizar el efecto de la inflación en la información que genera la contabilidad financiera • • • • • • • • • •



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y en la que produce la contabilidad administrativa. Definir la planeación y el control administrativo. Comentar cuatro diferencias entre la contabilidad administrativa y la financiera. Citar dos similitudes entre contabilidad administrativa y financiera. Comentar las razones expuestas en el capítulo por las cuales la contabilidad administrativa es indispensable para la planeación y el control administrativo. Explicar en qué consiste el método científico en el proceso de toma de decisiones, describir sus etapas y la forma en que la contabilidad administrativa colabora con dicho proceso. Explicar el papel del contador dentro de una organización y señalar cinco de sus funciones. Explicar los cinco objetivos de la contabilidad administrativa. Explicar las principales diferencias entre los sistemas de información administrativa tradicionales y los contemporáneos. Definir el concepto de contabilidad estratégica y la manera en que sus diferentes herramientas apoyan al administrador en la consecución de la estrategia del negocio. Comentar las principales actitudes éticas del contador en el área de contabilidad administrativa.

CAPÍTULO 1

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A. Nuevas tendencias en la administración de los negocios La competitividad tan fuerte que se vive, aunada al proceso de globalización, ha provocado cambios en los estilos de administración de las empresas para poder sobrevivir a largo plazo. También es necesario reestructurar la información que proporciona la contabilidad de costos y la contabilidad administrativa, ante las reingenierías y reconversiones que están experimentando las organizaciones para ser competitivas.

1. Cambios irreversibles Entre los principales detonadores que han propiciado los cambios en los sistemas de información para facilitar la toma de decisiones, están los siguientes: Control total de calidad Es la filosofía de una cultura de trabajo que compromete al recurso humano con el mejoramiento continuo, de tal manera que, a través del tiempo, se logre la productividad y se consiga un liderazgo en costos que permita competir. Hoy en día no puede aceptarse que una empresa que se dice ser de clase mundial ignore esta cultura de calidad total. Esta filosofía ha sido utilizada con mucho éxito en empresas de manufactura y de servicios, debido al crecimiento tan importante que ha tenido el sector de servicios. También empiezan a usarse sistemas que tratan de uniformar la calidad del servicio que ofrecen las personas involucradas en este proceso de servir, para evitar discrepancias en el mismo. Orientación hacia los clientes Las últimas décadas se han caracterizado por una fuerte disposición a escuchar al cliente, de tal manera que se le ofrezcan productos y servicios que lo satisfagan plenamente. Ello se logra cuando el cliente determina si el producto o servicio ofrecido le proporciona un valor, que justifica pagar un determinado precio por dicho producto o servicio. Este nuevo comportamiento de los clientes obliga a estar atento para eliminar todos aquellos procesos o actividades que consumen recursos que le cuestan a la organización pero que no generan valor agregado al cliente. Esta circunstancia obliga a las empresas a tener un sistema de información de la cadena de valor, la cual consiste en el conjunto de actividades que se requieren para diseñar, producir, vender y entregar productos o servicios a los clientes. Analizar cada una de estas etapas o procesos con objeto de determinar dónde hay actividades que no generan valor, lleva a las empresas a alcanzar el liderazgo en costos. Este ejercicio para conocer si agrega o no valor al cliente se fundamenta en una fuerte orientación hacia éste. El tiempo como factor clave El tiempo es la variable más relevante para el proceso de toma de decisiones. Por ejemplo, saber cuándo comprar y cuándo vender una acción son decisiones cruciales para tener éxito en dicha transacción. Lo mismo se aplica para comprar y vender un terreno, etc. Ante el entorno de fuerte competitividad, el tiempo es un factor clave en cada

FIGURA 1-1 Factores de cambio en los sistema de información de la toma de decisiones Factores de cambio

Control de calidad

Orientación hacia los clientes

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Tiempo



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una de las etapas de la cadena de valor. Las organizaciones requieren diseñar, producir, vender, entregar y cobrar, tratando de minimizar el tiempo a fin de aumentar la liquidez, eliminar almacenajes innecesarios, reducir la cobranza vencida, etc., circunstancias que dañan no sólo la liquidez, sino también la rentabilidad pues provocan costos financieros, al pedir prestado para fondear las inversiones que pueden evitarse o que son actividades o procesos que no generan valor.

2. El desarrollo e integración en los sistemas de información No hay duda de que los sistemas de información se ven afectados por el desarrollo tecnológico, y el papel de la administración no ha sido exento de este impacto. El uso de diferentes aplicaciones computacionales para asistir a los procesos de manufactura y administración adquiere cada día mayor relevancia a través de lo que se denomina tecnología de información (TI). La información es hoy uno de los principales activos de las compañías y es por ello que las tecnologías de información cumplen un papel fundamental en las operaciones de cualquier organización en la actualidad. Entre las diferentes tecnologías de información, podemos destacar las siguientes: ERP (Enterprise Resource Planning) Es un término que se utiliza para nombrar al amplio conjunto de actividades soportadas por aplicaciones multimódulos que ayudan al administrador a manejar las partes más importantes de su negocio, incluyendo la planeación del producto, compras, monitoreo de inventarios, relaciones con proveedores, servicio al cliente, etc. Entre otros paquetes de ERP se encuentran el Banner y el SAP. SCM (Supply Chain Management) Es la forma en que materiales, información y recursos financieros fluyen a través de un proceso desde el proveedor hasta el cliente final, pasando por el fabricante, el distribuidor y el detallista. Este término involucra la coordinación e integración de estos flujos tanto dentro como entre compañías. En última instancia, la meta de la SCM es la reducción de inventarios. La SCM se auxilia de herramientas como el CAD/CAM (diseño/manufactura asistidos por computadora) y el CAE (ingeniería asistida por computadora). CRM (Customer Relationship Management) Es un término utilizado para nombrar metodologías, software y capacidades de internet tendientes a ayudar a la gerencia en la administración de las relaciones con clientes de una manera organizada. Por ejemplo, la empresa podría crear bases de datos acerca de sus clientes de tal manera que puedan conocer sus necesidades y satisfacerlas con planes y ofertas, así como conocer sus patrones de compra, preferencias, etcétera. BI (Business Intelligence) Es una amplia categoría de aplicaciones y tecnologías utilizadas para recabar información, analizarla y dar acceso a bases de datos para ayudar a los administradores a tomar mejores decisiones. Entre éstos podemos mencionar los sistemas de apoyo a la toma de decisiones. KM (Knowledge Management) Es el nombre de un concepto en el cual la empresa consciente y comprensivamente recaba, organiza, comparte y analiza su conocimiento en términos de recursos, documentos y habilidades de su recurso humano. CT (Collaborative Technologies) Es una serie de herramientas utilizadas para compartir y distribuir información, tomar decisiones a distancia y, en general, permitir que varias partes de una organización interactúen independientemente del tiempo y del espacio, por ejemplo: Lotus Notes. Estas aplicaciones tienen como misión integrar todas las bases de datos de la empresa de tal forma que los procesos de planeación, de toma de decisiones (tanto operativa como estratégica) y de control administrativo se realicen sobre una misma fuente de información 

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CAPÍTULO 1

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confiable, útil y actual, y que la forma de presentar tal información pueda adaptarse fácilmente a las necesidades de los usuarios.

3. Herramientas para mejorar la competitividad A continuación mencionamos algunas de las herramientas con las que cuentan los negocios en la actualidad para mejorar la competitividad, con el fin de ser capaces de crear valor tanto para sus clientes como para sus accionistas y para cumplir con la estrategia del negocio. Justo a tiempo Este sistema implica elaborar un producto cuando es necesario y en la cantidad demandada por los clientes, lo que conlleva a que también los insumos que se requieren para producirlo o un servicio se tengan en cantidad suficiente y en el momento necesario. Esta técnica permite reducir considerablemente los inventarios, en comparación con los sistemas convencionales. Ello genera una considerable reducción de costos de mantenimiento del inventario, además de alcanzar una mejor organización para comprar, producir, vender y entregar productos. Es una excelente técnica que propicia el mejoramiento continuo. Otra ventaja de esta herramienta consiste en liberar muchos recursos que pueden invertirse en otras partidas, con lo que mejora la rentabilidad de la empresa. Este tema se estudia en el capítulo 4. Costeo basado en actividades Los sistemas tradicionales de costos consideran que su única misión es determinar correctamente el costo del producto o servicio, ignorando que actualmente lo que demandan los usuarios de costos es información para ver qué se puede hacer para reducirlos, es decir, se requiere un sistema de información que determine qué actividades agregan valor y cuáles no, con el fin de lograr el mejoramiento continuo. Esta herramienta tiene, entre otras, la ventaja de reducir al mínimo el prorrateo de los gastos indirectos de fabricación, así como realizar una identificación de los gastos de administración y venta entre los diferentes clientes, zonas, productos, etc., lo cual permite una correcta toma de decisiones. En el capítulo 3 se profundizará al respecto.

Target Costing Esta herramienta se presenta como una de las que recientemente han tomado mayor relevancia en las empresas en su proceso de costeo. De acuerdo con el Target Costing, el precio de un producto o servicio se ve cada vez más influido por el mercado y es, por ende, menos susceptible a cambios por parte de la administración. Por ello, la compañía debe primero analizar cuál es el precio máximo que el mercado estaría dispuesto a pagar por un producto o servicio, y en función de éste determinar cuál sería el costo que dicho producto o servicio debería tener (costo meta) considerando una determinada utilidad deseada. Esta herramienta se complementa con los sistemas de costeo estándar y el costeo basado en actividades, pues más que una mecánica de cálculo, es una filosofía de costeo que busca un costo más acorde a una nueva economía de mercado e, indirectamente, promover la mejora continua y la creatividad para lograr alcanzar los costos meta de la compañía. El crecimiento del sector de ser vicios En la economía de un país, el sector primario representa la actividad agropecuaria; el sector secundario se refiere a la actividad de manufactura, y el sector terciario a la de comercio y servicios. Este último sector ha tenido un gran crecimiento y desarrollo en décadas recientes, de tal manera que la mayoría de la población económicamente activa trabaja en él y cada día son más los que lo integran. Ello exige que los responsables de los sistemas de información de costos y administrativos desarrollen sistemas que apoyen la planeación, la toma de decisiones y el control administrativo de las organizaciones que pertenecen a este sector económico. Los desarrollos tecnológicos de los sistemas de información No hay duda de que los sistemas de información han sido muy afectados por los desarrollos tecnológicos, sobre todo por el uso generalizado de las computadoras personales, que a través de diferentes paquetes y programas permiten a los administradores contar con una gran cantidad de datos clasificados A. Nuevas tendencias en la administración de los negocios

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y presentados de diferentes maneras que facilitan la tarea de administrar las empresas. A su vez, esta tecnología permite eliminar muchos reportes innecesarios, y que en muchas ocasiones son inoportunos por la tardanza para elaborarlos. Hoy, a través de las computadoras personales, se tiene toda la información en tiempos reales. Otro desarrollo tecnológico relevante es el relacionado con los sistemas integrados de computación para el área de manufactura, lo cual ya se comentó en los párrafos anteriores. En este caso las computadoras se usan como monitor y con ello se logra un buen control de las operaciones de la empresa, ya que permiten a los administradores conocer en cualquier momento qué está pasando en el área de producción, almacenes, embarques, etcétera. 6Sigma El 6Sigma es una filosofía de calidad al extremo que promueve una mejora continua con el fin de eliminar casi absolutamente los defectos en los productos o servicios que la compañía ofrece, y que busca la satisfacción total del cliente en función de procesos productivos y organizacionales casi perfectos (por ejemplo, la empresa que alcanza un 6Sigma implica que ha logrado reducir los defectos a 3.4 por cada millón de productos u operaciones). El 6sigma fue inicialmente enfocado en la manufactura, pero a lo largo del tiempo ha ido adaptándose a compañías de servicio. El enfoque de funciones cruzadas Ante el entorno competitivo es indispensable que los responsables de generar informes administrativos conozcan muy bien las actividades que se efectúan en una organización: diseño, ingeniería, producción, ventas, distribución, etc., así como la secuencia que tiene que seguir un producto o servicio a través de las diferentes funciones, de tal forma que, al conocer las diferentes actividades que se necesitó desarrollar para que un producto se genere, se pueda determinar correctamente el costo de cada una de ellas. También es necesario precisar cuáles consumen recursos que no agregan valor y que, por lo tanto, deben ser eliminadas. Los reportes deben ser diseñados de acuerdo con estas necesidades. Reducción del ciclo de vida de los productos Los cambios tecnológicos, aunados a un gusto cambiante del mercado en cuanto a los bienes y servicios que desea, han traído como consecuencia que el ciclo de vida de los productos se vaya acortando cada día más. Esto implica un reto para las empresas, pues ahora el esfuerzo de la organización se encamina no sólo a la innovación en sus productos frente a los de la competencia, sino a la celeridad con que este proceso de innovación llega a manos del cliente. Como ejemplo de esta situación podemos mencionar a la industria de la computación, en donde el ciclo de vida de sus productos (aplicaciones, equipo, etc.) puede presentar modificaciones o mejoras en lapsos que incluso pueden ser menores a un año. Al acelerarse el ciclo de vida de los productos que fabrican, las empresas se ven en la necesidad de acortar los tiempos de la planeación, la toma de decisiones y el control de las operaciones, y esto pone de manifiesto en muchas ocasiones la necesidad de nuevos sistemas de información, especialmente aquellos relacionados directamente con el proceso de manufactura y el cálculo de costos. Asimismo, se requiere una mayor inversión en las áreas de relaciones con clientes, con proveedores y, sobre todo, en el área de investigación y desarrollo.

Downsizing y outsourcing El ambiente de negocios actual obliga a las empresas a tener una estructura flexible de tal manera que puedan adaptarse rápidamente a las demandas del mercado. Por ende, muchas compañías en la actualidad tienden a reducir al máximo posible su tamaño de tal manera que todos los recursos de la organización (financieros y humanos) sean enfocados a la creación de valor al cliente. El downsizing es una estrategia que consiste en reducir lo más posible —o incluso, eliminar por completo— aquellas áreas no estratégicas de la empresa. Como contraparte, el outsourcing es una estrategia que permite que la empresa se dedique exclusivamente a su área principal de competencia (o core competence) y deje que aquellas actividades que no están directamente relacionadas con el proceso de satisfacción del cliente (y por ende, que no agregan valor a la compañía) sean realizadas por personal externo a la compañía. De esta forma, con el uso del outsourcing actividades como contabilidad, sistemas 

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de información y mantenimiento son eliminadas dentro de la organización para ser realizadas por un externo. Entre las ventajas que tienen estas estrategias encontramos: • • • • •

Reducen costos. Optimizan la operación de las empresas. Permiten atacar con prontitud mercados nuevos. Evitan la dispersión de recursos. Permite explotar las potencialidades del negocio.

La utilización de internet en los negocios Lo que a principios de la década de 1970 se denominó “la revolución del cliente”, es hoy más patente que nunca. El enfoque de las empresas ha cambiado hacia la satisfacción total del cliente, en una búsqueda constante de simplificar y facilitar que el cliente obtenga lo que pide a la mayor brevedad posible y en el lugar en que lo desee. La famosa frase de “al cliente lo que pida” se ha extendido a “al cliente lo que pida, como lo pida, donde lo pida y cuando lo pida”. El incremento en la competencia, con el consiguiente aumento en las opciones de compra, han vuelto a los clientes cada vez más exigentes en cuanto a lo que esperan de los productos que les ofrecen las empresas. Este nuevo ambiente de negocios es propiciado —y auxiliado al mismo tiempo— por el incremento en el flujo de información que está disponible para los clientes. Las telecomunicaciones han hecho posible que cada vez más personas se sensibilicen acerca de lo que pueden esperar —y lo que pueden exigir— de sus proveedores de bienes y servicios. Es innegable que el avance en las telecomunicaciones ha tenido una explosión en la última década. Nunca como ahora el acceso a la información había sido tan fluido ni tan extensivo a la mayoría del público. El término internet, poco conocido y exclusivo de la industria de las computadoras hasta finales de los ochenta, se ha vuelto parte del lenguaje cotidiano en todo el mundo. Internet ha traído consigo toda una revolución en la comercialización de productos y servicios. El llamado comercio electrónico, o e-commerce, ha cambiado el paradigma de que las empresas deben contar con un local para realizar ventas, puesto que ahora los grandes centros comerciales compiten con tiendas virtuales en donde es posible adquirir casi cualquier producto con sólo ingresar un número de tarjeta de crédito, con el valor agregado de recibirlo en el lugar que el cliente disponga. Líneas aéreas, hoteles, cadenas comerciales e incluso escuelas cuentan ya con venta de bienes y servicios a través de internet. El comercio electrónico ha traído cambios en la forma de hacer negocios, por ejemplo: •

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Nuevas formas de comercialización En el comercio electrónico, dado que no existe un vendedor propiamente dicho, la satisfacción del cliente está en buena medida determinada tanto por la calidad del bien o servicio vendido como por el servicio posventa que el proveedor ofrezca al cliente; del mismo modo, las estructuras tradicionales de comercialización cambian, puesto que aspectos como almacenaje, canales de distribución y labor de cobranza, por mencionar algunos, cambian. Medios de pago diferentes al efectivo Cuando se realiza una transacción a través de internet, los medios de pago generalmente se reducen al uso de tarjetas de crédito (o “dinero plástico”) y transferencias bancarias, por lo que el pago mediante efectivo es casi nulo. Competencia globalizada En el marco del comercio electrónico, la competencia que enfrenta una empresa se magnifica, puesto que en la mayoría de los casos de comercialización a través de internet un cliente potencial tiene acceso a productos de prácticamente todo el mundo a un precio relativamente similar.

Tal como hace un siglo fueron las ventas por catálogo y, posteriormente, el llamado telemercadeo, el comercio eléctrico se convierte hoy en una nueva forma para que las empresas hagan llegar a los consumidores finales sus productos en un nuevo ambiente globalizado. Contabilidad digital En fechas recientes se ha acuñado el término digital accounting (contabilidad digital) o e-accounting. Esta área de la contabilidad nace a raíz de la nueva forma de hacer negocios y del avance de las tecnologías de información, que permiten realizar transacciones A. Nuevas tendencias en la administración de los negocios

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comerciales de una manera electrónica utilizando internet. En la contabilidad digital, se sustituye el tradicional uso de facturas y recibos en papel para darle paso a documentos virtuales validados digitalmente. Su confiabilidad radica en el manejo de estándares de seguridad que son internacionalmente reconocidos, lo cual garantiza la autenticidad y la integridad de la información y de los comprobantes electrónicos tanto para efectos internos como para fines impositivos. En la actualidad, son muchas las instituciones privadas y gubernamentales que registran total o parcialmente sus transacciones utilizando contabilidad digital.

B. Desafíos ante la globalización Como se ha comentado, el mundo está teniendo cambios sorprendentes derivados de las diferentes fuerzas globales mencionadas previamente, y que en muchas ocasiones rebasan la capacidad de asimilación para determinar los efectos que ello implica. Lo que definitivamente hay que entender es que las ventajas competitivas sostenibles en el futuro van a depender más de nuevas tecnologías de proceso que de nuevas tecnologías de producto. Las ventajas competitivas basadas en la inteligencia humana están reemplazando las ventajas proporcionadas por la naturaleza, haciendo que la educación y las habilidades del personal sean las principales armas competitivas. Esto lleva a la conclusión de que es fundamental que las empresas seleccionen su estrategia competitiva, la cual consiste en establecer una posición privilegiada y sostenible contra las fuerzas de la competencia del sector industrial en el que se encuentra. Para lograr una estrategia competitiva, existen dos variables fundamentales: Primero La utilidad que generan los diferentes sectores industriales muestra que no todos los factores son igualmente importantes. Hay algunos que determinan e influyen en la generación de utilidades. Los cinco factores o fuerzas competitivas que afectan las utilidades son: la entrada de nuevos competidores, la amenaza de sustitutos, el poder de negociación de los compradores, el poder de negociación de los proveedores y la rivalidad entre los competidores existentes. Las cinco fuerzas determinan la capacidad de generar utilidades de las empresas de un sector industrial. En cada industria, el poder de las cinco fuerzas varía y puede cambiar al evolucionar el sector industrial.1 Las cinco fuerzas afectan el precio, los costos y la inversión. En este tipo de estudios el modelo costo-volumen-utilidad desempeña un papel importante, que se analizará en el capítulo 5. Segundo Al ubicar la posición de la empresa dentro de su sector industrial, se verá si su utilidad es superior o inferior a la utilidad promedio del sector. Una empresa bien ubicada puede obtener altas tasas de rendimiento, aunque la estructura del sector sea desfavorable y la utilidad promedio sea modesta.2 El que una empresa se ubique bien dentro de su sector depende fundamentalmente de tres factores estratégicos: el liderazgo en costos, la diferenciación y el enfoque. Liderazgo en costos Consiste en que una empresa sea el productor de menor costo en su sector industrial. Puede lograrse a través de economías de escala, tecnología propia, etc. Al alcanzar dicho liderazgo, la empresa obtiene una excelente ventaja competitiva. Diferenciación Existe cuando una empresa es única en su sector industrial, por tener ciertos atributos que para los compradores son muy importantes, y pone toda su capacidad para satisfacer dichas necesidades. Al lograrlo, esa exclusividad se compensa con un precio superior.3

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Porter, Michael E., Ventaja competitiva, CECSA, México, 1990, p. 21. Ibid., p. 28. Ibid., p. 33.

CAPÍTULO 1

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Enfoque Consiste en la elección de un panorama de competencia estrecho dentro de un sector industrial, lo cual implica seleccionar un grupo o segmento del sector industrial y servirlo en forma exclusiva. La estrategia de enfoque, a su vez, podrá dividirse en dos tipos: enfoque de diferenciación o enfoque de liderazgo en costos (figura 1-2). Una empresa debe elegir e implantar cualquiera de los tres factores estratégicos para lograr una ventaja competitiva sobre las demás de tal forma que se mantenga en el mundo de los negocios. La herramienta fundamental para lograrlo es la cadena de valor, que divide a una Cadena de valor empresa en las actividades discretas que se desempeñan en el diseño, producción, Actividades esenciales en que se divide la mercadotecnia y distribución del producto. Al analizar dichas actividades así como empresa: diseño, producción, mercadoteclos eslabones entre ellas se puede detectar una cantidad de áreas de oportunidad nia y distribución del producto, y cuyo anápara competir; cada una de esas actividades puede contribuir a la posición del costo lisis permite detectar áreas de oportunidad relativo de las empresas y a crear una diferenciación. No debe olvidarse que la meta para competir. de cualquiera de los tres factores estratégicos es crear el valor para los compradores de tal forma que éste exceda el costo de hacerlo. A través de la cadena de valor integrada por dichas actividades se genera el valor total. Las actividades de valor pueden dividirse en dos tipos: primarias y de apoyo. Actividades primarias Son las implicadas en la creación física del producto, su venta y transferencia al comprador así como la asistencia posterior a la venta, que podrían sintetizarse en actividades de logística interna, operaciones, logística externa, mercadotecnia, ventas y servicio. Cada una de ellas puede ser básica para lograr la ventaja competitiva.4 Actividades de apoyo Son las que sustentan las actividades primarias y se apoyan entre sí, proporcionando insumos, tecnología, recursos humanos y varias funciones de toda la empresa. Estas actividades pueden sintetizarse en abastecimiento, desarrollo de tecnología, administración de recursos humanos e infraestructura de la empresa. Ambos tipos de actividades pueden ser directas o indirectas; las primeras son aquellas que crean valor para el comprador y las segundas hacen que las actividades directas se desarrollen en forma continua. La clave del éxito consiste en analizar la información o los flujos de información de cada actividad primaria o de apoyo, sea directa o indirecta, así como los diferentes eslabones que los unen para lograr la optimización de los recursos de la empresa así como su mejor coordinación. En cuanto a las estrategias a utilizar dependiendo de las características de las actividades a realizar en cuanto a su necesidad y creación de valor, encontramos cuatro caminos a seguir: mantener la actividad, eliminar la actividad, reducirla al máximo o dar a conocer la actividad a los clientes. Estas estrategias se muestran de manera gráfica en la figura 1-3.

FIGURA 1-2 La estrategia de enfoque Enfoque meta

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Ventaja Bajo costo

Singularidad del producto

Industria

Liderazgo en costos

Diferenciación

Segmento del mercado

Enfoque en bajo costo

Enfoque en diferenciación

Ibid., p. 57.

B. Desafíos ante la globalización

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Se reduce y/o se adquiere por fuera. Ejemplo: Departamento de sistemas.

Se mantiene. Ejemplo: Investigación y desarrollo.

Se elimina. Ejemplo: Secretarias para ejecutivos de niveles medios.

Se da a conocer. Ejemplo: Asesoría gratuita a clientes.

2

Necesidad

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FIGURA 1-3 Opciones de la cadena de valor

2

Creación de valor

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En todo este proceso de analizar los flujos de información de cada una de las actividades es donde hoy en día cobran mucha relevancia las diferentes herramientas de la contabilidad administrativa, para facilitar tanto el liderazgo en costos como la diferenciación, y así lograr una clara ventaja competitiva. A medida que se expliquen cada una de las tecnologías de contabilidad administrativa se hará referencia a ellas para que sean utilizadas en la cadena de valor y la empresa logre su ventaja competitiva, como es el caso del costeo basado en actividades que se analizará en el capítulo 3.

C. Naturaleza de la información contable Es indudable que el concepto de la contabilidad como técnica de información ha logrado predominio absoluto y se ha eliminado el prejuicio de considerarla sólo un registro de hechos históricos. Por fin, ha sido colocada en el sitio que le corresponde: el de herramienta intrínsecamente informativa, que se utiliza para facilitar el proceso administrativo y la toma de decisiones internas y externas por parte de los diferentes usuarios. El mundo de los negocios, cada vez más complejo, exige más profesionalismo en la administración de las empresas, si es que las organizaciones quieren alcanzar un lugar destacado dentro del desarrollo económico del país y en un mundo cada vez más competitivo. Para lograr esta meta se requiere, entre otros elementos, contar con un sistema de información relevante, oportuno y confiable, generado mediante un buen sistema de contabilidad. En todas las organizaciones, lucrativas y no lucrativas, el mejor sistema de información cuantitativo es la contabilidad, que constituye un verdadero suprasistema. De él emanan otros subsistemas de información cuantitativos que deben satisfacer las necesidades de los diversos usuarios que acuden a la información financiera de las empresas, para que cada uno, según sus características, tome las decisiones más adecuadas para su organización. Como se ha explicado, la contabilidad sirve a un conjunto de usuarios. Existen diversas ramas de la contabilidad, todas integrantes del mismo suprasistema de información; entre las más importantes están la contabilidad financiera, la fiscal y la administrativa, a las cuales se puede definir como sigue:

Contabilidad Herramienta informativa que facilita el proceso administrativo y la toma de decisiones de una empresa.

Contabilidad financiera Sistema de información orientado a proporcionar información a terceras personas relacionadas con la empresa, como accionistas, instituciones de crédito, inversionistas, etc., a fin de facilitar sus decisiones. Contabilidad fiscal Sistema de información orientado a dar cumplimiento a las obligaciones tributarias de las organizaciones. 10

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Contabilidad administrativa Sistema de información al servicio de las necesidades de la administración, con orientación pragmática destinada a facilitar las funciones de planeación, control y toma de decisiones. Esta rama es la que, con sus diferentes tecnologías, permite que la empresa logre una ventaja competitiva, de tal forma que alcance un liderazgo en costos y una clara diferenciación que la distinga de otras empresas. El análisis de todas sus actividades, así como de los eslabones que las unen, facilita detectar áreas de oportunidad para lograr una estrategia que asegure el éxito. Desde que nació, la contabilidad administrativa siempre ha estado atenta a las demandas del entorno que viven las empresas. A principios del siglo xix existía una fuerte preocupación por medir y cuantificar los costos indirectos de fabricación aunados a la mano de obra, necesarios para transformar la materia prima en producto terminado. El objetivo era claro: controlar lo mejor posible los costos incurridos en dichos conceptos y de esta manera obtener más utilidades. Esta situación se vivió mucho en los talleres textiles mecanizados. A fines del siglo xix las grandes compañías, sobre todo en el ramo del acero, iniciaron el costeo a través de órdenes, con el fin de conocer lo mejor posible el costo de cada orden para fijar el precio correcto y utilizar al máximo la capacidad instalada. Así, una vez más, la contabilidad administrativa respondió a una necesidad específica de los administradores. En la última década del siglo xx se desató una fuerte competencia. Ahora se compite en una arena mundial y los cambios se producen en Europa, en Asia y en América. La adopción del euro como moneda única en la mayoría de los países de la Comunidad Europea y la firma de tratados y acuerdos de libre comercio entre países, aunada a nuevas formas de comercialización como el comercio electrónico y las operaciones de negocio a negocio (B2B), a través de internet y de manera automática, han cambiado la perspectiva de los negocios y han traído nuevos retos para la contabilidad administrativa. Por mencionar alguno, el esquema de negocios globalizado ha puesto de manifiesto la necesidad de un mejor sistema de información para la determinación de los costos. En la actualidad, todavía en muchas plantas se usa una sola tasa de aplicación de los gastos de fabricación indirectos que son absorbidos por todos los productos. Existe poca o nula cultura para determinar los costos incrementales que generan los pedidos de acuerdo con las especificaciones de los clientes, lo cual crea sistemas engañosos. De esta manera los administradores han perdido el control de los costos incrementales. En cambio, los países de la Cuenca del Pacífico cuentan con metodologías adecuadas para medir los costos incrementales y los costos identificables con cada proceso o actividad específica, con el fin de reducir los costos innecesarios y evitar el subsidio de líneas, clientes, zonas o rutas, cuyos costos exactos se desconocen debido al empleo de un sistema de costeo incorrecto, lo cual origina decisiones equivocadas. En esta obra se analizará el papel que desempeña la contabilidad administrativa dentro del proceso de la administración, especialmente en lo referente a las actividades de planeación y control. En estas actividades se utiliza frecuentemente la contabilidad administrativa porque, de otra forma, sería muy difícil realizarlas y sus resultados serían muy pobres. Se analizará también la forma en que la contabilidad administrativa facilita el proceso de toma de decisiones, tanto en el corto como en el largo plazo, en los diversos niveles de la administración. Tal como se dijo en el primer apartado de este capítulo, las nuevas tendencias en la administración de los negocios exigen que la contabilidad administrativa responda a los retos que enfrentan las organizaciones para poder ser competitivas; por ello es necesario que al utilizar cualquier herramienta de este campo de la contabilidad, se tomen en cuenta dichas tendencias, de tal forma que los sistemas de información administrativa cumplan con su misión: proporcionar a los usuarios internos información relevante, útil y oportuna. Ha surgido una corriente en la profesión contable que afirma que la misión y el objetivo principal de la contabilidad debe ser modificar el comportamiento humano; es decir, se debe promover el mejoramiento continuo al planear, al tomar decisiones y al controlar, de tal forma que al contar con un excelente sistema de información se logre transformar a las organizaciones en empresas de clase mundial. Todas ellas buscan ayudar al administrador a que la organización enfrente de manera rápida y efectiva al ambiente globalizado de la actualidad. En la figura 1-4 se presenta un cuadro con la síntesis de las principales influencias que la globalización tiene tanto sobre la administración como sobre la contabilidad administrativa. C. Naturaleza de la información contable

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FIGURA 1-4 Principales influencias de la globalización sobre la administración y la contabilidad administrativa de un negocio Efecto sobre la administración de un negocio

Temas principales

Efecto sobre la contabilidad administrativa

Incremento de la competencia global.

Enfoque al cliente.

Incremento de la responsabilidad e involucramiento de los empleados.

Los empleados son parte importante del negocio, no solamente “trabajadores”.

Un mayor enfoque de la mano de obra indirecta como elemento del costo, y ya no tanto la mano de obra directa.

Incremento de los grupos de trabajo semiautónomos.

Medidas de desempeño basadas en equipos de trabajo.

La autoridad y responsabilidad se incrementan en los niveles bajos de la organización.

Controles personales y medidas personales reemplazan los controles estrictos y la administración centralizada.

Incremento de la velocidad de los cambios.

Cambio de una administración funcional a una administración por procesos.

Desempeño de medidas de proceso además de las medidas funcionales.

Incremento de la innovación.

Tecnología para conseguir información más rápida y nueva.

La tecnología de la información que soporta sistemas contables más complejos.

La tecnología reemplaza la mano de obra.

Las horas de mano de obra son menos importantes, mientras que las horas-máquina adquieren mayor importancia.

Abarcar una perspectiva mundial.

Uso de medidas no financieras en combinación con información contable innovadora y global.

La justificación para invertir en desarrollo de tecnología puede requerir herramientas nuevas de evaluación financiera. Surgimiento de organizaciones de servicios.

Disposición de “productos” intangibles.

Identificación de costos de los productos de servicios.

Administración para procesos “pobremente” definidos.

Identificación de los costos de los procesos de servicios.

D. Nuevo entorno de la información financiera 1. Marco de referencia La globalización, la economía del mercado y los cambios constantes en el ambiente de negocios hacen que la generación de información financiera sea capaz de asimilar ese entorno cambiante para ofrecer a los administradores las herramientas necesarias y así hacer más eficaces sus procesos de planeación, de toma de decisiones y de control administrativo. En este contexto, en México ha comenzado un proceso de reordenación en la regulación contable. A partir del 1 de junio de 2004, el CINIF (Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera, fundado en 2002) sustituye a la Comisión de Principios de Contabilidad en su función de generar normas para la generación de información financiera. A partir de ese momento, se cambia el término “principios de contabilidad” a “normas de información financiera”. La misión de las NIF (Normas de Información Financiera)

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es colaborar para generar información financiera más transparente, confiable y objetiva, que permita a las empresas mexicanas llevar a cabo lo mejor posible su planeación, su control administrativo y su proceso de toma de decisiones. De acuerdo con esta nueva regulación contable en México, los principales reportes financieros son: a) Balance general, también llamado estado de situación financiera o estado de posición financiera. b) Estado de resultados o estado de actividades (para entidades lucrativas y sin fines de lucro, respectivamente) c) El estado de variaciones en el capital contable d) El estado de flujo de efectivo, o en su caso, el estado de cambios en la situación financiera. Todos los informes son relevantes para cualquier administrador. Sin embargo, los informes sobre el flujo de efectivo y de posición de inversión son indispensables en la contabilidad administrativa para que pueda cumplir con su función de facilitar los procesos de planeación, toma de decisiones y control. Es importante aclarar que los estados financieros no son un fin en sí mismos, puesto que no buscan convencer al usuario sobre un punto de vista o la validez de una posición, sino más bien servir como herramienta útil en la toma de decisiones y la planeación a fin de optimizar el uso de los recursos de manera adecuada. Por lo tanto, el administrador no sólo debe recurrir a los estados financieros como única fuente de información, sino que debe añadirles información financiera complementaria como análisis de la administración acerca de la operación del negocio, la discusión del impacto financiero de la competencia, estadísticas económicas del sector y macroeconómicas, publicaciones financieras, etcétera. Asimismo, además de reportes y análisis financieros, el administrador debe complementar su banco de información con otro tipo de datos no financieros que, sin embargo, tienen o pueden tener un impacto sobre las finanzas o decisiones de la empresa. En capítulos posteriores, se hará hincapié en este tipo de reportes, por ejemplo los de responsabilidad social.

2. Perspectivas de la información financiera En su calidad de herramienta de la administración, la información financiera seguirá siendo un medio indispensable para evaluar la efectividad con que la administración logra mantener intacta la inversión de los accionistas y obtener adicionalmente un rendimiento justo. Además, seguirá siendo el mejor apoyo para la toma de decisiones de los negocios; es necesario recordar que a mejor calidad de la información corresponde mayor probabilidad de éxito en las decisiones. Pero para lograr dicha calidad, ésta deberá contar con datos que satisfagan las necesidades de los diferentes usuarios. En la actualidad, los parámetros o subsistemas que más interesan a cualquier usuario son liquidez, rentabilidad, crecimiento, apalancamiento y productividad. Una herramienta que ha cobrado mucha importancia para evaluar la actuación de los directivos de las empresas y que se analizará en el capítulo 11, es la referente al valor económico agregado, que consiste en exigir a los administradores que con la utilidad de operación después de impuestos cubran el costo de capital de todos los recursos que están administrando. El diferencial que resulta después de restarle a la utilidad de operación (considerando los impuestos) el costo de capital de los recursos utilizados se llama valor económico agregado. Según el tamaño del mismo, se puede afirmar si se cuenta con una buena o mala administración. Aparte del uso del valor económico agregado, en los últimos años han surgido nuevas herramientas para evaluar la actuación de los ejecutivos, tales como: UAIDA (utilidad de operación antes de depreciación y amortizaciones), cash profit (utilidad neta más partidas virtuales) y el rendimiento sobre la inversión. Estas herramientas serán analizadas con mayor detalle en el capítulo 11 de este libro.

D. Nuevo entorno de la información financiera

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E. Comparación de la contabilidad financiera y la contabilidad administrativa A pesar de que la contabilidad financiera y la administrativa emanan de un mismo sistema de información, destinado a facilitar la toma de decisiones de sus diferentes usuarios, tienen diferencias y similitudes que es necesario conocer para diferenciarlas con precisión. En este apartado, primero se expondrán las diferencias entre ambas contabilidades y luego sus similitudes.

1. Discrepancias entre la contabilidad administrativa y la contabilidad financiera a) La contabilidad administrativa está organizada para producir información de uso interno de la administración. Por ejemplo: • • • •

Formula, mejora y evalúa políticas para la empresa. Conoce las áreas de la empresa que son eficientes y aquellas que no lo son a través, por ejemplo, de la cadena de valor. Planea y controla las operaciones diarias. Conoce los costos de los diferentes productos o procesos, para lograr el liderazgo en costos en su sector, etcétera.

El responsable de administrar una organización requiere una serie de datos que no son los mismos que se presentan a los interesados externos relacionados con la organización, como los accionistas, las instituciones de crédito, etc. Esto obliga a que exista un sistema de información especializado para ayudar a tomar decisiones de todo tipo. La diferencia básica radica en la forma en que se presenta la información hacia el exterior, que difiere de la requerida para usos internos. La contabilidad administrativa nunca requiere un modelo o formato específico, como es el caso en la contabilidad financiera. b) La contabilidad administrativa está enfocada hacia el futuro, a diferencia de la contabilidad financiera, que genera información sobre el pasado o hechos históricos de la organización: obviamente, esta última información se utiliza como punto de referencia para planificar. La contabilidad administrativa se orienta hacia el futuro, debido a que una de las funciones esenciales del ejecutivo es la planeación, dirigida al diseño de acciones que proyectan a la empresa hacia el porvenir. Para realizar dicho diseño de acciones es necesario contar con información histórica que diagnostique la situación actual de la empresa e indique sus carencias y puntos fuertes, a fin de fijar las rutas y estrategias que permitan lograr una ventaja competitiva. c) La contabilidad administrativa no está regulada por las normas de información financiera, a diferencia de la contabilidad financiera, porque la información que se genera con fines externos tiene que ser producida según determinadas normas, de tal forma que el usuario esté plenamente seguro de que en los estados financieros de las diversas empresas existe uniformidad en su presentación y, por lo tanto, pueda compararlos. Por ello es necesario que la información esté plenamente regulada. En cambio, la información requerida por los administradores se ajusta a las necesidades de cada uno de ellos; por ejemplo, costos de oportunidad para aceptar o no pedidos especiales o ignorar la depreciación para fijar precios, etcétera. d) La contabilidad financiera es obligatoria, lo que no ocurre con la contabilidad administrativa, que es un sistema de información opcional. De acuerdo con nuestra legislación mercantil, deben presentarse a la consideración de la asamblea de accionistas los resultados del ejercicio tres meses después del cierre de éste, obligando de esta forma a que exista la contabilidad financiera. La misma información es requerida por las instituciones de crédito para llevar a cabo sus análisis. En cambio, las empresas no necesariamente deben llevar la contabilidad administrativa; no existe obligatoriedad. Prueba de ello es que sólo 1

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un pequeño porcentaje de las empresas mexicanas se ha dado a la tarea de diseñar un sistema interno de información para la toma de decisiones. e) La contabilidad administrativa no intenta determinar la utilidad con la precisión de la contabilidad financiera, ya que otorga más relevancia a los datos cualitativos y costos necesarios en el análisis de las decisiones que, en muchos casos, son aproximaciones o estimaciones que se efectúan para predecir el futuro de la empresa, por lo cual no es necesario preocuparse por la exactitud y precisión que regula a la contabilidad financiera para determinar correctamente la utilidad. f ) La contabilidad administrativa hace hincapié en las áreas de la empresa como células o centros de información (divisiones, líneas de producto, etc.) para tomar decisiones sobre cada una de las partes que la componen. Esto permite un proceso de mejoramiento continuo, a través de un análisis de las actividades y procesos que se efectúan en las diferentes áreas para incrementar la competitividad, más que de toda la empresa vista globalmente, tarea que tiene a su cargo la contabilidad financiera al informar sobre los sucesos ocurridos en ella. g) La contabilidad administrativa, como sistema de información administrativo, recurre a disciplinas como la estadística, la economía, la investigación de operaciones, las finanzas, etc., para completar los datos presentados, con el fin de aportar soluciones a los problemas de la organización; de ahí que exista gran relación con otras disciplinas, lo que no sucede en la contabilidad financiera.

2. Similitudes entre la contabilidad administrativa y la contabilidad financiera Como se ha comentado al hablar de las diferentes ramas o áreas de la contabilidad, existe también gran similitud entre ellas.5 a) Ambas se apoyan en el mismo sistema contable de información: las dos parten del mismo banco de datos (sería ilógico e incosteable mantener un sistema de captación de datos diferente para cada área). Cada una agrega o modifica ciertos datos, según las necesidades específicas que se quieran cubrir. b) Otra similitud es que ambas exigen responsabilidad sobre la administración de los recursos puestos en manos de los administradores: la contabilidad financiera verifica y realiza dicha labor de manera global, mientras que la contabilidad administrativa lo hace por áreas o segmentos.

F. El papel de la contabilidad administrativa en la planeación La actividad de planeación se ha vuelto más importante en la actualidad, debido a la globalización en la que se encuentran muchos países ante el desarrollo tecnológico, la economía cambiante, el crecimiento acelerado de las empresas, el desarrollo profesional y la disponibilidad de información relevante que se posee actualmente en las empresas. La planeación se hace necesaria por diferentes motivos: 1. Para prevenir los cambios del entorno, de suerte que anticipándose a ellos sea más fácil la adaptación de las organizaciones y se logre competir exitosamente en estrategias. 2. Para integrar los objetivos y las decisiones de la organización. 3. Como medio de comunicación, coordinación y cooperación de los diferentes elementos que integran la empresa. 5

Garrison H., Ray, Managerial Accounting, Business Publication Inc., Dallas, Texas, julio de 1976, p. 22.

F. El papel de la contabilidad administrativa en la planeación

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Al realizar una adecuada planeación de las organizaciones, se logra mayor efectividad y eficiencia en las operaciones y mejor administración. Entre las diferentes definiciones de planeación, vale la pena elegir la siguiente: “Diseño de acciones cuya misión es cambiar el objeto de la manera en que éste haya sido definido.”6 De acuerdo con esta definición, se pueden planear o diseñar acciones a corto y a largo plazos. Si se piensa en función de la dimensión temporal, la clasificación anterior puede concebirse también como planeación táctica o de operación, y planeación estratégica. La planeación que recibe ayuda de la contabilidad administrativa es básicamente la operativa, que consiste en el diseño de acciones cuya misión es alcanzar los objetivos que se desean en un periodo determinado, sobre todo en lo referente a la operación de la empresa, mediante el empleo de diferentes herramientas tales como los presupuestos, el modelo costo-volumenutilidad, etc.; sin embargo, el costeo por actividades, apoyado en la filosofía de la concepción de cadenas de valor, brinda una gran ayuda en el proceso de planeación estratégica para determinar cuál debe ser la estrategia competitiva hacia la que debe orientarse la empresa, para lograr la ventaja competitiva que le dé una posición atractiva dentro del sector industrial donde se encuentra. Por su parte, el presupuesto puede ser definido como la herramienta que Presupuesto traduce a un lenguaje cuantitativo las acciones que formula la alta administración, Herramienta que traduce a un lenguaje y cuyo objetivo es colocar la organización en determinada situación financiera cuantitativo las acciones de la alta durante cierto periodo. administración. Los dos tipos de planeación, la operativa y la estratégica, recurren a otra herramienta esencial conocida como el modelo costo-volumen-utilidad, el cual permite Modelo costoa la dirección utilizar el método de simulación sobre las variables costos, precios volumen-utilidad y volumen. Esta técnica facilita la elección de un correcto curso de acción, ya que Se basa en el método de simulación sobre permite analizar los posibles efectos en las utilidades al tomar la empresa determilas variables costos, precios y volumen nada decisión. Además, tiene la capacidad de interrelacionar esas tres variables, con el fin de analizar sus efectos en las fundamentales para una planeación operativa adecuada. utilidades. Un incremento de los precios o la modificación de la estructura de costos como resultado de alguna decisión implica un análisis profundo de la repercusión de esas acciones en las utilidades futuras y en el flujo de efectivo. Este análisis puede realizarse mediante un modelo de simulación que relacione las variables relevantes, lo cual permite seleccionar las acciones para llevar a la empresa hacia su objetivo. Básicamente, los presupuestos y el modelo costo-volumen-utilidad son los instrumentos que apoyan la planeación desde el punto de vista informativo; no puede desconocerse, empero, que existen otras herramientas contables que también sirven a tales efectos. Aunque la ayuda de la contabilidad administrativa en la planeación a corto plazo o táctica es más notable, la información generada por la contabilidad es de vital importancia en la planeación a largo plazo o estratégica con el fin de realizar proyecciones para efectuar, mediante modelos econométricos, la planeación de las organizaciones a cinco o diez años.

G. El papel de la contabilidad administrativa en el control administrativo La época actual se caracteriza por la complejidad económica en la administración de los recursos, que tanto a nivel macroeconómico como microeconómico son escasos, lo que exige efectividad y eficiencia de los profesionales comprometidos con la administración, a fin de lograr un uso óptimo de los insumos. Esto puede lograrse cuando se aplica la filosofía del mejoramiento continuo, que no es otra cosa que la cultura de calidad total, que tiene como propósito esencial eliminar todo aquello que no alcanza los estándares y suprimir lo que no permite competir satisfactoriamente. Para lograrlo se necesita un sistema de información ba6

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Osbekhan Hassen, Thoughts of Emerging Methodology of Planning, Universidad de Pensilvania, Filadelfia, 1976, p. 18.

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sado en la estadística que muestre dichas desviaciones, lo que implica la necesidad de contar con un buen sistema de control administrativo que propicie el mejoramiento continuo. Por lo tanto, el control administrativo debe ser el proceso mediante el cual la administración se asegura de que los recursos son obtenidos y usados eficiente y efectivamente, en función de los objetivos planeados por la organización.7 La información que proporciona la contabilidad administrativa puede ser útil en el proceso de control de estos tres aspectos: 1. Como medio para comunicar información acerca de lo que la dirección desea que se haga. 2. Como medio de motivar a la organización a fin de que actúe en la forma más adecuada para alcanzar los objetivos empresariales. 3. Como medio para evaluar los resultados, es decir, para juzgar qué tan buenos resultados se obtienen, y de esta manera evaluar el desempeño de los responsables de cada área de la empresa. La contabilidad administrativa es necesaria para obtener mejor control. Una vez que se ha concluido una determinada operación, se deben medir los resultados y compararlos con un estándar fijado previamente con base en los objetivos planeados, de tal suerte que la administración pueda asegurarse de que los recursos fueron manejados con efectividad y eficiencia. El estándar surge al utilizar cualquiera de las siguientes herramientas: los costos estándar, los presupuestos, el establecimiento de centros de responsabilidad financiera, etcétera. El control administrativo se efectúa a través de los informes que genera cada una de las áreas o centros de responsabilidad, lo cual permite detectar síntomas graves de desviaciones y conduce hacia la administración por excepción por parte de la alta gerencia, de tal modo que al manifestarse alguna variación, puedan realizarse las acciones correctivas necesarias para lograr efectividad y eficiencia en el empleo de los recursos con que cuenta la organización. En los países en desarrollo, entre más difícil es la economía más actual es el principio administrativo que afirma: “Sistema que no se controla, se degenera”, de ahí la relevancia de esta función.

H. El papel de la contabilidad administrativa en la toma de decisiones En la definición de contabilidad administrativa se explicó que ésta facilita la toma de decisiones. Se verá ahora cómo realizar esta labor. Para tomar una buena decisión se requiere utilizar el método científico, que puede desglosarse de la siguiente manera: 1. Análisis a) Reconocer que existe un problema. b) Definir el problema y especificar los datos adicionales necesarios. c) Obtener y analizar los datos. 2. Decisión a) Proponer diferentes alternativas. b) Seleccionar la mejor. 3. Puesta en práctica a) Poner en práctica la alternativa seleccionada. b) Realizar la vigilancia necesaria para controlar el plan elegido. 7

Newman H., William, Constructive Control, Prentice-Hall, Englewood Cliffs, N.J., 1976, p. 53.

H. El papel de la contabilidad administrativa en la toma de decisiones

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En este modelo de toma de decisiones, en las etapas 1 y 2 la contabilidad administrativa ayuda a que la decisión sea la mejor, de acuerdo con la calidad de la información que se posea. En dichas etapas deben simularse los distintos escenarios y ser analizados a la luz de los diferentes índices de inflación esperados, según el tipo de industria y actividad de que se trate. En toda organización diariamente se toman decisiones. Unas son rutinarias, como contratar un nuevo empleado; otras no lo son, como introducir o eliminar una línea de producto. Ambas requieren información adecuada. Es obvio que la calidad de las decisiones de cualquier empresa, pequeña o grande, está en función directa del tipo de información disponible; por lo tanto, si se desea que una organización se desarrolle normalmente, debe contarse con un buen sistema de información. A mejor calidad de la información, se asegura una mejor decisión. El modelo ideal de un sistema de información administrativo es el de contabilidad por productividad (accountability), que consiste en utilizar todas las herramientas de contabilidad administrativa, integradas en un solo suprasistema de información cuantitativo. Hacia este sistema integrado se dirigirá el desarrollo de este libro, de tal manera que al concluir el curso el estudiante será capaz de entender y manejar cada una de las herramientas de contabilidad administrativa, así como de integrarlas dentro del suprasistema de contabilidad por productividad. Aunque la información que genera la contabilidad es usada por la administración en la toma de decisiones, es importante hacer notar que no proporciona respuestas automáticas a los problemas administrativos. Es precisamente el elemento humano el que elige la mejor alternativa, ya que la experiencia profesional y sus conocimientos, junto con la información contable, le permiten elegir correctamente.8

I. Objetivos de la contabilidad administrativa Después de analizar la manera en que esta rama de la contabilidad ayuda a planear, tomar decisiones y controlar, podemos concluir que entre sus principales objetivos se encuentran: 1. Proveer información para costeo de servicios, productos y otros aspectos de interés para la administración. 2. Alentar a los administradores para llevar a cabo la planeación tanto táctica o a corto plazo, como a largo plazo o estratégica, que ante este entorno de competitividad es cada día más compleja. 3. Facilitar el proceso de toma de decisiones al generar reportes con información relevante. 4. Permitir llevar a cabo el control administrativo como una excelente herramienta de retroalimentación para los diferentes responsables de las áreas de una empresa. Esto implica que los reportes no deben limitarse a señalar errores. 5. Ayudar a evaluar el desempeño de los diferentes responsables de la empresa. 6. Motivar a los administradores para lograr los objetivos de la empresa.

J. Sistemas de información administrativa tradicionales y contemporáneos En la actualidad muchas organizaciones siguen aferradas a utilizar sistemas de información de costos cuya única misión es determinar correctamente el costo de los productos, para conocer la valuación de los inventarios y el costo de los productos vendidos; sin embargo,

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Dermer, Jerry, Management Planning and Control Systems, Irwin, Homewood, Illinois, 1977, p. 11.

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ante el reto que tienen las empresas de mejorar constantemente la productividad para poder competir con costos más bajos, aunado a fabricar productos más complejos de vida más corta y una competencia cada vez más fuerte, los sistemas tradicionales resultan obsoletos. Ante ello, algunas empresas han empezado a utilizar nuevos sistemas de información administrativa, que permiten detectar si se está entregando a los clientes productos a los cuales se les agrega valor, de tal forma que se pueda mostrar que existe y se vive una cultura de calidad y que con ello mejoran las utilidades de la empresa. Una de las grandes diferencias entre ambos sistemas (figura 1-5) es que los tradicionales hacen hincapié en prorratear o distribuir los costos indirectos utilizando en la mayoría de los casos bases arbitrarias; en cambio, los nuevos sistemas de información, en lugar de prorratear, tratan de identificar o atribuir, a través de un detonador correcto, la parte proporcional de los costos indirectos que corresponde a los productos, de tal manera que se elimine lo más que se pueda la actitud arbitraria de prorratear costos. Esta manera de distribuir a través de un detonador lógico permite la seguridad en dicha distribución, así como contar con información relevante para tomar decisiones. Este nuevo enfoque permite llevar a cabo “análisis de costos diferentes para propósitos diferentes” y contar con un sistema de información que propicie una excelente cultura competitiva.

FIGURA 1-5 Sistemas de información administrativa tradicionales vs. contemporáneos Sistema tradicional

Sistema contemporáneo

El detonador para asignar se basa siempre en unidades.

El detonador para asignar no usa unidades sino algo que tenga relación lógica.

Prorrateo intensivo.

Identificación intensiva para distribuir los costos indirectos.

Fuerte orientación a costear, no a propiciar el mejoramiento.

Fuerte orientación para incrementar la eficiencia con el fin de lograr liderazgo en costos.

Rígido.

Flexible en función de necesidades del usuario.

Utiliza sólo indicadores financieros para evaluar la actuación.

Utiliza indicadores financieros y no financieros para evaluar la actuación.

Poca orientación hacia los usuarios internos.

Mucha orientación hacia los usuarios internos.

Los sistemas de información contemporáneos ofrecen ventajas muy interesantes para las organizaciones (por ejemplo, seguridad en el proceso de costeo, facilidad en el proceso de toma de decisiones, ayuda en la ejecución de la planeación estratégica), lo que propicia una excelente administración a través del costeo con base en actividades, logrando así el liderazgo en costos. Por todo lo anterior, las organizaciones no deben ni pueden aferrarse a sistemas de información administrativa que no permiten lograr ventajas competitivas. Por ello, es necesario implantar un sistema con este nuevo enfoque de tal manera que el ahorro por no incurrir en decisiones equivocadas supere el costo de su implantación.

K. Contabilidad estratégica En la actualidad, una de las grandes paradojas de los negocios es que la única constante es el cambio. Como se ha mencionado, el mercado cambia, y el ambiente de negocios se vuelve cada vez más competitivo, más complejo y, sobre todo, globalizado. Esto se traduce en la necesidad de estructuras organizacionales más flexibles, en procesos administrativos y de producción más fáciles de adaptar a nuevas circunstancias, y en un conocimiento del mercado que permita adelantarse al resto de los competidores para poder satisfacer las demandas cambiantes de sus clientes. Hoy en día, es imprescindible que las empresas diseñen su estrategia, tanto a largo como a corto plazos, con un fuerte enfoque en la creación de valor, la cual debe comenzar en los K. Contabilidad estratégica

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clientes, pues sólo así se podrá asegurar un lugar en el mercado y lograr, en última instancia, la creación de valor para el accionista. Por lo tanto, la administración debe contar con las herramientas suficientes para que sus esfuerzos sean encaminados al cumplimiento de su estrategia. Contabilidad estratégica se define como la disciplina que provee la información Contabilidad estratégica necesaria para formular, implementar y llevar a cabo estrategias para alcanzar una Disciplina que provee la información ventaja competitiva. Esto adquiere especial relevancia en el ambiente globalizado necesaria para formular, implementar y y cada vez más complejo y competitivo que tienen que enfrentar las empresas en llevar a cabo estrategias para alcanzar una la actualidad.9 ventaja competitiva. La contabilidad estratégica retoma muchas de las herramientas de la contabilidad administrativa y utiliza la información que ésta provee respecto a la empresa y a su competencia, para desarrollar y monitorear la estrategia del negocio. En otras palabras, se trata de la evaluación de las ventajas competitivas de la compañía o el valor agregado que ofrece a sus competidores. Asimismo, determina los beneficios que los productos o servicios ofrecerán a los consumidores, y el rendimiento que estas ventas generarán a la compañía a largo plazo. A pesar de que no hay un consenso generalizado en cuanto a qué herramientas de la contabilidad administrativa son más afines a la contabilidad estratégica, se puede mencionar las siguientes como las más importantes: Costeo de atributos El costeo de atributos específicos de un producto que atraen a los clientes. Estos atributos a costear son, entre otros: variables de desempeño operativo; confiabilidad y garantías; grado de terminado o acabados; aseguramiento de la existencia del producto; y servicios posventa. Benchmarking Comparación de los procesos internos de la compañía con un estándar “ideal”, ya sea basado en el desempeño de alguna empresa líder de la industria, el desempeño de alguna área de la compañía, o de acuerdo con la estrategia del negocio. Valuación de la marca Valuación financiera de la marca a través del análisis de las fortalezas de la marca como liderazgo, estabilidad, mercado, enfoque internacional, tendencias, apoyos y seguridad de la marca basada en utilidades históricas. Presupuesto de capital Evaluación financiera de oportunidades de inversión que por lo común implican comparar flujos de efectivo futuros que generará una inversión inicial. La evaluación puede incluir técnicas complementarias como valor presente neto, tasa interna de rendimiento, payback, entre otras. Evaluación del costo del competidor Determinar un estimado del costo por unidad de los productos similares ofrecidos por la competencia. Monitoreo de posición competitiva Análisis de la posición de la competencia dentro de la industria mediante la evaluación y monitoreo de las tendencias de la competencia en cuanto a ventas, participación de mercado, volumen, costos unitarios y rendimiento sobre ventas. Esta información puede proveer una base para tener una noción de la estrategia de los competidores. Valuación del desempeño de los competidores Análisis numérico de los estados financieros de los competidores como parte de una evaluación completa de las fuentes clave de ventajas competitivas. Análisis de rentabilidad de los clientes Es la rentabilidad que cada cliente genera a la compañía. El cálculo de la utilidad se basa en los costos y ventas que pueden ser identificables a un cliente en particular. 9

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Cadez, Simon, “A cross-industry comparison of strategic management accounting practices: an exploratory study”, en Economic and Business Review for Central and South-Eastern Europe, octubre de 2006, pp. 282-283.

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Medición integrada del desempeño Sistema de medición que se enfoca casi siempre en la adquisición de conocimiento acerca del desempeño basado en los requerimientos del cliente, además puede estar acompañado de medidas no financieras. Esta medición involucra a varios departamentos de la organización, para que monitoreen tales factores críticos para asegurar la satisfacción del cliente. Costeo del ciclo de vida Estimación del costo basado en la duración de las diferentes etapas de la vida del producto o servicio. Estas etapas incluyen el diseño, la introducción, el crecimiento, la madurez, el declive y finalmente el abandono del producto o servicio. Análisis de la rentabilidad de por vida del consumidor Herramienta que extiende hacia el futuro el horizonte de tiempo del análisis de rentabilidad de un consumidor. Esta práctica se enfoca en todos los flujos futuros y los costos relacionados con un cliente en particular, transformados en unidades monetarias actuales. Costos de calidad Son los costos que guardan relación con la creación, identificación, reparación y prevención de defectos. Éstos pueden ser clasificados en tres categorías: costos de prevención, de evaluación y de fallas internas y externas. Los reportes de costos de calidad tienen como fin llamar la atención de la administración para dar prioridad a los problemas de calidad de la empresa. Costeo estratégico Se refiere al uso de información de costos basada en investigación estratégica y de mercadotecnia, con el propósito de desarrollar e identificar estrategias más avanzadas que producirán una ventaja competitiva sostenible. Precios estratégicos Análisis de factores estratégicos en el establecimiento del precio de un producto o servicio. Estos factores incluyen: reacción de la competencia ante el precio, elasticidad, crecimiento del mercado, economías de escala y experiencia previa. Costeo basado en metas (target costing) Método utilizado durante el diseño de productos y procesos, el cual consiste en estimar el costo de éstos basándose en el precio del mercado menos el margen de utilidad deseado, con el propósito de obtener el costo deseado en cuanto a la producción, la ingeniería o la mercadotecnia. El producto es luego diseñado para que pueda alcanzar el costo así establecido. Valuación de los clientes como activos Técnica que calcula el valor de los clientes para la compañía. Por ejemplo, esto podría lograrse al calcular el valor presente de todas las utilidades futuras atribuibles a un cliente en particular. Costeo de la cadena de valor Enfoque de costeo con base en actividades, cuyos costos están distribuidos en actividades requeridas en el diseño, la producción, el mercadeo, la distribución y el servicio de un producto o servicio. Todas estas herramientas que integran la contabilidad estratégica serán analizadas en diferentes capítulos de esta obra, ya que son excelentes armas que proporcionan a la empresa una mejor posición competitiva; por ello, es necesario profundizar en la razón de ser de cada una de ellas, pero lo más importante es aplicarlas en los procesos de planeación, de toma de decisiones y de control.

L. Retos de la profesión contable y el papel del contralor La contabilidad crea valor cuando comunica información de la empresa con claridad y objetividad, cuando traduce información compleja en conocimiento clave, con lo que anticipa y crea L. Retos de la profesión contable y el papel del contralor

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oportunidades y diseña caminos de acción para transformar la visión (y misión de la compañía) en realidad. Crear valor en el futuro implica enfocarse en los resultados deseados, y luego identificar caminos que habrán de seguirse hoy para llegar a la meta establecida. Es interesante analizar las diferentes variables o fuerzas que afectan a la profesión contable en la actualidad, con el propósito de generar una serie de retos a los cuales se habrá de responder para que la profesión contable cree valor a la sociedad: • • •

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• • •

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Competencia no contable La competencia no contable, que no la rigen los estándares ni códigos éticos de la profesión, está creciendo en forma alarmante. Menos contadores públicos El número de estudiantes y de aspirantes a nivel universitario que optan por la carrera de contador público va en descenso. Mundo sin fronteras Conforme el mundo va eliminando sus fronteras, el mercado demanda servicios y consultorías más complejas y a tiempo real, lo cual presenta un sinfín de oportunidades para que los contadores públicos expandan sus habilidades, capacidades y servicios. Avances tecnológicos La tecnología continuará retando y moldeando nuestro estilo de vida, nuestros patrones de trabajo, nuestra experiencia educativa, y las técnicas y estilos de comunicación. La tecnología reescribirá las reglas de los negocios, dejando atrás a quienes no la adoptan y se integran efectivamente a ella. Presión para transformar la función de finanzas de un proveedor de información en la de un socio que permita consolidar y asegurar la permanencia de los negocios a largo plazo. Cambio en la percepción del valor que generan las diferentes actividades de la profesión contable. El valor percibido de algunas de las actividades típicas de la profesión (contabilidad, auditoría e impuestos) va reduciéndose en forma paulatina. Necesidad urgente de liderazgo Las empresas realizan negocios en un mundo en donde el comercio es global, basado en tecnología, prácticamente instantáneo y cada vez más virtual. El liderazgo que las empresas precisan tanto de los consultores externos como internos requiere nuevas formas de ver las cosas, nuevas habilidades y una agilidad extraordinaria. Sustitución por la tecnología Muchas de las habilidades tradicionales y esenciales del contador público están siendo reemplazadas cada vez más por herramientas tecnológicas que cambian a pasos agigantados.

En el nuevo siglo, los requisitos que se están demandando de la contabilidad son los siguientes: • • • • •

Capacidad de innovación para enfrentar los retos en el mercado y la economía. Nueva gama de servicios que apoyen la toma de decisiones de los negocios. Creatividad e innovación para enfrentar el ambiente cambiante y así poder responder a los retos del futuro. Generación de herramientas financieras y no financieras que ayuden a los procesos organizacionales de la empresa. Flexibilidad en la generación de reportes para poder adaptarse a los retos y oportunidades que enfrenta la empresa.

Como vemos, estos retos lejos de amenazar la profesión contable, representan detonadores para enriquecerla y consolidarla. Toda organización tiene una razón de ser; esto es, produce y vende un bien o servicio. Las áreas que se dedican a ello son consideradas funciones de línea. Las que se ocupan de lograr que los departamentos de línea sean eficientes son conocidas como departamento staff o de servicio, ya que son especialistas en su rama y tienen la facultad de aconsejar a los diferentes departamentos de la línea. Dentro de los departamentos de servicio se encuentra la función de contraloría, encabezada por el contralor, quien tiene autoridad sobre sus subordinados de línea; pero en lo referente a los demás departamentos sólo tiene autoridad de consejo y ayuda respecto a las funciones de planeación, control administrativo y toma de decisiones. 

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El campo de acción del contralor depende del tipo de empresa de que se trate. Además, es necesario aclarar que el contralor es responsable de la información y de que la contabilidad administrativa cumpla su función. En la organización, el contralor depende del director de finanzas, aunque en ocasiones puede estar subordinado al director general. Las actividades principales que desarrolla se muestran en la figura 1-6.10 Entre las actividades anteriores quedan comprendidas las que integran la contabilidad administrativa, principalmente los últimos seis (puntos 5 al 10). Se puede decir que el contralor es como el copiloto de la dirección general cuya función es llevar a la empresa al logro de sus fines. En la actualidad, el papel del contralor es cuestionado profundamente a la luz de la cultura de calidad que predomina en el mundo occidental. Éste es un mundo de compradores, no de vendedores; se debe producir lo que el cliente quiere, no lo que se cree que quiere. Este cuestionamiento pretende hacerle llegar a los contralores el mensaje de que los reportes financieros y administrativos que generan deben estar en función de las necesidades de los usuarios a los que sirven, es decir, hay que ir con ellos para ver qué es lo que requieren, no seguir produciendo informes que se cree que les van a servir y que sólo provocan un divorcio entre el contralor y el usuario. La contabilidad administrativa debe estar permeada de esta filosofía, si

FIGURA 1-6 Principales actividades del contralor

1. Contabilidad financiera 2. Cumplimiento de obligación fiscales

10. Costos

9. Procesamiento de datos

3. Auditoría interna

CONTRALOR

8. Estudios especiales

4. Salvaguarda de activos

7. Diseño, informe y evaluación del desempeño

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5. Presupuestos y planeación 6. Control administrativo

Horngren T., Charles, Cost Accounting a Managerial Emphasis, Prentice-Hall, Englewood Cliffs, N. J., 1977, p. 53.

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es que quiere cumplir con su cometido; de otra manera estará condenada a desaparecer por no satisfacer a sus clientes, ya que ellos son los que habrán de determinar el tipo de reportes que necesitan de acuerdo con sus necesidades.

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La sociedad se halla en una constante transformación. Vivimos un vertiginoso ritmo de crecimiento y de desarrollo global. La era tecnológica y científica va provocando un progreso acelerado y cambios constantes en las características generales de nuestro mundo contemporáneo. De hecho, quizás la primera característica sea esa constante transformación. Este dinamismo, a su vez, cuestiona determinados comportamientos, que parecían inmutables y que exigen ser replanteados a la luz de la ética. Como vemos, no es correcto afirmar que por definición la globalización es mala, ello depende de la manera en que ésta se desenvuelva. Si la justicia y la equidad son los criterios que privan en ella, la globalización, lejos de perjudicar a la humanidad, será de gran beneficio para ella. La globalización desde un punto de vista económico, en vez de llevar a una mayor unidad al género humano, amenaza con seguir una lógica que margina a los más débiles y aumenta el número de los pobres. Sin embargo, pensar en detener la globalización sería iluso, por ello es necesario que este proceso globalizador promueva la justicia y la equidad entre los seres humanos. El renunciar a este reto implicaría adjudicarle a la globalización el adjetivo de inmoral. La ausencia de un comportamiento ético ha provocado que tengamos una gran desigualdad entre los diferentes países; por ello se afirma que “en el mundo de hoy no basta limitarse a la ley del mercado y su globalización: hay que fomentar la solidaridad evitando los males que se derivan de un capitalismo que pone al lucro por encima de la persona y la hace víctima de tantas injusticias. Un modelo de desarrollo que no tenga presente y no afronte con decisión esas desigualdades, no podrá prosperar de ningún modo”. Una economía orientada por la ética no debe verse como un simple sueño, sino como una exigencia histórica para lograr que la paradoja de tanta pobreza en medio de tanta riqueza pueda realmente superarse y se construya un desarrollo pujante, sustentable y equitativo.12 El premio Nobel de Economía Amartya Sen afirma: “Los valores éticos de los empresarios y los profesionales de un país son parte de sus recursos productivos.” Si son a favor de la inversión, la honestidad, el progreso tecnológico, la inclusión social, serán verdaderos activos; si en cambio predominan la ganancia rápida y fácil, la corrupción, la falta de escrúpulos, bloquearán el avance. Hay un reclamo de ética en el mundo. La opinión pública exige en las encuestas y en todos los canales posibles comportamientos éticos en los líderes de todas las áreas; y que temas cruciales como el diseño de políticas económicas y sociales y la asignación de recursos estén orientados por criterios éticos.13 Contrariamente a este sentir, las visiones económicas predominantes tienden a desvincular ética y economía. Sugieren que son dos mundos diferentes con sus propias leyes, y que la ética es un tema para el reino del espíritu. Esta forma de pensar que margina los valores morales parece haber sido una de las causas principales del “vacío ético” en el que se han precipitado diversas sociedades latinoamericanas. La idea de que los valores no importan mayormente en la vida económica práctica ha facilitado la instalación de prácticas corruptas que han causado enormes daños.14 11 12 13 14



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Hilton, Ronald W., Managerial Accounting, McGraw-Hill, Nueva York, 1990, pp. 17 y 18. Kliksberg, Bernardo, “Más ética, más desarrollo”, Temas, 4a. ed., Buenos Aires, 2005, p. 13. Ibid., p. 20. Idem.

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El papa Juan Pablo II hizo referencia al cuestionamiento de la supuesta dicotomía entre ética y economía. Señaló repetidamente que es imprescindible volver a analizar la relación entre ambas; de manera tal que la ética jamás debe ser ajena a la economía, sino antes bien, debe orientarla y regularla. Es un grave error creer que la ética no tiene que ver nada en las decisiones de los negocios y de la economía; al contrario, la ética debe orientar y regular dichas decisiones para lograr unas relaciones más humanas, más solidarias, que lleven al ser humano no sólo a su realización personal, sino también a que apoyen la realización comunitaria. Hacer a un lado la ética de los negocios tiene graves consecuencias. Esto lo hemos visto en empresas que son propiedad del público inversionista, como el caso de Enron. Esta empresa llegó a ubicarse como la séptima empresa más grande de Estados Unidos, empleaba a más de veinte mil personas. En diciembre de 2001 se declaró en bancarrota, después de que las autoridades descubrieron que había falseado sus reportes financieros para elevar las utilidades y esconder deudas por más de mil millones de dólares; este derrumbe de la compañía provocó pérdidas superiores a los 60 000 millones de dólares a miles de inversionistas y causó que unos 5 600 trabajadores perdieran su empleo y sus fondos de pensiones. A finales de 2006, quien fuera presidente y director general fue declarado culpable de fraude y conspiración, y condenado a 24 años de prisión. El juez, al dictar la sentencia, afirmó lo siguiente: “Sus crímenes han impuesto a cientos, si no es que a miles de víctimas, a una condena perpetua en la pobreza.” Al igual que Enron, otras compañías muy importantes llevaron a cabo acciones similares, se administraron sin ética y las consecuencias fueron grandes. La figura 1-7 señala algunos de estos casos. La anterior situación también sucede en organizaciones de servicios profesionales, como fue el caso del despacho Arthur Andersen, que era el despacho auditor de Enron. Esta firma de contadores y consultores tenía más de cien años de existir y con una gran presencia en el mundo de los negocios. Desgraciadamente, un error de unos cuantos socios derrumbó a toda la firma a nivel mundial. También en nuestro país, donde más de 90% son empresas familiares, son incontables las familias que se han dividido y desunido por la falta de ética de alguno de sus miembros ya sea que ocupen puestos directivos o en su papel de accionistas. Ante este panorama, nos preguntamos: ¿qué fue lo que falló? La mayoría de los ejecutivos de Enron eran egresados de las mejores escuelas de negocios de Estados Unidos; su educación para administrar era excelente. Eran de los ejecutivos mejor pagados de Estados Unidos. Entonces, ¿qué pasó? Evidentemente que hubo una falla ética de grandes proporciones, pero

FIGURA 1-7 Acciones no éticas de diversas compañías Empresa

Acciones no éticas

WorldCom

Fraude por 3 800 millones de dólares y préstamos al director general ejecutivo de la firma, lo cual orilló a la compañía a la quiebra.

Xerox

Utilidades exageradas en la contabilidad por 1 400 millones de dólares.

Health South

Fraude por 1 400 millones de dólares y manipulación de la información del estado de resultados y del balance general.

ImClone

Cargos en contra del director general ejecutivo por vender acciones de la compañía contando con información privilegiada.

Ford

Tres mil millones de dólares por tener que retirar del mercado camionetas Explorer defectuosas.

Diversas firmas de banca de inversión de Wall Street, entre ellas Merrill Lynch, Citibank y CSFB

Pago de 1 400 millones de dólares para finiquitar reclamaciones por manipulación en la asesoría a los inversionistas y, después, litigio civil.

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no sólo de los individuos; la falla principal fue culpa de la empresa, por no existir en ella una cultura ética. Es triste contemplar que muchas escuelas de negocios ponen poco interés en la formación ética de sus estudiantes; por lo que, con frecuencia, esta disciplina se enseña muy poco y de una manera superficial; lo que agudiza esta situación es que en cambio se enseña lo importante que es ganar dinero, y poco o nada se desarrolla la responsabilidad ética y social de los futuros directivos. Un estudio del Aspen Institute en 2 000 graduados de las principales escuelas de negocios de Estados Unidos examinó la actitud de los estudiantes cuando ingresaban al MBA, al terminar el primer año y al graduarse. Su perfil ético en lugar de mejorar se deterioraba crecientemente. En otras investigaciones se preguntó a los estudiantes qué harían si pudieran realizar un acto ilegal que podría reportarles a ellos o su compañía un beneficio de 100 000 dólares, y hubiera 1% de posibilidad de que fueran descubiertos y la pena fuera de un año de prisión. Más de un tercio contestó que lo llevaría a cabo.15 Ante este panorama, las principales reclutadoras de ejecutivos han cambiado sus criterios en cuanto a la selección de directivos. La encuesta The Wall Street Journal/Harris dice que 84% de los reclutadores manifiesta que la ética personal y la integridad son ahora atributos muy importantes para elegir directivos. Muchos fueron más allá diciendo que no pensaban entrevistar a quienes hubieran trabajado en Enron o en Arthur Andersen. Algunos reclutadores dicen que están dando preferencia a egresados de escuelas de negocios religiosas que tienen formación ética, como Notre Dame y Brigham Young University.16 Hoy más que nunca la sociedad está cansada de ver cómo cada día los seres humanos no nos comportamos éticamente y cómo esta situación ha provocado tantos males a la sociedad. En los campos en que más urge actuar en forma ética están el de la economía y el mundo de los negocios. Estamos seguros de que si en ambos campos “economía y negocios” se actuara éticamente, tendríamos un mundo más justo y digno para todos. Es frecuente escuchar la frase “los negocios son negocios”; por lo tanto, la ética no tiene nada que hacer en este campo. Tal afirmación es un error, porque la ética se origina en la naturaleza humana, que posee criterios para actuar correctamente; y si a las empresas las integran personas, sería utópico querer suprimir en los hombres la gran responsabilidad de actuar éticamente tanto en la empresa como en la economía, a la hora de tomar decisiones. Quizá nos preguntemos: ¿por qué los seres humanos, si tenemos en nuestra naturaleza la capacidad de discernir entre el bien y el mal, no actuamos correctamente? La respuesta no se hace esperar: se nos ha dotado con el don de la libertad, y por ello en muchas ocasiones, a pesar de saber que es incorrecta tal o cual decisión, optamos por ella debido a que nos dejamos llevar por criterios equivocados. Los valores éticos deben darse en la familia, ahí es donde los seres humanos aprendemos a comportarnos correctamente ante las diferentes circunstancias que nos depara la vida. Si los valores no se dan en la familia, será muy difícil que las escuelas, colegios y universidades asuman dicha responsabilidad, pues éstas juegan un papel subsidiario, es decir, su labor principal debe orientarse a fortalecer dichos valores. Ésa es la explicación principal de por qué un país como Finlandia es el líder mundial del Instituto de Transparencia Internacional, no tiene corrupción y lo mismo sucede con el bloque de países nórdicos (Noruega, Suecia, Islandia y Dinamarca). Es importante la responsabilidad de las universidades donde se preparan los directivos. Por otra parte, en las escuelas de negocios no sólo se debe hacer énfasis en no caer en corrupción, sino que a los estudiantes se les debe inculcar el compromiso de promover el concepto de empresas socialmente responsables, en las organizaciones donde trabajarán. Este concepto se ha ido ampliando cada día más ante las exigencias de la sociedad civil de los países desarrollados, lo cual conlleva a que una empresa se administre éticamente en relación con los consumidores y con quienes trabajan en ella, respetando su dignidad; por otro lado, se debe respetar y cuidar el medio ambiente; y por último, la empresa debe involucrarse en

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Ibid., p. 199. Idem.

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programas de apoyo a la comunidad donde opera. En la actualidad, la sociedad demanda un mayor número de empresas socialmente responsables. Como hemos comentado, es fundamental el papel que debe jugar la educación en todos los ámbitos y particularmente en las universidades en la promoción de los valores éticos. Las nuevas generaciones de profesionales deben prepararse a fondo en sus responsabilidades éticas. Ello es crucial en profesiones decisivas para el desarrollo, como las de los administradores, contadores, economistas y otras afines. Así, entre otros aspectos, los especialistas en ciencias de la administración deberían ser formados para impulsar un avance en las prácticas de responsabilidad social empresarial, muy limitadas todavía en nuestros países. No se trata de dictar una materia más que se llame ética, para calmar la conciencia. La enseñanza de la ética debe darse, a través de diferentes actividades académicas y extra académicas, en todas las clases del currículo, y no solamente en una clase de ética. Los contadores deben velar por la protección de los intereses de la comunidad garantizando confiabilidad y transparencia total en la información tanto en el área pública como privada. Los economistas deben generar una economía que enfrente las tremendas exclusiones actuales, como el empobrecimiento infantil, la destrucción familiar a consecuencia de la pobreza y el desempleo, la marginación de los jóvenes, etcétera.17 Si en verdad queremos un desarrollo integral sustentable, necesitamos recuperar los principios y criterios éticos, para que éstos normen la toma de decisiones cotidianas en las empresas y en el sector público. Estos principios y criterios son los únicos que pueden asegurarnos un buen desarrollo social. Hoy más que nunca, la sociedad demanda un servicio profesional, apoyado profundamente en la ética, de tal manera que la información que se genere siempre cumpla con el atributo de objetividad, para que los usuarios puedan confiar en ella en la toma de decisiones. Por ello, creemos relevante enunciar las principales actitudes éticas que deben tener quienes proveen información sobre las organizaciones.

1. Competencia 1.a. Implica estar atento a las innovaciones en el campo de la contabilidad administrativa y dominar con profundidad las tecnologías propias de este campo del conocimiento. 1.b. Trabajar de acuerdo con las leyes o demás regulaciones que deben respetarse, sobre todo en el proceso de toma de decisiones. 1.c. Las recomendaciones que el contador sugiera deben basarse en un análisis claro y profundo de la información.

2. Objetividad 2.a. Para lograr la confianza de los usuarios, es fundamental proporcionar información objetiva. 2.b. Proporcionar toda aquella información que se considere pertinente, debido a que puede influir en tomar tal o cual alternativa.

3. Integridad 3.a. Mantenerse imparcial ante discrepancias e intereses particulares que pudieran afectar a la empresa, según la decisión que se tome. 3.b. Aceptar y comunicar cuando se tienen determinadas limitaciones profesionales en ciertos campos del conocimiento, de tal forma que se consulte a un experto para tener una información más completa para tomar decisiones.

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Ibid., p. 21.

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3.c. Comunicar cualquier información favorable o desfavorable a los que deben tomar las decisiones. 3.d. Poner de manifiesto cualquier actitud o actividad que se esté desarrollando que puede afectar a la empresa, en cualquiera de las áreas que apoya la contabilidad administrativa.

4. Confidencialidad 4.a. Debe mantener en secreto toda información a la cual tenga acceso durante su trabajo, a no ser que se le autorice comunicarla. 4.b. Nunca deberá utilizar la información obtenida durante su trabajo para beneficio personal o de terceras personas. 4.c. El responsable debe asegurarse de que los colaboradores y subordinados que trabajen con él mantengan la información confidencial, y que de ninguna forma la utilicen en perjuicio de la empresa.

N. Perspectiva histórica de la contabilidad administrativa La mayoría de los procedimientos utilizados actualmente para la determinación del costo de un producto y los de contabilidad administrativa fueron desarrollados principalmente entre 1880 y 1925. Curiosamente, muchos de los primeros adelantos (hasta casi 1914) se referían al costeo de productos —obtener la rentabilidad de la firma por producto y utilizar esta información para la toma de decisiones—. Sin embargo, para 1925 el enfoque principal estaba sobre el costeo de los inventarios.18 Los reportes financieros se convirtieron en la fuerza motora para el diseño de la contabilidad de costos. Los administradores y las empresas estaban deseosos de aceptar un costeo promedio puesto que no consideraban necesario información más detallada acerca de productos individuales. Esto era razonable si la compañía producía bienes o servicios relativamente homogéneos que consumieran recursos a la misma tasa; más aún, conforme algunas empresas fueron diversificando sus productos con la consecuente necesidad de tener un sistema de costeo más detallado, el establecimiento de un mejor sistema de información quedaba fuera del alcance de las empresas debido al alto costo que implicaba. Para muchas compañías, el costo por tener un mejor sistema de costeo era aparentemente mucho más alto que los beneficios que se podían esperar de él. Con el florecimiento industrial posterior a la Segunda Guerra Mundial, las empresas comenzaron a prestar especial atención a los procesos de planeación, toma de decisiones y control administrativo y se desarrollaron técnicas y herramientas que permitieran al administrador llevar a cabo tales procesos. Junto con los costos, herramientas como los presupuestos, el análisis marginal y posteriormente los sistemas de control administrativo formaron lo que hoy se conoce como contabilidad administrativa. Durante las décadas de 1950 y 1960 se realizaron algunos esfuerzos por mejorar la utilidad de los sistemas convencionales de costeo. Los usuarios discutían las limitantes que tenía el utilizar un sistema diseñado para preparar reportes financieros. Los esfuerzos por mejorar estos sistemas, sin embargo, se centraban esencialmente en hacer de la contabilidad financiera una fuente útil para los usuarios más que en crear un nuevo banco de información y procesos aparte del de hacer reportes para el exterior. Durante las últimas dos décadas del siglo xx se hizo patente que las prácticas tradicionales de contabilidad administrativa no satisfacían ya las necesidades de la administración, debido 18



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Hansen, Don y Mowen, Maryanne, Management Accounting, 5a. ed., Prentice-Hall, Estados Unidos, p. 9.

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a que resultaban obsoletas e inútiles la mayoría de las veces para el nuevo ambiente de negocios que reclamaba un sistema de costeo más confiable, así como un sistema de información más preciso para poder aumentar la productividad y reducir los costos de las empresas. En respuesta a esta obsolescencia, se han hecho esfuerzos importantes para desarrollar un nuevo sistema de contabilidad administrativa, que esté acorde con los requisitos que exige la globalización actual. Hoy, se han desarrollado técnicas para responder a las demandas de información de las empresas, como la inclusión de los sistemas de información para los procesos de planeación, toma de decisiones y control administrativo. En cuanto a costos, nuevas filosofías han adquirido relevancia, como son la teoría de restricciones, la cadena de valor y el costeo meta (target costing). Todos estos métodos se discutirán más ampliamente en capítulos posteriores.

Caso Estéreo Mac Estéreo Mac produce complicados circuitos para amplificadores de sonido estéreo, los cuales se venden principalmente a grandes fabricantes de componentes, y cualquier sobrante de la producción se vende a pequeños fabricantes con un importante descuento. El segmento del mercado de fabricantes parece ser muy rentable. Un problema muy común que ocurre durante la fabricación de los productos es un “desplazamiento” ocasionado por no mantener los niveles de calor exactos durante el proceso de producción. Con este desplazamiento, los rechazos de un programa de verificación a 100% pueden reprocesarse hasta niveles aceptables. Sin embargo, en un reciente análisis de quejas de clientes, Gabriel Mijares, quien es el contador de costos, y el ingeniero de control de calidad comprobaron que el reproceso normal no logra que los circuitos adquieran la calidad estándar. Un muestreo comprobó que alrededor de la mitad de los circuitos reprocesados fallarán después de un largo tiempo de operación con el amplificador en alto volumen. Se realizaron investigaciones que muestran que la incidencia de fallas en los circuitos reprocesados será alrededor de 10% (desde uno a cinco años) durante la operación. Desafortunadamente no hay forma de determinar cuáles circuitos reprocesados fallarán, debido a que las verificaciones no detectan este problema. Se podría cambiar el sistema de reprocesamiento para corregir el problema, pero el análisis de costo-beneficio para el cambio sugerido muestra que ello no es factible. El analista de la compañía Estéreo Mac ha señalado que si no se corrigen las fallas este problema tendrá una repercusión muy fuerte sobre la reputación de la compañía y la satisfacción de los clientes. En consecuencia, el consejo directivo considera que este problema tendría graves implicaciones negativas sobre la rentabilidad de la compañía. El señor Mijares ha incluido las fallas del circuito y el problema del reprocesamiento en el informe que presentará en la próxima reunión de la junta directiva. Debido a la probable repercusión económica, Mijares ha seguido la práctica acostumbrada de hacer resaltar este tipo de información. Después

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de revisar los informes que serán presentados, el gerente de la planta y sus asesores se molestaron y le enseñaron al contralor que debería tener más cuidado con su personal. “No podemos molestar al consejo con esta clase de información. Dígale al señor Mijares que baje un poco el tono de su informe. Quizá podamos estudiarlo en esta reunión y tener algún tiempo para trabajar en él. Las personas que adquieren estos sistemas baratos y los usan con un volumen tan alto no deben esperar que duren para siempre.” El contralor llamó a su oficina al señor Mijares y le dijo: “Gabriel, tendrás que modificar las cosas. En la presentación verbal puedes referirte brevemente a las posibles fallas de los reprocesos, pero no debes mencionarlas ni resaltarlas en el material que se envía previamente por correo a los miembros del consejo.” El señor Mijares cree que si sigue las órdenes del contralor, estará malinformando sobre una probable pérdida de utilidades. Mijares discutió el problema con el ingeniero de control de calidad quien simplemente le comentó: “Ése es tu problema, Gabriel.”

Se pide:

1. Mencione las consideraciones de carácter ético que debe aplicar Gabriel Mijares al decidir cómo se debe proceder en este asunto. 2. Explique las responsabilidades éticas que deben asumir en esta situación. a) El contralor. b) El ingeniero de control de calidad. c) El gerente de planta y sus asesores. 3. ¿Qué debe hacer Gabriel Mijares en esta situación? Explique su respuesta.



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Problema-solución Problema 1

Señale si las siguientes descripciones se refieren a la contabilidad administrativa (CA) o a la contabilidad financiera (CF): a) b) c) d) e)

Sus principales usuarios están en varios niveles de la organización. Se orienta hacia el futuro: uso formal de presupuestos. Restringida por los principios de contabilidad generalmente aceptados. Presenta reportes resumidos: no se preocupa por detalles de la empresa, productos, departamentos, etcétera. Se complementa con la economía, estadística, finanzas, etcétera.

Problema 2

Señale a qué norma de conducta ética —competencia, confidencialidad, integridad u objetividad— se refieren las siguientes acciones: a) El administrador tiene la responsabilidad de rechazar cualquier regalo o favor que pueda tener influencia en sus acciones. b) Mantener un nivel apropiado de competencia profesional por medio del continuo desarrollo de sus conocimientos y habilidades. c) Comunicar la información con justicia y objetividad. d) No utilizar información confidencial para obtener ventajas, ya sea personalmente o a través de terceros. e) Preparar reportes completos y claros, y además ofrecer recomendaciones después del análisis apropiado de la información relevante.

Cuestionario 1-1 1-2 1-3 1-4 1-5 1-6 1-7 1-8 1-9 1-10 1-11 1-12 1-13 1-14 1-15 1-16 1-17 1-18 1-19 1-20 1-21 1-22 1-23

¿Qué implica para una empresa lograr el liderazgo en costos? ¿Por qué es importante lograr una diferenciación para ser competitivo? ¿Qué papel desempeña la cadena de valor para ser competitivo? ¿Cómo pueden ayudar a competir mejor las actividades de valor primarias? Explique de qué forma las herramientas de contabilidad administrativa ayudan a determinar la estrategia competitiva de una empresa. ¿Por qué la contabilidad administrativa es importante para la organización? Defina qué se entiende por contabilidad administrativa. Defina la contabilidad financiera. Explique cuatro diferencias entre la contabilidad financiera y la administrativa. Explique dos similitudes entre la contabilidad financiera y la administrativa. Defina planeación. ¿En qué tipo de planeación se hace más necesaria la ayuda de la contabilidad administrativa? ¿Por qué? Defina control administrativo. ¿Cuáles son algunas de las herramientas de la contabilidad administrativa que ayudan a realizar un buen control administrativo? Defina contabilidad estratégica. Explique dos herramientas de la contabilidad estratégica. Mencione las principales tendencias que han propiciado cambios en los sistemas de información para lograr una adecuada toma de decisiones. Explique dos hechos que motivaron el desarrollo de la contabilidad administrativa. Enumere los cinco objetivos de la contabilidad administrativa. ¿Cuál es el objetivo del control total de calidad? ¿Cómo una empresa logra saber que los productos o servicios que ofrece satisfacen plenamente al cliente? Mencione la principal ventaja del sistema de manufactura justo a tiempo. ¿Cómo han ayudado los desarrollos tecnológicos a los sistemas actuales de información?

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1-24 Explique por qué los sistemas tradicionales de información no están respondiendo a las necesidades actuales de información. 1-25 Mencione tres diferencias entre los sistemas de información tradicionales y los sistemas contemporáneos. 1-26 ¿Qué ventajas ofrecen los sistemas de información contemporáneos? 1-27 ¿Por qué se está cuestionando actualmente la función del contralor? 1-28 ¿Cuáles son las principales actividades que realiza un contralor? 1-29 ¿Cuáles son las cuatro aptitudes éticas del contador que provee la contabilidad administrativa? 1-30 ¿Por qué es importante que los profesionales actúen éticamente?

Problemas 1-1 A Hugo David de Alba, un competente ingeniero en sistemas, le informaron que iba a ser ascendido a subgerente de producción. De Alba se sintió entusiasmado pero intranquilo. En particular sus conocimientos de contabilidad eran escasos. Había tomado un curso de contabilidad financiera pero no había tenido contacto con la contabilidad administrativa que sus superiores estimaban útil. De Alba se propuso inscribirse tan pronto como fuera posible en un curso de contabilidad administrativa. En tanto, le pidió a Gloria Ramírez, asistente del contralor, que le informara sobre tres o cuatro de las principales diferencias entre la contabilidad financiera y la contabilidad administrativa incluyendo algunos ejemplos concretos.

Se pide:

Como asistente del contralor, prepare una respuesta por escrito al señor De Alba. 1-2 Explique cuáles objetivos de la contabilidad administrativa están incluidos en cada una de las siguientes actividades. En algunos casos pueden estar involucrados varios objetivos. 1. 2. 3. 4.

Desarrollo de sistemas de incentivos para los gerentes de varias oficinas. Determinar el costo de producción de una guitarra. Manejo de inventarios de radiograbadoras en una tienda electrónica. Estimar los siguientes costos en una empresa: a) Sueldos del personal en el área de servicio. b) Impuestos sobre la propiedad.

1-3 Todos los administradores necesitan información exacta y oportuna para operar sus negocios. Señale cuál de las siguientes acciones administrativas requiere información preparada por un contador y por qué. a) b) c) d) e) f)

La decisión de incrementar el precio de venta de un producto. La decisión de incrementar los gastos de publicidad. La decisión de comprar una nueva pieza para una maquinaria, tecnológicamente más avanzada. El control de los desperdicios de materia prima en los procesos de producción. Medir las funciones del administrador de ventas. El plan de las actividades de operación para el próximo año.

1-4 Existen similitudes y diferencias entre la contabilidad financiera y la contabilidad administrativa. Señale en cada caso de las siguientes descripciones si se refieren a la contabilidad administrativa (CA), a la contabilidad financiera (CF) o a ambas (AF). a) Incluye todas las normas que regulan la contabilidad y reporta información a varios usuarios externos. b) Usa información contable sobre ingresos y gastos. c) Beneficia, día a día, a las personas responsables de las operaciones de un negocio, para tener un mayor control. d) Utiliza datos como cantidad de gramos (materia prima), desperdicios de material, número de quejas de clientes, número de órdenes para cambiar el diseño del producto, etcétera. e) Unidades de medida en pesos históricos. f ) Utiliza medidas monetarias en los reportes que presenta. g) Prepara reportes siempre que se necesiten. Problemas

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1

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1-5 Existen varias definiciones de contabilidad administrativa. Se presentan las siguientes: • •

Proceso de identificación, acumulación, análisis, preparación, interpretación y comunicación de información financiera usado para la planeación, evaluación y control de la organización. Además, comprende la preparación de reportes financieros para accionistas, bancos, hacienda, etcétera. Aunque generalmente está sujeta a la contabilidad financiera, la contabilidad administrativa comprende una amplia parte del proceso del sistema de información. Trata con diferentes unidades de medida y produce una variedad de reportes diseñados para propósitos específicos. Comprende el pasado, presente y futuro. Incluye planeación a corto y largo plazos, determinación del costo, control de actividades y valuación de objetivos y programas de desempeño, y provee información básica para tomar decisiones.

Se pide:

a) Compare estas dos definiciones de contabilidad administrativa. b) Explique si es posible distinguir el punto en el cual termina la contabilidad financiera y empieza la contabilidad administrativa. 1-6 Recientemente, usted tuvo una cena con cuatro financieros, los cuales asistieron a un seminario de nuevas herramientas administrativas y métodos para mejorar la operación de una empresa. Durante la cena, ellos proporcionaron información acerca de la operación de sus compañías. Fragmentos de la conversación que se efectuó durante la cena son presentados abajo. En cada uno, señale si se describe lo siguiente y por qué: Administración basada en actividades (ABC). Sistema de manufactura flexible (FMS). Justo a tiempo (JIT). Administración de calidad total (TQM).

PARTE 1:

“Nuestra compañía está interesada en lograr calidad, concentrándose sólo en el proceso de producción. Nosotros procesamos una gran variedad de productos; por lo tanto, se logrará calidad mediante un proceso de producción eficiente que minimice el tiempo de arranque de los productos de similar tamaño y diseño.”

PARTE 2:

“Nosotros creemos que la calidad puede ser alcanzada a través de un cuidadoso diseño del proceso de producción. Sin embargo, tenemos un ambiente en el cual el tiempo del movimiento de materiales, de espera e inspección de materiales y productos es muy reducido. Nosotros reducimos el inventario de compras y uso de materiales en sólo la cantidad necesaria para la producción.”

PARTE 3:

“Ambas propuestas son buenas. Sin embargo, nosotros nos concentramos en el ambiente total de operación. Por lo tanto, tenemos como estrategia preguntar a todos nuestros empleados si sus actividades contribuyen al logro del objetivo de calidad para nuestros productos y nuestros sistemas de producción. Nosotros nos enfocamos en eliminar los productos de baja calidad y reducir los desperdicios e ineficiencias en nuestros actuales métodos de operación.”

PARTE 4:

“Nosotros queremos manejar nuestros recursos eficientemente, analizamos todas las actividades, y las que no añaden un valor agregado a los productos son reducidas o eliminadas.” 1-7 Los contadores se encuentran involucrados activamente en el manejo de la empresa. Este proceso incluye realizar estrategias, tácticas y decisiones de operación, para que existan esfuerzos coordinados en toda la organización. Para cumplir con estos objetivos, el contador acepta ciertas responsabilidades que pueden ser identificadas como: • • • • •

Planeación. Control. Evaluación del desempeño. Garantizar los recursos desde el punto de vista contable. Reportes externos.



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CAPÍTULO 1

El papel de la información contable en la administración de las empresas competitivas

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Se pide:

Describa cada una de estas responsabilidades del contador e identifique ejemplos prácticos. 1-8 Carlos Perea se encuentra en este momento por adquirir una aplicación que integre los sistemas de inventarios, contabilidad y cuentas por pagar de su empresa. Dos empresas le han hecho una cotización para hacerle un ERP a la medida: por un lado, CTA Software le prepara la aplicación que requiere por una cantidad de 300 000 pesos más una cuota anual durante los siguientes cuatro años de $12 000 por mantenimiento y actualización del sistema. CTA asegura que con la aplicación que realizará para la compañía del Sr. Perea la migración de los datos contenidos en los sistemas actuales podrá hacerse prácticamente de manera automática y llevar a cabo este proceso corre por cuenta de CTA. La póliza de mantenimiento incluye también cursos de capacitación para los usuarios de la aplicación en la empresa, además de soporte vía telefónica que funciona las 24 horas. Por otro lado, existe la oferta de Zistec, quien ofrece adaptar alguna de sus aplicaciones de ERP a las necesidades de la compañía del señor Perea. El costo base es de $150 000 por la aplicación ya existente, más $70 000 por hacer las adaptaciones que la empresa del señor Perea requiere. Junto con el software, Zistec ofrece una póliza de garantía que incluye mantenimiento y actualización durante tres años, con un costo de $30 000 por todo el periodo comprendido por la garantía. Además, con un pago único de $25 000 la empresa tendrá derecho a recibir asesoría gratuita acerca del uso del sistema. La aplicación por el momento no puede migrar automáticamente la información que tiene el Sr. Perea en su sistema actual; sin embargo, el vendedor le asegura que esta utilería está en desarrollo y a más tardar en seis meses estará lista. Después de varios días analizando ambas propuestas, el Sr. Perea optó por la oferta de CTA.

Preguntas:

1. 2.

¿Qué estrategia de posicionamiento (diferenciación, enfoque o liderazgo en costos) utilizan CTA y Zistec? Cuando se le preguntó al Sr. Perea por qué había optado por la aplicación de CTA, respondió que percibía un mayor valor agregado de esta compañía que de Zistec. ¿Cuáles pueden ser las causas de esta percepción?

Problemas



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2 Capítulo

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Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

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Objetivo general Capacitar al estudiante para comprender y analizar los conceptos básicos de costos, sus clasificaciones más relevantes y los diferentes métodos para determinar su comportamiento.

Al terminar de estudiar este capítulo, el alumno deberá ser capaz de: • Definir qué se entiende por contabilidad de costos. • Comentar los seis objetivos de la contabilidad de costos. • Explicar cómo la contabilidad de costos sirve de eslabón entre la contabilidad financiera y la administrativa.

• Definir qué se entiende por costo, en función de la teoría contable. • Diferenciar entre los conceptos de gasto, activo y pérdida, en función de la teoría contable.

• Explicar los once enfoques de clasificaciones de costos, dando ejemplos de cada uno.

• Explicar las características de los costos variables y de los costos fijos. • Explicar en qué consisten, cómo y en qué casos se aplican los diferentes métodos para segmentar los costos.

• Calcular los costos variables y los costos fijos de una partida de ellos, aplicando el método punto alto-punto bajo.

• Calcular los costos variables y los costos fijos de una partida de ellos, aplicando mínimos cuadrados.

• Explicar los principales problemas a que actualmente se enfrenta la contabilidad de costos.

• Explicar las tres variables que intervienen en el comportamiento de los costos. • Comentar en qué consiste el método de diagrama de dispersión.

A. Naturaleza y conceptos fundamentales La contabilidad de costos es un sistema de información que clasifica, acumula, controla y asigna los costos para determinar los costos de actividades, procesos y productos y con ello facilitar la toma de decisiones, la planeación y el control administrativo (vea figura 2-1). La clasificación de ellos, como se estudiará más adelante en este capítulo, depende de los patrones de comportamiento, actividades y procesos con los cuales se relacionan los productos o servicios. La clasificación dependerá del tipo de medición que se desea realizar. En general, los informes de costos indican el costo de un producto, de un servicio, de un proceso, de una actividad, de un proyecto especial, etc. Los informes de costos son muy útiles también para planeación y selección de alternativas ante una situación dada. Por ello, se puede concluir que los objetivos de la contabilidad de costos son: 1. 2. 3. 4. 5.

Generar informes para medir la utilidad, proporcionando el costo de ventas correcto. Valuar los inventarios. Proporcionar reportes para ayudar a ejercer el control administrativo. Ofrecer información para la toma de decisiones. Generar información para ayudar a la administración a fundamentar la estrategia competitiva. 6. Ayudar a la administración en el proceso del mejoramiento continuo, eliminando las actividades o procesos que no generan valor. A. Naturaleza y conceptos fundamentales

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FIGuRA 2-1 Esquema de la contabilidad de costos Contabilidad de costos

Clasifica los costos

Acumula los costos

$ actividades

Controla los costos

$ procesos

Asigna los costos

$ productos

Toma de decisiones, planeación y control

Los informes clásicos que genera la contabilidad de costos facilitan que se cumpla con los primeros tres objetivos. Sin embargo, para poder colaborar con los tres últimos, los costos deben reclasificarse y reordenarse en función de la circunstancia específica que se esté analizando, ya sea por actividades, procesos o productos. Algunos autores describen la contabilidad de costos como un punto que une la contabilidad financiera con la administrativa. De acuerdo con los seis objetivos mencionados, en la medida en que sirve ésta a los dos primeros objetivos, apoya a la contabilidad financiera. Por ello, es correcto percibir la contabilidad de costos como eslabón entre las dos contabilidades. Las decisiones de los administradores implican una selección entre los cursos de acción opcionales. Los costos desempeñan un papel muy importante en el proceso de toma de decisiones. Cuando los valores cuantitativos pueden asignarse a las opciones, la administración cuenta con un indicador acerca de cuál es la opción más conveniente desde el punto de vista de la obtención del máximo de utilidades para la empresa. Esto no representa necesariamente el único criterio de selección en la toma de decisiones, ya que existen factores cualitativos que pueden ser determinantes en la decisión. En síntesis, se puede decir que la información cuantitativa sobre costos que debe incluirse en cada informe varía según la situación de la empresa y de los objetivos específicos de la administración. En general, el costo de cualquier acción o actitud depende del propósito o fin para determinar el costo. El concepto de costo es uno de los elementos más importantes para realizar la planeación, el control y la toma de decisiones; adicionalmente, es un concepto que puede dar lugar a diferentes interpretaciones. De ahí la necesidad de manejar una definición correcta que exprese su verdadero contenido. Por costo se entiende la suma de erogaciones en que incurre una persona física o moral para la adquisición de un bien o de un servicio, con la intención de que genere ingresos en el futuro. Un costo puede tener distintas características en diferentes situaciones, según el producto que genere:1 Costo-activo Existe cuando se incurre en un costo cuyo potencial de ingresos va más allá del potencial de un periodo, por ejemplo la adquisición de un edificio, maquinaria, etcétera. Costo-gasto Es la porción de activo o el desembolso de efectivo que ha contribuido al esfuerzo productivo de un periodo, que comparado con los ingresos que generó da por resultado la

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Dermer, Jerry, op. cit., p. 79.

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Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

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utilidad realizada en éste. Por ejemplo, los sueldos correspondientes a ejecutivos de administración, o bien la depreciación del edificio de la empresa correspondiente a ese año. Costo-pérdida Es la suma de erogaciones que se efectuó, pero que no generó los ingresos esperados, por lo que no existe un ingreso con el cual se puede comparar el sacrificio realizado. Por ejemplo, cuando se incendia un equipo de reparto que no estaba asegurado. Los usuarios externos e internos de la información contable utilizan dicho concepto, y lo aplican en forma directa durante el proceso de toma de decisiones; por ejemplo, para determinar el lote óptimo de compra de inventarios es importante que se conozca el costo de mantener y ordenar dichos inventarios, de tal forma que al relacionarlo se determine la cantidad óptima de pedido. Para determinar si conviene aumentar el plazo de crédito, se debe conocer el costo de oportunidad de los recursos necesarios para incrementar la inversión en cuentas por cobrar, dato que se compara a continuación con el aumento de utilidades proveniente del incremento de ventas por el cambio de políticas de crédito. En esta forma se puede decidir si es conveniente cambiar esa política de crédito. A continuación se estudiarán las diferentes clasificaciones de costos.

B. Clasificaciones de costos Los costos, como se ha mencionado, son fundamentales para el administrador no sólo para efectos de valuar inventarios, sino para los diferentes procesos administrativos de la organización (planeación, toma de decisiones, control). Dependiendo del tipo de proceso administrativo de que se trate, y del tipo de toma de decisiones que se quiera realizar, los costos pueden ser clasificados de diferentes formas. En la figura 2-2 se muestran estas clasificaciones, y posteriormente se explicará cada una de ellas. 1. De acuerdo con la función en la que se incurren:

a) Costos de producción: Son los que se generan en el proceso de transformar la materia prima en productos terminados. Se subdividen en costos de materia prima, de mano de obra e indirectos de fabricación: • Costos de materia prima El costo de materiales integrados al producto. Por ejemplo, la malta utilizada para producir cerveza, el tabaco para producir cigarros, etcétera. • Costos de mano de obra Es el costo que interviene directamente en la transformación del producto. Por ejemplo, el sueldo del mecánico, del soldador, etcétera. • Gastos indirectos de fabricación Son los costos que intervienen en la transformación de los productos, con excepción de la materia prima y la mano de obra directa. Por ejemplo, el sueldo del supervisor, mantenimiento, energéticos, depreciación, etcétera.

b) Costos de distribución o venta: Son los que se incurren en el área que se encarga de llevar el producto desde la empresa hasta el último consumidor; por ejemplo, publicidad, comisiones, etcétera. c) Costos de administración: Son los que se originan en el área administrativa (sueldos, teléfono, oficinas generales, etc.). Esta clasificación tiene por objeto agrupar los costos por funciones, lo cual facilita cualquier análisis que se pretenda realizar de ellas. d) Costos de financiamiento: Son los que se originan por el uso de recursos ajenos, que permiten financiar el crecimiento y desarrollo de las empresas. 2. De acuerdo con su identificación con una actividad, departamento o producto:

a) Costos directos: Son los que se identifican plenamente con una actividad, departamento o producto. En este concepto se cuenta el sueldo correspondiente a la secretaria del B. Clasificaciones de costos

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FIGuRA 2-2 Cuadro general de las clasificaciones en que pueden comprenderse los costos

1. De acuerdo con la función en la que se originan

Costos de producción Costos de distribución y venta Costos de administración Costos de financiamiento

2. De acuerdo con su identificación con una actividad, departamento o producto

Costos directos Costos indirectos

3. De acuerdo con el tiempo en que fueron calculados

Costos históricos Costos predeterminados

4. De acuerdo con el tiempo en que se cargan o se enfrentan a los ingresos

Costos del periodo Costos del producto

5. De acuerdo con el control que se tenga sobre la ocurrencia de un costo

Costos controlables Costos no controlables Costos variables

Clasificación de los costos

6. De acuerdo con su comportamiento

Costos fijos

Discrecionales Comprometidos

Costos semivariables o semifijos 7. De acuerdo con su importancia en la toma de decisiones

Costos relevantes Costos irrelevantes

8. De acuerdo con el tipo de sacrificio en que se ha incurrido

Costos desembolsables Costos de oportunidad Costos virtuales Costos sumergidos

9. De acuerdo con el cambio originado por un aumento o disminución de la actividad

Costos diferenciales

10. De acuerdo con su relación con una disminución de actividades

Costos evitables Costos inevitables

11. De acuerdo a su impacto en la calidad

Fallas internas Fallas externas Evaluación Prevención

Decrementales Incrementales

director de ventas, que es un costo directo para el departamento de ventas; la materia prima es un costo directo para el producto, etcétera. b) Costo indirecto: Es el que no se puede identificar con una actividad determinada. Por ejemplo, la depreciación de la maquinaria o el sueldo del director de producción respecto al producto. Algunos costos son duales; es decir, son directos e indirectos al mismo tiempo. El sueldo del gerente de producción es directo para los costos del área de producción, pero indirecto para el producto. Como se puede apreciar, todo depende de la actividad que se esté analizando. 3. De acuerdo con el tiempo en que fueron calculados:

a) Costos históricos: Son los que se produjeron en determinado periodo: los costos de los productos vendidos o los costos de los que se encuentran en proceso. Éstos son de gran ayuda para predecir el comportamiento de los costos predeterminados. 38

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Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

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b) Costos predeterminados: Son los que se estiman con base estadística y se utilizan para elaborar presupuestos. 4. De acuerdo con el tiempo en que se cargan o se enfrentan a los ingresos:

a) Costos de periodo: Son los que se identifican con los intervalos de tiempo y no con los productos o servicios; por ejemplo, el alquiler de las oficinas de la compañía, cuyo costo se lleva en el periodo en que se utilizan las oficinas, al margen de cuándo se venden los productos. b) Costos del producto: Son los que se llevan contra los ingresos únicamente cuando han contribuido a generarlos en forma directa; es decir, son los costos de los productos que se han vendido, sin importar el tipo de venta, de tal suerte que los costos que no contribuyeron a generar ingresos en un periodo determinado quedarán inventariados. 5. De acuerdo con el control que se tenga sobre la ocurrencia de un costo:

a) Costos controlables: Son aquellos sobre los cuales una persona, de determinado nivel, tiene autoridad para realizarlos o no. Por ejemplo, los sueldos de los directores de ventas en las diferentes zonas son controlables por el director general de ventas; el sueldo de la secretaria, por su jefe inmediato, etcétera. Es importante hacer notar que, en última instancia, todos los costos son controlables en uno o en otro nivel de la organización; resulta evidente que a medida que se asciende a niveles altos de la organización, los costos son más controlables. Es decir, la mayoría de los costos no son controlables en niveles inferiores. Los costos controlables no son necesariamente iguales a los costos directos. Por ejemplo, el sueldo del director de producción es directo respecto a su área pero no controlable por él. Estos costos son el fundamento para diseñar contabilidad por áreas de responsabilidad o cualquier otro sistema de control administrativo. b) Costos no controlables: En algunas ocasiones no se tiene autoridad sobre los costos en que se incurre; tal es el caso de la depreciación del equipo para el supervisor, ya que dicho gasto fue una decisión tomada por la alta gerencia. 6. De acuerdo con su comportamiento:

a) Costos variables: Son los que cambian o fluctúan en relación directa con una actividad o volumen dado. Dicha actividad puede ser referida a producción o ventas: la materia prima cambia de acuerdo con la función de producción, y las comisiones de acuerdo con las ventas. b) Costos fijos: Son los que permanecen constantes durante un rango relevante de tiempo o actividad, sin importar si cambia el volumen, como sería el caso de los sueldos, la depreciación en línea recta y el alquiler de un edificio. Dentro de los costos fijos, existen dos categorías. Por un lado, se encuentran los costos fijos discrecionales, que son aquellos que son susceptibles de ser modificados, como por ejemplo los sueldos y salarios; por otro lado, están los costos fijos comprometidos, que son los que no aceptan modificaciones, por lo cual también son llamados costos sumergidos. En esta última categoría entraría la depreciación de la maquinaria y contratos a largo plazo de arrendamiento. c) Costos semivariables: También conocidos como “semifijos” o mixtos, estos costos tienen como característica que están integrados por una parte fija y una variable. El ejemplo típico son los servicios públicos como electricidad y teléfono, que cobran una cuota fija por servicio más un costo variable por uso del servicio (kilowatts, minutos de llamadas). 7. De acuerdo con su importancia para la toma de decisiones:

a) Costos relevantes: Son aquellos que se modifican o cambian de acuerdo con la opción que se adopte; también se les conoce como costos diferenciales. Por ejemplo, B. Clasificaciones de costos

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cuando se produce la demanda de un pedido especial y existe capacidad ociosa; en este caso los únicos costos que cambian, si se acepta el pedido, son los de materia prima, energéticos, fletes, etc. La depreciación del edificio permanece constante, por lo que los primeros son relevantes, y el segundo irrelevante para tomar la decisión. b) Costos irrelevantes: Son aquellos que permanecen inmutables, sin importar el curso de acción elegido. Esta clasificación permite segmentar las partidas relevantes e irrelevantes en el proceso de toma de decisiones.

FIGuRA 2-3 la índole de los costos fijos y los variables puede mostrarse mediante vectores $

Costo variable

Volumen

$

Costo fijo

Volumen

Costo total

$

Costo variable

Volumen

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Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

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8. De acuerdo con el tipo de sacrificio en que se ha incurrido:

a) Costos desembolsables: Son aquellos que implicaron una salida de efectivo, lo cual permite que puedan registrarse en la información generada por la contabilidad. Dichos costos se convertirán más tarde en costos históricos; los costos desembolsables pueden llegar o no a ser relevantes al tomar decisiones administrativas. Un ejemplo de un costo desembolsable es la nómina de la mano de obra actual. b) Costo de oportunidad: Es aquel que se origina al tomar una determinación que provoca la renuncia a otro tipo de alternativa que pudiera ser considerada al llevar a cabo la decisión. Un ejemplo de costo de oportunidad es el siguiente: c) Costos virtuales: Costos que impactan a la utilidad durante un periodo contable, pero que no implican una salida de efectivo. Ejemplo: Depreciación, pérdidas cambiarias.

Ejemplo Una empresa tiene actualmente 50% de la capacidad de su almacén ociosa y un fabricante le solicita alquilar dicha capacidad por $120 000 anuales. Al mismo tiempo, se le presenta la oportunidad de participar en un nuevo mercado, para lo cual

necesitaría ocupar el área ociosa del almacén. Por esa razón, al efectuar el análisis para determinar si conviene o no expandirse, se deben considerar como parte de los costos de expansión los $120 000 que dejará de ganar por no alquilar el almacén.

Ventas de la expansión

$1 300 000

Costos adicionales de la expansión: Materia prima directa

$350 000

Mano de obra directa

150 000

Gastos indirectos de fab. variables

300 000

Gastos de administración y venta

180 000

Costo de oportunidad

120 000

Utilidad incremental o adicional

1 100 000 $200 000

Como se muestra en el ejemplo, el costo de oportunidad representa utilidades que se derivan de opciones que fueron rechazadas al tomar una decisión, por lo que nunca aparecerán registradas en los libros de contabilidad; sin embargo, este hecho no exime al administrador de tomar en consideración dichos costos. La tendencia normal de los usuarios de los datos contables para tomar decisiones es emplear sólo los costos de lo que la empresa hace, olvidando lo que no hace, lo cual en muchos casos puede ser lo más importante. 9. De acuerdo con el cambio originado por un aumento o disminución de la actividad:

a) Costos diferenciales: Son los aumentos o disminuciones del costo total, un cambio en los niveles de inventarios, etc. Estos costos diferenciales pueden clasificarse en costos decrementales y costos incrementales. Los costos decrementales se originan cuando un costo diferencial disminuye por reducciones del volumen de operación, como sería el caso de los ahorros que tendría la empresa por la eliminación de una línea de producto. Por otra parte, los costos incrementales son aquellos en los que se incurre cuando las variaciones de los costos son ocasionadas por un aumento de las actividades u operaciones de la empresa, como sucedería cuando se introduce un nuevo proceso en la línea de producción que requiere la contratación de nuevos trabajadores y costos adicionales de materia prima o energéticos. B. Clasificaciones de costos

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b) Costos sumergidos: Son aquellos que, independientemente del curso de acción que se elija, no se verán alterados; es decir, van a permanecer inmutables ante cualquier cambio. Este concepto tiene relación estrecha con lo que ya se ha explicado acerca de los costos históricos o pasados, los cuales no se utilizan en la toma de decisiones. Un ejemplo de ellos es la depreciación de la maquinaria adquirida. Si se trata de evaluar la alternativa de vender cierto volumen de artículos con capacidad ociosa a precio inferior al normal, es irrelevante tomar en cuenta la depreciación. 10. De acuerdo con la relación en la disminución de actividades:

a) Costos evitables: Son aquellos plenamente identificables con un producto o un departamento, de modo que, si se elimina el producto o el departamento, dicho costo se suprime; por ejemplo, el material directo de una línea que será eliminada del mercado. b) Costos inevitables: Son aquellos que no se suprimen, aunque el departamento o el producto sean eliminados de la empresa; por ejemplo, si se elimina el departamento de ensamble, el sueldo del director de producción no se modificará. 11. De acuerdo con su impacto en la calidad:

a) Costos por fallas internas: Son los costos que podrían ser evitados si no existieran defectos en el producto antes de ser entregado al cliente. b) Costos por fallas externas: Son los costos que podrían ser evitados si no tuvieran defectos los productos o servicios. Estos costos surgen cuando los defectos se detectan después de que el producto es entregado al cliente. c) Costos de evaluación: Son aquellos que se incurren para determinar si los productos o servicios cumplen con los requerimientos y especificaciones. d) Costos de prevención: Son los costos que se incurren antes de empezar el proceso con el fin de minimizar los costos de productos defectuosos. Las clasificaciones enunciadas son las principales; sin embargo, puede haber otras que dependen del enfoque del cual se parta para una nueva clasificación. Todas las clasificaciones son importantes, pero sin duda alguna la más relevante es la que clasifica los costos en función de su comportamiento, ya que ni las funciones de planeación y control administrativo ni la toma de decisiones pueden realizarse con éxito si se desconoce el comportamiento de los costos. Además, ninguna de las herramientas que integran la contabilidad administrativa puede aplicarse en forma correcta sin tomar en cuenta dicho comportamiento; conocerlo es premisa básica para planear, tomar decisiones y ejercer un eficaz control administrativo en la empresa.

C. El comportamiento de los costos Como se mencionó en la sección anterior, los costos pueden clasificarse en función de su comportamiento en tres categorías: fijos, variables y semivariables (también llamados semifijos o mixtos). El que un costo se clasifique en alguna de las categorías anteriores está en función de qué tanto reacciona ante un cambio en una determinada actividad o actividades. Un costo que permanece constante independientemente de que aumente o disminuya la actividad, es un costo fijo; por el contrario, si el costo tiene modificación ante un cambio en una determinada actividad, se considera variable; finalmente, si un costo se mantiene en una determinada cantidad aun sin que se lleve a cabo alguna actividad, pero se incrementa al incrementarse ésta, entonces se trata de un costo semivariable. Las diferencias entre los costos fijos y variables se presentan en la siguiente figura comparativa: 42

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Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

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FIGuRA 2-4 Diferencias entre costos fijos y variables Variable

Costo fijo

Costo variable

Controlabilidad

Todos los costos fijos son controlables respecto a la duración del servicio que prestan a la compañía.

Son controlables a corto plazo.

Relación con capacidad o actividad

Está relacionado con la capacidad instalada para realizar alguna actividad, pero no se ven afectados por ésta.

Fluctúan en proporción a una actividad, más que a un periodo específico.

Regulación

La estimación de muchos costos fijos es fruto de decisiones específicas de la administración, y variar en función a ellas (costos fijos discrecionales).

Muchos de los costos variables pueden ser modificados por decisiones administrativas.

Cambio en el costo total

Largo o mediano plazo.

Corto plazo, en función del cambio, en una actividad.

Característica en el costo total

Fija.

Variable.

Característica en el costo por unidad

Variable.

Fija.

Una de las características de los costos es su naturaleza “cambiante”, es decir, que dependiendo de si se ven bajo un enfoque unitario o uno total, su naturaleza cambia. Un costo fijo es variable por unidad, pero fijo en su totalidad; mientras que un costo variable es fijo por unidad, pero variable en su totalidad. Analicemos el siguiente caso.

Ejemplo Armando Pérez tiene un local de hamburguesas, y desea obtener el costo por unidad de cada hamburguesa. Tiene los siguientes datos: • • • •

Materia prima: $14 por cada hamburguesa. Sueldo del cocinero: $3 000 mensuales. Otros gastos variables: $2 por cada hamburguesa. Otros gastos fijos (renta): $1 500 mensuales.

Costo por unidad

Costo total (por 300 hamburguesas)

Materia prima

$14

$4 200

Otros gastos variables

$2

$600

Sueldo del cocinero ($3 000 mensuales/ 300 hamburguesas al mes)

$10

$3 000

Otros gastos fijos ($1 500/300)

$5

$1 500

Costo total por hamburguesa

$31

$9 300

Si se distribuyeran los costos fijos entre las hamburguesas vendidas, el costo fijo asignado a cada hamburguesa sería de $15 ($10 del salario del cocinero y $5 de otros gastos fijos). El costo total sería de $9 300, de los cuales $4 800 (materia prima C. El comportamiento de los costos

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Si durante el mes, Armando espera vender 300 hamburguesas, aunque puede cocinar hasta 500, ¿cuál es el costo por unidad? En el caso de Armando, que espera vender 300 hamburguesas, el costo por unidad se obtendría de sumar los costos variables (materia prima y otros gastos variables) y la asignación de los costos fijos a cada hamburguesa, como se muestra a continuación:

y otros gastos variables) provendrían de costos variables, y el resto de los costos fijos. Ahora bien, si Armando pudiera vender las 500 hamburguesas que tiene capacidad de cocinar, los costos serían como sigue: 43

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Costo por unidad

Costo total (por 500 hamburguesas)

Materia prima

$14

$7 000

Otros gastos variables

$2

$1 000

Sueldo del cocinero ($3 000 mensuales/ 500 hamburguesas al mes)

$6

$3 000

Otros gastos fijos ($1 500/500)

$3

$1 500

Costo total por hamburguesa

$25

$12 500

Si se compara el cálculo del costo por una producción de 500 hamburguesas con el de 300, encontramos que, por un lado, los costos variables unitarios (materia prima y otros gastos variables) permanecieron sin cambio, pero al totalizarlos

aumentaron (de $4 800 a $8 000); por el contrario, los costos fijos permanecieron sin ninguna modificación en su totalidad, pero al calcularlos de manera unitaria se redujeron (de $15 a $9 por hamburguesa).

El ejemplo anterior nos sirve para entender mejor la naturaleza dual de los costos dependiendo de si se presentan de forma unitaria o total, al mismo tiempo que demuestra la importancia que tiene el utilizar eficientemente la capacidad instalada al máximo, para competir más exitosamente a través del precio con bajos costos. El comportamiento de los costos está sujeto a muchas variables; sin embargo, las principales son: el tiempo, el uso de los recursos en las actividades dentro de un rango relevante y la determinación de actividades que provocan la variación en costos. El tiempo Según los economistas, todos los costos son variables en el largo plazo; sin embargo, en el corto plazo y en un cierto nivel relevante, ciertos costos pueden tener un comportamiento fijo. A este nivel en el que un costo permanece constante, se le denomina rango Rango relevante de tiempo relevante de tiempo. Por ejemplo, el costo de la renta de una bodega es variable en Nivel en que un costo permanece constante. el largo plazo, puesto que a través del tiempo tendrá modificaciones; sin embargo, durante un rango relevante (digamos, un año), el costo permanecerá constante independientemente de las actividades que se lleven a cabo en la bodega. En el caso de los costos variables, el rango relevante de tiempo aplica en cuanto al costo individual de los insumos que se consumen. Por ejemplo el caso de la materia prima: aunque en su totalidad el costo de ésta variará en función de la producción (puesto que al incrementarse la producción se incrementa el uso de materia prima y viceversa), se espera que su costo por kilogramo permanezca relativamente constante durante un rango relevante de tiempo. El uso de los recursos en las actividades dentro de un rango relevante La medida en que las actividades consumen recursos es otro de los factores que determinan el comportamiento de los costos. Por un lado, se encuentran aquellas actividades que consumen recursos de manera proporcional en la medida en que éstas son realizadas. El consumo de dichos recursos es lo que hemos definido anteriormente como costos variables. A mayor actividad, el uso de recursos es mayor y por ende, mayor costo. Por lo general, los costos fijos no tendrán modificación debido al aumento o disminución de actividades si éstas se encuentran en lo que se denomina un rango Rango relevante de actividad relevante de actividad. Un rango relevante de actividad es aquel en el que un costo Nivel en que los costos fijos no se modififijo será suficiente para llevar a cabo las actividades necesarias en los diferentes carán debido al aumento o disminución de procesos de producción (producción, ventas, administración) sin que este costo (o actividades. la inversión que lo genera) tenga que ser aumentado. Por ejemplo, si las máquinas en una planta tienen una capacidad de producción de 10 000 unidades, el costo por depreciación (fijo) que reconocerá la empresa será constante independientemente de si se produce una unidad o se producen 10 000. Sin embargo, ¿qué sucede si se requiriera una pro44

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CApítulo 2

Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

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ducción adicional de 2 000 unidades? Dado que la capacidad de producción (rango relevante) tiene su máximo en 10 000 unidades, se tendría que adquirir maquinaria adicional y, por ende, el aumento del costo de depreciación aumentaría debido a la depreciación del equipo nuevo. Conocer el rango relevante de actividad es muy importante para el administrador, puesto que le permite tomar decisiones y planear en función al comportamiento esperado de los costos en el futuro. Cuando un costo fijo ha alcanzado su máximo potencial de generar ingresos y requiere ser aumentado para enfrentar un incremento en las actividades, se dice que es escalonado. El comportamiento de los costos fijos escalonados se aprecia en el siguiente ejemplo.

Ejemplo Hierro Forjado, S.A. de C.V., es una empresa que se dedica a la producción de artículos de metal. Francisco Javier Cruz, el director de producción de la empresa, ha determinado que durante el próximo semestre la compañía requerirá 1 000 soldaduras mensuales. Para llevar a cabo dicha actividad, se requiere contar con diez soldadores, puesto que cada uno de ellos puede realizar hasta 100 soldaduras al mes. El salario de cada soldador es de $4 000, lo que da un total mensual de $40 000 por concepto de salarios a los soldadores. ¿Cuál es el rango relevante de actividad del costo por estos salarios? Para determinar el rango relevante de actividad para el costo de salarios de soldadores, analicemos las actividades que cada soldador realiza. De acuerdo con Francisco Javier, cada soldador puede realizar 100 soldaduras al mes. Esto es, si se requieren 1 000 soldaduras en el mes, los diez empleados podrán satisfacer perfectamente la necesidad de soldadura de la empresa. Pero, ¿qué sucedería si se requirieran 1 001 soldaduras en el mes? Definitivamente, la capacidad práctica de mano de

obra tiene un tope de 1 000 soldaduras al mes (10 empleados 3 100 soldaduras al mes por cada empleado) y, por lo tanto, se tendría que contratar a un soldador adicional para poder enfrentar este incremento, lo cual haría que el costo fijo por concepto de salarios a soldadores aumentara a $4 000, es decir $44 000 mensuales. Por otro lado, si sucediera una disminución en la producción, y se requirieran 900 soldaduras en lugar de las 1 000 planeadas, se tendría capacidad ociosa de mano de obra, y uno de los soldadores tendría que ser reubicado a otra área de la planta puesto que con sólo nueve soldadores puede completarse la cuota mensual. En este caso, el costo fijo disminuiría en $4 000, ubicándose en $36 000 anuales. En resumen, en un rango de 901 a 1 000 soldaduras, el costo fijo por salario de soldadores sería $40 000; si se requirieran 900 soldaduras, se requerirían sólo 9 empleados y el costo bajaría a $36 000; y si se requirieran 1 001 soldaduras, se tendría que contratar a un soldador adicional lo que implicaría un costo total por salario a soldadores de $44 000. Por lo tanto, el rango relevante de actividad es de 901 a 1 000 soldaduras.

FIGuRA 2-5 Costos de salarios de soldadores en Hierro Forjado, S.A. 50 000

45 000

40 000

35 000

30 000

25 000

20 000

15 000 500

C. El comportamiento de los costos

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500

600

600

700

700

800

800

900

900 1 000 1 000 1 100

45

2/1/08 6:51:25 PM

Ahora bien, el concepto de rango relevante de actividad no se limita a los costos fijos, puesto que los costos variables también se pueden ver afectados por este límite. Trabajar dentro de un determinado rango relevante permite a la empresa negociar un determinado precio por unidad del insumo, el cual podría disminuir si se incrementara la producción (y por lo tanto, su uso) o aumentar si se produce por debajo del rango relevante de actividad y ya no ser candidatos a los descuentos que el proveedor puede ofrecer por un determinado nivel de compras. Media utilizada para costear las actividades Como ya se mencionó, los costos fijos permanecen sin cambio independientemente de que se transforme la actividad dentro de un rango relevante. Por su parte, los costos variables cambian en función de las modificaciones que sufre la actividad. Lo más adecuado para medir el efecto de los cambios en los costos variables es la determinación de generadores de costos (cost-drivers), es decir, cuáles son las actividades que provocan que se incurra en costos y mediante los cuales se explican los cambios que experimentan los costos en las actividades, según el nivel en el que se trabaje al medir los cambios realizados. Los generadores de costo pueden clasificarse en dos categorías: los basados en las unidades, como por ejemplo cuando se produce o se vende una unidad adicional; y los que no se basan en unidades, como aquellos costos que cambien en función de actividades como movimientos de materiales, el número de órdenes o requisiciones, las horas de inspección, etcétera. En un sistema de costeo tradicional, los generadores de costo generalmente están basados en unidades; sin embargo, con el advenimiento de las nuevas filosofías de costeo (como costeo basado en actividades y costeo basado en metas) y el incremento en el uso de sistemas de información, cada vez más las empresas están cambiando su paradigma de costeo hacia uno más justo y más apegado a la realidad. En el capítulo 3, se dará una explicación más amplia acerca de los nuevos sistemas de costeo y su efecto en la toma de decisiones y la creación de valor para la empresa. El análisis del comportamiento de costos es el más relevante que debe efectuarse en todas las organizaciones, porque sin él es imposible efectuar una administración que propicie el diseño de estrategias que permitan a la empresa crear valor y así ser capaz de competir y permanecer en el largo plazo. En la siguiente sección, se analizarán las diferentes formas en que una empresa puede estimar sus costos fijos y variables en el caso que tenga costos de naturaleza semivariable.

D. Métodos para segmentar los costos semivariables Si se expresaran algebraicamente, los costos semivariables estarían representados por la siguiente ecuación: CSV 5 a 1 bx En donde: CSV 5 Costos semivariables a 5 Costos fijos b 5 Tasa de costos variables x 5 Generador de costo (unidades, horas máquina, horas de mano de obra, etcétera). Uno de los grandes retos de un administrador en cuanto a los costos semivariables es la estimación de los segmentos fijos y variables del costo. Para llevar a cabo dicha segmentación, existen diferentes métodos con mayor o menor grado de exactitud, los cuales pueden clasificarse en cuatro categorías: 46

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CApítulo 2

Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

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1. 2. 3. 4.

Métodos de estimación directa. Método punto alto-punto bajo. Métodos a través de diagramas de dispersión. Métodos estadísticos (correlación).

No hay un método de segmentación útil para todas las circunstancias o partidas de costos de una empresa; cada una debe utilizar el que considere más apropiado. Estos métodos se aplican a las partidas semivariables, es decir, aquellas que quedaron después de clasificar las partidas puramente fijas o variables en las que se requiere separar la porción fija y variable. 1. Métodos de estimación directa: Estos métodos se aplican en ciertos casos específicos, concretos, y generalmente no son adaptables a partidas ordinarias.2 Cabe destacar que estos métodos son aplicables en casos específicos, como por ejemplo, cuando existe alguna partida que por su naturaleza no puede estar sujeta a análisis estadístico; cuando se crean nuevos departamentos que originen costos; cuando se adquiere nuevo equipo o maquinaria que origine un costo; o cuando se producen cambios en los métodos. Dentro de este grupo tenemos los siguientes métodos:

a) Basados en estudio de tiempos y movimientos: Se aplican cuando no se tiene un buen registro de costos históricos o cuando se trata de una situación nueva en la organización. Ante dicha circunstancia, mediante observaciones de ingeniería industrial, se detecta el comportamiento de las nuevas partidas que surgen. b) Basados en el análisis de la administración de los datos históricos: En este caso el analista determina el comportamiento de los costos en función del análisis de costos históricos; de la interpretación de las políticas administrativas respecto a dicha partida; y de la experiencia profesional subjetiva. 2. Método punto alto-punto bajo: Este enfoque se basa en la estimación de la parte fija y de la parte variable de un costo en dos diferentes niveles de actividad, las cuales son calculadas a través de una interpolación aritmética entre los dos diferentes niveles. Retomando la ecuación de costos semivariables CSV 5 a 1 bx, esta interpolación nos dará como resultado la pendiente de la línea que representa la tasa de costos variable (o sea, b) y la parte en que dicha línea intercepta el eje Y (costo fijo o a). Este método parte de varios supuestos: • • •

Se considera que los puntos más altos y más bajos del costo son los más representativos para explicar el comportamiento habitual de los costos de la empresa. Existe una relación lineal entre los costos variables y los generadores que impulsan ese costo. No existen factores estacionales que afecten positiva o negativamente el comportamiento lineal de los costos variables o fijos.

La gran ventaja de este método es que resulta muy sencillo de calcular, ya que no requiere cálculos complejos o paquetes computacionales. A continuación se presenta la metodología para calcular la función de costos semivariables utilizando el método punto alto-punto bajo: a) Seleccionar la actividad que servirá como denominador, que puede ser horas-máquina, horas de mano de obra, etc., según se considere apropiado. b) Identificar el nivel relevante dentro del cual no hay cambios de los costos fijos; dicho nivel se refiere a la capacidad instalada dentro de la cual no se requerirán cambios en los costos fijos. c) Determinar el costo total en los dos niveles. 2

Welsh A., Glenn, Budgeting Profit Planning and Control, 4a. ed., Prentice-Hall, Englewood Cliffs, N. J., 1976, p. 318.

D. Métodos para segmentar los costos semivariables

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47

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d) Determinar el valor de la tasa de costo variable (“b” ), utilizando el cálculo tradicional para obtener la pendiente de una función lineal. Adaptándolo al método, este cálculo sería como sigue: b5

Costo más alto 2 Costo más bajo Nivel de actividad más alto 2 Nivel de actividad más bajo

Es importante mencionar que al llevar a cabo esta selección, exista una coherencia entre los costos y el nivel de actividad. De esta manera, el nivel de actividad más alto deberá estar relacionado con el costo más alto de la muestra, y el nivel de actividad más bajo deberá arrojar el costo más bajo en la muestra. Si esta pequeña regla no se cumple (es decir, que el costo más alto no corresponda el nivel de actividad más alto y viceversa), la muestra obtenida no servirá para llevar a cabo la estimación, puesto que implica que no existe una relación proporcional entre el nivel de actividad y el costo. e) Determinar el valor del costo fijo de la ecuación (“a” ), recurriendo a la tasa de costos variables (“b” ) obtenida en el paso anterior. Para determinar el componente fijo del costo semivariable, se toma el costo más alto y se le resta el costo variable total que de acuerdo con la tasa de costos variable debe haber al nivel más alto de actividad, de la siguiente manera: a 5 CSVmáx 2 b(Xmáx) En donde: a 5 Costo fijo CSVmáx 5 Costo semivariable máximo b 5 Tasa de costo variable Xmáx 5 Nivel de actividad máximo Una vez obtenido el componente fijo y variable, es posible expresar la ecuación de la manera que se describió anteriormente: CSV 5 a 1 bx Para ejemplificar el uso del método punto alto-punto bajo, se presenta a continuación una muestra de los costos por energéticos de los últimos cinco meses a fin de determinar su ecuación de costos: Costos totales

Niveles de actividad (horas-máquina)

$1 200 000

100 000

1 300 000

150 000

1 400 000

200 000

1 500 000

250 000

1 600 000

300 000

En primer lugar, debemos determinar la tasa del costo variable o (b) del costo de energéticos, de la manera siguiente: b=

Cmáx − Cmín $1600 000 − $1200 000 = $2 / hm = 300 0000 − 100 000 X máx − X mín

En donde: b 5 Tasa de costo variable Cmáx/Cmín 5 Costo máximo/Costo mínimo Xmáx/Xmín 5 Nivel de actividad máximo/mínimo 48

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CApítulo 2

Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

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Ahora se calculará la parte fija usando el nivel máximo de 300 000 horas-máquina, cuyo costo total es $1 600 000. a = Cmáx − b( X máx ) a = $1600 000 − ( 2 )( 300 000 ) a = $1000 000 En donde: a 5 Costos fijos b 5 Tasa de costos variable Cmáx 5 Costos máximos Xmáx 5 Nivel de actividad máximo El resultado es el monto de los costos fijos que, según se supone, no se alteran dentro del tramo de 100 000 hasta 300 000 horas-máquina, lo cual puede ser probado en cualquier nivel dentro del tramo relevante. Este método es sumamente sencillo y resulta aplicable en condiciones en las que la variación del costo fijo no sea significativa. Es importante destacar que la parte fija (a) en la ecuación costo semivariable respeta la periodicidad de la muestra utilizada para obtenerla, esto es, si la muestra fue mensual, el costo fijo estimado es también mensual y así sucesivamente. Esta situación se presenta en cualquiera de los métodos de estimación que analizamos en este capítulo. 3. Métodos a través de diagramas de dispersión: Este método es de gran utilidad para complementar el método punto alto-punto bajo, que con frecuencia utiliza dos puntos que no necesariamente son representativos de la función de costos que se está analizando para determinar su comportamiento. De esta manera, este método permite a la administración seleccionar dos puntos representativos de la función de costos que se analiza. Incluso si se concluyera que estos dos puntos no son representativos, se pueden seleccionar otros dos que lo sean, gracias a la forma gráfica que permite, visualmente, efectuar una buena selección. El primer paso para utilizar este método es señalar en la gráfica el costo que se genera en cada uno de los diferentes niveles de actividad; en el eje horizontal se señalan los diferentes niveles de actividad y en el eje vertical los diferentes costos. Observando la gráfica se puede suponer que el comportamiento de esta función de costos es lineal, por lo cual es importante seleccionar dos puntos que representen bien dicha función lineal, lo que constituye la gran ventaja respecto al método de punto alto-punto bajo. Supongamos los siguientes datos: Costo

Facturas

Enero

$ 40 000

10 000

Febrero

50 000

12 500

Marzo

50 000

17 500

Abril

60 000

20 000

Mayo

150 000

50 000

Junio

90 000

30 000

Julio

80 000

25 000

Agosto

100 000

40 000

Septiembre

130 000

47 500

Octubre

120 000

42 500

Noviembre

90 000

30 000

Diciembre

60 000

20 000

D. Métodos para segmentar los costos semivariables

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49

2/1/08 6:51:28 PM

Al observar el diagrama de dispersión en la figura 2-6 se pueden elegir los puntos que representan correctamente la relación entre el costo y la actividad que da origen o detona el consumo de dicho insumo. Este método se enriquece aún más cuando se aprovecha la experiencia de los administradores en la selección de los dos puntos que reflejen correctamente el comportamiento de los costos en la partida que se está analizando. Utilizando la información proporcionada previamente, se supondrá que los administradores seleccionan lo ocurrido en enero y junio porque son los meses más representativos de acuerdo con la experiencia de otros años; por ello, la línea debe pasar por los puntos 1 y 6. De acuerdo con ello, vemos cómo se calcula la parte de costo fijo y el costo variable por factura emitida. El costo y las facturas de enero son: El costo y las facturas de junio son:

$40 000 $90 000

10 000 30 000

De donde el costo variable por factura será: b=

C2 − C1 $90 000 − $40 000 = = $2.50 / hm 30 000 − 10 000 X 2 − X1

Donde: b 5 Costo variable C 5 Costo total X 5 Volumen Por lo tanto, si el costo variable por factura es $2.50, la parte de costos fijos del total del costo de enero sería: a = CSV1 − b( X 1 ) a = $40 000 − ( 2.50 )( 10 000 ) a = $15 000 Donde: CSV1 5 Costo semivariable al nivel de actividad 1 a 5 Costo fijo b 5 Costo variable por factura X 5 Nivel de actividad 1

FIGuRA 2-6 Diagrama de dispersión 160 140 Costos (miles)

120 100 80 60 40

.. ..

. .

.

.

.

20 0

10

20

30

40

50

Facturas (miles)

50

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CApítulo 2

Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

2/1/08 6:51:30 PM

Por lo tanto, dentro del rango de 10 000 a 47 500 facturas, el costo variable unitario por factura es $2.50 y el costo fijo es de $15 000. De lo anterior se concluye que, dentro de este rango, puede predecirse el costo del total de emisión de facturas, cualquiera que sea el número de facturas emitidas. Siempre se podrá cuestionar si los dos puntos seleccionados son los correctos, pero por ello se puede afirmar que la calidad de la información obtenida sobre el comportamiento de los costos depende del juicio con que la administración elija los dos puntos y efectúe su análisis. También es cierto que al usar el método punto alto-punto bajo en un mismo nivel de emisión de facturas para determinar el costo total, el resultado va a ser diferente si se utiliza el método de diagrama de dispersión. La pregunta obligada es: ¿cuál de los dos es el correcto? La respuesta es que, definitivamente, el método de diagrama de dispersión, que permite visualmente escoger dos puntos representativos, es menos subjetivo que el método punto alto-punto bajo; sin embargo, si se quiere reducir aún más la subjetividad, lo mejor es utilizar el método de mínimos cuadrados, utilizando correlación simple o múltiple, que se analizará a continuación. 4. Métodos estadísticos: El análisis de regresión es una herramienta estadística que sirve para medir la relación entre una variable dependiente y una o más variables independientes. La relación entre una variable dependiente y una independiente se llama regresión simple; si la relación es entre una variable dependiente y varias independientes, se denomina regresión múltiple. Este análisis trata de mostrar la relación entre ambas variables y la manera en que las variables independientes repercuten en la dependiente; dichos efectos serán expresados en forma de ecuación. Se utilizará el análisis de regresión para calcular el comportamiento de las partes variables y fijas de cualquier partida de costos. Una manera de expresar esta relación simple es: Y 5 a 1 bx Donde: Y 5 Costo total de una partida determinada (variable dependiente) a 5 Costos fijos (intercepción con el eje de las ordenadas) b 5 Costo variable por unidad de la actividad en torno a la cual cambia (pendiente de la recta) x 5 La actividad en torno a la cual cambia el costo variable (variable independiente) En el caso de regresión simple, la técnica de aplicación para encontrar los valores de ambas variables es la de mínimos cuadrados, cuya mecánica será la siguiente:

b=

a=

n

( ∑ x y ) − ( ∑ x ) (∑ y ) n(∑ x ) − (∑ x ) 2

2

(∑ y )(∑ x 2) − ∑( x )∑( x y ) n(∑ x ) − (∑ x ) 2

2

A continuación se expondrá un ejemplo en el cual se determinará la parte fija y la parte variable de una partida que corresponde a un costo indirecto de fabricación: el mantenimiento.

D. Métodos para segmentar los costos semivariables

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51

2/1/08 6:51:31 PM

Ejemplo

Observaciones

y Costo total de mantenimiento

x Horas de reparación

xy

1

$ 6 350

1 500

2 250 000

9 525 000

2

7 625

2 500

6 250 000

19 062 500

3

7 275

2 250

5 062 500

16 368 750

4

10 350

3 500

12 250 000

36 225 000

5

9 375

3 000

9 000 000

28 125 000

6

9 200

3 100

9 610 000

28 520 000

7

8 950

3 300

10 890 000

29 535 000

8

7 125

2 000

4 000 000

14 250 000

9

6 750

1 700

2 890 000

11 475 000

10

7 500

2 100

4 410 000

15 750 000

11

8 900

2 750

7 562 500

24 475 000

12

9 400

2 900

8 410 000

27 260 000

Σy 5 98 800

Σ x 5 30 600

Σ x2 5 82 585 000

Σ xy 5 260 571 250

Aplicando las fórmulas (5) y (6) se obtiene el comportamiento de los costos: b=

x2

12( 260 571250 ) − ( 30 600 )( 98 800 ) 12( 82585 000 ) − ( 30 600 )2

= 1.895

Esto quiere decir que los costos fijos del departamento de mantenimiento son $3 401.35 y que el costo variable por hora de reparación es de $1.895, de tal forma que si en el próximo periodo productivo se trabajaran 2 700 horas de mantenimiento, el costo total sería: CT 5 3 401.35 1 1.895(2 700)

a=

( 98 800 )( 82585 000 ) − ( 30 600 )( 260 571250) 12( 825585 000 ) − ( 30 600 )2

=

= 3 401.35 Sustituyendo los valores se determinan los costos fijos y variables: y 5 3 401.35 1 1.895(x)

52

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CT 5 $8 517.85 Es importante que se comprenda claramente esta técnica estadística, pues se aplica de manera exhaustiva en las áreas de contabilidad administrativa, por ejemplo en la simulación de decisiones con el modelo costo-volumen-utilidad, la elaboración del presupuesto de ventas, el desarrollo del presupuesto flexible, etcétera.

CApítulo 2

Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

2/1/08 6:51:33 PM

Caso Granja Fértil Granja Fértil fabrica un solo producto llamado Agro. Durante un periodo determinado incurrió en los siguientes costos: Variables: Materias primas Mano de obra directa Suministros de fabricación Gastos de entrega Comisiones de los vendedores

$30 por bolsa $20 por bolsa $14 por bolsa $12 por bolsa $18 por bolsa

Fijos: Depreciación: planta y maquinaria Supervisión de planta Sueldo de gerente de planta Impuestos y seguro de planta Gastos de venta y administración

$180 000 $150 000 $100 000 $120 000 $180 000

Se pide:

1. ¿Cuál sería la utilidad y el inventario final de la compañía si: a) se hubieran producido 10 000 unidades? b) se hubieran producido 12 000 unidades? c) se hubieran producido 14 000 unidades? 2. a) ¿Por qué varían los costos de fabricación en (1a), (1b) y (1c)? b) ¿Está de acuerdo con que el costo de inventario debería ser realmente más elevado en (1a) que en (1b) y (1c)? c) Si no está de acuerdo, ¿puede sugerir algún modo de evitar esta situación?

No había inventarios disponibles al comienzo del periodo, pero había 1 000 bolsas de Agro en existencia al final del mismo. El precio de venta de Agro es de $195 por bolsa.

Problema-solución Eugenio Garza la Puente, administrador de una compañía automotriz, desea conocer el componente fijo y variable de los costos del departamento de reparación. A continuación se muestra la información de los seis meses anteriores: Horas de reparación

Total de costos de reparación

10

$800

20

1 100

15

1 000

12

900

18

1 050

25

1 250

Se pide:

1. Utilizando el método punto alto-punto bajo, determine el costo total del departamento de reparación si se trabajan 14 horas. 2. Utilizando el método de mínimos cuadrados, calcule el costo total del departamento de reparación si se trabajan 14 horas. 3. Utilizando el método de diagrama de dispersión: a) Determine si existe una relación lineal entre el total de costos de reparación y el número de horas. b) Suponga que el administrador de la compañía ha determinado que los puntos (18 horas-$1 050) y (20 horas$1 100) son los que describen mejor la relación entre el costo y las horas. Determine el costo total del departamento si se trabajan 14 horas. 4. Comparando los resultados según los tres métodos, ¿cuál es el mejor y por qué?

problema-solución

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53

2/1/08 6:51:34 PM

Solución: 1.

Método de punto alto-punto bajo: CV unitario 5 (Cmáx 2 Cmín)/(Xmáx 2 Xmín) 5 ($1 250 2 $800)/(25 2 10) 5 $450/15 5 $30 por hora CF 5 CT 2 CSV(X) 5 $1 250 2 $30(25) 5 $500

CSV al nivel de 14 horas 5 $500 1 $30X 5 $500 1 $30(14) 5 $920 2.

Método de mínimos cuadrados: x

y

10

$ 800

$ 8 000

100

20

1 100

22 000

400

15

1 000

13 500

225

12

900

10 800

144

18

1 050

18 900

324

25

1 250

31 250

625

100

$6 100

$105 950

1 818

b5

xy

x2

(6)(105 950) 2(100)(6 100) 5 $228.30 / hora (6)(1 818) 2(100)2

a5

(6 100)(1 818) 2(100)(105 950) 5 $544.93 (6)(1 818) 2(100)2

Por lo tanto: CSV 5 544.93 1 28.30x CSV 5 544.93 1 (28.30)(14) 5 941.31 3.a Diagrama de dispersión: 1 400 1 200

.. . . . . . . .

1 000 800 600 400 200 0 5

10

15

20

25

Sí existe una relación lineal entre el total de costos de reparación y el número de horas.

54

Formación (2)ok.indd 54

CApítulo 2

Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

2/1/08 6:51:35 PM

b=

3.b

1100 − 1050 20 − 18

=

50 2

= $ 25 / hora

a = 1100 − ( 25 )( 20 ) = 600 CT = 600 + 25(14) = $950 4.

Es difícil afirmar que tal o cual método es el mejor; en realidad son complementarios. Sin embargo, el diagrama de dispersión permite seleccionar visualmente los dos puntos significativos o relevantes, lo cual facilita la determinación correcta de la estructura de costos. El método de mínimos cuadrados ayuda a verificar lo anterior y demuestra que no existe diferencia significativa entre ambos métodos.

Cuestionario 2-1 2-2 2-3 2-4 2-5 2-6 2-7 2-8 2-9 2-10 2-11 2-12 2-13 2-14 2-15 2-16 2-17 2-18 2-19 2-20 2-21 2-22 2-23 2-24 2-25 2-26 2-27 2-28 2-29 2-30 2-31 2-32

¿Qué se entiende por contabilidad de costos? ¿Cuáles son los objetivos de la contabilidad de costos? ¿A través de cuáles objetivos la contabilidad de costos sirve a la contabilidad administrativa? ¿Qué se entiende por costo? ¿Qué diferencia existe entre el concepto de costo y el de gasto? ¿Qué diferencia existe entre el concepto de gasto y el de activo? Defina qué es una pérdida contable. Clasifique y analice los costos, según la función en que se incurren. Explique cómo se clasifican los costos de acuerdo con su identificación con una actividad, departamento o producto. Explique cómo se clasifican los costos en función del tiempo en que fueron calculados. Explique cómo se clasifican los costos en función del tiempo en que se cargan o comparan con los ingresos. Explique cómo se clasifican los costos de acuerdo con la autoridad que determina su incurrencia. Explique la clasificación de los costos de acuerdo con su comportamiento. Mencione algunas características de los costos fijos. Mencione algunas características de los costos variables. ¿Por qué es importante que una empresa analice y determine el comportamiento de sus costos? Explique cómo se clasifican los costos en función de la importancia en la toma de decisiones. Explique cómo se clasifican los costos en función del sacrificio ocurrido. Explique cómo se clasifican los costos en función del cambio originado por un aumento o disminución de la actividad de la organización. Explique cómo se clasifican los costos en función de una disminución de la actividad de la empresa. ¿Cuál clasificación de costos es la más importante? ¿Por qué? Mencione tres variables que intervienen en el comportamiento de los costos. De acuerdo con el criterio de los economistas, ¿cómo se comportan los costos a través del tiempo en el largo plazo? ¿Qué se entiende por capacidad práctica? Mencione la clasificación de los generadores de costo (cost drivers). ¿Cuáles son algunos de los métodos para dividir el comportamiento de los costos? Mencione los métodos de estimación directa. ¿Qué comportamiento se supone entre los diferentes niveles de actividad, en el método punto alto-punto bajo? ¿Qué ventaja tiene el método de diagrama de dispersión sobre el método punto alto-punto bajo? Explique en qué técnica se fundamentan los métodos estadísticos para analizar el comportamiento de costos. ¿Cuál de los cuatro métodos para calcular el comportamiento de los costos es el más eficaz? ¿Conducen a los mismos resultados los cuatro métodos para calcular el comportamiento de los costos?

Cuestionario

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55

2/1/08 6:51:37 PM

Problemas 2-1 Clasifique las siguientes partidas de costos de acuerdo con la función en la que se incurren (costos de producción, gastos de administración, gastos de venta). Cuando se trate de costos de producción, especifique qué elemento del costo es: a) b) c) d) e) f) g) h) i) j) k) l) m) n)

Supervisión Honorarios de auditores Sueldos de oficinistas Lubricantes Publicidad Atención a clientes Materia prima utilizada Artículos para muestra Superintendencia Salarios de obreros Honorarios de abogados Comisiones de vendedores Papelería Depreciación de muebles de oficina

ñ) o) p) q) r) s) t)

Fletes por la compra de materiales Sueldos de ejecutivos de ventas Sueldos de secretarias de producción Mantenimiento y reparación Luz Fletes por venta Partes para ensamblado

2-2 Determine cuáles partidas son controlables por el gerente de producción y cuáles no lo son, utilizando C para las controlables e In para las incontrolables: a) b) c) d) e) f) g) h) i) j) k) l)

Depreciación de edificio Desperdicios de materia prima Costos de embarque Pagos por tiempo extra Energéticos Precio de adquisición de la materia Cuotas del Seguro Social Materia prima utilizada Salario de los obreros Sueldos del supervisor Sueldo del gerente de producción Estudios de investigación y desarrollo

2-3 Relacione adecuadamente ambas columnas. Columna 1 Costos totales variables Costo unitario variable (según el criterio del contador) Costo unitario variable (según el criterio del economista) Costos reales Costos totales fijos Costo presupuestado Costo unitario fijo Costo marginal (en economía) Índice de gastos generales Costos estándares Mano de obra y gastos generales Costos diferenciales Intersección del costo marginal y la utilidad marginal Costo del periodo Punto de utilidad decreciente 56

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Columna 2 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15.

Punto en el cual aumenta el costo unitario variable Permanece constante por unidad Costos no asignados a los productos Los aumentos del total son proporcionales a la producción Disminuye con los aumentos de la producción, pero en proporción declinante Punto de obtención máxima de utilidades Se usa para aplicar los gastos generales de fabricación a los productos o trabajos Lo que se espera que sean los costos Al principio declina, se nivela y luego se eleva, según aumente la producción Costos incurridos Permanece constante en total Costo de conversión Costo agregado de un nuevo proyecto Costo de una unidad agregada Lo que deberían ser los costos

CApítulo 2

Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

2/1/08 6:51:37 PM

2-4 Clasifique los siguientes costos como variables, fijos o semivariables en términos de su comportamiento con respecto al volumen o nivel de actividad (marque con una X): Variables a) b) c) d) e) f) g) h) i) j)

Fijos

Semivariables

Impuestos sobre propiedad Mantenimiento y reparación Servicios públicos Sueldos de los vendedores Materiales directos Seguros Depreciación en línea recta Comisión de los vendedores Depreciación por kilometraje recorrido de un automóvil Alquiler

2-5 Clasifique los siguientes costos como costos del producto o costos del periodo (marque con una X): Costos del producto a) b) c) d) e) f)

Costos del periodo

Peras de un coctel de frutas Prima por tiempo extra de obreros Comisiones legales Seguro en equipo de oficina Gastos de publicidad Gastos de viaje

2-6 ¿Cómo deben clasificarse las partidas anotadas abajo, correspondientes a una embotelladora de refrescos? ¿Como materiales directos al producto? ¿Como materiales indirectos para el producto? (Marque con una X): Materiales directos a) b) c) d) e)

Materiales indirectos

Jarabes Agua carbonatada Botellas no retornables Corcholata Canastilla de seis botellas

2-7 Suponga que el punto alto de un renglón de costo es de $50 000 con producción de 20 000 unidades, y el punto bajo es de $20 000 con 5 000 unidades. a) b) c) d) e)

¿Qué diferencia hay en el costo? ¿De cuánto es la diferencia en costos en cada nivel? ¿Qué diferencia hay en el volumen de producción? ¿Cuál es la de volumen? ¿Cuál es el costo variable de cada unidad fabricada? ¿Cuál es el costo variable cuando se fabrican 20 000 unidades? ¿Cuál es el costo fijo?

2-8 Joaquín Soto trabaja individualmente como contador público. Disfruta de su trabajo, es muy hábil y muy solicitado. Soto ha aumentado sus honorarios considerablemente durante los dos últimos años, pero no puede aceptar a todos los clientes que desean sus servicios contables. Ha trabajado un promedio de nueve horas diarias, seis días a la semana, por cuarenta y ocho semanas al año. Sus honorarios promedian $125 por hora. Sus costos variables pueden ser ignorados para propósitos de decisión. Ignore los impuestos a la utilidad.

Se pide:

a) Soto quiere reducir sus horas. Está considerando no trabajar los sábados, sino trabajar diez horas diariamente de lunes a viernes. ¿Cuál sería su utilidad anual si continuara trabajando en el mismo horario, y cuál si adoptara el nuevo horario? b) ¿Cuál sería su costo de oportunidad por el año si no trabajara las horas extra? 2-9 David Margáin se retiró de su empleo y planea operar un negocio que vende carnada en Villa de Santiago, N.L. Siempre le han interesado los botes y la pesca y considera que ésta es una oportunidad para vivir y trabajar en ese ambiente. Ha preparado ingresos y costos estimados por un año como sigue: problemas

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57

2/1/08 6:51:38 PM

Ingresos

$380 000

Costos de materiales y accesorios

110 000

Gastos por sueldos

90 800

Gastos por renta

40 200

Gastos por electricidad

6 000

Gastos variables

4 000

Total de costos y gastos

251 000

Utilidad de operación

$129 000

Mientras el señor Margáin consideraba esta oportunidad recibió una oferta de trabajo de medio tiempo como asesor de negocios por $180 000 anuales. Esto significaría que no podría operar su negocio. Pero piensa seguir rentando el local para tener su oficina.

Se pide:

a) Si el señor Margáin decide trabajar como asesor, ¿cuál es el costo de oportunidad de esta decisión? b) ¿Cuál es el costo sumergido en este análisis de decisión? 2-10 La compañía Apolo emplea un experto en mantenimiento cuando la fábrica opera entre cero y 1 000 horas-máquina y sigue la regla de emplear a otro por cada aumento de 1 000 horas-máquina o fracción. Cada experto en mantenimiento recibe $ 600 al mes. Conteste lo siguiente (marque con una X; existe una sola respuesta): 1.

El gasto mensual de mantenimiento cuando la fábrica opera 7 500 horas-máquina es: a) $4 200 b) $4 500

2.

e) Ninguna de las anteriores

El gasto mensual de mantenimiento cuando la planta opera 2 500 horas-máquina es: a) $1 200 b) $1 800

3.

c) $4 800 d) $4 500 000

c) $1 500 d) $1 080 000

e) Ninguna de las anteriores

El costo variable unitario del gasto de mantenimiento por el método punto alto-punto bajo es: a) $ 0.6/h b) $0.66/h

c) $300/h d) $684/h

e) Ninguna de las anteriores

2-11 La compañía Baja California Norte, S.A., está realizando un estudio sobre el mantenimiento que ha utilizado, pues desea determinar cómo se encuentran distribuidos sus costos. Hasta el momento tiene los datos siguientes de cada uno de los últimos seis bimestres.

58

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Bimestre

Horas de mantenimiento

Total gastos de mantenimiento

1

4 900

$21 010

2

4 700

20 330

3

4 850

20 840

4

5 000

21 350

5

4 950

21 180

6

5 200

22 030

CApítulo 2

Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

2/1/08 6:51:38 PM

Se pide:

Obtenga el total de costos fijos y variables en los niveles máximo y mínimo de actividad, utilizando la técnica de punto altopunto bajo. 2-12 La compañía Regio, S.A., está interesada en una empresa que significa una importante competencia. Entre los datos de la empresa competidora tiene los siguientes: la planta opera a un nivel que oscila entre 80 y 100% de su capacidad. Cuando su nivel de actividad es de 80% los costos variables de fabricación totalizan $108 000. A su nivel normal de 90% la empresa utiliza 40 500 horas de mano de obra directa y tiene costos de fabricación totales de $371 500.

Se pide:

Obtenga los costos de fabricación fijos y variables al 80 y 100% de su capacidad. 2-13 Los siguientes datos se consideran representativos de lo ocurrido en un año en la empresa Sonora, S.A., en lo que se refiere a sus costos de producción. Horas de mano de obra

Costos de producción

9 000

$51 750

8 000

47 250

10 500

58 500

12 000

65 250

10 500

58 500

Se pide:

a) Utilizando el método de punto alto-punto bajo, determine el costo variable por hora de mano de obra, así como el costo fijo a nivel máximo. b) Utilice los datos obtenidos para calcular los costos de producción de 10 000 y 11 000 horas. 2-14 La compañía Moderna ha observado los siguientes costos totales de sus partidas globales operando a distintos niveles con base en horas de mano de obra directa: Horas de mano de obra directa 80 000

85 000

90 000

95 000

100 000

Materiales

$40 000

$42 500

$45 000

$47 500

$50 000

Mano de obra

10 000

10 625

11 250

11 875

12 500

Gastos ind. de fab.

15 000

15 625

16 250

16 875

17 500

Gastos de venta

8 000

8 063

8 125

8 183

8 250

Investigación y desarrollo

3 000

3 031

3 062

3 094

3 125

Gastos administrativos

5 000

5 031

5 062

5 094

5 125

Se pide:

Determine los costos fijos y la tasa variable de cada costo, aplicando punto alto-punto bajo. Compruebe la veracidad de sus datos con los niveles intermedios. 2-15 Con base en los datos del problema 2-14, resuelva el siguiente problema. La compañía Moderna contrató a especialistas con la finalidad de que apliquen un método distinto para obtener los costos fijos y la tasa variable por hora de mano de obra directa, pero sólo de los gastos indirectos de fabricación y de los gastos administrativos. Los especialistas utilizaron mínimos cuadrados. ¿Cuáles fueron los resultados?

problemas

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2/1/08 6:51:39 PM

2-16 La empresa Siglo XXI, S.A., observó las siguientes fluctuaciones de sus costos de materiales indirectos durante cada uno de los meses del año pasado, con base en horas de mano de obra directa: Mes

Horas de mano de obra directa

Costos de materiales indirectos

Enero

23

$39 000

Febrero

22

38 000

Marzo

19

36 000

Abril

21

37 000

Mayo

25

40 000

Junio

25

40 000

Julio

27

44 000

Agosto

28

46 000

Septiembre

30

48 000

Octubre

30

48 000

Noviembre

28

46 000

Diciembre

29

47 000

295

$509 000

Conteste lo siguiente:

1.

El costo variable y el costo fijo, mediante el método punto alto-punto bajo, es: a) b) c) d) e)

2.

CF 5 $4 500 CV 5 $l 500/h CF 5 $5 662 CV 5 $l 496/h CF 5 $15 273 CV 5 $l 090.90/h CF 5 $2 984 CV 5 $l 572/h Ninguna de las anteriores

Los costos totales de materiales indirectos, operando a 27 horas de mano de obra directa con el mismo método, son: a) $45 750 b) $46 014 c) $44 727.30

d) $45 428 e) Ninguna de las anteriores

2-17 Vulcano, S.A., es una empresa que se dedica a la fabricación de diferentes productos metálicos. En la elaboración de uno de sus productos requiere de 5 600 a 8 400 horas mensuales de trabajo. Su capacidad estándar es de 7 000 horas. Sus gastos de fabricación en los extremos de ese margen son los siguientes: Nivel mínimo

Nivel máximo

$5 740 000

$6 860 000

Depreciación de maquinaria

245 000

245 000

Reparaciones y mantenimiento

280 000

420 000

Accesorios

560 000

840 000

Alquiler del edificio

490 000

490 000

Luz

210 000

260 000

$7 525 000

$9 115 000

Mano de obra directa

Total

60

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CApítulo 2

Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

2/1/08 6:51:39 PM

Se pide:

a) Obtenga la estructura de costos fijos y variables de cada partida. Aplique el método de punto alto-punto bajo. b) Compruebe los resultados finales de ambos niveles. 2-18 La compañía Coníferas, S.A., está realizando un estudio acerca de sus costos indirectos de fabricación por medio del cual desea conocer la estructura de sus costos. Los datos con los que cuenta hasta el momento son los siguientes: Horas MOD

Costos indirectos de fabricación

100

$ 40 000

150

60 000

200

80 000

250

100 000

300

120 000

350

140 000

Se pide:

Obtenga el total de costos fijos y variables por el método de mínimos cuadrados. 2-19 Con los datos del problema 2-18, obtenga el total de costos fijos y variables en los niveles máximo y mínimo de actividad, utilizando la técnica de punto alto-punto bajo. 2-20 A continuación se presentan los datos obtenidos durante las últimas seis semanas de los costos de producción incurridos por la compañía Tamaulipas, S.A.

Semana

Horas de mano de obra

Costo de producción

1

2 500

$ 5 000

2

1 250

3 440

3

3 000

5 600

4

3 750

6 500

5

4 500

7 400

6

8 200

11 840

Se pide:

Calcule los costos de producción totales de 4 000 y 7 000 horas utilizando el método punto alto-punto bajo. 2-21 Con los datos del problema 2-20, calcule la tasa variable y los costos fijos utilizando el método de mínimos cuadrados. 2-22 Artemio Garza, gerente de la planta, no estaba de acuerdo con el nuevo sistema de costos que quería implantar el contralor de la misma. “Si tratamos de considerar cada pedacito de material que se desperdicia, nunca tendremos ningún trabajo terminado. Todo el mundo sabe cuando alguien quiere echar a perder las cosas. ¡Esto es una pérdida de tiempo y yo no lo voy a permitir!”

Se pide: 1. 2.

¿Por qué se supone que el contralor quiere que el material desperdiciado quede asentado en un reporte? Si “todo el mundo” sabe cuál es la tasa de desperdicio, ¿qué beneficios genera el reporte del material desperdiciado? Asuma la posición del señor Garza y analice si está actuando bien.

problemas

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2/1/08 6:51:40 PM

2-23 Claudia Margáin ha operado un consultorio dental durante los últimos cinco años. Como parte de su servicio, ella realiza limpieza dental. Ha notado que el costo de este servicio se ha incrementado de acuerdo con el aumento de pacientes. A continuación se presentan los costos del servicio de los ocho meses anteriores: Mes

Paciente

Costo total

Mayo

320

$2 000

Junio

480

2 500

Julio

600

3 000

Agosto

200

1 900

Septiembre

720

4 500

Octubre

560

2 900

Noviembre

630

3 400

Diciembre

300

2 200

Se pide: 1. 2.

3. 4.

Prepare un diagrama de dispersión utilizando los costos en el eje vertical y el número de pacientes en el eje horizontal. Basado en la gráfica, ¿existe una relación lineal entre los costos de la limpieza dental y el número de pacientes? A pesar de los resultados de la gráfica, suponga que el analista de costos decide que los puntos (560-$2 900) y (300-$2 200) son los que describen mejor la relación entre los costos y la actividad. Suponga que 450 pacientes están esperando recibir el servicio de limpieza dental en el mes de junio. ¿Cuál es el costo esperado de la limpieza dental para ese mes? Calcule el costo estimado de la limpieza dental para el mes de junio suponiendo que el número de pacientes es de 450 utilizando el método punto alto-punto bajo. ¿Cuál de los dos métodos (diagrama de dispersión y punto alto-punto bajo) es mejor? Explique.

2-24 El gerente de la compañía Atlántico ha decidido desarrollar fórmulas de actividad de costos para sus gastos indirectos de fabricación más importantes. Atlántico utiliza un proceso de manufactura altamente automatizado, y la energía consumida es considerada una actividad mayor. Los costos de energía son significativos para el costo de manufactura. Un analista de costos ha decidido que los costos de energía son semivariables; así pues, se deben separar los elementos fijos de los variables para que el comportamiento del uso de energía como actividad pueda ser descrito apropiadamente. Los siguientes datos son de los ocho trimestres pasados: Trimestre

Horas-máquina

Costo de energía

1

20 000

$26 300

2

25 000

29 350

3

30 000

32 500

4

22 000

27 600

5

21 000

26 650

6

18 000

24 700

7

24 000

28 600

8

28 000

32 200

Se pide: 1.

Calcule el costo variable y el costo fijo, mediante el método punto alto-punto bajo. a) Calcule los costos fijos para un nivel de 22 000 horas. b) Calcule los costos fijos para un nivel de 20 000 horas. c) Explique la diferencia en los resultados.

62

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CApítulo 2

Conceptos, clasificaciones y comportamiento de los costos

2/1/08 6:51:40 PM

2.

Prepare una gráfica de costos de energía contra horas-máquina. a) El experto en costos determinó que los puntos representativos son (22 000 horas, $27 600) y (24 000 horas, $28 600). Con base en estos puntos, determine la parte variable por hora y los costos fijos de la energía. b) Suponga que los puntos representativos son (22 000 horas, $27 600) y (25 000 horas, $29 350). Calcule los costos fijos y variables. c) Explique la diferencia en costos al calcular cada nivel.

3.

Utilice el método de mínimos cuadrados y determine la parte variable por hora y los costos fijos de energía.

4.

Calcule el costo esperado de 23 000 horas-máquina utilizando los métodos mencionados. a) ¿Qué método recomendaría? b) Explique.

2-25 El hospital regional Montemorelos recopiló información de todas sus actividades de los últimos siete meses. A continuación se presenta la información del área de cuidados intensivos:

Costo

Horas de cuidados intensivos

$69 500

1 700

Octubre 2007

64 250

1 550

Noviembre 2007

52 000

1 200

Diciembre 2007

66 000

1 600

Enero 2008

83 000

1 800

Febrero 2008

66 500

1 330

Marzo 2008

79 500

1 700

Septiembre 2007

Se pide: 1. 2. 3.

problemas

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Utilizando el método punto alto-punto bajo, calcule la parte variable por hora y los costos fijos de la actividad de cuidados intensivos. Mediante un diagrama de dispersión, prepare una gráfica de la actividad de cuidados intensivos utilizando la información anterior. (Separe los acontecimientos ocurridos durante 2007 y los ocurridos en 2008.) Según la información de diciembre de 2007, se adquirió un equipo para monitorear el ritmo cardiaco y además se contrató un supervisor. La depreciación del equipo y el sueldo del nuevo supervisor suman $10 000 mensuales. Utilizando el diagrama de dispersión del punto 2, calcule la parte fija y variable aplicable a los gastos de octubre de 2007, y la parte fija y variable aplicable al mes de marzo de 2008.

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2/1/08 6:51:40 PM

3 Capítulo

Formación (3)ok.indd 64

Sistemas de información administrativa contemporáneos

2/1/08 6:52:05 PM

Objetivo general Presentar los conceptos y elementos que conforman un sistema de administración de costos y explicar cómo dichos elementos, aplicados correctamente, permiten alcanzar el liderazgo en costos y, en consecuencia, ser un detonador para mejorar una organización.

Al terminar de estudiar este capítulo, el alumno deberá ser capaz de: • Explicar las ventajas de administrar efectivamente los costos en lugar de sólo acumularlos, y entender el concepto de sistema de administración de costos.

• Identificar las bases para saber cuándo una empresa debe administrar sus costos. • Reconocer el problema de la incorrecta asignación de costos de los métodos tradicionales que provocan un mal costeo del producto.

• Analizar diferentes problemas sobre asignación de costos, asimilando las alternativas de soluciones propuestas.

• Entender el enfoque de calidad en el servicio al cliente en lo referente a los sistemas de información.

• Conocer la forma en que el costeo por actividades afecta los productos y los procesos. • Implantar un sistema de costeo por actividades para llevar a cabo una correcta administración de costos.

• Identificar las deficiencias más comunes en los programas de reducción de costos y cómo el costeo por actividades ayuda a evitar que dichos programas fallen.

• Reconocer la importancia de la información en los sistemas de costeo para el establecimiento de estrategias.

• Conocer la forma en que las actividades y los generadores de costos proporcionan información indispensable para administrar un negocio.

• Identificar las estrategias apropiadas para mejorar la organización. • Practicar las recomendaciones para que el costeo basado en actividades sea un detonador del proceso de mejoramiento.

• Explicar la dualidad que ofrece a la administración el costeo basado en actividades. • Visualizar en forma integral los elementos que conforman el costo total, la rentabilidad y la atractividad de los productos y servicios de una empresa.

• Explicar la manera en que el costeo basado en actividades facilita el mejoramiento de la operación de una compañía.

• Explicar el proceso de costeo basado en metas (target costing), así como las ventajas que ofrece para las compañías en un ambiente globalizado.

• Comprender la importancia de utilizar la información de costos, rentabilidad y atractividad de los productos para redefinir o apoyar la estrategia de una empresa.

A. Introducción En el decenio de 1950, medir el costo de hacer negocios, o bien calcular el costo de producir un producto o de ofrecer un servicio, significaba acumular los costos de materiales y mano de obra, sin considerar con profundidad los gastos indirectos. En la era de la informática, de los sistemas de manufactura flexibles, en esta era de la robótica y la globalización de los mercados, los gastos indirectos han llegado a representar hasta 70% del costo total de un producto o servicio, lo cual refleja la importancia de asignar correctamente los gastos indirectos, si se quiere conocer con precisión los costos de los productos y, de esa forma, tomar decisiones correctas. A. Introducción

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Los sistemas de costeo actuales se basan en modelos de prorrateo arbitrario de los gastos indirectos, ya que se utilizan tasas de aplicación basadas en unidades producidas, horas-máquina u horas-hombre, lo cual distorsiona el costo de los productos porque, independientemente de que la base que se utiliza para prorratear es arbitraria, impide conocer la información relevante de las diferentes líneas o productos para diseñar estrategias que aseguren la permanencia a largo plazo de la empresa. La apertura comercial y la competencia mundial han obligado a las empresas a adoptar nuevas estrategias para sobrevivir en un mercado cada vez más exigente e informado. La estrategia correcta consiste en satisfacer las necesidades de los clientes, tratando de ofrecer un producto o servicio cuyo precio y calidad esté por encima de sus expectativas y de la competencia. Por lo tanto, ya no es posible determinar un precio de venta basándose en un costeo tradicional calculado con un prorrateo arbitrario y aumentando el margen de utilidad deseado. La competitividad de hoy demanda que este margen esté en función de una disminución del costo del producto. Pero, ¿cómo disminuir el costo de un producto sin descuidar su calidad? Los conceptos y criterios que presentaremos, enmarcados en un sistema de administración de costos (SAC), son ya comunes en muchas empresas mexicanas, pues permiten identificar y eliminar las actividades innecesarias y así disminuir los costos ocasionados por ineficiencias en los sistemas tanto de producción y comercialización como de administración. Esta tecnología debe ser adoptada por quienes pretenden obtener un liderazgo en costos que les permita competir. En el presente capítulo se analizan los siguientes temas: la urgencia de cambiar el enfoque de sólo acumular costos por la administración de costos; cómo debe determinarse correctamente el costo de un producto o servicio; cómo debe evitarse que fallen los programas de reducciones de costos usando el sistema de costeo con base en actividades; en qué consiste administrar a través de actividades, y por último, el sistema de administración de costos como un nuevo enfoque para lograr liderazgo en costos.

B. Cambios en las tendencias de los negocios Tradicionalmente, los sistemas de costeo tienen la función de acumular los costos incurridos en cada proceso para fines de valuación de inventarios y determinación del costo de ventas, olvidándose de que la función de administrar los costos es un mecanismo para buscar mejoras reales en la empresa y, con ello, hacerla más competitiva. Lo anterior tiene sentido si consideramos que, por un lado, las empresas tienden a mantener cada vez menores cantidades de inventario, por lo cual el cálculo del costo para fines de valuación queda casi exclusivamente para el plano de contabilidad financiera; y por el otro, que en un entorno globalizado, en donde las empresas requieren buscar una ventaja competitiva basada muchas veces en un liderazgo en costos, la empresa no puede limitarse a métodos de costeo que no le brinden realimentación para llevar un proceso de mejora continua permanente. Los cambios constantes en el ambiente de negocio hacen que los métodos de costeo tengan que transformarse para que las empresas puedan hacer frente a la encarnizada competencia que enfrentan. A continuación se presentarán brevemente las diversas tendencias que impactan a los negocios en la actualidad.

1. Tendencias mundiales Las tendencias mundiales orientan los sistemas de manufactura a la fabricación de productos de calidad, a mantener inventarios al mínimo nivel, a usar líneas de producción flexibles, a automatizar los procesos, a organizarse por línea de productos y a utilizar estratégicamente la información. La intensificación de la competencia global y las nuevas tecnologías han provocado que la información de costos se convierta en un elemento de competitividad. Por ello, es necesario 66

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que los sistemas de información administrativa provean información apropiada, oportuna y detallada de acuerdo con los cambios de las tendencias mundiales de los negocios. El proceso de globalización que tomó fuerza en la última década del siglo pasado, ha cambiado la configuración de la economía mundial de una manera asombrosa. Las superpotencias económicas tradicionales han tenido que compartir con las llamadas economías emergentes, que a pesar de no tener un desarrollo tan alto como aquéllas, en la actualidad son parte fundamental del juego de mercado que se vive. La naturaleza de la competencia ha cambiado en todos los continentes. Entre otros, vale la pena mencionar la integración económica de muchos países en la Comunidad Económica Europea. Dicha integración ha implicado una fuerza que afecta las transacciones comerciales de dichas naciones con el resto del mundo; asimismo, el papel de las economías emergentes va adquiriendo cada vez mayor relevancia como agentes importantes en el mercado mundial, como es el caso de Corea del Sur, India y China. Las interrelaciones entre las economías son cada vez más estrechas, y obligan al administrador de costos a estar pendiente no sólo de lo que sucede en su país, sino en todo el mundo. La visión debe cambiar para adaptarse a un ambiente globalizado en donde cada vez hay más variables a considerar para sobrevivir y competir en un mercado cada vez más competido y complejo.

2. Tendencias en el proceso de manufactura En respuesta a los cambios del mercado, las compañías han invertido en tecnología y revisado las formas de administrar sus negocios. Por un lado, las empresas manufactureras tienden más a sistemas de producción robotizados, en donde el trabajo llevado a cabo por el hombre se orienta a una función de supervisión y mantenimiento. La robotización de los sistemas productivos traen consigo, como una de las ventajas principales, una mayor eficiencia y un incremento considerable de la calidad de los productos, lo cual permite competir más fácilmente y crear mayor valor a los clientes y a la empresa en sí misma, además de permitir una mayor flexibilidad, lo cual hace posible responder más rápidamente a los cambios en los gustos y preferencias de los clientes. Aunado a lo anterior, algunas compañías han convertido sus operaciones en celdas de manufactura, en lugar de alinear todo el equipo, uno al lado del otro. La figura 3-1 compara los enfoques nuevos y convencionales. De acuerdo con este enfoque, el equipo necesario para producir cierto producto es acomodado como en una pequeña fábrica. Por ejemplo, en una empresa que hace partes de frenos, se formó una celda de manufactura para la operación, desde antes de fundir los componentes hasta el empaque final para embarcarlos a los distribuidores. Los trabajadores se involucran en todas las operaciones del proceso y se ayudan unos a otros en caso de aparecer cuellos de botella, en lugar de desempeñar una sola actividad o tarea. Antes, las organizaciones ignoraban la administración de costos, a la cual ahora le están dando importancia. En la industria de la salud, por ejemplo, ha aumentado el costo de la atención médica, por lo que ha incrementado la importancia de conocer qué servicio particular o tratamiento ha sido afectado por los costos incrementales, lo cual es necesario tanto desde la perspectiva de las aseguradoras como para establecer las necesidades de compras de equipo de muy alto costo. Las tendencias que afectan la manufactura se basan en un grupo de tecnologías nuevas, que constituyen un conjunto organizado de conocimientos y experiencias aplicados a la fabricación y diseño de bienes y servicios. Su misión principal es hacer más competitivo un producto al tener un bajo costo de fabricación, al ser entregado en el momento oportuno, al aumentar su confiabilidad en la operación o al dar la solución a un problema específico del cliente. Antes, la competencia se centraba en productos de largas tiradas y con altos volúmenes de producción. Los primeros automóviles japoneses que ingresaron a Estados Unidos eran de bajo costo y pocos modelos. Algunos sistemas de costeo obsoletos existentes en compañías americanas demostraron que los artículos de corridas largas eran menos rentables que los de corridas cortas, debido a un mal sistema de asignación de costos derivado de un prorrateo arbitrario. B. Cambios en las tendencias de los negocios

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FIGuRA 3-1 Comparación de los enfoques de fabricación nuevos y convencionales Nuevos enfoques de manufactura

Fabricación convencional

Celdas de manufactura concentradas en un producto.

Los departamentos trabajan en todos los productos.

Trabajadores multidisciplinarios.

Trabajadores especializados.

Tiradas de producción pequeñas, flujo constante.

Tiradas de producción grandes, flujos erráticos.

Control total de la calidad.

Algunos defectos se consideran como inevitables.

Ciclo de producción corto.

Ciclo de producción largo.

Inventarios mínimos, tendientes a nulos.

Inventarios grandes a manera de protección.

Entrega diaria de materiales y componentes.

Entrega de intervalos irregulares de tiempo.

Búsqueda de mejoramiento continuo y eliminación de desperdicio.

Búsqueda de un nivel aceptable de desempeño.

Diseño de manufacturas integradas.

Diseño y manufactura se encuentran por separado.

Fuente: Dominiak, Geraldine F., Louderback Joseph, Southwestern College, 8a. ed., Cincinnati, Ohio, 1997, p. 16.

En la figura 3-2 se muestra la secuencia temporal del surgimiento de las tecnologías en las que las empresas generalmente apoyan sus procesos de manufactura. La integración de todas estas herramientas se conoce como sistemas de manufactura flexible.

3. Tendencias en los sistemas de información de costos En el capítulo 1 se hizo mención de los nuevos sistemas de tecnología de información (TI) que forman parte del día a día de las empresas. Esta expansión que tienen los sistemas de información en la actualidad, se extienden naturalmente hacia los procesos organizacionales y productivos de

FIGuRA 3-2 Sistemas de manufactura flexible

CIM

Justo a tiempo

Grupos tecnológicos automatizados

Sistemas de manufactura integrados

*MRP I Control básico

MRP II

Control

Disciplina

Control total de la calidad

Simplicidad Visibilidad

Integración

* Programa de requerimientos de materiales.

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FIGuRA 3-3 tecnologías de los sistemas de información de costos

Sistema de administración de costos Acumulación de costos por actividad Sistema de costeo Control básico de existencias

Control

Acumulación de costos

Disciplina

Especificación mínima aceptable

Relevancia Visibilidad

Uso estratégico de costos

la empresa. En el caso del área de manufactura han aparecido tecnologías y herramientas que han propiciado el desarrollo de sistemas de manufactura flexible —los cuales incrementan la competitividad de las empresas—, así también en el área administrativa se han diseñado diferentes tecnologías y herramientas que propician la optimización de la empresa. Para ello se requiere integrar las diferentes tecnologías de información que permiten la integración de un sistema de administración de costos, como puede apreciarse en la figura 3-3. El uso de sistemas ERP, como SAP u Oracle, han permitido que los procesos de producción emitan información constante a la administración para medir su efectividad y para una toma de decisiones cada vez más exacta; además, estos sistemas de información permiten la creación de un banco de conocimiento, que a su vez permite un proceso constante de mejora continua basado tanto en la retroalimentación que provee el sistema como en la experiencia y creatividad de los empleados de la organización.

C. El sistema de administración de costos Para que los administradores decidan cuánto cobrar por un producto o servicio, o cómo hacerle frente a la competencia de otras empresas nacionales o extranjeras, tienen que hacer una estimación razonable de los recursos que se requieren y se consumen para elaborar un producto o servicio en particular. Cuando había poca o nula competencia era suficiente tener un sistema de costeo más o menos exacto para un producto o un grupo de productos. Actualmente se ha demostrado que los competidores extranjeros están adelante de los productores nacionales, ya que tienen sistemas de costos más exactos y confiables para tomar decisiones y diseñar estrategias. Ante tal situación, es indispensable contar con un sistema de información administrativo que integre todas las herramientas para aumentar la eficiencia de las empresas, de tal manera que proporcione a los administradores información oportuna y confiable en la cual puedan apoyar sus decisiones y estrategias. Este modelo se conoce con el nombre de administración de costos. El SAC (sistema de administración de costos) puede visualizarse como un sistema de información integrado por una estructura y un proceso. El propósito de un sistema de administración de costos es ayudar a la administración a maximizar sus utilidades en la actualidad C. El sistema de administración de costos

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y en el futuro. La figura 3-4 permite entender de una manera global esta nueva filosofía, así como el papel que juega cada uno de los elementos que integran este modelo. Un sistema de administración de costos debe considerar, como piedra angular en su diseño, la estrategia del negocio. De esta manera, un SAC debe definir perfectamente qué parte de la estrategia de la organización pretende costear, y qué beneficios espera obtener en el futuro. De una manera general, podemos decir que el proceso de diseño e implementación del SAC se fundamenta en el proceso de planeación estratégica: 1. Plantear una misión clara y sucinta de la empresa, esto es, la razón de ser del área o proceso dentro de la empresa. 2. Determinar los procesos claves y los principales objetos de costo, lo cual implica conocer cuáles son los procesos que son básicos para cumplir con la misión de la organización, y cuáles serán los objetos que en última instancia habrán de ser costeados. 3. Determinar los procesos de apoyo, o sea, las áreas que habrán de brindar soporte a los procesos clave del negocio (administración, recursos humanos, etcétera). 4. Definir los objetivos estratégicos de cada proceso, determinando las estrategias y metas a largo plazo de cada uno de ellos. 5. Establecer los objetivos operativos principales de cada proceso, a fin de establecer cómo las estrategias y metas a largo plazo habrán de ser llevados a cabo. Una vez definidos los principales factores estratégicos en los que se soportará, el sistema de administración de costos funge como sistema integrador del manejo de los costos en una organización.

FIGuRA 3-4 Sistemas de administración de costos RESULTADOS • • • • •

Posición líder en el mercado Orientación a la satisfacción del cliente Desarrollo y satisfacción del personal Rentabilidad Crecimiento

INFORMACIÓN ESTRATÉGICA Y OPERATIVA

Optimización

ACCIONES Y REDISEÑOS

La atractividad de productos y clientes

Rentabilidad Costos directos

Cadena de valor Costos CBA Costos de calidad

• Estrategia • Bases de competencia • Impulso estratégico

Sistemas de indicadores

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• Análisis de la industria • Análisis de la organización • Análisis del personal • Análisis de actividades • Análisis de valor

• Desarrollo de la estructura competitiva • Servicio excelente al cliente • Procesos simplificados • Reducción de costos • Mejora continua • Mejora radical • Medición de efectividad de estrategias

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1. Composición de un sistema de administración de costos Se presenta a continuación una explicación en detalle de cada uno de los módulos que integran el sistema de administración de costos.

a) Módulo de costos directos o variables En este módulo es relevante recordar el concepto de costo directo, definido como el costo variable de los productos. Este costo incluye los insumos, servicios y gastos variables en función de los productos manufacturados o comprados. Los beneficios de esta técnica para la administración son: • • • • • •

Permite conocer el costo directo o variable de la producción de los diferentes productos fabricados. Ayuda a identificar las variaciones de precio y cantidad en cada uno de los insumos por cada producto, a fin de conocer los desperdicios y tratar de minimizarlos. Facilita la identificación de las variaciones de tarifa y eficiencia de cada categoría de mano de obra por producto, a fin de detectar áreas de oportunidad e implantar acciones de mejora. Permite obtener el costo directo integrado de los productos fabricados que maneja la empresa en forma sistemática. Propicia una simplificación administrativa en lo referente al control del consumo de materias primas. Genera una información de costos actualizada para que las áreas productivas mantengan en tiempos reales las fuentes de información del sistema de costos.

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b) Módulo de costeo basado en actividades Este módulo, del cual se hablará de una manera más extensa en las secciones siguientes de este capítulo, representa el cambio de paradigma en cuanto al costeo de productos. Esta herramienta de costeo basado en actividades permite tener un costeo más lógico de los productos pues elimina los sesgos que un sistema tradicional basado en el prorrateo de costos fijos de producción en función de volumen, al identificar cuáles actividades generan cuáles costos. Entre los principales beneficios de este sistema se encuentran: • • • •

Permite tener una visión estratégica y global de la incidencia de las actividades en cada tipo de producto. Ayuda a tomar medidas con respecto al precio o rediseño de la cadena de valor de los productos. Facilita detectar las mejoras de los métodos de trabajo de las áreas de la empresa, pasando de un análisis de costos (materiales, mano de obra, gastos indirectos) a un análisis de costos basado en las actividades que agregan o no valor. Permite evaluar cuantitativamente cada uno de los departamentos que integran la organización para promover la mejora continua y comparar su competitividad con los bienes y servicios obtenidos externamente.